KiÓm to¸n nhµ n−íc _________________________________________________________ B¸o c¸o tæng kÕt ®Ò tµi nghiªn cøu nh÷ng ¶nh h−ëng cña chuÈn mùc kÕ to¸n viÖt nam ®Õn kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh doanh nghiÖp nhµ n−íc vµ yªu cÇu hoµn thiÖn néi dung quy tr×nh kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh DNNN cña kiÓm to¸n nhµ n−íc chñ nhiÖm ®Ò tµi

nguyÔn minh giang Hµ Néi - 2003

Më ®Çu

1. TÝnh cÊp thiÕt cña ®Ò tµi

KiÓm to¸n nhµ n−íc lµ c¬ quan kiÓm tra tµi chÝnh c«ng cña Nhµ n−íc ta, lµ

c«ng cô qu¶n lý vÜ m« cña nhµ n−íc, cã vai trß quan träng trong viÖc thùc hiÖn

chøc n¨ng kiÓm tra, kiÓm so¸t viÖc chi tiªu Ng©n s¸ch, t¨ng c−êng viÖc sö dông

hîp lý, ®óng môc ®Ých, tiÕt kiÖm vµ cã hiÖu qu¶ c¸c nguån lùc tµi chÝnh, tµi

nguyªn c«ng s¶n quèc gia t¹i c¸c c¬ quan Nhµ n−íc, c¸c ®¬n vÞ sù nghiÖp, c¸c

®¬n vÞ kinh tÕ cã sö dông NSNN.

§Ó thùc hiÖn nhiÖm vô trªn, sau khi tæng kÕt 5 n¨m x©y dùng vµ ph¸t triÓn

cña KiÓm to¸n nhµ n−íc, dùa vµo c¸c ®Ò tµi khoa häc ®· ®−îc nghiÖm thu, KiÓm

to¸n nhµ n−íc ®· so¹n th¶o vµ ban hµnh c¸c quy tr×nh kiÓm to¸n chuyªn ngµnh

mang tÝnh quy ph¹m b¾t buéc liªn quan ®Õn c¸c nguyªn t¾c, chuÈn mùc vµ c«ng

nghÖ kiÓm to¸n, trong ®ã cã Quy tr×nh kiÓm to¸n DNNN- Lµ c¬ së ph¸p lý cho

ho¹t ®éng kiÓm to¸n DNNN, trî gióp KTV nhµ n−íc nh÷ng ®iÓm tùa tin cËy

trong ho¹t ®éng kiÓm to¸n.

Sau 3 n¨m ¸p dông quy tr×nh kiÓm to¸n DNNN, quy tr×nh ®· ph¸t huy t¸c

dông vµ ®i vµo thùc tÕ ho¹t ®éng cña c¸c cuéc kiÓm to¸n mµ KiÓm to¸n DNNN

thùc hiÖn. Trong qu¸ tr×nh c¶i c¸ch hÖ thèng kÕ to¸n ViÖt Nam, ®Ó kÕ to¸n ViÖt

Nam dÇn héi nhËp víi kÕ to¸n quèc tÕ. Bé Tµi chÝnh ®· vµ ®ang ban hµnh c¸c

CMKT cña HÖ thèng ChuÈn mùc KÕ to¸n ViÖt Nam ®Ó ¸p dông thèng nhÊt trong

c¶ n−íc. QuyÕt ®Þnh sè 149/2001/Q§-BTC ngµy 31/12/2001 cña Bé tr−ëng Bé

Tµi chÝnh vÒ viÖc ban hµnh vµ c«ng bè bèn (04) CMKT ViÖt Nam (®ît 1) vµ

QuyÕt ®Þnh sè 165/2002/Q§-BTC ngµy 31/12/2002 cña Bé tr−ëng Bé Tµi chÝnh

vÒ viÖc ban hµnh vµ c«ng bè s¸u (06) CMKT ViÖt Nam (®ît 2). ViÖc ban hµnh

c¸c CMKT ®· cã ¶nh h−ëng nhiÒu ®Õn kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh DNNN, ®ßi

hái cÇn ph¶i bæ sung vµ hoµn thiÖn néi dung quy tr×nh kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi

chÝnh DNNN cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc cho phï hîp víi CMKT ViÖt Nam. XuÊt

ph¸t tõ yªu cÇu nãi trªn, ®Ò tµi " Nh÷ng ¶nh h−ëng cña chuÈn mùc kÕ to¸n

1

ViÖt Nam ®Õn kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh Doanh nghiÖp Nhµ n−íc vµ yªu

cÇu hoµn thiÖn néi dung Quy tr×nh kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh Doanh

nghiÖp Nhµ n−íc cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc hiÖn nay " nh»m ®−a ra nh÷ng gi¶i

ph¸p hoµn thiÖn vµ ph¸t huy hiÖu qu¶ cña quy tr×nh trong ho¹t ®éng kiÓm to¸n

B¸o c¸o tµi chÝnh DNNN.

2. Môc tiªu nghiªn cøu

Trªn c¬ së nghiªn cøu lý luËn vµ thùc tr¹ng CMKT ViÖt Nam, Quy tr×nh

kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh cña DNNN do KiÓm to¸n Nhµ n−íc thùc hiÖn, ®Ò tµi

cÇn ®¹t ®−îc c¸c môc tiªu sau:

- X¸c ®Þnh nh÷ng ¶nh h−ëng cña CMKT ViÖt Nam ®Õn kiÓm to¸n B¸o c¸o

tµi chÝnh DNNN do KiÓm to¸n Nhµ n−íc thùc hiÖn.

- §Ò xuÊt c¸c gi¶i ph¸p hoµn thiÖn néi dung cña Quy tr×nh KiÓm to¸n B¸o

c¸o tµi chÝnh DNNN do KiÓm to¸n Nhµ n−íc thùc hiÖn.

3. §èi t−îng nghiªn cøu

Nh»m ®¹t ®−îc c¸c môc tiªu trªn cña ®Ò tµi, x¸c ®Þnh ®èi t−îng nghiªn cøu

gåm 2 nhãm vÊn ®Ò chÝnh sau:

- Nghiªn cøu CMKT ViÖt Nam ®Ó rót ra nh÷ng nh©n tè ¶nh h−ëng ®Õn

kiÓm to¸n B¸o c¸o tµi chÝnh DNNN .

- Nghiªn cøu néi dung quy tr×nh kiÓm to¸n B¸o c¸o tµi chÝnh DNNN cña

KiÓm to¸n Nhµ n−íc vµ sù t¸c ®éng cña CMKT ViÖt Nam ®Ó ®−a ra nh÷ng yªu

cÇu vµ gi¶i ph¸p nh»m hoµn thiÖn nã.

4. Ph¹m vi nghiªn cøu

Nghiªn cøu vÒ lý luËn vµ thùc tiÔn cña c¸c CMKT ViÖt Nam (®· ban hµnh)

¶nh h−ëng ®Õn néi dung kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh DNNN do KTNN thùc hiÖn.

5. Ph−¬ng ph¸p nghiªn cøu

Ngoµi c¸c ph−¬ng ph¸p c¬ b¶n chung trong nghiªn cøu, ®Ò tµi chó trong sö

dông c¸c ph−¬ng ph¸p: ph−¬ng ph¸p hÖ thèng, ph−¬ng ph¸p ph©n tÝch, tæng hîp

vµ ph−¬ng ph¸p so s¸nh.

2

6. Néi dung nghiªn cøu

§Ò tµi ®−îc kÕt cÊu thµnh 2 ch−¬ng (ngoµi phÇn më ®Çu vµ kÕt luËn):

Ch−¬ng 1: Nh÷ng vÊn ®Ò vÒ lý luËn vµ sù ¶nh h−ëng cña ChuÈn mùc

kÕ to¸n ViÖt Nam ®Õn kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh cña doanh nghiÖp Nhµ

n−íc do KiÓm to¸n Nhµ n−íc thùc hiÖn.

Ch−¬ng 2: Nh÷ng gi¶i ph¸p ®Ó hoµn thiÖn néi dung cña Quy tr×nh

KiÓm to¸n B¸o c¸o tµi chÝnh doanh nghiÖp Nhµ n−íc cña KiÓm to¸n Nhµ

n−íc.

3

Ch−¬ng 1

Nh÷ng vÊn ®Ò vÒ lý luËn vµ sù ¶nh h−ëng Cña

ChuÈn mùc kÕ to¸n ViÖt Nam ®Õn kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh

cña Doanh NghiÖp Nhµ N−íc do KiÓm To¸n Nhµ N−íc thùc hiÖn

1.1- Nh÷ng vÊn ®Ò vÒ lý luËn cña chuÈn mùc kÕ to¸n, chuÈn mùc kiÓm

to¸n vµ qui tr×nh kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh

1.1.1- ChuÈn mùc kÕ to¸n ViÖt Nam

1.1.1.1- Kh¸i niÖm:

CMKT ViÖt Nam lµ c¸c nguyªn t¾c c¬ b¶n vµ c¸c qui ®Þnh cã tÝnh mùc

th−íc vÒ ph−¬ng ph¸p h¹ch to¸n, ®¸nh gi¸, thuyÕt minh vµ tr×nh bµy th«ng tin sè

liÖu vÒ lÜnh vùc kÕ to¸n ®−îc ¸p dông ®Ó h¹ch to¸n vµ lËp b¸o c¸o tµi chÝnh ®¶m

b¶o hoµn toµn trung thùc vµ kh¸ch quan vÒ t×nh tr¹ng vµ H§TC cña ®¬n vÞ.

ChuÈn mùc ®¶m b¶o tÝnh thèng nhÊt trong viÖc ®¸nh gi¸ tµi s¶n, tr×nh bµy

th«ng tin kinh tÕ, tµi chÝnh cña doanh nghiÖp. C¸c giao dÞch kinh tÕ, tµi s¶n,

nguån vèn cña doanh nghiÖp ®−îc ®¸nh gi¸ xö lý vµ tr×nh bµy theo nh÷ng nguyªn

t¾c kÕ to¸n phæ biÕn ®−îc chÊp nhËn trong CMKT sÏ ®¶m b¶o tÝnh thèng nhÊt

trong viÖc ®¸nh gi¸ thùc tr¹ng tµi chÝnh, t×nh h×nh vµ kÕt qu¶ kinh doanh cña

doanh nghiÖp, ®¶m b¶o sù c«ng b»ng vµ lîi Ých cho c¸c bªn liªn quan.

Sù thèng nhÊt trong c¸ch ®¸nh gi¸, tr×nh bµy trong c¸c kho¶n môc sÏ cung

cÊp th«ng tin cã thÓ so s¸nh ®−îc t×nh h×nh tµi chÝnh cña mét doanh nghiÖp gi÷a

c¸c giai ®o¹n víi nhau, gi÷a nh÷ng doanh nghiÖp kh¸c nhau, ®ång thêi còng t¹o

®iÒu kiÖn thuËn lîi cho viÖc tæng hîp c¸c chØ tiªu kinh tÕ tµi chÝnh phôc vô cho

viÖc qu¶n lý vÜ m« cña nhµ n−íc.

CMKT sÏ ®¶m b¶o ®é tin cËy vµ sù an t©m cho nh÷ng ng−êi sö dông th«ng

tin kÕ to¸n. Th«ng tin kÕ to¸n cung cÊp kh«ng chØ quan träng ®èi víi Nhµ n−íc,

®èi víi doanh nghiÖp vµ cßn cÇn thiÕt ®èi víi mäi ®èi t−îng cã quan hÖ kinh tÕ

4

®èi víi doanh nghiÖp. CMKT ®−a ra c¸c nguyªn t¾c ®¸nh gi¸, nh÷ng khu«n mÉu

vÒ ph−¬ng ph¸p kÕ to¸n ®Ó thiÕt lËp b¸o c¸o tµi chÝnh hîp lý vµ cã c¨n cø khoa

häc. Vµ nh− vËy, ng−êi sö dông th«ng tin cã thÓ tin t−ëng vµ ®−a ra c¸c quyÕt

®Þnh liªn quan ®Õn viÖc mua b¸n, ®Çu t−, cho vay hoÆc thùc thi tr¸ch nhiÖm gi¸m

s¸t, qu¶n lý.

CMKT t¹o ®iÒu kiªn thuËn lîi cho c¸n bé kÕ to¸n thùc hiÖn c«ng t¸c kÕ

to¸n mét c¸ch thuËn tiÖn vµ cã c¨n cø phï hîp víi ®iÒu kiÖn cña doanh nghiÖp

trong m«i tr−êng ph¸p lý chung. MÆt kh¸c, t¹o ®iÒu kiÖn thuËn lîi cho c«ng t¸c

®µo t¹o, huÊn luyÖn c¸n bé kÕ to¸n trong ph¹m vi tõng quèc gia, còng nh− trong

khu vùc hoÆc trªn thÕ giíi.

1.1.1.2- Vai trß, ý nghÜa vµ t¸c dông cña chuÈn mùc kÕ to¸n ViÖt Nam

* Vai trß cña CMKT ViÖt Nam:

- ViÖc x©y dùng vµ c«ng bè c¸c CMKT lµ mét nh− cÇu tÊt yÕu cña sù ph¸t

triÓn ho¹t ®éng kÕ to¸n, kiÓm to¸n. §iÒu ®ã xuÊt ph¸t tõ nhu cÇu cña nh÷ng

ng−êi sö dông th«ng tin kÕ to¸n vµ xu h−íng ph¸t triÓn cña nghÒ nghiÖp kÕ to¸n,

kiÓm to¸n.

§èi víi nh÷ng ng−êi lµm kÕ to¸n, kiÓm to¸n, CMKT gióp hä hiÓu tr¸ch

nhiÖm vµ tù ®¸nh gi¸ c«ng viÖc kÕ to¸n theo qui ®Þnh cña chuÈn mùc, v× chuÈn

mùc lµ th−íc ®o c«ng viÖc vµ con ng−êi lµm kÕ to¸n.

§èi víi c¸c ®èi t−îng sö dông th«ng tin kÕ to¸n, chuÈn mùc gióp hä nhËn

biÕt vµ ®¸nh gi¸ tÝnh trung thùc, kh¸ch quan cña th«ng tin.

§èi víi qu¶n lý Nhµ n−íc, chuÈn mùc lµ mét trong nh÷ng c¬ së ®Ó kiÓm

tra, kiÓm so¸t, ®¸nh gi¸ tr¸ch nhiÖm cña kÕ to¸n vµ nh÷ng ng−êi cã liªn quan.

H¬n n÷a, xu h−íng kÕ to¸n, kiÓm to¸n trë thµnh nghÒ nghiÖp ®−îc x· héi

thõa nhËn th× sù cÇn thiÕt ph¶i cã chuÈn mùc ®Ó kiÓm tra, h−íng dÉn lµ sù tÊt yÕu.

- Víi chÝnh s¸ch më cöa cña nÒn kinh tÕ ViÖt Nam, ®Ó cã thÓ héi nhËp

nhanh chãng víi c¸c n−íc trong khu vùc vµ trªn thÕ giíi, chóng ta ph¶i t¹o ra

®−îc sù èn ®Þnh trong m«i tr−êng kinh tÕ, lµnh m¹nh ho¸ c¸c quan hÖ vµ H§TC.

5

Khi ®ã, ®ßi hái chÝnh s¸ch kÕ to¸n, tµi chÝnh, thuÕ mét mÆt ph¶i thõa nhËn c¸c

nguyªn t¾c, chuÈn mùc phæ biÕn trªn thÕ giíi, mÆt kh¸c ph¶i ®−îc thÓ hiÖn ngay

trong c¸c nguyªn t¾c vµ CMKT phï hîp cña ViÖt Nam.

- ViÖc c«ng bè c¸c CMKT ®Ó tõng b−íc t¹o ra ng«n ng÷ kÕ to¸n chung,

thóc ®Èy hîp t¸c kinh tÕ, hîp t¸c vÒ nghiªn cøu, ®µo t¹o kÕ to¸n, kiÓm to¸n víi

c¸c n−íc, gãp phÇn n©ng cao vÞ thÕ kÕ to¸n, kiÓm to¸n ViÖt Nam.

* ý nghÜa, t¸c dông cña CMKT ViÖt Nam:

- CMKT lµ nh÷ng qui ®Þnh mang tÝnh chÊt ph¸p lý. ë n−íc ta, CMKT ®−îc

x©y dùng vµ ban hµnh víi tÝnh chÊt lµ nh÷ng qui ®Þnh ph¸p lý b¾t buéc, b¶o ®¶m

sù thèng nhÊt trong viÖc thùc hiÖn vµ kiÓm tra, kiÓm so¸t kÕ to¸n c¸c ®¬n vÞ.

- CMKT lµ nh÷ng qui ®Þnh mang tÝnh mùc th−íc. §ã lµ nh÷ng nguyªn t¾c

c¬ b¶n cña kÕ to¸n, nh÷ng gi¶i thÝch, h−íng dÉn vÒ quy tr×nh nghiÖp vô, ph−¬ng

ph¸p h¹ch to¸n vµ nguyªn t¾c chØ ®¹o c«ng viÖc kÕ to¸n.

- CMKT liªn quan ®Õn nhiÒu chÝnh s¸ch tµi chÝnh, chÝnh s¸ch thuÕ. Nh÷ng qui

®Þnh chung vÒ tµi chÝnh, thuÕ còng ®−îc ®−a vµo CMKT.

- CMKT thÓ hiÖn cô thÓ khu«n mÉu c¸c vÊn ®Ò liªn quan ®Õn viÖc thu

nhËn, xö lý, tr×nh bµy vµ cung cÊp th«ng tin kÕ to¸n.

- Môc ®Ých cña CMKT lµ n©ng cao tÝnh so s¸nh vµ tÝnh nhÊt qu¸n dùa trªn

th«ng lÖ kÕ to¸n chung.

CMKT kh«ng thÓ ®Ò cËp chi tiÕt hÕt mäi khÝa c¹nh trong mäi giao dÞch.

C¸c chuÈn mùc t¹o ®iÒu kiÖn cho kÕ to¸n viªn cã thÓ vËn dông sù xÐt ®o¸n cña

m×nh.

Bé Tµi chÝnh - C¬ quan qu¶n lý Nhµ n−íc vÒ Tµi chÝnh - KÕ to¸n ViÖt Nam

®· ban hµnh dÇn c¸c CMKT cña HÖ thèng ChuÈn mùc KÕ to¸n ViÖt Nam ®Ó ¸p

dông thèng nhÊt trong c¶ n−íc. §Õn nay, Bé Tµi chÝnh ®· ban hµnh ®−îc 10

chuÈn mùc t¹i QuyÕt ®Þnh sè 149/2001/Q§-BTC ngµy 31/12/2001 vÒ viÖc ban

hµnh vµ c«ng bè bèn (04) CMKT ViÖt Nam (®ît 1) vµ QuyÕt ®Þnh sè

6

165/2002/Q§-BTC ngµy 31/12/2002 vÒ viÖc ban hµnh vµ c«ng bè s¸u (06)

CMKT ViÖt Nam (®ît 2).

1.1.2- ChuÈn mùc kiÓm to¸n cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc

1.1.2.1- B¶n chÊt cña kiÓm to¸n

KiÓm to¸n lµ qu¸ tr×nh mµ theo ®ã mét c¸ nh©n ®éc lËp, cã thÈm quyÒn

thu thËp vµ ®¸nh gi¸ c¸c b»ng chøng vÒ c¸c th«ng tin sè l−îng cã liªn quan ®Õn

mét tæ chøc kinh tÕ cô thÓ nh»m môc ®Ých x¸c ®Þnh vµ b¸o c¸o møc ®é phï hîp

gi÷a c¸c th«ng tin sè l−îng ®ã víi c¸c chuÈn mùc ®· ®−îc x©y dùng.

Tõ ®Þnh nghÜa nªu trªn, mét sè tõ vµ côm tõ cã thÓ ®−îc ph©n tÝch nh− sau:

Th«ng tin sè l−îng vµ c¸c chuÈn mùc ®· ®−îc x©y dùng

§Ó tiÕn hµnh mét cuéc kiÓm to¸n th× cÇn cã th«ng tin theo mÉu cã thÓ kiÓm tra

®−îc vµ mét sè chuÈn mùc ®Ó theo ®ã KTV cã thÓ ®¸nh gi¸ ®−îc th«ng tin.

Th«ng tin sè l−îng cã thÓ cã vµ d−íi nhiÒu h×nh thøc, Nh÷ng th«ng tin nh−

c¸c b¸o c¸o tµi chÝnh cña mét c«ng ty, l−îng thêi gian mµ mét c«ng nh©n cã thÓ

hoµn thµnh nhiÖm vô ®−îc giao, tæng chi phÝ theo mét hîp ®ång x©y dùng cña

Nhµ n−íc vµ b¶n kª khai thuÕ thu nhËp c¸ nh©n cã thÓ tiÕn hµnh kiÓm to¸n ®−îc.

ChuÈn mùc ®Ó ®¸nh gi¸ ®−îc th«ng tin sè l−îng còng cã thÓ thay ®æi ®¸ng

kÓ. VÝ dô, khi kiÓm to¸n ho¸ ®¬n cña ng−êi b¸n hµng vÒ viÖc mua nguyªn liÖu,

cÇn x¸c ®Þnh xem nguyªn liÖu nhËn ®−îc cã ®óng nh− sè l−îng vµ ®Æc ®iÓm ghi trªn

ho¸ ®¬n hay kh«ng, hay nguyªn liÖu cã ®óng nh− chñng lo¹i theo nhu cÇu s¶n xuÊt

cña c«ng ty hay kh«ng, hoÆc gi¸ tÝnh cã ®óng nh− hîp ®ång hay kh«ng? C¸c chuÈn

mùc ®−îc chän sÏ phô thuéc vµo môc tiªu cña cuéc kiÓm to¸n.

Tæ chøc kinh tÕ

BÊt cø lóc nµo tiÕn hµnh mét cuéc kiÓm to¸n, ph¹m vi tr¸ch nhiÖm cña

KTV ph¶i ®−îc x¸c ®Þnh râ rµng. Tr−íc hÕt x¸c ®Þnh râ tæ chøc kinh tÕ vµ thêi

gian. Trong hÇu hÕt c¸c tr−êng hîp, tæ chøc kinh tÕ còng lµ mét tæ chøc ph¸p

nh©n, vÝ dô nh− mét tæng c«ng ty nhµ n−íc, mét DNNN hay mét ®¬n vÞ sù

nghiÖp cã thu... Tuy vËy, mét sè tr−êng hîp, tæ chøc ®−îc x¸c ®Þnh lµ mét ph©n

7

x−ëng, mét cöa hµng thËm chÝ mét c¸ nh©n. Kú thêi gian tiÕn hµnh mét cuéc

kiÓm to¸n th−êng lµ mét quÝ, mét n¨m vµ trong mét sè tr−êng hîp lµ thêi gian

tån t¹i cña tæ chøc ®ã.

Thu thËp vµ ®¸nh gi¸ b»ng chøng

B»ng chøng ®−îc ®Þnh nghÜa lµ mäi th«ng tin mµ KTV ®· sö dông ®Ó x¸c

®Þnh xem th«ng tin sè l−îng ®ang ®−îc kiÓm to¸n cã ®−îc tr×nh bµy phï hîp víi

c¸c chuÈn mùc ®· ®−îc x©y dùng hay kh«ng. B»ng chøng cã rÊt nhiÒu h×nh thøc,

gåm c¶ lêi gi¶i tr×nh cña ®èi t−îng ®−îc kiÓm to¸n, chøng tõ viÕt tay cña ®èi

t−îng bªn ngoµi vµ nhËn xÐt cña KTV. ViÖc thu thËp ®ñ sè l−îng vµ chÊt l−îng

b»ng chøng ®Ó cã thÓ tho¶ m·n c¸c môc ®Ých kiÓm to¸n lµ ®iÒu quan träng. Qu¸

tr×nh x¸c ®Þnh sè l−îng b»ng chøng cÇn thiÕt trong qu¸ tr×nh ®¸nh gi¸ th«ng tin

sè l−îng ®ã liÖu cã phï hîp víi c¸c chuÈn mùc ®· ®−îc x©y dùng hay kh«ng lµ

mét kh©u rÊt quan träng cña mäi cuéc kiÓm to¸n.

C¸ nh©n ®éc lËp vµ ®ñ thÈm quyÒn

KTV ph¶i ®ñ kh¶ n¨ng ®Ó hiÓu biÕt c¸c chuÈn mùc ®· sö dông, vµ ®ñ thÈm

quyÒn ®Ó biÕt ®−îc c¸c lo¹i vµ sè l−îng b»ng chøng cÇn thu thËp ®Ó ®¹t ®−îc kÕt

luËn hîp lý sau khi ®· xem xÐt chóng. KTV còng ph¶i cã quan ®iÓm t− t−ëng ®éc

lËp. NÕu mét c¸ nhËn cã thÈm quyÒn nh−ng l¹i kh«ng v« t− thu thËp b»ng chøng,

th× viÖc ph¸n xÐt vµ quyÕt ®Þnh c¸c th«ng tin kh«ng kh¸ch quan, thiÕu tÝnh ®éc

lËp cña c¸ nh©n.

TÝnh ®éc lËp dï sao còng kh«ng ph¶i lµ tuyÖt ®èi, nh−ng nã còng ph¶i lµ

môc tiªu h−íng tíi, vµ ph¶i ®¹t ®−îc ë mét môc ®Ých nhÊt ®Þnh nµo ®ã. VÝ dô,

KTV ®−îc nhµ n−íc tr¶ l−¬ng, ®Ó tiÕn hµnh cuéc kiÓm to¸n mét c¸ch ®éc lËp,

kh¸ch quan; khi bÞ rµng buéc bëi lîi Ých kinh tÕ cña ®èi t−îng kiÓm to¸n. KTV

kh«ng thÓ cã ®ñ tÝnh ®éc lËp nÕu hä ®ång thêi cã quyÒn lîi hoÆc cã ng−êi th©n

thÝch t¹i ®èi t−îng kiÓm to¸n.

B¸o c¸o

8

Kh©u cuèi cïng cña qu¸ tr×nh kiÓm to¸n lµ b¸o c¸o kiÓm to¸n - b¶n th«ng

b¸o vÒ c¸c ph¸t hiÖn trong b¸o c¸o tµi chÝnh cña ®èi t−îng kiÓm to¸n ®Ó cung cÊp

th«ng tin cho ng−êi ®äc biÕt. C¸c b¸o c¸o kh¸c nhau vÒ mÆt b¶n chÊt, nh−ng

trong mäi tr−êng hîp chóng ®Òu ph¶i th«ng tin cho ng−êi ®äc vÒ møc ®é phï hîp

gi÷a c¸c lo¹i th«ng tin sè l−îng vµ chuÈn mùc ®· x©y dùng. B¸o c¸o còng kh¸c

nhau vÒ h×nh thøc vµ cã thÓ thay ®æi tõ lo¹i phøc t¹p mµ th−êng g¾n liÒn víi b¸o

c¸o tµi chÝnh ®Õn c¸c b¸o c¸o b»ng miÖng trong tr−êng hîp cuéc kiÓm to¸n tiÕn

hµnh.

1.1.2.2- HÖ thèng ChuÈn mùc KiÓm to¸n Nhµ n−íc

Lµ tæng thÓ c¸c chuÈn mùc qui ®Þnh vÒ c¸c nguyªn t¾c c¬ b¶n, c¸c yªu

cÇu, c¸c qui ®Þnh vÒ nghiÖp vô vµ xö lý c¸c mèi quan hÖ ph¸t sinh trong kiÓm

to¸n mµ c¸c ®oµn KiÓm to¸n Nhµ n−íc vµ c¸c KTV nhµ n−íc (gäi chung lµ

KTV) ph¶i tu©n thñ khi tiÕn hµnh c¸c ho¹t ®éng kiÓm to¸n, ®ång thêi lµ c¨n cø

®Ó kiÓm tra vµ ®¸nh gi¸ chÊt l−îng kiÓm to¸n.

- HÖ thèng ChuÈn mùc KiÓm to¸n Nhµ n−íc ®−îc x©y dùng vµ ¸p dông theo

c¸c nguyªn t¾c sau:

+ Tu©n thñ ph¸p luËt vµ phï hîp víi m«i tr−êng qu¶n lý, m«i tr−êng kiÓm

to¸n cña ViÖt Nam.

+ §¶m b¶o tÝnh ®éc lËp, trung thùc, kh¸ch quan cña ho¹t ®éng kiÓm to¸n.

+ VËn dông mét c¸ch cã chän läc c¸c chuÈn mùc kiÓm to¸n cña INTOSAI vµ

IFAC (IFAX) phï hîp víi luËt ph¸p vµ ®iÒu kiÖn thùc tiÔn cña ViÖt Nam.

+ Kh«ng ngõng ®−îc hoµn thiÖn ®Ó ®¶m b¶o hoµn thµnh chøc tr¸ch, nhiÖm vô

vµ n©ng cao chÊt l−îng hiÖu qu¶ ho¹t ®éng cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc.

- HÖ thèng ChuÈn mùc KiÓm to¸n Nhµ n−íc míi ban hµnh 14 chuÈn mùc,

chia thµnh 3 nhãm:

+ ChuÈn mùc chung (3 chuÈn mùc).

+ ChuÈn mùc thùc hµnh (10 chuÈn mùc).

9

+ ChuÈn mùc b¸o c¸o (1 chuÈn mùc).

- HÖ thèng ChuÈn mùc cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc ¸p dông trong mäi ho¹t

®éng cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc: lËp kÕ ho¹ch kiÓm to¸n, thùc hiÖn kiÓm to¸n vµ

lËp b¸o c¸o kiÓm to¸n; c«ng t¸c chØ ®¹o, qu¶n lý, kiÓm tra, ®¸nh gi¸ chÊt l−îng ho¹t

®éng kiÓm to¸n.

1.1.3- Quy tr×nh kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh doanh nghiÖp Nhµ n−íc

1.1.3.1- Kh¸i niÖm

Quy tr×nh kiÓm to¸n cña mét cuéc kiÓm to¸n do KiÓm to¸n Nhµ n−íc thùc

hiÖn thÓ hiÖn tr×nh tù tiÕn hµnh c«ng viÖc cña mçi cuéc kiÓm to¸n, t×nh tù ®ã ®·

®−îc s¾p xÕp theo thø tù phï hîp víi diÔn biÕn kh¸ch quan cña ho¹t ®éng kiÓm

to¸n, ®−îc Tæng KiÓm to¸n Nhµ n−íc qui ®Þnh ¸p dông thèng nhÊt cho c¸c cuéc

kiÓm to¸n cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc mµ mäi ®oµn kiÓm to¸n vµ KTV nhµ n−íc

ph¶i tu©n thñ khi tiÕn hµnh kiÓm to¸n, nh»m ®¶m b¶o chÊt l−îng vµ hiÖu qu¶ cña

c¸c cuéc kiÓm to¸n. XuÊt ph¸t tõ yªu cÇu trªn, kh¸i niÖm vÒ qui tr×nh kiÓm to¸n

b¸o c¸o tµi chÝnh DNNN lµ:

Qui tr×nh kiÓm to¸n DNNN lµ tr×nh tù vµ néi dung c¸c b−íc c«ng viÖc, mµ

KTV (§oµn kiÓm to¸n) ph¶i thùc hiÖn trong mét cuéc kiÓm to¸n, ®Ó hoµn thµnh

tr¸ch nhiÖm nghÒ nghiÖp cña m×nh, ®· ®−îc cô thÓ ho¸ thµnh c¸c môc tiªu, néi

dung, ph−¬ng ph¸p trong kÕ ho¹ch kiÓm to¸n cña cuéc kiÓm to¸n.

Qui tr×nh kiÓm to¸n ®−îc ban hµnh t¹o c¬ së ®Þnh h−íng thèng nhÊt cho

viÖc tæ chøc c¸c cuéc kiÓm to¸n, cho c¸c ho¹t ®éng cña ®oµn kiÓm to¸n vµ KTV.

Qui tr×nh kiÓm to¸n hîp lý vµ khoa häc sÏ t¹o ®iÒu kiÖn thuËn lîi cho c¸c KTV

n©ng cao chÊt l−îng kiÓm to¸n, cho c¸c ho¹t ®éng qu¶n lý, kiÓm tra, ®¸nh gi¸

chÊt l−îng vµ hiÖu qu¶ cña c¸c cuéc kiÓm to¸n vµ xem xÐt tr¸ch nhiÖm nghÒ

nghiÖp cña KTV.

1.1.3.2- Néi dung c¬ b¶n cña Quy tr×nh KiÓm to¸n B¸o c¸o tµi chÝnh

doanh nghiÖp cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc

Kh¸i qu¸t Quy tr×nh KiÓm to¸n BCTC doanh nghiÖp cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc:

10

Ch−¬ng 1- Nh÷ng quy ®Þnh chung

Ch−¬ng nµy ®−a ra c¸c nguyªn t¾c chung, c¬ së ph¸p lý ®Ó tiÕn hµnh kiÓm

to¸n, ph¹m vi ¸p dông kiÓm to¸n vµ tr×nh tù kiÓm to¸n qua c¸c giai ®o¹n trong

mét cuéc kiÓm to¸n.

Ch−¬ng 2- ChuÈn bÞ kiÓm to¸n

Ch−¬ng nµy ®−a ra c¸c quy ®Þnh h−íng dÉn: Kh¶o s¸t thu thËp th«ng tin vÒ

doanh nghiÖp; LËp kÕ ho¹ch kiÓm to¸n tæng qu¸t; Tæ chøc §oµn chuÈn bÞ ®iÒu

kiÖn vËt chÊt cho cuéc kiÓm to¸n; Tæ chøc th«ng b¸o kÕ ho¹ch kiÓm to¸n cho

®¬n vÞ.

KÕ ho¹ch kiÓm to¸n tæng qu¸t bao gåm c¸c néi dung chÝnh nh−: Môc ®Ých

yªu cÇu cña cuéc kiÓm to¸n; Néi dung kiÓm to¸n; Ph¹m vi kiÓm to¸n; Thêi kú

kiÓm to¸n; Thêi gian kiÓm to¸n; Ph−¬ng ph¸p kiÓm to¸n; Bè trÝ nh©n sù.

Ch−¬ng 3- Thùc hiÖn kiÓm to¸n

Ch−¬ng nµy ®−a ra nh÷ng vÊn ®Ò cã tÝnh nguyªn t¾c khi thùc hiÖn kiÓm

to¸n doanh nghiÖp vµ c¸c néi dung h−íng dÉn kiÓm to¸n cô thÓ. Nh÷ng vÊn ®Ò cã

tÝnh nguyªn t¾c khi thùc hiÖn kiÓm to¸n doanh nghiÖp bao gåm: Sù tån t¹i cña tµi

s¶n; QuyÒn së h÷u ®èi víi tµi s¶n; X¸c nhËn sù ®Çy ®ñ; H¹ch to¸n ®óng kú; §¸nh

gi¸ tµi s¶n; Sù chÝnh x¸c vÒ mÆt sè häc; Sù ®Çy ®ñ vµ chÝnh x¸c cña c¸c chØ tiªu

tr×nh bµy trªn BCTC; X¸c ®Þnh thùc hiÖn tr¸ch nhiÖm b¶o toµn vµ ph¸t triÓn vèn

t¹i doanh nghiÖp. C¸c néi dung kiÓm to¸n cô thÓ bao gåm: KiÓm to¸n tµi s¶n vµ

nguån vèn t¹i DNNN; KiÓm to¸n doanh thu, chi phÝ vµ kÕt qu¶ kinh doanh; KiÓm

to¸n viÖc thùc hiÖn nghÜa vô víi Nhµ n−íc.

Ch−¬ng 4- LËp b¸o c¸o kiÓm to¸n vµ l−u tr÷ hå s¬ kiÓm to¸n

Ch−¬ng nµy h−íng dÉn c¸ch lËp b¸o c¸o kiÓm to¸n; C«ng bè b¸o c¸o kiÓm

to¸n vµ l−u tr÷ hå s¬ kiÓm to¸n.

Ch−¬ng 5- Tæ chøc theo dâi, kiÓm tra ®¬n vÞ ®−îc kiÓm to¸n thùc hiÖn

kiÕn nghÞ kiÓm to¸n

11

Ch−¬ng nµy quy ®Þnh c¸c ®¬n vÞ kiÓm to¸n thùc hiÖn theo dâi, kiÓm tra c¸c

®¬n vÞ ®−îc kiÓm to¸n thùc hiÖn kiÕn nghÞ cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc.

1.1.4- ChuÈn mùc kÕ to¸n quèc tÕ

Héi nhËp kinh tÕ lµ ®ßi hái kh¸ch quan trong qu¸ tr×nh ph¸t triÓn cña mçi

quèc gia. Trong sù héi nhËp c¸c doanh nghiÖp cã thÓ ho¹t ®éng trong nhiÒu khu

vùc, nhiÒu quèc gia kh¸c nhau. §Ó t¹o kh¶ n¨ng so s¸nh gi÷a c¸c doanh nghiÖp ë

c¸c n−íc kh¸c nhau, thóc ®Èy ho¹t ®éng ®Çu t− vµ H§KD cÇn thiÕt ph¶i cã sù héi

nhËp vÒ kÕ to¸n, tõ ®ã t¹o ra tiÕng nãi chung trong khu vùc nµy. §Ó ®¸p øng nhu

cÇu vµ t¹o ra sù th«ng nhÊt chung vÒ kÕ to¸n trªn ph¹m vi toµn thÕ giíi, Uû ban

chuÈn mùc kÕ to¸n quèc tÕ ®· ®−îc thµnh lËp (IASC). Môc tiªu cña IASC lµ

nghiªn cøu, so¹n th¶o vµ c«ng bè CMKT ®−îc sö dông bëi c¸c DN vµ c¸c tæ

chøc kh¸c trong viÖc tæ chøc c«ng t¸c kÕ to¸n, lËp vµ tr×nh bµy b¸o c¸o tµi chÝnh

vµ cè g¾ng ®¹t ®−îc sù thèng nhÊt chung vÒ kÕ to¸n trªn ph¹m vi toµn thÕ giíi.

HÖ thèng CMKT quèc tÕ ®Ò cËp ®Õn nh÷ng vÊn ®Ò mang tÝnh nÒn t¶ng,

khu«n mÉu, nh÷ng nguyªn t¾c ph−¬ng ph¸p cã tÝnh chÊt c¬ b¶n cã thÓ ¸p dông

ngay ë nh÷ng quèc gia cã ®Çy ®ñ ®iÒu kiÖn cÇn thiÕt vµ ë c¶ nh÷ng quèc gia ch−a

ph¸t triÓn.

CMKT quèc tÕ t¹o ra ng«n ng÷ kÕ to¸n chung, thÓ hiÖn nh÷ng quy ®Þnh

mang tÝnh phæ biÕn, hµi hoµ gi÷a c¸c quèc gia trong viÖc tæ chøc c«ng t¸c kÕ

to¸n, lËp vµ tr×nh bµy b¸o c¸o tµi chÝnh cã kh¶ n¨ng so s¸nh cao vµ ®−îc c¸c bªn

®Òu thõa nhËn. Do ®ã, CMKT quèc tÕ lµ mét ®iÒu kiÖn v« cïng thuËn lîi cho c¸c

n−íc trªn thÕ giíi, phÇn lín lµ c¸c n−íc ®· vµ ®ang ph¸t triÓn ®Ó ¸p dông hoÆc lÊy

CMKT quèc tÕ lµm nÒn t¶ng ®Ó x©y dùng, söa ®æi bæ sung cho CMKT quèc gia.

