BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP.HCM
---------------
PHAN THỊ SEN
GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KẾ TOÁN THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP – NGHIÊN CỨU TẠI CÁC DOANH NGHIỆP TRÊN ĐỊA BÀN THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH
LUẬN VĂN THẠC SỸ KINH TẾ
TP.HỒ CHÍ MINH – NĂM 2013
BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP.HCM
---------------
PHAN THỊ SEN
GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KẾ TOÁN THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP – NGHIÊN CỨU TẠI CÁC DOANH NGHIỆP TRÊN ĐỊA BÀN THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH
Chuyên ngành: Kế toán
Mã số: 60340301
LUẬN VĂN THẠC SỸ KINH TẾ
NGƯỜI HƯỚNG DẪN KHOA HỌC
PGS.TS BÙI VĂN DƯƠNG
TP.Hồ Chí Minh - Năm 2013
LỜI CAM ĐOAN
Tôi xin cam đoan đây là công trình nghiên cứu của riêng tôi. Các số liệu, kết
quả nêu trong luận văn là trung thực và không sao chép từ bất kỳ công trình khác.
Tác giả
Phan Thị Sen
PHỤ LỤC
MỤC LỤC
Trang
Trang phụ bìa
Lời cam đoan
Mục lục
Danh mục chữ viết tắt
Danh mục bảng
Danh mục các sơ đồ
Phần mở đầu ......................................................................................................... 1
1. Tính cấp thiết của đề tài ................................................................................... 1
2. Tổng quan nghiên cứu ...................................................................................... 2
3. Mục tiêu nghiên cứu ......................................................................................... 3
4. Phạm vi và đối tượng nghiên cứu .................................................................... 3
5. Phương pháp nghiên cứu .................................................................................. 4
6. Đóng góp của luận văn ..................................................................................... 4
7. Kết cấu luận văn ............................................................................................... 4
Chương 1: Những vấn đề cơ bản về thuế thu nhập doanh nghiệp và kế toán
thuế thu nhập doanh nghiệp ................................................................................ 5
1.1 Một số vấn đề cơ bản về thuế thu nhập doanh nghiệp ................................ 5
1.1.1 Một số khái niệm thuế thu nhập doanh nghiệp ........................................ 5
1.1.2 Phương pháp và căn cứ tính thuế thu nhập doanh nghiệp ..................... 5
1.1.2.1 Phương pháp tính thuế ................................................................................ 5
1.1.2.2 Căn cứ tính thuế thu nhập doanh nghiệp .................................................... 6
1.2 Một số khái niệm về thuế thu TNDN theo chính sách kế toán ................... 7
1.2.1 Thuế thu nhập hiện hành ............................................................................ 7
1.2.2 Thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phải trả và tài sản thuế thu nhập
doanh nghiệp hoãn lại .......................................................................................... 7
1.2.2.1 Thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phải trả ........................................... 8
1.2.2.2 Tài sản thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại ............................................. 8
1.2.3 Chi phí (thu nhập) thuế thu nhập doanh nghiệp ...................................... 8
1.3 Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp ........................................................... 9
1.3.1 Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp khi lập báo cáo tài chính riêng ... 9
1.3.1.1 Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành ......................................... 9
1.3.1.2 Kế toán thuế thu nhập hoãn lại phải trả .................................................... 10
1.3.1.3 Tài sản thuế thu nhập hoãn lại .................................................................. 11
1.3.2 Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp khi lập BCTC hợp nhất ............. 14
1.3.2.1 Kế toán thuế thu nhập hoãn lại phải trả .................................................... 14
1.3.2.2 Tài sản thuế thu nhập hoãn lại .................................................................. 16
1.3.3 Trình bày thuế thu nhập doanh nghiệp trên báo cáo tài chính ............ 19
1.3.3.1 Trình bày thuế TNDN trên bảng cân đối kế toán ..................................... 19
1.3.3.2 Trình bày thuế TNDN trên báo cáo kết quả kinh doanh .......................... 19
1.4 Một số khác biệt giữa thu nhập chịu thuế và lợi nhuận kế toán .............. 20
1.4.1 Thu nhập chịu thuế ................................................................................... 20
1.4.2 Lợi nhuận kế toán ...................................................................................... 20
1.4.3 Sự khác biệt giữa thu nhập chịu thuế và lợi nhuận kế toán .................. 20
1.5 So sánh kế toán thuế TNDN theo chuẩn mực kế toán Quốc tế (IAS 12) và
kế toán thuế TNDN theo chuẩn mực kế toán Việt nam (VAS 17) ................. 23
1.5.1 Giống nhau ................................................................................................. 23
1.5.2 Khác nhau .................................................................................................. 24
1.6 Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp một số nước trên thế giới ............. 26
1.6.1 Kế toán thuế TNDN tại Trung Quốc ....................................................... 26
1.6.2 Kế toán thuế TNDN của Hoa Kỳ (US GAAP) ........................................ 28
1.6.2.1 Một số mốc phát triển của hệ thống kế toán Mỹ ...................................... 28
1.6.2.2 Các giai đoạn phát triển kế toán thuế TNDN tại Mỹ ............................... 29
1.6.2.3 Nội dung kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp tại Mỹ trong giai đoạn hiện
hiện nay ................................................................................................................ 30
1.6.3 Bài học kinh nghiệm quốc tế trong xây dựng và hoàn thiện kế toán thuế
thu nhập doanh nghiệp ở Việt Nam .................................................................. 30
Kết luận chương 1 .............................................................................................. 33
Chương 2: Thực trạng kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp tại các doanh
nghiệp trên địa bàn TP.HCM . ........................................................................... 34
2.1 Tình hình thực hiện thuế TNDN tại Việt Nam hiện nay ........................... 34
2.2 Các quy định pháp lý về kế toán thuế TNDN ............................................ 35
2.2.1 Kế toán thuế TNDN khi có luật thuế TNDN ........................................... 35
2.2.2 Kế toán thuế TNDN từ khi có VAS 17 và thông tư hướng dẫn ............ 37
2.3 Khảo sát tình hình thực hiện kế toán thuế TNDN tại các doanh nghiệp
trên địa bàn TP.HCM ........................................................................................ 38
2.3.1 Tình hình kế toán thuế TNDN tại các doanh nghiệp trên địa bàn
TP.HCM ............................................................................................................... 38
2.3.1.1Thông tin về doanh nghiệp điều tra ........................................................... 38
2.3.1.2 Về phân biệt chênh lệch tạm thời và chênh lệch vĩnh viễn ...................... 39
2.3.1.3 Xác định thuế TNDN hoãn lại trên báo cáo tài chính .............................. 40
2.3.2 Thực trạng kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp khi lập BCTC riêng tại
các doanh nghiệp trên địa bàn TP.HCM ......................................................... 40
2.3.2.1 Tổ chức kế toán ...................................................................................... 41
2.3.2.2 Thực trạng về xác định, ghi nhận và trình bày thuế TNDN hiện hành ..... 41
2.3.2.3 Thực trạng về xác định và ghi nhận thuế TNDN hoãn lại ........................ 44
2.3.3 Thực trạng kế toán thuế TNDN khi lập BCTC hợp nhất tại Vinamilk 47
2.3.3.1 Tổ chức kế toán tại Vinamilk ................................................................... 47
2.3.3.2 Thực trạng về xác định và ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành
khi lập BCTC hợp nhất tại Vinamilk ................................................................... 48
2.3.3.3 Thực trạng về xác định và ghi nhận thuế TNDN hoãn lại khi lập BCTC
hợp nhất tại Vinamilk ........................................................................................... 49
2.4 Đánh giá tình hình thực hiện kế toán thuế TNDN tại các doanh nghiệp
trên địa bàn TP.HCM ......................................................................................... 50
2.4.1 Những kết quả đạt được và nguyên nhân của những kết quả ...................... 50
2.4.1.1 Những kết quả đạt được ........................................................................... 50
2.4.1.2 Nguyên nhân của những kết quả .............................................................. 51
2.4.2 Những hạn chế cần khắc phục và nguyên nhân của những hạn chế .... 51
2.4.2.1 Những hạn chế cần khắc phục .................................................................. 51
2.4.2.2 Nguyên nhân của những hạn chế ............................................................. 53
Kết luận chương 2 .............................................................................................. 55
Chương 3: Giải pháp hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp tại các
doanh nghiệp trên địa bàn TP.HCM ................................................................ 56
3.1 Quan điểm hoàn thiện .................................................................................. 56
3.1.1 Phù hợp với môi trường pháp lý Việt Nam ............................................. 56
3.1.2 Từng bước hội nhập với Quốc tế ............................................................. 57
3.2 Giải pháp hoàn thiện .................................................................................... 58
3.2.1 Giải pháp vĩ mô nhằm hoàn thiện kế toán thuế TNDN ........................ 58
3.2.1.1 Hoàn thiện chính sách thuế thu nhập doanh nghiệp ................................. 59
3.2.1.2 Hoàn thiện chính sách kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp .................... 61
3.2.2 Hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp tại các doanh nghiệp
trên địa bàn TP.HCM ........................................................................................ 69
3.2.2.1 Hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành ..................... 69
3.2.2.2 Hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại ........................ 70
3.2.2.3 Hoàn thiện xác định thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại trong hợp nhất
kinh doanh ............................................................................................................ 72
3.3 Kiến nghị ....................................................................................................... 77
3.3.1 Đối với Nhà nước ....................................................................................... 77
3.3.2 Đối với các doanh nghiệp .......................................................................... 79
Kết luận chương 3 .............................................................................................. 80
Lời kết .................................................................................................................. 81
Tài liệu tham khảo
A. Tiếng Việt
B. Tiếng anh
Phụ lục
DANH MỤC CHỮ VIẾT TẤT
Giải thích ký hiệu Ký hiệu
Chuẩn mực kế toán Trung Quốc ASBE
Báo cáo kết quả kinh doanh BCKQKD
Báo cáo tài chính BCTC
Cân đối kế toán CĐKT
Công nghệ thông tin CNTT
Doanh nghiệp tư nhân DNTN
Doanh nghiệp nhỏ và vừa DNNVV
Hội đồng chuẩn mực kế toán tài chính FASB
Chuẩn mực kế toán quốc tế IAS
KQHĐKD Kết quả hoạt động kinh doanh
Ngân sách Nhà nước NSNN
Tài sản cố định TSCĐ
Tài khoản TK
Thu nhập chịu thuế TNCT
Thu nhập doanh nghiệp TNDN
Trách nhiệm hữu hạn TNHH
Thành Phố Hồ Chí Minh TPHCM
Tài sản cố định TSCĐ
Chuẩn mực kế toán Việt Nam VAS
DANH MỤC BẢNG
Bảng Nội dung Trang
Bảng 1.1 Sự khác nhau giữa IAS 12 và VAS 17 24
Bảng 2.1 Thu thuế TNDN ở Việt Nam giai đoạn 2009 – 2012 35
Bảng 2.2 Bảng số liệu phân tích loại hình doanh nghiệp 38
Bảng 2.3 Bảng xác định chênh lệch tạm thời được khấu trừ 46
Bảng 2.4 Bảng xác định tài sản thuế TNDN hoãn lại 46
Bảng 3.1 Bảng phân bổ chênh lệch giữ chi phí mua với giá trị sổ sách 75
Bảng 3.2 Bảng thu nhập của công ty A 76
Bảng 3.3 Bảng phân tích số dư tài khoản đầu tư 76
DANH MỤC CÁC SƠ ĐỒ
Sơ đồ Nội dung Trang
Sơ đồ 1.1 Sơ đồ hạch toán thuế TNDN hiện hành 9
Sơ đồ 1.2 Sơ đồ hạch toán thuế TNDN hoãn lại phải trả 11
Sơ đồ 1.3 Sơ đồ hạch toán tài sản thuế TNDN hoãn lại 13
1 PHẦN MỞ ĐẦU
1. Tính cấp thiết của đề tài
Trong giai đoạn nền kinh tế thế giới phát triển theo hướng mở rộng và hội nhập
kinh tế quốc tế, tận dụng lợi thế cạnh tranh giữa các quốc gia để phát triển kinh tế
thì các nước phát triển đã chuyển hướng đầu tư ra các nước nghèo với lợi thế về
nhân công rẻ. Nắm bắt xu hướng này, với mục tiêu thu hút vốn đầu tư nước ngoài.
Luật thế thu nhập doanh nghiệp của nước ta đã nhiều lần sửa đổi, bổ sung cho phù
hợp với thực tiễn, tạo môi trường đầu tư kinh doanh hấp dẫn, đảm bảo bình đẳng
với mọi thành phần kinh tế, phục vụ tích cực và trực tiếp cho quá trình hội nhập
chung của đất nước và tạo điều kiện thu hút vốn đầu tư nước ngoài.
Bên cạnh đó, chế độ kế toán Việt Nam cũng đã nhiều lần chỉnh sửa và ban hành các
chuẩn mực để hướng dẫn trong việc hạch toán kế toán trong đó có chuẩn mực kế
toán số 17 “Thuế thu nhập doanh nghiệp”. Chuẩn mực số 17 được ban hành trong
đợt 4 theo Quyết định số 12/2005/QĐ-BTC ngày 15/02/2005 và được hướng dẫn
thi hành theo Thông tư số 20/2006/TT-BTC ngày 20/03/2006/TT-BTC.
Hiện nay, các nhà đầu tư luôn thận trọng xem xét tình hình hoạt động của doanh
nghiệp khi ra quyết định đầu tư. Điều đó cho thấy báo cáo tài chính minh bạch, rõ
ràng sẽ thu hút được nhà đầu tư. Chuẩn mực số 17 ra đời, giúp cho kế toán thuế thu
nhập doanh nghiệp dễ dàng hạch toán hơn trong việc chênh lệch giữa lợi nhuận kế
toán và thu nhập chịu thuế. Các khoản chênh lệch này sẽ tạo ra thuế thu nhập hoãn
lại được trình bày trên bảng cân đối kế toán và chi phí thuế thu nhập hoãn lại được
trình bày trên bảng báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh làm cho báo cáo tài chính
của doanh nghiệp trung thực và hợp lý hơn.
Vì vậy, nghiên cứu và đánh giá việc vận dụng kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp,
để từ đó đưa ra phương hướng và giải pháp nhằm hoàn thiện là hết sức cần thiết, vì
như thế sẽ nâng cao được vai trò của thông tin kế toán, báo cáo tài chính của doanh
nghiệp sẽ trung thực và hợp lý từ đó giúp các đối tượng bên trong và bên ngoài
doanh nghiệp có những quyết định đúng đắn, kịp thời. Đây là lý do tôi chọn đề tài:
“Giải pháp hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp – nghiên cứu tại
2 các doanh nghiệp trên địa bàn Thành Phố Hồ Chí Minh” làm đề tài nghiên cứu
của mình.
2. Tổng quan nghiên cứu
Vấn đề kế toán thuế, tính đến thời điểm hiện nay, đã có một số công trình khoa học
nghiên cứu như đề tài nghiên cứu khoa học cấp Bộ, một số luận văn thạc sỹ kinh tế
và một số bài báo khoa học nhưng trên những góc độ và lĩnh vực khác nhau.
Nghiên cứu của luận văn này xin giới thiệu công trình của các tác giả sau đây:
- Tác giả Nguyễn Lê Diễm Thuý trong luận văn thạc sỹ năm 2006 “Kế toán thuế
TNDN, thực trạng và giải pháp hoàn thiện” đã khái quát thực trạng kế toán thuế
TNDN trong một số loại hình doanh nghiệp tại Việt Nam như: Kế toán thuế TNDN
đối với doanh nghiệp Nhà Nước, kế toán thuế TNDN đối với các doanh nghiệp có
vốn đầu tư nước ngoài, kế toán thuế TNDN đối với công ty cổ phần, kế toán thuế
TNDN đối với doanh nghiệp tư nhân. Từ đó Nguyễn Lê Diễm Thuý đề xuất một số
giải pháp để hoàn thiện kế toán thuế TNDN trong các doanh nghiệp Việt Nam.
- Tác giả Văn Thị Quý trong luận văn thạc sỹ năm 2007 “Hoàn thiện kế toán thuế
TNDN trong các doanh nghiệp Việt Nam” đã phân tích thực trạng kế toán thuế
TNDN trong ba lĩnh vực hoạt động của doanh nghiệp như: “Kế toán thuế TNDN
trong doanh nghiệp sản xuất, kế toán thuế TNDN trong doanh nghiệp xây dựng, kế
toán thuế TNDN trong doanh nghiệp thương mại”. Từ đó Văn Thị Quý đề xuất các
giải pháp hoàn thiện kế toán thuế TNDN trong các doanh nghiệp Việt Nam.
- Tác giả Vũ Thị Phương Thảo trong luận văn thạc sỹ năm 2011 “Hoàn thiện kế
toán thuế thu nhập doanh nghiệp tại Việt Nam” đã khái quát và phân tích thực trạng
kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp Việt Nam. Cục thể:
Thứ nhất: Vũ Thị Phương Thảo đã khái quát thuế TNDN đối với một số loại hình
doanh nghiệp Việt Nam như: Kế toán thuế TNDN đối với công ty có vốn đầu tư
nước ngoài, kế toán thuế TNDN đối với công ty cổ phần, kế toán thuế TNDN đối
với công ty TNHH và DNTN. Trên cơ sở đó Vũ Thị Phương Thảo đưa ra những
tồn tại còn vướng mắc của các doanh nghiệp trong hạch toán kế toán thuế TNDN.
3 Thứ hai: Vũ Thị Phương Thảo đã khảo sát thực trạng tình hình thực hiện VAS 17
vào công tác kế toán thuế TNDN. Từ đó, Vũ Thị Phương Thảo đưa ra những mặt
thuận lợi và hạn chế của VAS 17..
- Tác giả Phan Thị Anh Đào trong luận án tiến sĩ năm 2012 “Hoàn thiện kế toán
thuế thu nhập doanh nghiệp tại các doanh nghiệp Hàng Hải Việt Nam” đã nghiên
cứu và phân tích kế toán thuế TNDN trong các doanh nghiệp Hàng Hải Việt Nam.
Trên cơ sở phân tích thực trạng kế toán thuế TNDN trong các doanh nghiệp Hàng
Hải, Phan Thị Anh Đào đã đề xuất một cách cụ thể các giải pháp hoàn thiện khung
pháp lý kế toán thuế TNDN và giải pháp hoàn thiện kế toán thuế TNDN trong các
các doanh nghiệp Hàng Hải Việt Nam.
Trên cơ sở vận dụng những kết quả của những nghiên cứu đó, tác giả tiếp tục
nghiên cứu trên những khía cạnh mới và phạm vị nghiên cứu khác. Như vậy,
nghiên cứu nhằm hoàn thiện kế toán thuế TNDN tại các doanh nghiệp trên địa bàn
TP.HCM là một đề tài nghiên cứu có nhiều nội dung mới so với các nghiên cứu tới
đây.
3. Mục tiêu nghiên cứu
Khảo sát tình hình thực tế kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp khi áp dụng Luật
thuế và chuẩn mực kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp từ đó tìm ra những mặt còn
hạn chế khi áp dụng chuẩn mực
Đưa ra giải pháp nhằm hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp tại các doanh
nghiệp trên địa bàn TP.HCM.
4. Phạm vi và đối tƣợng nghiên cứu
Phạm vi nghiên cứu chỉ giới hạn đối với các doanh nghiệp đang hoạt động trên địa
bàn TP.HCM, nơi có thể đại diện cho doanh nghiệp cả nước.
Đối tượng nghiên cứu là chuẩn mực kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp. Nghiên
cứu nội dung chuẩn mực kế toán số 17 hiện hành và việc áp dụng vào thực tế trong
thời gian qua để chỉ ra những nhược điểm, hạn chế, đặc biệt là những điểm không
phù hợp với doanh nghiệp là Tập đoàn. Qua đó, chỉ ra sự cần thiết phải sửa đổi bổ
sung chuẩn mực số 17.
4
5. Phƣơng pháp nghiên cứu
Luận văn này sử dụng phương pháp nghiên cứu đính tính, điều tra, chọn mẫu,
phương pháp so sánh. Từ đó đưa ra những kết luận, đánh giá, nhận định kế toán
thuế thu nhập doanh nghiệp khi áp dụng Luật thuế và chuẩn mực kế toán thuế thu
nhập doanh nghiệp.
6. Đóng góp của luận văn
- Luận văn đã hệ thống hoá và phân tích làm sáng tỏ những cơ sở lý luận khoa học
về thuế TNDN tại các doanh nghiệp như làm rõ các khái niệm, phương pháp tính
thuế TNDN theo chính sách kế toán và sự khác biệt giữa chính sách thuế với chính
sách kế toán.
- Phân tích kế toán thuế TNDN qua các giai đoạn theo chuẩn mực quốc tế, kế toán
Mỹ và kế toán Trung Quốc từ đó rút ra bài học kinh nghiệm cho Việt Nam trong
việc hoàn thiện kế toán thuế TNDN.
- Luận văn đã làm rõ thực trạng kế toán thuế TNDN tại các doanh nghiệp trên địa
bàn TP.HCM thông qua việc phân tích, đánh giá theo từng nội dung với các số liệu
minh chứng có nguồn gốc rõ ràng.
- Phân tích một cách cụ thể những kết quả đạt được, những hạn chế và chỉ rõ
nguyên nhân của những hạn chế trong kế toán thuế TNDN tại các doanh nghiệp
trên địa bàn TP.HCM.
- Luận văn đề xuất các giải pháp hoàn thiện kế toán thuế TNDN tại các doanh
nghiệp trên địa bàn TP.HCM.
7. Kết cấu luận văn
Luận văn gồm có 3 chương:
- Chương 1: Những vấn đề cơ bản về thuế thu nhập doanh nghiệp và kế toán thuế
thu nhập doanh nghiệp.
- Chương 2: Thực trạng kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp tại các doanh nghiệp
trên địa bàn TP.HCM.
- Chương 3: Giải pháp hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp tại các doanh
nghiệp trên địa bàn TP.HCM.
5 CHƢƠNG 1: NHỮNG VẤN ĐỀ CƠ BẢN VỀ THUẾ THU NHẬP DOANH
NGHIỆP VÀ KẾ TOÁN THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP
1.1 Một số vấn đề cơ bản về thuế thu nhập doanh nghiệp 1.1.1 Một số khái niệm thuế thu nhập doanh nghiệp
Theo Luật thuế TNDN số 14/2008/QH12 ngày 03 tháng 06 năm 2008: “Thuế
TNDN là một loại thuế trực thu đánh vào thu nhập chịu thuế của cơ sở sản xuất
kinh doanh trong kỳ”[16].
Theo giáo trình Thuế của chủ biên PGS.TS Phan Thị Cúc – TS.Phan Hiển Minh,
nhà xuất bản tài chính năm 2009: “Thuế TNDN là loại thuế trực thu đánh trên phần
thu nhập sau khi trừ đi các khoản chi phí được trừ liên quan đến thu nhập của cơ sở
sản xuất kinh doanh, dịch vụ”[13].
Từ các khái niệm trên, tác giả cho rằng: Thuế thu nhập doanh nghiệp là loại thuế
trực thu đánh trên phần thu nhập sau khi trừ đi các khoản chi phí được trừ của cơ sở
kinh doanh sản xuất, dịch vụ. 1.1.2 Phƣơng pháp và căn cứ tính thuế thu nhập doanh nghiệp
1.1.2.1 Phƣơng pháp tính thuế
Số thuế TNDN phải nộp trong kỳ tính thuế bằng thu nhập tính thuế nhân với thuế
suất.
Thuế TNDN phải nộp được xác định theo công thức:
Thuế Thu nhập Thuế suất thuế TNDN = x tính thuế TNDN phải nộp
Trường hợp doanh nghiệp nếu có trích quỹ phát triển khoa học và công nghệ thì
thuế TNDN phải nộp được xác định như sau:
Thuế Phần trích lập quỹ (Thu nhập Thuế suất thuế TNDN phải = - khoa học và phát x tính thuế TNDN nộp triển)
6
1.1.2.2 Căn cứ tính thuế thu nhập doanh nghiệp
Thu nhập tính thuế trong kỳ tính thuế được xác định bằng TNCT trừ thu nhập miễn
thuế và các khoản lỗ được kết chuyển từ các năm trước theo quy định.
Thu nhập tính thuế được xác định theo công thức sau:
Thu nhập chịu thuế trong kỳ tính thuế bao gồm thu nhập từ hoạt động sản xuất,
Thu nhập Thu nhập Thu nhập được Các khoản lỗ được kết - + = tính thuế chịu thuế miễn thuế chuyển theo quy định
kinh doanh hàng hóa dịch vụ và thu nhập khác.
Thu nhập chịu thuế trong kỳ tính thuế xác định như sau:
Thu nhâp (Doanh Chi phí được Các khoản thu nhập - + = chịu thuế thu trừ) khác
Doanh thu, thu nhập theo chính sách thuế thu nhập doanh nghiệp
Theo Điều 8 – Luật thuế TNDN số 14/2008/QH12 ngày 03 tháng 06 năm 2008:
“Doanh thu là toàn bộ tiền bán hàng, tiền gia công, tiền cung cấp dịch vụ, trợ giá,
phụ thu, phụ trội mà doanh nghiệp được hưởng. Doanh thu được tính bằng đồng
Việt Nam, trường hợp có doanh thu bằng ngoại tệ thì phải quy đổi ngoại tệ ra đồng
Việt Nam theo tỷ giá giao dịch bình quân trên thị trường ngoại tệ liên ngân hàng do
ngân hàng Nhà nước Việt Nam công bố tại thời điểm phát sinh doanh thu bằng
ngoại tệ”[16].
Theo giáo trình Thuế của chủ biên PGS.TS Phan Thị Cúc – TS.Phan Hiển Minh,
nhà xuất bản tài chính năm 2009: “Doanh thu để tính thu nhập chịu thuế là toàn bộ
tiền bán hàng hóa, tiền gia công, tiền cung cấp dịch vụ bao gồm cả khoản trợ giá,
phụ thu, phụ trội mà doanh nghiệp được hưởng không phân biệt đã thu được tiền
hay chưa thu được tiền”[13].
Chi phí hợp lý đƣợc trừ để tính thu nhập chịu thuế theo chính sách thuế
TNDN
Luật thuế TNDN số 14/2008/QH12 ngày 03 tháng 06 năm 2008: “Doanh nghiệp
được trừ mọi khoản chi nếu đáp ứng đủ các điều kiện: Khoản chi thực tế phát sinh
7 liên quan đến hoạt động sản xuất, kinh doanh của doanh nghiệp và có đủ hóa đơn,
chứng từ hợp pháp theo quy định của pháp luật”[16].
1.2 Một số khái niệm về thuế thu nhập doanh nghiệp theo chính sách kế toán
1.2.1 Thuế thu nhập hiện hành
Theo IAS 12, bản cập nhật đến năm 2008: “Thuế TNDN hiện hành là số thuế
TNDN phải nộp (hoặc thu hồi được) tính trên thu nhập chịu thuế hoặc lỗ thuế của
kỳ hiện hành”[22].
Theo VAS 17: “Thuế TNDN phải nộp (hoặc thu hồi được) tính trên thu nhập chịu
thuế và thuế suất thuế TNDN của năm hiện hành”[1].
Khái niệm này đề cập đến thuế TNDN hiện hành là khoản nợ phải trả hoặc khoản
phải thu tính trên TNCT và thuế suất thuế TNDN mà chưa đề cập đến khoản lỗ
thuế của kỳ hiện hành.
Như vậy, theo tác giả: “Thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành là số thuế TNDN
phải nộp (hoặc thu hồi được) tính trên thu nhập chịu thuế (hoặc lỗ tính thuế) và thuế
suất thuế TNDN của kỳ hiện hành”.
1.2.2 Thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phải trả và tài sản thuế thu nhập
doanh nghiệp hoãn lại
Xuất phát từ những quy định khác nhau giữa chính sách thuế và chính sách kế toán
đã hình thành một số khoản chênh lệch giữa TNCT và lợi nhuận kế toán. Khoản
chênh lệch đó gồm chênh lệch vĩnh viễn và chênh lệch tạm thời. Trong đó:
Chênh lệch vĩnh viễn: Là chênh lệch giữa lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế
phát sinh từ các khoản doanh thu, thu nhập và chi phí được kế toán ghi nhận nhưng
không được chính sách thuế chấp nhận ở mọi thời điểm.
Chênh lệch tạm thời: Là khoản chênh lệch giữa giá trị ghi sổ của các khoản mục
tài sản hay nợ phải trả trong bảng CĐKT và cơ sở tính thuế thu nhập của các khoản
mục này. Chênh lệch tạm thời chưa được cơ quan thuế chấp nhận ngay trong kỳ
tính thuế nhưng sẽ được chấp nhận trong các kỳ tương lai do vậy sẽ tạo ra trong kỳ
hiện tại một khoản thuế TNDN hoãn lại. Như vậy, cơ sở hình thành thuế TNDN
hoãn lại xuất phát từ các khoản chênh lệch tạm thời.
8
1.2.2.1 Thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phải trả
Theo IAS 12 (2008): “Thuế TNDN hoãn lại phải trả là thuế TNDN sẽ phải nộp
trong tương lai tính trên các khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế TNDN trong năm
hiện hành”[22].