Sau ®©y lµ tãm t¾t c¸c CMKT quèc tÕ ®−îc ban hµnh

1.1.4.1- C¸c chuÈn mùc vÒ h¹ch to¸n kÕ to¸n

* IAS 1 - Tr×nh bµy chÕ ®é kÕ to¸n

12

Gåm c¸c quy ®Þnh vÒ c¸c chÕ ®é, thÓ lÖ vµ quy ®Þnh cña kÕ to¸n, ng−êi ®äc

vµ sö dông c¸c b¸o c¸o tµi chÝnh, còng nh− nh÷ng thay ®æi trong chÕ ®é kÕ to¸n

vµ ph−¬ng ph¸p tr×nh bµy chÕ ®é nµy.

* IAS 2 - §¸nh gi¸ vµ ph¶n ¸nh hµng tån kho th«ng qua hÖ thèng gi¸

nguyªn thuû.

ChuÈn mùc nµy gåm c¸c quy ®Þnh vÒ viÖc x¸c ®Þnh trÞ gi¸ hµnh tån kho

thÊp h¬n gi¸ nguyªn thuû vµ nh÷ng chØ tiªu b¸o c¸o hµng tån kho trong b¸o c¸o tµi

chÝnh.

* IAS 4 – KÕ to¸n khÊu hao TSC§

Gåm nh÷ng quy ®Þnh vÒ c¸ch ®¸nh gi¸ TSC§, x¸c ®Þnh thêi gian sö dông

vµ gi¸ trÞ cßn l¹i cña TSC§. Ph−¬ng ph¸p tÝnh khÊu hao vµ ph−¬ng ph¸p kÕ to¸n

khÊu hao TSC§.

* IAS8- c¸c kho¶n môc bÊt th−êng, c¸c kho¶n thuéc kú tr−íc vµ nh÷ng

thay ®æi trong chÝnh s¸ch kÕ to¸n.

Gåm c¸c gi¶i tr×nh vÒ c¸c kho¶n thu, chi bÊt th−êng ph¸t sinh trong kú nµy

vµ c¸c kho¶n thuéc kú tr−íc ph¸t sinh trong kú nµy. c¸c thay ®æi cô thÓ vÒ chÕ

®é, thÓ lÖ kÕ to¸n.

*IAS 9- kÕ to¸n ®èi víi c¸c ho¹t ®éng nghiªn cøu vµ phÊt triÓn.

Quy ®Þnh vÒ ph−¬ng ph¸p ghi chÐp kÕ to¸n ®èi víi chi phÝ ho¹t ®éng

nghiªn cøu, ph¸t triÓn.

* IAS 16 – KÕ to¸n tµi s¶n nhµ x−ëng thiÕt bÞ

Quy ®Þnh vÒ viÖc x¸c ®Þnh gi¸ trÞ tµi s¶n nhµ x−ëng thiÕt bÞ, néi dung gi¸ rÞ

tµi s¶n vµ nh÷ng tµi s¶n thiÕt bÞ tù x©y dùng, chÕ t¹o. Quy ®Þnh c¸c vÊn ®Ò vÒ söa

ch÷a, n©ng cÊp tµi s¶n cè ®Þnh, còng nh− kÕ to¸n kÕt chuyÓn khÊu hao TSC§ vµ

kÕ to¸n thanh lý, nh−îng b¸n TSC§.

* IAS 17 – KÕ to¸n tµi s¶n ®i thuª vµ cho thuª

Quy ®Þnh ph−¬ng ph¸p ghi chÐp kÕ to¸n tµi s¶n ®i thuª trªn BCTC cña

ng−êi ®i thuª, gåm hai lo¹i thuª tµi chÝnh vµ thuª ho¹t ®éng. Ph−¬ng ph¸p kÕ

13

to¸n c¸c nghiÖp vô b¸n hoÆc cho thuª l¹i tµi s¶n vµ tr×nh bµy trªn BCTC cña

ng−êi cho thuª vµ ng−êi ®i thuª.

* IAS 21 – KÕ to¸n nh÷ng thay ®æi tû gi¸ ngo¹i hèi

* IAS 19 – KÕ to¸n c¸c kho¶n trî cÊp trªn b¸o c¸o tµi chÝnh cña chñ doanh

nghiÖp

Quy ®Þnh vÒ ph−¬ng ph¸p h¹ch to¸n c¸c nghiÖp vô kinh tÕ liªn quan ®Õn

c¸c kho¶n trî cÊp, h−u trÝ vµ c¸c ®iÒu kho¶n giµnh cho giai ®o¹n chuyÓn tiÕp.

* IAS 20 – KÕ to¸n c¸c kho¶n trî cÊp cña Nhµ n−íc vµ kª khai c¸c kho¶n

trî cÊp nµy

*IAS 10- Kho¶n nî bÊt th−êng vµ c¸c sù kiÖn x¶y ra sau ngµy lËp b¶ng c©n

®èi kÕ to¸n,

Quy ®Þnh ®èi víi nh©n viªn kÕ to¸n ph¶i ph¶n ¸nh ®Çy ®ñ c¸c kho¶n lç, l·i

bÊt th−êng vµ kª khai mäi sù kiªn x¶y ra sau khi lËp xong b¶ng c©n ®èi kÕ to¸n.

* IAS 11- KÕ to¸n ®èi víi c¸c hîp ®ång x©y dùng.

* IAS 25 – KÕ to¸n c¸c kho¶n ®Çu t−

* IAS 28 – KÕ to¸n ®Çu t− vµo c¸c hiÖp héi

* IAS 13- KÕ to¸n tµi s¶n l−u ®éng vµ nî ng¾n h¹n.

Quy ®Þnh vµ gi¶i thÝch quan ®iÓm vÒ tµi s¶n l−u ®éng vµ c¸c kho¶n nî ng¾n

h¹n, gåm viÖc x¸c ®Þnh c¸c kho¶n tµi s¶n l−u ®éng nh− tiÒn, chøng kho¸n, hµng

tån kho v.v… vµ c¸c kho¶n nî ng¾n h¹n nh− ph¶i tr¶ nhµ cung cÊp, ph¶i tr¶

kh¸ch hµng v.v…Ph©n biÖt tµi s¶n l−u ®éng vµ tµi s¶n cè ®Þnh, ph¶n ¸nh trªn b¸o

c¸o tµi chÝnh.

* IAS 15 – Th«ng tin ph¶n ¸nh hiÖu qu¶ cña c¸c biÕn ®éng vÒ gi¸ c¶

* IAS 18 – X¸c ®Þnh doanh thu

Quy ®Þnh vÒ doanh thu b¸n hµng, doanh thu dÞch vô vµ viÖc sö dông nguån

vèn cña doanh nghiÖp ®Ó ®em l¹i lîi tøc. ¶nh h−ëng cña c¸c yÕu tè kh«ng æn

®Þnh ®èi víi viÖc c«ng nhËn doanh thu.

* IAS 12- kÕ to¸n thuÕ thu nhËp.

14

* IAS 22 – KÕ to¸n ®èi víi c¸c liªn kÕt kinh doanh

* IAS 23 – ChuyÓn thµnh vèn ®i vay

* IAS 26 – KÕ to¸n vµ b¸o c¸o theo ng©n s¸ch h−u trÝ

1.1.4.2- C¸c chuÈn mùc vÒ b¸o c¸o

* IAS 3 – B¸o c¸o tµi chÝnh tæng hîp

Gåm viÖc x¸c ®Þnh ph−¬ng ph¸p ph¶n ¸nh c¸c chØ tiªu trong b¸o c¸o tµi

chÝnh cô thÓ.

* IAS 5 – Th«ng tin c«ng bè trong b¸o c¸o tµi chÝnh

Gåm nh÷ng quy ®Þnh chung vµ nh÷ng c«ng bè chi tiÕt vÒ b¸o c¸o tµi

chÝnh.

* IAS 6 – B¸o c¸o vÒ nh÷ng thay ®æi trong t×nh tr¹ng tµi chÝnh

* IAS 7 – B¸o c¸o l−u chuyÓn tiÒn tÖ

ChuÈn mùc nµy quy ®Þnh ph¹m vi cña b¸o c¸o l−u chuyÓn tiÒn tÖ; t¸c dông

cña c¸c th«ng tin vÒ tiÒn tÖ; ®Þnh nghÜa vÒ tiÒn mÆt vµ c¸c kho¶n t−¬ng ®−¬ng

tiÒn mÆt.

* IAS 14 – B¸o c¸o th«ng tin tµi chÝnh cña tõng bé phËn kinh doanh

* IAS 24 – B¸o c¸o sè liÖu vÒ c¸c bªn liªn quan

C¸c chØ tiªu kÕ to¸n cÇn ph¶i ghi chÐp vµ b¸o c¸o t×nh h×nh tµi chÝnh cña

c¸c bªn liªn quan ¶nh h−ëng ®èi víi qu¸ tr×nh kinh doanh.

* IAS 27 – B¸o c¸o tµi chÝnh tæng hîp vµ kÕ to¸n ®Çu t− vµo c¸c chi nh¸nh

( c«ng ty con)

* IAS 29 – B¸o c¸o tµi chÝnh trong nÒn kinh tÕ cã l¹m ph¸t ë møc ®é cao

* IAS 30 – B¸o c¸o tµi chÝnh cña ng©n hµng vµ c¸c tæ chøc tµi chÝnh

* IAS 31 – B¸o c¸o tµi chÝnh vÒ c¸c kho¶n lîi tøc trong liªn doanh

1.2- Nh÷ng ¶nh h−ëng cña chuÈn mùc kÕ to¸n ®Õn kiÓm to¸n b¸o c¸o

tµi chÝnh doanh nghiÖp Nhµ n−íc vµ néi dung cña quy tr×nh kiÓm to¸n

doanh nghiÖp Nhµ n−íc cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc

15

1.2.1- B¶n chÊt c¸c mèi quan hÖ gi÷a chuÈn mùc kÕ to¸n, chuÈn mùc kiÓm

to¸n, quy tr×nh kiÓm to¸n vµ kØÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh doanh nghiÖp Nhµ n−íc

- Mét trong nh÷ng môc ®Ých cña viÖc ¸p dông c¸c CMKT lµ ®¶m b¶o ®é

tin cËy vµ an t©m cho nh÷ng ng−êi sö dông th«ng tin kÕ to¸n - tµi chÝnh. CMKT

®−a ra nh÷ng nguyªn t¾c, ph−¬ng ph¸p kÕ to¸n lµm c¬ së cho viÖc h¹ch to¸n, lËp

b¸o c¸o tµi chÝnh hîp lý vµ cã c¨n cø khoa häc ®Ó cung cÊp cho ng−êi sö dông

th«ng tin kÕ to¸n - tµi chÝnh cã ®é tin cËy cao vµ ®−a ra c¸c quyÕt ®Þnh phï hîp

trong qu¶n lÝ vi m« vµ vÜ m«.

- KiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh nh»m x¸c ®Þnh tÝnh trung thùc, hîp lý cña

b¸o c¸o tµi chÝnh vµ ®¸nh gi¸ cã phï hîp víi c¸c nguyªn t¾c, CMKT ®−îc thõa

nhËn hay kh«ng.

Nh− vËy, c¶ CMKT vµ kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh ®Òu nh»m tíi môc tiªu

®¶m b¶o vµ n©ng cao tÝnh trung thùc, hîp lý cña th«ng tin kÕ to¸n cña ®èi t−îng

®−îc kiÓm to¸n ®Ó phôc vô cho c«ng t¸c qu¶n lÝ.

CMKT võa lµ c¸c nguyªn t¾c, h−íng dÉn chung nhÊt vÒ c«ng t¸c kÕ to¸n

vµ tr×nh bµy b¸o c¸o tµi chÝnh, mÆt kh¸c lµ c¨n cø quan träng ®Ó KTV trong qu¸

tr×nh kiÓm to¸n ®¸nh gi¸ tÝnh trung thùc, hîp lý cña b¸o c¸o tµi chÝnh.

- CMKT ®−a ra nh÷ng nguyªn t¾c, h−íng dÉn chung nhÊt ®−îc thõa nhËn,

trong khi mçi lo¹i h×nh doanh nghiÖp, mçi doanh nghiÖp l¹i cã nh÷ng ®Æc ®iÓm

riªng biÖt. V× vËy, viÖc ¸p dông CMKT trong mäi doanh nghiÖp sÏ cã thÓ dÉn ®Õn

nh÷ng bÊt cËp nµo ®ã ë mét lo¹i h×nh doanh nghiÖp hoÆc ë mét doanh nghiÖp,

hoÆc cã tr−êng hîp nh÷ng xö lý, nghiÖp vô kinh tÕ tµi chÝnh mµ néi dung chuÈn

mùc ch−a ®Ò cËp ®Õn. Th«ng qua qu¸ tr×nh kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh mµ KTV

cã thÓ cã nh÷ng ghi nhËn, ®¸nh gi¸ vÒ tÝnh hîp lý, thùc tiÔn cña c¸c CMKT khi

¸p dông ë tõng ®¬n vÞ, tõ ®ã cã kiÕn nghÞ c¸c c¬ quan cã thÈm quyÒn söa ®æi, bæ

sung chuÈn mùc cho phï hîp.

- §èi víi n−íc ta, viÖc ban hµnh vµ ¸p dông c¸c CMKT khi mµ chÕ ®é tµi

chÝnh, chÕ ®é kÕ to¸n ch−a ®−îc bæ sung, söa ®æi th× c«ng t¸c kÕ to¸n nãi chung

16

còng nh− viÖc x¸c ®Þnh, tr×nh bµy c¸c chØ tiªu, kho¶n môc trªn b¸o c¸o tµi chÝnh

cña doanh nghiÖp nãi riªng kh«ng phï hîp víi nhau. Trong qu¸ tr×nh tiÕn hµnh

kiÓm to¸n, KTV vÉn thùc hiÖn theo ®óng néi dung tr×nh tù vµ c¸c ph−¬ng ph¸p

kÕ to¸n theo chÕ ®é tµi chÝnh kÕ to¸n hiÖn hµnh vµ ¸p dông qui tr×nh kiÓm to¸n ®·

ban hµnh sÏ g©y khã kh¨n cho c«ng t¸c kiÓm to¸n. Do ®ã, KTV ph¶i n¾m v÷ng

néi dung chÕ ®é tµi chÝnh kÕ to¸n hiÖn hµnh vµ viÖc ¸p dông c¸c CMKT cho phï

hîp víi tõng thêi kú trong qu¸ tr×nh thùc hiÖn kiÓm to¸n.

Trong 06 CMKT ViÖt Nam ban hµnh kÌm theo QuyÕt ®Þnh sè

165/2002/Q§-BTC ngµy 31/12/2002 cña Bé Tµi chÝnh, chuÈn mùc sè 01 “chuÈn

mùc chung” víi môc ®Ých chuÈn ho¸ c¸c kh¸i niÖm, c¸c nguyªn t¾c kÕ to¸n c¬

b¶n còng nh− ®−a ra nh÷ng yªu cÇu c¬ b¶n trong viÖc lËp b¸o c¸o tµi chÝnh cña

doanh nghiÖp, nh»m:

Lµm c¬ së cho viÖc x©y dùng vµ hoµn thiÖn c¸c CMKT tiÕp theo.

Thèng nhÊt ho¸ trong viÖc ghi chÐp kÕ to¸n vµ trong viÖc lËp BCTC.

Lµm c¬ së cho viÖc ®−a ra ý kiÕn ®¸nh gi¸ vÒ sù phï hîp cña BCTC cña

nh÷ng ng−êi sö dông th«ng tin tµi chÝnh.

ChuÈn mùc ®· ®−a ra c¸c nguyªn t¾c kÕ to¸n c¬ b¶n ®Ó lËp b¸o c¸o tµi chÝnh:

+ Nguyªn t¾c dån tÝch

+ Nguyªn t¾c ho¹t ®éng liªn tôc

+ Nguyªn t¾c gi¸ gèc

+ Nguyªn t¾c phï hîp

+ Nguyªn t¾c nhÊt qu¸n

+ Nguyªn t¾c thËn träng

+ Nguyªn t¾c träng yÕu

Vµ ®−a ra 6 yªu cÇu c¬ b¶n ®èi víi th«ng tin ®−îc tr×nh bÇy trªn b¸o c¸o

tµi chÝnh:

+ TÝnh trung thùc

+ TÝnh kh¸ch quan

17

+ TÝnh ®Çy ®ñ

+ TÝnh kÞp thêi

+ TÝnh dÔ hiÓu

+ TÝnh cã thÓ so s¸nh

ChuÈn mùc ®−a ra c¸c yªu cÇu ®èi víi c¸c yÕu tè c¬ b¶n cña b¸o c¸o tµi

chÝnh, ®ång thêi ®Þnh nghÜa mang tÝnh tæng qu¸t mét sè yÕu tè c¬ b¶n: tµi s¶n, nî

ph¶i tr¶, vèn chñ së h÷u, doanh thu vµ thu nhËp kh¸c, chi phÝ. ChuÈn mùc còng

®· ®−a ra ®iÒu kiÖn ghi nhËn c¸c yÕu tè cña b¸o c¸o tµi chÝnh mang tÝnh chÊt tæng

qu¸t.

Qui tr×nh kiÓm to¸n ®· ®Þnh h−íng thèng nhÊt cho viÖc tæ chøc c¸c cuéc

kiÓm to¸n, cho c¸c ho¹t ®éng cña ®oµn kiÓm to¸n vµ KTV. Qui tr×nh kiÓm to¸n

t¹o ®iÒu kiÖn thuËn lîi cho c¸c KTV n©ng cao chÊt l−îng kiÓm to¸n, cho c¸c ho¹t

®éng qu¶n lý, kiÓm tra, ®¸nh gi¸ chÊt l−îng vµ hiÖu qu¶ cña c¸c cuéc kiÓm to¸n

vµ xem xÐt tr¸ch nhiÖm nghÒ nghiÖp cña KTV.

1.2.2- Nh÷ng ¶nh h−ëng cña ChuÈn mùc kÕ to¸n ®Õn néi dung Qui tr×nh

KiÓm to¸n B¸o c¸o tµi chÝnh doanh nghiÖp Nhµ n−íc cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc

Nh− chóng ta ®· biÕt, b¶n chÊt cña kÕ to¸n lµ thu nhËn xö lý, tæng hîp vµ

cung cÊp th«ng tin nh−ng kÕ to¸n kh«ng ph¶i lµ mét m«n khoa häc, kü thuËt

thuÇn tuý mµ nã thuéc lo¹i khoa häc hçn hîp (khoa häc kü thuËt vµ khoa häc x·

héi vÒ qu¶n lý kinh tÕ). Lµ c«ng cô cña hÖ thèng c«ng cô qu¶n lý, kÕ to¸n chÞu sù

chi phèi bëi nhiÒu yÕu tè nh−: hoµn c¶nh kinh tÕ, v¨n ho¸ x· héi, chÝnh trÞ vµ luËt

ph¸p cña mçi quèc gia qua c¸c thêi kú. Bªn c¹nh ®ã kÕ to¸n ®ßi hái ph¶i cã

nh÷ng quy ®Þnh ph¸p lý riªng cho m×nh. ë c¸c quèc gia kh¸c nhau th−êng cã c¸c

quy ®Þnh kh¸c nhau vÒ khu«n khæ ph¸p lý cho riªng m×nh. Song, khu«n khæ ph¸p

lý th−êng bao gåm: LuËt kÕ to¸n; chuÈn mùc kÕ to¸n; chÕ ®é kÕ to¸n.

CMKT bao gåm c¸c quy ®Þnh cã tÝnh nguyªn t¾c, mùc th−íc, lµ mét trong

nh÷ng c¬ së ®Ó ban hµnh chÕ ®é h¹ch to¸n kÕ to¸n, lËp vµ tr×nh bµy BCTC. Nãi

c¸ch kh¸c CMKT lµ nh÷ng quy ®Þnh nh÷ng h−íng dÉn vÒ nguyªn t¾c, néi dung,

18

ph−¬ng ph¸p vµ thñ tôc kÕ to¸n c¬ b¶n chung nhÊt, lµm c¬ së ghi chÐp kÕ to¸n;

lËp b¸o c¸o tµi chÝnh phï hîp víi chÕ ®é tµi chÝnh, kÕ to¸n theo tõng thêi kú

nh»m ®¹t ®−îc sù ®¸nh gi¸ trung thùc, hîp lý kh¸ch quan vÒ thùc tr¹ng tµi chÝnh

vµ kÕt qu¶ kinh doanh cña doanh nghiÖp.

Chóng ta ®· biÕt r»ng, c¸c b¸o c¸o tµi chÝnh hµng n¨m do c¸c doanh

nghiÖp lËp ra lµ ®èi t−îng quan t©m cña rÊt nhiÒu ng−êi: chñ doanh nghiÖp, c¸c

cæ ®«ng, ng©n hµng, chñ ®Çu t−, nhµ cung cÊp, kh¸ch hµng, ®Æc biÖt lµ c¸c c¬

quan qu¶n lý Nhµ n−íc nh− thuÕ, tµi chÝnh. Tuy mçi ®èi t−îng quan t©m ®Õn b¸o

c¸o tµi chÝnh cña doanh nghiÖp ë mçi gãc ®é kh¸c nhau nh−ng ®Òu cã mong

muèn nguyÖn väng chung lµ ®−îc sö dông c¸c th«ng tin cã ®é tin cËy cao, chÝnh

x¸c vµ trung thùc. Do vËy, cÇn cã mét bªn thø ba, ®éc lËp kh¸ch quan, cã kü

n¨ng nghÒ nghiÖp, ®Þa vÞ vµ tr¸ch nhiÖm ph¸p lý lµ c¬ quan KiÓm to¸n Nhµ n−íc

®Ó thùc hiÖn kiÓm tra vµ ®−a ra lêi kÕt luËn lµ c¸c b¸o c¸o tµi chÝnh cña doanh

nghiÖp lËp ra cã hîp thøc kh«ng, cã ph¶n ¸nh ®óng ®¾n vµ trung thùc t×nh h×nh

tµi chÝnh cña doanh nghiÖp kh«ng.

KiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh lµ sù kiÓm tra x¸c nhËn vµ ®−a ra lêi kÕt luËn

lµ c¸c b¸o c¸o tµi chÝnh do c¸c ®¬n vÞ kÕ to¸n lËp ra cã ®óng ®¾n, trung thùc hîp

lý t×nh h×nh tµi chÝnh cña doanh nghiÖp hay kh«ng, cã hîp thøc vµ tu©n theo c¸c

qui ®Þnh cã liªn quan hay kh«ng.

Muèn kiÓm tra x¸c nhËn vµ ®−a ra kÕt luËn mét c¸ch chÝnh x¸c th× KTV

ph¶i dùa vµo th−íc ®o nµo ®ã lµm c¬ së ®Ó tiÕn hµnh kiÓm to¸n. Th−íc ®o ®ã

chÝnh lµ c¸c CMKT vµ chÕ ®é tµi chÝnh, kÕ to¸n mµ Nhµ n−íc ®· ban hµnh.

Nh− vËy, CMKT lµ mét trong nh÷ng c¬ së lµm c¨n cø ®Ó tiÕn hµnh x©y

dùng qui tr×nh kiÓm to¸n vµ thùc hiÖn kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh. CMKT h−íng

dÉn, chØ ®¹o kiÓm tra vµ kiÓm so¸t viÖc thùc hiÖn c«ng t¸c kÕ to¸n ë ®¬n vÞ.

CMKT gióp cho KTV ®¸nh gi¸ ®−îc c«ng viÖc kÕ to¸n theo quy ®Þnh cña chuÈn

mùc. Ngoµi ra chuÈn mùc cßn lµ mét trong nh÷ng c¬ së ®Ó KTV kiÓm tra kiÓm

so¸t, ®¸nh gi¸ tr¸ch nhiÖm cña kÕ to¸n vµ nh÷ng ng−êi liªn quan. Ng−îc l¹i,

19

kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh còng t¸c ®éng trë l¹i ®èi víi CMKT, qua qu¸ tr×nh

kiÓm to¸n mét mÆt x¸c nhËn tÝnh ®óng ®¾n cña tµi liÖu sè liÖu kÕ to¸n, mÆt kh¸c

ph¸t hiÖn nh÷ng ®iÓm kh«ng phï hîp víi thùc tÕ cña chÝnh s¸ch chÕ ®é, CMKT

®Ó kiÕn nghÞ söa ®æi cho phï hîp víi thùc tÕ.

Tr−íc ®©y, ViÖt Nam míi chØ ban hµnh ph¸p lÖnh kÕ to¸n thèng kª vµ chÕ

®é kÕ to¸n, chÝnh s¸ch tµi chÝnh mµ ch−a cã CMKT, nªn khi ¸p dông c¸c v¨n b¶n

nµy ®Ó h−íng dÉn c«ng t¸c kÕ to¸n còng nh− tiÕn hµnh kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi

chÝnh ®· béc lé nhiÒu h¹n chÕ:

Thø nhÊt, tÝnh thèng nhÊt vµ æn ®Þnh ch−a cao cho nªn ch−a t¹o ra m«i

tr−êng ph¸p lý bÒn v÷ng cho c«ng t¸c kÕ to¸n cña c¸c ®¬n vÞ, khã kh¨n cho c«ng

viÖc kiÓm to¸n BCTC.

Thø hai, ch−a ®ång bé vµ ®Çy ®ñ. ChÝnh sù kh«ng nhÊt qu¸n gi÷a chÝnh

s¸ch tµi chÝnh, thuÕ, chÕ ®é kÕ to¸n ®· g©y ra khã kh¨n nhÊt ®Þnh trong qu¸ tr×nh

h−íng dÉn, chØ ®¹o, kiÓm tra viÖc thùc hiÖn c«ng t¸c kÕ to¸n, kiÓm to¸n.

Së dÜ CMKT lµm c¬ së cho c«ng viÖc kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh lµ v× xuÊt

ph¸t tõ ®Æc tÝnh cña CMKT, ®ã còng chÝnh lµ c¸c nh©n tè cña CMKT ¶nh h−ëng ®Õn

viÖc kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh DNNN.

Chóng ta thÊy CMKT chi phèi tíi c«ng t¸c kÕ to¸n, c«ng t¸c kiÓm to¸n

b¸o c¸o tµi chÝnh. CMKT lµ nh÷ng mùc th−íc cho viÖc thùc hiÖn c«ng t¸c kÕ

to¸n vµ còng lµ mùc th−íc cho c«ng t¸c kiÓm to¸n.

Trong qu¸ tr×nh kiÓm to¸n vÊn ®Ò chÊt l−îng vµ hiÖu qu¶ ®−îc ®Æt lªn hµng

®Çu. §Ó ®¶m b¶o chÊt l−îng vµ hiÖu qu¶ cña c¸c cuéc kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi

chÝnh th× ®oµn kiÓm to¸n vµ KTV ph¶i tu©n theo chuÈn mùc, quy tr×nh kiÓm to¸n.

Quy tr×nh kiÓm to¸n lµ tr×nh tù tiÕn hµnh c«ng viÖc cña mçi cuéc kiÓm to¸n mµ

KTV ph¶i tu©n thñ khi tiÕn hµnh kiÓm to¸n.

Trong c¸c n«i dung cña quy tr×nh kiÓm to¸n DNNN cña KiÓm to¸n Nhµ

n−íc, cã néi dung cña Ch−¬ng 3 vµ Ch−¬ng 4 bÞ ¶nh h−ëng nhiÒu nhÊt bëi c¸c

CMKT míi ban hµnh. Cô thÓ:

20

Ch−¬ng 3- Thùc hiÖn kiÓm to¸n ®èi víi mét sè kho¶n môc nh−:

- KiÓm to¸n tµi s¶n vµ nguån vèn t¹i DNNN, bao gåm:

+ KiÓm to¸n hµng tån kho

+ KiÓm to¸n TSC§: TSC§ h÷u h×nh, v« h×nh.

- KiÓm to¸n doanh thu, chi phÝ vµ kÕt qu¶ kinh doanh, bao gåm:

+ KiÓm to¸n doanh thu: Môc ®Ých, néi dung, ph−¬ng ph¸p kiÓm to¸n

doanh thu.

+ KiÓm to¸n c¸c kho¶n gi¶m trõ: ChiÕt khÊu b¸n hµng; Gi¶m gi¸, bít gi¸,

håi khÊu b¸n hµng; Hµng b¸n bÞ tr¶ l¹i.

+ Thu nhËp H§TC.

+ Thu nhËp ho¹t ®éng bÊt th−êng.

Ch−¬ng 4 – LËp b¸o c¸o kiÓm to¸n ®èi víi c¸o mÉu biÓu nh−:

- B¶ng c©n ®èi kÕt to¸n

- KÕt qu¶ s¶n xuÊt kinh doanh vµ thùc hiÖn nghÜa vô víi NSNN.

- L−u chuyÓn tiÒn tÖ.

1.3- Thùc tr¹ng viÖc ¸p dông Quy tr×nh kiÓm to¸n B¸o c¸o tµi chÝnh

doanh nghiÖp Nhµ n−íc cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc vµo thùc tiÔn c«ng t¸c

kiÓm to¸n

a- Thùc tr¹ng quy tr×nh

Tr−íc hÕt, ta ph¶i kh¼ng ®Þnh r»ng viÖc KiÓm to¸n Nhµ n−íc ®· ban hµnh

®−îc quy tr×nh kiÓm to¸n sau 5 n¨m ho¹t ®éng lµ kÕt qu¶ cña sù nç lùc cè g¾ng,

t©m huyÕt víi nghÒ nghiÖp cña L·nh ®¹o KiÓm to¸n Nhµ n−íc, c¸c nhµ nghiªn

cøu chuyªn m«n, c¸c KTV vµ toµn thÓ c¸n bé c«ng nh©n viªn KiÓm to¸n Nhµ

n−íc. Nã phï hîp víi nhu cÇu thùc tÕ kh¸ch quan ®ßi hái ngµy cµng ph¸t triÓn

h¬n n÷a ho¹t ®éng kiÓm to¸n cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc nãi riªng vµ ngµnh nghÒ

nãi chung ngµy cµng ph¶i ph¸t triÓn c¶ bÒ réng lÉn chiÒu s©u. Nhê cã quy tr×nh

kiÓm to¸n nh− ngän ®Ìn chØ lèi cho mäi cuéc kiÓm to¸n, cho mçi KTV trong viÖc

thùc hiÖn nhiÖm vô kiÓm to¸n ®−îc giao.

21

VÒ c¬ b¶n, c¸c quy tr×nh kiÓm to¸n ®· ®−a ra nh÷ng quy ®Þnh h−íng dÉn

thùc hiÖn c«ng viÖc ë toµn bé c¸c giai ®o¹n kiÓm to¸n, ®ã lµ: ChuÈn bÞ kiÓm to¸n

- Thùc hiÖn kiÓm to¸n - LËp b¸o c¸o kiÓm to¸n - KiÓm tra ®¬n vÞ ®−îc kiÓm to¸n

thùc hiÖn kÕt luËn cña ®oµn kiÓm to¸n. C¸c quy tr×nh kiÓm to¸n ®−îc ban hµnh vµ

¸p dông cho tõng cuéc kiÓm to¸n, thÝch hîp ®èi víi tõng lÜnh vùc kiÓm to¸n kh¸c

nhau. Nhê cã quy tr×nh kiÓm to¸n mµ trong nh÷ng n¨m qua ho¹t ®éng kiÓm to¸n

ngµy cµng ®¹t ®−îc nhiÒu thµnh tùu trong lÜnh vùc nghÒ nghiÖp. Tuy nhiªn, do

mét vµi nguyªn nh©n mµ quy tr×nh kiÓm to¸n khi ¸p dông vµo thùc tiÔn cßn béc

lé mét sè h¹n chÕ.

b- H¹n chÕ vÒ néi dung quy tr×nh

§Ó vËn dông c¸c nguyªn t¾c vµ ph−¬ng ph¸p kÕ to¸n ®ßi hái ph¶i cã c¸c

quy ®Þnh vµ h−íng dÉn nhÊt ®Þnh trong viÖc vËn dông tõng nguyªn t¾c, ph−¬ng

ph¸p kÕ to¸n ®Ó ghi chÐp kÕ to¸n tõ kh©u lËp chøng tõ ®Õn viÖc ghi chÐp vµo tµi

kho¶n, sæ kÕ to¸n vµ lËp b¸o c¸o tµi chÝnh. Nh÷ng quy ®Þnh vµ h−íng dÉn vÒ c¸c

nguyªn t¾c kÕ to¸n, ph−¬ng ph¸p kÕ to¸n ®· h×nh thµnh nªn c¸c CMKT. Nh− vËy,

mçi CMKT ®−a ra c¸c ph−¬ng ph¸p h−íng dÉn ghi chÐp kÕ to¸n ®èi víi tõng tµi

kho¶n liªn quan vµ ¶nh h−ëng trùc tiÕp tíi viÖc lËp b¸o c¸o tµi chÝnh doanh

nghiÖp. C¸c CMKT theo ®óng nghÜa cña nã tuy kh«ng cßn lµ míi mÎ trªn thÕ

giíi nh−ng l¹i míi mÎ ë ViÖt Nam. MÆt kh¸c, c¸c tµi kho¶n kÕ to¸n, sæ kÕ to¸n,

chøng tõ, b¸o c¸o tµi chÝnh... gäi chung lµ c¸c th«ng tin kinh tÕ, lµ ®èi t−îng trùc

tiÕp cña kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh nãi chung còng nh− cña kiÓm to¸n b¸o c¸o

tµi chÝnh doanh nghiÖp cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc nãi riªng.

Trong khi ®ã, ho¹t ®éng kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh doanh nghiÖp cña

KiÓm to¸n Nhµ n−íc qua thùc tiÔn ®· ®−îc ®óc kÕt l¹i vµ cô thÓ hãa thµnh Quy

tr×nh kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh DNNN tõ tr−íc khi c¸c CMKT ViÖt Nam ra

®êi. ChÝnh v× vËy nªn néi dung quy tr×nh kiÓm to¸n cã mét sè h¹n chÕ do ch−a

tÝnh hÕt ®Õn ¶nh h−ëng cña c¸c CMKT lµm thay ®æi ®èi t−îng trùc tiÕp cña kiÓm

to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh. Lý do, mét trong nh÷ng c¨n cø ®Ó quy tr×nh ®−a ra c¸c

22

quy ®Þnh vµ c¸c ph−¬ng ph¸p h−íng dÉn KTV thùc hiÖn kiÓm to¸n ®èi víi tõng

kho¶n môc trªn b¸o c¸o tµi chÝnh ®ã lµ sù nghiªn cøu kü l−ìng vµ hiÓu biÕt ®Çy

®ñ vÒ c¸c kho¶n môc trªn b¸o c¸o tµi chÝnh tõ viÖc ghi chÐp kÕ to¸n cho tíi viÖc

tr×nh bµy b¸o c¸o tµi chÝnh vµ kÓ c¶ viÖc nghiªn cøu nh÷ng v¨n b¶n quy ph¹m

ph¸p luËt cã liªn quan tíi nh÷ng kho¶n môc nµy. C¸c CMKT míi còng lµ v¨n

b¶n quy ph¹m ph¸p luËt lµm thay ®æi trùc tiÕp c¸c kho¶n môc trªn b¸o c¸o tµi

chÝnh tõ c¸ch hiÓu, c¸ch ghi chÐp kÕ to¸n... so víi thêi ®iÓm tr−íc khi ban hµnh

chuÈn mùc. Nh÷ng h¹n chÕ thÓ hiÖn trong néi dung c¸c giai ®o¹n kiÓm to¸n ®−îc

tr×nh bµy t¹i Quy tr×nh kiÓm to¸n DNNN, ®Æc biÖt lµ giai ®o¹n thùc hiÖn kiÓm

to¸n ®èi víi c¸c ®èi t−îng kiÓm to¸n n»m trong néi dung cña c¸c chuÈn mùc võa

®−îc ban hµnh nh−: Hµng tån kho; TSC§ h÷u h×nh; TSC§ v« h×nh; Doanh thu vµ

thu nhËp kh¸c,.... Thùc hiÖn kiÓm to¸n lµ qu¸ tr×nh sö dông c¸c ph−¬ng ph¸p kü

thuËt kiÓm to¸n thÝch øng víi ®èi t−îng kiÓm to¸n cô thÓ ®Ó thu thËp b»ng chøng

kiÓm to¸n nh»m ®−a ra c¸c ý kiÕn x¸c thùc vÒ ®é trung thùc vµ hîp lý cña b¸o

c¸o tµi chÝnh. Qu¸ tr×nh thùc hiÖn kiÓm to¸n cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc ®· ®−îc

®óc kÕt vµ cô thÓ hãa thµnh mét trong nh÷ng néi dung cña quy tr×nh kiÓm to¸n .

Néi dung Ch−¬ng 3 - Thùc hiÖn kiÓm to¸n vµ Ch−¬ng 4 – LËp b¸o c¸o kiÓm

to¸n. Néi dung phÇn nµy trong quy tr×nh ®−a ra c¸c quy ®Þnh vµ ph−¬ng ph¸p

h−íng dÉn KTV thùc hiÖn kiÓm to¸n ®èi víi tõng kho¶n môc trªn b¸o c¸o tµi

chÝnh. Sau khi ban hµnh hÖ thèng CMKT ViÖt Nam, néi dung quy tr×nh kiÓm

to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh DNNN béc lé 2 d¹ng h¹n chÕ c¬ b¶n lµ:

Thø nhÊt: c¸c CMKT ®−a ra c¸c quy ®Þnh h−íng dÉn míi vÒ néi dung mét

sè kho¶n môc trªn b¸o c¸o tµi chÝnh so víi chÕ ®é kÕ to¸n tr−íc ®ã. V× vËy, néi

dung kiÓm to¸n vµ lËp b¸o c¸o kiÓm to¸n trong qui tr×nh kiÓm to¸n cßn thiÕu

nh÷ng néi dung cña CMKT qui ®Þnh.

Thø hai: Quy tr×nh kiÓm to¸n ®−a ra mét sè c¸c ph−¬ng ph¸p, c¸c h−íng

dÉn kiÓm to¸n kh«ng cßn phï hîp hoÆc cßn thiÕu ®èi víi mét sè kho¶n môc trªn

23

b¸o c¸o tµi chÝnh do c¸c CMKT ®−a ra c¸c quy ®Þnh h−íng dÉn míi hoÆc thay

®æi ®èi víi mét sè kho¶n môc trªn b¸o c¸o tµi chÝnh so víi chÕ ®é kÕ to¸n tr−íc ®ã.

* VÒ Quy tr×nh kiÓm to¸n DNNN x¸c ®Þnh ch−a ®Çy ®ñ mét sè néi

dung kiÓm to¸n do néi dung cña CMKT qui ®Þnh míi hoÆc thay ®æi so víi

chÕ ®é kÕ to¸n tr−íc ®©y

Quy tr×nh kiÓm to¸n cßn thiÕu c¸c néi dung kiÓm to¸n ®èi víi mét sè

kho¶n môc, cô thÓ d−íi ®©y:

- C¸c chØ tiªu tµi kho¶n thuéc ®èi t−îng kiÓm to¸n hµng tån kho tr×nh bµy

trong quy tr×nh ch−a ®Çy ®ñ nh− chuÈn mùc míi ban hµnh, kh«ng cã hµng hãa,

nguyªn liÖu, vËt liÖu, c«ng cô, dông cô göi ®i gia c«ng chÕ biÕn vµ chi phÝ dÞch

vô dë dang.

- Quy tr×nh kiÓm to¸n thiÕu h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n gi¸ gèc hµng

tån kho. ChuÈn mùc “Hµng tån kho” quy ®Þnh míi so víi chÕ ®é kÕ to¸n tr−íc ®ã

lµ khi x¸c ®Þnh gi¸ gèc hµng tån kho ph¶i lo¹i trõ c¸c chi phÝ nguyªn vËt liÖu,

nh©n c«ng vµ c¸c chi phÝ s¶n xuÊt kh¸c ph¸t sinh trªn møc b×nh th−êng.

- Quy tr×nh kiÓm to¸n thiÕu h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n gi¸ trÞ thuÇn

hµng tån kho. ChuÈn mùc “Hµng tån kho” quy ®Þnh vÒ gi¸ trÞ thuÇn cã thÓ thùc

hiÖn cña hµng tån kho lµ gi¸ b¸n −íc tÝnh cña hµng tån kho trõ (-) chi phÝ −íc

tÝnh ®Ó hoµn thiÖn vµ tiªu thô s¶n phÈm. ViÖc −íc tÝnh gi¸ trÞ thuÇn cã thÓ thùc

hiÖn ®−îc ph¶i dùa trªn c¸c c¨n cø: B»ng chøng tin cËy t¹i thêi ®iÓm −íc tÝnh;

C¸c sù kiÖn liªn quan x¶y ra sau ngµy kÕt thóc n¨m tµi chÝnh; Môc ®Ých cña viÖc

dù tr÷ hµng tån kho. ChÕ ®é kÕ to¸n quy ®Þnh gi¸ trÞ thuÇn cña hµng tån kho lµ

“gi¸ mµ doanh nghiÖp cã thÓ b¸n ®−îc cña vËt t−, hµng hãa”. ViÖc x¸c ®Þnh gi¸

trÞ thuÇn lµm c¨n cø ®Ó lËp dù phßng gi¶m gi¸ hµng tån kho trong tr−êng hîp gi¸

trÞ thuÇn nhá h¬n gi¸ gèc hµng tån kho.

- Quy tr×nh kiÓm to¸n thiÕu h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n c¸c kho¶n hao

hôt mÊt m¸t vµ chi phÝ s¶n xuÊt chung kh«ng ®−îc ph©n bæ khi kiÓm to¸n hµng

tån kho vµ gi¸ vèn hµng b¸n. ChuÈn mùc “Hµng tån kho” quy ®Þnh c¸c kho¶n

24

hao hôt, mÊt m¸t, sau khi trõ phÇn båi th−êng do tr¸ch nhiÖm c¸ nh©n g©y ra vµ

chi phÝ s¶n xuÊt chung kh«ng ®−îc ph©n bæ, ®−îc ghi nhËn vµo “ Gi¸ vèn hµng

b¸n”. ChÕ ®é kÕ to¸n tr−íc ®ã kh«ng cã quy ®Þnh cho tr−êng hîp nµy.

- Quy tr×nh kh«ng h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n sù phï hîp gi÷a gi¸ vèn

hµng tån kho ®· b¸n (gi¸ gèc hµng tån kho ®· b¸n) víi doanh thu ®· ghi nhËn

trong kú. §©y lµ mét néi dung míi ®−îc quy ®Þnh cô thÓ trong CMKT so víi chÕ

®é kÕ to¸n tr−íc ®ã.

- Quy tr×nh h−íng dÉn kiÓm to¸n “Dù phßng gi¶m gi¸ hµng tån kho”

kh«ng cßn phï hîp do CMKT ®· thay ®æi ph−¬ng ph¸p kÕ to¸n dù phßng gi¶m

gi¸ hµng tån kho so víi chÕ ®é kÕ to¸n tr−íc ®ã. Cô thÓ lµ: ChÕ ®é kÕ to¸n quy

®Þnh kho¶n chªnh lÖch gi÷a gi¸ trÞ thuÇn vµ gi¸ gèc hµng tån kho ®−îc h¹ch to¸n

vµo TK 642-Chi phÝ qu¶n lý doanh nghiÖp. NÕu n¨m tr−íc ®· trÝch lËp dù phßng,

sè ph¶i trÝch lËp dù phßng n¨m nay cao h¬n sè ®· trÝch n¨m tr−íc th× trÝch thªm

vµo TK 642-Chi phÝ qu¶n lý doanh nghiÖp, nÕu nhá h¬n th× hoµn nhËp vµ ghi

t¨ng TK 721-Thu nhËp bÊt th−êng. Nh−ng theo chuÈn mùc, kho¶n chªnh lÖch

gi÷a gi¸ trÞ thuÇn cã thÓ thùc hiÖn ®−îc vµ gi¸ gèc hµng tån kho ®−îc h¹ch to¸n

vµo TK 632-Gi¸ vèn hµng b¸n. NÕu n¨m tr−íc ®· trÝch lËp dù phßng th× sè chªnh

lÖch gi÷a sè ph¶i trÝch lËp n¨m nay víi sè ®· trÝch lËp n¨m tr−íc sÏ ®−îc h¹ch

to¸n t¨ng hoÆc gi¶m TK 632-Gi¸ vèn hµng b¸n. Trong khi ®ã, quy tr×nh kiÓm

to¸n DNNN chØ quy ®Þnh KTV khi kiÓm to¸n hµng tån kho ph¶i tËp trung vµo néi

dung dù phßng gi¶m gi¸ hµng tån kho, m· sè 149 (tøc lµ TK 159, theo chÕ ®é kÕ

to¸n tr−íc kia h−íng dÉn h¹ch to¸n ®èi øng víi TK 642 vµ TK 721) vµ cÇn kiÓm

tra c¸c hµng hãa tån kho chËm lu©n chuyÓn, kÐm mÊt phÈm chÊt, h− háng ph¶i

lËp dù phßng gi¶m gi¸ theo quy ®Þnh.

- Khi thùc hiÖn kiÓm to¸n doanh thu, KTV cÇn kiÓm tra c¸c kho¶n gi¶m

trõ vµo doanh thu. Quy tr×nh kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh h−íng dÉn thùc hiÖn

kiÓm to¸n “C¸c kho¶n gi¶m trõ vµo doanh thu” bao gåm mét sè kho¶n môc,

25

trong ®ã cã mét sè néi dung h−íng dÉn kh«ng cßn phï hîp do CMKT ®· cã

nh÷ng quy ®Þnh míi, cô thÓ nh− sau:

+ ChÕ ®é kÕ to¸n quy ®Þnh TK 521 “ChiÕt khÊu b¸n hµng”, hay cßn gäi lµ

“ChiÕt khÊu thanh to¸n” bao gåm c¸c tiÓu kho¶n 5211-“ChiÕt khÊu hµng hãa”,

5212- “ChiÕt khÊu thµnh phÈm”, 5213-“ChiÕt khÊu dÞch vô”. CMKT hiÖn nay

quy ®Þnh kho¶n “ChiÕt khÊu thanh to¸n” h¹ch to¸n vµo kho¶n môc “Chi phÝ tµi

chÝnh”, hiÖn nay lµ TK 635-“Chi phÝ tµi chÝnh”. Nh− vËy quy tr×nh h−íng dÉn néi

dung thùc hiÖn kiÓm to¸n chØ tiªu nµy kh«ng cßn phï hîp n÷a.

+ ChÕ ®é kÕ to¸n quy ®Þnh kho¶n TK 532 “Gi¶m gi¸ hµng b¸n”, bao gåm:

Gi¶m gi¸ lµ kho¶n gi¶m trõ do hµng b¸n kÐm phÈm chÊt hay kh«ng ®óng

quy c¸ch theo tháa thuËn, quy ®Þnh hîp ®ång kinh tÕ.

Bít gi¸ lµ kho¶n gi¶m trõ do mua hµng víi sè l−îng lín.

Håi khÊu lµ kho¶n gi¶m trõ tÝnh trªn tæng sè c¸c nghiÖp vô ®· thùc hiÖn

víi mét kh¸ch hµng trong mét thêi gian nhÊt ®Þnh.

CMKT quy ®Þnh TK 532 “Gi¶m gi¸ hµng b¸n”, chØ bao gåm kho¶n Gi¶m

gi¸ nh− quy ®Þnh trªn. Kho¶n Bít gi¸ ®−îc h¹ch to¸n ë TK 521 “ChiÕt khÊu

th−¬ng m¹i”. CMKT kh«ng cã quy ®Þnh vÒ Håi khÊu. Nh− vËy, néi dung quy

tr×nh h−íng dÉn thùc hiÖn kiÓm to¸n ®èi víi c¸c chØ tiªu nµy kh«ng cßn phï hîp

n÷a.

+ Ngoµi ra, kh«ng xÐt ®Õn CMKT th× quy tr×nh kiÓm to¸n quy ®Þnh kiÓm

to¸n thuÕ GTGT (khi ¸p dông ph−¬ng ph¸p khÊu trõ thuÕ) ë kho¶n môc “C¸c

kho¶n gi¶m trõ doanh thu” lµ kh«ng phï hîp v× thuÕ GTGT ®−îc khÊu trõ ®−îc

t¸ch riªng khái doanh thu ngay trªn hãa ®¬n GTGT vµ h¹ch to¸n còng t¸ch riªng.

- Quy tr×nh kiÓm to¸n kh«ng cã h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n nguyªn gi¸

TSC§ (kÓ c¶ TSC§ h÷u h×nh vµ TSC§ v« h×nh) mua theo h×nh thøc tÝn dông tr¶

chËm cã ph¸t sinh l·i tr¶ chËm. ChuÈn mùc “TSC§ h÷u h×nh” vµ chuÈn mùc

“TSC§ v« h×nh” quy ®Þnh nguyªn gi¸ TSC§ mua theo h×nh thøc tr¶ chËm lµ gi¸

mua ngay t¹i thêi ®iÓm mua. Kho¶n chªnh lÖch gi÷a tæng sè tiÒn ph¶i thanh to¸n

26

víi sè tiÒn thanh to¸n ngay ®−îc h¹ch to¸n vµo chi phÝ theo kú h¹ch to¸n, trõ khi

sè chªnh lÖch ®ã ®−îc tÝnh vµo nguyªn gi¸ TSC§ (vèn hãa) theo chuÈn mùc “Chi

phÝ ®i vay”. Theo chuÈn mùc “Chi phÝ ®i vay”, tr−êng hîp kho¶n vay vèn riªng

biÖt chØ sö dông cho môc ®Ých ®Çu t− x©y dùng hoÆc s¶n xuÊt mét tµi s¶n dë dang

th× chi phÝ ®i vay cã ®ñ ®iÒu kiÖn vèn ho¸ cho tµi s¶n dë dang ®ã sÏ ®−îc x¸c

®Þnh lµ chi phÝ ®i vay thùc tÕ ph¸t sinh tõ c¸c kho¶n vay trõ (-) ®i c¸c kho¶n thu

nhËp ph¸t sinh tõ ho¹t ®éng ®Çu t− t¹m thêi cña c¸c kho¶n vay nµy. Nh− vËy, mét

trong nh÷ng yÕu tè t¹o thµnh nguyªn gi¸ TSC§ h×nh thµnh tõ nguån vay ®Ó ®Çu

t− mua s¾m tµi s¶n ®ã lµ kho¶n l·i vay ®Çu t− ph¸t sinh cho tíi lóc tr−íc khi ®−a

TSC§ vµo sö dông trõ (-) ®i c¸c kho¶n thu nhËp ph¸t sinh tõ ho¹t ®éng ®Çu t−

t¹m thêi cña c¸c kho¶n vay nµy ( QuyÕt ®Þnh 206/2003/Q§/BTC ngµy 12 th¸ng 12

n¨m 2003 cña Bé tr−ëng Bé Tµi chÝnh vÒ ban hµnh ChÕ ®é qu¶n lý, sö dông vµ trÝch

khÊu hao tµi s¶n cè ®Þnh. Theo QuyÕt ®Þnh nµy, quy ®Þnh nguyªn gi¸ TSC§ bao

gåm c¸c kho¶n, trong ®ã ®èi víi TSC§ h×nh thµnh tõ nguån vay chØ bao gåm l·i

vay ph¸t sinh cho tíi thêi ®iÓm tr−íc khi ®−a TSC§ vµo sö dông. §©y lµ sù

kh«ng thèng nhÊt gi÷a CMKT vµ ChÕ ®é tµi chÝnh). Kho¶n chªnh lÖch h¹ch to¸n

vµo chi phÝ, theo h−íng dÉn thùc hiÖn chuÈn mùc cã 2 tµi kho¶n míi so víi chÕ

®é kÕ to¸n tr−íc ®ã: Tµi kho¶n 242-Chi phÝ tr¶ tr−íc dµi h¹n vµ Tµi kho¶n 635-

Chi phÝ tµi chÝnh, ®ång thêi chuÈn mùc hñy bá tµi kho¶n 811 “Chi phÝ H§TC”.

ChÕ ®é kÕ to¸n tr−íc ®ã kh«ng cã quy ®Þnh cho tr−êng hîp nµy.

- Quy tr×nh kiÓm to¸n cã h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n khÊu hao TSC§

(kÓ c¶ TSC§ h÷u h×nh vµ TSC§ v« h×nh) nh−ng kh«ng phï hîp víi chÕ ®é khÊu

hao theo chuÈn mùc qui ®Þnh. ChuÈn mùc vÒ TSC§ ®· cã nh÷ng quy ®Þnh míi vÒ

khÊu hao TSC§ so víi chÕ ®é kÕ to¸n tr−íc ®ã. ChuÈn mùc quy ®Þnh 3 ph−¬ng

ph¸p khÊu hao: KhÊu hao ®−êng th¼ng; KhÊu hao theo sè d− gi¶m dÇn; KhÊu

hao theo sè l−îng s¶n phÈm. Ph−¬ng ph¸p khÊu hao TSC§ ph¶i phï hîp víi lîi

Ých kinh tÕ mµ tµi s¶n ®em l¹i cho doanh nghiÖp. Ngoµi ra, CMKT quy ®Þnh thêi

gian sö dông h÷u hÝch tèi ®a cña mét TSC§ v« h×nh lµ 20 n¨m, nh−ng theo chÕ ®é

27

kÕ to¸n lµ 40 n¨m. Trong khi ®ã, chÕ ®é kÕ to¸n tr−íc ®ã quy ®Þnh chØ ¸p dông 1

ph−¬ng ph¸p khÊu hao ®−êng th¼ng vµ møc khÊu hao c¨n cø vµo khung quy ®Þnh (®èi

víi tµi s¶n míi) vµ ®−îc ¸p dông thèng nhÊt trong n¨m tµi chÝnh.

- Quy tr×nh kiÓm to¸n kh«ng h−íng dÉn néi dung kiÓm tra c¸c TSC§ (kÓ

c¶ h÷u h×nh vµ v« h×nh) cã ®ñ ®iÒu kiÖn ghi nhËn lµ TSC§ hay kh«ng? ®Æc biÖt

khi cã sù thay ®æi quy ®Þnh vÒ “Tiªu chuÈn ghi nhËn TSC§ ” trong chuÈn mùc tíi

chØ tiªu TSC§ trªn BCTC so víi chÕ ®é kÕ to¸n tr−íc ®ã.

- Quy tr×nh ch−a cã h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n chØ tiªu nguyªn gi¸

TSC§ theo c¸c tr−êng hîp t¨ng tµi s¶n quy ®Þnh t¹i ChuÈn mùc TSC§ v« h×nh,

®Æc biÖt khi CMKT ®· cã c¸c quy ®Þnh míi vÒ ghi nhËn nguyªn gi¸ c¸c tr−êng

hîp t¨ng TSC§ v« h×nh, kh¸c víi chÕ ®é kÕ to¸n tr−íc ®ã. Cô thÓ mét sè tr−êng

hîp kh¸c nh− sau:

+ Tr−êng hîp TSC§ v« h×nh h×nh thµnh tõ s¸p nhËp doanh nghiÖp

+ Tr−êng hîp TSC§ v« h×nh lµ quyÒn sö dông ®Êt cã thêi h¹n.

+ Tr−êng hîp TSC§ v« h×nh ®−îc Nhµ n−íc cÊp hoÆc biÕu tÆng.

+ Tr−êng hîp TSC§ v« h×nh mua d−íi h×nh thøc trao ®æi.

+ Tr−êng hîp TSC§ v« h×nh ®−îc t¹o ra tõ néi bé doanh nghiÖp.

- Quy tr×nh kiÓm to¸n kh«ng cã h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n c¸c tr−êng

hîp gi¶m TSC§ v« h×nh. Ngoµi tr−êng hîp TSC§ v« h×nh ghi gi¶m do thanh lý,

nh−îng b¸n nh− ®· quy ®Þnh t¹i chÕ ®é kÕ to¸n, chuÈn mùc quy ®Þnh thªm tr−êng

hîp cã thÓ ghi gi¶m TSC§ v« h×nh khi xÐt thÊy kh«ng thu ®−îc lîi Ých kinh tÕ tõ

viÖc sö dông tiÕp sau.

- Quy tr×nh thiÕu h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n tr−êng hîp c¸c chi phÝ

ph¸t sinh sau ghi nhËn ban ®Çu mét TSC§ v« h×nh xem lµ cã ®ñ ®iÒu kiÖn t¨ng

nguyªn gi¸ tµi s¶n hay ghi nhËn vµo chi phÝ. ChuÈn mùc quy ®Þnh chi phÝ liªn

quan ®Õn TSC§ v« h×nh ph¸t sinh sau ghi nhËn ban ®Çu ph¶i ghi nhËn vµo chi phÝ

SXKD trong kú trõ khi tháa m·n ®ång thêi 2 ®iÒu kiÖn sau th× ®−îc tÝnh vµo

nguyªn gi¸:

28

+ Cã kh¶ n¨ng lµm cho TSC§ v« h×nh t¹o ra lîi Ých kinh tÕ trong t−¬ng lai

nhiÒu h¬n møc ho¹t ®éng ®−îc ®¸nh gi¸ ban ®Çu.

+ Chi phÝ ®−îc ®¸nh gi¸ mét c¸ch ch¾c ch¾n vµ g¾n liÒn víi mét TSC§ v«

h×nh cô thÓ.

Theo chÕ ®é kÕ to¸n tr−íc ®ã ch−a cã quy ®Þnh vÒ vÊn ®Ò nµy.

- Quy tr×nh kiÓm to¸n cã quy ®Þnh h−íng dÉn kiÓm to¸n TSC§ h÷u h×nh

lo¹i mua s¾m nh−ng ch−a ®Çy ®ñ do thiÕu h−íng dÉn KTV lo¹i trõ khái nguyªn

gi¸ TSC§ h÷u h×nh mua s¾m kho¶n thu håi vÒ phÕ liÖu vµ s¶n phÈm do ch¹y thö

khi kiÓm to¸n TSC§ h÷u h×nh v× ®©y lµ quy ®Þnh míi cña chuÈn mùc so víi chÕ

®é kÕ to¸n tr−íc ®ã.

- Quy tr×nh kiÓm to¸n h−íng dÉn thùc hiÖn kiÓm to¸n nghiÖp vô t¨ng

TSC§ h÷u h×nh ch−a ®Çy ®ñ do CMKT míi cã quy ®Þnh vÒ tr−êng hîp TSC§

mua d−íi h×nh thøc trao ®æi. Tr−êng hîp nµy ch−a ®−îc quy ®Þnh trong chÕ ®é kÕ

to¸n tr−íc ®ã. Theo chuÈn mùc, nguyªn gi¸ TSC§ mua d−íi h×nh thøc trao ®æi cã

2 tr−êng hîp sau:

H×nh thøc trao ®æi víi mét TSC§ h÷u h×nh kh«ng t−¬ng tù hoÆc tµi s¶n

kh¸c ®−îc x¸c ®Þnh theo gi¸ trÞ hîp lý cña TSC§ h÷u h×nh nhËn vÒ, hoÆc gi¸ trÞ

hîp lý cña tµi s¶n ®em trao ®æi sau khi ®iÒu chØnh c¸c kho¶n tiÒn hoÆc t−¬ng

®−¬ng tiÒn tr¶ thªm hoÆc thu vÒ. §èi víi tr−êng hîp nµy, ngoµi bót to¸n t¨ng

TSC§ míi nhËn vÒ cßn cã Ýt nhÊt 02 bót to¸n liªn quan tíi giao nhËn TSC§, thùc

chÊt lµ mua, b¸n TSC§, vµ CMKT ®· ban hµnh mét sè tµi kho¶n míi liªn quan,

®ã lµ: Tµi kho¶n 711-“Thu nhËp kh¸c” vµ Tµi kho¶n 811-“Chi phÝ kh¸c”.

H×nh thøc trao ®æi víi mét TSC§ h÷u h×nh t−¬ng tù hoÆc cã thÓ h×nh thµnh

do ®−îc b¸n ®Ó ®æi lÊy quyÒn së h÷u mét tµi s¶n t−¬ng tù (tµi s¶n t−¬ng tù lµ tµi

s¶n cã c«ng dông t−¬ng tù, trong cïng lÜnh vùc kinh doanh vµ cã gi¸ trÞ t−¬ng

®−¬ng). Nguyªn gi¸ cña TSC§ h÷u h×nh nhËn vÒ ®−îc tÝnh b»ng gi¸ trÞ cßn l¹i

cña TSC§ ®em trao ®æi.

29

- Quy tr×nh kiÓm to¸n kh«ng cã h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n doanh thu

trong tr−êng hîp trao ®æi hµng hãa hoÆc dÞch vô. ChuÈn mùc “Doanh thu vµ thu

nhËp kh¸c” quy ®Þnh khi trao ®æi hµng hãa, dÞch vô ®Ó lÊy hµng hãa hoÆc dÞch vô

kh¸c kh«ng t−¬ng tù th× gi¸ trÞ doanh thu ®−îc x¸c ®Þnh b»ng gi¸ trÞ hîp lý cña

hµng hãa hoÆc dÞch vô nhËn vÒ (hoÆc gi¸ trÞ hîp lý cña hµng hãa, dÞch vô ®em

trao ®æi nÕu kh«ng x¸c ®Þnh ®−îc gi¸ trÞ hîp lý cña hµng hãa, dÞch vô nhËn vÒ),

sau khi ®iÒu chØnh c¸c kho¶n tiÒn hoÆc t−¬ng ®−¬ng tiÒn tr¶ thªm hoÆc thu thªm.

Tr−êng hîp trao ®æi hµng hãa dÞch vô víi hµng hãa dÞch vô t−¬ng ®−¬ng kh«ng

®−îc ghi nhËn lµ nghiÖp vô t¹o doanh thu. Kh¸c víi chuÈn mùc, chÕ ®é kÕ to¸n

tr−íc ®ã quy ®Þnh nghiÖp vô hµng ®æi hµng ph¶i ®−îc ghi nhËn lµ doanh thu mµ

kh«ng quan t©m tíi hµng trao ®æi lµ t−¬ng tù hay kh«ng t−¬ng tù.

- Quy tr×nh kiÓm to¸n BCTC ch−a cã h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n c¸c

®iÒu kiÖn ghi nhËn doanh thu b¸n hµng. C¸c ®iÒu kiÖn ghi nhËn doanh thu gi÷a

chuÈn mùc vµ quy tr×nh kiÓm to¸n ®· cã sù kh¸c nhau. ChuÈn mùc quy ®Þnh 5

®iÒu kiÖn ghi nhËn doanh thu b¸n hµng, trong khi chÕ ®é kÕ to¸n quy ®Þnh 2 ®iÒu

kiÖn. Cô thÓ, theo chuÈn mùc, doanh thu b¸n hµng ®−îc ghi nhËn khi tháa m·n

tÊt c¶ 5 ®iÒu kiÖn sau:

§iÒu kiÖn 1: Doanh nghiÖp ®· chuyÓn giao phÇn lín rñi ro vµ lîi Ých g¾n

liÒn víi quyÒn së h÷u s¶n phÈm hoÆc hµng hãa cho ng−êi mua;

§iÒu kiÖn 2: Doanh nghiÖp kh«ng cßn n¾m gi÷ quyÒn qu¶n lý hµng hãa

nh− ng−êi së h÷u hµng hãa hoÆc quyÒn kiÓm so¸t hµng hãa;

§iÒu kiÖn 3: Doanh thu ®−îc x¸c ®Þnh t−¬ng ®èi ch¾c ch¾n;

§iÒu kiÖn 4: Doanh nghiÖp ®· thu hoÆc sÏ thu ®−îc lîi Ých kinh tÕ tõ giao

dÞch b¸n hµng;

§iÒu kiÖn 5: X¸c ®Þnh ®−îc chi phÝ liªn quan ®Õn giao dÞch b¸n hµng.

+ Theo chÕ ®é kÕ to¸n tr−íc khi ban hµnh CMKT, doanh thu b¸n hµng

®−îc ghi nhËn khi tháa m·n ®ång thêi 2 ®iÒu kiÖn sau:

§iÒu kiÖn 1: §· giao hµng hoÆc ®· chuyÓn quyÒn së h÷u cho ng−êi mua;

30

§iÒu kiÖn 2: Ng−êi mua ®· thanh to¸n hoÆc chÊp nhËn thanh to¸n.

T−¬ng tù víi doanh thu b¸n hµng, quy tr×nh kiÓm to¸n còng ch−a cã h−íng

dÉn kiÓm to¸n c¸c ®iÒu kiÖn ghi nhËn doanh thu cung cÊp dÞch vô.

- Quy tr×nh kiÓm to¸n thiÕu h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n doanh thu vµ

chi phÝ liªn quan tíi hîp ®ång x©y dùng. CMKT sè 15 “Hîp ®ång x©y dùng” ®−a

ra c¸c quy ®Þnh vµ h−íng dÉn c¸c nguyªn t¾c, ph−¬ng ph¸p kÕ to¸n doanh thu vµ

chi phÝ liªn quan tíi hîp ®ång x©y dùng. C¸c quy ®Þnh vÒ doanh thu vµ chi phÝ

cña hîp ®ång x©y dùng; vÒ ghi nhËn doanh thu vµ chi phÝ cña hîp ®ång x©y dùng

so víi chÕ ®é kÕ to¸n tr−íc ®ã ®· cã thay ®æi. Ch¼ng h¹n CMKT ®−a ra 6 ®iÒu

kiÖn ®Ó kÕt hîp vµ ph©n chia hîp ®ång x©y dùng nh−ng chÕ ®é kÕ to¸n kh«ng cã

quy ®Þnh vÒ kÕt hîp vµ ph©n chi hîp ®ång x©y dùng cho môc ®Ých kÕ to¸n vµ

còng kh«ng ®−a ra tiªu chuÈn ®Ó x¸c ®Þnh ®èi t−îng ghi nhËn doanh thu vµ chi

phÝ. HoÆc, CMKT ®−a ra 2 ®iÒu kiÖn ®Ó x¸c ®Þnh doanh thu hîp ®ång x©y dùng

trong khi ®ã chÕ ®é kÕ to¸n kh«ng quy ®Þnh riªng doanh thu cña hîp ®ång x©y

dùng mµ coi nh− doanh thu nãi chung cña mäi lo¹i h×nh doanh nghiÖp, do vËy

viÖc h¹ch to¸n doanh thu ë c¸c ®¬n vÞ KD x©y dùng th−êng kh«ng nhÊt qu¸n.

Ngoµi ra, chuÈn mùc cßn ®−a ra 2 tr−êng hîp ghi nhËn doanh thu vµ chi phÝ lµ

“thanh to¸n theo tiÕn ®é kÕ ho¹ch” vµ “thanh to¸n theo gi¸ trÞ khèi l−îng thùc

hiÖn” ®ång thêi ®−a ra c¸c ph−¬ng ph¸p x¸c ®Þnh khèi l−îng c«ng viÖc hoµn

thµnh vµ ph−¬ng ph¸p kÕ to¸n t−¬ng øng nh−ng cã kh¸c víi chÕ ®é kÕ to¸n tr−íc

®ã.

- KiÓm to¸n doanh thu vµ thu nhËp kh¸c th−êng liªn quan tíi nî ph¶i thu

kh¸ch hµng vµ viÖc trÝch lËp dù phßng ph¶i thu khã ®ßi. Quy tr×nh kiÓm to¸n chØ

nªu yªu cÇu cÇn ph¶i kiÓm to¸n dù phßng ph¶i thu khã ®ßi t¹i h−íng dÉn kiÓm

to¸n c¸c kho¶n ph¶i thu nh−ng kh«ng cã h−íng dÉn nµo cô thÓ. KÓ c¶ ë c¸c

kho¶n kh¸c cã liªn quan ®Õn trÝch lËp vµ hoµn nhËp dù phßng ph¶i thu khã ®ßi

(TK 642-Chi phÝ qu¶n lý doanh nghiÖp) quy tr×nh còng kh«ng cã h−íng dÉn thùc

31

hiÖn kiÓm to¸n chØ tiªu nµy. ChuÈn mùc ®· cã quy ®Þnh míi vÒ trÝch lËp vµ hoµn

nhËp dù phßng ph¶i thu khã ®ßi so víi chÕ ®é kÕ to¸n tr−íc ®ã. Cô thÓ:

Thø nhÊt: CMKT kh«ng khèng chÕ møc trÝch lËp dù phßng, nh−ng chÕ

®é kÕ to¸n khèng chÕ møc lËp dù phßng ph¶i thu khã ®ßi tèi ®· 20% tæng d− nî

ph¶i thu cña doanh nghiÖp t¹i thêi ®iÓm lËp b¸o c¸o tµi chÝnh.

Thø hai: ChÕ ®é kÕ to¸n h−íng dÉn hoµn nhËp dù phßng vµo thu nhËp

kh¸c, nh−ng theo quy ®Þnh cña CMKT, hoµn nhËp dù phßng h¹ch to¸n gi¶m chi

phÝ qu¶n lý doanh nghiÖp.

Thø ba: ChÕ ®é kÕ to¸n h−íng dÉn xö lý nî khã ®ßi ®−a vµo chi phÝ qu¶n

lý doanh nghiÖp, nh−ng CMKT quy ®Þnh xö lý nî khã ®ßi ®· lËp dù phßng vµo

nguån dù phßng ®· trÝch.

- Quy tr×nh kiÓm to¸n h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n kho¶n môc thu nhËp

H§TC (TK 711-KÕt qu¶ H§TC) kh«ng cßn phï hîp khi ¸p dông ChuÈn mùc

“Doanh thu vµ thu nhËp kh¸c”. Bëi v×:

Thø nhÊt: CMKT vµ Th«ng t− h−íng dÉn chuÈn mùc ban hµnh tµi kho¶n

míi: TK 515-“Doanh thu H§TC” vµ quy ®Þnh doanh thu tµi chÝnh h¹ch to¸n vµo

ho¹t ®éng SXKD trong kú ®ång thêi hñy bá TK 711-“Thu nhËp H§TC” theo

C§KT tr−íc ®ã.

Thø hai: Néi dung quy tr×nh kiÓm to¸n h−íng dÉn thùc hiÖn kiÓm to¸n TK

711-“KÕt qu¶ H§TC” cßn thiÕu so víi quy ®Þnh míi vÒ doanh thu H§TC t¹i

chuÈn mùc, ®ã lµ: L·i b¸n hµng tr¶ chËm, tr¶ gãp; L·i chªnh lÖch tû gi¸ ngo¹i tÖ;

Chªnh lÖch l·i chuyÓn nh−îng vèn.

Thø ba: Quy tr×nh kiÓm to¸n ch−a cã h−íng dÉn thùc hiÖn kiÓm to¸n c¸c

®iÒu kiÖn ghi nhËn doanh thu tõ tiÒn l·i, tiÒn b¶n quyÒn, cæ tøc vµ lîi nhuËn ®−îc

chia. ChÕ ®é kÕ to¸n tr−íc ®ã ch−a cã quy ®Þnh nµo vÒ ®iÒu kiÖn ghi nhËn doanh

thu c¸c tr−êng hîp nµy.

- Quy tr×nh thiÕu h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n b¸o c¸o l−u chuyÓn tiÒn tÖ

v× sau chuÈn mùc sè 24 “B¸o c¸o l−u chuyÓn tiÒn tÖ” ®−îc ban hµnh vµ quy ®Þnh

32

b¾t buéc c¸c doanh nghiÖp ph¶i lËp B¸o c¸o l−u chuyÓn tiÒn tÖ. ViÖc kiÓm to¸n

B¸o c¸o l−u chuyÓn tiÒn tÖ rÊt cã Ých bëi v× th«ng qua kiÓm tra gióp KTV ®¸nh

gi¸ kh¸ch quan t×nh h×nh H§KD cña doanh nghiÖp nh−: c¸c thay ®æi trong tµi

s¶n thuÇn, c¬ cÊu tµi chÝnh, kh¶ n¨ng chuyÓn ®æi tµi s¶n thµnh tiÒn, kh¶ n¨ng

thanh to¸n... Ngoµi ra, kiÓm tra b¸o c¸o l−u chuyÓn tiÒn tÖ gióp KTV xem xÐt vµ

dù ®o¸n kh¶ n¨ng vÒ sè l−îng, thêi gian vµ ®é tin cËy cña c¸c luång tiÒn trong

t−¬ng lai; kiÓm tra l¹i c¸ch ®¸nh gi¸, dù ®o¸n vÒ c¸c luång tiÒn gióp cã ®−îc mét

kÕt qu¶ kiÓm to¸n mét c¸ch toµn diÖn h¬n vÒ doanh nghiÖp.

Ngoµi ra, Quy tr×nh thiÕu h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n thuª tµi s¶n

(chuÈn mùc sè 06); kiÓm to¸n chi phÝ ®i vay (chuÈn mùc sè 16) ....

* VÒ Quy tr×nh kiÓm to¸n h−íng dÉn ph−¬ng ph¸p kiÓm to¸n ch−a

phï hîp cña néi dung kiÓm to¸n

- Hµng tån kho, TSC§, doanh thu vµ thu nhËp kh¸c... néi dung kiÓm to¸n

nµy cÇn sö dông ph−¬ng ph¸p ph©n tÝch, v× do cã sù thay ®æi quy ®Þnh vÒ “Tr×nh

bµy b¸o c¸o tµi chÝnh” trong chuÈn mùc tíi c¸c chØ tiªu nµy trªn b¸o c¸o tµi chÝnh

so víi chÕ ®é kÕ to¸n tr−íc ®ã. CMKT quy ®Þnh tr×nh bµy b¸o c¸o tµi chÝnh ®èi

víi c¸c chØ tiªu nµy nhiÒu th«ng tin, võa kh¸i qu¸t, võa chi tiÕt, phôc vô h÷u Ých

cho viÖc ph©n tÝch ®Ó ®¸nh gi¸ vµ gióp x¸c ®Þnh ph¹m vi còng nh− thêi gian ®Ó

kiÓm to¸n hµng tån kho mét c¸ch thÝch hîp. NÕu KTV cã kinh nghiÖm vµ kh¶

n¨ng ph©n tÝch tèt sÏ gióp x¸c ®Þnh ®−îc träng t©m, träng ®iÓm vµ rót ng¾n thêi

gian kiÓm to¸n.

- Néi dung vµ ph−¬ng ph¸p mÉu biÓu vÒ b¶ng c©n ®èi kÕ to¸n, thu nhËp – chi

phÝ vµ kÕt qu¶ kinh doanh còng ph¶i thay ®æi cho phï hîp víi CMKT.

Nh− vËy, viÖc Nhµ n−íc ban hµnh hÖ thèng CMKT ViÖt Nam cã t¸c ®éng

toµn diÖn ®Õn c«ng t¸c h¹ch to¸n kÕ to¸n cña mäi ®¬n vÞ trong nÒn kinh tÕ, trong

®ã cã c¸c DNNN. Sù t¸c ®éng nµy bao gåm tõ viÖc nhËn thøc b¶n chÊt nghiÖp vô,

viÖc lËp chøng tõ kÕ to¸n, ghi sæ kÕ to¸n, lËp vµ c«ng khai b¸o c¸o tµi chÝnh cña

c¸c ®¬n vÞ. B¶n th©n c¸c b¸o c¸o tµi chÝnh, tµi liÖu kÕ to¸n thuéc ®èi t−îng kiÓm

33

to¸n chÞu ¶nh h−ëng s©u s¾c bëi viÖc ban hµnh chuÈn mùc kÕ to¸n th× ho¹t ®éng

kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh vµ néi dung cña Qui tr×nh kiÓm to¸n DNNN cña

KiÓm to¸n Nhµ n−íc sÏ chÞu ¶nh h−ëng t−¬ng øng vµ béc lé nh÷ng h¹n chÕ nh−

trªn ®· tr×nh bµy.

§Ó x©y dùng ®−îc c¸c néi dung kiÓm to¸n ph¶i c¨n cø vµo CMKT vµ

chÝnh s¸ch tµi chÝnh, chÕ ®é kÕ to¸n hiÖn hµnh. Quy tr×nh kiÓm to¸n ph¶i dùa vµo

CMKT, chÝnh s¸ch tµi chÝnh, chÕ ®é kÕ to¸n ®Ó x¸c ®Þnh néi dung kiÓm to¸n; khi

CMKT vµ chÝnh s¸ch tµi chÝnh, chÕ ®é kÕ to¸n thay ®æi th× néi dung cña quy

tr×nh kiÓm to¸n còng ph¶i thay ®æi theo cho phï hîp.