Trong đó chênh lệch tạm thời chịu thuế là chênh lệch tạm thời làm phát sinh thu
nhập chịu thuế khi xác định thu nhập chịu thuế TNDN trong tương lai khi giá trị ghi
sổ của các khoản mục tài sản hoặc nợ phải trả liên quan được thu hồi hay được
thanh toán. Như vậy trong kỳ hiện tại khoản chênh lệch này sẽ phát sinh nếu: Giá
trị ghi sổ của tài sản lớn hơn cơ sở tính thuế của tài sản đó hoặc giá trị ghi sổ của nợ
phải trả nhỏ hơn cơ sở tính thuế của nó.
1.2.2.2 Tài sản thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại
Theo IAS 12 (2008): “Tài sản thuế TNDN hoãn lại là thuế TNDN sẽ được hoàn lại
trong tương lai tính trên các khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ; giá trị được
khấu trừ chuyển sang các năm sau của các khoản lỗ tính thuế chưa sử dụng và giá
trị được khấu trừ chuyển sang các năm sau của các khoản ưu đãi thuế chưa sử
dụng”[22].
Trong đó chênh lệch tạm thời được khấu trừ là chênh lệch tạm thời làm phát sinh
các khoản được khấu trừ khi xác định thu nhập chịu thuế TNDN trong tương lai khi
giá trị ghi sổ của các khoản mục tài sản và nợ phải trả liên quan được thu hồi hay
được thanh toán. Khoản chênh lệch được khấu trừ phát sinh khi giá trị ghi sổ của tài
sản nhỏ hơn cơ sở tính thuế của tài sản đó hoặc giá trị ghi sổ của nợ phải trả lớn
hơn cơ sở tính thuế của nó.
Ngoài khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ thì giá trị được khấu trừ chuyển
sang các năm sau của các khoản lỗ tính thuế và ưu đãi thuế chưa sử dụng cũng góp
phần làm giảm số thuế TNDN phải nộp trong tương lai và hình thành tài sản thuế
TNDN hoãn lại.
1.2.3 Chi phí (thu nhập) thuế thu nhập doanh nghiệp
Theo VAS 17: “Chi phí (thu nhập) thuế thu nhập doanh nghiệp là tổng chi phí (thu
nhập) thuế hiện hành và chi phí (thu nhập) thuế thu nhập hoãn lại khi xác định lợi
nhuận hoặc lỗ của một kỳ”[1].
9
1.3 Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp
1.3.1 Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp khi lập báo cáo tài chính riêng
1.3.1.1 Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành
Cách xác định thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành
Việc xác định thu nhập chịu thuế thường dựa vào lợi nhuận kế toán với các điều
chỉnh cần thiết. Theo quy định hiện hành, thu nhập chịu thuế được xác định dựa
trên tờ khai quyết toán thuế TNDN. Thu nhập chịu thuế được tính bằng lợi nhuận
kế toán và thực hiện điều chỉnh các khoản tăng, giảm thu nhập, chi phí trên báo cáo
kết quả hoạt động kinh doanh theo quy định của luật thuế TNDN.
Tài khoản sử dụng
- Tài khoản 3334 – Thuế thu nhập doanh nghiệp
- Tài khoản 8211 – Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành
TK chi phí thuế TNDN hiện hành
TK thuế TNDN phải nộp
TK tiền mặt …
(1)
(2)
(3)
(4)
TK xác định kết quả kinh doanh
(5)
(6)
Ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành
Sơ đồ 1.1: Sơ đồ hạch toán thuế TNDN hiện hành
Ghi chú:
(1) Số thuế TNDN tạm nộp
(2) Nộp tiền thuế TNDN
(3) Số thuế TNDN phải nộp bổ sung
(4) Số thuế TNDN nộp thừa
10
(5) Kết chuyển thu nhập thuế TNDN hiện hành
(6) Kết chuyển chi phí thuế TNDN hiện hành
1.3.1.2 Kế toán thuế thu nhập hoãn lại phải trả
Cách xác định thuế thu nhập hoãn lại phải trả
Công thức xác định thuế thu nhập hoãn lại phải trả:
Tổng chênh lệch tạm Thuế suất thuế Thuế TNDN hoãn lại = thời chịu thuế trong x TNDN theo quy định phải trả năm hiện hành
Thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lãi phải trả được ghi nhận cho tất cả các khoản
chênh lệch tạm thời chịu thuế trừ khi thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh từ ghi
nhận ban đầu của một tài sản hay nợ phải trả của một giao dịch mà giao dịch này
không ảnh hưởng đến lợi nhuận kế toán hoặc lợi nhuận tính thuế TNDN (hoặc lỗ
tính thuế) tại thời điểm phát sinh giao dịch.
Xác định các khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế trong năm: Cuối năm tài chính,
khi lập BCTC, kế toán phải xác định cơ sở tính thuế của tài sản và các khoản nợ
phải trả làm căn cứ xác định khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế. Các khoản chênh
lệch tạm thời chịu thuế được phản ánh vào “Bảng xác định chênh lệch tạm thời chịu
thuế”.
Tài khoản sử dụng
- Tài khoản 347 – Thuế thu nhập hoãn lại phải trả
- Tài khoản 8212 – Chi phí thuế thu nhập hoãn lại
11
TK chi phí thuế hoãn lại
TK thuế hoãn lại phải trả
TK xác định kết quả kinh doanh
(2)
(3)
(5)
(6)
TK lợi nhuận chưa phân phối
(1)
(4)
Ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả
Sơ đồ 1.2: Sơ đồ hạch toán thuế TNDN hoãn lại phải trả
Ghi chú:
(1) Điều chỉnh tăng thuế TNDN hoãn lại phải trả phát sinh từ việc áp dụng hồi tố
chính sách kế toán hoặc điều chỉnh hồi tố các sai sót trọng yếu của các năm trước.
(2) Ghi nhận bổ sung thuế TNDN hoãn lại phải trả là số chênh lệch giữa số thuế
TNDN hoãn lại phải trả phát sinh lớn hơn số được hoàn nhập.
(3) Ghi giảm thuế TNDN hoãn lại phải trả là số chênh lệch giữa số thuế TNDN
hoãn lại phải trả phát sinh nhỏ hơn số được hoàn nhập trong năm hiện tại.
(4) Điều chỉnh giảm thuế TNDN hoãn lại phát sinh từ việc áp dụng hồi tố chính
sách kế toán hoặc điều chỉnh hồi tố các sai sót trọng yếu của các năm trước.
(5) Kết chuyển chi phí thuế TNDN hoãn lại để xác định kết quả kinh doanh.
(6) Kết chuyển thu nhập thuế TNDN hoãn lại để xác định kết quả kinh doanh.
1.3.1.3 Tài sản thuế thu nhập hoãn lại
Cách xác định tài sản thuế thu nhập hoãn lại
Công thức xác định tài sản thuế thu nhập hoãn lại:
12 Giá trị được khấu trừ
(Tổng chênh Thuế suất Tài sản lệch tạm thời chuyển sang năm sau thuế TNDN thuế thu = được khấu trừ + của các khoản lỗ tính x theo quy nhập phát sinh trong thuế và ưu đãi thuế định hiện hoãn lạị năm chưa sử dụng) hành
Doanh nghiệp chỉ được ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại tính trên các khoản
chênh lệch tạm thời được khấu trừ khi và chỉ khi chắc chắn có đủ lợi nhuận tính
thuế trong tương lai để sử dụng các khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ, các
khoản lỗ tính thuế và ưu đãi về thuế chưa sử dụng.
Xác định các khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ trong năm: Cuối năm tài
chính, kế toán phải xác định cơ sở tính thuế của tài sản và các khoản nợ phải trả
làm căn cứ xác định các khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ. Các khoản
chênh lệch tạm thời được khấu trừ được phản ánh vào “Bảng xác định chênh lệch
tạm thời được khấu trừ”.
Một số số trường hợp làm phát sinh chênh lệch tạm thời được khấu trừ:
Chênh lệch tạm thời được khấu trừ phát sinh từ việc ghi nhận doanh thu
trong các năm sau nhưng thuế thu nhập được tính trong năm hiện tại.
Chênh lệch tạm thời được khấu trừ phát sinh từ việc ghi nhận một khoản chi
phí trong năm hiện tại nhưng chỉ được khấu trừ vào thu nhập chịu thuế trong
năm sau.
Chênh lệch tạm thời được khấu trừ phát sinh từ việc điều chỉnh giảm các
khoản mục thuộc vốn chủ sở hữu: Khi áp dụng hồi tố thay đổi chính sách kế
toán hoặc điều chỉnh hồi tố sai sót trong các năm trước theo quy định của
chuẩn mực số 29 “Thay đổi chính sách kế toán, ước tính kế toán và các sai
sót”.
Tài khoản sử dụng
- Tài khoản 243 – Tài sản thuế thu nhập hoãn lại
- Tài khoản 8212 – Chi phí thuế thu nhập hoãn lại
13 Ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại
TK xác định kết quả kinh doanh TK chi phí thuế hoãn lại
TK tài sản thuế hoãn lại
(1)
(6)
(2)
(5)
TK lợi nhuận chưa phân phối
(4)
(3)
Sơ đồ 1.3: Sơ đồ hạch toán tài sản thuế TNDN hoãn lại Ghi nhận:
(1) Ghi nhận bổ sung giá trị tài sản thuế TNDN hoãn lại là số chênh lệch giữa số tài
sản thuế TNDN hoãn lại phát sinh lớn hơn số được hoàn nhập nếu chắc chắn trong
tương lai doanh nghiệp đó có đủ lợi nhuận tính thuế.
(2) Ghi giảm tài sản thuế TNDN hoãn lại là số chênh lệch giữa số tài sản thuế
TNDN hoãn lại phát sinh nhỏ hơn số được hoàn nhập trong năm hiện tại.
(3) Điều chỉnh giảm tài sản thuế TNDN hoãn lại phát sinh từ việc áp dụng hồi tố
chính sách kế toán hoặc điều chỉnh hồi tố các sai sót trong yếu của các năm trước.
(4) Điều chỉnh tăng tài sản thuế TNDN hoãn lại phát sinh từ việc áp dụng hồi tố
chính sách kế toán hoặc điều chỉnh hồi tố các sai sót trọng yếu của các năm trước.
(5) Kết chuyển thu nhập thuế TNDN hoãn lại để xác định kết quả kinh doanh.
(6) Kết chuyển chi phí thuế TNDN hoãn lại để xác định kết quả kinh doanh.
14 1.3.2 Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp khi lập báo cáo tài chính hợp nhất
1.3.2.1 Kế toán thuế thu nhập hoãn lại phải trả
Cách xác định thuế thu nhập hoãn lại phải trả
Trên báo cáo tài chính hợp nhất thì cuối năm tài chính khi lập báo cáo tài chính
hợp nhất:
- Kế toán phải xác định các khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế phát sinh từ các
khoản “Đầu tư vào công ty con – TK 221”, “Kế toán các khoản đầu tư vào công ty
liên kết – TK 223”, “Vốn góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát – TK 222”.
Chênh lệch tạm thời chịu thuế phát sinh do:
Cơ quan thuế chỉ đánh thuế đối với khoản thu nhập mà doanh nghiệp được
quyền nhận trong năm đã được ghi nhận trên Báo cáo tài chính riêng.
Doanh nghiệp ghi nhận phần sở hữu trong lợi nhuận hoặc lỗ trong Công ty
con, Công ty liên kết, Vốn góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát theo
phương pháp vốn chủ sở hữu khi lập báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh
hợp nhất.
- Điều chỉnh ảnh hưởng thuế thu nhập hoãn lại phải trả do loại trừ lỗ chưa thực hiện
trong giao dịch nội bộ.
Ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả
- Ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh
+ Nếu ghi tăng thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh từ các khoản chênh lệch
tạm thời chịu thuế gắn liền với các khoản đầu tư vào công ty con, công ty liên kết,
vốn góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát, kế toán ghi:
Tăng khoản mục “Chi phí thuế TNDN hoãn lại”
Tăng khoản mục “Thuế thu nhập hoãn lại phải trả”
+ Nếu ghi giảm thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh từ các khoản chênh lệch
tạm thời chịu thuế gắn liền với các khoản đầu tư vào công ty con, công ty liên kết,
vốn góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát, kế toán ghi:
Giảm khoản mục “Thuế thu nhập hoãn lại phải trả”
Giảm khoản mục “Chi phí thuế TNDN hoãn lại”
15
- Ghi nhận ảnh hưởng của giao dịch bán hàng trong nội bộ Tập đoàn
+ Ảnh hưởng của thuế TNDN do loại trừ lỗ chưa thực hiện trong hàng tồn kho
cuối kỳ làm phát sinh chênh lệch tạm thời phải chịu thuế, kế toán ghi:
Nợ Chi phí thuế TNDN hoãn lại
Có Thuế thu nhập hoãn lại phải trả
+ Ảnh hưởng của thuế TNDN do loại trừ lỗ chưa thực hiện trong hàng tồn kho
đầu kỳ kế toán phải tính thuế thuế thu nhập hoãn lại phải trả được hoàn nhập trong
kỳ, kế toán ghi:
Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối
Có Chi phí thuế TNDN hoãn lại
- Ghi nhận ảnh hưởng của giao dịch bán TSCĐ trong nội bộ Tập đoàn
Ghi nhận ảnh hưởng của thuế TNDN do ảnh hưởng của giao dịch bán TSCĐ trong
nội bộ Tập đoàn khi bán tài sản vẫn đang sử dụng. Kế toán phải xác định thuế
TNDN hoãn lại phát sinh từ giao dịch bán TSCĐ giữa các đơn vị trong nội bộ Tập
đoàn và phản ánh ảnh hưởng của thuế TNDN hoãn lại đến BCTC.
+ Ảnh hưởng của thuế TNDN do loại trừ lỗ chưa thực hiện trong giao dịch bán
TSCĐ giữa các đơn vị nội bộ trong Tập đoàn, kế toán ghi:
Nợ chi phí thuế TNDN hoãn lại
Có thuế thu nhập hoãn lại phải trả
Các kỳ sau kế toán điều chỉnh ảnh hưởng của thuế phát sinh từ việc loại trừ lỗ chưa
thực hiện trong giao dịch bán tài sản cố định kỳ trước ghi:
Nợ lợi nhuận sau thuế chưa phân phối
Có thuế thu nhập hoãn lại phải trả
+ Ghi nhận ảnh hưởng của thuế TNDN do ảnh hưởng của việc điều chỉnh chi phí
khấu hao khi TSCĐ vẫn đang sử dụng.
Việc loại trừ lỗ từ giao dịch bán TSCĐ trong nội bộ dẫn đến việc điều chỉnh tăng
chi phí khấu hao và hao mòn luỹ kế, kế toán điều chỉnh ảnh hưởng của thuế như
sau:
16 Nợ thuế thu nhập hoãn lại phải trả (ảnh hưởng của thuế thu nhập luỹ kế đến cuối
kỳ)
Có lợi nhuận sau thuế (ảnh hưởng của thuế thu nhập từ việc loại trừ chi phí
khấu hao luỹ kế đến đầu kỳ)
Có chi phí thuế TNDN hoãn lại (ảnh hưởng của thuế thu nhập từ việc loại
trừ chi phí khấu hao trong kỳ)
- Ghi nhận ảnh hưởng của giao dịch chuyển hàng tồn kho thành tài sản cố định
trong nội bộ tập đoàn
Trường hợp hàng tồn kho được bán lỗ thường thể hiện lợi ích kinh tế mang lại
trong tương lai của tài sản nhỏ hơn giá gốc của nó. Trường hợp này kế toán sẽ
không loại trừ lỗ từ giao dịch bán hàng trong nội bộ Tập đoàn trừ khi chắc chắn
rằng khoản lỗ này có thể được thu hồi.
1.3.2.2 Tài sản thuế thu nhập hoãn lại
Cách xác định tài sản thuế thu nhập hoãn lại
Trên BCTC hợp nhất thì cuối năm tài chính khi lập BCTC hợp nhất:
+ Kế toán phải xác định các khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ phát sinh
từ các khoản “Đầu tư vào công ty con – TK 221”, “Kế toán các khoản đầu tư vào
công ty liên kết – TK 223”, “Vốn góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát – TK
222”. Chênh lệch tạm thời được khấu trừ phát sinh do:
Cơ quan thuế không cho phép khấu trừ khoản lỗ từ công ty con, công ty liên
kết, vốn góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát vào thu nhập chịu thuế
trong năm của doanh nghiệp.
Doanh nghiệp được ghi nhận khoản lỗ là toàn bộ phần sở hữu trong lợi
nhuận (hoặc lỗ) trong công ty con, công ty liên kết, vốn góp liên doanh trên
báo cáo tài chính hợp nhất.
+ Điều chỉnh ảnh hưởng thuế thu nhập hoãn lại phải trả do loại trừ lãi chưa thực
hiện trong giao dịch nội bộ.
Ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại
- Ghi nhận tài sản thuế thu nhâp hoãn lại:
17 + Nếu ghi tăng tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh từ các khoản chênh lệch
tạm thời gắn liền với các khoản đầu tư vào công ty con, công ty liên kết, vốn góp
vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát, kế toán ghi:
Tăng khoản mục “Tài sản thuế thu nhập hoãn lại”
Giảm khoản mục “Chi phí thuế thu nhập hoãn lại”
+ Nếu ghi giảm tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh từ các khoản chênh lệch
tạm thời gắn liền với các khoản đầu từ vào công ty con, công ty liên kết, vốn góp
vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát, kế toán ghi:
Tăng khoản mục “Chi phí thuế thu nhập hoãn lại”
Giảm khoản mục “Tài sản thuế thu nhập hoãn lại”
- Ghi nhận ảnh hưởng của giao dịch bán hàng trong nội bộ Tập đoàn
+ Ảnh hưởng của thuế TNDN do lọai trừ lãi chưa thực hiện trong hàng tồn kho
cuối kỳ làm phát sinh chênh lệch tạm thời được khấu trừ, kế toán ghi:
Nợ Tài sản thuế thu nhập hoãn lại
Có Chi phí thuế TNDN hoãn lại
+ Ảnh hưởng của thuế TNDN do loại trừ lãi chưa thực hiện trong hàng tồn kho
đầu kỳ, kế toán phải tính toán tàn sản thuế thu nhập hoãn lại được hoàn nhập trong
kỳ, kế toán ghi:
Nợ Chi phí thuế TNDN hoãn lại
Có lợi nhuận sau thuế chưa phân phối
- Ghi nhận ảnh hưởng của giao dịch bán TSCĐ trong nội bộ Tập đoàn
+ Ghi nhận ảnh hưởng của thuế TNDN do ảnh hưởng của giao dịch bán TSCĐ
trong nội bộ Tập đoàn khi bán tài sản vẫn đang sử dụng.
Việc loại trừ lãi chưa thực hiện trong giao dịch bán TSCĐ giữa các đơn vị nội bộ
trong Tập đoàn, kế toán ghi:
Nợ tài sản thuế thu nhập hoãn lại
Có chi phí thuế TNDN hoãn lại
Các kỳ sau kế toán điều chỉnh ảnh hưởng của thuế phát sinh từ việc loại trừ lãi chưa
thực hiện trong giao dịch bán tài sản cố định kỳ trước ghi:
18 Nợ tài sản thuế thu nhập hoãn lại
Có lợi nhuận sau thuế chưa phân phối
+ Ghi nhận ảnh hưởng của thuế thu nhập doanh nghiệp do ảnh hưởng của việc
điều chỉnh chi phí khấu hao khi TSCĐ vẫn đang sử dụng.
Việc loại trừ lãi từ giao dịch bán TSCĐ trong nội bộ dẫn đến việc điều chỉnh giảm
chi phí khấu hao và hao mòn lũy kế, kế toán điều chỉnh ảnh hưởng của thuế như
sau:
Nợ lợi nhuận sau thuế chưa phân phối (ảnh hưởng của thuế thu nhập từ việc
loại trừ chi phí khấu hao lũy kế đến đầu kỳ)
Nợ chi phí thuế TNDN hoãn lại (ảnh hưởng của thuế thu nhập từ việc loại
trừ chi phí khấu hao trong kỳ)
Có tài sản thuế thu nhập hoãn lại (ảnh hưởng của thuế thu nhập lũy kế
đến cuối kỳ)
+ Ghi nhận ảnh hưởng của giao dịch TSCĐ mua từ một đơn vị trong nội bộ Tập
đoàn được bán khi chưa khấu hao hết.
Khi TSCĐ mua từ một đơn vị trong nội bộ Tập đoàn được bán khi chưa khấu hao
hết thì kế toán phải phản ánh việc hoàn nhập giá trị còn lại của tài sản thuế TNDN
hoãn lại phát sinh từ việc loại trừ lãi chưa thực hiện còn nằm trong giá trị còn lại
của TSCĐ, kế toán ghi:
Nợ chi phí thuế TNDN hoãn lại
Có tài sản thuế thu nhập hoãn lại
- Ghi nhận ảnh hưởng của giao dịch chuyển hàng tồn kho thành tài sản cố định
trong nội bộ tập đoàn
+ Ảnh hưởng của thuế TNDN do ảnh hưởng của việc loại trừ lãi từ giao dịch bán
hàng hoá khi TSCĐ tại bên mua vẫn đang sử dụng và đang còn khấu hao.
Việc loại trừ lãi chưa thực hiện trong giao dịch bán tài sản cố định giữa các đơn vị
nội bộ trong Tập đoàn, kế toán ghi:
Nợ tài sản thuế thu nhập hoãn lại
Có chi phí thuế TNDN hoãn lại
19 Các kỳ sau kế toán điều chỉnh ảnh hưởng của thuế phát sinh từ việc loại trừ lãi chưa
thực hiện trong giao dịch bán TSCĐ kỳ trước, kế toán ghi:
Nợ tài sản thuế thu nhập hoãn lại
Có lợi nhuận sau thuế chưa phân phối
+ Ảnh hưởng của thuế TNDN khi TSCĐ đang sử dụng nhưng đã khấu hao hết
theo nguyên giá
Khi TSCĐ vẫn còn đang được sử dụng nhưng đã khấu hao hết theo nguyên giá thì
toàn bộ lãi chưa thực hiện phát sinh từ giao dịch bán TSCĐ trong nội bộ Tập đoàn
đã chuyển thành lãi thực hiện của Tập đoàn thông qua việc giảm trừ chi phí khấu
hao hàng kỳ. Từ thời điểm này không còn phát sinh thuế thu nhập hoãn lại.
1.3.3 Trình bày thuế thu nhập doanh nghiệp trên báo cáo tài chính
1.3.3.1 Trình bày thuế TNDN trên bảng cân đối kế toán
Bảng CĐKT là BCTC phản ánh một cách tổng quát và có hệ thống về tình hình tài
sản, nợ phải trả, vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp tại một thời điểm nhất định.
Bảng CĐKT được lập trên cơ sở tuân thủ chặt chẽ các nguyên tắc kế toán chung
được thừa nhận. Bảng CĐKT trình bày về thuế TNDN như sau:
Thứ nhất: Thuế TNDN hiện hành là số thuế phải nộp hoặc thu hồi được tính trên
TNCT và thuế suất thuế TNDN của năm hiện hành. Thuế TNDN hiện hành nếu đã
nộp thì được ghi giảm chỉ tiêu thuế và các khoản phải nộp Nhà nước, số chưa nộp
được trình bày là một khoản nợ phải trả thuộc chỉ tiêu “Thuế và các khoản phải nộp
Nhà nước”.
Thứ hai: Thuế TNDN hoãn lại được trình bày trên bảng CĐKT gồm tài sản thuế
TNDN hoãn lại và thuế TNDN hoãn lại phải trả. Các chỉ tiêu này được trình bày
tách biệt với các tài sản và nợ phải trả khác trong bảng CĐKT. Tài sản thuế TNDN
hoãn lại được trình bày trong chỉ tiêu “Tài sản thuế TNDN hoãn lại” trên bảng
CĐKT. Thuế TNDN hoãn lại phải trả được trình bày trong chỉ tiêu “Thuế TNDN
hoãn lại phải trả” trên bảng CĐKT.
1.3.3.2 Trình bày thuế TNDN trên báo cáo kết quả kinh doanh
BCKD là BCTC phản ánh các khoản doanh thu, chi phí và kết quả kinh doanh của
doanh nghiệp trong một thời kỳ nhất định. Việc lập và trình bày BCKQKD cũng
20 cần tuân thủ chặt chẽ các nguyên tắc kế toán chung được thừa nhận. Chi phí hoặc
thu nhập thuế TNDN liên quan đến lãi hoặc lỗ từ các hoạt động kinh doanh được
trình bày trên BCKQKD như sau:
Thứ nhất: Chi phí thuế TNDN hiện hành được trình bày trong chỉ tiêu “Chi phí thuế
TNDN hiện hành” trong BCKQKD. Chỉ tiêu này phản ánh chi phí thuế TNDN phát
sinh trong năm báo cáo. Số liệu để ghi vào chỉ tiêu này được căn cứ vào tổng số
phát sinh bên Có TK8211 – Chi phí thuế TNDN hiện hành đối ứng với bên Nợ TK
911 – Xác định kết quả kinh doanh.
Thứ hai: Chi phí thuế TNDN hoãn lại được trình bày trong chỉ tiêu “Chi phí thuế
TNDN hoãn lại” trong BCKQKD, phản ánh chi phí thuế TNDN hoãn lại hoặc thu
nhập thuế TNDN hoãn lại phát sinh trong năm báo cáo. Số liệu để ghi vào chỉ tiêu
này được căn cứ vào tổng số phát sinh bên Có TK 8212 – Chi phí thuế TNDN hoãn
lại đối ứng với bên Nợ TK911 – Xác định kết quả kinh doanh.
1.4 Một số khác biệt giữa thu nhập chịu thuế và lợi nhuận kế toán
1.4.1 Thu nhập chịu thuế
Theo VAS 17: “Thu nhập chịu thuế là thu nhập chịu thuế thu nhập doanh nghiệp
của một kỳ, được xác định theo quy định của luật thuế thu nhập doanh nghiệp hiện
hành và là cơ sở để tính thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp hoặc thu hồi
được”[1].
1.4.2 Lợi nhuận kế toán
Theo VAS 17: “Lợi nhuận kế toán là lợi nhuận hoặc lỗ của một kỳ, trước khi trừ
thuế thu nhập doanh nghiệp, được xác định theo quy định của chuẩn mực kế toán
và chế độ kế toán”[1].
1.4.3 Sự khác biệt giữa thu nhập chịu thuế và lợi nhuận kế toán
Trong công tác kiểm tra quyết toán thuế TNDN của cơ quan thuế đối với doanh
nghiệp thường có sự sai lệch về thu nhập chịu thuế trong kỳ do cơ quan thuế xác
định và lợi nhuận kế toán của doanh nghiệp. Sự chênh lệch này phải chăng do sự
thiếu nhất quán về cách xác định thu nhập chịu thuế giữa cơ quan thuế và doanh
nghiệp, hay là có sự khác nhau giữa chuẩn mực kế toán và Luật thuế TNDN về
cách xác định chịu thuế.
21 + Theo Thông tư số 123/2012/TT-BTC ngày 27 tháng 12 năm 2012 hướng dẫn
thi hành một số điều của Luật thuế thu nhập doanh nghiệp thì thu nhập chịu thuế
được xác định theo công thức sau:
Thu nhâp (Doanh Chi phí được Các khoản thu nhập - = + chịu thuế thu trừ) khác
+ Theo chế độ tài chính doanh nghiệp và chế độ kế toán hiện hành:
Lợi nhuận (Doanh Chi phí kinh Các khoản thu nhập - = + kế toán thu doanh) khác
Theo các quy định trên, đối với thu nhập khác không có sự khác nhau về nội dung,
do đó sẽ không ảnh hưởng lớn đến sự khác nhau giữa thu nhập chịu thuế và lợi
nhuận kế toán. Trên thực tế cho thấy sự khác biệt chủ yếu thường ở các chỉ tiêu
doanh thu và chi phí, do các nguyên nhân sau:
- Về doanh thu
+ Theo thông tư số 123/TT-BTC: “Thời điểm xác định doanh thu để tính thu nhập
chịu thuế là toàn bộ số tiền bán hàng hóa, tiền gia công, tiền cung cấp dịch vụ bao
gồm cả khoản trợ giá, phụ thu, phụ trội mà doanh nghiệp được hưởng không phân
biệt đã thu được tiền hay chưa thu được tiền. Đối với hoạt động bán hàng là thời
điểm chuyển giao quyền sở hữu, quyền sử dụng hàng hóa cho người mua. Đối với
hoạt động cung cấp dịch vụ là thời điểm hoàn thành việc cung ứng dịch vụ cho
người mua hoặc thời điểm lập hóa đơn cung ứng dịch vụ”[3].
+ Theo VAS 14: “Doanh thu là tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu
được trong kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất, kinh doanh thông
thường của doanh nghiệp, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu”[1]. Đồng thời thỏa
mãn 5 điều kiện, đó là: “Doanh nghiệp đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích
gắn với quyền sở hữu sản phẩm hoặc hàng hóa cho người mua; doanh nghiệp
không còn nắm giữ quyền quản lý hàng hóa như người sở hữu hàng hóa hoặc kiểm
soát hàng hóa; doanh thu được xác định tương đối chắc chắn; doanh nghiệp đã thu
được hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch bán hàng và xác định chi phí liên
quan đến giao dịch bán hàng”[1].