34

Ch−¬ng 2

Nh÷ng gi¶i ph¸p hoµn thiÖn

néi dung cña Quy tr×nh kiÓm to¸n

B¸o c¸o tµi chÝnh DNNN cña KiÓm to¸n nhµ n−íc

2.1- Hoµn thiÖn néi dung cña Quy tr×nh kiÓm to¸n B¸o c¸o tµi chÝnh

doanh nghiÖp Nhµ n−íc cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc

2.1.1- Sù cÇn thiÕt ph¶i hoµn thiÖn néi dung quy cña tr×nh kiÓm to¸n b¸o

c¸o tµi chÝnh Doanh nghiÖp Nhµ n−íc cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc

- Quy tr×nh kiÓm to¸n ®−îc x©y dùng vµ hoµn thiÖn ph¶i c¨n cø vµo nhu

cÇu thùc tiÔn qu¶n lý, chÊt l−îng kiÓm to¸n. Néi dung quy tr×nh còng nh−

ph−¬ng ph¸p kiÓm to¸n ®−îc vËn dông trong c¸c cuéc kiÓm to¸n cña KiÓm to¸n

Nhµ n−íc míi ë giai ®o¹n ban ®Çu. Cho nªn c«ng t¸c qu¶n lý, chØ ®¹o c¸c cuéc

kiÓm to¸n gÆp nhiÒu khã kh¨n, nhÊt lµ vÒ vÊn ®Ò kiÓm so¸t chÊt l−îng cña c«ng

viÖc kiÓm to¸n. Môc tiªu, nhiÖm vô ®−îc giao phã cho KTV sÏ kh«ng ®−îc

hoµn thµnh víi chÊt l−îng cao nÕu nh− thiÕu mét quy tr×nh kiÓm to¸n chuÈn ®Ó

thùc hiÖn nã. Nãi mét c¸ch kh¸c, b¸o c¸o kiÓm to¸n sÏ kh«ng ®¹t ®−îc sù tin

cËy nh− ý muèn nÕu nh− ch−a cã quy tr×nh kiÓm to¸n hoÆc ®· cã nh−ng cßn

khiÕm khuyÕt. Quy tr×nh kiÓm to¸n chuÈn sÏ t¹o sù thèng nhÊt trong tiÕn hµnh

kiÓm to¸n, cho phÐp so s¸nh gi÷a c¸c cuéc kiÓm to¸n ®Ó rót kinh nghiÖm n©ng

cao hiÖu qu¶ cña c¸c cuéc kiÓm to¸n kÕ tiÕp.

- Néi dung cña Quy tr×nh kiÓm to¸n ph¶i ®−îc hoµn thiÖn sao cho cã t¸c

dông nh− “ngän ®Ìn dÉn ®−êng” cho c¸c cuéc kiÓm to¸n. Nã lµ c¬ së cho viÖc

lËp kÕ ho¹ch kiÓm to¸n, gióp KTV x¸c ®Þnh ®−îc thêi gian cÇn thiÕt vµ c¸c

ph−¬ng ph¸p kiÓm to¸n phï hîp ®Ó hoµn thµnh c«ng viÖc mét c¸ch hiÖu qu¶, an

toµn nhÊt. Néi dung cña Quy tr×nh cßn lµ c¨n cø ®Ó bè trÝ s¾p ®Æt c«ng viÖc vµ

phèi hîp c«ng viÖc gi÷a c¸c KTV trong viÖc thùc hiÖn kiÓm to¸n ®Ó ®¶m b¶o vÒ

mÆt tiÕn ®é còng nh− chÊt l−îng kiÓm to¸n.

35

- Nãi ®Õn ho¹t ®éng kiÓm to¸n, chóng ta cÇn nãi ®Õn nh÷ng khÝa c¹nh mµ

mäi ng−êi hay quan t©m. §ã lµ tÝnh hiÖu qu¶, tÝnh kinh tÕ, tÝnh hiÖu lùc cña tõng

cuéc kiÓm to¸n kh«ng ®¹t ®−îc 3 tiªu chuÈn trªn trong khi hä l¹i ®ãng vai trß

cña ng−êi ph¸n xÐt vÒ tÝnh hiÖu qu¶, hiÖu n¨ng vµ tÝnh kinh tÕ cña ®èi rt−îng

kiÓm to¸n. Mét quy tr×nh kiÓm to¸n khi hoµn thiÖn ph¶i gióp KTV ®¹t ®−îc ®iÒu

nµy. Nã cho phÐp KTV hoµn thµnh ®−îc tr¸ch nhiÖm nghÒ nghiÖp ®−îc cô thÓ

hãa thµnh c¸c môc tiªu trong tõng phÇn hµnh hoÆc cuéc kiÓm to¸n víi mét chi

phÝ thÊp nhÊt, ®¶m b¶o tiÕn ®é thêi gian vµ tæng quü thêi gian ng¾n nhÊt.

- Mét quy tr×nh kiÓm to¸n chuÈn sau khi ®· ®−îc thö nghiÖm ®Ó ®¸nh gi¸

chÊt l−îng, sù phï hîp víi thùc tiÔn kiÓm to¸n sÏ ®−îc ®iÒu chØnh, söa ®æi thµnh

quy tr×nh mÉu vµ sÏ ®−îc dïng lµm ®iÓm tùa ph¸p lý trong thùc hµnh kiÓm to¸n

còng nh− trong viÖc gi¶i quyÕt c¸c m©u thuÉn tranh chÊp cã liªn quan tíi tr¸ch

nhiÖm vµ quyÒn h¹n cña KTV trong kiÓm to¸n. H¬n n÷a, nã cßn ®−îc sö dông

lµm tµi liÖu quan träng trong viÖc båi d−ìng KTV míi vµo nghÒ còng nh− lµm

tµi liÖu tham kh¶o trong c¸c tr−êng cã ®µo t¹o KTV chuyªn nghiÖp.

ChÝnh v× nh÷ng ®iÒu trªn cho ta thÊy sù cÇn thiÕt ph¶i hoµn thiÖn h¬n n÷a

néi dung cña quy tr×nh kiÓm to¸n nãi chung còng nh− quy tr×nh kiÓm to¸n cña

KiÓm to¸n Nhµ n−íc nãi riªng, ®Æc biÖt khi c¸c DNNN ¸p dông hÖ thèng

CMKT ViÖt Nam vµo c«ng t¸c h¹ch to¸n kÕ to¸n.

2.1.2- C¸c nguyªn t¾c ®Þnh h−íng hoµn thiÖn néi dung cña Quy tr×nh

kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh doanh nghiÖp Nhµ n−íc

Nh÷ng nguyªn t¾c vµ ®Þnh h−íng ®Ó hoµn thiÖn quy tr×nh kiÓm to¸n lµ:

ph¶i dùa vµo chuÈn mùc kiÓm to¸n cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc, dùa vµo ®Æc ®iÓm

®Þa vÞ ph¸p lý cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc, dùa vµo ®èi t−îng kiÓm to¸n vµ CMKT,

chÕ ®é tµi chÝnh cña nhµ n−íc ®· ban hµnh. Ngoµi ra, khi hoµn thiÖn quy tr×nh

kiÓm to¸n, chóng ta ph¶i c¨n cø vµo thùc tiÔn ho¹t ®éng kiÓm to¸n cña KiÓm

to¸n Nhµ n−íc; vËn dông mét c¸ch cã chän läc vµ kÕ thõa kinh nghiÖm cña c¸c

n−íc cã ngµnh kiÓm to¸n ®· ph¸t triÓn.

36

* Cã tÝnh ®Õn ¶nh h−ëng cña CMKT

KiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh lµ sù kiÓm tra x¸c nhËn vµ ®−a ra lêi kÕt luËn

lµ c¸c b¸o c¸o tµi chÝnh do c¸c ®¬n vÞ kÕ to¸n lËp ra cã ®óng ®¾n, trung thùc hîp

lý t×nh h×nh tµi chÝnh cña doanh nghiÖp hay kh«ng, cã hîp thøc vµ tu©n theo c¸c

qui ®Þnh cã liªn quan hay kh«ng.

Muèn kiÓm tra x¸c nhËn vµ ®−a ra kÕt luËn mét c¸ch chÝnh x¸c th× KTV

ph¶i dùa vµo th−íc ®o nµo ®ã lµm c¬ së ®Ó tiÕn hµnh kiÓm to¸n. Th−íc ®o ®ã

chÝnh lµ c¸c CMKT vµ chÕ ®é tµi chÝnh, kÕ to¸n mµ Nhµ n−íc ®· ban hµnh.

Nh− vËy, CMKT lµ mét trong nh÷ng c¬ së lµm c¨n cø ®Ó tiÕn hµnh x©y

dùng qui tr×nh kiÓm to¸n vµ thùc hiÖn kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh. CMKT

h−íng dÉn, chØ ®¹o kiÓm tra vµ kiÓm so¸t viÖc thùc hiÖn c«ng t¸c kÕ to¸n ë ®¬n

vÞ. CMKT gióp cho KTV ®¸nh gi¸ ®−îc c«ng viÖc kÕ to¸n theo quy ®Þnh cña

chuÈn mùc. Ngoµi ra chuÈn mùc cßn lµ mét trong nh÷ng c¬ së ®Ó KTV kiÓm tra

kiÓm so¸t, ®¸nh gi¸ tr¸ch nhiÖm cña kÕ to¸n vµ nh÷ng ng−êi liªn quan. Ng−îc

l¹i, kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh còng t¸c ®éng trë l¹i ®èi víi CMKT, qua qu¸

tr×nh kiÓm to¸n mét mÆt x¸c nhËn tÝnh ®óng ®¾n cña tµi liÖu sè liÖu kÕ to¸n, mÆt

kh¸c ph¸t hiÖn nh÷ng ®iÓm kh«ng phï hîp víi thùc tÕ cña chÝnh s¸ch tµi chÝnh,

chÕ ®é kÕ to¸n, CMKT ®Ó kiÕn nghÞ söa ®æi cho phï hîp víi thùc tÕ.

§Ó x©y dùng ®−îc c¸c néi dung kiÓm to¸n ph¶i c¨n cø vµo CMKT vµ c¸c

chÝnh s¸ch tµi chÝnh, chÕ ®é kÕ to¸n hiÖn hµnh. Quy tr×nh kiÓm to¸n ph¶i dùa

vµo CMKT ®Ó x¸c ®Þnh néi dung kiÓm to¸n; khi CMKT vµ c¸c chÝnh s¸ch tµi

chÝnh, chÕ ®é kÕ to¸n thay ®æi th× quy tr×nh còng ph¶i thay ®æi theo cho phï

hîp.

* Dùa vµo kh¸ch thÓ kiÓm to¸n vµ ®èi t−îng kiÓm to¸n

DNNN lµ kh¸ch thÓ kiÓm to¸n; B¸o c¸o tµi chÝnh DNNN lµ mét trong

nh÷ng ®èi t−îng cña c¸c KiÓm to¸n Nhµ n−íc chuyªn ngµnh vµ khu vùc nh−:

+ KiÓm to¸n chuyªn ngµnh vÒ NSNN.

+ KiÓm to¸n chuyªn ngµnh vÒ dù ¸n dÇu t− x©y dùng cña Nhµ n−íc.

+ KiÓm to¸n chuyªn ngµnh vÒ DNNN.

37

+ KiÓm to¸n chuyªn ngµnh vÒ c¸c ch−¬ng tr×nh ®Æc biÖt nh− an ninh,

quèc phßng, ngo¹i giao, dù tr÷ quèc gia.

+ KiÓm to¸n chuyªn ngµnh c¸c tæ chøc Tµi chÝnh – Ng©n hµng vµ 5 KiÓm

to¸n khu vùc.

§èi t−îng cña c¸c KiÓm to¸n chuyªn ngµnh vµ khu vùc cã nh÷ng ®Æc

®iÓm kh¸c nhau vÒ hÖ thèng kÕ to¸n, chøng tõ, sæ s¸ch vµ ho¹t ®éng theo nh÷ng

c¬ chÕ, chÝnh s¸ch tµi chÝnh ®Æc thï riªng.

§èi t−îng cña chuyªn ngµnh KiÓm to¸n DNNN mang tÝnh chÊt ho¹t ®éng

®a ngµnh ®an xen nhau hoÆc chuyªn m«n hãa cao vµ cã ph¹m vi ho¹t ®éng réng

lín h¬n thÓ hiÖn ë c¸c ngµnh kinh tÕ kü thuËt tõ s¶n xuÊt, l−u th«ng ph©n phèi

®Õn tiªu dïng trong tõng lÜnh vùc, tõng l·nh thæ, c¶ trong n−íc vµ quèc tÕ.

§èi t−îng trùc tiÕp cña KiÓm to¸n DNNN lµ c¸c b¸o c¸o tµi chÝnh, sæ

s¸ch chøng tõ kÕ to¸n, c¸c nghiÖp vô kinh tÕ gäi chung lµ c¸c th«ng tin kinh tÕ,

tµi chÝnh trong c¸c DNNN. C¸c th«ng tin kinh tÕ, tµi chÝnh trong c¸c DNNN thÓ

hiÖn c¸c mèi quan hÖ tµi chÝnh gi÷a DNNN víi Nhµ n−íc, gi÷a DNNN víi

ng−êi lao ®éng, gi÷a DNNN víi kh¸ch hµng....C¸c mèi quan hÖ nµy cã nhiÒu

®iÓm chung víi c¸c ®èi t−îng kiÓm to¸n kh¸c nh−ng còng cã nhiÒu ®iÓm kh¸c

biÖt. ChÝnh v× nh÷ng ®iÒu nµy mµ khi x©y dùng vµ hoµn thiÖn quy tr×nh kiÓm

to¸n cña KiÓm to¸n DNNN ph¶i phï hîp víi tÝnh chÊt, ®Æc ®iÓm ho¹t ®éng, c¸c

vÊn ®Ò liªn quan tíi viÖc nghiªn cøu, ®¸nh gi¸ hÖ thèng KSNB, c¸c chÕ ®é chÝnh

s¸ch qu¶n lý kinh tÕ tµi chÝnh, kÕ to¸n hiÖn hµnh mµ c¸c ®èi t−îng kiÓm to¸n ¸p

dông.

* Ph¶i tu©n thñ chuÈn mùc kiÓm to¸n

ChuÈn mùc kiÓm to¸n lµ c¸c nguyªn t¾c c¬ b¶n, c¸c yªu cÇu, c¸c qui ®Þnh

vÒ nghiÖp vô vµ xö lý c¸c mèi quan hÖ ph¸t sinh trong kiÓm to¸n mµ c¸c KTV

buéc ph¶i tu©n thñ trong qu¸ tr×nh hµnh nghÒ kiÓm to¸n. C¸c nguyªn t¾c nµy

mang tÝnh chØ ®¹o vµ chi phèi tr¸ch nhiÖm nghÒ nghiÖp cña KTV, ®ång thêi lµ

th−íc ®o chÊt l−îng cña c«ng t¸c kiÓm to¸n. ChuÈn mùc kiÓm to¸n lµ ®iÓm tùa

ph¸p lý vµ lµ c¬ së ph¸n xÐt khi cã tranh chÊp gi÷a c¸c bªn h÷u quan trong kiÓm

38

to¸n. quy tr×nh kiÓm to¸n lµ s¾p xÕp néi dung c¸c b−íc c«ng viÖc theo mét tr×nh

tù ®Ó tiÕn hµng kiÓm to¸n theo c¸c qui ®Þnh cña CMKT. Khi thùc hiÖn kiÓm to¸n

KTV, §oµn kiÓm to¸n ph¶i tu©n thñ chuÈn mùc kiÓm to¸n vµ qui tr×nh kiÓm

to¸n ®· ban hµnh. Nh− vËy, ta cã thÓ thÊy r»ng quy tr×nh kiÓm to¸n ph¶i ®−îc

x©y dùng vµ hoµn thiÖn dùa trªn chuÈn mùc kiÓm to¸n.

* C¨n cø vµo ®Þa vÞ ph¸p lý cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc

KiÓm to¸n Nhµ n−íc lµ c¬ quan thuéc ChÝnh phñ. NhiÖm vô cña KiÓm

to¸n Nhµ n−íc nãi chung vµ cña KiÓm to¸n DNNN nãi riªng khi thùc hiÖn kiÓm

to¸n ®èi víi mét ®èi t−îng cô thÓ kh«ng chØ x¸c minh tÝnh hîp ph¸p, chÝnh x¸c,

®Çy ®ñ cña c¸c b¸o c¸o quyÕt to¸n, b¸o c¸o tµi chÝnh, c¸c tµi liÖu, sè liÖu kÕ

to¸n. KiÓm to¸n Nhµ n−íc cßn ph¶i kiÓm tra vÊn ®Ò qu¶n lý, sö dông vèn vµ tµi

s¶n cña Nhµ n−íc t¹i doanh nghiÖp, t×nh h×nh thùc hiÖn nghÜa vô ®èi víi NSNN

vµ thùc hiÖn c¸c chÝnh s¸ch, chÕ ®é cña Nhµ n−íc trong lÜnh vùc tµi chÝnh kÕ

to¸n. MÆt kh¸c dùa vµo kÕt qu¶ kiÓm to¸n, KiÓm to¸n Nhµ n−íc kiÕn nghÞ víi

®¬n vÞ ®−îc kiÓm to¸n söa ch÷a nh÷ng sai sãt, chÊn chØnh vµ lËp l¹i kû c−¬ng vÒ

qu¶n lý kinh tÕ, tµi chÝnh kÕ to¸n trong ®¬n vÞ, ®ång thêi kiÕn nghÞ víi cÊp cã

thÈm quyÒn xö lý c¸c vi ph¹m vÒ chÕ ®é, ®Ò xuÊt víi c¸c c¬ quan qu¶n lý nhµ

n−íc, víi Thñ t−íng ChÝnh phñ viÖc söa ®æi, c¶i tiÕn c¬ chÕ qu¶n lý tµi chÝnh, kÕ

to¸n cÇn thiÕt, tham gia ý kiÕn ®èi víi Bé Tµi chÝnh trong viÖc x©y dùng vµ ban

hµnh c¸c chÕ ®é, chuÈn mùc vµ ph−¬ng ph¸p kiÓm to¸n.

XuÊt ph¸t tõ ®Þa vÞ ph¸p lý cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc ®−îc yªu cÇu c¸c c¬

quan nhµ n−íc kh¸c gióp ®ì, t¹o ®iÒu kiÖn ®Ó thùc hiÖn nhiÖm vô; §−îc ®Ò nghÞ

c¸c c¬ quan cã thÈm quyÒn gi¸m ®Þnh vÒ mÆt chuyªn m«n khi cÇn thiÕt; §−îc

®Ò nghÞ c¸c c¬ quan cã thÈm quyÒn xö lý theo ph¸p luËt ®èi víi c¸c tæ chøc, c¸

nh©n c¶n trë c«ng viÖc.

ChÝnh v× vËy mµ quy tr×nh kiÓm to¸n cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc nãi chung

vµ quy tr×nh kiÓm to¸n DNNN nãi riªng ph¶i x©y dùng vµ hoµn thiÖn ®Ó ®¸p øng

víi yªu cÇu vµ nhiÖm vô kiÓm to¸n do Thñ t−íng ChÝnh phñ giao phï hîp víi

®Þa vÞ ph¸p lý cña m×nh.

39

* Ph¶i xuÊt ph¸t tõ thùc tiÔn vµ vËn dông mét c¸ch cã chän läc

chuÈn mùc, qui tr×nh kiÓm to¸n cña c¸c n−íc trªn thÕ giíi

Mét trong nh÷ng quan ®iÓm c¬ b¶n trong x©y dùng quy tr×nh kiÓm to¸n ë

ViÖt Nam lµ ph¶i kÕ thõa (cñng cè vµ ph¸t huy) kinh nghiÖm vèn cã cña b¶n

th©n vµ triÖt ®Ó vËn dông cã chän läc kinh nghiÖm cña thÕ giíi cho phï hîp víi

hÖ thèng ph¸p luËt m«i tr−êng kiÓm to¸n vµ tr×nh ®é qu¶n lý kinh tÕ tµi chÝnh ë

n−íc ta.

Chóng ta kh«ng thÓ mang toµn bé hÖ thèng chuÈn mùc kiÓm to¸n vµ quy

tr×nh kiÓm to¸n cña n−íc ngoµi ¸p dông m¸y mãc vµo thùc tÕ cña ViÖt Nam, v×

lµm nh− vËy sÏ t¹o ra sù khËp khiÔng, kh«ng ¨n nhËp víi hÖ thèng ph¸p luËt vµ

tr×nh ®é qu¶n lý còng nh− tr×nh ®é cña ®éi ngò KTV ViÖt Nam.

Ho¹t ®éng kiÓm to¸n ®· ®−îc h×nh thµnh vµ cã lÞch sö ph¸t triÓn hµng

tr¨m n¨m nay, do vËy ®· t¹o ra ®−îc mét hÖ thèng kiÓm to¸n ®Çy ®ñ cã hiÖu qu¶

tõ tæ chøc bé m¸y kiÓm to¸n, ®µo t¹o KTV cho ®Õn viÖc x©y dùng c¸c chuÈn

mùc kiÓm to¸n vµ quy tr×nh kiÓm to¸n chuÈn. Chóng ta lµ ng−êi ®i sau do vËy

thõa h−ëng ®−îc thµnh qu¶ nµy, h¬n thÕ n÷a, kiÓm to¸n ®· v−ît qua ngoµi ph¹m

vi cña mét quèc gia, mang tÝnh toµn cÇu, cho nªn chuÈn mùc kiÓm to¸n còng

nh− quy tr×nh kiÓm to¸n ®· ®−îc ®iÒu chØnh vµ mét phÇn nµo ®ã tÝnh tíi sù ®Æc

thï cña c¸c quãc gia. §iÒu ®ã nµy ®· t¹o thuËn lîi cho chóng ta khi chän läc

chuÈn mùc kiÓm to¸n vµ quy tr×nh kiÓm to¸n quèc tÕ ®Ó vËn dông vµo thùc tÕ

cña ViÖt Nam.

2.1.3- C¸c gi¶i ph¸p hoµn thiÖn néi dung Quy tr×nh kiÓm to¸n B¸o c¸o

tµi chÝnh doanh nghiÖp Nhµ n−íc cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc sau khi HÖ thèng

Chñan mùc kiÓm to¸n ViÖt Nam ®−îc ban hµnh

Nh− ®· tr×nh bµy ë c¸c phÇn tr−íc, néi dung cña quy tr×nh kiÓm to¸n b¸o

c¸o tµi chÝnh béc lé 2 d¹ng h¹n chÕ sau khi c¸c doanh nghiÖp ¸p dông c¸c

CMKT vµo c«ng t¸c kÕ to¸n cña ®¬n vÞ. C¸c h¹n chÕ ®ã lµ quy tr×nh thiÕu c¸c

néi dung kiÓm to¸n hoÆc quy tr×nh cã h−íng dÉn nh−ng ch−a ®Çy ®ñ vµ quy

tr×nh cã h−íng dÉn ph−¬ng ph¸p kü thuËt kiÓm to¸n kh«ng phï hîp n÷a.

40

Nguyªn nh©n cña c¸c h¹n chÕ trªn chÝnh bëi ¶nh h−ëng cña c¸c CMKT míi ban

hµnh tíi ®èi t−îng trùc tiÕp lµ chÕ ®é kÕ to¸n vµ b¸o c¸o tµi chÝnh cña c¸c

DNNN.

ChÝnh v× phÇn lín c¸c néi dung kiÓm to¸n ®èi víi tõng kho¶n môc trong

b¸o c¸o tµi chÝnh ®−îc tr×nh bµy trong quy tr×nh hiÖn t¹i ®Òu bÞ 2 d¹ng h¹n chÕ

trªn. Do vËy viÖc ®Ò ra c¸c gi¶i ph¸p hoµn thiÖn ®èi víi c¸c néi dung kiÓm to¸n

vµ ph−¬ng ph¸p kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh DNNN cÇn tËp trung vµo c¸c ®iÓm

chÝnh sau:

2.1.3.1- Bæ sung c¸c quy ®Þnh, h−íng dÉn néi kiÓm to¸n mµ quy tr×nh

kiÓm to¸n cßn thiÕu hoÆc ®· cã nh−ng ch−a ®Çy ®ñ

VÒ néi dung kiÓm to¸n c¸c kho¶n môc trong h¹ch to¸n kÕ to¸n.

+ C¸c chØ tiªu thuéc ®èi t−îng kiÓm to¸n hµng tån kho.

+ KiÓm to¸n dù phßng gi¶m gi¸ hµng tån kho.

+ KiÓm to¸n tµi s¶n cè ®Þnh h÷u h×nh, v« h×nh.

+ KiÓm to¸n khÊu hao TSC§.

+ Ph¶i thu theo tiÕn ®é hîp ®ång x©y dùng.

+ Chi phÝ tr¶ tr−íc dµi h¹n.

+ Ph¶i thu theo tiÕn ®é kÕ ho¹ch hîp ®ång x©y dùng.

+ Tr¸i phiÕu ph¸t hµnh.

Néi dung kiÓm to¸n c¸c chØ tiªu thuéc ®èi t−îng kiÓm to¸n hµng tån kho

cÇn bæ sung thªm: néi dung kiÓm to¸n gi¸ gèc hµng tån kho; kiÓm to¸n gi¸ trÞ

thuÇn hµng tån kho; kiÓm to¸n c¸c kho¶n hao hôt mÊt m¸t sau khi trõ phÇn båi

th−êng do tr¸ch nhiÖm c¸ nh©n g©y ra vµ chi phÝ s¶n xuÊt chung kh«ng ®−îc

ph©n bæ, ®−îc ghi nhËn vµo “ Gi¸ vèn hµng b¸n”; kiÓm to¸n sù phï hîp gi÷a gi¸

vèn hµng tån kho ®· b¸n (gi¸ gèc hµng tån kho ®· b¸n) víi doanh thu ®· ghi

nhËn trong kú.

Néi dung kiÓm to¸n dù phßng gi¶m gi¸ hµng tån kho cÇn söa ®æi vµ bæ

sung thªm kho¶n chªnh lÖch gi÷a gi¸ trÞ thuÇn cã thÓ thùc hiÖn ®−îc vµ gi¸ gèc

hµng tån kho ®−îc h¹ch to¸n vµo TK 632-Gi¸ vèn hµng b¸n. NÕu n¨m tr−íc ®·

41

trÝch lËp dù phßng th× sè chªnh lÖch gi÷a sè ph¶i trÝch lËp n¨m nay víi sè ®·

trÝch lËp n¨m tr−íc sÏ ®−îc h¹ch to¸n t¨ng hoÆc gi¶m TK 632-Gi¸ vèn hµng b¸n.

Néi dung kiÓm to¸n tµi s¶n cè ®Þnh h÷u h×nh, v« h×nh cÇn söa ®æi vµ bæ

sung thªm: kiÓm to¸n nguyªn gi¸ TSC§ (kÓ c¶ TSC§ h÷u h×nh vµ TSC§ v«

h×nh) mua theo h×nh thøc tÝn dông tr¶ chËm cã ph¸t sinh l·i tr¶ chËm. ChuÈn

mùc “TSC§ h÷u h×nh” vµ chuÈn mùc “TSC§ v« h×nh” quy ®Þnh nguyªn gi¸

TSC§ mua theo h×nh thøc tr¶ chËm lµ gi¸ mua ngay t¹i thêi ®iÓm mua. Kho¶n

chªnh lÖch gi÷a tæng sè tiÒn ph¶i thanh to¸n víi sè tiÒn thanh to¸n ngay ®−îc

h¹ch to¸n vµo chi phÝ theo kú h¹ch to¸n, trõ khi sè chªnh lÖch ®ã ®−îc tÝnh vµo

nguyªn gi¸ TSC§ (vèn hãa) theo chuÈn mùc “Chi phÝ ®i vay”. Kho¶n chªnh

lÖch h¹ch to¸n vµo chi phÝ, theo h−íng dÉn thùc hiÖn chuÈn mùc cã 2 tµi kho¶n

míi so víi chÕ ®é kÕ to¸n tr−íc ®ã: Tµi kho¶n 242-Chi phÝ tr¶ tr−íc dµi h¹n vµ

Tµi kho¶n 635-Chi phÝ tµi chÝnh, ®ång thêi chuÈn mùc hñy bá tµi kho¶n 811

“Chi phÝ H§TC”. kiÓm to¸n c¸c TSC§ (kÓ c¶ h÷u h×nh vµ v« h×nh) cã ®ñ ®iÒu

kiÖn ghi nhËn lµ TSC§ hay kh«ng? ®Æc biÖt khi cã sù thay ®æi quy ®Þnh vÒ

“Tiªu chuÈn ghi nhËn TSC§ ”; kiÓm to¸n c¸c tr−êng hîp gi¶m TSC§ v« h×nh.

Ngoµi tr−êng hîp TSC§ v« h×nh ghi gi¶m do thanh lý, nh−îng b¸n nh− ®· quy

®Þnh t¹i chÕ ®é kÕ to¸n, tr−êng hîp cã thÓ ghi gi¶m TSC§ v« h×nh khi xÐt thÊy

kh«ng thu ®−îc lîi Ých kinh tÕ tõ viÖc sö dông tiÕp sau; kiÓm to¸n tr−êng hîp

c¸c chi phÝ ph¸t sinh sau ghi nhËn ban ®Çu mét TSC§ v« h×nh xem lµ cã ®ñ ®iÒu

kiÖn t¨ng nguyªn gi¸ tµi s¶n hay ghi nhËn vµo chi phÝ. Chi phÝ liªn quan ®Õn

TSC§ v« h×nh ph¸t sinh sau ghi nhËn ban ®Çu ph¶i ghi nhËn vµo chi phÝ SXKD

trong kú trõ khi tháa m·n ®ång thêi 2 ®iÒu kiÖn sau th× ®−îc tÝnh vµo nguyªn gi¸:

Cã kh¶ n¨ng lµm cho TSC§ v« h×nh t¹o ra lîi Ých kinh tÕ trong t−¬ng lai

nhiÒu h¬n møc ho¹t ®éng ®−îc ®¸nh gi¸ ban ®Çu.

Chi phÝ ®−îc ®¸nh gi¸ mét c¸ch ch¾c ch¾n vµ g¾n liÒn víi mét TSC§ v«

h×nh cô thÓ.

KiÓm to¸n TSC§ h÷u h×nh lo¹i mua s¾m cÇn lo¹i trõ khái nguyªn gi¸

TSC§ h÷u h×nh mua s¾m kho¶n thu håi vÒ phÕ liÖu vµ s¶n phÈm do ch¹y thö ;

42

kiÓm to¸n nghiÖp vô t¨ng TSC§ h÷u h×nh vÒ tr−êng hîp TSC§ mua d−íi h×nh

thøc trao ®æi.

...

§Ò tµi chØ nªu vÝ dô vÒ néi dung vµ ph−¬ng ph¸p kiÓm to¸n Hµng tån

kho: Víi tÝnh chÊt phøc t¹p cña hµng tån kho vµ còng cã thÓ ®¹i diÖn cho c¸c

kho¶n môc kh¸c, vµ víi khu«n khæ cña ®Ò tµi, mét sè ®Þnh h−íng vµ gi¶i ph¸p

hoµn thiÖn viÖc kiÓm to¸n hµng tån kho sÏ ®−îc tr×nh bµy d−íi ®©y. §Þnh h−íng

vµ c¸c gi¶i ph¸p hoµn thiÖn néi dung kiÓm to¸n hµng tån kho trong quy tr×nh

còng sÏ ®−îc xem xÐt ®Ó hoµn thiÖn cho c¸c néi dung kiÓm to¸n kh¸c ®−îc tr×nh

bµy trong quy tr×nh kiÓm to¸n khi cã ¶nh h−ëng cña CMKT tíi c«ng t¸c kÕ to¸n.

• CÇn bæ sung c¸c quy ®Þnh, h−íng dÉn kiÓm to¸n cßn thiÕu hoÆc ®·

cã nh−ng ch−a ®Çy ®ñ ®èi víi kiÓm to¸n hµng tån kho

Cô thÓ, cÇn bæ sung h−íng dÉn kiÓm to¸n ®èi víi c¸c néi dung sau:

- Bæ sung h−íng dÉn kiÓm to¸n gi¸ gèc hµng tån kho: Quy tr×nh cÇn quy

®Þnh kiÓm tra gi¸ gèc hµng tån kho bao gåm kiÓm tra chi phÝ mua, chi phÝ chÕ

biÕn vµ c¸c chi phÝ liªn quan trùc tiÕp kh¸c ngoµi chi phÝ mua vµ chi phÝ chÕ

biÕn ®Ó cã ®−îc hµng tån kho ë ®Þa ®iÓm vµ tr¹ng th¸i hiÖn t¹i.

+ §èi víi chi phÝ mua hµng: Chän c¸c phiÕu nhËp kho trong kho¶ng 20

ngµy tõ 10 ngµy cuèi th¸ng nµy tíi 10 ngµy ®Çu th¸ng sau. §èi chiÕu sè l−îng,

gi¸ trÞ vµ ngµy ghi sæ h¹ch to¸n gi÷a PhiÕu nhËp kho, Hãa ®¬n mua hµng, Hîp

®ång, Thanh lý hîp ®ång, Biªn b¶n giao nhËn hµng hãa, ThÎ kho, Sæ h¹ch to¸n

chi tiÕt, B¸o c¸o b¸n hµng vµ ®ång thêi xem xÐt qu¸ tr×nh chuyÓn sæ vµ tæng

hîp, B¶ng tæng hîp nhËp - xuÊt - tån, Biªn b¶n vµ B¸o c¸o kiÓm kª vµ BCTC

cuèi niªn ®é. L−u ý sai sãt hµng tån kho cã thÓ bÞ ph¶n ¸nh cao hoÆc thÊp h¬n

thùc tÕ cã thÓ do: h¹ch to¸n theo chøng tõ nh−ng hµng ch−a vÒ hoÆc hµng vÒ

nh−ng ch−a h¹ch to¸n hoÆc h¹ch to¸n vµo kú sau; TÝnh to¸n sai c¸c chØ tiªu trªn

chøng tõ hoÆc c¸c kho¶n chi phÝ vËn chuyÓn, bèc xÕp, b¶o qu¶n trong qu¸ tr×nh

mua hµng, c¸c lo¹i thuÕ kh«ng ®−îc hoµn l¹i vµ c¸c chi phÝ liªn quan trùc tiÕp

tíi mua hµng tån kho cã thÓ kh«ng ®−îc tËp hîp vµo gi¸ gèc hµng tån kho.

43

+ §èi víi chi phÝ chÕ biÕn: Bao gåm nh÷ng chi phÝ cã liªn hÖ trùc tiÕp

®Õn s¶n phÈm s¶n xuÊt, nh− chi phÝ nh©n c«ng trùc tiÕp, chi phÝ s¶n xuÊt chung

cè ®Þnh vµ chi phÝ s¶n xuÊt chung biÕn ®æi trong qu¸ tr×nh chuyÓn hãa nguyªn

liÖu, vËt liÖu thµnh thµnh phÈm. L−u ý chuÈn mùc kiÓm to¸n kh«ng quy ®Þnh

râ chi phÝ chÕ biÕn bao gåm c¶ nguyªn vËt liÖu trùc tiÕp ®Ó s¶n xuÊt ra

thµnh phÈm, tuy nhiªn ®iÒu nµy vÉn ®−îc thõa nhËn. KiÓm tra chi phÝ chÕ

biÕn chÝnh lµ kiÓm tra viÖc tÝnh gi¸ thµnh s¶n phÈm s¶n xuÊt. Khi kiÓm tra

nguyªn vËt liÖu trùc tiÕp, ph¶i kiÓm tra c¶ vÒ ®¬n gi¸ vµ sè l−îng sö dông. ViÖc

kiÓm tra ®¬n gi¸ t−¬ng tù nh− ®èi víi kiÓm tra chi phÝ mua; cßn viÖc kiÓm tra sè

l−îng nguyªn vËt liÖu sö dông cã thÓ tiÕn hµnh b»ng c¸ch so s¸nh l−îng sö dông

thùc tÕ víi ®Þnh møc sö dông vËt liÖu. C¸c tµi liÖu sö dông ®Ó kiÓm tra th−êng

liªn quan ®Õn phßng kÕ ho¹ch - vËt t−, phßng kÕ to¸n, bé phËn kho hµng. Khi

kiÓm tra chi phÝ nh©n c«ng trùc tiÕp, ph¶i kiÓm tra c¶ vÒ sè l−îng, ngµy c«ng,

giê c«ng vµ ®¬n gi¸ tiÒn l−¬ng. §Ó kiÓm tra, KTV cã thÓ ®èi chiÕu víi b¶ng

l−¬ng vµ ®Þnh møc lao ®éng; c¸c kÕ ho¹ch s¶n xuÊt, b¶ng chÊm c«ng, kÓ c¶ viÖc

lµm thªm giê theo tõng bé phËn s¶n xuÊt. KiÓm tra chi phÝ s¶n xuÊt chung,

ngoµi viÖc kiÓm tra c¸c qu¸ tr×nh tËp hîp chi phÝ, KTV cßn ph¶i quan t©m ®Õn

viÖc ¸p dông c¸c ph−¬ng ph¸p ph©n bæ chi phÝ s¶n xuÊt chung (chi phÝ s¶n xuÊt

chung cè ®Þnh vµ chi phÝ s¶n xuÊt chung biÕn ®æi), víi ®iÒu kiÖn ®· kiÓm tra vÒ

tÝnh hîp lý vµ viÖc ¸p dông nhÊt qu¸n cña nh−ng ph−¬ng ph¸p nµy. ViÖc ph©n

bæ chi phÝ s¶n chung cè ®Þnh cho mçi ®¬n vÞ s¶n phÈm ph¶i dùa trªn c«ng suÊt

b×nh th−êng cña m¸y mãc s¶n xuÊt. KTV cÇn xem xÐt toµn bé hå s¬, m¸y mãc,

thiÕt bÞ vµ c¸c tµi liÖu kh¸c liªn quan tõ lóc h×nh thµnh m¸y mãc thiÕt bÞ, c¸c lÇn

n©ng cÊp c¶i t¹o ®Ó x¸c ®Þnh c«ng suÊt m¸y mãc, thiÕt bÞ.

Ngoµi ra, KTV còng cÇn kiÓm tra bãc t¸ch c¸c chi phÝ kh«ng ®−îc tÝnh

vµo gi¸ gèc hµng tån kho nh−ng tÝnh nhÇm vµo gi¸ gèc hµng tån kho nh−: chi

phÝ b¸n hµng, chi phÝ QLDN, chi phÝ b¶o qu¶n hµng tån kho sau khi mua, c¸c

chi phÝ ph¸t sinh trªn ®Þnh møc b×nh th−êng.

44

- Bæ sung h−íng dÉn kiÓm to¸n gi¸ trÞ thuÇn hµng tån kho: Gi¸ trÞ thuÇn

hµng tån kho lµ gi¸ b¸n −íc tÝnh cña hµng tån kho trong kú s¶n xuÊt, kinh

doanh b×nh th−êng trõ (-) chi phÝ −íc tÝnh ®Ó hoµn thµnh s¶n phÈm vµ chi phÝ

−íc tÝnh cÇn thiÕt cho viÖc tiªu thô chóng. KTV cÇn kiÓm tra kü c¸c c¨n cø ®Ó

®−a ra gi¸ b¸n −íc tÝnh cña hµng tån kho, chi phÝ −íc tÝnh ®Ó hoµn thiÖn vµ tiªu

thô s¶n phÈm. ViÖc kiÓm tra chñ yÕu dùa trªn kinh nghiÖm vµ sù hiÓu biÕt cña

KTV vÒ lÜnh vùc liªn quan ®Ó ®¸nh gi¸ møc ®é hîp lý vµ tÝnh ®¸ng tin cËy cña

c¸c c¨n cø.