22 Do vậy các trường hợp điển hình dẫn đến doanh thu tính thu nhập chịu thuế bao
gồm:
+ Các trường hợp được xác định là doanh thu tính thuế TNDN trong năm, nhưng
chưa đủ điều kiện để ghi nhận doanh thu theo chế độ kế toán. Ví dụ, như các trường
hợp đã viết hóa đơn bán hàng nhưng chưa đủ điều kiện để ghi nhận doanh thu theo
chuẩn mực kế toán.
+ Trường hợp cho thuê tài sản có nhận trước tiền cho thuê của nhiều năm; doanh
thu trong năm ghi nhận theo kế toán là tổng số tiền cho thuê chia cho tổng số năm
trả tiền trước, còn doanh thu để tính thuế TNDN doanh nghiệp có thể lựa chọn một
trong hai cách tính doanh thu phân bổ cho số năm trả liền trước, hoặc xác định theo
doanh thu trả tiền một lần.
+ Các khoản hàng hóa dịch vụ được trao đổi không được xác định là doanh thu
theo chế độ kế toán nhưng là doanh thu để tính thu nhập chịu thuế theo quy định
của luật thuế TNDN.
+ Các khoản được giảm trừ doanh thu bán hàng hóa và cung cấp dịch vụ hoặc
doanh thu hoạt động tài chính theo chuẩn mực kế toán, nhưng không được loại trừ
khỏi doanh thu để tính thu nhập chịu thuế. Ví dụ như các khoản chiết khấu được
giảm trừ doanh thu theo chuẩn mực kế toán, nhưng không đủ chứng từ hợp pháp để
giảm trừ doanh thu tính thuế theo quy định của luật thuế TNDN trong trường hợp
hạch toán bằng tiền mặt.
- Về chi phí:
Thực tế cho thấy sự khác nhau giữa chi phí hợp lý và chi phí kế toán chủ yếu ở một
số khoản là chi phí thực tế của doanh nghiệp theo chế độ kế toán được hạch toán
vào chi phí nhưng không được đưa vào chi phí hợp lý để tính thu nhập chịu thuế
như:
+ Chi phí khấu hao tài sản cố định không đúng quy định, cụ thể, doanh nghiệp
trích vượt mức khấu hao được tính vào chi phí theo các quy định tại chế độ quản lý,
sử dụng và trích khấu hao TSCĐ; số khấu hao của các TSCĐ dùng trong sản xuất
kinh doanh nhưng không có hóa đơn chứng từ hợp pháp và các giấy tờ chứng minh
tài sản thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp; số khấu hao của các TSCĐ đã khấu
23 hao hết giá trị, nhưng vẫn tiếp tục sử dụng cho sản xuất kinh doanh và số khấu hao
không tham gia vào hoạt động kinh doanh.
+ Chi phí lãi vay vượt mức khống chế cụ thể doanh nghiệp vay vốn của các đối
tượng không phải là các tổ chức tín dụng hoặc tổ chức kinh tế vượt quá 150% mức
lãi suất cơ bản do ngân hàng nhà nước công bố tại thời điểm vay.
+ Chi phí không có hóa đơn, chứng từ theo chế độ quy định.
+ Các khoản thuế bị truy thu và tiền phạt vi phạm hành chính và các chi phí
không liên quan đến doanh thu và thu nhập chịu thuế đã tính vào chi phí.
+ Chi phí tiền lương, tiền công của chủ doanh nghiệp tư nhân, thành viên hợp
danh, tiền thù lao trả cho sáng lập viên, thành viên hội đồng quản trị của công ty cổ
phần, công ty TNHH không trực tiếp tham gia điều hành sản xuất kinh doanh và
tiền lương, tiền công không được tính vào chi phí hợp lý do vi phạm chế độ hợp
đồng lao động.
+ Chi phí quảng cáo, tiếp thị, hội nghị, khánh tiết … vượt quá 10% theo quy
định.
1.5 So sánh kế toán thuế TNDN theo chuẩn mực kế toán quốc tế (IAS 12) và kế
toán thuế TNDN theo chuẩn mực kế toán Việt Nam (VAS 17)
1.5.1 Giống nhau
- Mục đích:
Đều quy định và hướng dẫn các phương pháp kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp.
Nguyên tắc cơ bản là kế toán các nghiệp vụ do ảnh hưởng của thuế thu nhập doanh
nghiệp trong năm hiện hành và trong tương lai của:
+ Việc thu hồi hoặc thanh toán trong tương lai giá trị ghi sổ của các khoản mục
tài sản hoặc công nợ đã được ghi nhận trong bảng cân đối kế toán của doanh
nghiệp; và
+ Các giao dịch và sự kiện khác trong năm hiện tại đã được ghi nhận trong báo
cáo tài chính.
- Ghi nhận thuế thu nhập hiện hành phải nộp và tài sản thuế thu nhập hiện hành:
Thuế thu nhập hiện hành của kỳ hiện tại và các kỳ trước, nếu chưa nộp, phải được
ghi nhận là nợ phải trả. Nếu số tiền đã nộp liên quan đến kỳ hiện tại và các kỳ trước
24 vượt quá số phải nộp cho các kỳ đó, thì phần giá trị nộp thừa sẽ được ghi nhận là tài
sản.
- Lỗ tính thuế chưa sử dụng các khoản ưu đãi thuế chưa sử dụng: Tài sản thuế thu
nhập hoãn lại chỉ được ghi nhận cho lỗ tính thuế chưa sử dụng mang sang và các
khoản ưu đãi thuế chưa sử dụng khi chắc chắn có đủ lợi nhuận tính thuế trong
tương lai để bù trừ với lỗ tính thuế chưa sử dụng hoặc ưu đãi thuế chưa sử dụng.
- Xác định giá trị: Thuế thu nhập hiện hành phải nộp (hoặc tài sản thuế thu nhập
hiện hành) cho năm hiện hành và các năm trước được xác định bằng giá trị dự kiến
phải nộp cho (hoặc thu hồi từ) cơ quan thuế, sử dụng các mức thuế suất (và các luật
thuế) có hiệu lực tại ngày kết thúc niên độ kế toán. 1.5.2. Khác nhau
Bảng 1.1 Sự khác nhau giữa IAS 12 và VAS 17
Nội dung IAS 12 VAS 17
Ghi nhận thuế Khoản lợi ích liên quan đến lỗ tính thuế Không đề cập đến vấn
thu nhập hoãn có thể sử dụng bù trừ với thuế phải trả đề này do lỗ tính thuế
lại phải trả và của kỳ trước phải được ghi nhận như là không được chuyển
tài sản thuế một tài sản trong kỳ phát sinh lỗ tính sang các kỳ tính thuế
thu nhập hoãn thuế. trước đó.
lại Tài sản hoặc công nợ thuế thu nhập
hoãn lại được ghi nhận cho tất cả các Chuẩn mực chỉ nêu một
khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế trường hợp ngoại lệ đối
hoặc được khấu trừ, trừ trường hợp: với việc không ghi nhận
- Thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát các khoản chênh lệch
sinh từ ghi nhận ban đầu của lợi thế chịu thuế hoặc được
thương mại. khấu trừ thuế tạm thời
- Ghi nhận ban đầu của một tài sản hay khi tài sản thuế thu
nợ phải trả của một giao dịch mà giao nhập hoãn lại phát sinh
dịch này không phải trong quá trình hợp từ việc ghi nhận ban
nhất kinh doanh và không có ảnh hưởng đầu của một tài sản hay
25
đến lợi nhuận kế toán hoặc lợi nhuận nợ phải trả trong một
tính thuế thu nhập tại thời điểm phát giao dịch, mà tại thời
sinh giao dịch. điểm giao dịch, không
- Các khoản chênh lệch liên quan tới các ảnh hưởng đến lợi
khoản đầu tư vào công ty con, chi nhuận kế toán và lợi
nhánh, công ty liên kết, công ty liên kết nhuận tính thuế (lỗ tính
hay các khoản góp vốn liên doanh (ví thuế).
dụ: phát sinh từ lợi nhuận chưa phân
phối), do công ty có thể kiểm soát được
thời gian hoàn nhập của các khoản
chênh lệch đó, việc hoàn nhập có thể
không xảy ra trong tương lai gần và lợi
nhuận chịu thuế sẽ bù đắp cho các
chênh lệch này.
Ghi nhận Khi các mức thuế suất khác nhau được Không đề cập đến vấn
thuế thu nhập áp dụng cho từng mức lợi nhuận tính đề này.
hiện hành và thuế, tài sản và nợ thuế thu nhập hoãn
thuế thu nhập lại được xác định sử dụng thuế suất
hoãn lại trung bình dự tính áp dụng đối với lợi
nhuận tính thuế (lỗ tính thuế) của các kỳ
tại đó các khoản chênh lệch tạm thời dự
tính được hoàn nhập.
Thuế thu nhập hiện hành và thuế thu Chuẩn mực không
nhập hoãn lại phải trả được ghi nhận là hướng dẫn cụ thể hạch
một khoản thu nhập hoặc chi phí trên toán thuế thu nhập hiện
báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, tại và thuế thu nhâp
ngoại trừ: khi khoản thuế đó phát sinh hoãn lại khi có khoản
từ một giao dịch hoặc một sự kiện được thuế phát sinh từ việc
ghi thẳng vào vốn chủ sở hữu; hợp nhất hợp nhất kinh doanh.
26
kinh doanh
Chênh lệch IAS 12 có đề cập đến trường hợp xác Không đề cập
tạm thời khi định tài sản theo giá trị hợp lý của: Máy
tài sản được móc, thiết bị, nhà xưởng (IAS 16), tài
đính giá theo sản cố định vô hình (IAS 38), bất động
giá trị hợp lý sản đầu tư (IAS 40)
Trình bày tài Chuẩn mực quy định tài sản và nợ phải Không đề cập vấn đề
sản thuế hoãn trả thuế TNDN hoãn lại phải được trình này. Tuy nhiên theo
lại và thuế bày riêng rẽ với các khoản mục tài sản thông lệ là trình bày tài
hoãn lại phải và nợ phải trả khác và phải phân biệt với sản hoặc nợ phải trả
trả tài sản và nợ ngắn hạn. thuế hoãn lại là các
Tài sản (nợ phải trả) thuế TNDN hoãn khoản tài sản hoặc nợ
lại không được phân loại thành tài sản phải trả dài hạn.
(nợ phải trả) ngắn hạn.
1.6 Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp một số nƣớc trên thế giới
1.6.1 Kế toán thuế TNDN tại Trung Quốc
Ngày 15/02/2006, Bộ Tài Chính Trung Quốc chính thức công bố bộ chuẩn mực kế
toán cho doanh nghiệp (ASBEs) trong đó có chuẩn mực số 18 – Thuế thu nhập
(ASBE 18). ASBE 18 được yêu cầu áp dụng cho tất cả các công ty niêm yết vào
01/01/2007 và khuyến khích cho tất cả các doanh nghiệp Trung Quốc. Bắt đầu
01/01/2008 chuẩn mực này bắt buộc được áp dụng cho tất cả các doanh nghiệp
thuộc sở hữu nhà nước được kiểm soát bởi Chính phủ trung ương Trung Quốc và
từng bước áp dụng cho các doanh nghiệp khác.
Nội dung của ASBE 18 gần như bao quát tất cả các vấn đề được đề cập trong IAS
12 từ khái niệm chênh lệch tạm thời, giá trị ghi sổ của tài sản và nợ phải trả,
phương pháp xác định thuế thu nhập hoãn lại, thuế hoãn lại phát sinh trong các
khoản đầu tư vào công ty con, công ty liên doanh liên kết, hợp nhất kinh doanh.
Sự ra đời của chuẩn mực này đánh dấu sự thay đổi về phương pháp kế toán thuế thu
nhập doanh nghiệp cả về lý luận và thực tiễn áp dụng trong doanh nghiệp.
27
- Phương pháp tiếp cận trong kế toán thuế thu nhập
Trước hết, ASBE 18 yêu cầu từ bỏ phương pháp thuế hoãn lại (deferral method) và
phương pháp thuế phải trả (payable tax method) như trong chế độ trước khi ban
hành ASBE 18. Thay vào đó phương pháp kế toán được yêu cầu sử dụng là phương
pháp nợ phải trả (liability method) tiếp cận bảng cân đối kế toán. Đây là một điểm
khác cơ bản trong phương pháp kế toán thuế thu nhập vì trong chế độ kê toán 2001,
cách tiếp cận dựa trên báo cáo thu nhập. Từ cách tiếp cận khác nhau dẫn đến nội
dung cũng có điểm khác biệt, cụ thể khi tiếp cận báo cáo thu nhập, khoản chênh
lệch tạo nên thuế thu nhập hoãn lại được chế độ kế toán đề cập là chênh lệch thời
gian thì theo cách tiếp cận bảng cân đối kế toán chuẩn mực ASBE 18 đề cập đến
khái niệm chênh lệch tạm thời.
Chênh lệch tạm thời là chênh lệch giữa cơ sở thuế của tài sản và nợ phải trả với giá
trị ghi sổ của nó trên bảng cân đối kế toán. Trong đó cơ sở thuế của tài sản và nợ
phải trả là giá trị xác định cho mục đích thuế của tài sản và nợ phải trả đó.
Chênh lệch tạm thời bao gồm chênh lệch thời gian và các khoản chênh lệch tạm
thời khác. Các khoản chênh lệch tạm thời khác (không phải chênh lệch thời gian)
như:
+ Tài sản hoặc nợ phải trả phi tiền tệ được đo lường bằng tiền tệ chính thức
nhưng theo cơ sở thuế lại được đo lường bằng một loại tiền tệ khác.
+ Tài sản hoặc nợ phải trả phi tiền tệ được xây dựng lại, báo cáo tài chính trong
nền kinh tế siêu lạm phát.
+ Giá trị tài sản hoặc nợ phải trả trong ghi nhận ban đầu khác với cơ sở thuế.
- Cách tính chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp
So sánh số dư cuối kỳ và số dư đầu kỳ của tài khoản thuế hoãn lại phải trả và tài sản
thuế hoãn lại để xác định thuế hoãn lại trong một thời kỳ cần ghi nhận thêm.
Số dư cuối Số dư đầu Số dư cuối Số dư đầu Thuế thu kỳ của kỳ của thuế kỳ của tài kỳ của tài nhập = - - + thuế hoãn hoãn lại phải sản thuế sản thuế hoãn lại lại phải trả trả hoãn lại hoãn lại
28 Sau đó dựa vào thu nhập chịu thuế trong kỳ hiện hành và thuế suất để xác định, ghi
nhận thuế thu nhập hiện hành phải trả, cuối cùng là xác định chi phí thuế thu nhập
trên báo cáo thu nhập bằng thuế thu nhập hiện hành cộng thuế thu nhập hoãn lại.
- Thay đổi về thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp
Trong trường hợp thuế suất thay đổi các doanh nghiệp được sử dụng một trong hai
cách sau để xác định thuế thu nhập hoãn lại:
+ Cách thứ nhất: Ghi nhận lại tài sản và thuế thu nhập hoãn lại phải trả của các kỳ
kế toán trước đó theo thuế suất mới được điều chỉnh, sau đó áp dụng thuế suất mới
để ghi nhận thuế hoãn lại cho kỳ hiện hành. Cách này dẫn đến việc xử lý kế toán rất
phức tạp và dễ gây sai sót nên trong thực tế các doanh nghiệp không áp dụng.
+ Cách thứ hai: Chênh lệch tạm thời chịu thuế và chênh lệch tạm thời được khấu
trừ trong kỳ hiện hành sử dụng trực tiếp mức thuế suất mới để xác định tài sản thuế
hoãn lại và thuế hoãn lại phải trả trong kỳ hiện hành. Sau đó cộng hoặc trừ phần
tăng lên hoặc giảm xuống của tài sản thuế hoãn lại (thuế hoãn lại phải trả) do thay
đổi thuế suất.
Phần tăng hoặc giảm của tài Thuế suất hiện Chênh lệch thời sản hoặc nợ phải trả thuế hành – thuế suất = gian chịu thuế hoặc x hoãn lại do thay đổi thuế đã ghi nhận trước khấu trừ lũy kế suất đây
So với cách thứ nhất thì cách tính này đơn giản hơn nên thực tế được các doanh
nghiệp áp dụng.
1.6.2 Kế toán thuế TNDN của Hoa Kỳ (US GAAP)
1.6.2.1 Một số mốc phát triển của hệ thống kế toán Mỹ
Năm 1939, Viện kế toán Mỹ (AIA) được thành lập lấy tên gọi là Ủy ban về thủ tục
kế toán (CAP). Thuật ngữ các nguyên tắc kế toán được chấp nhận rộng rãi GAAP
lần đầu tiên được sử dụng. Ủy ban chứng khoán (SEC) ủy quyền phát hành để
thành lập các tiêu chuẩn kế toán và CAP bắt đầu nghiên cứu kế toán dưới dạng bản
in.
29 Năm 1953, CAP ban hành được 51 bản tin nghiên cứu kế toán. Các khái niệm kế
toán cơ bản dựa trên khái niệm giá gốc đã được phát triển bởi CAP và nhiều thủ tục
cơ bản của kế toán tài chính dựa trên những tuyên bố của CAP và nhiều thủ tục cơ
bản của kế toán tài chính dựa trên những tuyên bố của CAP.
Năm 1959, Hội đồng nguyên tắc kế toán (Accounting Princible Board – APB)
được thành lập thay thế CAP. Các APB thay thế cũng có nhiều hạn chế như CAP
nhưng đã ban hành được một số ý kiến quan trọng.
Năm 1973, Hội đồng chuẩn mực kế toán tài chính (Financial accounting Standard
Board – FASB) được thành lập. FASB là một tổ chức tư nhân được hình thành để
thiết lập các chuẩn mực về kế toán tài chính và lập báo cáo tài chính. Mặc dù SEC
có quyền lực và trách nhiệm pháp lý để đảm bảo Luật chứng khoán và các chuẩn
mực kế toán có hiệu lực trong thực tế nhưng việc soạn thảo và công bố các chuẩn
mực kế toán được FASB tiến hành, SEC chỉ tư vấn và tham gia soạn thảo chuẩn
mực kế toán khi thực sự cần thiết. Cho đến nay, FASB ban hành được 168 chuẩn
mực báo cáo tài chính (FAS).
Kế toán thuế TNDN tại Mỹ có quá trình ra đời và phát triển từ rất sớm. Cùng với sự
phát triển của nền kinh tế Mỹ thì kế toán thuế TNDN cũng có những sửa đổi để đạt
được mục tiêu cung cấp thông tin về thuế TNDN trên BCTC của doanh nghiệp một
cách hiệu quả nhất.
1.6.2.2 Các giai đoạn phát triển kế toán thuế TNDN tại Mỹ
Tháng 12/1967 APB ban hành ý kiến số 11 (APB 11) – Kế toán thuế thu nhập. APB
11 tập trung chủ yếu vào báo cáo thu nhập trong việc xác định thuế TNDN. Phương
pháp hoãn lại trong APB 11 được áp dụng để xác định thuế TNDN hoãn lại. Sự
khác biệt giữa số thuế xác định được và số thuế thực tế phải nộp trong năm hiện
hành tạo nên thuế TNDN hoãn lại được APB 11 đề cập đến là chênh lệch thời gian.
Tháng 12/1987 FASB ban hành báo cáo số 96 (FAS 96) – Kế toán thuế thu nhập để
thay thế APB 11 với những thay đổi đáng kể trong phương pháp xác định chi phí
thuế TNDN. FAS 96 đã đề cập đến cả chênh lệch vĩnh viễn và chênh lệch tạm thời
và thông qua phương pháp tiếp cận bảng CĐKT. Tuy nhiên FAS 96 cũng gây
30 nhiều tranh cãi vì tính phức tạp của nó và việc thực hiện bị FASB trì hoãn nhiều
lần.
Tháng 2/1992 FAS 96 được thay thế bởi FAS 109 – Kế toán thuế thu nhập. FAS
109 được ban hành cơ bản dựa trên FAS 96 đặc biệt là FAS 109 tiếp tục với
phương pháp tiếp cận bảng CĐKT và chênh lệch tạm thời. Bên cạnh đó FAS 109
có đề cập đến một số vấn đề khác biệt với FAS 96, chẳng hạn FAS 109 cho phép
xem xét thu nhập dự kiến trong tương lai và các chi phí trong việc xác định tài sản
thuế TNDN hoãn lại và thuế TNDN hoãn lại phải trả.
1.6.2.3 Nội dung kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp tại Mỹ trong giai đoạn
hiện nay
Cho đến nay Mỹ vẫn áp dụng FAS 109 để thực hiện kế toán thuế TNDN. Trong dự
án hội tụ kế toán giữa Hội đồng chuẩn mực kế toán quốc tế và Mỹ được ký kết
trong hiện định Norwalk vào 2002 nhằm loại bỏ các điểm chưa thống nhất thì việc
sửa đổi kế toán thuế TNDN cũng là một nội dung được đề cập đến và được tiến
hành bắt đầu vào năm 2004. Tính đến năm 2009 nội dung của FAS 109 cơ bản
thống nhất với IAS 12 sửa đổi. Cả hai đều áp dụng các nguyên tắc giống nhau và
đều sử dụng phương pháp tiếp cận bảng CĐKT. Cả FAS 109 và IAS 12 đều xác
định và ghi nhận thuế TNDN hiện hành dựa trên thu nhập chịu thuế hiện hành, xác
định và ghi nhận thuế TNDN hoãn lại dựa trên chênh lệch tạm thời.
1.6.3 Bài học kinh nghiệm quốc tế trong xây dựng và hoàn thiện kế toán thuế
thu nhập doanh nghiệp ở Việt Nam
Từ việc nghiên cứu một cách khái quát về kế toán thuế TNDN theo chuẩn mực
quốc tế và các quốc gia trên, Luận văn rút ra một số bài học kinh nghiệm nên được
vận dụng trong quá trình hoàn thiện kế toán thuế TNDN tại Việt Nam như sau:
Xác định mức độ vận dụng chuẩn mực kế toán quốc tế khi xây dựng và hoàn
thiện chuẩn mực số 17
Khi xây dựng chuẩn mực kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp Bộ Tài Chính đã vận
dụng có chọn lọc các nội dung trong chuẩn mực kế toán quốc tế về thuế thu nhập
(IAS 12) nhằm phù hợp với đặc điểm riêng của một quốc gia có nền kinh tế chuyển
đổi. Đây là một sự lựa chọn hợp lý và phù hợp với điều kiện thực tế của Việt Nam
31 khi xây dựng VAS 17. Điều này đươc thể hiện ở chỗ IAS 12 được đầu tư xây dựng
rất công phu bởi sự góp sức của nhiều chuyên gia đến từ các nước phát triển trên
thế giới và IAS 12 được vận dụng thành công ở nhiều quốc gia. Với vị trí là một
nước đang phát triển thì việc học hỏi những vấn đề đã thành thông lệ là hết sức cần
thiết giúp chúng ta tiết kiệm được chi phí nghiên cứu cũng như rút ngắn thời gian
trong việc xây dựng chuẩn mực kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp cho riêng
mình. Tuy nhiên, vận dụng ở mức độ nào là câu hỏi rất khó có câu trả lời một cách
chính xác bởi lẽ các quốc gia khác nhau thì sẽ vận dụng ở những mức độ khác
nhau.
Tại Việt Nam khi xây dựng VAS 17, các nhà xây dựng chuẩn mực đã bỏ qua khá
nhiều nội dung được đề cập đến trong VAS 12 vì khi đó thực tiễn hoạt động kinh
doanh liên quan đến những vấn đề này chưa nhiều và các chuẩn mực kế toán có liên
quan chưa được xây dựng. Điều này dẫn đến khi thực tiễn phải đối mặt với các
nghiệp vụ đó thì không có cơ sở lý luận chính thống để thực hiện. Trong khi đó
mặc dù cũng vận dụng VAS 12 một cách có chọn lọc nhưng các nội dung này vẫn
được chuẩn mực kế toán thuế thu nhập 18 tại Trung Quốc (ASBE 18) đề cập đến
khá đầy đủ. Theo tác giả, trong giai đoạn hiện nay khi bổ sung chuẩn mực kế toán
cần phải tính đến khả năng đáp ứng yêu cầu của chuẩn mực đó trong dài hạn hơn
nữa xu hướng toàn cầu trong hiện tại và tương lai là chuyển từ hòa hợp sang hội tụ
về kế toán. Trước mắt đối với VAS 17, sự hội tụ không chỉ đề cập đến sự tương
đồng về nội dung bởi vì các nội dung trong chuẩn mực này cơ bản được dịch từ
IAS 12 nên gần như không có sự mâu thuẫn về nội dung mà còn bao hàm cả các nội
dung được đề cập đến trong chuẩn mực. Sau đó là sự phát triển nhanh chóng của
các nghiệp vụ kinh tế trong thực tiễn dẫn đến cần phải hoàn thiện cơ sở pháp lý về
kế toán thuế TNDN. Khi xây dựng VAS 17 thì chuẩn mực về hợp nhất kinh doanh
chưa ra đời nên các vấn đề liên quan đến hợp nhất kinh doanh, lợi thế thương mại
không được đề cập đến. Việt Nam hiện nay vẫn chưa ban hành chuẩn mực kế toán
giao dịch thanh toán bằng cổ phiếu nên thuế TNDN liên quan đến nghiệp vụ thanh
toán bằng cổ phiếu cũng chưa được đề cập đến.
32 Theo tác giả, khi ban hành VAS 17 chúng ta đã chưa đề cập đến những vần đề này,
do đó cần sớm bổ sung vào VAS 17 nhằm đạt được hai mục tiêu nêu trên, đó là
từng bước hội tụ với kế toán quốc tế và đáp ứng yêu cầu của thực tiễn.
Tăng cường cập nhật những thay đổi trong kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp
Qua nghiên cứu chuẩn mực kế toán thuế TNDN của Mỹ, Trung Quốc cho thấy các
quốc gia này đều thưòng xuyên cập nhật các nội dung mới và hiện nay các nội dung
này đã được cập nhật trong chuẩn mực kế toán thuế TNDN của họ. Trong khi đó kể
từ khi VAS 17 được ban hành đến nay vẫn chưa có một sự cập nhật tương ứng nào.
Vì vậy, theo tác giả, Việt Nam cần thiết tăng cường cập nhật những thay đổi trong
kế toán thuế TNDN nhằm đạt được hai mục tiêu đó là hội tụ với kế toán quốc tế và
đáp ứng yêu cầu của thực tiễn. Để cập nhật những thay đổi trong kế toán thuế
TNDN thì với lợi thế của các nước đi sau, Việt Nam nên học hỏi và nghiên cứu
những thay đổi được đưa ra từ IASB và FASB trên các công bố chính thức của các
hội đồng về nội dung sửa đổi của chuẩn mực kế toán thuế TNDN. Bên cạnh việc bổ
sung nội dung trong VAS 17 thì một số vấn đề hết sức cần thiết là ban hành các
chuẩn mực kế toán có liên quan như công cụ tài chính, giao dịch thanh toán bằng cổ
phiếu …
Áp dụng chuẩn mực kế toán thuế TNDN vào thực tiễn
Nghiên cứu chuẩn mực quốc tế về kế toán thuế TNDN, kế toán thuế TNDN theo kế
toán Mỹ đều thấy rằng các nội dung được đề cập trong chuẩn mực thì đều được làm
rõ cả về lý luận cũng như đưa ra ví dụ minh hoạ giúp người đọc dễ hiểu hơn. Các
nội dung được làm rõ theo từng nhân tố có ảnh hưởng đến thuế TNDN và xác định
mức độ ảnh hưởng đó như thế nào. Như trong bản hướng dẫn IAS 12 khi đề cập
đến khái niệm chênh lệch tạm thời chịu thuế ngoài việc làm rõ khái niệm, bản
hướng dẫn còn mở rộng giải thích và làm rõ chênh lệch tạm thời chịu thuế phát sinh
trong hợp nhất kinh doanh, trong ghi nhận ban đầu của tài sản và nợ phải trả, lợi thế
thương mại, tài sản ghi nhận theo giá trị hợp lý. Cách giải thích và trình bày như
vậy rất logic và khoa học, các nội dung được giải thích hoàn toàn nhất quán với vấn
đề được nêu ra trong chuẩn mực.
33 KẾT LUẬN CHƢƠNG 1
Thuế TNDN là một trong những sắc thuế chủ yếu, góp phần đảm bảo nguồn thu
quan trọng cho NSNN cũng như có tác động lớn đến doanh nghiệp. Vì thế kế toán
thuế thu nhập doanh nghiệp là một vấn đề cần được hoàn thiện.
Nền kinh tế nước ta ngày càng hội nhập sâu rộng, để có thể tạo được uy tín trên
trường quốc tế, đòi hỏi báo cáo tài chính của các doanh nghiệp phải minh bạch. Nên
VAS 17 càng có vai trò quan trọng trong yêu cầu thực tế.
Trước khi VAS 17 ra đời, thực tế xảy ra chênh lệch do khác biệt giữa chính sách
thuế và chế độ kế toán nhưng không có hướng dẫn xử lý chênh lệch này nên các
doanh nghiêp có xu hướng lập báo cáo tài chính dựa vào nguyên tắc của thuế để
không phát sinh chênh lệch. Sau khi VAS 17 ra đời giúp giải quyết được sự khác
biệt đó, giúp cho doanh nghiệp đưa ra báo cáo tài chính trung thực và hợp lý hơn.