- Bæ sung h−íng dÉn kiÓm to¸n sù phï hîp gi÷a gi¸ vèn hµng tån kho ®·

b¸n (gi¸ gèc hµng tån kho ®· b¸n) víi doanh thu ®· ghi nhËn: Néi dung nµy tuy

ch−a ®−îc ®Ò cËp cô thÓ trong c¸c chÕ ®é tµi chÝnh kÕ to¸n tr−íc ®ã nh−ng ®·

®−îc thõa nhËn vµ ¸p dông phæ biÕn ë n−íc ta còng nh− trªn thÕ giíi. KTV chän

c¸c phiÕu xuÊt kho, hîp ®ång b¸n hµng, hãa ®¬n b¸n hµng ®èi chiÕu vÒ mÆt sè

l−îng, gi¸ trÞ, ngµy th¸ng víi thÎ kho, sæ kÕ to¸n chi tiÕt (c¸c tµi kho¶n hµng

tån kho, gi¸ vèn hµng b¸n), sæ chi tiÕt doanh thu vµ c¸c tµi kho¶n liªn quan (nî

ph¶i thu, tiÒn mÆt...), b¸o c¸o b¸n hµng, b¸o c¸o nhËp xuÊt tån, nh−ng chñ yÕu

chän mÉu c¸c nghiÖp vô kinh tÕ vµo quý 1 n¨m nay, th¸ng cuèi n¨m nay vµ quý

1 n¨m tiÕp theo.

- Bæ sung h−íng dÉn kiÓm to¸n hµng tån kho b»ng ph−¬ng ph¸p ph©n tÝch

do cã sù thay ®æi quy ®Þnh vÒ “Tr×nh bµy BCTC” trong chuÈn mùc tíi c¸c chØ

tiªu nµy trªn BCTC so víi chÕ ®é kÕ to¸n tr−íc ®ã: KTV xem xÐt c¸c chÝnh s¸ch

kÕ to¸n ¸p dông trong viÖc ®¸nh gi¸ hµng tån kho, gåm c¶ ph−¬ng ph¸p tÝnh gi¸

trÞ hµng tån kho ®−îc tr×nh bµy trªn BCTC ®Ó ph©n tÝch møc ®é hîp lý vµ sù

nhÊt qu¸n cña c¸c nguyªn t¾c ®ang ¸p dông. NÕu c¸c ph−¬ng ph¸p mµ doanh

nghiÖp ®ang ¸p dông lµ kh«ng hîp lý th× KTV cÇn ®−a ra ph−¬ng ph¸p hîp lý

h¬n. Ngoµi ra, KTV c¨n cø vµo sù ph©n lo¹i hµng tån kho tr×nh bµy trªn BCTC

®Ó ph©n tÝch rót ra hµng tån kho cã tû träng lín, quan träng ®èi víi qu¸ tr×nh s¶n

xuÊt ®Ó tõ ®ã ®i s©u kiÓm tra. Còng tõ viÖc ph©n tÝch viÖc ph©n lo¹i tõng mÆt

hµng tån kho mµ KTV cã thÓ ®¸nh gi¸ vÒ møc ®é hîp lý cña c¬ cÊu hµng tån

45

kho trong mèi liªn quan tíi hµng tån kho chËm lu©n chuyÓn, kÐm mÊt phÈm

chÊt, t×nh h×nh tiªu thô, ®Ó tõ ®ã cã ®−îc nh÷ng kiÕn nghÞ hîp lý cho doanh

nghiÖp c¶ trong ho¹t ®éng SXKD vµ viÖc ®iÒu chØnh c¸c chÝnh s¸ch.

Cô thÓ lµ cÇn bæ sung c¸c kho¶n môc thuéc ®èi t−îng kiÓm to¸n hµng tån

kho vµo quy tr×nh nh−: hµng hãa, nguyªn liÖu, vËt liÖu, c«ng cô, dông cô göi ®i

gia c«ng chÕ biÕn vµ cã c¸c ph−¬ng ph¸p kiÓm to¸n phï hîp. KTV cÇn kiÓm tra,

®èi chiÕu c¸c hîp ®ång gia c«ng, thanh lý hîp ®ång, phiÕu xuÊt kho, thÎ kho, sæ

kÕ to¸n chi tiÕt, c¸c b¸o c¸o hµng göi gia c«ng vµ theo dâi qu¸ tr×nh ®−a hµng ®i

gia c«ng vµ hµng gia c«ng hoµn thµnh nhËp vÒ (kho hµng , b¶o vÖ, biªn b¶n bµn

giao, nghiÖm thu chÊt l−îng...).

• Söa ®æi c¸c quy ®Þnh h−íng dÉn kiÓm to¸n trong quy tr×nh kh«ng

cßn phï hîp ®èi víi kiÓm to¸n hµng tån kho

Cô thÓ lµ cÇn söa ®æi c¸c h−íng dÉn kiÓm to¸n kho¶n môc dù phßng gi¶m

gi¸ hµng tån kho. Quy tr×nh kiÓm to¸n DNNN cÇn quy ®Þnh râ kiÓm to¸n trÝch

lËp dù phßng gi¶m gi¸ hµng tån kho cÇn tËp trung kiÓm tra c¸c TK 159-Dù

phßng gi¶m gi¸ hµng tån kho, TK 632-Gi¸ vèn hµng b¸n vµ c¸c tµi kho¶n hµng

tån kho. KTV cÇn nghiªn cøu kü nh÷ng hµng hãa tån kho ®ang ®−îc lËp dù

phßng vÒ c¸c mÆt: chÊt l−îng, gi¸ c¶ thÞ tr−êng, mÉu m·, h×nh thøc, t×nh tr¹ng

kho b·i, ph−¬ng ph¸p b¶o qu¶n, l−u tr÷, thêi gian l−u tr÷... ®Ó cã sù hiÓu biÕt vÒ

c¸c hµng tån kho ®· ®−îc lËp dù phßng cã hîp lý vµ ®¸ng tin cËy kh«ng. Mét sè

thñ tôc kiÓm to¸n cã thÓ ¸p dông nh−:

- KTV thu thËp b¶ng tæng hîp b¶ng tÝnh to¸n gi¸ trÞ dù phßng gi¶m gi¸

hµng tån kho;

- Xem xÐt tÝnh hîp lý vÒ ph−¬ng ph¸p vµ gi¶ ®Þnh mµ doanh nghiÖp ¸p

dông ®Ó tÝnh to¸n gi¸ trÞ dù phßng. VÊn ®Ò nµy chñ yÕu lµ xem xÐt viÖc −íc tÝnh

gi¸ trÞ thuÇn cã thÓ thùc hiÖn ®−îc cña hµng tån kho vµo thêi ®iÓm lËp dù phßng

cã c¸c c¨n cø, b»ng chøng ®¸ng tin cËy vµ hîp lý kh«ng?

46

- NÕu ph−¬ng ph¸p tÝnh gi¸ trÞ dù phßng cña doanh nghiÖp ¸p dông lµ hîp

lý vµ c¸c c¨n cø ®¸ng tin cËy th× KTV tÝnh to¸n l¹i theo ph−¬ng ph¸p ®ã råi so

s¸nh víi sè mµ doanh nghiÖp ®· tÝnh.

- NÕu ph−¬ng ph¸p tÝnh gi¸ trÞ dù phßng cña doanh nghiÖp lµ kh«ng hîp

lý th× KTV cÇn ¸p dông c¸ch tÝnh to¸n dùa trªn c¸c c¨n cø vµ c¸c gi¶ ®Þnh hîp

lý h¬n ®Ó tÝnh l¹i gi¸ trÞ dù phßng vµ so s¸nh víi sè mµ doanh nghiÖp tÝnh. NÕu

cã chªnh lÖch vÒ sè liÖu cÇn cã sù th¶o luËn víi doanh nghiÖp mét c¸ch thÊu

®¸o råi míi ®iÒu chØnh sè liÖu.

• C¸c néi dung hoµn thiÖn kh¸c

Ngoµi 2 néi dung hoµn thiÖn trªn, khi hoµn thiÖn quy tr×nh còng nªn xem

xÐt c¸c néi dung d−íi ®©y:

* Quy tr×nh kiÓm to¸n cÇn x¸c ®Þnh râ môc tiªu kiÓm to¸n ®èi víi

hµng tån kho. V× vËy, môc tiªu trong viÖc thu thËp c¸c b»ng chøng:

Thu thËp b»ng chøng vÒ sù hiÖn h÷u vµ ph¸t sinh:

Môc tiªu ®èi víi nghiÖp vô

+ C¸c nghiÖp vô mua hµng ®· ghi sæ thÓ hiÖn sè hµng hãa ®−îc mua trong kú.

+ C¸c nghiÖp vô kÕt chuyÓn hµng ®· ghi sæ ®¹i diÖn cho sè hµng tån kho

®−îc chuyÓn tõ n¬i nµy sang n¬i kh¸c hoÆc tõ lo¹i nµy sang lo¹i kh¸c.

+ C¸c nghiÖp vô tiªy thô hµng hãa ®· ghi sæ ®¹i diÖn cho sè hµng hãa tån

kho ®· xuÊt b¸n trong kú.

Môc tiªu ®èi víi sè d−: Hµng tån kho ®−îc ph¶n ¸nh trªn B¶ng C§KT lµ

thùc sù tån t¹i.

Thu thËp b»ng chøng vÒ tÝnh trän vÑn (ghi chÐp chÝnh x¸c vµ ®Çy ®ñ)

Môc tiªu ®èi víi nghiÖp vô: TÊt c¶ c¸c nghiÖp vô mua, kÕt chuyÓn vµ tiªu

thô hµng tån kho x¶y ra trong kú ®Òu ®· ®−îc ph¶n ¸nh ®Çy ®ñ vµ khíp ®óng

gi÷a c¸c sæ s¸ch, b¸o c¸o kÕ to¸n.

Môc tiªu ®èi víi sè d−: Sè d− tµi kho¶n Hµng tån kho ®· bao hµm tÊt c¶

c¸c nguyªn vËt liÖu, c«ng cô dông cô, s¶n phÈm, hµng hãa hiÖn cã t¹i thêi ®iÓm

lËp B¶ng C§KT.

47

Thu thËp b»ng chøng vÒ quyÒn vµ nghÜa vô ®èi víi hµng tån kho

Môc tiªu ®èi víi nghiÖp vô: Trong kú, doanh nghiÖp cã quyÒn ®èi víi sè

hµng tån kho ®· ghi sæ.

Môc tiªu ®èi víi sè d−: Doanh nghiÖp cã quyÒn ®èi víi sè d− hµng tån

kho t¹i thêi ®iÓm lËp B¶ng C§KT.

Thu thËp b»ng chøng vÒ ®o l−êng vµ tÝnh gi¸ ®èi víi hµng tån kho

Môc tiªu ®èi víi nghiÖp vô:

- Chi phÝ nguyªn vËt liÖu vµ hµng hãa thu mua, gi¸ thµnh s¶n phÈm, s¶n

phÈm dë dang ph¶i ®−îc x¸c ®Þnh chÝnh x¸c vµ phï hîp víi quy ®Þnh cña chÕ ®é

kÕ to¸n vµ nguyªn t¾c kÕ to¸n chung ®−îc thõa nhËn.

- Hµng tån kho ®−îc ®¸nh gi¸ theo gi¸ thÊp h¬n trong 2 gi¸: gi¸ gèc vµ

gi¸ trÞ thuÇn cã thÓ thùc hiÖn ®−îc

Môc tiªu ®èi víi sè d−: Sè d− hµng tån kho ph¶i ®−îc ph¶n ¸nh ®óng gi¸ trÞ

thùc hoÆc gi¸ trÞ thuÇn cña nã vµ tu©n theo c¸c nguyªn t¾c chung ®−îc thõa nhËn.

Thu thËp b»ng chøng vÒ tr×nh bµy vµ khai b¸o hµng tån kho

Môc tiªu ®èi víi nghiÖp vô: C¸c nghiÖp vô liªn quan tíi hµng tån kho

ph¶i ®−îc x¸c ®Þnh vµ ph©n lo¹i ®óng ®¾n trªn hÖ thèng b¸o c¸o tµi chÝnh.

Môc tiªu ®èi víi sè d−: Sè d− hµng tån kho ph¶i ®−îc ph©n lo¹i vµ s¾p

xÕp ®óng vÞ trÝ trªn B¶ng C§KT. Nh÷ng khai b¸o cã liªn quan tíi sù ph©n lo¹i

c¨n cø ®Ó tÝnh gi¸ vµ ph©n bæ hµng tån kho ph¶i thÝch ®¸ng.

* Quy tr×nh cÇn l−u ý tÝnh träng yÕu vµ rñi ro tiÒm tµng ®èi víi hµng

tån kho v× nh÷ng lý do sau:

- Hµng tån kho th−êng chiÕm tû träng lín trong tæng tµi s¶n cña ®¬n vÞ

vµ th−êng lµ kho¶n môc lín nhÊt trong tµi s¶n l−u ®éng cña doanh nghiÖp, ®Æc

biÖt ®èi víi doanh nghiÖp th−¬ng m¹i. Nh÷ng sai sãt trªn kho¶n môc hµng tån

kho th−êng dÉn ®Õn nh÷ng sai sãt träng yÕu vÒ chi phÝ vµ kÕt qu¶ kinh doanh.

NÕu hµng tån kho bÞ ®¸nh gi¸ sai lÖch sÏ ¶nh h−ëng träng yÕu ®Õn møc ®é trung

thùc vµ hîp lý cña b¸o c¸o tµi chÝnh.

48

- Sè l−îng vµ chñng lo¹i hµng tån kho rÊt phong phó, sè l−îng nghiÖp vô

ph¸t sinh trong kú rÊt nhiÒu víi gi¸ trÞ lín vµ liªn quan ®Õn nhiÒu lo¹i chøng tõ.

Do ®ã viÖc qu¶n lý vµ ghi chÐp hµng tån kho rÊt phøc t¹p, lµm t¨ng c¬ héi cho

c¸c sai ph¹m.

- Hµng tån kho cã kh¶ n¨ng bÞ gi¶m gi¸ trÞ cao so víi gi¸ trÞ sæ s¸ch rÊt

nhiÒu do hao mßn h÷u h×nh vµ v« h×nh, nªn dÔ bÞ rít gi¸, h− háng hay lçi thêi...

V× thÕ mµ viÖc ®¸nh gi¸ hµng tån kho th−êng phøc t¹p, gi¸ trÞ hµng tån kho cã

thÓ kh«ng ®−îc ®iÒu chØnh thÝch hîp vµ bÞ tr×nh bµy sai lÖch trªn b¸o c¸o tµi chÝnh,

ch¼ng h¹n nh− lËp c¸c kho¶n dù phßng gi¶m gi¸ kh«ng ®óng theo quy ®Þnh.

- Hµng tån kho th−êng ®−îc bè trÝ ë c¸c vÞ trÝ, ®Þa ®iÓm kh¸c nhau, thËm

chÝ cã thÓ rÊt ph©n t¸n ë nhiÒu bé phËn, vµ l¹i do rÊt nhiÒu ng−êi ë nh÷ng bé

phËn kh¸c nhau qu¶n lý. Do vËy vÊn ®Ò kiÓm so¸t vËt chÊt sÏ gÆp nhiÒu khã

kh¨n phøc t¹p, sai sãt nhÇm lÉn sÏ th−êng dÔ x¶y ra (kÓ c¶ trong viÖc h¹ch to¸n

hµng lu©n chuyÓn néi bé gi÷a c¸c kho), thËm chÝ cã thÓ x¶y ra c¶ nh÷ng gian

lËn trong qu¶n lý).

- Cã nhiÒu ph−¬ng ph¸p kh¸c nhau ®Ó ®¸nh gi¸ hµng tån kho, vµ víi mçi

ph−¬ng ph¸p th× gi¸ trÞ hµng tån kho sÏ kh¸c nhau nªn tÊt nhiªn sÏ dÉn ®Õn lîi

nhuËn kh¸c nhau. V× thÕ lu«n cã kh¶ n¨ng lµ ®¬n vÞ sÏ ¸p dông ph−¬ng ph¸p

®¸nh gi¸ kh«ng phï hîp víi chÕ ®é kÕ to¸n ®Ó ®iÒu chØnh gi¸ trÞ hµng tån kho vµ

lîi nhuËn. Ch¼ng h¹n nh−:

+ Ph−¬ng ph¸p x¸c ®Þnh trÞ gi¸ hµng xuÊt kho;

+ X¸c ®Þnh, ®o l−êng vµ ph©n bæ nguyªn vËt liªu gi¸n tiÕp, chi phÝ nh©n

c«ng vµ chi phÝ s¶n xuÊt chung;

+ X¸c ®Þnh s¶n phÈm dë dang vµ s¶n phÈm hoµn thµnh;

+ H¹ch to¸n c¸c kho¶n phÕ liÖu.

- ViÖc kho¸ sæ hµng tån kho cÇn ®¶m b¶o r»ng ®· chia c¾t niªn ®é ®óng

®¾n ®Ó kh«ng ¶nh h−ëng ®Õn BCTC, nhÊt lµ t¹i c¸c ®¬n vÞ ¸p dông ph−¬ng ph¸p

kiÓm kª ®Þnh kú.

49

* Quy tr×nh cÇn ®−a ra c¸c ph−¬ng ph¸p còng nh− néi dung cÇn hiÓu

biÕt ®èi víi hÖ thèng KSNB ®èi víi hµng tån kho

§Ó hiÓu biÕt vÒ hÖ thèng KSNB ®èi víi hµng tån kho, quy tr×nh cÇn h−íng

dÉn KTV ¸p dông ph−¬ng ph¸p nghiªn cøu vµ t×m hiÓu ®èi víi hµng tån kho

nh− t×m hiÓu c¸c quy ®Þnh, thñ tôc, quy tr×nh ®èi víi c¸c chøc n¨ng mua hµng,

nhËn hµng, l−u tr÷ b¶o qu¶n hµng, xuÊt hµng, còng nh− viÖc kiÓm so¸t ®èi víi

c¸c kh©u trong s¶n xuÊt. Cô thÓ nh−:

- Cã ®Çy ®ñ PhiÕu yªu cÇu mua hµng, §¬n mua hµng, PhiÕu yªu cÇu sö

dông vËt t− hµng hãa, PhiÕu vËn chuyÓn hµng hãa, PhiÕu nhËp kho, PhiÕu xuÊt

kho kh«ng?

- Cã c¸c chÝnh s¸ch vÒ gi¸ c¶ vµ chÊt l−îng cña hµng mua vµo kh«ng?

- Cã kÕ ho¹ch ®Æt hµng cô thÓ, kÕ ho¹ch dù tr÷ hµng tån kho cho tõng thêi

kú kh«ng?

- C¸c kho¶n gi¶m trõ cña ng−êi b¸n cã ®−îc gi¶m trõ trùc tiÕp vµo gi¸

b¸n kh«ng?

- C¸c c«ng ®o¹n s¶n xuÊt cã ®−îc x¸c ®Þnh trong kÕ ho¹ch s¶n xuÊt kh«ng?

- Cã phiÕu theo dâi thêi gian s¶n xuÊt vµ s¶n phÈm s¶n xuÊt kh«ng?

- Biªn b¶n sè l−îng thµnh phÈm cã ch÷ ký cña bé phËn s¶n xuÊt c«ng

®o¹n cuèi cïng kh«ng?

- Sè liÖu dïng ®Ó tËp hîp chi phÝ s¶n xuÊt tÝnh gi¸ thµnh cã phï hîp víi

b¸o c¸o s¶n xuÊt kh«ng?

- Cã phiÕu nhËp xuÊt kho thµnh phÈm vµ ®¸nh sè thø tù kh«ng?

Bªn c¹nh ®ã KTV cßn ph¶i t×m hiÓu vÒ hÖ thèng kiÓm so¸t vËt chÊt ®èi víi hµng

tån kho nh− kho tµng, bÕn b·i, nhµ x−ëng vµ c¸c ®iÒu kiÖn kü thuËt kh¸c. BÊt cø

sù thiÕu sãt nµo vÒ ph−¬ng tiÖn cÊt tr÷, vÒ dÞch vô b¶o hé, hoÆc vÒ kiÓm so¸t vËt

chÊt kh¸c ®Òu cã thÓ dÉn tíi mÊt m¸t hµng tån kho do ch¸y næ, do lôt léi hoÆc

do m¸t trém. KTV cÇn xem xÐt tíi møc ®é quan t©m cña cÊp qu¶n lý, l·nh ®¹o

tíi c¸c vÊn ®Ò nµy nh− thÕ nµo.

50

* Quy tr×nh cÇn ®−a ra c¸c ph−¬ng ph¸p còng nh− néi dung cÇn hiÓu

biÕt ®èi víi hÖ thèng kÕ to¸n ®èi víi hµng tån kho. Cô thÓ h−íng dÉn:

- KTV t×m hiÓu quy tr×nh lu©n chuyÓn chøng tõ, kÓ tõ giai ®o¹n mua vµo

cho ®Õn khi tiªu thô s¶n phÈm. T×m hiÓu xem c¸c chøng tõ cã ®−îc lËp ®óng thÓ

thøc hay kh«ng? (Cã ®Çy ®ñ ch÷ ký hay kh«ng? Ghi ®Çy ®ñ c¸c chØ tiªu hay

kh«ng?...) Cã ®−îc phª duyÖt ®óng thÈm quyÒn hay kh«ng? C¸c nghiÖp vô cã

®−îc ghi chÐp chÝnh x¸c vµ ®Çy ®ñ hay kh«ng? ...

- KTV cÇn t×m hiÓu s¬ ®å h¹ch to¸n vµ c¸c lo¹i tµi kho¶n sö dông vµ c¸c

sæ kÕ to¸n theo dâi, c¸c b¸o c¸o hµng tån kho ®Ó xem cã ®¶m b¶o cung cÊp

th«ng tin tµi chÝnh ®¸ng tin cËy cho c«ng t¸c qu¶n lý hay kh«ng? Cã dÔ kiÓm

tra, ®èi chiÕu khi cÇn thiÕt hay kh«ng?

- KTV còng ®ång thêi ph¶i ®Æt c¸c c©u hái vµ cè g¾ng chøng minh xem:

+ HÖ thèng kÕ to¸n hµng tån kho cã theo dâi chi tiÕt cho tõng lo¹i hµng

tån kho kh«ng?

+ HÖ thèng sæ s¸ch kÕ to¸n cã ®−îc theo dâi vµ ®èi chiÕu Ýt nhÊt mét lÇn

víi kÕt qu¶ kiÓm kª trong n¨m kh«ng?

+ HÖ thèng sæ s¸ch kÕ to¸n chi tiÕt cã ®−îc theo dâi vµ ®èi chiÕu víi sæ

tæng hîp vµ c¸c b¸o c¸o kh«ng?

+ Hµng tån kho cã ®−îc theo dâi b»ng hÖ thèng m· sè ®−îc x©y dùng tõ

tr−íc kh«ng?

+ Sù kh¸c biÖt gi÷a kÕt qu¶ kiÓm kª vµ sè liÖu theo dâi trªn sæ kÕ to¸n cã

®−îc xö lý thÊu ®¸o kh«ng?

+ Hµng tån kho cã ®−îc ghi chÐp lªn thÎ kho kh«ng?

* Quy tr×nh cÇn ®−a ra c¸c ph−¬ng ph¸p còng nh− néi dung cÇn hiÓu

biÕt vÒ c¸c thñ tôc kiÓm so¸t ®èi víi hµng tån kho. Cô thÓ:

KTV cÇn quan s¸t c¸c thñ tôc kiÓm so¸t cã tu©n theo c¸c nguyªn t¾c:

Ph©n c«ng ph©n nhiÖm, bÊt kiªm nhiÖm, ñy quyÒn vµ phª chuÈn kh«ng? ViÖc

c¸ch ly tr¸ch nhiÖm trong viÖc thùc hiÖn c¸c chøc n¨ng cña chu tr×nh vµ ai lµ

nh÷ng ng−êi thùc hiÖn c¸c chøc n¨ng ®ã trong n¨m. Cô thÓ:

51

+ Cã c¸c vËt t− vµ hµng hãa cã ®−îc kiÓm so¸t vµ cÊt tr÷ bëi mét bé phËn kho

®éc lËp kh«ng vµ chóng cã ®−îc kiÓm so¸t chÆt chÏ trong viÖc xuÊt dïng kh«ng?

+ Cã tån t¹i 1 phßng thu mua hµng ®éc lËp chuyªn thùc hiÖn tr¸ch nhiÖm

mua tÊt c¶ c¸c nguyªn liÖu, c«ng cô dông cô, hµng hãa kh«ng?

+ Cã tån t¹i mét phßng nhËn hµng riªng biÖt chuyªn thùc hiÖn tr¸ch

nhiÖm nhËn hµng ®Õn kh«ng?

+ Bé phËn qu¶n lý s¶n xuÊt cã ®éc lËp víi kÕ to¸n kh«ng?

+ Ng−êi mua hµng cã t¸ch biÖt víi ng−êi nhËn hµng kh«ng?

+ Ng−êi nhËn hµng vµ thñ kho cã ®éc lËp víi nhau kh«ng?

* Quy tr×nh cÇn h−íng dÉn KTV ®¸nh gi¸ rñi ro kiÓm so¸t, thiÕt kÕ

vµ thùc hiÖn c¸c thö nghiÖm kiÓm so¸t, ®Æc biÖt ®èi víi c¸c nghiÖp vô quan

träng nh−:

- NghiÖp vô nhËp vËt t− hµng hãa

- NghiÖp vô xuÊt vËt t− hµng hãa

- NghiÖp vô s¶n xuÊt

- NghiÖp vô l−u kho vËt t− hµng hãa

* Quy tr×nh cÇn h−íng dÉn thiÕt kÕ vµ thùc hiÖn c¸c ph−¬ng ph¸p

kiÓm to¸n c¬ b¶n ®èi víi chu tr×nh hµng tån kho. Cô thÓ:

Thùc hiÖn c¸c thñ tôc ph©n tÝch

Trong khi kiÓm to¸n chu tr×nh hµng tån kho, KTV øng dông rÊt nhiÒu thñ

tôc ph©n tÝch. C¸c sai ph¹m träng yÕu vÒ hµng tån kho cã thÓ dÔ dµng ph¸t hiÖn

th«ng qua viÑc thiÕt kÕ c¸c thñ tôc ph©n tÝch ®Ó kiÓm tra tÝnh hîp lý chung cña

c¸c con sè. Tr−íc khi thùc hiÖn c¸c thñ tôc ph©n tÝch, ®iÒu cÇn thiÕt lµ KTV nªn

rµ so¸t mét c¸ch s¬ l−îc vÒ ngµnh nghÒ cña kh¸ch hµng ®Ó n¾m b¾t ®−îc t×nh

h×nh thùc tÕ còng nh− xu h−íng cña ngµnh nh»m t¹o c¨n cø ®Ó ph©n tÝch.

Tr−êng hîp sè liÑu ph©n tÝch kh«ng cho kÕt qu¶ nh− dù kiÕn cña KTV th× KTV

cã thÓ ph¶i ®iÒu tra lµm râ nguyªn nh©n.

52

ViÖc rµ so¸t l¹i mèi quan hÖ gi÷a sè d− hµng tån kho víi sè hµng mua trong kú,

víi l−îng s¶n xuÊt ra vµ sè hµng tiªu thô trong kú còng gióp cho KTV ®¸nh gi¸

chÝnh x¸c h¬n vÒ sù thay ®æi ®èi víi hµng tån kho.

Mét tû suÊt quan träng mµ KTV th−êng hay sö dông ®Ó kiÓm to¸n chu tr×nh

hµng tån kho bao gåm:

- Tû suÊt l·i gép = Tæng l·i gép/ Tæng doanh thu

- Tû lÖ vßng quay hµng tån kho = Tæng gi¸ vèn hµng b¸n/ B×nh qu©n hµng

tån kho

Hai tû suÊt nµy cã thÓ cho phÐp KTV ®¸nh gi¸ tÝnh hîp lý cña gi¸ vèn

hµng b¸n. NÕu tû suÊt lîi nhuËn th« qu¸ th¸p hoÆc tû lÖ quay vßng hµng tån kho

qu¸ cao so víi dù kiÕn cña KTV cã thÓ do doanh nghiÖp d· khai t¨ng gi¸ vèn

hµng b¸n vµ khai gi¶m hµng tån kho.

Bªn c¹nh ph©n tÝch tû suÊt, KTV còng cã thÓ sö dông thñ tôc ph©n tÝch xu

h−íng b»ng viÖc so s¸nh gi¸ vèn hµng b¸n gi÷a c¸c th¸ng, c¸c kú víi nhau ®Ó

ph¸t hiÖn ra sù thay ®æi ®ét biÕn cña mét kú nµo ®ã. HoÆc KTV cã thÓ ph©n tÝch

theo c¸c kho¶n môc cÊu t¹o gi¸ thµnh s¶n phÈm trong doanh nghiÖp s¶n xuÊt

nh− kho¶n môc chi phÝ nguyªn vËt liÖu trùc tiÕp, chi phÝ nh©n c«ng trùc tiÕp vµ

chi phÝ s¶n xuÊt chung. Qua ®ã cã thÓ cho phÐp KTV ph¸t hiÖn ra c¸c dÊu hiÖu

kh«ng b×nh th−êng cña mçi yÕu tè trong mçi quan hÖ chung.

Ngoµi ra, nh÷ng th«ng tin phi tµi chÝnh còng phÇn nµo gióp KTV kiÓm tra

®é hîp lý cña hµng tån kho. Ch¼ng h¹n, khi mµ kh¸ch hµng l−u tr÷ hµng tån kho

trong nhiÒu kho kh¸c nhau, KTV cã thÓ so s¸nh gi÷a sè l−îng hµng tån kho dù

tr÷ trong kho víi diÖn tÝch cã thÓ chøa cña kho ®ã. Sè liÖu hµng tån kho vÒ mÆt

gi¸ trÞ cã thÓ ®em ra so s¸nh víi chØ tiªu sè l−îng vµ so s¸nh víi c¸c con sè

thèng kª trong ngµnh.

Thu thËp danh môc hµng tån kho vµ ®èi chiÕu víi sæ s¸ch kÕ to¸n

KTV cÇn thu thËp danh môc hµng tån kho vµ ®èi chiÕu chóng víi hÖ

thãng sæ tæng hîp vµ chi tiÕt hµng tån kho. Môc ®Ých cña KTV khi thùc hiÖn thö

53

nghiÖm nµy lµ nh»m kh¼ng ®Þnh sù khíp nhau gi÷a c¸c thÎ kho víi sæ s¸ch kÕ

to¸n còng nh− víi b¸o c¸o tµi chÝnh.

Quan s¸t kiÓm kª vËt chÊt hµng tån kho

KiÓm kª hµng tån kho vµ qu¶n lý viÖc kiÓm kª hµng tån kho kh«ng ph¶i

nhiÖm vô cña KTV mµ ®ã lµ nhiÖm vô cña ban qu¶n lý doanh nghiÖp. Tr¸ch

nhiÖm cña KTV lµ quan s¸t kiÓm kª vËt chÊt hµng tån kho. MÆc dï viÖc quan

s¸t kiÓm kª vËt chÊt hµng tån kho lµ mét thö nghiÖm tèn kÐm vÒ thêi gian vµ

khã thùc hiÖn nh−ng hÕt søc quan träng vµ cÇn thiÕt ®èi víi KTV khi kiÓm to¸n

chu tr×nh hµng tån kho.

Trong khi thùc hiÖn thñ tôc kiÓm to¸n nµy, KTV cÇn thu thËp c¸c th«ng

tin ®Ó ®¸nh gi¸ tÝnh tin cËy cña c¸c thñ tôc kiÓm kª hµng tån kho mµ ban qu¶n

lý ¸p dông, cã nh− vËy KTV míi cã thÓ tin cËy vµo kÕt qu¶ kiÓm kª mµ ban

qu¶n lý cung cÊp cho. Trong mét sè tr−êng hîp ®Æc biÖt, doanh nghiÖp cã thÓ

thuª mét sè chuyªn gia kiÓm kª hµng tån kho bªn ngoµi ®Ó ®Õn kiÓm kª mét sè

hµng tån kho ®Æc biÖt. Khi ®ã KTV ph¶i dùa vµo kÕt luËn cña c¸c chuyªn gi¸ vµ

KTV ph¶i ®¸nh gi¸, sö dông kÕt qu¶ ®ã tu©n theo chuÈn mùc kiÓm to¸n ®· quy ®Þnh.

KTV ph¶i th¶o luËn râ vÒ thêi gian quan s¸t vËt chÊt hµng tån kho víi ban

qu¶n lý doanh nghiÖp, dùa vµo hÖ thèng kho b·i cña ®¬n vÞ vµ dùa trªn nh÷ng

®¸nh gi¸ vÒ rñi ro kiÓm so¸t. KTV nªn rµ so¸t vµ ®¸nh gi¸ kÕ ho¹ch kiÓm kª

hµng tån kho cña doanh nghiÖp ®Ó cã thÓ bè trÝ, ®iÒu chØnh thÝch hîp víi kÕ

ho¹ch kiÓm to¸n cña m×nh. Ngµy kiÓm kª hµng tån kho nªn s¸t víi ngµy lËp

B¶ng C§KT vµ KTV nªn cã mÆt vµo thêi ®iÓm kiÓm kª ®ã. §èi víi ®¬n vÞ cã

nhiÒu kho b·i ë nhiÒu n¬i kh¸c nhau th× KTV cã thÓ thay ®æi ®Þa ®iÓm quan s¸t

kiÓm kª gi÷a c¸c n¨m vµ b¶o ®¶m quy m« quan s¸t kiÓm kª hîp lý trong mçi

n¨m. Tr−êng hî ®ã, ®èi v¬i nh÷ng kho b·i mµ KTV kh«ng cã kh¶ n¨ng quan s¸t

th× KTV cã thÓ sö dông kÕt qu¶ cña KTV néi bé, vµ ®−¬ng nhiªn ph¶i tu©n thñ

ChuÈn mùc kiÓm to¸n vÒ “ Sö dông kÕt qu¶ cña KTV néi bé”.

Trong khi quan s¸t kiÓm kª vËt chÊt hµng tån kho, ®Ó b¶o ®¶m c¸c thñ tôc

chi tiÕt ®−îc thùc hiÖn mét c¸ch hîp lý th× KTV nªn:

54

- Quan s¸t c¸c nh©n viªn cña kh¸ch hµng khi thùc hiÖn c¸c thñ tôc ®· quy ®Þnh.

- Kh¼ng ®Þnh c¸c phiÕu kiÓm kª ®· ®−îc ®¸nh sè tr−íc vµ hµng tån kho

®−îc ®¸nh dÊu hîp lý.

- Chó ý c¸c thïng chøa, c¸c container rçng.

- Kh¼ng ®Þnh tÊt c¶ sè hµng tån kho ®· kiÓm kª ®−îc ®¸nh dÊu riªng.

Bªn c¹nh ®ã th× tÊt c¶ c¸c KTV còng cÇn ph¶i thùc hiÖn mét sè c¸c thñ

tôc cô thÓ nh−:

- KiÓm kª thö vµ ®èi chiÕu kÕt qu¶ kiÓm kª thö víi kÕt qu¶ kiÓm kª cña

doanh nghiÖp.

- Ghi l¹i mét c¸ch chi tiÕt c¸c sè sª-ri cña c¸c phiÕu kiÓm kª ®· sö dông

vµ ch−a sö dông, ghi l¹i c¸c sè hiÖu ®¸nh dÊu hµng tån kho.

- §¸nh gi¸ t×nh h×nh chung vÒ ®iÒu kiÖn hµng tån kho, ghi chó ®èi víi c¸c

hµng tån kho bÞ ®æ vì, qu¸ ®¸t vµ nh÷ng hµng tån kho chËm tiªu thô.

- B¶o ®¶m r»ng c¸c phiÕu kiÓm kª ®· ®−îc khãa nh»m tr¸nh ghi thªm c¸c

sè liÖu khong cã thùc.

Ghi chó c¸c tµi liÖu cã liªn quan tíi nghiÖp vô nhËn hµng, s¶n xuÊt vµ tiªu

thô x¶y ra trong qu¸ tr×nh kiÓm kª vµ hµng hãa nhËn ®−îc trong qu¸ tr×nh kiÓm

kª ph¶i ®−îc ®Ó riªng.

Quy m« kiÓm kª thö cña KTV phô thuéc vµo b¶n chÊt vµ thµnh phÇn cña

hµng tån kho. Th−êng KTV chän c¸c kho¶n môc cã gi¸ trÞ lín ®Ó kiÓm kª thö

nh−ng bªn c¹nh ®ã còng chän mÉu c¸c kho¶n môc kh¸c ®Ó kiÓm kª thö.

§Ó ®−a ra kÕt luËn, mét sè thµnh viªn cña nhãm kiÓm to¸n ®−îc ph©n c«ng

chuÈn bÞ c¸c b»ng chøng vÒ c¸c vÊn ®Ò chi tiÕt ®−îc liÖt kª d−íi ®©y tr−íc khi

kÕt luËn vÒ ®é tin cËy cña kÕt qu¶ kiÓm kª:

- Nh÷ng ph¹m vi ®èi víi kÕ ho¹ch vµ thñ tôc kiÓm kª cña ®¬n vÞ.

- Quy m« c¸c cuéc kiÓm kª thö vµ chªnh lÖch träng yÕu gi÷a kÕt qu¶

kiÓm kª thö víi kÕt qu¶ kiÓm kª cña ®¬n vÞ.

- C¸c kÕt luËn vÒ tÝnh chÝnh x¸c cña cuéc kiÓm kª.

- T×nh tr¹ng chung ®èi víi hµng tån kho.

55

* Quy tr×nh cÇn l−u ý viÖc kiÓm tra gi¸ hµng tån kho

Cã thÓ nãi thñ tôc nµy cã liªn quan mËt thiÕt tíi c¬ së dÉn liÖu vÒ ®o

l−êng vµ tÝnh gi¸ hµng tån kho. §èi víi viÖc kiÓm tra gi¸ hµng hãa vµ vËt t−,

KTV cÇn ph¶i cã tr¸ch nhiÖm x¸c ®Þnh râ c¬ së vµ ph−¬ng ph¸p tÝnh gi¸ ®èi víi

hµng tån kho ra sao? Cã tu©n thñ c¸c nguyªn t¾c kÕ to¸n ®−îc thõa nhËn réng

r·i hay kh«ng? Khi ®ã cÇn tËp trung lµm râ c¸c vÊn ®Ò:

- Ph−¬ng ph¸p ®Þnh gi¸ nµo ®−îc kh¸ch hµng sö dông?

- Ph−¬ng ph¸p nµy cã ®−îc sö dông thèng nhÊt gi÷a n¨m nay víi n¨m

tr−íc hay kh«ng?

- Ph−¬ng ph¸p nµy cã phï hîp víi thùc tÕ vµ hîp lý hay kh«ng?