Từ những cơ sở lý luận về kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp đã được trình bày
trong chương 1 sẽ là cơ sở để đánh giá, nghiên cứu, phân tích tình hình áp dụng kế
toán thuế thu nhập doanh nghiệp Việt Nam hiện nay. Qua đó đưa ra những giải
pháp và kiến nghị cho những vấn đề còn hạn chế.
34 CHƢƠNG 2: THỰC TRẠNG KẾ TOÁN THUẾ THU NHẬP DOANH
NGHIỆP TẠI CÁC DOANH NGHIỆP TRÊN ĐỊA BÀN TP.HCM
2.1 Tình hình thực hiện thuế thu nhập doanh nghiệp tại Việt Nam hiện nay
Năm 1997, Quốc hội Khóa IX đã thông qua Luật thuế TNDN để thay thế thuế lợi
tức và có hiệu lực thi hành từ ngày 01 tháng 01 năm 1999. Thuế TNDN ban hành
đã khắc phục được cơ bản những điểm yếu của thuế lợi tức. Phạm vi điều chỉnh của
Luật thuế TNDN đã được mở rộng áp dụng chung cho tất cả các tổ chức, cá nhân
kinh doanh trong và ngoài nước. Các khoản chi phí hợp lý được quy định một cách
rõ ràng và phù hợp hơn với điều kiện của nền kinh tế thị trường theo thông lệ quốc
tế. Một số khoản phát sinh trong nền kinh tế thị trường được bổ sung vào đối tượng
chịu thuế, xóa bỏ sự phân biệt thuế suất không phù hợp giữa các lĩnh vực ngành
nghề, thống nhất áp dụng một mức thuế suất và điều chỉnh sát với mặt bằng thuế
suất chung của thuế thu nhập doanh nghiệp trên thế giới, quy định chi tiết và áp
dụng nhiều hình thức ưu đãi về thuế suất, miễn thuế giảm thuế, từng bước thu hẹp
sự phân biệt giữa doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài với doanh nghiệp trong
nước, giữa doanh nghiệp trong nước với doanh nghiệp tư nhân.
Trong những năm qua Luật thuế TNDN đã được nhiều lần sửa đổi bổ sung cho phù
hợp với thực tiễn, đảm bảo chính sách ngày càng công khai, minh bạch đồng bộ
hơn phù hợp hơn với thông lệ quốc tế và các cam kết quốc tế mà Việt Nam ký kết
và tham gia.
Thực tế cho thấy, số thu từ thuế TNDN đã có sự tăng trưởng mạnh mẽ trong những
năm gần đây. Từ năm 2009 đến năm 2012, mặc dù nền kinh tế trong nước gặp
nhiều khó khăn do ảnh hưởng của khủng hoảng tài chính và suy thoái kinh tế toàn
cầu và trong điều kiện thuế suất thuế TNDN giảm từ 28% xuống 25% nhưng số thu
NSNN về thuế TNDN vẫn chiếm tỷ trọng lớn trong tổng thu NSNN. Trong giai
đoạn 2009-2012, thu từ thuế TNDN (không kể thu từ dầu thô) đạt mức bình quân
hàng năm khoảng trên 20%.
35 Bảng 2.1: Thu thuế TNDN ở Việt Nam giai đoạn 2009-2012
Thuế TNDN (trừ dầu Số thu thuế TNDN Thuế TNDN so thô)/Tổng thu NSNN (trừ dầu Năm (tỷ đồng) với GDP (%) thô) (%)
2009 52.191 19,3 3,15
2010 82.297 22,5 4,15
2011 96.600 22,4 3,81
2012 129.391 19,1 4,83
Nguồn: Bộ Tài Chính
Tuy thuế suất được điều chỉnh giảm và áp dụng nhiều chính sách ưu đãi thuế, song
qua bảng thu thuế TNDN trên cho thấy tỷ lệ động viên từ thuế theo GDP lại có xu
hướng tăng.
2.2 Các quy định pháp lý về kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp
2.2.1 Kế toán thuế TNDN khi có luật thuế TNDN
Kế toán Việt Nam một phần phục vụ cho mục đích thuế. Vì vậy chế độ kế toán liên
kết chặt chẽ với các quy định về thuế.
Luật thuế TNDN sửa đổi được Quốc hội khóa XI thông qua ngày 17/06/2003 và bắt
đầu có hiệu lực từ ngày 01 tháng 01 năm 2004 cùng hàng loạt các văn bản hướng
dẫn thực hiện kèm theo để điều chỉnh thuế TNDN. Tại thời điểm này, thuế TNDN ở
nước ta không được ghi nhận là “chi phí” mà được coi là “lợi nhuận được chia”. Vì
vậy, thuế TNDN được hạch toán như một khoản phải trả, chứ không phải một
khoản “phân bổ thuế”. Theo cách hạch toán “thuế phải trả”, doanh nghiệp phải mở
trong hệ thống tài khoản của mình, tài khoản thuế thu nhập để hạch toán thuế phải
trả (tài khoản 3334) và cách hạch toán thuế thu nhập theo Thông tư số
100/1998/TT-BTC ngày 15/07/1998 như sau:
Nợ TK 421 - Lợi nhuận chưa phân phối
Có TK 3334 – Thuế TNDN phải trả
36 Theo phương pháp phải trả, thuế TNDN phải trả chỉ bao gồm chi phí thuế trong kỳ
mà không bao gồm chi phí thuế giữ lại. Khoản thuế phải trả được tính dựa trên sổ
sách sau khi đã được điều chỉnh theo quy định của Luật thuế và kế toán.
Căn cứ trên các nghiệp vụ kinh tế tài chính phát sinh được phản ánh ghi chép kịp
thời, chính xác, việc hạch toán đúng quy định kết hợp thực hiện nghiêm các chuẩn
mực kế toán đã ban hành và các quy định về thuế TNDN. Kế toán thực hiện lập báo
cáo tình hình lãi lỗ của doanh nghiệp và tờ khai thuế TNDN. Trên cơ sở đó xác
định thuế TNDN phải nộp trong kỳ và hạch toán vào tài khoản 3334 “Thuế TNDN
phải nộp” đồng thời kế toán xác định số thuế TNDN còn phải nộp.
Từ năm 2003 trở về trước, doanh nghiệp cũng như cơ quan quản lý Nhà nước chưa
có sự phân biệt rõ ràng sự sai biệt giữa thuế và kế toán do chưa có quy định cụ thể.
Từ năm 2004 đến nay, Nhà nước đã cụ thể hóa sự khác biệt giữa lợi nhuận kế toán
và lợi nhuận chịu thuế, đảm bảo phản ánh các nghiệp vụ kinh tế tài chính phát sinh
tuân thủ đúng quy định của chế độ kế toán và quy định của Luật thuế. Hiện nay, Bộ
Tài Chính đã ban hành thông tư 123/2012/TT-BTC ban hành ngày 27/02/2012.
Thông tư hướng dẫn thi hành một số điều của Luật thuế TNDN số 14/2008/QH12
và hướng dẫn thi hành Nghị định số 124/2008/NĐ-CP ngày 11/12/2008, Nghị định
số 122/2011/NĐ-CP ngày 27/12/2011 của Chính phủ quy định chi tiết thi hành một
số điều của Luật thuế TNDN. Thông tư 123/2012/TT-BTC thay thế Thông tư
130/2008/TT-BTC ngày 26/12/2008, Thông tư số 177/2009.TT-BTC ngày
10/9/2009, Thông tư số 40/2010/TT-BTC ngày 23/3/2010, Thông tư số
18/2011/TT-BTC ngày 10/2/2011. Như vậy căn cứ vào thông tư 123/2012/TT-BTC
và các văn bản hướng dẫn, khi lập báo cáo quyết toán thuế, doanh nghiệp sẽ tự điều
chỉnh các khoản mục theo quy định của Luật thuế để tính ra thu nhập chịu thuế
TNDN.
Nhìn chung phương pháp kế toán thuế TNDN tuân thủ theo các nguyên tắc chung
được quy định trong chế độ kế toán Việt Nam và đáp ứng yêu cầu kiểm soát của
Nhà nước và yêu cầu quản lý kinh tế của doanh nghiệp. Tuy nhiên, do có sự khác
biệt giữa chính sách thuế và chế độ kế toán tạo ra các khoản chênh lệch trong việc
ghi nhận doanh thu và chi phí cho một kỳ kế toán nhất định, dẫn tới chênh lệch giữa
37 số thuế thu nhập phải nộp trong kỳ với chi phí thuế thu nhập của doanh nghiệp theo
chế độ kế toán áp dụng.
2.2.2 Kế toán thuế TNDN từ khi có VAS 17 và thông tƣ hƣớng dẫn
Trước khi ban hành VAS 17, các khoản chênh lệch tạm thời và chênh lệch vĩnh
viễn khi phát sinh được ghi nhận tăng hoặc giảm lợi nhuận chưa phân phối và ghi
tăng hoặc giảm thuế thu nhập phải nộp một cách tương ứng. Như vậy, trong kỳ kế
toán sẽ làm sai lệch bản chất các khoản chênh lệch tạm thời và chênh lệch vĩnh viễn
dẫn đến sai lệch báo cáo tài chính, không phản ánh đúng tình hình hoạt động kinh
doanh của doanh nghiệp.
Chuẩn mực kế toán số 17 – Thuế thu nhập doanh nghiệp được Bộ Tài Chính ban
hành theo Quyết định 12/2005/QĐ-BTC ngày 15/02/2005, sau đó hạch toán theo
Quyết định số 15/2006/QĐ-BTC ngày 20/03/2006 của Bộ Tài Chính quy định chế
độ kế toán doanh nghiệp Việt Nam và Quyết định số 48/2006/QĐ-BTC ngày
14/09/2006 của Bộ Tài Chính quy định chế độ kế toán doanh nghiệp vừa và nhỏ.
Chuẩn mực và các Quyết định này là cơ sở để các doanh nghiệp hiểu và ứng xử phù
hợp nhất đối với các chênh lệch phát sinh giữa số liệu ghi nhận theo chính sách kế
toán do doanh nghiệp lựa chọn và số liệu quy định của các chính sách thuế hiện
hành.
Để hạch toán kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp theo VAS 17 và các Quyết định
15/2006/QĐ-BTC, Quyết định 48/2006/QĐ-BTC. Kế toán sử dụng các tài khoản
sau:
Tài khoản 821 – Chi phí thuế TNDN
Tài khoản 3334 – Thuế thu nhập doanh nghiệp
Tài khoản 243 – Tài sản thuế thu nhập hoãn lại
Tài khoản 347 – Thuế thu nhập hoãn lại phải trả
Tài khoản 821 – Chi phí thuế TNDN cho thấy đây là điểm mới trong VAS 17, số
thuế TNDN phải nộp lúc này được xem là một khoản chi phí của doanh nghiệp chứ
không như trước đây xem số thuế TNDN phải nộp là một khoản phân phối lại lợi
nhuận.
38 Hiện nay VAS 17 đã được các doanh nghiệp áp dụng. Tuy nhiên, để hiểu và vận
dụng đúng chuẩn mực trong hệ thống kế toán của doanh nghiệp là vấn đề cần được
quan tâm.
Dưới đây là tình hình thực hiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp số liệu hạch
toán thực tế của một số doanh nghiệp trên địa bàn TP.HCM.
2.3 Khảo sát tình hình thực hiện kế toán thuế TNDN tại các doanh nghiệp trên
địa bàn TP.HCM
2.3.1 Tình hình kế toán thuế TNDN tại các doanh nghiệp trên địa bàn
TP.HCM
2.3.1.1 Thông tin về doanh nghiệp điều tra
Trong số 70 doanh nghiệp được điều tra có 3 doanh nghiệp có vốn Nhà nước chi
phối (chiếm tỷ lệ 4%);31 Công ty cổ phần (chiểm tỷ lệ 44%); 34 Công ty TNHH
(chiếm tỷ lệ 49%); 2 Công ty có 100% vốn đầu tư nước ngoài (chiếm tỷ lệ 3%).
Bảng 2.2 Bảng số liệu phân tích loại hình doanh nghiệp
Số lƣợng (Doanh Loại hình doanh nghiệp Tỷ lệ nghiệp)
1. Công ty Nhà Nước 3 4%
2. Công ty Cổ Phần 31 44%
3. Công ty 100% vốn nước 2 3%
ngoài
4. Công ty TNHH 34 49%
Tổng cộng 70 100%
Nguồn: Tác giả tự tổng hợp
Qua khảo sát các doanh nghiệp trên địa bàn TP.HCM về chế độ kế toán có 64
doanh nghiệp áp dụng theo Quyết định 15 (chiếm tỷ lệ 91%) và 6 doanh nghiệp áp
dụng Quyết định 48 (chiếm tỷ lệ 9%). Khi các doanh nghiệp áp dụng chế độ kế toán
theo Quyết định 15/2006/QĐ-BTC thì phải áp dụng chuẩn mực số 17 trong kế toán
thuế thu nhập doanh nghiệp, còn các doanh nghiệp có quy mô vừa và nhỏ thực hiện
thao Quyết định 48/2006/QĐ-BTC không phải áp dụng nội dụng thuế thu nhập
39 hoãn lại. Các tài khoản 243 – Tài sản thuế thu nhập hoãn lại, tài khoản 347 – Thuế
thu nhập hoãn lại phải trả, tài khoản 8212 – Chi phí thuế thu nhập hoãn lại không
cần sử dụng trong hệ thống tài khoản kế toán vừa và nhỏ.
2.3.1.2 Về phân biệt chênh lệch tạm thời và chênh lệch vĩnh viễn
Quá trình khảo sát tại các doanh nghiệp trên địa bàn Tp.HCM cho thấy phần lớn
các doanh nghiệp đã thực kế toán thuế TNDN theo VAS 17 (65/70 doanh nghiệp,
chiếm 93%), trong khi đó chỉ có một số ít doanh nghiệp chưa áp dụng VAS 17 vào
kế toán thuế TNDN (5/70 doanh nghiệp, chiếm 7%). Mặc dù đa phần các doanh
nghiệp đã vận dụng VAS 17 vào kế toán thuế TNDN nhưng đại bộ phận doanh
nghiệp (39/70 doanh nghiệp, chiếm 56%) vẫn chưa phân biệt được chênh lệch tạm
thời và chênh lệch vĩnh viễn mặc dầu Thông tư số 20/2006/TT-BTC đã đề cập đến.
Những doanh nghiệp này chỉ xác định chênh lệch phát sinh khi quyết toán thuế mà
không phân loại thành chênh lệch tạm thời và chênh lệch vĩnh viễn dẫn đến kết quả
là các doanh nghiệp này không tiến hành kế toán thuế TNDN hoãn lại.
Về xác định chênh lệch tạm thời trên BCTC riêng
Trong số các doanh nghiệp được khảo sát và phân biệt được chênh lệch tạm thời
với chênh lệch vĩnh viễn (31/70 doanh nghiệp, chiếm 44%) thì chỉ có ít doanh
nghiệp thực tế tiến hành xác định chênh lệch tạm thời khi thực hiện kế toán thuế
TNDN (16/70 doanh nghiệp, chiếm 23%). Việc xác định chênh lệch tạm thời được
khái quát lại như sau:
Thứ nhất: Các doanh nghiệp xác định chênh lệch tạm thời trên cơ sở tiếp cận bảng
CĐKT (9/70 doanh nghiệp, chiếm 13%). Theo đó chênh lệch tạm thời là phần
chênh lệch giữa cơ sở tính thuế và giá trị ghi sổ của các khoản mục tài sản và nợ
phải trả trên bảng CĐKT. Cuối năm tài chính kế toán tiến hành xác định cơ sở tính
thuế của tài sản và nợ phải trả trên bảng CĐKT và so sánh với giá trị ghi sổ của các
khoản mục tương ứng. Khi tiếp cận phương pháp này phần lớn chênh lệch tạm thời
phát sinh xuất phát từ khoản mục TSCĐ do có sự khác biệt về phương pháp tính
khấu hao giữa chính sách kế toán và chính sách thuế. Tại các doanh nghiệp này khi
tiến hành xác định chênh lệch tạm thời, kế toán thường so sánh giá trị ghi sổ của
khoản mục TSCĐ trong bảng CĐKT và cơ sở tính thuế của nó. Một số khoản mục
40 khác như phải thu khách hàng nếu có phát sinh chênh lệch tạm thời thì cũng được
một số doanh nghiệp xác định và ghi nhận.
Thứ hai: Các doanh nghiệp xác định các khoản chênh lệch tạm thời trên cơ sở tiếp
cận BCKQKD (7/70 doanhnghiệp, chiếm 10%). Theo đó, chênh lệch tạm thời là
phần chênh lệch giữa cơ sở tính thuế và giá trị ghi sổ của các khoản doanh thu, thu
nhập và chi phí trên BCKQKD.
Về xác định các khoản chênh lệch tạm thời phát sinh khi lập BCTC hợp nhất
Qua khảo sát cho thấy số doanh nghiệp lập BCTC hợp nhất là 9, tuy nhiên việc xác
định chênh lệch tạm thời phát sinh khi lập BCTC hợp nhất tại các doanh nghiệp này
thì chỉ có 6 doanh nghiệp xác định (6/9 doanh nghiệp, chiếm 67%). Còn các doanh
nghiệp khác vẫn chưa xác định xác khoản chênh lệch tạm thời khi lập BCTC hợp
nhất (3/9 doanh nghiệp, chiếm 33%).
2.3.1.3 Xác định thuế TNDN hoãn lại trên báo cáo tài chính
Trong các doanh nghiệp được khảo sát có hạch toán thuế TNDN hoãn lại thì chỉ có
một số ít doanh nghiệp hạch toán (16/70 doanh nghiệp, chiếm 23%) thuế TNDN
hoãn lại trên báo cáo tài chính riêng. Trong khi đó, trên BCTC hợp nhất, thì các
doanh nghiệp khi lập BCTC hợp nhất chủ yếu là cộng cơ học (5/9 doanh nghiệp,
chiếm 56%) các chỉ tiêu tài sản thuế TNDN hoãn lại và thuế thu nhập hoãn lại phải
trả trên BCTC riêng để xác định các chỉ tiêu tương ứng trên BCTC hợp nhất mà
chưa xác định chênh lệch tạm thời phát sinh do loại trừ các giao dịch nội bộ khi lập
BCTC hợp nhất. Chính vì vậy, giá trị của các chỉ tiêu thuế TNDN hoãn lại chưa đầy
đủ.
2.3.2 Thực trạng kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp khi lập BCTC riêng tại
các doanh nghiệp trên địa bàn TP.HCM
Qua khảo sát các doanh nghiệp trên địa bàn TP.HCM, tác giả phân các loại hình
doanh nghiệp (Phu lục 1.3). Trên cơ sở đó, mỗi loại hình doanh nghiệp, tác giả đi
sâu khảo sát một doanh nghiệp trong mỗi loại hình doanh nghiệp trong việc thực
hiện kế toán thuế TNDN. Cụ thể: Đối với doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài
tác giả khảo sát kế toán thuế TNDN tại Công ty TNHH KMR; đối với công ty cổ
phần tác giả khảo sát kế toán thuế TNDN tại công ty cổ phần công nghệ thông tin
41 và truyền thông Nam Trường Sơn; đối với công ty TNHH tác giả khảo sát kế toán
thuế TNDN tại công ty TNHH dịch vụ viễn thông Thiên Phúc.
2.3.2.1 Tổ chức kế toán
Các doanh nghiệp được khảo sát đều áp dụng chế độ kế toán doanh nghiệp theo
Quyết định số 15/2006/QĐ-BTC ngày 20/03/2006 của Bộ trưởng Bộ Tài Chính. Tổ
chức kế toán tại các doanh nghiệp được khảo sát được khái quát như sau:
+ Trình độ của nhân viên kế toán ở các doanh nghiệp khảo sát thực tế cho thấy
phần lớn có trình độ ở bậc đại học trở lên. Do đó, kế toán thuế được tách riêng
thành một phần hành kế toán riêng và có nhân viên kế toán riêng đảm nhận mang
tính chuyên môn hóa cao.
+ Hình thức kế toán áp dụng tại các doanh nghiệp được khảo sát là hình thức
Nhật ký chung. Các doanh nghiệp sử dụng đã sử dụng các phần mềm kế toán phục
vụ trong công tác kế toán như phần mềm Misa SME7.9 của công ty cổ phần Misa,
phần mềm ACCnet của công ty cổ phần Lạc Việt.
2.3.2.2 Thực trạng về xác định, ghi nhận và trình bày thuế TNDN hiện hành
Xác định thuế TNDN hiện hành
- Căn cứ xác định thuế TNDN hiện hành
Để xác định số thuế TNDN hiện hành phải nộp trong kỳ các doanh nghiệp căn cứ
vào cơ sở pháp lý và các nguồn tài liệu sau đây:
+ Luật thuế TNDN hiện hành, Nghị định của Chính phủ, Thông tư hướng dẫn của
Bộ Tài Chính về thực hiện Luật thuế TNDN.
+ Hệ thống các chứng từ kế toán; hệ thống các sổ kế toán liên quan, BCTC năm.
+ Tờ khai thuế TNDN tạm nộp; tờ khai tự quyết toán thuế TNDN theo mẫu
03/TNDN; một hoặc một số phụ lục kèm theo tờ khai như phụ lục KQHĐKD theo
mẫu số 03-1A/TNDN, 03-1B/TNDN hoặc 03-1C/TNDN … Mẫu tờ khai và phụ lục
liên quan đến thuế TNDN được các doanh nghiệp sử dụng theo mẫu quy định của
Nhà nước. Trước năm 2011 các mẫu này được bàn hành kèm theo thông tư số
60/2007/TT-BTC, từ năm 2011 các mẫu này được ban hành kèm theo thông tư số
28/2011/TT-BTC.
42 + Các công văn của cục thuế hướng dẫn về quyết toán thuế TNDN trong từng
năm.
- Xác định thuế TNDN hiện hành
Để xác định thuế TNDN các doanh nghiệp trên đã tiến hành xác định doanh thu
tính thuế và chi phí được trừ như sau:
Thứ nhất: Xác định doanh thu tính thuế TNDN
Doanh thu của các doanh nghiệp:
+ Đối với Công ty TNHH KMR doanh thu gồm có: dịch vụ uỷ thác nghiệp vụ,
dịch vụ tư vấn và xử lý dữ liệu, gia công phần mềm, tư vấn quản trị doanh nghiệp.
Ngoài ra doanh thu hoạt động chính, công ty còn có doanh thu từ hoạt động tài
chính như lãi tiền gửi không kỳ hạn, lãi chênh lệch tỷ giá hối đoái.
+ Đối với Công ty cổ phần công nghệ thông tin và truyền thông Nam Trường Sơn
gồm doanh thu phần mềm bảo mật kaspersky, doanh thu thiết bị máy tính, doanh
thu cho thuê thiết bị. Ngoài các chỉ tiêu doanh thu về các lĩnh vực chính của doanh
nghiệp thì còn có các chỉ tiêu về doanh thu từ hoạt động tài chính như doanh thu lãi
tiền gửi, cổ tức nhận được từ đầu tư; doanh thu thu nhập khác như thanh lý hàng
hóa, tài sản cố định.
+ Đối với Công ty TNHH dịch vụ viễn vhông Thiên Phúc doanh thu gồm có
doanh thu tiết bị điện tử, doanh thu thiết bị viễn thông.
Xác định doanh thu tính thuế: Doanh thu tính thuế TNDN đối với hoạt động chính
và hoạt động khác: Các doanh nghiệp được khảo sát là các doanh nghiệp thương
mại nên doanh thu tính thuế TNDN là thời điểm giao hàng và phát hành hóa đơn.
Thứ hai: Xác định chi phí được trừ
+ Đối với công ty TNHH KMR: các chi phí trược trừ như chi phí lương nhân
viên, chi phí gia công phần mềm, chi phí vận chuyển uỷ thác.
+ Đối với công ty cổ phần công nghệ thông tin và truyền thông Nam Trường Sơn
chi phí được trừ bao gồm: Chi phí phần mềm kaspersky, chi phí thiết bị mạng, chi
phí thiết bị tường lửa, chi phí khấu hao tài sản, và chi phí quản lý chung.
+ Đối với công ty TNHH dịch vụ viễn thông Thiên Phúc chi phí được trừ như:
Chi phí thiệt bị điện tử, chi phí thiết bị linh kiện điện tử.
43
Ghi nhận và trình bày thuế TNDN hiện hành
Việc ghi nhận thuế TNDN hiện hành được các doanh nghiệp thực hiện theo đúng
hướng dẫn của Bộ Tài Chính trong thông tư hướng dẫn và chế độ kế toán. Đây là
việc làm khá đơn giản và đã được hướng dẫn khá rõ ràng nên việc thực hiện có tính
thống nhất cao giữa các doanh nghiệp.
Định kỳ hàng quý, doanh nghiệp ước tính và tạm nộp số thuế TNDN và ghi nhận số
thuế TNDN tạm nộp vào chi phí thuế TNDN hiện hành bằng bút toán:
Nợ TK 8211 – Chi phí thuế TNDN hiện hành
Có TK 3334 – Thuế TNDN phải nộp
Sau khi quyết toán thuế TNDN, nếu số thuế TNDN tạm phải nộp lớn hơn số thuế
TNDN được xác định sau quyết toán thì phần chênh lệch được ghi giảm chi phí
thuế TNDN hiện hành và giảm trừ vào số thuế TNDN phải nộp.
Nợ TK 3334 - Thuế TNDN phải nộp
Có TK 8211 – Chi phí thuế TNDN hiện hành
Nếu số thuế TNDN tạm phải nộp trong năm nhỏ hơn số thuế TNDN được xác định
sau quyết toán thì phần chênh lệch được ghi tăng chi phí thuế TNDN hiện hành và
tăng số thuế TNDN phải nộp.
Nợ TK 8211 – Chi phí thuế TNDN hiện hành
Có TK 3334- Thuế TNDN phải nộp
Tại Công ty cổ phần công nghệ thông tin và truyền thông Nam Trường Sơn số thuế
TNDN tính và tạm nộp trong 4 quý năm 2012 là 1.750 triệu đồng (Quý I: 332 triệu
đồng; Quý II: 298 triệu đồng; Quý III: 996 triệu đồng; Quý IV: 124 triệu đồng).
Sau khi quyết toán năm 2012 xác định được số thuế TNDN phải nộp là 1.745 triệu
đồng. Kế toán đã thực hiện ghi giảm chi phí thuế TNDN 5 triệu đồng (Phụ lục 2.2).
Nợ TK 3334 - Thuế TNDN phải nộp 5 triệu đồng
Có Tk 8211 – Chi phí thuế TNDN hiện hành 5 triệu đồng
Trình bày thuế TNDN hiện hành
Trên báo cáo tài chính riêng: Nhìn chung các doanh nghiệp đều trình bày thuế
TNDN hiện hành là một khoản chi phí trên BCKQKD.
44
2.3.2.3 Thực trạng về xác định và ghi nhận thuế TNDN hoãn lại
Xác định thuế TNDN hoãn lại
- Về phân biệt chênh lệch tạm thời với chênh lệch vĩnh viễn
Mặc dầu chỉ có chênh lệch tạm thời dẫn đến sự hình thành thuế TNDN hoãn lại, tuy
nhiên khi quyết toán thuế TNDN thì phần chênh lệch phát sinh bao gồm cả chênh
lệch tạm thời và chênh lệch vĩnh viễn. Để hạch toán thuế TNDN hoãn lại đòi hỏi
người làm công tác kế toán phải phân biệt được đâu là chênh lệch tạm thời, đâu là
chênh lệch vĩnh viễn, qua đó tập trung vào khoản chênh lệch tạm thời làm căn cứ
xác định thuế hoãn lại.
Khảo sát thực tế tại Công ty TNHH KMR, công ty cổ phần công nghệ thông tin và
truyền thông Nam Trường Sơn và Công ty TNHH dịch vụ viễn thông Thiên Phúc
cho thấy chỉ có công ty cổ phần công nghệ thông tin và truyền thông Nam Trường
Sơn phân biệt được hai khoản chênh lệch tạm thời nhưng do chưa hiểu rõ bản chất
nên việc nhận diện chênh lệch tạm thời vẫn còn nhiều hạn chế, doanh nghiệp chưa
nhận diện đủ các khoản chênh lệch tạm thời.
Trong khi đó Công ty TNHH KMR và Công ty TNHH dịch vụ viễn thông Thiên
Phúc vẫn chưa phân biệt được hai khoản chênh lệch này mặc dầu thông tư số
20/2006-TT-BTC đã đề cập đến. Những doanh nghiệp này chỉ xác định chênh lệch
phát sinh khi quyết toán thuế mà không tiến hành phân loại thành chênh lệch tạm
thời và chênh lệch vĩnh viễn. Vì vậy, các khoản chênh lệch phát sinh khi quyết toán
thuế TNDN đều được công ty đồng nhất với nhau và được điều chỉnh tăng hoặc
giảm chỉ tiêu lợi nhuận chưa phân phối. Việc đồng nhất như vậy dẫn đến kết quả là
các doanh nghiệp này không tiến hành kế toán thuế TNDN hoãn lại.
- Về xác định chênh lệch tạm thời
Qua khảo sát thực tế kế toán thuế TNDN thì chỉ có công ty cổ phần công nghệ
thông tin và truyền thông Nam Trường Sơn tiến hành xác định chênh lệch tạm thời
trong hạch toán kế toán thuế TNDN. Việc xác định chênh lệch tạm thời tại công ty
cổ phần công nghệ thông tin và truyền thông Nam Trường Sơn được khái quát như
sau:
45 + Công ty xác định chênh lệch tạm thời trên cơ sở tiếp cận BCKQKD. Theo đó,
chênh lệch tạm thời là phần chênh lệch giữa cơ sở tính thuế và giá trị ghi sổ của các
khoản doanh thu, thu nhập và chi phí trên BCKQKD.
+ Cuối năm tài chính công ty tiến hành so sánh giá trị ghi sổ và cơ sở tính thuế
của doanh thu, thu nhập và chi phí. Trong đó, cơ sở tính thuế của các khoản doanh
thu, thu nhập, chi phí được xác định theo các quy định cụ thể trong các văn bản tài
chính hiện hành. Các khoản chênh lệch tạm thời thường phát sinh trong các trường
hợp như đánh giá lại tỷ giá hối đoái cuối kỳ, chi phí khấu hao TSCĐ theo chính
sách kế toán khác với chính sách thuế. Cuối năm 2011, khoản chênh lệch đánh giá
lại tỷ giá được kế toán ghi nhận vào doanh thu hoạt động tài chính trong kỳ là 125
triệu đồng. Trong khi đó phần chênh lệch làm tăng doanh thu lại không được chính
sách thuế chấp nhận do doanh thu này chưa thực hiện (thông tư 130/2018/TT-BTC
không đề cập đến). Doanh thu tính TNCT trong trường hợp này bằng 0 và do đó
chênh lệch tạm thời trong trường hợp này băng 125 triệu đồng.
- Về xác định tài sản thuế TNDN hoãn lại và thuế TNDN hoãn lại phải trả
Thứ nhất: Tài sản thuế TNDN hoãn lại
Sau khi xác định được các khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ phát sinh trong
năm, kế toán tại công ty cổ phần công nghệ thông tin và truyền thông Nam Trường
Sơn phản ánh vào bảng xác định chênh lệch tạm thời được khấu trừ và số liệu ở
bảng này là cơ sở xác định và phản ánh tài sản thuế TNDN hoãn lại vào bảng xác
định tài sản thuế TNDN hoãn lại. Bảng xác định tài sản thuế TNDN hoãn lại được
công ty lập dựa theo mẫu của thông tư số 20/2006/TT-BTC nhưng có sự thay đổi
chẳng hạn như gộp 2 cột các khoản ưu đãi thuế và các khoản lỗ tính thuế thành một
cột, bỏ cột ghi tăng, giảm vốn chủ sở hữu.
46 Bảng 2.3 Bảng xác định chênh lệch tạm thời đƣợc khấu trừ
Năm: 2012 Đơn vị: Đồng
Chênh lệch tạm thời được khấu
trừ phát sinh trong năm
Tăng Giảm STT Diễn giải Hoàn nhập Phát sinh trong trong năm hiện năm hiện hành hành
I Chênh lệc tạm thời phát sinh
1 Phát sinh từ khoản chi phí phải trả được 124.512.600
khấu trừ
II Chênh lệch tạm thời đƣợc hoàn nhập
1 Hoàn nhập do ghi nhận chi phí khấu hao 95.634.210
TSCĐ từ các năm trước
Tổng 124.512.600 95.634.210
Nguồn: Công ty cổ phần công nghệ thông tin và truyền thông Nam Trường Sơn
Bảng 2.4 Bảng xác định tài sản thuế TNDN hoãn lại
Năm: 2012 Đơn vị: Đồng
Tài sản
Các
Tài sản
thuế hoãn
Chênh lệch tạm thời
khoản
Thuế
thuế hoãn
lại đƣợc
Diễn giải
đƣợc khấu trừ trong
lỗ và
suất
lại ghi nhận
hoàn
năm
ƣu đãi
%
trong năm
nhập
thuế
trong năm
Phát sinh từ
các giao dịch
124.512.600
95.634.210 0
0
25
31.128.150
23.908.553
trong năm hiện
tại
124.512.600
95.634.210
31.128.150
23.908.553
Cộng
Nguồn: Công ty cổ phần công nghệ thông tin và truyền thông Nam Trường Sơn
47 Qua khảo sát cho thấy công ty cổ phần công nghệ thông tin và truyền thông Nam
trường Sơn khi xác định chênh lệch tạm thời được khấu trừ phát sinh trong năm thì
sử dụng làm căn cứ xác định tài sản thuế TNDN hoãn lại mà chưa tính tới điều kiện
trong tương lai có đủ lợi nhuận tính thuế thu nhập để sử dụng các khoản chênh lệch
đó hay không.
Thứ hai: Thuế TNDN hoãn lại phải trả
Sau khi xác định được chênh lệch tạm thời chịu thuế phát sinh trong năm kế toán
phản ánh vào bảng xác định chênh lệch tạm thời chịu thuế và số liệu ở bảng này là
cơ sở xác định và phản ánh thuế TNDN hoãn lại phải trả vào bảng xác định thuế
TNDN hoãn lại phải trả. Từ số liệu khảo sát tại công ty cổ phần công nghệ thông
tin và truyền thông Nam Trường Sơn cho thấy trong năm công ty không phát sinh
khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế.
Ghi nhận và trình bày thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại
- Ghi nhận thuế TNDN hoãn lại
Sau khi xác định thuế TNDN hoãn lại như trên thì kế toán tại công ty cổ phần công
nghệ thông tin và truyền thông Nam Trường Sơn lấy số liệu từ bảng xác định tài
sản thuế TNDN hoãn lại để tiến hành ghi nhận trên các tài khoản và sổ kế toán liên
quan.
Tài sản thuế TNDN hoãn lại được ghi nhận trên cơ sở bù trừ giữa số phát sinh trong
năm với số đã ghi nhận từ năm trước năm nay được hoàn nhập.
Căn cứ vào bảng xác định tài sản thuế TNDN hoãn lại (Bảng 2.3) kế toán ghi:
Nợ TK 243 – Tài sản thuế TNDN hoãn lại : 7.219.597
Có TK 8212 – Chi phí thuế TNDN hoãn lại : 7.219.597
- Trình bày thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại
Khảo sát thực tế thì chỉ có công ty cổ phần công nghệ thông tin và truyền thông
Nam Trường Sơn xác định chênh lệch tạm thời nên công ty đã xác định thuế TNDN
hoãn lại và trình bày thuế hoãn lại trên BCTC như hướng dẫn của thông tư số
20/2006/TT-BTC.
2.3.3 Thực trạng kế toán thuế TNDN khi lập BCTC hợp nhất tại Vinamilk
2.3.3.1 Tổ chức kế toán tại Vinamilk
48 Khảo sát thực tế tại Vinamilk cho thấy, Tập đoàn áp dụng chế độ kế toán doanh
nghiệp Việt Nam theo Quyết định 15/2006/QĐ-BTC ban hành ngày 20/03/2006 và
Thông tư 244/2009/TT-BTC ban hành ngày 31/12/2009. Tập đoàn lập các Báo cáo
tài chính hợp nhất cho năm tài chính 2012 theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 25
– Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán các khoản đầu tư vào công ty con và chuẩn
mực kế toán Việt Nam số 21 – Trình bày báo cáo tài chính. Tập đoàn đã tuân thủ
đầy đủ yêu cầu của Chuẩn mực kế toán và Chế độ kế toán doanh nghiệp Việt Nam
hiện hành trong việc lập báo cáo tài chính hợp nhất.
Ghi nhận lợi thế thương mại: Phương pháp mua được Tập đoàn sử dụng để hạch
toán cho việc mua công ty con. Chi phí mua được ghi nhận theo giá trị hợp lý của
các tài sản đem trao đổi, công cụ vốn được phát hành và các khoản nợ phải trả đã
phát sinh hoặc đã thừa nhận tại ngày diễn ra việc trao đổi, cộng với các chi phí liên
quan trực tiếp đến việc mua. Các tài sản xác định được, nợ phải trả và những khoản
nợ tiềm tàng đã được thừa nhận khi hợp nhất kinh doanh được xác định trước hết
theo giá trị hợp lý tại ngày mua không kể đến lợi ích cổ đông thiểu số. Khoản vượt
trội giữa chi phí mua so với phần sở hữu của bên mua trong giá trị tài sản thuần
được xem là lợi thế thương mại. Nếu phần sở hữu của bên mua trong giá trị hợp lý
tài sản thuần lớn hơnn chi phí mua, phần chênh lệch được ghi nhận ngay vào báo
cáo kết quả hoạt động kinh doanh.
2.3.3.2 Thực trạng về xác định và ghi nhận thuế TNDN hiện hành khi lập
BCTC hợp nhất tại Vinamilk
Về xác định và ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành
Thuế TNDN hiện hành khi lập báo cáo tài chính hợp nhất sẽ không phải điều chỉnh
nên sẽ cộng trực tiếp để xác định khoản mục tương đương trên bảng CĐKT hợp
nhất: Đối với các khoản mục phải điều chỉnh thì tiến hành điều chỉnh sau đó mới
cộng để hợp nhất khoản mục này và trình bày trên bảng CĐKT hợp nhất và
BCKQKD hợp nhất.
Về trình bày thuế TNDN trên báo cáo tài chính hợp nhất:
Tại Vinamilk đã lập BCTC hợp nhất và trình bày thuế TNDN hiện hành thành một
khoản chi phí trên BCKQKD.
49 2.3.3.3 Thực trạng về xác định và ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn
lại khi lập BCTC hợp nhất tại Vinamilk
Xác định thuế TNDN hoãn lại khi lập báo cáo tài chính hợp nhất
Khảo sát thực tế cho thấy, kế toán tại công ty cổ phần sữa Việt Nam (sau đây được
gọi là “công ty mẹ”) đã thực hiện việc xác định chênh lệch tạm thời phát sinh khi
lập BCTC hợp nhất. Cụ thể, khi lập BCTC hợp nhất, công ty mẹ đã xác định chênh
lệch tạm thời phát sinh trong các trường hợp như loại trừ giao dịch bán hàng hoá,
tài sản trong nội bộ, các khoản đầu tư vào công ty con, công ty liên kiết, và các
khoản vốn góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát.
Ghi nhận tài sản thuế TNDN hoãn lại và thuế TNDN hoãn lại phải trả
Khi lập BCTC hợp nhất, kế toán công ty mẹ phải điều chỉnh ảnh hưởng của thuế
thu nhập doanh nghiệp hoãn lại do lãi hoặc hỗ chưa thực hiện trong giao dịch bán
hàng hoá, tài sản cố định trong nội bộ tập đoàn.
Cụ thể trong năm 2012 Công ty mẹ bán cho công ty con là công ty TNHH một
thành viên Bò Sữa Việt Nam một lỗ sữa có giá bán 3,23 tỷ, giá vốn 2,56 tỷ. Trong
năm 2012, Công ty TNHH một thành viên Bò Sữa Việt Nam bán được 60% giá trị
lô hàng ra ngoài tập đoàn.
Như vậy cuối năm 2012, khi lập báo cáo tài chính hợp nhất tại công ty mẹ đã lập
các bút toán điều chỉnh cho 30% lô hàng còn lại đang nằm trong tập đoàn.
Lợi nhuận chưa thực hiện của lô hàng: 30% x (3,23 tỷ - 2,56 tỷ) = 0.67 tỷ tương
ứng 670.000.000 đồng
=> Thuế thu nhập hoãn lại: 670.000.000 x 25% = 167.500.000 đồng
Bút toán điều chỉnh thuế TNDN hoãn lại khi hợp nhất:
Nợ tài sản thuế TNDN hoãn lại 167.500.000
Có chi phí thuế TNDN hoãn lại 167.500.000
Như vậy, Tập đoàn Vinamilk đã áp dụng đầy đủ nội dung của các chuẩn mực Việt
Nam trong đó có chuẩn mực kế toán số 17 – Thuế TNDN. Do chuẩn mực số 17 ban
hành trước chuẩn mực số 11 – Hợp nhất kinh doanh. Do vậy một số nội dung về kế
toán thuế TNDN cho Tập đoàn chưa được đề cập trong chuẩn mực kế toán số 17 –
Thuế TNDN. Mặc dù vậy, doanh nghiệp cũng đã tìm hiểu và vận dụng đầy đủ giữa
50 VAS 17 và VAS 11 vào công tác kế toán thuế TNDN tại Tập đoàn. Việc mua lại
công ty con làm phát sinh chênh lệch giữa giá trị hợp lý với giá trị ghi sổ cũng được
công ty phản ánh vào lợi thuế thương mại của Tập đoàn.
2.4 Đánh giá tình hình thực hiện kế toán thuế TNDN tại các doanh nghiệp trên
địa bàn TP.HCM
2.4.1 Những kết quả đạt đƣợc và nguyên nhân của những kết quả
2.4.1.1 Những kết quả đạt đƣợc
- Về kế toán thuế TNDN
Đại bộ phận các doanh nghiệp đã vận dụng đúng và đủ các thủ tục cần thiết và các
mẫu biểu hiện hành của tổng cục thuế để xác định và nộp thuế TNDN. Đặc biệt
trong mấy năm gần đây cùng với sự ra đời của Luật thuế TNDN các doanh nghiệp
đã luôn kịp thời áp dụng thông tư hướng dẫn thi hành của Luật thuế TNDN và nắm
bắt các nội dung trong các công văn của tổng cục thuế.
Việc xác định và nộp thuế đựơc các doanh nghiệp chủ động và tuân thủ các chính
sách hiện hành về thuế TNDN. Việc ghi nhận thuế tạm nộp và số thuế TNDN phải
nộp trong năm vào chi phí thuế TNDN theo đúng chế độ quy định.
- Về kế toán thuế TNDN hoãn lại
Một số doanh nghiệp lớn đã thực sự nhận thức được ý nghĩa quan trọng của việc
hạch toán thuế TNDN hoãn lại nên cũng từ đó họ đã vận dụng VAS 17 và các văn
bản liên quan trong quá trình hạch toán thuế TNDN hoãn lại, cụ thể:
+ Nhận diện tương đối đầy đủ các khoản chênh lệch phát sinh và phân biệt rõ
ràng đâu là chênh lệch vĩnh viễn và đâu là chênh lệch tạm thời để từ đó có cơ sở để
hạch toán thuế TNDN hoãn lại.
+ Một số doanh nghiệp đã tiếp cận bảng CĐKT để xác định chênh lệch tạm thời.
+ Sử dụng các tài khoản tài sản thuế TNDN hoãn lại, thuế TNDN hoãn lại phải
trả, chi phí thuế TNDN hoãn lại như trong Quyết định số 15/2006/QĐ-BTC và
thông tư 20/2006/TT-BTC.
+ Trình bày tài sản thuế TNDN hoãn lại và thuế TNDN hoãn lại phải trả trên bảng
CĐKT theo Quyết định số 15/2006/QĐ-BTC và Thông tư 20/2006/TT-BTC.
51
2.4.1.2 Nguyên nhân của những kết quả trên
- Luật thuế TNDN năm 2008 được ban hành là một dấu ấn ghi nhận sự tương thích
nhất định với chính sách thuế TNDN quốc tế qua đó khuyến khích các doanh
nghiệp Việt Nam đầu tư ra nước ngoài và thu hút đầu tư nước ngoài vào Việt Nam.
- Đồng thời với sự ra đời của Luật thuế TNDN thì Bộ Tài Chính cũng đã ban hành
thông tư hướng dẫn kịp thời tạo cơ sở cho doanh nghiệp về quy trình, thủ tục và
cách thức để kê khai, xác định và nộp thuế TNDN. Bên cạnh đó, tổng cục thuế cũng
đã ban hành các công văn hướng dẫn về thuế TNDN cho doanh nghiệp. Nhà nước
rất quan tâm và tạo những điều kiện tốt cho doanh nghiệp phát triển và thực hiện
nghĩa vụ với Nhà nước đảm bảo sự công bằng giữa các doanh nghiệp.
- VAS 17 ra đời trên cơ sở vận dụng có chọn lọc chuẩn mực kế toán quốc tế là tiền
đề quan trọng cho kế toán thuế TNDN trong các doanh nghiệp Việt Nam từng bước
hoà nhập với kế toán quốc tế. VAS 17 đã đề cập đến một số nội dung quan trọng và
rất mới mẻ với doanh nghiệp Việt Nam đó là kế toán thuế TNDN hoãn lại.
- Bên cạnh đó chế độ kế toán Việt Nam cũng đã xây dựng một cách khá cụ thể về
các nội dung trong đó có nội dung về kế toán thuế TNDN cho các doanh nghiệp từ
đó giúp cho các doanh nghiệp dễ dàng thực hiện kế toán thuế TNDN hơn.
2.4.2 Những hạn chế cần khắc phục và nguyên nhân của những hạn chế
2.4.2.1 Những hạn chế cần khắc phục
Về kế toán thuế TNDN hiện hành
- Tồn tại trong quan điểm về thuế TNDN: Từ khi VAS 17 ra đời thì quan điểm
được thừa nhận trong kế toán đó là coi thuế TNDN hiện hành là chi phí chứ không
phải là một khoản phân phối lợi nhuận như trước đây. Quan điểm này có ảnh hưởng
trực tiếp đến việc ghi nhận thuế TNDN hiện hành. Tuy nhiên qua khảo thực tế tại
một số doanh nghiệp trên địa bàn TP.HCM vẫn ghi nhận thuế TNDN hiện hành như
một khoản phân phối lợi nhuận và hạch toán thẳng vào tài khoản lợi nhuận chưa
phân phối.
- Tồn tại trong quyết toán thuế TNDN doanh nghiệp: Phần lớn các doanh nghiệp
chưa lập các bảng kê điều chỉnh các khoản doanh thu, chi phí khi quyết toán thuế
TNDN mà điền trực tiếp các chỉ tiêu trên tờ khai tự quyết toán thuế theo mẫu quy
52 định. Vì vậy, một số khoản có thể bỏ sót và dẫn đến số thuế TNDN không chính
xác.
Về kế toán thuế TNDN hoãn lại
- Tồn tại trong nhận diện chênh lệch tạm thời
Hầu hết các doanh nghiệp trên địa bàn TP.HCM vẫn chưa phân biệt rõ chênh lệch
vĩnh viễn và chênh lệch tạm thời vì vậy nên vẫn đồng nhất các khoản chênh lệch
này. Việc không nhận diện được chênh lệch tạm thời dẫn đến các doanh nghiệp này
không xác định và ghi nhận kế toán thuế TNDN hoãn lại. Vì vậy, BCTC của các
doanh nghiệp không có thông tin về thuế TNDN hoãn lại.
- Tồn tại trong phương pháp tiếp cận để xác định chênh lệch tạm thời.
- Tồn tại trong ghi nhận chênh lệch tạm thời và thuế TNDN hoãn lại:
+ Ghi nhận không đầy đủ chênh lệch tạm thời phát sinh từ các giao dịch trong
năm tài chính: Một số doanh nghiệp đã bắt đầu hach toán thuế TNDN hoãn lại
nhưng vẫn mang tính tư duy, đối phó, chẳng hạn trong thực tế doanh nghiệp có thể
phát sinh khá nhiều khoản chênh lệch tạm thời nhưng kế toán chỉ ghi nhận trong
một số trường hợp, còn lại vẫn ghi nhận là chênh lệch vĩnh viễn và không hạch toán
thuế TNDN hoãn lại. Do vậy việc hạch toán thuế TNDN hoãn lại ở các doanh
nghiệp này vẫn chưa thực sự hiệu quả khi cung cấp cho người sử dụng.
+ Không ghi nhận phần chênh lệch tạm thời và thuế TNDN hoãn lại phát sinh khi
lập BCTC hợp nhất. Khi lập BCTC hợp nhất sẽ phát sinh chênh lệch tạm thời do
loại các giao dịch nội bộ, tuy nhiên một vài doanh nghiệp được khảo sát đã không
ghi nhận phần chênh lệch tạm thời phát sinh này. Việc xác định các chỉ tiêu thuế
TNDN hoãn lại trên BCTC hợp nhất vẫn chủ yếu là đựơc doanh nghiệp thực hiện
bằng cách cộng cơ học các chỉ tiêu tương ứng trên BCTC của các công ty con mà
chưa xác định được số thuế TNDN hoãn lại phát sinh khi lập BCTC hợp nhất.
- Tồn tại trong trình bày thông tin trên BCTC riêng và BCTC hợp nhất: Hệ quả của
những tồn tại trong nhận diện, ghi nhận chênh lệch tạm thời và thuế TNDN hoãn lại
dẫn đến thông tin về thuế TNDN hoãn lại trình bày trên BCTC riêng và BCTC hợp
nhất chưa phản ánh trung thực về tình hình tài sản thuế TNDN hoãn lại, thuế
TNDN hoãn lại phải trả và chi phí thuế TNDN.
53
2.4.2.2 Nguyên nhân của những hạn chế
Nguyên nhân khách quan trong lĩnh vực tài chính và kế toán
- Việc quy định thuế TNDN hiện hành chịu ảnh hưởng bởi các quy định trong chính
sách thuế TNDN. Vì vậy, để xác định chi phí thuế TNDN hiện hành đúng, đủ đòi
hỏi các quy định trong chính sách thuế phải rõ ràng, dễ hiểu. Sau khi Quốc hội ban
hành Luật thuế TNDN năm 2008 thì Chính Phủ ban hành Nghị định, Bộ Tài Chính
ban hành thông tư hướng dẫn, Cục thuế ban hành các công văn hướng dẫn. Tuy
nhiên các nội dung trong các văn bản nói trên vẫn còn một số nội dung chưa rõ ràng
và chưa bao quát hết các vấn đề đã phát sinh trong thực tiễn.
- Cơ sở pháp lý kế toán ở Việt Nam vẫn chưa đề cập đến một số nội dung có liên
quan đến thuế TNDN hoãn lại như lợi thế thương mại phát sinh trong hợp nhất kinh
doanh, thuế TNDN hoãn lại với việc lập BCTC hợp nhất, đánh giá lại các khoản
mục tài sản và nợ phải trả …. Do vậy, khi thực tiễn nảy sinh các nghiệp vụ này các
doanh nghiệp không biết xử lý như thế nào.
- Thông tư 20/2006/TT-BTC hướng dẫn chưa đầy đủ các vấn đề nêu trong chuẩn
mực hoặc hướng dẫn một số vấn đề nêu trong chuẩn mực nhưng chưa rõ ràng, thiếu
tính đồng bộ dẫn đến rất khó thực hiện. Phần lớn các doanh nghiệp đều gặp nhiều
vướng mắc trong xác định chênh lệch tạm thời. Chẳng hạn, trong phần hướng dẫn
cách xác định, VAS 17 luôn hướng dẫn cách tính thuế TNDN hoãn lại theo cách
tiếp cận của tài sản và nợ phải trả. Phần quy định về nguyên tắc xác định, Thông tư
số 20/2006/TT-BTC vẫn quy định theo cách tiếp cận bảng cân đối kế toán. Nhưng
trong phần ví dụ minh họa cách tính thì Thông tư số 20/2006/TT-BTC lại sử dụng
phương pháp tiếp cận theo bảng kết quả hoạt động kinh doanh. Nghĩa là doanh thu,
chi phí theo thuế và kế toán rồi xác định chênh lệch. Sự thiếu đồng bộ này khiến
doanh nghiệp lung túng khi xác định chênh lệch tạm thời để xác định thuế TNDN
hoãn lại. Tương tự, khi xác định thuế TNDN hoãn lại, VAS 17 chỉ đề cập đến
chênh lệch giữa cơ sở tính thuế và giá trị ghi sổ nhưng trong Thông tư số
20/2006/TT-BTC hướng dẫn xác định chênh lệch tạm thời và chênh lệch vĩnh viễn
giữa lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế. Mặc dầu VAS 17 không đề cập đến
thuế TNDN hoãn lại phát sinh khi lập BCTC hợp nhất, tuy nhiên thông tư hướng
54 dẫn lại đề cập đến nhưng cũng chỉ giới hạn thuế TNDN hoãn lại đối với các khoản
đầu tư vào công ty con, công ty liên kết và các khoản vốn góp vào cơ sở kinh doanh
đồng kiểm soát mà chưa chỉ ra các trường hợp khác cũng làm phát sinh thuế TNDN
hoãn lại khi lập BCTC hợp nhất.
- Sự không thống nhất trong tên gọi một số thuật ngữ trong chính sách thuế và
chính sách kế toán khiến cho doanh nghiệp không biết nên sử dụng thuật ngữ theo
chính sách nào. Chẳng hạn, chính sách thuế hiện nay sư dụng thuật ngữ thu nhập
tính thuế trong khi đó kế toán sử dụng thuật ngữ thu nhập chịu thuế.
Nguyên nhân chủ quan tại các doanh nghiệp trên địa bàn TP.HCM
- Trình độ, năng lực chuyên môn của một số kế toán viên vẫn còn hạn chế. Họ chưa
thực sự hiểu ý nghĩa của thông tin kế toán thuế TNDN hoãn lại trong hệ thống
thông tin kế toán. Chính vì vậy, các doanh nghiệp này vẫn chưa thực sự chú trọng
đến công tác kế toán thuế TNDN hoãn lại. Bên cạnh đó, việc lĩnh hội những quy
định mới trong chính sách kế toán, chính sách thuế chưa kịp thời dẫn đến việc xác
định và ghi nhận thuế TNDN trong một số trường hợp chưa chính xác.
- Doanh nghiệp luôn luôn cân nhắc chi phí bỏ ra và kết quả thu được. Chính vì vậy,
kế toán tại các doanh nghiệp chưa được các doanh nghiệp cho đi tập huấn kỹ chuẩn
mực kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp.
- Các phương tiện vật chất kỹ thuật phục vụ trong công tác kế toán của một số
doanh nghiệp vẫn chưa thực sự đáp ứng được yêu cầu kế toán thuế TNDN. Các
phần mềm kế toán được ứng dụng hiện nay mới chỉ hỗ trợ kê khai thuế TNDN hiện
hành, chưa có phần mềm kế toán nào cho phép xác định về kế toán thuế TNDN
hoãn lại.
55 KẾT LUẬN CHƢƠNG 2
Chương 2 của luận văn với tên gọi “Thực trạng kế toán thuế TNDN tại các doanh
nghiệp trên địa bàn TP.HCM”, tác giả đã thu thập và hệ thống hóa các thông tin
điều tra từ đó xây dựng chương 2. Nội dung chương 2:
Thứ nhất: Khái quát về các quy định pháp lý về kế toán thuế TNDN
Thứ hai: Tổ chức quản lý kế toán thuế TNDN tại các doanh nghiệp trên địa bàn
TP.HCM.
Thứ ba: Thực trạng về xác định và ghi nhận thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành
và hoãn lại tại các doanh nghiệp trên địa bàn TP.HCM.
Thứ tư: Đánh giá và phân tích những kết quả đạt được, những tồn tại trong kế toán
thuế TNDN tại các doanh nghiệp trên địa bàn TP.HCM.
Vận dụng kiến thức lý luận vào nghiên cứu thực tế trong các doanh nghiệp trên địa
bàn TP.HCM nhằm đưa ra cách đánh giá cụ thể đặc biệt là những tồn tại trong kế
toán thuế TNDN. Từ đó luận văn xây dựng được cơ sở nền tảng cho việc đề xuất
các giải pháp hoàn thiện trong chương 3.
56 CHƢƠNG 3: GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KẾ TOÁN THUẾ THU NHẬP
DOANH NGHIỆP TẠI CÁC DOANH NGHIỆP TRÊN ĐỊA BÀN TP.HCM
3.1 Quan điểm hoàn thiện
3.1.1 Phù hợp với môi trƣờng pháp lý Việt Nam
- Cần thiết phải điều chỉnh thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp
Qua hơn 10 năm ban hành và thực hiện, chính sách thuế thu nhập doanh nghiệp của
Việt Nam đã chủ động chỉnh sửa, thay đổi và hoàn thiện, tạo môi trường đầu tư hấp
dẫn, đảm bảo bình đẳng với mọi thành phần kinh tế, dần tiếp cận với toàn bộ thông
lệ quốc tế, phục vụ tích cực và trực tiếp cho quá trình hội nhập chung của đất nước
và tạo điều kiện thu hút đầu tư từ nước ngoài.
Thực tế cho thấy, số thu từ thuế TNDN đã có sự tăng trưởng mạnh trong những
năm gần đây. Từ năm 2009 đến năm 2012 (bảng 2.1), mặc dù nền kinh tế trong
nước gặp nhiều khó khăn do ảnh hưởng của khủng hoảng tài chính và suy thoái
kinh tế toàn cầu và trong điều kiện thuế suất thuế TNDN giảm từ 28% xuống còn
25% nhưng số thu về NSNN về thuế TNDN vẫn chiến tỷ trọng lớn trong tổng thu
NSNN.