Ph−¬ng ph¸p ®Þnh gi¸ hµng tån kho: Cã thÓ nãi cã rÊt nhiÒu ph−¬ng

ph¸p ®Þnh gi¸ hµng tån kho, ch¼tng h¹n ph−¬ng ph¸p gi¸ thùc tÕ ®Ých danh;

ph−¬ng ph¸p b×nh qu©n gia quyÒn; ph−¬ng ph¸p nhËp sau xuÊt tr−íc; ph−¬ng

ph¸p nhËp tr−íc xuÊt tr−íc; ph−¬ng ph¸p gi¸ h¹ch to¸n. KTV ph¶i x¸c ®Þnh râ

kh¸ch hµng sö dông ph−¬ng ph¸p ®Þnh gi¸ nµo trong sè c¸c ph−¬ng ph¸p ®ã.

Ph−¬ng ph¸p nµy cã ®−îc sö dông thèng nhÊt gi÷a n¨m nay víi n¨m

tr−íc hay kh«ng? VÊn ®Ò nµy quan t©m ®Õn sù thay ®æi trong ph−¬ng ph¸p x¸c

®Þnh gi¸ hµng tån kho, gi¶ sö tõ ph−¬ng ph¸p LIFO sang ph−¬ng ph¸p FIFO, th×

tÊt c¶ nh÷ng thay ®æi ®ã còng nh− ¶nh h−ëng cña sù thay ®æi nµy ph¶i ®−îc khai

b¸o ®Çy ®ñ trong thuyÕt minh BCTC. H¬n n÷a, KTV cÇn ph¶i cã ®o¹n bæ sung

®Ó nhÊn m¹nh vÒ sù kh«ng nhÊt qu¸n trong viÖc sö dông ph−¬ng ph¸p ®Þnh gi¸

hµng tån kho gi÷a 2 n¨m.

Ph−¬ng ph¸p nµy cã phï hîp víi thùc tÕ vµ hîp lý hay kh«ng? KTV ph¶i

®¸nh gi¸ tÝnh hîp lý vµ tÝnh phï hîp cña ph−¬ng ph¸p ®Þnh gi¸ hµng tån kho mµ

doanh nghiÖp ¸p dông trong thùc tÕ. §Ó lµm ®−îc ®iÒu nµy KTV ph¶i thùc hiÖn

kiÓm tra gi¸ cña mét sè mÆt hµng tån kho ®¹i diÖn.

Gi¸ vèn hµng tån kho §èi víi hµng hãa vµ nguyªn vËt liÖu mua, KTV cã

thÓ sö dông ph−¬ng ph¸p kiÓm tra c¸c hãa ®¬n cña nhµ cung cÊp ®Ó x¸c minh vÒ

sè l−îng vµ ®¬n gi¸ cña hµng tån kho tõ ®ã tÝnh ra ®−îc gi¸ vèn cña hµng tån kho.

56

§èi víi s¶n phÈm dë dang vµ thµnh phÈm th× gi¸ vèn ph¶i ®−îc kiÓm tra

th«ng qua hÖ thèng sæ s¸ch kÕ to¸n chi phÝ. HÖ thèng sæ s¸ch kÕ to¸n chi phÝ

cña ®¬n vÞ cÇn ®−îc kiÓm tra trong giai ®o¹n chuyÓn tiÕp (giai ®o¹n gi÷a kú), vµ

c¸c thö nghiÖm kiÓm so¸t ®· thùc hiÖn ®Ó ®¸nh gi¸ hÖ thèng KSNB còng cã thÓ

lµ thö nghiÖm chi tiÕt phôc vô cho môc ®Ých nµy. Chóng cã thÓ cung cÊp cho

KTV nh÷ng b»ng chøng tin cËy vÒ sè liÖu chi phÝ s¶n phÈm s¶n xuÊt ra. Sau ®ã

KTV ®èi chiÕu gi÷a gi¸ vèn hµng tån kho trªn sæ s¸ch víi kÕt qu¶ kiÓm kª.

Gi¸ trÞ thuÇn cña hµng tån kho Hµng tån kho ph¶i ®−îc ph¶n ¸nh theo

®óng gi¸ trÞ thuÇn cña chóng. Gi¸ trÞ cña hµng tån kho cÇn ®−îc ®iÒu chØnh gi¶m

trong c¸c tr−êng hîp sau ®©y:

- Sôt gi¸ trªn thÞ tr−êng.

- §æ vì, háng hãc.

- Qu¸ h¹n sö dông, lçi thêi.

- QuyÕt ®Þnh b¸n chÞu lç ®Ó chuyÓn s¸ng mÆt hµng kh¸c.

- Lçi trong khi mua vµ s¶n xuÊt.

KTV cÇn ph¶i kiÓm tra theo h−íng sau ®©y:

- Rµ so¸t vµ kiÓm tra quy tr×nh ghi gi¶m gi¸ hµng tån kho ®−îc ¸p dông

bëi ban qu¶n lý doanh nghiÖp.

- §éc lËp −íc ®o¸n gi¸ trÞ cÇn ghi gi¶m.

- §èi chiÕu kÕt qu¶ −íc ®o¸n víi kÕt qu¶ cña ®¬n vÞ.

Sö dông kÕt qu¶ cña c¸c chuyªn gia Khi ®Þnh gi¸ hµng tån kho cña ®¬n vÞ

mµ cã liªn quan tíi mét sè lo¹i hµng tån kho ®ßi hái tÝnh kü thuËt cao, KTV cã

thÓ cÇn ®Õn sù trî gióp cña c¸c chuyªn gia bªn ngoµi. Khi thuª chuyªn gia bªn

ngoµi KTV cÇn ®¸nh gi¸ tÝnh ®éc lËp cña chuyªn gia ®èi víi doanh nghiÖp vµ

xem xÐt tr×nh ®é cña chuyªn gia ®Ó cã thÓ tin cËy vµo kÕt qu¶ mµ chuyªn gia ®ã

cung cÊp.

Trªn ®©y lµ c¸c néi dung kiÓm to¸n hµng tån kho cÇn bæ sung, hoµn thiÖn

vµo quy tr×nh kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh hiÖn t¹i vµ ®ång thêi cÇn lo¹i bá c¸c

h¹n chÕ cña quy tr×nh nh− ®· ®−îc tr×nh bµy ë c¸c phÇn tr−íc. Cô thÓ nh− d−íi ®©y:

57

* CÇn bæ sung c¸c quy ®Þnh, h−íng dÉn kiÓm to¸n cßn thiÕu ®èi víi

kiÓm to¸n hµng tån kho. Cô thÓ, cÇn bæ sung h−íng dÉn kiÓm to¸n ®èi víi

c¸c néi dung sau:

- Bæ sung h−íng dÉn kiÓm to¸n gi¸ gèc hµng tån kho.

- Bæ sung h−íng dÉn kiÓm to¸n gi¸ trÞ thuÇn hµng tån kho.

- Bæ sung h−íng dÉn kiÓm to¸n c¸c kho¶n hao hôt mÊt m¸t vµ chi phÝ s¶n

xuÊt chung kh«ng ®−îc ph©n bæ khi kiÓm to¸n hµng tån kho.

- Bæ sung h−íng dÉn kiÓm to¸n sù phï hîp gi÷a gi¸ vèn hµng tån kho ®·

b¸n (gi¸ gèc hµng tån kho ®· b¸n) víi doanh thu ®· ghi nhËn.

- Bæ sung h−íng dÉn kiÓm to¸n hµng tån kho b»ng ph−¬ng ph¸p ph©n tÝch

do cã sù thay ®æi quy ®Þnh vÒ “Tr×nh bµy b¸o c¸o tµi chÝnh” trong chuÈn mùc tíi

c¸c chØ tiªu nµy trªn b¸o c¸o tµi chÝnh so víi chÕ ®é kÕ to¸n tr−íc ®ã.

* CÇn bæ sung c¸c quy ®Þnh, h−íng dÉn kiÓm to¸n mµ quy tr×nh kiÓm

to¸n ®· cã nh−ng ch−a ®Çy ®ñ ®èi víi kiÓm to¸n hµng tån kho. Cô thÓ lµ cÇn

bæ sung c¸c chØ tiªu tµi kho¶n thuéc ®èi t−îng kiÓm to¸n hµng tån kho vµo quy

tr×nh nh−: hµng hãa, nguyªn liÖu, vËt liÖu, c«ng cô, dông cô göi ®i gia c«ng chÕ

biÕn vµ chi phÝ dÞch vô dë dang vµ cã c¸c ph−¬ng ph¸p kiÓm to¸n phï hîp.

* Söa ®æi c¸c quy ®Þnh h−íng dÉn kiÓm to¸n trong quy tr×nh kh«ng

cßn phï hîp ®èi víi kiÓm to¸n hµng tån kho. Cô thÓ lµ cÇn söa ®æi c¸c

h−íng d·n kiÓm to¸n kho¶n môc dù phßng gi¶m gi¸ hµng tån kho. ChÕ ®é

kÕ to¸n quy ®Þnh kho¶n chªnh lÖch gi÷a gi¸ trÞ thuÇn vµ gi¸ gèc hµng tån kho

®−îc h¹ch to¸n vµo TK 642-Chi phÝ qu¶n lý doanh nghiÖp. NÕu n¨m tr−íc ®·

trÝch lËp dù phßng, sè ph¶i trÝch lËp dù phßng n¨m nay cao h¬n sè ®· trÝch n¨m

tr−íc th× trÝch thªm vµo TK 642-Chi phÝ qu¶n lý doanh nghiÖp, nÕu nhá h¬n th×

hoµn nhËp vµ ghi t¨ng TK 721-Thu nhËp bÊt th−êng. Nh−ng theo chuÈn mùc,

kho¶n chªnh lÖch gi÷a gi¸ trÞ thuÇn cã thÓ thùc hiÖn ®−îc vµ gi¸ gèc hµng tån

kho ®−îc h¹ch to¸n vµo TK 632-Gi¸ vèn hµng b¸n. NÕu n¨m tr−íc ®· trÝch lËp

dù phßng th× sè chªnh lÖch gi÷a sè ph¶i trÝch lËp n¨m nay víi sè ®· trÝch lËp

n¨m tr−íc sÏ ®−îc h¹ch to¸n t¨ng hoÆc gi¶m TK 632-Gi¸ vèn hµng b¸n. Trong

58

khi ®ã, quy tr×nh kiÓm to¸n DNNN chØ quy ®Þnh KTV khi kiÓm to¸n hµng tån

kho ph¶i tËp trung vµo néi dung dù phßng gi¶m gi¸ hµng tån kho, m· sè 149

(tøc lµ TK 159, theo chÕ ®é kÕ to¸n tr−íc kia h−íng dÉn h¹ch to¸n ®èi øng víi

TK 642 vµ TK 721) vµ cÇn kiÓm tra c¸c hµng hãa tån kho chËm lu©n chuyÓn,

kÐm mÊt phÈm chÊt, h− háng ph¶i lËp dù phßng gi¶m gi¸ theo quy ®Þnh.

VÒ néi dung kiÓm to¸n trªn b¸o c¸o tµi chÝnh

§èi víi c¸c chØ tiªu trªn b¸o c¸o kÕt qu¶ SXKD.

Sña ®æi bæ sung néi dung kiÓm to¸n doanh thu: trong tr−êng hîp trao ®æi

hµng hãa hoÆc dÞch vô ®Ó lÊy hµng hãa hoÆc dÞch vô kh¸c kh«ng t−¬ng tù th× gi¸

trÞ doanh thu ®−îc x¸c ®Þnh b»ng gi¸ trÞ hîp lý cña hµng hãa hoÆc dÞch vô nhËn

vÒ (hoÆc gi¸ trÞ hîp lý cña hµng hãa, dÞch vô ®em trao ®æi nÕu kh«ng x¸c ®Þnh

®−îc gi¸ trÞ hîp lý cña hµng hãa, dÞch vô nhËn vÒ), sau khi ®iÒu chØnh c¸c kho¶n

tiÒn hoÆc t−¬ng ®−¬ng tiÒn tr¶ thªm hoÆc thu thªm. Tr−êng hîp trao ®æi hµng

hãa dÞch vô víi hµng hãa dÞch vô t−¬ng ®−¬ng kh«ng ®−îc ghi nhËn lµ nghiÖp

vô t¹o doanh thu; kiÓm to¸n c¸c ®iÒu kiÖn ghi nhËn doanh thu b¸n hµng ®−îc

ghi nhËn khi tháa m·n tÊt c¶ 5 ®iÒu kiÖn sau:

§iÒu kiÖn 1: Doanh nghiÖp ®· chuyÓn giao phÇn lín rñi ro vµ lîi Ých g¾n

liÒn víi quyÒn së h÷u s¶n phÈm hoÆc hµng hãa cho ng−êi mua;

§iÒu kiÖn 2: Doanh nghiÖp kh«ng cßn n¾m gi÷ quyÒn qu¶n lý hµng hãa

nh− ng−êi së h÷u hµng hãa hoÆc quyÒn kiÓm so¸t hµng hãa;

§iÒu kiÖn 3: Doanh thu ®−îc x¸c ®Þnh t−¬ng ®èi ch¾c ch¾n;

§iÒu kiÖn 4: Doanh nghiÖp ®· thu hoÆc sÏ thu ®−îc lîi Ých kinh tÕ tõ giao

dÞch b¸n hµng;

§iÒu kiÖn 5: X¸c ®Þnh ®−îc chi phÝ liªn quan ®Õn giao dÞch b¸n hµng.

KiÓm to¸n doanh thu vµ chi phÝ liªn quan tíi hîp ®ång x©y dùng c¨n cø

vµo 2 ®iÒu kiÖn ®Ó x¸c ®Þnh doanh thu hîp ®ång x©y dùng, 2 tr−êng hîp ghi

nhËn doanh thu vµ chi phÝ lµ “thanh to¸n theo tiÕn ®é kÕ ho¹ch” vµ “thanh to¸n

theo gi¸ trÞ khèi l−îng thùc hiÖn”; KiÓm to¸n doanh thu vµ thu nhËp kh¸c

th−êng liªn quan tíi nî ph¶i thu kh¸ch hµng vµ viÖc trÝch lËp dù phßng ph¶i thu

59

khã ®ßi, KTV cÇn c¨n cø vµo quy ®Þnh míi vÒ trÝch lËp vµ hoµn nhËp dù phßng

ph¶i thu khã ®ßi. Cô thÓ: kh«ng khèng chÕ møc trÝch lËp dù phßng, hoµn nhËp

dù phßng h¹ch to¸n gi¶m chi phÝ qu¶n lý doanh nghiÖp, quy ®Þnh xö lý nî khã

®ßi ®· lËp dù phßng vµo nguån dù phßng ®· trÝch.

Söa ®æi bæ sung kiÓm to¸n c¸c kho¶n gi¶m trõ vµo doanh thu: bao gåm

mét sè kho¶n môc, trong ®ã cã mét sè néi dung ®· cã nh÷ng quy ®Þnh míi, cô

thÓ nh− sau:

+ Kho¶n “ChiÕt khÊu thanh to¸n” h¹ch to¸n vµo TK 635-“Chi phÝ tµi chÝnh”.

+ TK 532 “Gi¶m gi¸ hµng b¸n”, chØ bao gåm kho¶n Gi¶m gi¸. Kho¶n Bít

gi¸ ®−îc h¹ch to¸n ë TK 521 “ChiÕt khÊu th−¬ng m¹i”.

+ Ngoµi ra, thuÕ GTGT ®−îc khÊu trõ ®−îc t¸ch riªng khái doanh thu

ngay trªn hãa ®¬n GTGT vµ h¹ch to¸n còng t¸ch riªng.

Söa ®æi bæ sung néi dung kiÓm to¸n kho¶n môc thu nhËp H§TC: sö dông

tµi kho¶n míi: TK 515-“Doanh thu H§TC” vµ doanh thu tµi chÝnh h¹ch to¸n

vµo ho¹t ®éng SXKD trong kú, doanh thu H§TC cßn bao gåm: l·i b¸n hµng tr¶

chËm, tr¶ gãp, l·i chªnh lÖch tû gi¸ ngo¹i tÖ vµ chªnh lÖch l·i chuyÓn nh−îng

vèn; kiÓm to¸n c¸c ®iÒu kiÖn ghi nhËn doanh thu tõ tiÒn l·i, tiÒn b¶n quyÒn, cæ

tøc vµ lîi nhuËn ®−îc chia.

Bæ sung thªm néi dung kiÓm to¸n ®èi víi c¸c chØ tiªu trªn b¸o c¸o l−u

chuyÓn tiÒn tÖ: viÖc kiÓm to¸n B¸o c¸o l−u chuyÓn tiÒn tÖ rÊt cã Ých bëi v× th«ng

qua kiÓm tra gióp KTV ®¸nh gi¸ kh¸ch quan t×nh h×nh H§KD cña doanh nghiÖp

nh−: c¸c thay ®æi trong tµi s¶n thuÇn, c¬ cÊu tµi chÝnh, kh¶ n¨ng chuyÓn ®æi tµi

s¶n thµnh tiÒn, kh¶ n¨ng thanh to¸n... Ngoµi ra, kiÓm tra b¸o c¸o l−u chuyÓn

tiÒn tÖ gióp KTV xem xÐt vµ dù ®o¸n kh¶ n¨ng vÒ sè l−îng, thêi gian vµ ®é tin

cËy cña c¸c luång tiÒn trong t−¬ng lai; kiÓm tra l¹i c¸ch ®¸nh gi¸, dù ®o¸n vÒ

c¸c luång tiÒn gióp cã ®−îc mét kÕt qu¶ kiÓm to¸n mét c¸ch toµn diÖn h¬n vÒ

doanh nghiÖp.

2.1.3.2- Söa ®æi, bæ sung c¸c quy ®Þnh, h−íng dÉn néi kiÓm to¸n mµ quy

tr×nh kiÓm to¸n kh«ng cßn phï hîp

60

VÒ néi dung kiÓm to¸n c¸c kho¶n môc trong h¹ch to¸n kÕ to¸n.

Söa ®æi bæ sung néi dung kiÓm to¸n Hµng tån kho, TSC§, doanh thu vµ

thu nhËp kh¸c... néi dung kiÓm to¸n nµy cÇn sö dông ph−¬ng ph¸p ph©n tÝch, v×

do cã sù thay ®æi quy ®Þnh vÒ “Tr×nh bµy b¸o c¸o tµi chÝnh” trong chuÈn mùc tíi

c¸c chØ tiªu nµy trªn b¸o c¸o tµi chÝnh so víi chÕ ®é kÕ to¸n tr−íc ®ã.

VÒ néi dung kiÓm to¸n trªn b¸o c¸o tµi chÝnh

Söa ®æi bæ sung néi dung vµ ph−¬ng ph¸p mÉu biÓu vÒ b¶ng c©n ®èi kÕ

to¸n, thu nhËp – chi phÝ vµ kÕt qu¶ kinh doanh còng ph¶i thay ®æi cho phï hîp víi

CMKT.

2.2- Nh÷ng ®iÒu kiÖn thùc hiÖn c¸c gi¶i ph¸p hoµn thiÖn néi dung cña

Quy tr×nh kiÓm to¸n B¸o c¸o tµi chÝnh doanh nghiÖp Nhµ n−íc

2.2.1- Bé Tµi chÝnh

2.2.1.1- Nghiªn cøu vµ vËn dông chuÈn mùc kÕ to¸n quèc tÕ vµo viÖc x©y

dùng chuÈn mùc kÕ to¸n ViÖt Nam cÇn ph¶i phï hîp víi c¸c nguyªn t¾c, chuÈn

mùc phæ biÕn trªn thÕ giíi vµ phï hîp víi kÕ to¸n ViÖt Nam

ViÖc ban hµnh hÖ thèng CMKT ViÖt Nam ®−îc ChÝnh phñ giao cho Bé

Tµi chÝnh lµ c¬ quan chñ tr× trong viÖc so¹n th¶o, lÊy ý kiÕn cña c¸c Bé, ngµnh

cã liªn quan vµ c¸c doanh nghiÖp. Nh− ®· nãi ë trªn, hÖ thèng CMKT ViÖt Nam

®−îc ban hµnh dùa trªn hÖ thèng CMKT quèc tÕ vµ ®iÒu kiÖn thùc tÕ cña ViÖt

Nam nh»m dÇn ®−a kÕ to¸n ViÖt Nam héi nhËp víi kÕ to¸n quèc tÕ vµ khu vùc.

Tuy nhiªn, ®©y lµ vÊn ®Ò míi cho nªn kh«ng thÓ ngay mét lóc cã thÓ ban hµnh

®Çy ®ñ tÊt c¶ c¸c CMKT mµ cÇn cã thêi gian nghiªn cøu vµ vËn dông cho phï

hîp. H¬n n÷a, ngµy nh÷ng CMKT ®· ban hµnh, ¸p dông vµo thùc tiÔn c«ng t¸c

kÕ to¸n t¹i c¸c doanh nghiÖp cßn gÆp nhiÒu khã kh¨n do:

NhiÒu kh¸i niÖm ®−a ra cßn kh¸ míi mÎ, thËm chÝ khã hiÓu.

Ch−a thÓ ¸p dông ®−îc do ch−a cã chÕ ®é kÕ to¸n h−íng dÉn thùc hiÖn

c¸c chuÈn mùc.

61

ViÖc ban hµnh c¸c chuÈn mùc kh«ng theo tr×nh tù mµ thùc hiÖn chuÈn

mùc nµo dÔ th× ban hµnh tr−íc. Cho nªn, néi dung c¸c chuÈn mùc ban hµnh

tr−íc ch−a phï hîp vµ m©u thÉm víi c¸c chuÈn mùc sau.

V× nh÷ng lÝ do nªu trªn, ®Ó hoµn thiÖn c«ng t¸c kÕ to¸n lËp b¸o c¸o tµi

chÝnh doanh nghiÖp vµ hoµn thiÖn néi dung quy tr×nh kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi

chÝnh DNNN ®Ò nghÞ Bé Tµi chÝnh:

Nghiªn cøu vµ ban hµnh ®Çy ®ñ c¸c CMKT ViÖt Nam.

Trong qu¸ tr×nh so¹n th¶o vµ vËn dông c¸c CMKT quèc tÕ cÇn ph¶i ViÖt

ho¸ mét sè tõ ng÷, kh¸i niÖm cho phï hîp víi thùc tiÔn cña c«ng t¸c kÕ to¸n,

kiÓm to¸n cña n−íc ta.

2.2.1.2- §i ®«i víi viÖc ban hµnh c¸c chuÈn mùc kÕ to¸n cÇn nghiªn cøu vµ

ban hµnh chÕ ®é kÕ to¸n h−íng dÉn thùc hiÖn c¸c chuÈn mùc kÕ to¸n

CMKT lµ nh÷ng qui ®Þnh mang tÝnh chÊt ph¸p lý; lµ nh÷ng qui ®Þnh

mang tÝnh mùc th−íc. §ã lµ nh÷ng nguyªn t¾c c¬ b¶n cña kÕ to¸n, nh÷ng gi¶i

thÝch, h−íng dÉn vÒ quy tr×nh nghiÖp vô, ph−¬ng ph¸p h¹ch to¸n vµ nguyªn t¾c

chØ ®¹o c«ng viÖc kÕ to¸n; liªn quan ®Õn nhiÒu chÝnh s¸ch tµi chÝnh, chÝnh s¸ch

thuÕ. Nh÷ng qui ®Þnh chung vÒ tµi chÝnh, thuÕ còng ®−îc ®−a vµo CMKT; kh«ng

thÓ ®Ò cËp chi tiÕt hÕt mäi khÝa c¹nh trong mäi giao dÞch. Do vËy, ®Ó nh÷ng

ng−êi lµm c«ng t¸c kÕ to¸n, kiÓm to¸n cã thÓ thùc hiÖn ®−îc cÇn ph¶i cã h−íng

dÉn kÕ to¸n thùc hiÖn c¸c chuÈn mùc kÞp thêi. Tr¸nh t×nh tr¹ng CMKT ®· ban

hµnh vµ yªu cÇu ph¶i thùc hiÖn nh−ng ch−a cã h−íng dÉn.

2.2.1.3- S¬ kÕt c«ng t¸c nghiªn so¹n th¶o vµ ban hµnh c¸c chuÈn mùc kÕ

to¸n trong thêi gian võa qua

Bé Tµi chÝnh - C¬ quan qu¶n lý ngµnh Tµi chÝnh - KÕ to¸n ViÖt Nam ®·

ban hµnh dÇn c¸c CMKT cña HÖ thèng chuÈn mùc kÕ to¸n ViÖt Nam ®Ó ¸p

dông thèng nhÊt trong c¶ n−íc. §Õn nay, Bé Tµi chÝnh ®· ban hµnh ®−îc 10

chuÈn mùc t¹i QuyÕt ®Þnh sè 149/2001/Q§-BTC ngµy 31/12/2001 vÒ viÖc ban

hµnh vµ c«ng bè bèn (04) CMKT ViÖt Nam (®ît 1) vµ QuyÕt ®Þnh sè

165/2002/Q§-BTC ngµy 31/12/2002 vÒ viÖc ban hµnh vµ c«ng bè s¸u (06)

62

CMKT ViÖt Nam (®ît 2). Sau khi ban hµnh vµ ®· cã h−íng dÉn kÕ to¸n thùc

hiÖn c¸c chuÈn mùc, cÇn ®−îc s¬ kÕt viÖc ban hµnh vµ ¸p dông c¸c chuÈn mùc

trong thêi gian qua ®Ó ®¸nh gi¸ nh÷ng mÆt lµm ®−îc vµ nh÷ng tån t¹i ®Ó ®−a ra

c¸c gi¶i ph¸p hoµn thiÖn nã (nh− viÖc ban hµnh chuÈn mùc tr−íc vµ chuÈn mùc

sau ch−a thèng nhÊt gi÷a chuÈn mùc sè 16- Chi phÝ ®i vay vµ chuÈn mùc sè

03,04 – Tµi s¶n cè ®Þnh h÷u h×nh vµ v« h×nh) .

2.2.2- KiÓm to¸n Nhµ n−íc

2.2.2.1- Nghiªn cøu, bæ sung hoµn thiÖn HÖ thèng ChuÈn mùc kiÓm to¸n cña

KiÓm to¸n Nhµ n−íc

KiÓm to¸n nhµ n−íc lµ c¬ quan kiÓm tra tµi chÝnh c«ng cña Nhµ n−íc ta,

lµ c«ng cô qu¶n lý qu¶n lý vÜ m« cña nhµ n−íc, cã vai trß quan träng trong viÖc

thùc hiÖn chøc n¨ng kiÓm tra, kiÓm so¸t viÖc chi tiªu Ng©n s¸ch, t¨ng c−êng

viÖc sö dông hîp lý, ®óng môc ®Ých, tiÕt kiÖm vµ cã hiÖu qu¶ c¸c nguån lùc tµi

chÝnh, tµi nguyªn c«ng s¶n quèc gia t¹i c¸c c¬ quan Nhµ n−íc, c¸c ®¬n vÞ sù

nghiÖp, c¸c ®¬n vÞ kinh tÕ cã sö dông NSNN.

§Ó thùc hiÖn nhiÖm vô trªn, KiÓm to¸n nhµ n−íc ®· so¹n th¶o vµ ban

hµnh HÖ thèng chuÈn mùc kiÓm to¸n cña KTNN lµm c¬ së x©y dùng c¸c quy

tr×nh kiÓm to¸n, trong ®ã cã Quy tr×nh kiÓm to¸n DNNN. Do ®ã, ®Ó cã c¬ së

ph¸p lý cho viÖc söa ®æi néi dung cña quy tr×nh, ®Ò nghÞ KTNN nghiªn cøu, bæ

sung hoµn thiÖn chuÈn mùc kiÓm to¸n cña KTNN.

2.2.2.2- S¬ kÕt viÖc ¸p dông Qui tr×nh KiÓm to¸n doanh nghiÖp Nhµ n−íc

trong thêi gian qua ®Ó ®¸nh gi¸ nh÷ng mÆt lµm ®−îc, nh÷ng tån t¹i ®Ó ®−a ra

c¸c gi¶i ph¸p cÇn hoµn thiÖn nã.

Quy tr×nh kiÓm to¸n DNNN- Lµ c¬ së ph¸p lý cho ho¹t ®éng kiÓm to¸n

DNNN, trî gióp KTV nhµ n−íc nh÷ng ®iÓm tùa tin cËy trong ho¹t ®éng kiÓm

to¸n.

Tuy nhiªn, sau 4 n¨m ®−îc ban hµnh vµ ¸p dông vµo thùc tiÔn c«ng t¸c

kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh DNNN ®· béc lé nhiÒu h¹n chÕ vµ tån t¹i do viÖc

thay ®æi cña ®èi t−îng kiÓm to¸n lµ b¸o c¸o tµi chÝnh DNNN. Do Nhµ nøoc ban

63

hµnh chÕ ®é kÕ to¸n míi söa ®æi bæ sung, ®Æc biÖt lµ viÖc ban hµnh c¸c CMKT

ViÖt Nam. §Ò hoµn thiÖn néi dung quy tr×nh kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh

DNNN, ®Ò nghÞ KiÓm to¸n Nhµ n−íc tæ chøc s¬ kÕt viÖc ¸p dông qui tr×nh kiÓm

to¸n DNNN trong thêi gian qua ®Ó ®¸nh gi¸ nh÷ng mÆt lµm ®−îc, nh÷ng tån t¹i

®Ó ®−a ra c¸c gi¶i ph¸p cÇn hoµn thiÖn nã.

2.2.2.3- Giao cho mét ®¬n vÞ thuéc KiÓm to¸n Nhµ n−íc chñ tr× vµ cã sù

phèi hîp cña c¸c ®¬n vÞ trong néi bé ngµnh KiÓm to¸n Nhµ n−íc tiªn hµnh

nghiªn cøu ®Ó bæ sung hoµn thiÖn qui tr×nh kiÓm to¸n doanh nghiÖp Nhµ n−íc

C¨n cø NghÞ ®Þnh sè 93/2003/N§-CP ngµy 13/8/2003 cña ChÝnh phñ Quy

®Þnh chøc n¨ng, nhiÖm vô, quyÒn h¹n vµ c¬ cÊu tæ chøc cña KiÓm to¸n Nhµ

n−íc. KiÓm to¸n Nhµ n−íc ®· cô thÓ ho¸ chøc n¨ng, nhiÖm vô cña c¸c KiÓm

to¸n chuyªn ngµnh vµ khu vùc. §Ò nghÞ KiÓm to¸n Nhµ n−íc giao cho KiÓm

to¸n DNNN chñ tr× vµ cã sù phèi hîp cña c¸c ®¬n vÞ trong néi bé ngµnh KTNN

tiªn hµnh nghiªn cøu ®Ó bæ sung hoµn thiÖn qui tr×nh kiÓm to¸n DNNN.

64

KÕt luËn

HÖ thèng chuÈn mùc kÕ to¸n ViÖt Nam ®−îc ban hµnh lµm c¬ së ph¸p lÝ

quan träng cho nh÷ng ng−êi lµm c«ng t¸c kÕ to¸n, kiÓm to¸n. CMKT ®−a ra

nh÷ng nguyªn t¾c, ph−¬ng ph¸p kÕ to¸n ®Ó lËp b¸o c¸o tµi chÝnh hîp lÝ vµ cã

c¨n cø khoa häc, vµ nh− vËy ng−êi sö dông th«ng tin kÕ to¸n tµi chÝnh cã thÓ

tin t−ëng vµ ®−a ra c¸c quyÕt ®Þnh phï hîp.

KiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh nh»m x¸c ®Þnh tÝnh trung thùc, hîp lý cña

b¸o c¸o tµi chÝnh vµ ®¸nh gi¸ cã phï hîp víi c¸c nguyªn t¾c, CMKT ®−îc

thõa nhËn hay kh«ng. Nh− vËy, c¶ CMKT vµ kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh ®Òu

nh»m tíi môc tiªu ®¶m b¶o vµ n©ng cao tÝnh trung thùc, hîp lý cña th«ng tin

kÕ to¸n nãi chung vµ b¸o c¸o tµi chÝnh nãi riªng.

§Ó ho¹t ®éng kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh DNNN cã chÊt l−îng vµ hiÖu

qu¶ cÇn ph¶i tiÕn hµnh theo tr×nh tù tiÕn hµnh c«ng viÖc cña mçi cuéc kiÓm

to¸n, tr×nh tù ®ã ph¶i ®−îc s¾p xÕp theo thø tù phï hîp víi diÔn biÕn kh¸ch

quan cña ho¹t ®éng kiÓm to¸n. Trong qua tr×nh ho¹t ®éng cña m×nh, KiÓm

to¸n Nhµ n−íc ®· ban hµnh Qui tr×nh kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh DNNN, Qui

tr×nh ®· ph¸t huy t¸c dông tÝch cùc trong ho¹t ®éng kiÓm to¸n cña KiÓm to¸n

DNNN. Tuy nhiªn, do nhµ n−íc ban hµnh HÖ thèng CMKT ViÖt Nam ®· ¶nh

h−ëng tíi nhiÒu néi dung cña Qui tr×nh KiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh DNNN.

§Ò tµi ®· tËp trung nghiªn cøu toµn diÖn vµ s©u s¾c nh÷ng ¶nh h−ëng

cña CMKT ViÖt Nam ®Õn kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh DNNN vµ néi dung qui

tr×nh kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh DNNN, tËp trung vµo c¸c ®iÓm chÝnh sau:

1. Ph©n tÝch, lµm râ c¸c kh¸i niÖm vÒ CMKT ViÖt Nam; kiÓm to¸n b¸o

c¸o tµi chÝnh DNNN vµ qui tr×nh kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh DNNN. ChØ râ

mèi quan hÖ gi÷a CMKT ViÖt Nam; kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh DNNN vµ

qui tr×nh kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh DNNN. CMKT quèc tÕ – tiÒn ®Ò cña

viÖc vËn dông x©y dùng hÖ thèng CMKT ViÖt Nam.

2. §Ò tµi tËp trung nghiªn cøu nh÷ng h¹n chÕ néi dung cña qui tr×nh

kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh DNNN sau khi HÖ thèng chuÈn mùc kÕ to¸n ViÖt

Nam ®−îc ban hµnh; ®−a ra nh÷ng gi¶i ph¸p ®Ó hoµn thiÖn néi dung cña qui

65

tr×nh kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh DNNN vµ nªu ra nh÷ng ®iÒu kiÖn ®Ó hoµn

thiÖn néi dung cña qui tr×nh kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh DNNN.

3. Trªn c¬ së ®ã kiÕn nghÞ víi c¸c cÊp cã thÈm quyÒn ®Ó hoµn thiÖn qui

tr×nh kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh DNNN.

Tuy nhiªn, víi kh¶ n¨ng vµ tr×nh ®é cã h¹n; lÇn ®Çu tiªn tham gia

nghiªn cøu ®Ò tµi khoa häc. H¬n n÷a, viÖc ban hµnh c¸c CMKT ViÖt Nam

ch−a ®Çy ®ñ vµ ch−a cã h−íng dÉn kÕ to¸n thùc hiÖn c¸c CMKT kÞp thêi nªn

phÇn nµo cã ¶nh h−ëng tíi c¸c néi dung nghiªn cøu cña ®Ò tµi. TËp thÓ t¸c gi¶

mong nhËn ®−îc sù ®ãng gãp tham gia cña Héi ®ång khoa häc KiÓm to¸n Nhµ

n−íc vµ nh÷ng ng−êi cã quan t©m ®Õn ho¹t ®éng kiÓm to¸n.

Chñ nhiÖm ®Ò tµi

CN. NguyÔn Minh Giang

66

KiÓm to¸n nhµ n−íc _________________________________________________________ B¸o c¸o tãm t¾t ®Ò tµi nghiªn cøu nh÷ng ¶nh h−ëng cña chuÈn mùc kÕ to¸n viÖt nam ®Õn kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh doanh nghiÖp nhµ n−íc vµ yªu cÇu hoµn thiÖn néi dung quy tr×nh kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh DNNN cña kiÓm to¸n nhµ n−íc chñ nhiÖm ®Ò tµi

nguyÔn minh giang Hµ Néi - 2003

PhÇn Më ®Çu

Sau 3 n¨m ¸p dông quy tr×nh kiÓm to¸n DNNN, quy tr×nh ®· ph¸t huy t¸c

dông vµ ®i vµo thùc tÕ ho¹t ®éng cña c¸c cuéc kiÓm to¸n mµ KiÓm to¸n DNNN

thùc hiÖn. Trong qu¸ tr×nh c¶i c¸ch hÖ thèng kÕ to¸n ViÖt Nam, ®Ó kÕ to¸n ViÖt

Nam dÇn héi nhËp víi kÕ to¸n quèc tÕ. Bé Tµi chÝnh ®· vµ ®ang ban hµnh c¸c

CMKT cña HÖ thèng CMKT ViÖt Nam ®Ó ¸p dông thèng nhÊt trong c¶ n−íc.

QuyÕt ®Þnh sè 149/2001/Q§-BTC ngµy 31/12/2001 cña Bé tr−ëng Bé Tµi chÝnh

vÒ viÖc ban hµnh vµ c«ng bè bèn (04) CMKT ViÖt Nam (®ît 1) vµ QuyÕt ®Þnh sè

165/2002/Q§-BTC ngµy 31/12/2002 cña Bé tr−ëng Bé Tµi chÝnh vÒ viÖc ban

hµnh vµ c«ng bè s¸u (06) CMKT ViÖt Nam (®ît 2). ViÖc ban hµnh c¸c CMKT

®· cã ¶nh h−ëng nhiÒu ®Õn kiÓm to¸n BCTC DNNN, ®ßi hái cÇn ph¶i bæ sung vµ

hoµn thiÖn néi dung quy tr×nh kiÓm to¸n BCTC DNNN cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc

cho phï hîp víi CMKT ViÖt Nam. XuÊt ph¸t tõ yªu cÇu nãi trªn, ®Ò tµi " Nh÷ng

¶nh h−ëng cña CMKT ViÖt Nam ®Õn kiÓm to¸n BCTC DNNN vµ yªu cÇu

hoµn thiÖn néi dung Quy tr×nh kiÓm to¸n BCTC DNNN cña KiÓm to¸n Nhµ

n−íc hiÖn nay " nh»m ®−a ra nh÷ng gi¶i ph¸p hoµn thiÖn vµ ph¸t huy hiÖu qu¶

cña quy tr×nh trong ho¹t ®éng kiÓm to¸n BCTC DNNN.

Môc tiªu cña ®Ò tµi lµ nghiªn cøu ¶nh h−ëng cña CMKT ViÖt Nam, thùc

tr¹ng cña Quy tr×nh kiÓm to¸n BCTC cña DNNN do KiÓm to¸n Nhµ n−íc thùc

hiÖn, ®Ó ®Ò xuÊt c¸c gi¶i ph¸p hoµn thiÖn néi dung cña Quy tr×nh KiÓm to¸n

BCTC DNNN.

Ph¹m vi cña ®Ò tµi: nghiªn cøu vÒ lý luËn vµ thùc tiÔn cña c¸c CMKT ViÖt

Nam (®· ban hµnh) ¶nh h−ëng ®Õn néi dung cña kiÓm to¸n BCTC DNNN do

KTNN thùc hiÖn.