Bên cạnh những kết quả đạt được, do sự biến động nhanh của nền kinh tế nên một
số quy định trong chính sách thuế chưa theo kịp sự vận động của thực tiễn trong
nước cũng như xu hướng chung về cải cách chính sách thuế TNDN trên thế giới. Vì
vậy, để đảm bảo chính sách thuế TNDN ngày càng phù hợp hơn với thực tiễn cũng
như thông lệ quốc tế, việc cải cách chính sách thuế TNDN ở Việt Nam trong thời
gian tới cần tập trung vào vấn đề lớn sau: Từng bước hạ thuế suất theo lộ trình rõ
ràng để đảm bảo giảm mức thu nhằm thu hút đầu tư, khuyến khích phát triển sản
xuất kinh doanh. Luật thuế TNDN hiện hành quy định thống nhất một mức thuế
suất phổ thông 25%. Mức thuế suất này nhìn chung phù hợp với thực tế thời gian
qua và là mức trung bình trong khu vực. Để tạo sự hấp dẫn, tăng tính cạnh tranh
trong môi trường đầu tư, phù hợp với xu thế cải cách thuế của các nước, Việt Nam
cần giảm mức thuế suất phổ thông. Trước mắt, có thể cắt giảm từ 25% xuống 23%
để không gây tác động lớn tới cân đối NSNN đồng thời có thể công bố lộ trình
giảm thuế suất từ nay đến năm 2020 về mức tương đương các nước khu vực
57 ASEAN (khoảng 20%). Việc giảm thuế suất, theo lý thuyết, sẽ dẫn đến giảm thu
ngân sách. Tuy nhiên, mức giảm thu còn tùy thuộc vào nhiều yếu tố, trong đó môi
trường đầu tư, sản xuất kinh doanh có ý nghĩa quan trọng. Việc giảm thuế suất cũng
cần theo lộ trình công bố trước, đảm bảo tính công khai, minh bạch của chính sách
thuế, tạo điều kiện thuận lợi khuyến khích các nhà đầu tư bỏ vốn thực hiện đầu tư,
góp phần thúc đẩy sản xuất kinh doanh qua đó góp phần tăng thu NSNN.
- Hoàn thiện chính sách ưu đãi thuế nhằm thu hút đầu tư, phát triển kinh tế
Chính sách thuế TNDN hiện hành của Việt Nam chưa có quy định ưu đãi đối với
DNNVV. Nghiên cứu kinh nghiệm quốc tế cho thấy, chính sách thuế TNDN của
nhiều nước có quy định các mức thuế suất thấp hơn đối với các DNNVV nhằm
khuyến khích sự phát triển của đối tượng doanh nghiệp này. Chẳng hạn, Trung
Quốc quy định DNNVV áp dụng mức thuế suất 20% trong khi mức thuế suất phổ
thông là 25%, Thái Lan quy định DNNVV áp dụng mức thuế suất 15% trong khi
mức thuế suất phổ thông là 23%. Việc áp dụng chính sách thuế suất thấp hơn so với
mức thuế suất phổ thông sẽ tạo điều kiện cho DNNVV tăng tích lũy để tái đầu tư,
phát triển sản xuất kinh doanh, nâng cao năng lực cạnh tranh, phát triển trở thành
các doanh nghiệp lớn. Tuy nhiên, việc áp dụng chính sách ưu đãi thuế đối với
DNNVV cần quy định rõ ràng, cụ thể tiêu chí, điều kiện để tạo thuận lợi cho công
tác quản lý thuế, hạn chế các trường hợp lợi dụng, gian lận thuế.
Đối với việc đầu tư mở rộng, chính sách thuế TNDN hiện hành của Việt Nam
không có quy định về ưu đãi thuế. Thực tế cho thấy, xét về mặt lợi ích kinh tế xã
hội tổng thể thì ưu đãi đối với đầu tư mở rộng trong nhiều trường hợp còn hiệu quả
hơn so với việc thành lập dự án mới (tiết kiệm được nhiều chi phí liên quan như
tiếp cận thị trường, quản lý …). Vì vậy, việc áp dụng chính sách ưu đãi thuế đối với
phần thu nhập tăng thêm do đầu tư mở rộng mang lại là cần thiết. Tuy nhiên, cần
quy định rõ ràng, cụ thể tiêu chí, điều kiện để tạo thuận lợi cho công tác quản lý
thuế, hạn chế các trường hợp lợi dụng, gian lận thuế.
3.1.2 Từng bƣớc hội nhập với Quốc tế
Quy định chặt chẽ và phù hợp với thông lệ quốc tế về các khoản chi được trừ và
không được trừ:
58 Hiện nay, chính sách thuế của nước ta quy định không tính vào chi phí được trừ đối
với “Phần quảng cáo, tiếp thị, khuyến mại, hoa hồng môi giới; chi tiếp tân, khánh
tiết, hội nghị; chi hỗ trợ tiếp thị, chi hỗ trợ chi phí, chiết khấu thanh toán; chi báo
biếu, báo tặng của cơ quan báo chí liên quan trực tiếp đến hoạt động sản xuất, kinh
doanh vượt quá 10% tổng số chi được trừ; đối với doanh nghiệp thành lập mới là
phần vượt quá 15% trong ba năm đầu, kể từ khi thành lập …”. Thực tế, chính sách
thuế TNDN ở nhiều nước không khống chế chi phí được trừ đối với chi quảng cáo,
tiếp thị, khuyến mại, hoa hồng môi giới; chi tiếp tân, khánh tiết, hội nghị; chi hỗ trợ
tiếp thị. Vì vậy, cần nghiên cứu để nới dần một số khoản chi phí cần thiết cho hoạt
động của doanh nghiệp hiện còn bị hạn chế như tỷ lệ khống chế lãi suất đi vay;
đồng thời, xem xét nới dần tỷ lệ khống chế đối với chi phí quảng cáo, khuyến mại.
Mặt khác, để đảm bảo phản ánh đúng chi phí lãi vay phục vụ cho hoạt động sản
xuất kinh doanh. Góp phần đảm bảo an toàn tài chính cho doanh nghiệp và cho nền
kinh tế, chống chuyển giá, cần áp dụng tỷ lệ khống chế về vốn vay trên vốn chủ sở
hữu (vốn mỏng) ở mức phù hợp kèm theo lộ trình thực hiện để giảm thiểu tác động
tiêu cực; đơn giản hóa chế độ khấu hao; hoàn thiện các quy định về chống chuyển
giá. Kinh nghiệm quốc tế cho thấy, nhiều nước có quy định về vốn mỏng, theo đó
lãi suất phải trả đối với phần vốn vay vượt quá tỷ lệ nhất định (tỷ lệ vốn vay trên
vốn chủ sở hữu) không được coi là chi phí được trừ khi tính thuế TNDN. Tổ chức
Hợp tác và Phát triển kinh tế khuyến nghị, áp dụng tỷ lệ vốn vay trên vốn chủ sở
hữu là 3:1. Theo đó, phần lãi vay phải trả vượt quá tỷ lệ được coi là vốn mỏng thì
không được tính vào chi phí được trừ khi tính thuế TNDN. Tuy nhiên trong điều
kiện nền kinh tế Việt Nam có xuất phát điểm thấp, đang bị ảnh hưởng bởi cuộc
khủng hoảng tài chính, suy thoái kinh tế toàn cầu, doanh nghiệp đang thiếu vốn sản
xuất kinh doanh thì cần quy định lộ trình thực hiện để tạo điều kiện cho doanh
nghiệp có đủ thời gian cơ cấu lại nguồn vốn. Đồng thời, cần quy định cụ thể đối với
doanh nghiệp thông thường và doanh nghiệp trong một số lĩnh vực đặc thù như tín
dụng, ngân hàng để đảm bảo tính khả thi.
3.2 Giải pháp hoàn thiện
3.2.1 Giải pháp vĩ mô nhằm hoàn thiện kế toán thuế TNDN
59
3.2.1.1 Hoàn thiện chính sách thuế thu nhập doanh nghiệp
Các hướng dẫn của Bộ Tài Chính bằng các thông tư và công văn đã góp phần gỡ rối
cho các doanh nghiệp nhưng vẫn chưa đáp ứng hết các vấn đề nảy sinh trong thực
tế. Một mặt các hướng dẫn chưa rõ ràng ở một số điểm, mặt khác chưa bao quát hết
các vấn đề thực tế đã phát sinh trong kế toán của doanh nghiệp. Trong thời gian tới
cần phải hoàn thiện chính sách thuế TNDN trên một số điểm sau:
- Thống nhất về thuật ngữ giữa chính sách thuế và chính sách kế toán
Trong VAS 17 và thông tư hướng dẫn chuẩn mực, có đề cập căn cứ để xác định
thuế TNDN hiện hành là thu nhập chịu thuế:
Thuế TNDN hiện hành = Thu nhập chịu thuế x Thuế suất
Trong khi đó theo quy định của Luật thuế TNDN hiện hành thì thuật ngữ tương ứng
là thu nhập tính thuế:
Thuế TNDN hiện hành = Thu nhập tính thuế x Thuế suất
Trong đó: Thu nhập tính thuế = Thu nhập chịu thuế - Thu nhập được miễn – Các
khoản lỗ được kết chuyển theo quy định.
Hai thuật ngữ khác nhau được đưa ra trong cùng một công thức tính thuế TNDN
hiện hành giữa chính sách thuế và chính sách kế toán như trên sẽ dẫn đến việc gây
khó hiểu và không nhất quán. Trong khi đó nếu xét về bản chất thì căn cứ để xác
định thuế TNDN phải nộp giữa chính sách thuế và kế toán là không có sự khác biệt.
Hơn nữa, trong quy định của Luật thuế lại đồng thời đưa ra cả hai thuật ngữ này
nên dễ gây nhầm lẫn.
Theo tác giả, nên dùng thuật ngữ TNCT là hợp lý và phù hợp với bản chất của thuế
TNDN và thuật ngữ này cũng được sử dụng phổ biến ở các quốc gia trên thế giới.
- Thông tư hướng dẫn thực hiện Luật thuế TNDN nên bổ sung một số vấn đề sau:
+ Quy định về lợi thế thương mại: Hiện nay cùng với việc gia tăng các thương vụ
mua bán, sáp nhập giữa các doanh nghiệp thì thuật ngữ lợi thế thương mại cũng
ngày càng được đề cập nhiều hơn. Đối với thực tiễn công tác kế toán tại các doanh
nghiệp thì việc xử lý lợi thế thương mại đã được quy định trong chuẩn mực kế toán,
theo đó lợi thế thương mại phát sinh sẽ được ghi nhận luôn vào chi phí trong kỳ
hoặc phân bổ vào chi phí của một kỳ nhất định. Tuy nhiên theo mục đích xác định
60 thuế TNDN thì chi phí kế toán đã ghi nhận đối với lợi thế thương mại phát sinh có
được coi là chi phí được trừ trong kỳ hay không. Đây là một câu hỏi mà khá nhiều
doanh nghiệp đang rất quan tâm vì các văn bản hướng dẫn xác định thuế TNDN
hiện nay chưa quy định rõ ràng.
Theo tác giả,
Xét theo quan điểm ghi nhận lợi thế thương mại tại Việt Nam hiện nay thì
nên coi lợi thế thương mại phát sinh là chi phí được trừ trong kỳ nếu có đầy
đủ chứng từ.
Hoặc theo GAAP hiện hành, doanh nghiệp ghi nhận lợi thế thương mại
nhưng không phân bổ. Mà thay vào đó định kỳ doanh nghiệp đánh giá sự
tổn thất giá trị của lợi thế thương mại. Một sự tổn thất xảy ra khi giá trị đã
ghi nhận của lợi thế thương mại lớn hơn giá trị hợp lý của nó. Đồng thời yêu
cầu doanh nghiệp ghi nhận thuế hoãn lại phải trả hoặc tài sản thuế hoãn lại
đối với khoản chênh lệch giữa giá trị sổ sách với giá trị hợp lý tại ngày mua
khi lập báo cáo tài chính hợp nhất.
+ Quy định về cơ sở tính thuế của tài sản trong trường hợp đánh giá lại tài sản:
Trong trường hợp doanh nghiệp được phép đánh giá lại tài sản thì cơ sở tính thuế
của tài sản sau khi đánh giá lại là giá trị tài sản mà chính sách thuế công nhận. Tuy
nhiên vấn đề này chưa được đề cập trong thông tư. Để giúp doanh nghiệp có cơ sở
xác định chênh lệch tạm thời phát sinh khi đánh giá lại tài sản thì thông tư cần nói
rõ cơ sở thuế của tài sản là gì. Theo tác giả, thông tư nên đưa ra cơ sở tính thuế của
tài sản là giá gốc hoặc giá trị hợp lý.
+ Luật thuế TNDN Việt Nam nên thực hiện hợp nhất báo cáo thuế: Hợp nhất báo
cáo thuế là một hình thức quản lý, thu thuế, theo đó một nhóm doanh nghiệp tổ
chức theo hình thức mẹ con được coi là một đơn vị báo cáo thuế. Đơn vị chịu trách
nhiệm kê khai và báo cáo thuế là đơn vị nắm quyền kiểm soát cao nhất đối với
nhóm doanh nghiệp. Hình thức quản lý này có ưu điểm là làm giảm chi phí cho cơ
quan thu thuế và đối tượng nộp thuế. Ngoài ra, hình thức này còn đem lại một số lợi
ích khác cho đối tượng nộp thuế như: lãi của các đơn vị có thể cấn trừ với lỗ của
61 các đơn vị khác trong nhóm, lãi từ các giao dịch bán tài sản giữa các đơn vị trong
cùng nhóm thường được ghi nhận là thuế thu nhập hoãn lại (chưa phải nộp thuế
trong hiện tại). Chính vì những lợi ích này mà phương thức hợp nhất báo cáo thuế
đã được áp dụng tại nhiều nước trên thế giới như Mỹ, Pháp … Đặc biệt cơ quan
Hoa Kỳ đã thực hiện hình thức kê khai nộp thuế này từ năm 1917. Tuy nhiên, hiện
nay Luật thuế Việt Nam vẫn chưa đề cập đến vấn đề hợp nhất báo cáo thuế. Mà
Luật thuế Việt Nam vẫn thực hiện thu thuế đối với từng doanh nghiệp riêng lẻ dựa
trên BCTC hợp nhất, nói cách khác, BCTC hợp nhất không có vai trò trong việc kê
khai nộp thuế. Như vậy, vô hình chung lợi thế thương mại không được coi là chi
phí hợp lý hợp lệ để khấu trừ thuế TNDN. Thực tế này tại Việt Nam có thể dẫn đến
thiệt thòi về chi phí thuế TNDN cho một nhóm công ty theo hình thức mẹ con,
được đánh giá là chưa phù hợp với chuẩn mực và thực tiễn quốc tế. Vì vậy Luật
thuế Việt Nam cần nghiên cứu sớm bổ sung vấn đề này.
3.2.1.2 Hoàn thiện chính sách kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp
Hoàn thiện VAS 17
Tiếp tục ban hành các chuẩn mực kế toán mới để tạo cơ sở pháp lý kế toán nhằm
đáp ứng tốt nhất yêu cầu thực tiễn tại các doanh nghiệp chẳng hạn chuẩn mực công
cụ tài chính, thanh toán bằng cổ phiếu … Bên cạnh đó tăng cường việc bổ sung
hoàn thiện các chuẩn mực kế toán Việt Nam hiện có nhằm cập nhật được những
thay đổi mới nhất để đáp ứng hạch toán nghiệp vụ kinh tế mới nảy sinh. Việc ban
hành mới và bổ sung các chuẩn mực kế toán Việt Nam cần theo hướng kế thừa có
lựa chọn những thành tựu hiện có của thông lệ kế toán quốc tế, các quốc gia phát
triển như Mỹ, Trung Quốc … cho phù hợp với điều kiện thực tế ở Việt Nam.
Đối với chuẩn mực kế toán thuế TNDN, theo tác giả trong thời gian tới cần hoàn
thiện một số nội dung sau:
Thứ nhất: Bổ sung thêm nội dung về hợp nhất kinh doanh
- Lợi thế thương mại phát sinh trong hợp nhất kinh doanh
VAS 17 chưa đề cập đến nội dung liên quan đến thuế TNDN hoãn lại đó là lợi thế
thương mại phát sinh trong hợp nhất kinh doanh. Đây là nội dung đã được đề cập
đến trong IAS 12, FAS 109 và ASBE 18. Tuy nhiên khi xây dựng VAS 17 trên cơ
62 sở IAS 12 các nhà hoạch định chính sách lại chưa đưa vào do tại thời điểm đó
chuẩn mực hợp nhất kinh doanh chưa được ban hành. Thực tế tại Việt Nam hiện
nay đã phát sinh khá nhiều các giao dịch như hợp nhất kinh doanh. Do đó việc
không có quy định trong chuẩn mực về các nội dung này khiến cho doanh nghiệp
rất khó trong việc xử lý kế toán khi xảy ra nghiệp vụ kinh tế đó. Qua nghiên cứu
IAS 12, FAS 109 và ASBE 18 đều có đề cập đến lợi thế thương mại phát sinh trong
hợp nhất kinh doanh. “Lợi thế thương mại phát sinh trong hợp nhất kinh doanh tạo
nên chênh lệch tạm thời và chênh lệch tạm thời này không được chuẩn mực cho
phép ghi nhận thuế TNDN hoãn lại phải trả nếu nó phát sinh từ ghi nhận ban đầu
của lợi thế thương mại. Thuế TNDN hoãn lại phải trả trong trường hợp này có thể
được ghi nhận khi chúng không phát sinh từ ghi nhận ban đầu của lợi thế thương
mại” [Mục 21 trong IAS 12 sửa đổi năm 2008].
Xuất phát từ thực tế ở Việt Nam hiện nay và kinh nghiệm quốc tế cần sớm có sự bổ
sung vào VAS 17 nội dung về hợp nhất kinh doanh nhằm đáp ứng yêu cầu thực
tiễn. Nội dung cần được bổ sung như sau:
Trong mục 09 của VAS 17 cần bổ sung: Thuế TNDN hoãn lại phải trả phải được
ghi nhận cho tất cả các khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế trừ khi thuế TNDN
hoãn lại phải trả phát sinh từ: Ghi nhận ban đầu của lợi thế thương mại; ghi nhận
ban đầu của một tài sản hay nợ phải trả của giao dịch mà giao dịch này không phải
là hợp nhất kinh doanh; ghi nhận ban đầu của một tài sản hay nợ phải trả của giao
dịch mà giao dịch này không có ảnh hưởng đến lợi nhuận kế toán hoặc lợi nhuận
tính thuế thu nhập tại thời điểm phát sinh giao dịch.
Trong mục 13 của VAS 17 cần bổ sung: Tài sản thuế TNDN hoãn lại cần được ghi
nhận cho tất cả các khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ khi chắc chắn trong
tương lai sẽ có lợi nhuận tính thuế để sử dụng những chênh lệch tạm thời được
khấu trừ này ngoại trừ tài sản thuế TNDN hoãn lại phát sinh từ ghi nhận ban đầu
của một tài sản hay nợ phải trả của giao dịch mà giao dịch này: Không phải là hợp
nhất kinh doanh; không ảnh hưởng đến lợi nhuận kế toán hoặc lợi nhuận tính thuế
thu nhập tại thời điểm phát sinh giao dịch.
- Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp khi lập báo cáo tài chính hợp nhất
63 Mặc dầu trong VAS 17 không đề cập đến thuế TNDN hoãn lại phát sinh khi lập báo
cáo tài chính hợp nhất, tuy nhiên trong thông tư lại hướng dẫn kế toán thuế TNDN
hoãn lại trên BCTC hợp nhất đối với các khoản đầu tư vào công ty con, công ty liên
kết và các khoản vốn góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát. Ngoài ra, khi lập
BCTC hợp nhất thì sẽ có một số trường hợp khác làm phát sinh chênh lệch tạm
thời. Chẳng hạn, việc loại trừ lãi chưa thực hiện trong giá trị hàng tồn kho cuối kỳ
phát sinh từ các giao dịch bán hàng giữa các đơn vị trong nội bộ tập đoàn sẽ làm
cho giá trị ghi sổ của hàng tồn kho cuối kỳ trên BCTC hợp nhất nhỏ hơn cơ sở tính
thuế của nó và sẽ phát sinh một khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế. Khoản chênh
lệch tạm thời chịu thuế này sẽ làm phát sinh thuế TNDN hoãn lại phải trả trên bảng
CĐKT hợp nhất và làm tăng chi phí thuế TNDN hoãn lại trên bảng BCKQKD hợp
nhất.
Chính vì vậy VAS 17 cần sớm bổ sung thêm nội dung kế toán thuế TNDN hoãn lại
trên BCTC hợp nhất một cách đầy đủ hơn. Cụ thể là cần bổ sung thêm các khoản
chênh lệch tạm thời phát sinh khi lập BCTC hợp nhất như điều chỉnh các khoản
giao dịch nội bộ giữa công ty mẹ với các công ty con gồm loại trừ lãi, lỗ chưa thực
hiện, giao dịch bán TSCĐ trong nôi bộ, giao dịch chuyển hàng tồn kho thành TSCĐ
trong nội bộ.
Thứ hai: Bổ sung thuế TNDN hoãn lại phát sinh từ giao dịch thanh toán bằng cổ
phiếu
Cơ sở hình thành thuế TNDN hoãn lại trong giao dịch thanh toán bằng cổ phiếu:
Khi doanh nghiệp ban hành quyền chọn mua cổ phiếu để thanh toán lương, doanh
nghiệp có thể ghi nhận chi phí tiền công phải trả cho nhân viên và không được khấu
trừ thuế cho đến khi quyền chọn cổ phiếu được thực hiện, việc xác định số thuế
được khấu trừ phụ thuộc vào giá cổ phiếu vào ngày thực hiện. Khi đó, sự khác nhau
giữa cơ sở tính thuế của khoản chi phí tiền công phải trả cho nhân viên với giá trị
ghi sổ của nó (bằng 0) sẽ tạo nên chênh lệch tạm thời được khấu trừ và hình thành
tài sản thuế thu nhập hoãn lại.
Thuế được khấu trừ trong tương lai phụ thuộc vào giá cổ phiếu của công ty trong
tương lai, việc đo lường chênh lệch tạm thời được khấu trừ cần dựa vào giá cổ
64 phiếu của doanh nghiệp vào cuối kỳ này. Khối lượng thuế được khấu trừ có thể
khác với chi phí tiền công phải trả cho nhân viên, nếu khối lượng thuế được khấu
trừ vượt quá chi phí tiền công phải trả cho nhân viên thì phần chênh lệch này có
liên quan trực tiếp đến vốn chủ sở hữu. Thuế hiện hành và thuế hoãn lại trong
trường hợp này sẽ được ghi trực tiếp vào vốn chủ sở hữu.
Ở Việt Nam trong những năm gần đây sự gia tăng nhanh chóng của các công ty cổ
phần là nhân tố quan trọng trong việc hình thành và phát triển giao dịch thanh toán
bằng cổ phiếu. Trong thực tế hiện nay đã có một số công ty áp dụng phương thức
thanh toán này. Điều này cho thấy trong tương lai không xa thì nghiệp vụ này sẽ
phát sinh ở nhiều công ty cổ phần do đó việc bổ sung này vào chuẩn mực kế toán ở
Việt Nam trong thời điểm này là phù hợp. Cục thể, VAS 17 cần yêu cầu doanh
nghiệp ghi nhận thuế TNDN hoãn lại phát sinh từ giao dịch thanh toán bằng cổ
phiếu.
Thứ ba: Nhất quán sử dụng phương pháp kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp
Qua nghiên cứu kế toán thuế của Trung Quốc tác giả cho thấy cả chế độ kế toán và
chuẩn mực kế toán đều đề cập đến phương pháp được sử dụng trong kế toán thuế
hoãn lại một cách hết sức rõ ràng.
Trong hệ thống kế toán doanh nghiệp năm 2001 của Trung Quốc đã đưa ra các khái
niệm về phương pháp thuế thu nhập doanh nghiệp bao gồm phương pháp thuế phải
trả, phương pháp hoãn lại và phương pháp nợ phải trả. Hệ thống kế toán này cho
cho phép các doanh nghiệp lựa chọn một trong các phương pháp kế toán nêu trên.
Sau đó vào năm 2006, Trung Quốc xây dựng chuẩn mực kế toán về thuế thu nhập
ASBE 18 và chuẩn mực này yêu cầu phương pháp thuế được sử dụng là phương
pháp nợ phải trả tiếp cận bảng cân đối kế toán.
Như vậy, hiện nay phương pháp kế toán thuế được sử dụng tại Trung Quốc và Mỹ
(cũng như IAS 12 và nhiều quốc gia khác) là phương pháp nợ phải trả tiếp cận bảng
cân đối kế toán.
Tại Việt Nam, VAS 17 và thông tư hướng dẫn đều không đề cập đến phương pháp
được sử dụng trong kế toán thuế là gì. Nếu nghiên cứu khái niệm chênh lệch tạm
thời được đề cập đến trong VAS 17 thì chúng ta hiểu rằng phương pháp sử dụng là
65 phương pháp nợ phải trả tiếp cận bảng cân đối kế toán. Trong khi đó nếu nghiên
cứu khái niệm chênh lệch tạm thời được nêu ra trong thông tư hướng dẫn thì rõ
ràng phương pháp được sử dụng lại là phương pháp nợ phải trả tiếp cận báo cáo
hoạt động kinh doanh. Sự không nhất quán như trên sẽ dẫn đến các ảnh hưởng tiêu
cực như sau:
+ Làm cho nội dung kế toán thuế thu nhập khó hiểu và thực tế doanh nghiệp
không biết dựa theo chuẩn mực hay thông tư hướng dẫn, bởi lẽ, mỗi phương pháp
có thể dẫn đến những kết quả khác nhau về thuế thu nhập hoãn lại.
+ Việc không quy định phương pháp cụ thể như ở nước ta hiện nay dẫn đến có
nhiều doanh nghiệp lựa chọn phương pháp nợ phải trả tiếp cận báo cáo kết quả kinh
doanh.
Hoàn thiện thông tƣ số 20/2006/TT-BTC
Thực tế rất phổ biến ở Việt Nam đó là các doanh nghiệp vận dụng chuẩn mực kế
toán vào thực tế bằng cách nghiên cứu thông tư hướng dẫn. Chính vì vậy, việc
hướng dẫn trong thông tư cần thống nhất với nội dung chuẩn mực. Hiện nay khái
niệm chênh lệch tạm thời được đề cập đến trong VAS 17 và thông tư hướng dẫn lại
chưa thống nhất với nhau khiến cho người đọc khó hiểu.
Tại đoạn 02 trong VAS 17, đề cập khái niệm này: “Chênh lệch tạm thời là chênh
lệch giữa giá trị ghi sổ của các khoản mục tài sản hay nợ phải trả trong bảng cân đối
kế toán và cơ sở tính thuế thu nhập của khoản mục này”. Tuy nhiên thông tư hướng
dẫn lại không đưa ra khái niệm như trên. Tại mục 6.1 của thông tư hướng dẫn:
“Chênh lệch tạm thời là chênh lệch phát sinh do sự khác biệt về thời điểm doanh
nghiệp ghi nhận thu nhập hoặc chi phí và thời điểm pháp luật về thuế quy định tính
thu nhập chịu thuế hoặc chi phí được khấu trừ khỏi thu nhập chịu thuế”.
Vì vậy, trước hết tại mục 6.1 của thông tư hướng dẫn hiện nay cần sửa khái niệm
chênh lệch tạm thời giống như VAS 17: “Chênh lệch tạm thời là chênh lệch giữa
giá trị ghi sổ của các khoản mục tài sản hay nợ phải trả trong bảng cân đối kế toán
và cơ sở tính thuế thu nhập của các khoản mục này”.
66
Hoàn thiện chế độ kế toán
Chế độ kế toán Việt Nam ban hành theo quyết định số 15/2006/QĐ-BTC đã cập
nhật được những thay đổi lớn trong một thời gian khá dài, đặc biệt là sự ra đời của
hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam mà trong đó có VAS 17. Tuy nhiên chế độ
kế toán mới vẫn còn một số bất cập nhất định liên quan đến kế toán thuế TNDN
hoãn lại và nên sớm được bổ sung sửa đổi. Đó là những vấn đề sau:
Thứ nhất: Về tài khoản sử dụng
+ Chế độ kế toán hiện nay đang sử dụng TK 821 – Chi phí thuế TNDN gồm 2 tài
khoản cấp hai là TK 8211 - Chi phí thuế TNDN hiện hành và TK 8212 – Chi phí
thuế TNDN hoãn lại.
Theo như cách phân loại tài khoản trong hệ thống tài khoản kế toán thì các tài
khoản này là tài khoản loại 8 thuộc nhóm tài khoản chi phí, tuy nhiên công dụng
của tài khoản này không chỉ dừng ở nội dung của một tài khoản chi phí mà nó còn
được sử dụng như một tài khoản thu nhập. Việc sử dụng cùng một tài khoản nhưng
vừa phản ánh chi phí lại vừa phản ánh thu nhập như vậy dẫn đến sự không thống
nhất với cách phân loại chung, hơn nữa nó làm mờ ranh giới sự khác biệt của thu
nhập và chi phí. Chính vì vậy cần có sự tách bạch giữa tài khoản phản ánh thu nhập
thuế TNDN và chi phí thuế TNDN để đảm bảo sự thống nhất chung cũng như phản
ánh rõ hơn về các khoản thu nhập và chi phí thuế trong kỳ, cụ thể như sau:
TK 8211 – Chi phí thuế TNDN hiện hành và TK 8212 – Chi phí thuế TNDN hoãn
lại chỉ sử dụng để hạch toán các khoản chi phí thuế tương ứng và chúng đều có kết
cấu của nhóm tài khoản chi phí.
Bổ sung thêm TK 721 với tên gọi là tài khoản Thu nhập thuế TNDN gồm hai tài
khoản cấp hai đó là TK 7211 – Thu nhập thuế TNDN hiện hành và TK 7212 – Thu
nhập thuế TNDN hoãn lại đều có kết cấu của nhóm tài khoản thu nhập. Từ đó nội
dung của TK 8211, TK 8212, TK 7211, TK 7212 sẽ như sau:
TK 8211 – Chi phí thuế TNDN hiện hành:
Bên nợ: Chi phí thuế TNDN hiện hành phát sinh trong năm; chi phí thuế TNDN
hiện hành của các năm trước phải nộp bổ sung do phát hiện sai sót không trọng yếu
của các năm trước được ghi tăng chi phí thuế TNDN hiện hành của năm hiện tại.
67 Bên có: Kết chuyển chi phí thuế TNDN hiện hành vào bên Nợ TK Xác định kết quả
kinh doanh.
TK 7211 – Thu nhập thuế TNDN hiện hành:
Bên nợ: Kết chuyển thu nhập thuế TNDN hiện hành vào bên Có TK Xác định kết
quả kinh doanh.
Bên có: Thu nhập thuế TNDN hiện hành phải nộp trong năm nhỏ hơn số thuế
TNDN tạm tính phải nộp ghi tăng thu nhập; thu nhập thuế TNDN hiện hành phát
sinh trong năm từ việc phát hiện sai sót không trọng yếu của các năm trước được
ghi tăng thu nhập thuế TNDN năm nay.
TK 8212 – Chi phí thuế TNDN hoãn lại:
Bên có: Chi phí thuế TNDN hoãn lại phát sinh trong năm từ việc ghi nhận thuế
TNDN hoãn lại phải trả phát sinh trong năm lớn hơn số được hoàn nhập trong năm;
chi phí thuế TNDN hoãn lại phát sinh trong năm từ việc ghi nhận tài sản thuế
TNDN hoãn lại được hoàn nhập trong năm lớn hơn số phát sinh trong năm.
Bên có: Kết chuyển chi phí thuế TNDN hoãn lại vào bên Nợ TK Xác định kết quả
kinh doanh.
TK 7212 – Thu nhập thuế TNDN hoãn lại
Bên nợ: Kết chuyển thu nhập thuế TNDN hoãn lại vào bên Có TK Xác định kết quả
kinh doanh.
Bên có: Thu nhập thuế TNDN hoãn lại phát sinh trong năm từ việc ghi nhận tài sản
thuế TNDN hoãn lại trong năm lớn hơn số được hoàn nhập trong năm; thu nhập
thuế TNDN hoãn lại phát sinh trong năm từ việc ghi nhận thuế TNDN hoãn lại phải
trả được hoàn nhập trong năm lớn hơn số phát sinh trong năm.
Thứ hai: Về phương pháp hạch toán
+ Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành
Từ việc bổ sung và thay đổi kết cấu của tài khoản kế toán như trên thì phương pháp
kế toán thuế TNDN hiện hành cần được thay đổi như sau:
Khi xác định số thuế TNDN tạm phải nộp kế toán ghi tăng chi phí thuế TNDN hiện
hành:
68
Nợ TK 8211 – Chi phí thuế TNDN hiện hành
Có TK 3334 – Thuế TNDN phải nộp
Căn cứ vào số thuế TNDN thực tế phải nộp kế toán ghi:
Nếu số thuế TNDN thực tế phải nộp lớn hơn số đã tạm nộp trong năm sẽ ghi tăng
chi phí thuế TNDN đối với số chênh lệch:
Nợ TK 8211 – Chi phí thuế TNDN hiện hành
Có TK 3334 – Thuế TNDN phải nộp
Nếu số thuế TNDN thực tế phải nộp nhỏ hơn số đã tạm nộp trong năm sẽ ghi tăng
thu nhập thuế TNDN đối với số chênh lệch:
Nợ TK 3334 – Thuế TNDN phải nộp
Có TK 8211 – Chi phí thuế TNDN hiện hành
Trường hợp phát sinh sai sót không trọng yếu của các năm trước liên quan đến
khoản thuế TNDN phải nộp của các năm trước kế toán ghi:
Nếu sai sót không trọng yếu của các năm trước phải nộp bổ sung sẽ ghi tăng chi phí
thuế TNDN năm hiện hành:
Nợ TK 8211 – Chi phí thuế TNDN hiện hành
Có TK 3334 – Thuế TNDN phải nộp
Nếu sai sót không trọng yếu của các năm trước dẫn đến số thuế TNDN phải nộp
thừa trong các năm trước thì sẽ ghi tăng thu nhập thuế TNDN năm hiện hành:
Nợ TK 3334 – Thuế TNDN phải nộp
Có TK 7211 – Thu nhập thuế TNDN hiện hành
Kết chuyển chi phí thuế TNDN hiện hành vào bên Nợ TK Xác định kết quả kinh
doanh:
Nợ TK 911 – Xác định kết quả kinh doanh
Có TK 8211 – Chi phí thuế TNDN hiện hành
Kết chuyển thu nhập thuế TNDN hiện hành vào bên Có TK Xác định kết quả kinh
doanh:
Nợ Tk 7211 – Thuế TNDN hiện hành
Có TK 911 – Xác định kết quả kinh doanh
+ Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại
69 Từ việc bổ sung và thay đổi kết cấu của tài khoản kế toán như trên thì phương pháp
kế toán thuế thu nhập hoãn lại cần được thay đổi như sau:
Ghi nhận chi phí thuế TNDN hoãn lại phát sinh trong năm từ việc ghi nhận thuế
TNDN hoãn lại phải trả phát sinh trong năm lớn hơn số được hoàn nhập trong năm:
Nợ TK 8212 – Chi phí thuế TNDN hoãn lại
Có TK 243 – Tài sản thuế TNDN hoãn lại
Ghi nhận thu nhập thuế TNDN hoãn lại phát sinh trong năm từ việc ghi nhận tài sản
thuế TNDN hoãn lại phát sinh trong năm lớn hơn số được hoàn nhập trong năm:
Nợ TK 243 – Tài sản thuế TNDN hoãn lại
Có TK 7212 – Thu nhập thuế TNDN hoãn lại
Thu nhập thuế TNDN phát sinh trong năm từ việc ghi nhận thuế TNDN hoãn lại
phải trả được hoàn nhập trong năm lớn hơn số phát sinh trong năm:
Nợ TK 347 – Thuế TNDN hoãn lại
Có TK 7212 – Thu nhập thuế TNDN hoãn lại
Kết chuyển chi phí thuế TNDN hoãn lại vào bên Nợ TK Xác định kết quả kinh
doanh:
Nợ TK 911 – Xác định kết quả kinh doanh
Có TK 8212 – Chi phí thuế TNDN hoãn lại
Kết chuyển thu nhập thuế TNDN hoãn lại vào bên Có TK Xác định kết quả kinh
doanh:
Nợ TK 7212 – Thu nhập thuế TNDN hoãn lại
Có TK 911 – Xác định kết quả kinh doanh
3.2.2 Hoàn thiện kế toán thuế TNDN tại các doanh nghiệp trên địa bàn
TP.HCM
3.2.2.1 Hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành
- Về quan điểm ghi nhận thuế TNDN hiện hành: Các doanh nghiệp cần nhận thức
rõ ràng quan điểm của kế toán hiện nay về thuế TNDN hiện hành là chi phí chứ
không phải một khoản phân phối lợi nhuận. Chuẩn mực kế toán quốc tế và chuẩn
mực kế toán Mỹ đã nhìn nhận thuế TNDN là một khoản chi phí từ rất lâu. VAS 17
ra đời đã thay đổi quan điểm của kế toán về thuế TNDN và quan điểm này thể hiện
70 rõ bản chất tài chính của thuế TNDN, đặc biệt việc ghi nhận thuế TNDN là chi phí
nhằm đảm bảo nguyên tắc phù hợp giữa doanh thu và chi phí. Chính vì vậy, khi tiến
hành kế toán thuế TNDN thì cần phản ánh số thuế TNDN vào tài khoản chi phí
thuế TNDN chứ không phản ảnh trực tiếp vào tài khoản lợi nhuận chưa phân phối
như một số doanh nghiệp trên địa bàn TP.HCM vẫn đang ghi nhận.
- Về xác định thuế TNDN hiện hành: Trong thời gian qua đã có nhiều sự bổ sung
sửa đổi trong quy định về doanh thu tính thuế và chi phí được trừ. Chính vì vậy, các
doanh nghiệp cần cập nhật kịp thời những thay đổi trong chính sách thuế TNDN
nhằm xác định đúng số thuế TNDN hiện hành phải nộp.
3.2.2.2 Hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại
Kế toán thuế TNDN hoãn lại là một nội dung kế toán quan trọng nhưng trong thực
tế hiện nay tại các doanh nghiệp trên địa bàn Tp.HCM vẫn chưa được chú trọng.
Nhằm góp phần hoàn thiện kế toán thuế TNDN hoãn lại tại các doanh nghiệp trên
địa bàn TP.HCM. Luận văn đề xuất một số giải pháp cụ thể:
Hoàn thiện việc xác định chênh lệch tạm thời
- Về phương pháp xác định chênh lệch tạm thời
Xuất phát từ thực trạng phần lớn các doanh nghiệp trên địa bàn TP.HCM hiện nay
nhận diện chưa đầy đủ chênh lệch tạm thời. Vấn đề này đặt ra cho các doanh nghiệp
trên địa bàn TP.HCM cần nhận diện và xác định đầy đủ các khoản chênh lệch tạm
thời. Muốn vậy, doanh nghiệp cần xác định rõ cách thức tiếp cận hay phương pháp
kế toán để xác định chênh lệch tạm thời là phương pháp nào.
Kế toán thuế TNDN theo chuẩn mực quốc tế, kế toán thuế TNDN theo kế toán Mỹ,
Trung Quốc đều đề cập một cách hết sức rõ ràng về phương pháp được sử dụng
trong kế toán thuế TNDN. Bắt đầu từ năm 1987 phương pháp nợ phải trả tiếp cận
bảng CĐKT được yêu cầu chấp nhập bởi chuẩn mực kế toán của Mỹ và cho đến
nay Mỹ vẫn sử dụng phương pháp này. Vào năm 2006 Trung Quốc xây dựng chuẩn
mực kế toán về thuế TNDN và chuẩn mực này yêu cầu phương kế toán thuế TNDN
đuợc sử dụng là phương pháp nợ phải trả tiếp cận bảng CĐKT. Như vậy, hiện nay
phương pháp kế toán thuế TNDN được sử dụng theo chuẩn mực kế toán quốc tế và
71 chuẩn mực kế toán của Mỹ và Trung Quốc cũng như nhiều quốc gia khác đều là
phương pháp nợ phải trả tiếp cận bảng CĐKT.
Tại Việt Nam, nếu nghiên cứu khái niệm chênh lệch tạm thời được đề cập đến trong
VAS 17 thì chúng ta hiểu rằng phương pháp sử dụng là phương pháp nợ phải trả
tiếp cận bảng CĐKT. Trong khi đó nếu nghiên cứu khái niệm chênh lệch tạm thời
được nêu ra trong thông tư hướng dẫn thì rõ ràng phương pháp được áp dụng lại là
phương pháp nợ phải trả tiếp cận BCKQKD. Thực tế này là nguyên nhân quan
trọng dẫn đến các doanh nghiệp trên địa bàn TP.HCM chủ yếu vẫn áp dụng phương
pháp nợ phải trả tiếp cận BCKQKD.
- Về xác định chênh lệch tạm thời trên BCTC của doanh nghiệp
Trên cơ sở đã lựa chọn phương pháp kế toán thuế TNDN phù hợp với đơn vị của
mình thì các doanh nghiệp trên địa bàn TP.HCM nên xác định nội dung như sau:
Xác định chênh lệch tạm thời theo phương pháp nợ phải trả tiếp cận bảng CĐKT.
Khi sử dụng phương pháp này doanh nghiệp cần rà soát hết các khoản mục tài sản
hoặc nợ phải trả trên bảng CĐKT có khả năng phát sinh chênh lệch tạm thời tránh
tình trạng bỏ sót. Giá trị ghi sổ của các khoản mục này được lấy trên bảng CĐKT,
doanh nghiệp cần xác định cơ sở thuế của từng khoản mục tài sản và nợ phải trả
dựa vào các sổ kế toán phục vụ mục đích thuế TNDN theo cách tiếp cận bảng
CĐKT. Chẳng hạn như khoản mục phải thu từ cổ tức, lợi nhuận được chia đã được
nộp thuế khấu trừ tại nguồn.
- Về xác định chênh lệch tạm thời phát sinh khi lập BCTC hợp nhất
Chênh lệch tạm thời phát sinh đối với các khoản đầu tư vào công ty con, công ty
liên kết và các khoản vốn góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát khi lập BCTC
hợp nhất.
Chênh lệch tạm thời chịu thuế phát sinh từ các khoản đầu tư vào công ty con, công
ty liên kết và khoản vốn góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát có thể phát sinh
khi:
+ Cơ quan thuế chỉ đánh thuế đối với khoản thu nhập mà doanh nghiệp được
quyền nhận trong năm đã được ghi nhận trên BCTC riêng.
72 + Doanh nghiệp ghi nhận phần sở hữu trong lợi nhuận (hoặc lỗ) trong công ty
con, công ty liên kết, khoản vốn góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát theo
phương pháp vốn chủ sở hữu trong BCKQKD hợp nhất.
Ví dụ: Công ty Sữa Việt Nam là công ty mẹ có khoản đầu tư vào công ty TNHH
Một Thành Viên Sữa Lam Sơn là công ty con. Năm 2010, Công ty mẹ ghi nhận thu
nhập từ công ty con này trên BCTC hợp nhất năm 2010 theo phương pháp vốn chủ
sở hữu là 700 triệu đồng. Trong đó số cổ tức được hưởng là 200 triệu đồng. Số cổ
tức được hưởng không thuộc diện chịu thuế TNDN nên được khấu trừ phần còn lại
500 triệu đồng vẫn thuộc diện chịu thuế. Trong trường hợp này sẽ làm phát sinh
một khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế là 500 triệu đồng do khoản thu nhập này
không được trừ vào TNCT của doanh nghiệp. Nếu phân tích dựa trên cách tiếp cận
từ bảng CĐKT hợp nhất thì giá trị ghi sổ của khoản đầu tư trên bảng CĐKT hợp
nhất là (500 triệu đồng + giá gốc của khoản đầu tư) còn cơ sở tính thuế của khoản
mục này là giá gốc. Khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế phát sinh.
Chênh lệch tạm thời được khấu trừ phát sinh từ các khoản đầu tư vào công ty con,
công ty liên kết và khoản vốn góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát khi:
+ Cơ quan thế không cho phép khấu trừ khoản lỗ từ công ty con, công ty liên kết,
khoản vốn góp vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát vào thu nhập chịu thuế trong
năm của doanh nghiệp.
+ Doanh nghiệp ghi nhận khoản lỗ là toàn bộ phần sở hữu trong lợi nhuận (hoặc
lỗ) trong công ty con, công ty liên kết, khoản vốn góp liên doanh trên BCTC hợp
nhất.
Khi lập BCTC hợp nhất, kế toán cần xác định các khoản chênh lệch tạm thời chịu
thuế, chênh lệch tạm thời được khấu trừ phát sinh từ các trường hợp trên để thông
tin phản ánh trên BCTC hợp nhất đảm bảo tính trung thực.
3.2.2.3 Hoàn thiện xác định thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại trong hợp
nhất kinh doanh
Về lợi thế thƣơng mại phát sinh trong hợp nhất kinh doanh
- Khi hợp nhất kinh doanh phát sinh lợi thế thương mại thì lợi thế thương mại có
giá trị ghi sổ khác 0 trong khi đó lợi thế thương mại có thể không được cơ quan thế
73 xem như một khoản được khấu trừ khi xác định TNCT nên cơ sở tính thuế của lợi
thế thương mại bằng 0. Như vậy việc ghi nhận lợi thế thương mại sẽ hình thành
chênh lệch tạm thời và thuế TNDN hoãn lại cần được ghi nhận.
Trường hợp 1: Lợi thế thương mại không được cơ quan thuế xem như một khoản
được khấu trừ khi xác định TNCT thì sẽ hình thành chênh lệch tạm thời và thuế
TNDN hoãn lại được ghi nhận.
Ví dụ: Tổng công ty thép Việt Nam ghi nhận lợi thế thương mại phát sinh từ hợp
nhất kinh doanh vào đầu năm 2011 là 200 triệu đồng và lợi thế thương mại không
khấu trừ cho mục đích tính thuế. Cuối năm 2011 nếu giá trị ghi sổ của lợi thế
thương mại vẫn không thay đổi (vấn là 200 triệu đồng) trong khi cơ sở thuế của lợi
thế thương mại là 0 thì phát sinh chênh lệch tạm thời chịu thuế là 200 triệu đồng.
Trong trường hợp này thuế TNDN hoãn lại phải trả cần được ghi nhận là 200 x
25% = 50 triệu đồng.
Trường hợp 2: Lợi thế thương mại được cơ quan thuế xem như một khoản được
khấu trừ khi xác định TNCT thì vẫn có thể ghi nhận thuế TNDN hoãn lại phải trả
nếu không phải từ ghi nhận ban đầu của lợi thế thương mại.
Ví dụ: Tổng công ty thép Việt Nam ghi nhận lợi thế thương mại phát sinh đầu năm
2011 khi hợp nhất kinh doanh là 200 triệu đồng và lợi thế thương mại được khấu
trừ cho mục đich tính thuế TNDN theo tỷ lệ 20%/năm bắt đầu từ năm hợp nhất. Cơ
sở tính thuế của lợi thế thương mại là 200 triệu đồng khi ghi nhận ban đầu và 160
triệu đồng vào cuối năm hợp nhất, nếu giá trị ghi sổ của lợi thế thương mại cuối
năm hợp nhất vẫn không thay đổi (vẫn là 200 triệu đồng) thì phát sinh chênh lệch
tạm thời chịu thuế là 40 triệu đồng và nó không liên quan đến ghi nhận ban đầu của
lợi thế thương mại nên thuế TNDN hoãn lại phải trả tương ứng được ghi nhận là 40
x 25% = 10 triệu đồng.
- Trong khi đó, theo quan điểm kế toán Mỹ về hợp nhất kinh doanh: GAAP yêu cầu
các doanh nghiệp ghi nhận thuế hoãn lại phải trả hoặc tài sản thuế hoãn lại đối với
khoản chênh lệch giữa giá trị sổ sách (cơ sở tính thuế) và giá trị phân bổ của tài sản
và nợ phải trả (ngoại trừ lợi thế thương mại và thuê tài chính) mua lại tại vụ mua.
Hay nói các khác, chúng ta ghi nhận tài sản và nợ phải trả mua lại tại giá trị hợp lý
74 gộp và ghi nhận tài sản thuế hoãn lại và thuế hoãn lại phải trả đối với các ảnh
hưởng liên quan đến thuế.
Khoản chênh lệch giữa giá trị sổ sách và giá trị tính thuế chỉ xảy ra khi tài sản
không được ghi tăng lên theo giá trị hợp lý cho mục đích thuế vì chúng cho mục
đích sổ sách. Khi tài sản được ghi tăng cho mục đích thuế, chênh lệch giữa giá trị sổ
sách được ghi tăng và cơ sở tính thuế nên được hạch toán trên sổ sách riêng của bên
mua như là tài sản thuế hoãn lại hoặc thuế hoãn lại phải trả.
Ví dụ: Hợp nhất kinh doanh được miễn thuế của Công ty A và Công ty B được sử
dụng để minh họa tính toán thuế hoãn lại phải trả đối với khoản chênh lệch giữa giá
trị sổ sách với giá trị hợp lý và đối với xác định lợi thế thương mại. Vào ngày
01/01/2012, Công ty A trả 400 triệu đồng để mua 60% cổ phiếu biểu quyết đang
lưu hành của Công ty B, khi đó vốn chủ sở hữu của Công ty B gồm 300 triệu đồng
vốn cổ phần và 200 triệu đồng lợi nhuận giữ lại. Giá trị sổ sách bằng với giá trị hợp
lý của tài sản và nợ phải trả của Công ty B, ngoại trừ nhà cửa và đất đai. Nhà cửa có
giá trị ghi sổ 80 triệu đồng và giá trị hợp lý là 120 triệu đồng và thời gian sử dụng
hữu ích còn lại 8 năm. Đất đai có giá trị sổ sách 50 triệu đồng và giá trị hợp lý là
150 triệu đồng. Lợi thế thương mại nếu có thì không phân bổ. Thuế suất áp dụng
cho cả 2 công ty là 25% và 80% khấu trừ cổ tức được áp dụng.
Chúng ta phân bổ 100 triệu đồng khoản vượt giữa chi phí mua với giá trị sổ sách
mua được {400 triệu đồng chi phí mua – (500 triệu đồng giá trị sổ sách của tài sản
thuần x 60% lợi ích)} như sau:
75 Bảng 3.1 Bảng phân bổ chênh lệch giữa chi phí mua với giá trị sổ sách
Đơn vị: triệu đồng
Mục Giá Giá trị hợp Chênh 60% lợi ích
trị sổ lý trƣớc lệch Công ty B x
sách thuế chênh lệch
80 120 40 Nhà cửa 24
50 150 100 Đất đai 60
Đánh giá lại tài sản (giá trị gộp) 84
Trừ: Thuế hoãn lại trên đánh giá
lại (84 x 25%) (21)
Chênh lệch thuần từ đánh giá lại 63
tài sản
Lợi thuế thương mại 37
Phần vượt giữa chi phí mua với 100
giá trị sổ sách mua được
Nguồn: Tác giả tự tổng hợp
Số tiền 24 triệu đồng phân bổ cho nhà cửa và 6 triệu đồng phân bổ liên quan đến
thuế hoãn lại phải trả (24 triệu đồng x 25%) sẽ được xóa sổ khi hết thời gian sử
dụng hữu ích 8 năm còn lại của nhà cửa theo giá trị hàng năm tương ứng là 3 triệu
đồng và 0,75 triệu đồng. Do đó thu nhập thuần hợp nhất sẽ bị giảm 2,25 triệu đồng
(3 triệu đồng – 0,75 triệu đồng) mỗi năm trên cơ sở tính thuế 60 triệu đồng đánh giá
lại đất đai và 15 triệu đồng thuế hoãn lại phải trả trên đất đai được đánh giá lại sẽ
còn lại trên sổ sách đến khi đất được bán ra bên ngoài Tập đoàn.
Không phân bổ thuế hoãn lại phải trả đối với tài khoản lợi thế thương mại (khi lợi
thế thương mại không được khấu trừ).
Trong năm 2012, Công ty B có thu nhập thuần 100 triệu đồng và trả cổ tức 40 triệu
đồng. Công ty A thực hiện các bút toán sau trên sổ sách riêng để hạch toán đầu tư
của Công ty A vào Công ty B:
76 Bút toán 1: Ghi nhận thu nhập từ Công ty B và phân bổ liên quan của thuế hoãn lại
phải trả trên nhà cửa được tính như sau:
Bảng 3.2 Bảng thu nhập của Công ty A
Phần thu nhập từ thu nhập của Công ty B (100 triệu đồng x 60%) 60.000.000
Trừ khấu hao trên phần vượt phân bổ cho nhà cửa (3.000.000)
Cộng phân bổ thuế hoãn lại trên nhà cửa 750.000
Thu nhập từ công ty B 57.750.000
Nguồn: Tác giả tự tổng hợp
Nợ đầu tư vào Công ty B 57.750.000
Có thu nhập từ Công ty B 57.750.000
Vốn chủ sở hữu của Công ty B tại ngày 31/12/2012 gồm có 300 triệu đồng vốn cổ
phần và 260 triệu đồng lợi nhuận giữ lại. Số dư tài khoản đầu tư vào Công ty B của
Công ty A tại ngày 31/12/2012 là 433,75 trđ.
Bảng 3.3 Phân tích số dƣ tài khoản đầu tƣ Đơn vị: triệu đồng
Mục 01/01/2012 Thay đổi trong 31/12/2012
2012
Giá trị sổ sách của đầu tư 300 36 336
Phân bổ phần vượt
Nhà cửa 24 (3) 21
Đất đai 60 60
Thuế thu nhập hoãn lại (21) 0,75 (20,25)
Lợi thế thương mại 37 37
Số dư đầu tư 400 33,75 433,75
Nguồn:Tác giả tự tổng hợp
Bút toán hợp nhất
Khi Công ty A lập báo cáo tài chính hợp nhất tại ngày 31/12/2012, từ khoản đầu tư
vào Công ty B sẽ có số dư 433,75 triệu đồng ( 400 trđ đầu tư ban đầu + 57,75 triệu
đồng thu nhập từ công ty B – 24 triệu đồng cổ tức). Các bút toán trên sổ nhật ký
chung như sau:
77
Bút toán 1: Ghi nhận thuế hoãn lại trên phần đánh giá lại và lợi thế thương mại
Nợ vốn cổ phần – Cty B 300.000.000
Nợ lợi nhuận giữ lại 200.000.000
Nợ nhà cửa 24.000.000
Nợ đất đai 60.000.000
Nợ lợi thế thương mại 37.000.000
Có đầu tư vào Công ty B 400.000.000
Thuế hoãn lại trên phần đánh giá lại 21.000.000
Lợi ích cổ đông không kiểm soát đầu kỳ 200.000.000
Bút toán 2: Ghi nhận phân bổ của thuế hoãn lại
Nợ thuế hoãn lại trên đánh giá lại 750.000
Có chi phí thuế thu nhập 750.000
Về thuế TNDN hoãn lại phát sinh khi lập BCTC hợp nhất
Khi lập BCTC hợp nhất cần bổ sung thêm thuế TNDN hoãn lại tương ứng với
chênh lệch tạm thời phát sinh chưa được ghi nhận. Như là cần phải ghi nhận thuế
TNDN hoãn lại đối với giao dịch hợp nhất kinh doanh khi phát sinh lợi thế thương
mại và khi lập BCTC hợp nhất.
3.3 Kiến nghị
3.3.1 Đối với nhà nƣớc
Hoàn thiện kế toán thuế TNDN trong các doanh nghiệp trên địa bàn TP.HCM đang
thực sự là một vấn đề cấp thiết cần có sự quan tâm đúng mực từ phía Nhà nước
nhằm tạo điều kiện thuận lợi hơn cho các doanh nghiệp trong quá trình thực hiện.
Thứ nhất: Tạo môi trƣờng bình đẳng và thuận lợi cho doanh nghiệp
- Cần quy định thống nhất mọi doanh nghiệp trong nền kinh tế đều hạch toán thuế
TNDN hoãn lại nhằm đảm bảo so sánh và chất lượng của thông tin kế toán chứ
không chỉ các doanh nghiệp áp dụng chế độ kế toán theo Quyết định số
15/2006/QĐ-BTC mới cần thực hiện như hiện nay bởi vì thực tế trong các doanh
nghiệp nhỏ và vừa áp dụng chế độ kế toán theo Quyết định số 48/2006/QĐ-BTC
vẫn phát sinh các chênh lệch tạm thời..
78 - Các văn bản tài chính cần được ban hành sửa đổi một cách đồng bộ, tránh tình
trạng mâu thuẫn hay không thống nhất dẫn đến rất khó cho doanh nghiệp trong quá
trình vận dụng. Hơn nữa, khi ban hành các văn bản tài chính nhà nước cũng cần dự
kiến khả năng vận dụng hiệu quả những văn bản này trong thời gian đủ dài để tránh
tình trạng liên tục ban hành văn bản mới vừa lãng phí vừa gây khó khăn cho doanh
nghiệp.
- Giảm thiểu các thủ tục hành chính không cần thiết trong lĩnh vực thuế cũng như
áp dụng các thủ tục kê khai nộp thuế một cách đơn giản nhằm khuyến khích các
doanh nghiệp thực hiện. Bên cạnh đó Nhà nước cần phải kiên quyết hơn trong việc
phát hiện cũng như có những biện pháp mạnh tay hơn đối với những trường hợp cố
tình gian lận trong việc trốn thuế nhằm tạo ra một môi trường bình đẳng hơn cho tất
cả các doanh nghiệp.
Thứ hai: Tăng cƣờng công tác tuyên truyền
- Nhà nước cần tăng cường tuyên truyền để nhiều doanh nghiệp, cá nhân biết và
hiểu về Luật, các chính sách chế độ và thể chế tài sản nhằm đưa các vấn đề này
thực sự đi vào cuộc sống bằng các hình thức khác nhau. Bên cạnh đó Bộ Tài Chính
cũng cần tổ chức thêm nhiều khoá học, hội thảo khoa học về các chính sách kế toán
như lớp học về chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán hoặc các khoá học về thuế trong
đó có cả người làm thực tế và những người làm công tác nghiên cứu nhằm trao đổi
và tháo gỡ những vướng mắc hiện tại cũng như phát hiện những vấn đề để từ đó
xây dựng lộ trình cải tiến chính sách cho phù hợp.
- Đẩy mạnh kiến thức về thuế TNDN đặc biệt là thuế TNDN hoãn lại. Do thuế
TNDN hoãn lại còn khá mới mẻ nên không chỉ những người ngoài ngành không
hiểu biết về nó mà một số khá lớn những người làm công tác kế toán cũng còn rất
mơ hồ đặc biệt là kế toán trong khối doanh nghiệp nhỏ và vừa. Chính vì vậy Nhà
nước mà đặc biệt là Bộ Tài Chính cần có cách thức phổ biến kiến thức để trước hết
là những người làm công tác kế toán hiểu bản chất của loại thuế này nhằm thực
hiện tốt công việc của mình và kế đến là những đối tượng quan tâm đến BCTC của
doanh nghiệp có thể hiểu được ý nghĩa về chỉ tiêu thuế TNDN hoãn lại được trình
bày trên BCTC.