Bè côc cña ®Ò tµi ®−îc kÕt cÊu thµnh 2 ch−¬ng (ngoµi phÇn më ®Çu vµ kÕt luËn):

1

Ch−¬ng 1: Nh÷ng vÊn ®Ò vÒ lý luËn vµ sù ¶nh h−ëng cña chuÈn mùc kÕ

to¸n ViÖt Nam ®Õn kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh cña doanh nghiÖp Nhµ n−íc

do KiÓm to¸n Nhµ n−íc thùc hiÖn.

Ch−¬ng 2: Nh÷ng gi¶i ph¸p ®Ó hoµn thiÖn néi dung cña Quy tr×nh kiÓm

to¸n B¸o c¸o tµi chÝnh doanh nghiÖp Nhµ n−íc cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc.

(§Ò tµi gåm trang, trong ®ã: Ch−¬ng 1 trang; Ch−¬ng 2 trang; KÕt luËn

trang)

Trªn c¬ së x¸c ®Þnh râ môc tiªu, yªu cÇu, n¾m v÷ng nh÷ng quan ®iÓm

®Þnh h−íng c¬ b¶n. §Ò tµi ®· tËp trung vµo viÖc nghiªn cøu nh÷ng ¶nh h−ëng cña

CMKT ViÖt Nam ®Õn néi dung cña Quy tr×nh kiÓm to¸n BCTC vµ nh÷ng h¹n chÕ

vÒ néi dung cña Quy tr×nh ®Ó ®Ò xuÊt c¸c gi¶i ph¸p hoµn thiÖn néi dung cña Quy

tr×nh kiÓm to¸n BCTC cña DNNN do KiÓm to¸n Nhµ n−íc thùc hiÖn.

2

Ch−¬ng 1

Nh÷ng vÊn ®Ò vÒ lý luËn vµ sù ¶nh h−ëng cña CMKT ViÖt

Nam ®Õn kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh cña doanh nghiÖp

nhµ n−íc do kiÓm to¸N NHµ N¦íC thùc hiÖn

1.1- Nh÷ng vÊn ®Ò vÒ lý luËn cña chuÈn mùc kÕ to¸n, chuÈn mùc kiÓm

to¸n vµ qui tr×nh kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh.

1.1.1- ChuÈn mùc kÕ to¸n ViÖt Nam

1.1.1.1- Kh¸i niÖm:

CMKT ViÖt Nam lµ c¸c nguyªn t¾c c¬ b¶n vµ c¸c qui ®Þnh cã tÝnh mùc

th−íc vÒ ph−¬ng ph¸p h¹ch to¸n, ®¸nh gi¸, thuyÕt minh vµ tr×nh bµy th«ng tin sè

liÖu vÒ lÜnh vùc kÕ to¸n ®−îc ¸p dông ®Ó h¹ch to¸n vµ lËp BCTC ®¶m b¶o hoµn

toµn trung thùc vµ kh¸ch quan vÒ t×nh tr¹ng vµ H§TC cña ®¬n vÞ.

1.1.1.2- Vai trß, ý nghÜa vµ t¸c dông cña chuÈn mùc kÕ to¸n ViÖt Nam

* Vai trß cña CMKT ViÖt Nam

- ViÖc x©y dùng vµ c«ng bè c¸c CMKT lµ mét nh− cÇu tÊt yÕu cña sù ph¸t

triÓn ho¹t ®éng kÕ to¸n, kiÓm to¸n. §iÒu ®ã xuÊt ph¸t tõ nhu cÇu cña nh÷ng

ng−êi sö dông th«ng tin kÕ to¸n vµ xu h−íng ph¸t triÓn cña nghÒ nghiÖp kÕ to¸n,

kiÓm to¸n.

- Víi chÝnh s¸ch më cöa cña nÒn kinh tÕ ViÖt Nam, ®Ó cã thÓ héi nhËp

nhanh chãng víi c¸c n−íc trong khu vùc vµ trªn thÕ giíi, chóng ta ph¶i t¹o ra

®−îc sù èn ®Þnh trong m«i tr−êng kinh tÕ, lµnh m¹nh ho¸ c¸c quan hÖ vµ H§TC.

Khi ®ã, ®ßi hái chÝnh s¸ch kÕ to¸n, tµi chÝnh, thuÕ mét mÆt ph¶i thõa nhËn c¸c

nguyªn t¾c, chuÈn mùc phæ biÕn trªn thÕ giíi, mÆt kh¸c ph¶i ®−îc thÓ hiÖn ngay

trong c¸c nguyªn t¾c vµ CMKT phï hîp cña ViÖt Nam.

3

- ViÖc c«ng bè c¸c CMKT ®Ó tõng b−íc t¹o ra ng«n ng÷ kÕ to¸n chung,

thóc ®Èy hîp t¸c kinh tÕ, hîp t¸c vÒ nghiªn cøu, ®µo t¹o kÕ to¸n, kiÓm to¸n víi

c¸c n−íc, gãp phÇn n©ng cao vÞ thÕ kÕ to¸n, kiÓm to¸n ViÖt Nam.

* ý nghÜa, t¸c dông cña CMKT ViÖt Nam

- CMKT lµ nh÷ng qui ®Þnh mang tÝnh chÊt ph¸p lý.

- CMKT lµ nh÷ng qui ®Þnh mang tÝnh mùc th−íc.

- CMKT liªn quan ®Õn nhiÒu chÝnh s¸ch tµi chÝnh, chÝnh s¸ch thuÕ. Nh÷ng qui

®Þnh chung vÒ tµi chÝnh, thuÕ còng ®−îc ®−a vµo CMKT.

- CMKT thÓ hiÖn cô thÓ khu«n mÉu c¸c vÊn ®Ò liªn quan ®Õn viÖc thu

nhËn, xö lý, tr×nh bµy vµ cung cÊp th«ng tin kÕ to¸n.

- Môc ®Ých cña CMKT lµ n©ng cao tÝnh so s¸nh vµ tÝnh nhÊt qu¸n dùa trªn

th«ng lÖ kÕ to¸n chung.

1.1.2- ChuÈn mùc kiÓm to¸n cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc

1.1.2.1- B¶n chÊt cña kiÓm to¸n:

KiÓm to¸n lµ qu¸ tr×nh mµ theo ®ã mét c¸ nh©n ®éc lËp, cã thÈm quyÒn

thu thËp vµ ®¸nh gi¸ c¸c b»ng chøng vÒ c¸c th«ng tin sè l−îng cã liªn quan ®Õn

mét tæ chøc kinh tÕ cô thÓ nh»m môc ®Ých x¸c ®Þnh vµ b¸o c¸o møc ®é phï hîp

gi÷a c¸c th«ng tin sè l−îng ®ã víi c¸c chuÈn mùc ®· ®−îc x©y dùng.

1.1.2.2- HÖ thèng ChuÈn mùc KiÓm to¸n Nhµ n−íc

Lµ tæng thÓ c¸c chuÈn mùc qui ®Þnh vÒ c¸c nguyªn t¾c c¬ b¶n, c¸c yªu cÇu,

c¸c qui ®Þnh vÒ nghiÖp vô vµ xö lý c¸c mèi quan hÖ ph¸t sinh trong kiÓm to¸n mµ c¸c

®oµn KiÓm to¸n Nhµ n−íc vµ c¸c KTV nhµ n−íc (gäi chung lµ KTV) ph¶i tu©n thñ

khi tiÕn hµnh c¸c ho¹t ®éng kiÓm to¸n, ®ång thêi lµ c¨n cø ®Ó kiÓm tra vµ ®¸nh gi¸

chÊt l−îng kiÓm to¸n.

1.1.3- Quy tr×nh kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh doanh nghiÖp

1.1.3.1- Kh¸i niÖm

4

Qui tr×nh kiÓm to¸n DNNN lµ tr×nh tù vµ néi dung c¸c b−íc c«ng viÖc, mµ

KTV (§oµn kiÓm to¸n) ph¶i thùc hiÖn trong mét cuéc kiÓm to¸n, ®Ó hoµn thµnh

tr¸ch nhiÖm nghÒ nghiÖp cña m×nh, ®· ®−îc cô thÓ ho¸ thµnh c¸c môc tiªu, néi

dung, ph−¬ng ph¸p trong kÕ ho¹ch kiÓm to¸n cña cuéc kiÓm to¸n.

1.1.3.2- Néi dung c¬ b¶n cña quy tr×nh kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh doanh

nghiÖp cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc

Kh¸i qu¸t quy tr×nh kiÓm to¸n BCTC doanh nghiÖp cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc:

Ch−¬ng 1- Nh÷ng quy ®Þnh chung

Ch−¬ng nµy ®−a ra c¸c nguyªn t¾c chung, c¬ së ph¸p lý ®Ó tiÕn hµnh kiÓm

to¸n, ph¹m vi ¸p dông kiÓm to¸n vµ tr×nh tù kiÓm to¸n qua c¸c giai ®o¹n trong

mét cuéc kiÓm to¸n.

Ch−¬ng 2- ChuÈn bÞ kiÓm to¸n

Ch−¬ng nµy ®−a ra c¸c quy ®Þnh h−íng dÉn: Kh¶o s¸t thu thËp th«ng tin vÒ

doanh nghiÖp; LËp kÕ ho¹ch kiÓm to¸n tæng qu¸t; Tæ chøc §oµn chuÈn bÞ ®iÒu

kiÖn vËt chÊt cho cuéc kiÓm to¸n; Tæ chøc th«ng b¸o kÕ ho¹ch kiÓm to¸n cho

®¬n vÞ.

Ch−¬ng 3- Thùc hiÖn kiÓm to¸n

Ch−¬ng nµy ®−a ra nh÷ng vÊn ®Ò cã tÝnh nguyªn t¾c khi thùc hiÖn kiÓm

to¸n doanh nghiÖp vµ c¸c néi dung h−íng dÉn kiÓm to¸n cô thÓ.

Ch−¬ng 4- LËp b¸o c¸o kiÓm to¸n vµ l−u tr÷ hå s¬ kiÓm to¸n

Ch−¬ng nµy h−íng dÉn c¸ch lËp b¸o c¸o kiÓm to¸n; C«ng bè b¸o c¸o kiÓm

to¸n vµ l−u tr÷ hå s¬ kiÓm to¸n.

Ch−¬ng 5- Tæ chøc theo dâi, kiÓm tra ®¬n vÞ ®−îc kiÓm to¸n thùc hiÖn

kiÕn nghÞ kiÓm to¸n

Ch−¬ng nµy quy ®Þnh c¸c ®¬n vÞ kiÓm to¸n thùc hiÖn theo dâi, kiÓm tra c¸c

®¬n vÞ ®−îc kiÓm to¸n thùc hiÖn kiÕn nghÞ cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc.

1.1.4- ChuÈn mùc kÕ to¸n quèc tÕ

5

HÖ thèng CMKT quèc tÕ ®Ò cËp ®Õn nh÷ng vÊn ®Ò mang tÝnh nÒn t¶ng,

khu«n mÉu, nh÷ng nguyªn t¾c ph−¬ng ph¸p cã tÝnh chÊt c¬ b¶n cã thÓ ¸p dông

ngay ë nh÷ng quèc gia cã ®Çy ®ñ ®iÒu kiÖn cÇn thiÕt vµ ë c¶ nh÷ng quèc gia ch−a

ph¸t triÓn.

CMKT quèc tÕ t¹o ra ng«n ng÷ kÕ to¸n chung, thÓ hiÖn nh÷ng quy ®Þnh

mang tÝnh phæ biÕn, hµi hoµ gi÷a c¸c quèc gia trong viÖc tæ chøc c«ng t¸c kÕ

to¸n, lËp vµ tr×nh bµy BCTC cã kh¶ n¨ng so s¸nh cao vµ ®−îc c¸c bªn ®Òu thõa

nhËn. Do ®ã, CMKT quèc tÕ lµ mét ®iÒu kiÖn v« cïng thuËn lîi cho c¸c n−íc trªn

thÕ giíi, phÇn lín lµ c¸c n−íc ®· vµ ®ang ph¸t triÓn ®Ó ¸p dông hoÆc lÊy CMKT quèc

tÕ lµm nÒn t¶ng ®Ó x©y dùng, söa ®æi bæ sung cho CMKT quèc gia.

C¸c CMKT quèc tÕ ®−îc ban hµnh

1.1.4.1- C¸c chuÈn mùc vÒ h¹ch to¸n kÕ to¸n: gåm 20 chuÈn mùc

1.1.4.2- C¸c chuÈn mùc vÒ b¸o c¸o: gåm 10 chuÈn mùc

1.2- Nh÷ng ¶nh h−ëng cña chuÈn mùc kª to¸n ®Õn kiÓm to¸n b¸o c¸o

tµi chÝnh doanh nghiÖp Nhµ n−íc vµ néi dung cña quy tr×nh kiÓm to¸n

doanh nghiÖp Nhµ n−íc cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc

1.2.1- B¶n chÊt c¸c mèi quan hÖ gi÷a chuÈn mùc kÕ to¸n, chuÈn mùc kiÓm

to¸n, quy tr×nh kiÓm to¸n vµ kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh doanh nghiÖp Nhµ n−íc

- Mét trong nh÷ng môc ®Ých cña viÖc ¸p dông c¸c CMKT lµ ®¶m b¶o ®é

tin cËy vµ an t©m cho nh÷ng ng−êi sö dông th«ng tin kÕ to¸n - tµi chÝnh. CMKT

®−a ra nh÷ng nguyªn t¾c, ph−¬ng ph¸p kÕ to¸n lµm c¬ së cho viÖc h¹ch to¸n, lËp

BCTC hîp lý vµ cã c¨n cø khoa häc ®Ó cung cÊp cho ng−êi sö dông th«ng tin kÕ

to¸n - tµi chÝnh cã ®é tin cËy cao vµ ®−a ra c¸c quyÕt ®Þnh phï hîp trong qu¶n lÝ

vi m« vµ vÜ m«.

- KiÓm to¸n BCTC nh»m x¸c ®Þnh tÝnh trung thùc, hîp lý cña BCTC vµ

®¸nh gi¸ cã phï hîp víi c¸c nguyªn t¾c, CMKT ®−îc thõa nhËn hay kh«ng.

6

Nh− vËy, c¶ CMKT vµ kiÓm to¸n BCTC ®Òu nh»m tíi môc tiªu ®¶m b¶o vµ

n©ng cao tÝnh trung thùc, hîp lý cña th«ng tin kÕ to¸n cña ®èi t−îng ®−îc kiÓm

to¸n ®Ó phôc vô cho c«ng t¸c qu¶n lÝ.

CMKT võa lµ c¸c nguyªn t¾c, h−íng dÉn chung nhÊt vÒ c«ng t¸c kÕ to¸n

vµ tr×nh bµy BCTC, mÆt kh¸c lµ c¨n cø quan träng ®Ó KTV trong qu¸ tr×nh kiÓm

to¸n ®¸nh gi¸ tÝnh trung thùc, hîp lý cña BCTC.

- CMKT ®−a ra nh÷ng nguyªn t¾c, h−íng dÉn chung nhÊt ®−îc thõa nhËn,

trong khi mçi lo¹i h×nh doanh nghiÖp, mçi doanh nghiÖp l¹i cã nh÷ng ®Æc ®iÓm

riªng biÖt. V× vËy, viÖc ¸p dông CMKT trong mäi doanh nghiÖp sÏ cã thÓ dÉn ®Õn

nh÷ng bÊt cËp nµo ®ã ë mét lo¹i h×nh doanh nghiÖp hoÆc ë mét doanh nghiÖp,

hoÆc cã tr−êng hîp nh÷ng xö lý, nghiÖp vô kinh tÕ tµi chÝnh mµ néi dung chuÈn

mùc ch−a ®Ò cËp ®Õn. Th«ng qua qu¸ tr×nh kiÓm to¸n BCTC mµ KTV cã thÓ cã

nh÷ng ghi nhËn, ®¸nh gi¸ vÒ tÝnh hîp lý, thùc tiÔn cña c¸c CMKT khi ¸p dông ë

tõng ®¬n vÞ, tõ ®ã cã kiÕn nghÞ c¸c c¬ quan cã thÈm quyÒn söa ®æi, bæ sung

chuÈn mùc cho phï hîp.

- §èi víi n−íc ta, viÖc ban hµnh vµ ¸p dông c¸c CMKT khi mµ chÕ ®é tµi

chÝnh, C§KT ch−a ®−îc bæ sung, söa ®æi th× c«ng t¸c kÕ to¸n nãi chung còng

nh− viÖc x¸c ®Þnh, tr×nh bµy c¸c chØ tiªu, kho¶n môc trªn BCTC cña doanh

nghiÖp nãi riªng kh«ng phï hîp víi nhau. Trong qu¸ tr×nh tiÕn hµnh kiÓm to¸n,

KTV vÉn thùc hiÖn theo ®óng néi dung tr×nh tù vµ c¸c ph−¬ng ph¸p kÕ to¸n theo

chÕ ®é tµi chÝnh kÕ to¸n hiÖn hµnh vµ ¸p dông qui tr×nh kiÓm to¸n ®· ban hµnh sÏ

g©y khã kh¨n cho c«ng t¸c kiÓm to¸n. Do ®ã, KTV ph¶i n¾m v÷ng néi dung chÕ

®é tµi chÝnh kÕ to¸n hiÖn hµnh vµ viÖc ¸p dông c¸c CMKT cho phï hîp víi tõng

thêi kú trong qu¸ tr×nh thùc hiÖn kiÓm to¸n.

Trong 06 CMKT ViÖt Nam ban hµnh kÌm theo QuyÕt ®Þnh sè

165/2002/Q§-BTC ngµy 31/12/2002 cña Bé Tµi chÝnh, chuÈn mùc sè 01 “chuÈn

mùc chung” víi môc ®Ých chuÈn ho¸ c¸c kh¸i niÖm, c¸c nguyªn t¾c kÕ to¸n c¬

7

b¶n còng nh− ®−a ra nh÷ng yªu cÇu c¬ b¶n trong viÖc lËp BCTC cña doanh

nghiÖp, nh»m:

Lµm c¬ së cho viÖc x©y dùng vµ hoµn thiÖn c¸c CMKT tiÕp theo.

Thèng nhÊt ho¸ trong viÖc ghi chÐp kÕ to¸n vµ trong viÖc lËp BCTC.

Lµm c¬ së cho viÖc ®−a ra ý kiÕn ®¸nh gi¸ vÒ sù phï hîp cña BCTC cña

nh÷ng ng−êi sö dông th«ng tin tµi chÝnh.

ChuÈn mùc ®· ®−a ra c¸c nguyªn t¾c kÕ to¸n c¬ b¶n ®Ó lËp BCTC.

Vµ ®−a ra 6 yªu cÇu c¬ b¶n ®èi víi th«ng tin ®−îc tr×nh bÇy trªn BCTC.

ChuÈn mùc ®−a ra c¸c yªu cÇu ®èi víi c¸c yÕu tè c¬ b¶n cña BCTC, ®ång

thêi ®Þnh nghÜa mang tÝnh tæng qu¸t mét sè yÕu tè c¬ b¶n: tµi s¶n, nî ph¶i tr¶,

vèn chñ së h÷u, doanh thu vµ thu nhËp kh¸c, chi phÝ. ChuÈn mùc còng ®· ®−a ra

®iÒu kiÖn ghi nhËn c¸c yÕu tè cña BCTC mang tÝnh chÊt tæng qu¸t.

Qui tr×nh kiÓm to¸n ®· ®Þnh h−íng thèng nhÊt cho viÖc tæ chøc c¸c cuéc

kiÓm to¸n, cho c¸c ho¹t ®éng cña ®oµn kiÓm to¸n vµ KTV. Qui tr×nh kiÓm to¸n

t¹o ®iÒu kiÖn thuËn lîi cho c¸c KTV n©ng cao chÊt l−îng kiÓm to¸n, cho c¸c ho¹t

®éng qu¶n lý, kiÓm tra, ®¸nh gi¸ chÊt l−îng vµ hiÖu qu¶ cña c¸c cuéc kiÓm to¸n

vµ xem xÐt tr¸ch nhiÖm nghÒ nghiÖp cña KTV.

1.2.2- Nh÷ng ¶nh h−ëng cña chuÈn mùc kª to¸n ®Õn néi dung qui tr×nh

kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh doanh nghiÖp Nhµ n−íc cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc

Nh− chóng ta ®· biÕt, b¶n chÊt cña kÕ to¸n lµ thu nhËn xö lý, tæng hîp vµ

cung cÊp th«ng tin nh−ng kÕ to¸n kh«ng ph¶i lµ mét m«n khoa häc, kü thuËt

thuÇn tuý mµ nã thuéc lo¹i khoa häc hçn hîp (khoa häc kü thuËt vµ khoa häc x·

héi vÒ qu¶n lý kinh tÕ). Lµ c«ng cô cña hÖ thèng c«ng cô qu¶n lý, kÕ to¸n chÞu sù

chi phèi bëi nhiÒu yÕu tè nh−: hoµn c¶nh kinh tÕ, v¨n ho¸ x· héi, chÝnh trÞ vµ luËt

ph¸p cña mçi quèc gia qua c¸c thêi kú. Bªn c¹nh ®ã kÕ to¸n ®ßi hái ph¶i cã

nh÷ng quy ®Þnh ph¸p lý riªng cho m×nh. ë c¸c quèc gia kh¸c nhau th−êng cã c¸c

quy ®Þnh kh¸c nhau vÒ khu«n khæ ph¸p lý cho riªng m×nh. Song, khu«n khæ ph¸p

lý th−êng bao gåm: LuËt kÕ to¸n; CMKT; C§KT.

8

CMKT bao gåm c¸c quy ®Þnh cã tÝnh nguyªn t¾c, mùc th−íc, lµ mét trong

nh÷ng c¬ së ®Ó ban hµnh chÕ ®é h¹ch to¸n kÕ to¸n, lËp vµ tr×nh bµy BCTC. Nãi

c¸ch kh¸c CMKT lµ nh÷ng quy ®Þnh nh÷ng h−íng dÉn vÒ nguyªn t¾c, néi dung,

ph−¬ng ph¸p vµ thñ tôc kÕ to¸n c¬ b¶n chung nhÊt, lµm c¬ së ghi chÐp kÕ to¸n;

lËp BCTCphï hîp víi chÕ ®é tµi chÝnh, kÕ to¸n theo tõng thêi kú nh»m ®¹t ®−îc

sù ®¸nh gi¸ trung thùc, hîp lý kh¸ch quan vÒ thùc tr¹ng tµi chÝnh vµ kÕt qu¶ kinh

doanh cña DN.

Chóng ta ®· biÕt r»ng, c¸c BCTC hµng n¨m do c¸c DN lËp ra lµ ®èi t−îng

quan t©m cña rÊt nhiÒu ng−êi: chñ DN, c¸c cæ ®«ng, ng©n hµng, chñ ®Çu t−, nhµ

cung cÊp, kh¸ch hµng, ®Æc biÖt lµ c¸c c¬ quan qu¶n lý Nhµ n−íc nh− thuÕ, tµi

chÝnh. Tuy mçi ®èi t−îng quan t©m ®Õn BCTC cña DN ë mçi gãc ®é kh¸c nhau

nh−ng ®Òu cã mong muèn nguyÖn väng chung lµ ®−îc sö dông c¸c th«ng tin cã

®é tin cËy cao, chÝnh x¸c vµ trung thùc. Do vËy, cÇn cã mét bªn thø ba, ®éc lËp

kh¸ch quan, cã kü n¨ng nghÒ nghiÖp, ®Þa vÞ vµ tr¸ch nhiÖm ph¸p lý lµ c¬ quan

KiÓm to¸n Nhµ n−íc ®Ó thùc hiÖn kiÓm tra vµ ®−a ra lêi kÕt luËn lµ c¸c BCTC cña

DN lËp ra cã hîp thøc kh«ng, cã ph¶n ¸nh ®óng ®¾n vµ trung thùc t×nh h×nh tµi

chÝnh cña DN kh«ng.

KiÓm to¸n BCTC lµ sù kiÓm tra x¸c nhËn vµ ®−a ra lêi kÕt luËn lµ c¸c

BCTC do c¸c ®¬n vÞ kÕ to¸n lËp ra cã ®óng ®¾n, trung thùc hîp lý t×nh h×nh tµi

chÝnh cña doanh nghiÖp hay kh«ng, cã hîp thøc vµ tu©n theo c¸c qui ®Þnh cã liªn

quan hay kh«ng.

Muèn kiÓm tra x¸c nhËn vµ ®−a ra kÕt luËn mét c¸ch chÝnh x¸c th× KTV

ph¶i dùa vµo th−íc ®o nµo ®ã lµm c¬ së ®Ó tiÕn hµnh kiÓm to¸n. Th−íc ®o ®ã

chÝnh lµ c¸c CMKT vµ chÕ ®é tµi chÝnh, kÕ to¸n mµ Nhµ n−íc ®· ban hµnh.

Nh− vËy, CMKT lµ mét trong nh÷ng c¬ së lµm c¨n cø ®Ó tiÕn hµnh x©y

dùng qui tr×nh kiÓm to¸n vµ thùc hiÖn kiÓm to¸n BCTC. CMKT h−íng dÉn, chØ

®¹o kiÓm tra vµ kiÓm so¸t viÖc thùc hiÖn c«ng t¸c kÕ toÊn ë ®¬n vÞ. CMKT gióp

cho KTV ®¸nh gi¸ ®−îc c«ng viÖc kÕ to¸n theo quy ®Þnh cña chuÈn mùc. Ngoµi

9

ra chuÈn mùc cßn lµ mét trong nh÷ng c¬ së ®Ó KTV kiÓm tra kiÓm so¸t, ®¸nh gi¸

tr¸ch nhiÖm cña kÕ to¸n vµ nh÷ng ng−êi liªn quan. Ng−îc l¹i, kiÓm to¸n BCTC

còng t¸c ®éng trë l¹i ®èi víi CMKT, qua qu¸ tr×nh kiÓm to¸n mét mÆt x¸c nhËn

tÝnh ®óng ®¾n cña tµi liÖu sè liÖu kÕ to¸n, mÆt kh¸c ph¸t hiÖn nh÷ng ®iÓm kh«ng

phï hîp víi thùc tÕ cña chÝnh s¸ch chÕ ®é, CMKT ®Ó kiÕn nghÞ söa ®æi cho phï

hîp víi thùc tÕ.

Tr−íc ®©y, ViÖt Nam míi chØ ban hµnh ph¸p lÖnh kÕ to¸n thèng kª vµ

C§KT, chÝnh s¸ch tµi chÝnh mµ ch−a cã CMKT, nªn khi ¸p dông c¸c v¨n b¶n nµy

®Ó h−íng dÉn c«ng t¸c kÕ to¸n còng nh− tiÕn hµnh kiÓm to¸n BCTC ®· béc lé

nhiÒu h¹n chÕ:

Thø nhÊt, tÝnh thèng nhÊt vµ æn ®Þnh ch−a cao cho nªn ch−a t¹o ra m«i

tr−êng ph¸p lý bÒn v÷ng cho c«ng t¸c kÕ to¸n cña c¸c ®¬n vÞ, khã kh¨n cho c«ng

viÖc kiÓm to¸n BCTC.

Thø hai, ch−a ®ång bé vµ ®Çy ®ñ. ChÝnh sù kh«ng nhÊt qu¸n gi÷a chÝnh

s¸ch tµi chÝnh, thuÕ, C§KT ®· g©y ra khã kh¨n nhÊt ®Þnh trong qu¸ tr×nh h−íng

dÉn, chØ ®¹o, kiÓm tra viÖc thùc hiÖn c«ng t¸c kÕ to¸n, kiÓm to¸n.

Së dÜ CMKT lµm c¬ së cho c«ng viÖc kiÓm to¸n BCTC lµ v× xuÊt ph¸t tõ ®Æc

tÝnh cña CMKT, ®ã còng chÝnh lµ c¸c nh©n tæ cña CMKT ¶nh h−ëng ®Õn viÖc kiÓm

to¸n BCTC DNNN, cô thÓ:

- CMKT lµ nh÷ng quy ®Þnh mang tÝnh ph¸p lý. ë n−íc ta CMKT ®−îc x©y

dùng vµ ban hµnh víi tÝnh chÊt lµ nh÷ng quy ®Þnh ph¸p lý, b¾t buéc, ®¶m b¶o sù

thèng nhÊt trong thùc hiÖn kÕ to¸n c¸c ®¬n vÞ vµ sù kiÓm tra, kiÓm so¸t, kiÓm

to¸n cña c¸c ®¬n vÞ, c¸c c¬ quan qu¶n lÝ nhµ n−íc.

- CMKT lµ nh÷ng quy ®Þnh mang tÝnh mùc th−íc. §ã lµ nh÷ng nguyªn t¾c c¬

b¶n cña kÕ to¸n, nh÷ng gi¶i thÝch, h−íng dÉn vÒ quy tr×nh nghiÖp vô, c«ng viÖc cÇn

lµm khi tiÕn hµnh kiÓm to¸n hay nãi c¸ch kh¸c ®Ó x©y dùng quy tr×nh ph−¬ng ph¸p

h¹ch to¸n vµ nh÷ng nguyªn t¾c chØ ®¹o c«ng viÖc kÕ to¸n, kiÓm to¸n.

10

- CMKT liªn quan nhiÒu ®Õn chÝnh s¸ch tµi chÝnh, chÝnh s¸ch thuÕ. Nh÷ng

quy ®Þnh chung vÒ tµi chÝnh, thuÕ còng ®−îc ®−a vµo CMKT.

- CMKT mang tÝnh cô thÓ ho¸ khu«n mÉu c¸c vÊn ®Ò liªn quan ®Õn viÖc

thu nhËn, xö lý, tr×nh bµy vµ cung cÊp th«ng tin kÕ to¸n.

- CMKT cã tÝnh so s¸nh cao vµ nhÊt qu¸n dùa trªn th«ng lÖ kÕ to¸n chung.

Tõ nh÷ng ®Æc tÝnh trªn chóng ta thÊy CMKT chi phèi tíi c«ng t¸c kÕ to¸n,

c«ng t¸c kiÓm to¸n BCTC. CMKT lµ nh÷ng mùc th−íc cho viÖc thùc hiÖn c«ng

t¸c kÕ to¸n vµ còng lµ mùc th−íc cho c«ng t¸c kiÓm to¸n.

Trong qu¸ tr×nh kiÓm to¸n vÊn ®Ò chÊt l−îng vµ hiÖu qu¶ ®−îc ®Æt lªn hµng

®Çu. §Ó ®¶m b¶o chÊt l−îng vµ hiÖu qu¶ cña c¸c cuéc kiÓm to¸n BCTC th× ®oµn

kiÓm to¸n vµ KTV ph¶i tu©n theo chuÈn mùc, quy tr×nh kiÓm to¸n. Quy tr×nh

kiÓm to¸n lµ tr×nh tù tiÕn hµnh c«ng viÖc cña mçi cuéc kiÓm to¸n mµ KTV ph¶i

tu©n thñ khi tiÕn hµnh kiÓm to¸n.

1.3- Thùc tr¹ng viÖc ¸p dông Quy tr×nh KiÓm to¸n B¸o c¸o tµi chÝnh

doanh nghiÖp Nhµ n−íc cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc vµo thùc tiÔn

a- Thùc tr¹ng quy tr×nh

Tr−íc hÕt, ta ph¶i kh¼ng ®Þnh r»ng viÖc KiÓm to¸n Nhµ n−íc ®· ban hµnh

®−îc quy tr×nh kiÓm to¸n sau 5 n¨m ho¹t ®éng lµ kÕt qu¶ cña sù nç lùc cè g¾ng,

t©m huyÕt víi nghÒ nghiÖp cña L·nh ®¹o KiÓm to¸n Nhµ n−íc, c¸c nhµ nghiªn

cøu chuyªn m«n, c¸c KTV vµ toµn thÓ c¸n bé c«ng nh©n viªn KiÓm to¸n Nhµ

n−íc. Nã phï hîp víi nhu cÇu thùc tÕ kh¸ch quan ®ßi hái ngµy cµng ph¸t triÓn

h¬n n÷a ho¹t ®éng kiÓm to¸n cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc nãi riªng vµ ngµnh nghÒ

nãi chung ngµy cµng ph¶i ph¸t triÓn c¶ bÒ réng lÉn chiÒu s©u. Nhê cã quy tr×nh

kiÓm to¸n nh− ngän ®Ìn chØ lèi cho mäi cuéc kiÓm to¸n, cho mçi KTV trong viÖc

thùc hiÖn nhiÖm vô kiÓm to¸n ®−îc giao.

VÒ c¬ b¶n, c¸c quy tr×nh kiÓm to¸n ®· ®−a ra nh÷ng quy ®Þnh h−íng dÉn

thùc hiÖn c«ng viÖc ë toµn bé c¸c giai ®o¹n kiÓm to¸n, ®ã lµ: ChuÈn bÞ kiÓm to¸n

- Thùc hiÖn kiÓm to¸n - LËp b¸o c¸o kiÓm to¸n - KiÓm tra ®¬n vÞ ®−îc kiÓm to¸n

11

thùc hiÖn kÕt luËn cña ®oµn kiÓm to¸n. C¸c quy tr×nh kiÓm to¸n ®−îc ban hµnh vµ

¸p dông cho tõng cuéc kiÓm to¸n, thÝch hîp ®èi víi tõng lÜnh vùc kiÓm to¸n kh¸c

nhau. Nhê cã quy tr×nh kiÓm to¸n mµ trong nh÷ng n¨m qua ho¹t ®éng kiÓm to¸n

ngµy cµng ®¹t ®−îc nhiÒu thµnh tùu trong lÜnh vùc nghÒ nghiÖp. Tuy nhiªn, do

mét vµi nguyªn nh©n mµ quy tr×nh kiÓm to¸n khi ¸p dông vµo thùc tiÔn cßn béc

lé mét sè h¹n chÕ.

b- Nh÷ng h¹n chÕ cña quy tr×nh

§Ó vËn dông c¸c nguyªn t¾c vµ ph−¬ng ph¸p kÕ to¸n ®ßi hái ph¶i cã c¸c

quy ®Þnh vµ h−íng dÉn nhÊt ®Þnh trong viÖc vËn dông tõng nguyªn t¾c, ph−¬ng

ph¸p kÕ to¸n ®Ó ghi chÐp kÕ to¸n tõ kh©u lËp chøng tõ ®Õn viÖc ghi chÐp vµo tµi

kho¶n, sæ kÕ to¸n vµ lËp BCTC. Nh÷ng quy ®Þnh vµ h−íng dÉn vÒ c¸c nguyªn t¾c

kÕ to¸n, ph−¬ng ph¸p kÕ to¸n ®· h×nh thµnh nªn c¸c CMKT. Nh− vËy, mçi

CMKT ®−a ra c¸c ph−¬ng ph¸p h−íng dÉn ghi chÐp kÕ to¸n ®èi víi tõng tµi

kho¶n liªn quan vµ ¶nh h−ëng trùc tiÕp tíi viÖc lËp BCTC doanh nghiÖp. C¸c

CMKT theo ®óng nghÜa cña nã tuy kh«ng cßn lµ míi mÎ trªn thÕ giíi nh−ng l¹i

míi mÎ ë ViÖt Nam. MÆt kh¸c, c¸c tµi kho¶n kÕ to¸n, sæ kÕ to¸n, chøng tõ,

BCTC... gäi chung lµ c¸c th«ng tin kinh tÕ, lµ ®èi t−îng trùc tiÕp cña kiÓm to¸n

BCTC nãi chung còng nh− cña kiÓm to¸n BCTC doanh nghiÖp cña KiÓm to¸n

Nhµ n−íc nãi riªng.

Trong khi ®ã, ho¹t ®éng kiÓm to¸n BCTC doanh nghiÖp cña KiÓm to¸n

Nhµ n−íc qua thùc tiÔn ®· ®−îc ®óc kÕt l¹i vµ cô thÓ hãa thµnh quy tr×nh kiÓm

to¸n BCTC DNNN tõ tr−íc khi c¸c CMKT ViÖt Nam ra ®êi. ChÝnh v× vËy nªn néi

dung quy tr×nh kiÓm to¸n cã mét sè h¹n chÕ do ch−a tÝnh hÕt ®Õn ¶nh h−ëng cña

c¸c CMKT lµm thay ®æi ®èi t−îng trùc tiÕp cña kiÓm to¸n BCTC. Lý do, mét

trong nh÷ng c¨n cø ®Ó quy tr×nh ®−a ra c¸c quy ®Þnh vµ c¸c ph−¬ng ph¸p h−íng

dÉn KTV thùc hiÖn kiÓm to¸n ®èi víi tõng kho¶n môc trªn BCTC ®ã lµ sù nghiªn

cøu kü l−ìng vµ hiÓu biÕt ®Çy ®ñ vÒ c¸c kho¶n môc trªn BCTC tõ viÖc ghi chÐp

kÕ to¸n cho tíi viÖc tr×nh bµy BCTC vµ kÓ c¶ viÖc nghiªn cøu nh÷ng v¨n b¶n quy

12

ph¹m ph¸p luËt cã liªn quan tíi nh÷ng kho¶n môc nµy. C¸c CMKT míi còng lµ

v¨n b¶n quy ph¹m ph¸p luËt lµm thay ®æi trùc tiÕp c¸c kho¶n môc trªn BCTC tõ

c¸ch hiÓu, c¸ch ghi chÐp kÕ to¸n... so víi thêi ®iÓm tr−íc khi ban hµnh chuÈn

mùc. Nh÷ng h¹n chÕ thÓ hiÖn trong néi dung c¸c giai ®o¹n kiÓm to¸n ®−îc tr×nh

bµy t¹i Quy tr×nh kiÓm to¸n DNNN, ®Æc biÖt lµ giai ®o¹n thùc hiÖn kiÓm to¸n ®èi

víi c¸c ®èi t−îng kiÓm to¸n n»m trong néi dung cña c¸c chuÈn mùc võa ®−îc

ban hµnh nh−: Hµng tån kho; TSC§ h÷u h×nh; TSC§ v« h×nh; Doanh thu vµ thu

nhËp kh¸c,.... Thùc hiÖn kiÓm to¸n lµ qu¸ tr×nh sö dông c¸c ph−¬ng ph¸p kü thuËt

kiÓm to¸n thÝch øng víi ®èi t−îng kiÓm to¸n cô thÓ ®Ó thu thËp b»ng chøng kiÓm

to¸n nh»m ®−a ra c¸c ý kiÕn x¸c thùc vÒ ®é trung thùc vµ hîp lý cña BCTC. Qu¸

tr×nh thùc hiÖn kiÓm to¸n cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc ®· ®−îc ®óc kÕt vµ cô thÓ hãa

thµnh mét trong nh÷ng néi dung cña quy tr×nh kiÓm to¸n . Néi dung Ch−¬ng 3 -

Thùc hiÖn kiÓm to¸n vµ Ch−¬ng 4 – LËp b¸o c¸o kiÓm to¸n. Néi dung phÇn nµy

trong quy tr×nh ®−a ra c¸c quy ®Þnh vµ ph−¬ng ph¸p h−íng dÉn KTV thùc hiÖn

kiÓm to¸n ®èi víi tõng kho¶n môc trªn BCTC. Sau khi ban hµnh hÖ thèng CMKT

ViÖt Nam, néi dung quy tr×nh kiÓm to¸n BCTC DNNN béc lé 2 d¹ng h¹n chÕ c¬

b¶n lµ:

Thø nhÊt: c¸c CMKT ®−a ra c¸c quy ®Þnh h−íng dÉn míi vÒ néi dung mét

sè kho¶n môc trªn BCTC so víi C§KT tr−íc ®ã. V× vËy, néi dung kiÓm to¸n vµ

lËp b¸o c¸o kiÓm to¸n trong qui tr×nh kiÓm to¸n cßn thiÕu nh÷ng néi dung cña

CMKT qui ®Þnh.

Thø hai: Quy tr×nh kiÓm to¸n ®−a ra mét sè c¸c ph−¬ng ph¸p, c¸c h−íng

dÉn kiÓm to¸n kh«ng cßn phï hîp hoÆc cßn thiÕu ®èi víi mét sè kho¶n môc trªn

BCTC do c¸c CMKT ®−a ra c¸c quy ®Þnh h−íng dÉn míi hoÆc thay ®æi ®èi víi

mét sè kho¶n môc trªn BCTC so víi C§KT tr−íc ®ã.

13

* VÒ Quy tr×nh kiÓm to¸n DNNN x¸c ®Þnh ch−a ®Çy ®ñ mét sè néi

dung kiÓm to¸n do néi dung cña CMKT qui ®Þnh míi hoÆc thay ®æi so víi

C§KT tr−íc ®©y

Quy tr×nh kiÓm to¸n cßn thiÕu c¸c néi dung kiÓm to¸n ®èi víi mét sè

kho¶n môc, cô thÓ d−íi ®©y:

- C¸c chØ tiªu tµi kho¶n thuéc ®èi t−îng kiÓm to¸n hµng tån kho tr×nh bµy

trong quy tr×nh ch−a ®Çy ®ñ nh− chuÈn mùc míi ban hµnh, kh«ng cã hµng hãa,

nguyªn liÖu, vËt liÖu, c«ng cô, dông cô göi ®i gia c«ng chÕ biÕn vµ chi phÝ dÞch

vô dë dang.

- Quy tr×nh kiÓm to¸n thiÕu h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n gi¸ gèc hµng

tån kho.

- Quy tr×nh kiÓm to¸n thiÕu h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n gi¸ trÞ thuÇn

hµng tån kho.

- Quy tr×nh kiÓm to¸n thiÕu h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n c¸c kho¶n hao

hôt mÊt m¸t vµ chi phÝ s¶n xuÊt chung kh«ng ®−îc ph©n bæ khi kiÓm to¸n hµng

tån kho vµ gi¸ vèn hµng b¸n.

- Quy tr×nh kh«ng h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n sù phï hîp gi÷a gi¸ vèn

hµng tån kho ®· b¸n (gi¸ gèc hµng tån kho ®· b¸n) víi doanh thu ®· ghi nhËn

trong kú. §©y lµ mét néi dung míi ®−îc quy ®Þnh cô thÓ trong CMKT so víi

C§KT tr−íc ®ã.

- Quy tr×nh h−íng dÉn kiÓm to¸n “Dù phßng gi¶m gi¸ hµng tån kho”

kh«ng cßn phï hîp do CMKT ®· thay ®æi ph−¬ng ph¸p kÕ to¸n dù phßng gi¶m

gi¸ hµng tån kho so víi C§KT tr−íc ®ã.

- Khi thùc hiÖn kiÓm to¸n doanh thu, KTV cÇn kiÓm tra c¸c kho¶n gi¶m

trõ vµo doanh thu. Quy tr×nh kiÓm to¸n BCTC h−íng dÉn thùc hiÖn kiÓm to¸n

“C¸c kho¶n gi¶m trõ vµo doanh thu” bao gåm mét sè kho¶n môc, trong ®ã cã

mét sè néi dung h−íng dÉn kh«ng cßn phï hîp do CMKT ®· cã nh÷ng quy ®Þnh

míi.

14

CMKT quy ®Þnh TK 532 “Gi¶m gi¸ hµng b¸n”, chØ bao gåm kho¶n Gi¶m

gi¸ nh− quy ®Þnh trªn. Kho¶n Bít gi¸ ®−îc h¹ch to¸n ë TK 521 “ChiÕt khÊu

th−¬ng m¹i”. CMKT kh«ng cã quy ®Þnh vÒ Håi khÊu. Nh− vËy, néi dung quy

tr×nh h−íng dÉn thùc hiÖn kiÓm to¸n ®èi víi c¸c chØ tiªu nµy kh«ng cßn phï hîp

n÷a.

- Quy tr×nh kiÓm to¸n kh«ng cã h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n nguyªn gi¸

TSC§ (kÓ c¶ TSC§ h÷u h×nh vµ TSC§ v« h×nh) mua theo h×nh thøc tÝn dông tr¶

chËm cã ph¸t sinh l·i tr¶ chËm.

- Quy tr×nh kiÓm to¸n cã h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n khÊu hao TSC§

(kÓ c¶ TSC§ h÷u h×nh vµ TSC§ v« h×nh) nh−ng kh«ng phï hîp víi chÕ ®é khÊu

hao theo chuÈn mùc qui ®Þnh

- Quy tr×nh kiÓm to¸n kh«ng h−íng dÉn néi dung kiÓm tra c¸c TSC§ (kÓ

c¶ h÷u h×nh vµ v« h×nh) cã ®ñ ®iÒu kiÖn ghi nhËn lµ TSC§ hay kh«ng? ®Æc biÖt

khi cã sù thay ®æi quy ®Þnh vÒ “Tiªu chuÈn ghi nhËn TSC§ ” trong chuÈn mùc tíi

chØ tiªu TSC§ trªn BCTC so víi C§KT tr−íc ®ã.

- Quy tr×nh ch−a cã h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n chØ tiªu nguyªn gi¸

TSC§ theo c¸c tr−êng hîp t¨ng tµi s¶n quy ®Þnh t¹i ChuÈn mùc TSC§ v« h×nh,

®Æc biÖt khi CMKT ®· cã c¸c quy ®Þnh míi vÒ ghi nhËn nguyªn gi¸ c¸c tr−êng

hîp t¨ng TSC§ v« h×nh, kh¸c víi C§KT tr−íc ®ã.

- Quy tr×nh kiÓm to¸n kh«ng cã h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n c¸c tr−êng

hîp gi¶m TSC§ v« h×nh.

- Quy tr×nh thiÕu h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n tr−êng hîp c¸c chi phÝ

ph¸t sinh sau ghi nhËn ban ®Çu mét TSC§ v« h×nh xem lµ cã ®ñ ®iÒu kiÖn t¨ng

nguyªn gi¸ tµi s¶n hay ghi nhËn vµo chi phÝ.

- Quy tr×nh kiÓm to¸n cã quy ®Þnh h−íng dÉn kiÓm to¸n TSC§ h÷u h×nh

lo¹i mua s¾m nh−ng ch−a ®Çy ®ñ do thiÕu h−íng dÉn KTV lo¹i trõ khái nguyªn

gi¸ TSC§ h÷u h×nh mua s¾m kho¶n thu håi vÒ phÕ liÖu vµ s¶n phÈm do ch¹y thö

15

khi kiÓm to¸n TSC§ h÷u h×nh v× ®©y lµ quy ®Þnh míi cña chuÈn mùc so víi

C§KT tr−íc ®ã.

- Quy tr×nh kiÓm to¸n h−íng dÉn thùc hiÖn kiÓm to¸n nghiÖp vô t¨ng

TSC§ h÷u h×nh ch−a ®Çy ®ñ do CMKT míi cã quy ®Þnh vÒ tr−êng hîp TSC§

mua d−íi h×nh thøc trao ®æi. Tr−êng hîp nµy ch−a ®−îc quy ®Þnh trong C§KT

tr−íc ®ã.

- Quy tr×nh kiÓm to¸n kh«ng cã h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n doanh thu

trong tr−êng hîp trao ®æi hµng hãa hoÆc dÞch vô.

- Quy tr×nh kiÓm to¸n BCTC ch−a cã h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n c¸c

®iÒu kiÖn ghi nhËn doanh thu b¸n hµng.

T−¬ng tù víi doanh thu b¸n hµng, quy tr×nh kiÓm to¸n còng ch−a cã h−íng

dÉn kiÓm to¸n c¸c ®iÒu kiÖn ghi nhËn doanh thu cung cÊp dÞch vô.

- Quy tr×nh kiÓm to¸n thiÕu h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n doanh thu vµ

chi phÝ liªn quan tíi hîp ®ång x©y dùng.

- KiÓm to¸n doanh thu vµ thu nhËp kh¸c th−êng liªn quan tíi nî ph¶i thu

kh¸ch hµng vµ viÖc trÝch lËp dù phßng ph¶i thu khã ®ßi. Quy tr×nh kiÓm to¸n chØ

nªu yªu cÇu cÇn ph¶i kiÓm to¸n dù phßng ph¶i thu khã ®ßi t¹i h−íng dÉn kiÓm

to¸n c¸c kho¶n ph¶i thu nh−ng kh«ng cã h−íng dÉn nµo cô thÓ.

- Quy tr×nh kiÓm to¸n h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n kho¶n môc thu nhËp

H§TC (TK 711-KÕt qu¶ H§TC) kh«ng cßn phï hîp khi ¸p dông ChuÈn mùc

“Doanh thu vµ thu nhËp kh¸c”.

- Quy tr×nh thiÕu h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n b¸o c¸o l−u chuyÓn tiÒn tÖ.

Ngoµi ra, Quy tr×nh thiÕu h−íng dÉn néi dung kiÓm to¸n thuª tµi s¶n

(chuÈn mùc sè 06); kiÓm to¸n chi phÝ ®i vay (chuÈn mùc sè 16) ....

* VÒ Quy tr×nh kiÓm to¸n h−íng dÉn ph−¬ng ph¸p kiÓm to¸n ch−a

phï hîp cña néi dung kiÓm to¸n

- Hµng tån kho, TSC§, doanh thu vµ thu nhËp kh¸c... néi dung kiÓm to¸n

nµy cÇn sö dông ph−¬ng ph¸p ph©n tÝch, v× do cã sù thay ®æi quy ®Þnh vÒ “Tr×nh

16

bµy BCTC” trong chuÈn mùc tíi c¸c chØ tiªu nµy trªn BCTC so víi C§KT tr−íc

®ã.

- Néi dung vµ ph−¬ng ph¸p mÉu biÓu vÒ b¶ng c©n ®èi kÕ to¸n, thu nhËp – chi

phÝ vµ kÕt qu¶ kinh doanh còng ph¶i thay ®æi cho phï hîp víi CMKT.

Nh− vËy, viÖc Nhµ n−íc ban hµnh hÖ thèng CMKT ViÖt Nam cã t¸c ®éng

toµn diÖn ®Õn c«ng t¸c h¹ch to¸n kÕ to¸n cña mäi ®¬n vÞ trong nÒn kinh tÕ, trong

®ã cã c¸c DNNN. Sù t¸c ®éng nµy bao gåm tõ viÖc nhËn thøc b¶n chÊt nghiÖp vô,

viÖc lËp chøng tõ kÕ to¸n, ghi sæ kÕ to¸n, lËp vµ c«ng khai BCTC cña c¸c ®¬n vÞ.

B¶n th©n c¸c BCTC, tµi liÖu kÕ to¸n thuéc ®èi t−îng kiÓm to¸n chÞu ¶nh h−ëng

s©u s¾c bëi viÖc ban hµnh chuÈn mùc kÕ to¸n th× ho¹t ®éng kiÓm to¸n BCTC vµ

néi dung cña Qui tr×nh kiÓm to¸n DNNN cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc sÏ chÞu ¶nh

h−ëng t−¬ng øng vµ béc lé nh÷ng h¹n chÕ nh− trªn ®· tr×nh bµy.

§Ó x©y dùng ®−îc c¸c néi dung kiÓm to¸n ph¶i c¨n cø vµo CMKT vµ

chÝnh s¸ch tµi chÝnh, C§KT hiÖn hµnh. Quy tr×nh kiÓm to¸n ph¶i dùa vµo CMKT,

chÝnh s¸ch tµi chÝnh, C§KT ®Ó x¸c ®Þnh néi dung kiÓm to¸n; khi CMKT vµ

chÝnh s¸ch tµi chÝnh, C§KT thay ®æi th× néi dung cña quy tr×nh kiÓm to¸n còng

ph¶i thay ®æi theo cho phï hîp.

17

Ch−¬ng 2

Nh÷ng gi¶i ph¸p hoµn thiÖn néi dung cña Quy tr×nh

kiÓm to¸n B¸o c¸o tµi chÝnh DNNN

2.1- Hoµn thiÖn néi dung cña Quy tr×nh KiÓm to¸n B¸o c¸o tµi chÝnh

doanh nghiÖp Nhµ n−íc cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc

2.1.1- Sù cÇn thiÕt ph¶i hoµn thiÖn néi dung Quy tr×nh KiÓm to¸n B¸o c¸o

tµi chÝnh doanh nghiÖp cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc

- Quy tr×nh kiÓm to¸n ®−îc x©y dùng vµ hoµn thiÖn ph¶i c¨n cø vµo nhu

cÇu thùc tiÔn qu¶n lý, chÊt l−îng kiÓm to¸n.

- Quy tr×nh kiÓm to¸n ph¶i ®−îc hoµn thiÖn sao cho cã t¸c dông nh−

“ngän ®Ìn dÉn ®−êng” cho c¸c cuéc kiÓm to¸n.

- Nãi ®Õn ho¹t ®éng kiÓm to¸n, chóng ta cÇn nãi ®Õn nh÷ng khÝa c¹nh mµ

mäi ng−êi hay quan t©m.

- Mét quy tr×nh kiÓm to¸n chuÈn sau khi ®· ®−îc thö nghiÖm ®Ó ®¸nh gi¸

chÊt l−îng, sù phï hîp víi thùc tiÔn kiÓm to¸n sÏ ®−îc ®iÒu chØnh, söa ®æi thµnh

quy tr×nh mÉu vµ sÏ ®−îc dïng lµm ®iÓm tùa ph¸p lý trong thùc hµnh kiÓm to¸n

còng nh− trong viÖc gi¶i quyÕt c¸c m©u thuÉn tranh chÊp cã liªn quan tíi tr¸ch

nhiÖm vµ quyÒn h¹n cña KTV trong kiÓm to¸n.

ChÝnh v× nh÷ng ®iÒu trªn cho ta thÊy sù cÇn thiÕt ph¶i hoµn thiÖn h¬n n÷a

quy tr×nh kiÓm to¸n nãi chung còng nh− quy tr×nh kiÓm to¸n cña KiÓm to¸n Nhµ

n−íc nãi riªng, ®Æc biÖt khi c¸c DNNN ¸p dông hÖ thèng CMKT ViÖt Nam vµo

c«ng t¸c h¹ch to¸n kÕ to¸n.

2.1.2- C¸c nguyªn t¾c ®Þnh h−íng hoµn thiÖn néi dung cña Quy tr×nh

kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi chÝnh doanh nghiÖp Nhµ n−íc

Nh÷ng nguyªn t¾c vµ ®Þnh h−íng ®Ó hoµn thiÖn quy tr×nh kiÓm to¸n lµ:

ph¶i dùa vµo chuÈn mùc kiÓm to¸n cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc, dùa vµo ®Æc ®iÓm

®Þa vÞ ph¸p lý cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc, dùa vµo ®èi t−îng kiÓm to¸n vµ CMKT,

chÕ ®é tµi chÝnh cña nhµ n−íc ®· ban hµnh. Ngoµi ra, khi hoµn thiÖn quy tr×nh

18

kiÓm to¸n, chóng ta ph¶i c¨n cø vµo thùc tiÔn ho¹t ®éng kiÓm to¸n cña KiÓm

to¸n Nhµ n−íc; vËn dông mét c¸ch cã chän läc vµ kÕ thõa kinh nghiÖm cña c¸c

n−íc cã ngµnh kiÓm to¸n ®· ph¸t triÓn.

- Cã tÝnh ®Õn ¶nh h−ëng cña CMKT

- Dùa vµo kh¸ch thÓ kiÓm to¸n vµ ®èi t−îng kiÓm to¸n

- C¨n cø vµo ®Þa vÞ ph¸p lý cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc

- Ph¶i tu©n thñ chuÈn mùc kiÓm to¸n

- Ph¶i xuÊt ph¸t tõ thùc tiÔn vµ vËn dông mét c¸ch cã chän läc chuÈn

mùc, qui tr×nh kiÓm to¸n cña c¸c n−íc trªn thÕ giíi

2.1.3- C¸c gi¶i ph¸p hoµn thiÖn néi dung quy tr×nh kiÓm to¸n b¸o c¸o tµi

chÝnh doanh nghiÖp cña KiÓm to¸n Nhµ n−íc sau khi HÖ thèng ChuÈn mùc KÕ

to¸n ViÖt Nam ®−îc ban hµnh

Nh− ®· tr×nh bµy ë c¸c phÇn tr−íc, néi dung cña quy tr×nh kiÓm to¸n

BCTC béc lé 2 d¹ng h¹n chÕ sau khi c¸c doanh nghiÖp ¸p dông c¸c CMKT vµo

c«ng t¸c kÕ to¸n cña ®¬n vÞ. C¸c h¹n chÕ ®ã lµ quy tr×nh thiÕu c¸c néi dung

kiÓm to¸n hoÆc quy tr×nh cã h−íng dÉn nh−ng ch−a ®Çy ®ñ vµ quy tr×nh cã

h−íng dÉn ph−¬ng ph¸p kü thuËt kiÓm to¸n kh«ng phï hîp n÷a. Nguyªn nh©n

cña c¸c h¹n chÕ trªn chÝnh bëi ¶nh h−ëng cña c¸c CMKT míi ban hµnh tíi ®èi

t−îng trùc tiÕp lµ C§KT vµ BCTC cña c¸c DNNN.

ChÝnh v× phÇn lín c¸c néi dung kiÓm to¸n ®èi víi tõng kho¶n môc trong BCTC

®−îc tr×nh bµy trong quy tr×nh hiÖn t¹i ®Òu bÞ 2 d¹ng h¹n chÕ trªn. Do vËy viÖc ®Ò ra

c¸c gi¶i ph¸p hoµn thiÖn ®èi víi c¸c néi dung kiÓm to¸n vµ ph−¬ng ph¸p kiÓm to¸n

BCTC DNNN cÇn tËp trung vµo c¸c ®iÓm chÝnh sau:

2.1.3.1- Bæ sung c¸c quy ®Þnh, h−íng dÉn néi kiÓm to¸n mµ quy tr×nh

kiÓm to¸n cßn thiÕu hoÆc ®· cã nh−ng ch−a ®Çy ®ñ

VÒ néi dung kiÓm to¸n c¸c kho¶n môc trong h¹ch to¸n kÕ to¸n.

Néi dung kiÓm to¸n c¸c chØ tiªu thuéc ®èi t−îng kiÓm to¸n hµng tån kho

cÇn bæ sung thªm: néi dung kiÓm to¸n gi¸ gèc hµng tån kho; kiÓm to¸n gi¸ trÞ

thuÇn hµng tån kho; kiÓm to¸n c¸c kho¶n hao hôt mÊt m¸t; kiÓm to¸n sù phï

19

hîp gi÷a gi¸ vèn hµng tån kho ®· b¸n (gi¸ gèc hµng tån kho ®· b¸n) víi doanh

thu ®· ghi nhËn trong kú.

Néi dung kiÓm to¸n dù phßng gi¶m gi¸ hµng tån kho cÇn söa ®æi vµ bæ

sung thªm kho¶n chªnh lÖch gi÷a gi¸ trÞ thuÇn cã thÓ thùc hiÖn ®−îc vµ gi¸ gèc

hµng tån kho.

Néi dung kiÓm to¸n tµi s¶n cè ®Þnh h÷u h×nh, v« h×nh cÇn söa ®æi vµ bæ

sung thªm: kiÓm to¸n nguyªn gi¸ TSC§ (kÓ c¶ TSC§ h÷u h×nh vµ TSC§ v«

h×nh) mua theo h×nh thøc tÝn dông tr¶ chËm cã ph¸t sinh l·i tr¶ chËm. KiÓm to¸n

c¸c TSC§ (kÓ c¶ h÷u h×nh vµ v« h×nh) cã ®ñ ®iÒu kiÖn ghi nhËn lµ TSC§ hay

kh«ng? ®Æc biÖt khi cã sù thay ®æi quy ®Þnh vÒ “Tiªu chuÈn ghi nhËn TSC§ ”;

kiÓm to¸n c¸c tr−êng hîp gi¶m TSC§ v« h×nh. Ngoµi tr−êng hîp TSC§ v« h×nh

ghi gi¶m do thanh lý, nh−îng b¸n nh− ®· quy ®Þnh t¹i C§KT, tr−êng hîp cã thÓ

ghi gi¶m TSC§ v« h×nh khi xÐt thÊy kh«ng thu ®−îc lîi Ých kinh tÕ tõ viÖc sö

dông tiÕp sau; kiÓm to¸n tr−êng hîp c¸c chi phÝ ph¸t sinh sau ghi nhËn ban ®Çu

mét TSC§ v« h×nh xem lµ cã ®ñ ®iÒu kiÖn t¨ng nguyªn gi¸ tµi s¶n hay ghi nhËn

vµo chi phÝ. Chi phÝ liªn quan ®Õn TSC§ v« h×nh ph¸t sinh sau ghi nhËn ban ®Çu

ph¶i ghi nhËn vµo chi phÝ SXKD trong kú trõ khi tháa m·n ®ång thêi 2 ®iÒu kiÖn

th× ®−îc tÝnh vµo nguyªn gi¸. KiÓm to¸n TSC§ h÷u h×nh lo¹i mua s¾m cÇn lo¹i

trõ khái nguyªn gi¸ TSC§ h÷u h×nh mua s¾m kho¶n thu håi vÒ phÕ liÖu vµ s¶n

phÈm do ch¹y thö; kiÓm to¸n nghiÖp vô t¨ng TSC§ h÷u h×nh vÒ tr−êng hîp

TSC§ mua d−íi h×nh thøc trao ®æi.

Néi dung kiÓm to¸n tµi s¶n cè ®Þnh h÷u h×nh, v« h×nh cÇn söa ®æi vµ bæ

sung thªm: kiÓm to¸n khÊu hao TSC§ (kÓ c¶ TSC§ h÷u h×nh vµ TSC§ v« h×nh)

cã 3 ph−¬ng ph¸p khÊu hao: KhÊu hao ®−êng th¼ng; KhÊu hao theo sè d− gi¶m

dÇn; KhÊu hao theo sè l−îng s¶n phÈm. Ph−¬ng ph¸p khÊu hao TSC§ ph¶i phï

hîp víi lîi Ých kinh tÕ mµ tµi s¶n ®em l¹i cho doanh nghiÖp. Ngoµi ra, thêi gian

sö dông h÷u hÝch tèi ®a cña mét TSC§ v« h×nh lµ 20 n¨m.

...

20

§Ò tµi chØ nªu vÝ dô vÒ néi dung vµ ph−¬ng ph¸p kiÓm to¸n Hµng tån

kho: Hµng tån kho cã thÓ coi lµ mét néi dung kiÓm to¸n quan träng v× lµ mét

kho¶n môc lu«n träng yÕu trong mäi cuéc kiÓm to¸n BCTC doanh nghiÖp, ®ång

thêi còng chøa ®ùng nhiÒu rñi ro kiÓm to¸n. Víi tÝnh chÊt ®¹i diÖn cña hµng tån

kho nh− vËy, vµ víi khu«n khæ cña ®Ò tµi, mét sè ®Þnh h−íng vµ gi¶i ph¸p hoµn

thiÖn viÖc kiÓm to¸n hµng tån kho sÏ ®−îc tr×nh bµy d−íi ®©y.

• CÇn bæ sung c¸c quy ®Þnh, h−íng dÉn kiÓm to¸n cßn thiÕu ®èi víi

kiÓm to¸n hµng tån kho

Cô thÓ, cÇn bæ sung h−íng dÉn kiÓm to¸n ®èi víi c¸c néi dung sau:

- Bæ sung h−íng dÉn kiÓm to¸n gi¸ gèc hµng tån kho.

- Bæ sung h−íng dÉn kiÓm to¸n sù phï hîp gi÷a gi¸ vèn hµng tån kho ®·

b¸n (gi¸ gèc hµng tån kho ®· b¸n) víi doanh thu ®· ghi nhËn.

- Bæ sung h−íng dÉn kiÓm to¸n hµng tån kho b»ng ph−¬ng ph¸p ph©n tÝch

do cã sù thay ®æi quy ®Þnh vÒ “Tr×nh bµy BCTC” trong chuÈn mùc tíi c¸c chØ

tiªu nµy trªn BCTC so víi C§KT tr−íc ®ã.

• CÇn bæ sung c¸c quy ®Þnh, h−íng dÉn kiÓm to¸n mµ quy tr×nh kiÓm

to¸n ®· cã nh−ng ch−a ®Çy ®ñ ®èi víi kiÓm to¸n hµng tån kho

Cô thÓ lµ cÇn bæ sung c¸c kho¶n môc thuéc ®èi t−îng kiÓm to¸n hµng tån

kho vµo quy tr×nh nh−: hµng hãa, nguyªn liÖu, vËt liÖu, c«ng cô, dông cô göi ®i

gia c«ng chÕ biÕn vµ cã c¸c ph−¬ng ph¸p kiÓm to¸n phï hîp.

• C¸c néi dung hoµn thiÖn kh¸c

Ngoµi 3 néi dung hoµn thiÖn trªn, khi hoµn thiÖn quy tr×nh còng nªn xem

xÐt c¸c néi dung d−íi ®©y:

* Quy tr×nh kiÓm to¸n cÇn x¸c ®Þnh râ môc tiªu kiÓm to¸n ®èi víi hµng

tån kho.

* Quy tr×nh cÇn l−u ý tÝnh träng yÕu vµ rñi ro tiÒm tµng ®èi víi hµng tån kho.

* Quy tr×nh cÇn ®−a ra c¸c ph−¬ng ph¸p còng nh− néi dung cÇn hiÓu biÕt

®èi víi hÖ thèng KSNB ®èi víi hµng tån kho

21

* Quy tr×nh cÇn ®−a ra c¸c ph−¬ng ph¸p còng nh− néi dung cÇn hiÓu biÕt

®èi víi hÖ thèng kÕ to¸n ®èi víi hµng tån kho.

* Quy tr×nh cÇn ®−a ra c¸c ph−¬ng ph¸p còng nh− néi dung cÇn hiÓu biÕt

vÒ c¸c thñ tôc kiÓm so¸t ®èi víi hµng tån kho.

* Quy tr×nh cÇn h−íng dÉn KTV ®¸nh gi¸ rñi ro kiÓm so¸t, thiÕt kÕ vµ

thùc hiÖn c¸c thö nghiÖm kiÓm so¸t, ®Æc biÖt ®èi víi c¸c nghiÖp vô quan träng.

* Quy tr×nh cÇn h−íng dÉn thiÕt kÕ vµ thùc hiÖn c¸c ph−¬ng ph¸p kiÓm

to¸n c¬ b¶n ®èi víi chu tr×nh hµng tån kho.

* Quy tr×nh cÇn l−u ý viÖc kiÓm tra gi¸ hµng tån kho

VÒ néi dung kiÓm to¸n trªn BCTC

+ §èi víi c¸c chØ tiªu trªn b¸o c¸o kÕt qu¶ SXKD.

Sña ®æi bæ sung néi dung kiÓm to¸n doanh thu: trong tr−êng hîp trao ®æi

hµng hãa hoÆc dÞch vô ®Ó lÊy hµng hãa hoÆc dÞch vô kh¸c kh«ng t−¬ng tù th× gi¸

trÞ doanh thu ®−îc x¸c ®Þnh b»ng gi¸ trÞ hîp lý cña hµng hãa hoÆc dÞch vô nhËn

vÒ (hoÆc gi¸ trÞ hîp lý cña hµng hãa, dÞch vô ®em trao ®æi nÕu kh«ng x¸c ®Þnh

®−îc gi¸ trÞ hîp lý cña hµng hãa, dÞch vô nhËn vÒ), sau khi ®iÒu chØnh c¸c kho¶n

tiÒn hoÆc t−¬ng ®−¬ng tiÒn tr¶ thªm hoÆc thu thªm. Tr−êng hîp trao ®æi hµng

hãa dÞch vô víi hµng hãa dÞch vô t−¬ng ®−¬ng kh«ng ®−îc ghi nhËn lµ nghiÖp

vô t¹o doanh thu; kiÓm to¸n c¸c ®iÒu kiÖn ghi nhËn doanh thu b¸n hµng ®−îc

ghi nhËn khi tháa m·n tÊt c¶ 5 ®iÒu kiÖn.

KiÓm to¸n doanh thu vµ chi phÝ liªn quan tíi hîp ®ång x©y dùng c¨n cø

vµo 2 ®iÒu kiÖn ®Ó x¸c ®Þnh doanh thu hîp ®ång x©y dùng, 2 tr−êng hîp ghi

nhËn doanh thu vµ chi phÝ lµ “thanh to¸n theo tiÕn ®é kÕ ho¹ch” vµ “thanh to¸n

theo gi¸ trÞ khèi l−îng thùc hiÖn”; KiÓm to¸n doanh thu vµ thu nhËp kh¸c

th−êng liªn quan tíi nî ph¶i thu kh¸ch hµng vµ viÖc trÝch lËp dù phßng ph¶i thu

khã ®ßi, KTV cÇn c¨n cø vµo quy ®Þnh míi vÒ trÝch lËp vµ hoµn nhËp dù phßng

ph¶i thu khã ®ßi. Cô thÓ: kh«ng khèng chÕ møc trÝch lËp dù phßng, hoµn nhËp

dù phßng h¹ch to¸n gi¶m chi phÝ qu¶n lý doanh nghiÖp, quy ®Þnh xö lý nî khã

®ßi ®· lËp dù phßng vµo nguån dù phßng ®· trÝch.

22

Söa ®æi bæ sung kiÓm to¸n c¸c kho¶n gi¶m trõ vµo doanh thu

Söa ®æi bæ sung kiÓm to¸n kho¶n môc thu nhËp H§TC

Bæ sung thªm néi dung kiÓm to¸n ®èi víi c¸c chØ tiªu trªn b¸o c¸o l−u

chuyÓn tiÒn tÖ

2.1.3.2 Bæ sung c¸c quy ®Þnh, h−íng dÉn néi kiÓm to¸n mµ quy tr×nh kiÓm

to¸n kh«ng cßn phï hîp

VÒ néi dung kiÓm to¸n c¸c kho¶n môc trong h¹ch to¸n kÕ to¸n

Söa ®æi bæ sung néi dung kiÓm to¸n Hµng tån kho, TSC§, doanh thu vµ

thu nhËp kh¸c... néi dung kiÓm to¸n nµy cÇn sö dông ph−¬ng ph¸p ph©n tÝch, v×

do cã sù thay ®æi quy ®Þnh vÒ “Tr×nh bµy BCTC” trong chuÈn mùc tíi c¸c chØ

tiªu nµy trªn BCTC so víi C§KT tr−íc ®ã.

VÒ néi dung kiÓm to¸n trªn BCTC

Söa ®æi bæ sung néi dung vµ ph−¬ng ph¸p mÉu biÓu vÒ b¶ng c©n ®èi kÕ

to¸n, thu nhËp – chi phÝ vµ kÕt qu¶ kinh doanh còng ph¶i thay ®æi cho phï hîp víi

CMKT.

2.2- Nh÷ng ®iÒu kiÖn thùc hiÖn c¸c gi¶i ph¸p hoµn thiÖn néi dung cña

Quy tr×nh KiÓm to¸n B¸o c¸o tµi chÝnh doanh nghiÖp Nhµ n−íc cña KiÓm

to¸n Nhµ n−íc

2.2.1- Bé Tµi chÝnh

2.2.1.1- Nghiªn cøu vµ vËn dông chuÈn mùc kÕ to¸n quèc tÕ vµo viÖc x©y

dùng chuÈn mùc kÕ to¸n ViÖt Nam cÇn ph¶i phï hîp víi c¸c nguyªn t¾c,

chuÈn mùc phæ biÕn trªn thÕ giíi vµ phï hîp víi kÕ to¸n ViÖt Nam

2.2.1.2- §i ®«i víi viÖc ban hµnh c¸c chuÈn mùc kÕ to¸n cÇn nghiªn cøu

vµ ban hµnh chÕ ®é kÕ to¸n h−íng dÉn thùc hiÖn c¸c chuÈn mùc kÕ to¸n.

2.2.1.3- S¬ kÕt c«ng t¸c nghiªn so¹n th¶o vµ ban hµnh c¸c chuÈn mùc kÕ

to¸n trong thêi gian võa qua

2.3.2- KiÓm to¸n Nhµ n−íc

23

2.2.2.1- Nghiªn cøu, bæ sung hoµn thiÖn chuÈn mùc kiÓm to¸n cña KiÓm

to¸n Nhµ n−íc

2.2.2.2- S¬ kÕt viÖc ¸p dông qui tr×nh kiÓm to¸n doanh nghiÖp Nhµ n−íc

trong thêi gian qua ®Ó ®¸nh gi¸ nh÷ng mÆt lµm ®−îc, nh÷ng tån t¹i ®Ó ®−a ra

c¸c gi¶i ph¸p cÇn hoµn thiÖn nã

2.2.2.3- Giao cho mét ®¬n vÞ thuéc KiÓm to¸n Nhµ n−íc chñ tr× vµ cã sù

phèi hîp cña c¸c ®¬n vÞ trong néi bé ngµnh KiÓm to¸n Nhµ n−íc tiªn hµnh

nghiªn cøu ®Ó bæ sung hoµn thiÖn qui tr×nh kiÓm to¸n doanh nghiÖp Nhµ n−íc

24

KÕt luËn

HÖ thèng CMKT ViÖt Nam ®−îc ban hµnh lµm c¬ së ph¸p lÝ quan träng

cho nh÷ng ng−êi lµm c«ng t¸c kÕ to¸n, kiÓm to¸n. CMKT ®−a ra nh÷ng nguyªn

t¾c, ph−¬ng ph¸p kÕ to¸n ®Ó lËp BCTC hîp lÝ vµ cã c¨n cø khoa häc, vµ nh− vËy

ng−êi sö dông th«ng tin kÕ to¸n tµi chÝnh cã thÓ tin t−ëng vµ ®−a ra c¸c quyÕt

®Þnh phï hîp.

KiÓm to¸n BCTC nh»m x¸c ®Þnh tÝnh trung thùc, hîp lý cña BCTC vµ

®¸nh gi¸ cã phï hîp víi c¸c nguyªn t¾c, CMKT ®−îc thõa nhËn hay kh«ng.

Nh− vËy, c¶ CMKT vµ kiÓm to¸n BCTC ®Òu nh»m tíi môc tiªu ®¶m b¶o vµ n©ng

cao tÝnh trung thùc, hîp lý cña th«ng tin kÕ to¸n nãi chung vµ BCTC nãi riªng.

§Ó ho¹t ®éng kiÓm to¸n BCTC DNNN cã chÊt l−îng vµ hiÖu qu¶ cÇn ph¶i

tiÕn hµnh theo tr×nh tù tiÕn hµnh c«ng viÖc cña mçi cuéc kiÓm to¸n, tr×nh tù ®ã

ph¶i ®−îc s¾p xÕp theo thø tù phï hîp víi diÔn biÕn kh¸ch quan cña ho¹t ®éng

kiÓm to¸n. Trong qua tr×nh ho¹t ®éng cña m×nh, KiÓm to¸n Nhµ n−íc ®· ban

hµnh Qui tr×nh kiÓm to¸n BCTC DNNN, Qui tr×nh ®· ph¸t huy t¸c dông tÝch cùc

trong ho¹t ®éng kiÓm to¸n cña KiÓm to¸n DNNN. Tuy nhiªn, do nhµ n−íc ban

hµnh HÖ thèng CMKT ViÖt Nam ®· ¶nh h−ëng tíi nhiÒu néi dung cña Qui tr×nh

KiÓm to¸n BCTC DNNN.

§Ò tµi ®· tËp trung nghiªn cøu toµn diÖn vµ s©u s¾c nh÷ng ¶nh h−ëng cña

CMKT ViÖt Nam ®Õn kiÓm to¸n BCTC DNNN vµ néi dung qui tr×nh kiÓm to¸n

BCTC DNNN, tËp trung vµo c¸c ®iÓm chÝnh sau:

1. Ph©n tÝch, lµm râ c¸c kh¸i niÖm vÒ CMKT ViÖt Nam; kiÓm to¸n BCTC

DNNN vµ qui tr×nh kiÓm to¸n BCTC DNNN. ChØ râ mèi quan hÖ gi÷a CMKT ViÖt

Nam; kiÓm to¸n BCTC DNNN vµ qui tr×nh kiÓm to¸n BCTC DNNN. CMKT quèc tÕ

– tiÒn ®Ò cña viÖc vËn dông x©y dùng hÖ thèng CMKT ViÖt Nam.

2. §Ò tµi tËp trung nghiªn cøu nh÷ng h¹n chÕ cña qui tr×nh kiÓm to¸n

BCTC DNNN sau khi CMKT ViÖt Nam ®−îc ban hµnh; ®−a ra nh÷ng gi¶i ph¸p

®Ó hoµn thiÖn néi dung cña qui tr×nh kiÓm to¸n BCTC DNNN vµ nªu ra nh÷ng

®iÒu kiÖn ®Ó hoµn thiÖn néi dung cña qui tr×nh kiÓm to¸n BCTC DNNN.

25

3. Trªn c¬ së ®ã kiÕn nghÞ víi c¸c cÊp cã thÈm quyÒn ®Ó hoµn thiÖn qui

tr×nh kiÓm to¸n BCTC DNNN.

Tuy nhiªn, víi kh¶ n¨ng vµ tr×nh ®é cã h¹n; lÇn ®Çu tiªn tham gia nghiªn

cøu ®Ò tµi khoa häc. H¬n n÷a, viÖc ban hµnh c¸c CMKT ViÖt Nam ch−a ®Çy ®ñ

vµ ch−a cã h−íng dÉn kÕ to¸n thùc hiÖn c¸c CMKT kÞp thêi nªn phÇn nµo cã

¶nh h−ëng tíi c¸c néi dung nghiªn cøu cña ®Ò tµi. TËp thÓ t¸c gi¶ mong nhËn

®−îc sù ®ãng gãp tham gia cña Héi ®ång khoa häc KiÓm to¸n Nhµ n−íc vµ

nh÷ng ng−êi cã quan t©m ®Õn ho¹t ®éng kiÓm to¸n.

Chñ nhiÖm ®Ò tµi

CN. NguyÔn Minh Giang

26