79
3.3.2 Đối với các doanh nghiệp
- Chấp hành nghiêm chỉnh pháp luật của Nhà nước đặc biệt là pháp luật kế toán và
pháp luật thuế: Tuân thủ các quy định hiện hành về chính sách, chế độ tài chính và
kế toán, nâng cao ý thức tự giác trong nghĩa vụ kê khai và nộp thuế, đặc biệt trong
điều kiện hiện nay khi Nhà nước ban hành khá thường xuyên các văn bản mới thì
đòi hỏi doanh nghiệp cần phải cập nhật được mọi thay đổi đó.
- Nâng cao trình độ của đội ngũ nhân viên kế toán thông qua việc đào tạo, tuyển
dụng nhân viên có năng lực chuyên môn và phẩm chất nghề nghiệp thực sự để bố
trí vào những vị trí thích hợp. Bên cạnh đó cần tăng cường trao đổi nghiệp vụ kế
toán, nghiên cứu kỹ các chuẩn mực kế toán và các chế độ kế toán và tài chính.
- Đối với nhân viên kế toán đặc biệt là nhân viên kế toán thuế cần phân biệt được
một cách rõ ràng và đầy đủ ý nghĩa của thông tin kế toán tài chính và thông tin kế
toán dành cho cơ quan thuế để từ đó thiết kế hệ thống thông tin cung cấp cho các
đối tượng sử dụng khác nhau đạt hiệu quả cao nhất.
80 KẾT LUẬN CHƢƠNG 3
Từ việc nghiên cứu thực tế trong chương 2, tác giả đưa một số kiến nghị và giải
pháp trong chương 3 để hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp.
Trong chương này, tác giả đưa ra một số giải pháp nhằm hoàn thiện Luật thuế thu
nhập doanh nghiệp và chuẩn mực kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp. Tác giả đưa
ra cách xác định thuế thu nhập doanh nghiệp và lợi thế thương mại khi phát sinh
khoản đầu tư vào công ty con, công ty liên kết khi lập báo cáo tài chính hợp nhất.
Với kiến nghị này, tác giả hy vọng sẽ giúp được Bộ Tài Chính một phần nào đó
hoàn thiện chuẩn mực kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trong phần hợp nhất báo
cáo tài chính đứng trên góc độ Tập đoàn.
Với những kiến nghị và giải pháp trong chương này, tôi hy vọng sẽ góp phần vào
việc hoàn thiện kế toán thuế TNDN.
81 LỜI KẾT
---- oOOo----
Trong bối cảnh nền kinh tế thế giới đang trong giai đoạn khủng hoảng trầm trọng
đã ảnh hưởng không ít đến nền kinh tế Việt Nam. Bên cạnh đó, quá trình thực hiện
chính sách thuế TNDN cũng nảy sinh một vấn đề mới từ thực tiễn phát triển kinh tế
của đất nước trong môi trường cạnh tranh gay gắt, hội nhập quốc tế ngày càng sâu
rộng hơn. Để có thể hội nhập tốt, Việt Nam cần thiết phải từng bước sửa đổi, bổ
sung cách chính sách thuế TNDN cho phù hợp với thực tế để phù hợp với thông lệ
quốc tế cũng như tạo điều kiện cho doanh nghiệp phát triển kinh doanh.
Hệ thống kế toán Việt Nam không ngừng được hoàn thiện và phát triển. Trong xu
hướng đó, chuẩn mực số 17 - Thuế thu nhập doanh nghiệp cũng cần được bổ sung,
chỉnh sửa để đi vào thực tế, góp phần cung cấp thông tin hữu ích và minh bạch cho
hoạt động trong doanh nghiệp cũng như phù hợp với thông lệ quốc tế.
Trong quá trình thực hiện nghiên cứu đề tài, thu thập số liệu, do trình độ còn hạn
chế chắc chắn luận văn còn nhiều khiếm khuyết và hạn chế cần bổ sung. Rất mong
nhận được những ý kiến đóng góp quý báu của quý thầy cô, bạn bè, đồng nghiệp và
những ai quan tâm đến đề tài nhằm giúp tôi rút kinh nghiệm nếu có điều kiện
nghiên cứu sâu thêm.
Xin chân thành cảm ơn!
TÀI LIỆU THAM KHẢO
A. Tiếng việt
1. Bộ Tài Chính (2006), Hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam và các thông
tư hướng dẫn chuẩn mực.
2. Bộ Tài Chính, Thông tư 161/2006/TT-BTC được ban hành ngày 31 tháng 12
năm 2007.
3. Bộ Tài Chính, Thông tư 123/2012/TT-BTC được ban hành ngày 27 tháng 7
năm 2012 hướng dẫn thi hành luật thuế TNDN.
4. Bùi Văn Dương (2012), Kế toán tài chính cao cấp, Giáo trình giảng dạy
chương trình cao học kế toán kiểm toán.
5. Bùi Thị Mỹ Ngân (2012), Ảnh hưởng của chính sách thuế thu nhập doanh
nghiệp đến việc áp dụng chế độ - chuẩn mực kế toán việt nam trong các
công ty niêm yết tại Việt nam, Luận văn thạc sỹ kinh tế, Trường Đại học
Kinh tế Thành phố Hồ Minh.
6. Chúc Tú Anh (2012), Làm rõ hơn việc hạch toán kế toán theo quy định hiện
hành về Luật thuế thu nhập doanh nghiệp, Tạp chí kế toán & kiểm toán, số
12, trang 21-22.
7. Lê Quang Thuận (2013), Xu hướng cải cách thuế thu nhập doanh nghiệp
trên Thế Giới, Tạp chí tài chính 4 (582), trang 26-29.
8. Nguyễn Công Phương (2010), Liên kết giữa kế toán và thuế ở Việt Nam, Tạp
chí phát triển kinh tế (số 239), trang 22-26.
9. Nguyễn Lê Diễm Thúy (2006), Kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp – Thực
trạng và giải pháp hoàn thiện, Luận văn thạc sỹ kinh tế, Trường Đại học
Kinh tế Thành phố Hồ Minh.
10. Phạm Trọng Duy (2011), Sự cần thiết phải điều chỉnh thuế suất thuế thu
nhập doanh nghiệp, Tạp chí quản lý thuế, số 44, trang 39-44.
11. Phan Thị Anh Đào (2011), Kế toán thuế TNDN tại Trung Quốc và bài học
kinh nghiệm cho Việt Nam, Tạp chí khoa học thương mạị, số 40, trang 68-71.
12. Phan Thị Anh Đào (2012), Hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp
tại các doanh nghiệp Hàng Hải Việt Nam, Luận án tiến sỹ, Trường Đại học
Thương Mại.
13. Phan Thị Cúc, Phan hiển Minh, Nguyễn Thị Mỹ Linh, Đoàn Văn Bính, Võ
Văn Hợp (2009), Thuế, Nxb Tài Chính.
14. Phan Đức Dũng (2008), Kế toán tài chính, Nxb Thống kê
15. Quốc hội nước cộng hoà xã hội chủ nghĩa Việt Nam, (2003), Luật Kế toán
Việt Nam.
16. Quốc hội nước cộng hoà xã hội chủ nghĩa Việt Nam, (2008), Luật Kế toán
Việt Nam.
17. Trần Xuân Nam (2010), Kế toán Tài chính, Nxb Thống kê.
18. Vũ Hữu Đức, Nguyễn Thế Lộc (2010), Áp dụng chuẩn mực kế toán quốc tế,
NXB Lao động – xã hội.
19. Vũ Thị Phương Thảo (2011), Hoàn thiện kế toán thuế thu nhập doanh
nghiệp tại Việt Nam, Luận văn thạc sỹ kinh tế, Trường Đại học Kinh tế
Thành phố Hồ Chí Minh.
20. Vũ Minh Ngọc (2012), Các giải pháp để hoàn thiện chuẩn mực kế toán thuế
thu nhập doanh nghiệp theo hướng tiếp cận chuẩn mực kế toán quốc tế,
Luận văn thạc sỹ kinh tế, Trường Đại học Kinh tế Thành phố Hồ Minh.
B. Tiếng anh
21. On income tax accounting on the balance sheet liability method, Accounting
monthly, 2008.
22. PriceWaterhouseCoopers (2009), Guide to Accounting for Income Taxes.
Phụ lục 1.1 Phiếu khảo sát
Kính gửi quý Anh/Chị làm công tác kế toán thân mến!
Tên tôi là Phan Thị Sen, hiện nay tôi đang nghiên cứu đề tài “Giải pháp hoàn thiện kế
toán thuế TNDN – nghiên cứu tại các doanh nghiệp trên địa TP.HCM”, trong đề tài
cần có những thông tin, số liệu thực tế liên quan đến thuế thu nhập doanh nghiệp. Tôi
rất mong quý anh/chị dành ít thời gian điền phiếu khảo sát này (Quý vị hãy tick (v) nơi
mà quý vị cho là thích hợp nhất). Những thông tin anh/chị cung cấp sẽ giúp tôi hoàn
thành luận văn của mình.
Xin chân thành cảm ơn!
MỘT SỐ THÔNG TIN BAN ĐẦU
Xin quý vị vui lòng điền giúp một số thông tin sau:
Họ và tên : ......................................................................................
Đơn vị công tác : ......................................................................................
Chức vụ : ......................................................................................
NỘI DUNG KHẢO SÁT
1. Đơn vị của Anh/Chị thuộc loại hình nào?
Doanh nghiệp nhà nước
Doanh nghiệp có vốn nước ngoài
Công ty cổ phần
Công ty TNHH
2. Chế độ kế toán đang áp dụng tại đơn vị của Anh/Chị
Chế độ kế toán doanh nghiệp
Chế độ kế toán doanh nghiệp nhỏ và vừa
3. Đơn vị của Anh/Chị có bao nhiêu kế toán
Trong đó Số lƣợng Sau đại học và đại học Cao đẳng Khác
4. Đơn vị của Anh/Chị có kế toán thuế riêng biệt không
Có
Không
5. Tại đơn vị của Anh/Chị các chi phí đƣợc kế toán ghi nhận gồm những chi
phí nào?
Theo luật thuế thu nhập doanh nghiệp
Khác
6. Đơn vị của Anh/Chị thực hiện kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp theo
chuẩn mực kế toán Việt Nam (VAS 17)
Có
Không
7. Lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế đã ghi nhận tại đơn vị có sự khác
biệt nhƣ thế nào?
Khác ít
Không khác
Khác nhiều
8. Đơn vị của Anh/Chị có phân biệt đƣợc chênh lệch tạm thời và chênh lệch
vĩnh viễn không?
Có
không
9. Đơn vị của Anh/Chị có ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại không?
Có
Không
10. Những vƣớng mắc điển hình trong quá trình hạch toán thuế thu nhập hoãn
lại tại đơn vị là gì?
Khung pháp lý về kế toán chưa rõ
Trình độ nhân viên còn hạn chế
Khác
11. Doanh nghiệp xác định chênh lệch tạm thời bằng cách tiếp cận nào?
Bảng cân đối kế toán
Báo cáo kết quả kinh doanh
Không xác định
12. Doanh nghiệp có xác định chênh lệch tạm thời phát sinh khi lập báo cáo tài
chính hợp nhất không?
Có
không
13. Khi lập báo cáo tài chính hợp nhất có trình bày các chỉ tiêu phản ánh thuế
TNDN hoãn lại không?
Có
Không
14. Thuế TNDN hoãn lại trên BCTC hợp nhất đƣợc xác định nhƣ thế nào
Cộng cơ học các doanh nghiệp
Khác
XIN QUÝ VỊ CHO CHO BIẾT CẦN PHẢI LÀM GÌ ĐỂ PHIẾU ĐIỀU TRA
NÀY ĐẠT KẾT QUẢ HƠN?
.......................................................................................................................................
.......................................................................................................................................
.......................................................................................................................................
Phụ lục số 1.2 Danh sách các công ty khảo sát
1. Công ty cổ phần công nghệ thông tin và truyền thông Nam Trường Sơn
2. Công ty TNHH KMR
3. Công ty TNHH dịch vụ viễn thông Thên Phúc
4. Công ty cổ phần Dass
5. Tổng công ty cổ phần tổng hợp Dầu Khí
6. Công ty cổ phần dược phẩm Phano
7. Công ty cổ phần dược phẩm Duy Tân
8. Công ty TNHH bảo mật Nam Trường Sơn
9. Công ty điện lực Gia Định
10. Công ty TNHH IDG Việt Nam
11. Công ty cổ phần tích hợp hệ thống Nam Trường Sơn
12. Công ty TNHH Luật Rạng Đông
13. Công ty Cổ phần sữa Việt Nam
14. Công ty TNHH một thành viên Nhà Sàn
15. Công ty TNHH thực phẩm Tân Việt Nhật
16. Công ty TNHH thương mại và dịch vụ Song Bình
17. Công ty cổ phần Ánh Dương Việt Nam
18. Công ty TNHH thương mại Thiên Thiên Phát
19. Tổng công ty xăng dầu khu vực II
20. Công ty TNHH dịch vụ hàng hóa New Look
21. Công ty TNHH thương mại Du Lịch Liên Bang
22. Công ty TNHH Khách Sạn Sapphie Sài Gòn
23. Công ty cổ phần tập đoàn Hoa Sen
24. Công ty TNHH thương mại và dịch vụ Quốc Tế Biển Vàng
25. Công ty cổ phần thang máy Thiên Nam
26. Công ty TNHH một thành viên Lâm Nghiệp Sài Gòn
27. Công ty TNHH thương mại xuất nhập khẩu Cường Nga
28. Công ty TNHH Sài Gòn Co.op Rạch Miễu
29. Công ty cổ phần nhiên liệu Sài Gòn
30. Công ty TNHH P.A Việt Nam
31. Công ty TNHH thương mại dịch vụ Thiên Nam Hoà
32. Công ty cổ phần Siêu Thanh
33. Công ty cổ phần Kinh Đô
34. Công ty TNHH Phim Ánh Sáng Xanh
35. Công ty cổ phần dịch vụ du lịch Chợ Lớn
36. Công ty cổ phần phân phối Tân Niềm Tin
37. Công ty TNHH dịch vụ hàng hoá Tân Sân Nhất
38. Công ty TNHH Truyền Thông My
39. Công ty TNHH thương mại dịch vụ di động Sao Việt
40. Công ty TNHH Vi Tính Nguyên Kim Chính Nhân
41. Công ty điện thoại đông Thành phố
42. Công ty TNHH Kỹ Thuật Kim Thành
43. Công ty TNHH Mao Trung
44. Công ty cổ phần cấp nước Bến Thành
45. Công ty cổ phần công nghệ Lê Phụng
46. Công ty TNHH Vũ Vân Anh
47. Công ty cổ phần dịch vụ thương mại Sài Gòn Thời Đại
48. Công ty TNHH Yahoo Việt Nam
49. Tổng công ty cổ phần vận tải Dầu Khí
50. Công ty cổ phần Fiditour
51. Công ty cổ phần đầu tư Alphan Nam
52. Công ty cổ phần Nam Việt
53. Công ty cổ phần tập đoàn dầu khí An Pha
54. Công ty cổ phần Bibica
55. Công ty cổ phần phú Hưng Minh
56. Công ty Luật TNHH MTV Nguyên Thanh
57. Công ty TNHH Sài Gòn Việt Phương
58. Công ty TNHH tư vấn và kế toán Hằng Lợi
59. Công ty cổ phần thương mại ITG Việt Nam
60. Công ty TNHH Khoẻ Đẹp
61. Công ty TNHH thương mại dịch vụ và du lịch S&M
62. Công ty cổ phần nước Hoàng Minh
63. Công ty TNHH tư vấn quảnlý Nam Việt
64. Công ty TNHH thương mại dịch vụ xuất nhập khẩu Đạt Hưng
65. Công ty TNHh Kiểm toán tư vấn Khang Việt
66. Công ty cổ phần đầu tư Well Light
67. Công ty cổ phần cơ khí xây dựng Tháp Kim
68. Công ty TNHH Đào Tạo FTMS
69. Công ty cổ phần cao su Bến Thành
70. Công ty cổ phần Thế Kỷ 21
Phu lục 1.3: Kết quả khảo sát điều tra
Kết quả khảo sát tại 70 doanh nghiệp trên địa bàn Thành Phố Hồ Chí Minh
Số Câu hỏi Kết quả Tỷ lệ TT
1 Đơn vị của Anh/Chị thuộc loại hình nào?
Doanh nghiệp nhà nước 3 4% Doanh nghiệp có vốn nước ngoài 2 3% Công ty cổ phần 31 44% Công ty TNHH 34 49%
2 Chế độ kế toán đang áp dụng tại đơn vị
của Anh/Chị
Chế độ kế toán doanh nghiệp 64 91%
Chế độ kế toán doanh nghiệp vừa 6 9%
và nhỏ
3 Đơn vị của Anh/Chị có bao nhiêu kế toán
Đại học và sau đại học 145/266 56%
Cao đẳng 101/266 38%
Khác 20/266 6%
4 Đơn vị của Anh/Chị có kế toán thuế riêng
biệt không
Có 45 64%
Không 25 36%
5 Tại đơn vị của Anh/Chị các chi phí đƣợc
kế toán ghi nhận gồm những chi phí nào?
Theo luật thuế thu nhập doanh 70
nghiệp
Khác 0
6 Đơn vị của Anh/Chị thực hiện kế toán thuế
thu nhập doanh nghiệp theo chuẩn mực kế
toán Việt Nam (VAS 17) 65 93% Có 5 7% Không
7 Lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế
đã ghi nhận tại đơn vị có sự khác biệt nhƣ
thế nào?
Khác ít 41 59%
Không khác 27 38%
Khác nhiều 2 3%
8 Đơn vị của Anh/Chị có phân biệt đƣợc
chênh lệch tạm thời và chênh lệch vĩnh
viễn không?
Có 31 44%
không 39 56%
9 Đơn vị của Anh/Chị có ghi nhận thuế thu
nhập hoãn lại không?
Có 16 23%
Không 54 77%
10 Những vƣớng mắc điển hình trong quá
trình hạch toán thuế thu nhập hoãn lại tại
đơn vị là gì?
Khung pháp lý về kế toán chưa rõ 47 66%
Trình độ nhân viên còn hạn chế 23 34%
Khác 0
11 Doanh nghiệp xác định chênh lệch tạm
thời bằng cách tiếp cận nào?
Bảng cân đối kế toán 9 13%
Báo cáo kết quả kinh doanh 7 10%
Không xác định 54 77%
12 Doanh nghiệp có xác định chênh lệch tạm
thời phát sinh khi lập báo cáo tài chính
hợp nhất không?
Có 6 67%
không 3 33%
13 Khi lập báo cáo tài chính hợp nhất có trình
bày các chỉ tiêu phản ánh thuế TNDN
hoãn lại không?
Có 6 67%
Không 3 33%
14 Thuế TNDN hoãn lại trên BCTC hợp nhất
đƣợc xác định nhƣ thế nào
Cộng cơ học các doanh nghiệp 5 56%
Khác 4 44%
Phụ lục 1.4: Hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam hiện nay
Đợt Văn bản ban hành Tên chuẩn mực kế toán
Quyết định 149/2000/QĐ-BTC ngày VAS 02 - Hàng tồn kho
31/12/2001 và Thông tư 89/2002/TT- VAS 03 – TSCĐ hữu Hình
BTC ngày 9/10/2002 của BTC về việc VAS 04 – TSCĐ vô hình 1 ban hành, công bố và hướng dẫn thực VAS 14 – Doanh thu và thu nhập khác
hiện 4 chuẩn mực kế toán Việt Nam
đợt 1.
Quyết định 165/2002/QĐ-BTC ngày VAS 02 – Hàng tồn kho
31/12/2002 và Thông tư 105/2003/TT- VAS 03 – TSCĐ hữu hình
BTC ngày 4/11/2003 của BTC về việc VAS 04 – TSCĐ vô hình 2 ban hành, công bố và hướng dẫn thực VAS 15 - Hợp đồng xây dựng
hiện 6 chuẩn mực kế toán Việt Nam VAS 16 – Chi phí đi vay
đợt 2. VAS 24 – Báo cáo lưu chuyển tiền tệ
Quyết định 234/2003/QĐ/BTC ngày VAS 05 - Bất động sản đầu tư
30/12/2003 và Thông tư 23/2005/TT- VAS 07 - Kế toán các khoản đầu tư
BTC ngày 30/3/2005 của BTC về việc vào công ty liên kết
ban hành, công bố và hướng dẫn thực VAS 08 – Thông tin tài chính về các
hiện 6 chuẩn mực kế toán Việt Nam khoản góp vốn liên doanh
3 đợt 3. VAS 21 – Trình bày báo cáo tài chính
VAS 25 – Báo cáo tài chính hợp nhất
và kế toán khoản đầu tư vào công ty
con
VAS 26 – Thông tin về các bên liên
quan
Quyết định 12/2005/QĐ-BTC ngày VAS 17 - Thuế thu nhập doanh
4 15/02/2005 và Thông tư 20/2006/TT- nghiệp
BTC ngày 20/3/2006 của BTC về việc VAS 22 – Trình bày bổ sung BCTC
ban hành, công bố và hướng dẫn thực ngân hàng và các tổ chức tương tự
hiện 6 chuẩn mực kế toán Việt Nam VAS 23 – Các sự kiện phát sinh sau
đợt 4. ngày kết thúc kỳ kế toán năm
VAS 27 – BCTC giữa niên độ
VAS 28 – Báo cáo bộ phận
VAS 29 – Thay đổi chính sách kế
toán, ước tính kế toán và sai sót
Quyết định 100/2005/QĐ-BTC ngày VAS 11 - Hợp nhất kinh doanh
28/12/2005 và Thông tư 21/2006/TT- VAS 18 – Các khoản dự phòng, tài
BTC ngày 20/3/2006 của BTC về việc sản và nợ tiềm tàng 5 ban hành, công bố và hướng dẫn thực VAS 19 - Hợp đồng bảo hiểm
hiện 6 chuẩn mực kế toán Việt Nam VAS 30 – Lãi trên cổ phiếu
đợt 5.
Mẫu số: 03/TNDN
(Ban hành kèm theo Thông tư số 28/2011/TT-BTC
ngày 28/02/2011 của Bộ Tài chính)
Phụ lục 1.5: Tờ khai tự quyết toán thuế thu nhập doanh nghiệp
CỘNG HOÀ XÃ HỘI CHỦ NGHĨA VIỆT NAM
Độc lập - Tự do - Hạnh phúc
TỜ KHAI QUYẾT TOÁN THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP
[01] Kỳ tính thuế: ........ từ ….............đến........................
[02] Lần đầu [03] Bổ sung lần thứ:
Doanh nghiệp có cơ sở sản xuất hạch toán phụ thuộc
[04] Tên ngƣời nộp thuế :.....................................................................................................
[05] Mã số thuế:
[06] Địa chỉ: ...........................................................................................................................
[07] Quận/huyện: ..................................... [08] Tỉnh/Thành phố: ...........................................
[09] Điện thoại: .............................. [10] Fax: ...........................[11] Email: ...........................
[12] Tên đại lý thuế (nếu có):................................................................................................
[13] Mã số thuế:
[14] Địa chỉ:............................................................................................................................
[15] Quận/huyện:...............[16] Tỉnh/Thành phố:...................................................................
[17] Điện thoại:...............[18] Fax:.................................[19] Email:.....................................
[20] Hợp đồng đại lý thuế: số:.................ngày:...................................................................
Đơn vị tiền: đồng Việt Nam
STT
Chỉ tiêu
Mã số
Số tiền
(1)
(2)
(3)
(4)
A
Kết quả kinh doanh ghi nhận theo báo cáo tài chính
1
Tổng lợi nhuận kế toán trước thuế thu nhập doanh nghiệp
A1
Xác định thu nhập chịu thuế theo Luật thuế thu nhập
B
doanh nghiệp
Điều chỉnh tăng tổng lợi nhuận trước thuế TNDN
B1
1
(B1= B2+B3+B4+B5+B6)
Các khoản điều chỉnh tăng doanh thu
1.1
B2
Chi phí của phần doanh thu điều chỉnh giảm
1.2
B3
B4
1.3
Các khoản chi không được trừ khi xác định thu nhập chịu thuế
Thuế thu nhập đã nộp cho phần thu nhập nhận được ở nước
B5
ngoài
1.4
Các khoản điều chỉnh làm tăng lợi nhuận trước thuế khác
1.5
B6
Điều chỉnh giảm tổng lợi nhuận trước thuế thu nhập doanh
B7
2
nghiệp (B7=B8+B9+B10+B11)
Lợi nhuận từ hoạt động không thuộc diện chịu thuế thu nhập
B8
2.1
doanh nghiệp
2.2 Giảm trừ các khoản doanh thu đã tính thuế năm trước
B9
Chi phí của phần doanh thu điều chỉnh tăng
2.3
B10
Các khoản điều chỉnh làm giảm lợi nhuận trước thuế khác
2.4
B11
Tổng thu nhập chịu thuế
B12
3
(B12=A1+B1-B7)
Thu nhập chịu thuế từ hoạt động sản xuất kinh doanh
B13
3.1
(B13=B12-B14)
B14
3.2
Thu nhập chịu thuế từ hoạt động chuyển nhượng bất động sản
Xác định thuế TNDN phải nộp từ hoạt động sản xuất kinh
C
doanh
Thu nhập chịu thuế (C1 = B13)
1
C1
Thu nhập miễn thuế
2
C2
Lỗ từ các năm trước được chuyển sang
3
C3
Thu nhập tính thuế
C4
(C4=C1-C2-C3)
4
Trích lập quỹ khoa học công nghệ (nếu có)
5
C5
Thu nhập tính thuế sau khi đã trích lập quỹ khoa học công
nghệ
C6
6
(C6=C4-C5)
Thuế TNDN từ hoạt động SXKD tính theo thuế suất phổ thông
C7
7
(C7=C6 x 25%)
Thuế TNDN chênh lệch do áp dụng mức thuế suất khác mức
C8
thuế suất 25%
8
Thuế TNDN được miễn, giảm trong kỳ
9
C9
Số thuế thu nhập đã nộp ở nước ngoài được trừ trong kỳ tính
C10
10
thuế
Thuế thu nhập doanh nghiệp của hoạt động sản xuất kinh
doanh
C11
11
(C11=C7-C8-C9-C10)
Thuế TNDN từ hoạt động chuyển nhƣợng bất động sản còn
D
phải nộp sau khi trừ thuế TNDN đã nộp ở địa phƣơng khác
D
E
Tổng số thuế TNDN phải nộp trong kỳ
E
Thuế thu nhập doanh nghiệp của hoạt động sản xuất kinh
E1
doanh
1
Thuế TNDN từ hoạt động chuyển nhượng bất động sản
2
E2
D. Ngoài các Phụ lục của tờ khai này, chúng tôi gửi kèm theo các tài liệu sau:
Tên tài liệu
STT
1
2
Tôi cam đoan là các số liệu, tài liệu kê khai này là đúng và tự chịu trách nhiệm trước pháp luật
về số liệu, tài liệu đã kê khai./.
Ngày......... tháng........... năm..........
NHÂN VIÊN ĐẠI LÝ THUẾ NGƢỜI NỘP THUẾ hoặc
Họ và tên:……….. ĐẠI DIỆN HỢP PHÁP CỦA NGƢỜI NỘP THUẾ
Chứng chỉ hành nghề số:.......... Ký, ghi rõ họ tên; chức vụ và đóng dấu (nếu có)
Mẫu số: 03 – 1A/TNDN (Ban hành kèm theo Thông tư số 28/2011/TT- BTC ngày 28/02/2011 của Bộ Tài chính)
Phụ lục 1.6: Kết quả hoạt động kinh doanh
Phụ lục: KẾT QUẢ HOẠT ĐỘNG SẢN XUẤT KINH DOANH
Dành cho ngƣời nộp thuế thuộc các ngành sản xuất, thƣơng mại, dịch vụ
(Kèm theo tờ khai quyết toán thuế thu nhập doanh nghiệp số 03/TNDN năm…)
Kỳ tính thuế: từ ………….. đến……………
Tên ngƣời nộp thuế
Mã số thuế:
Tên đại lý thuế (nếu có): ......................................................................................................
Mã số thuế:
Đơn vị tiền: đồng Việt Nam
Chỉ tiêu
Mã số
Số tiền
STT
(2)
(3)
(4)
(1)
Kết quả kinh doanh ghi nhận theo báo cáo tài chính
1 Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ
[01]
Trong đó: - Doanh thu bán hàng hoá, dịch vụ xuất khẩu
[02]
Các khoản giảm trừ doanh thu
[03]
2
([03]=[04]+[05]+[06]+[07])
a
Chiết khấu thương mại
[04]
b Giảm giá hàng bán
[05]
c Giá trị hàng bán bị trả lại
[06]
Thuế tiêu thụ đặc biệt, thuế xuất khẩu, thuế giá trị gia tăng
[07]
d
theo phương pháp trực tiếp phải nộp
3 Doanh thu hoạt động tài chính
[08]
Chi phí sản xuất, kinh doanh hàng hoá, dịch vụ
[09]
4
([09]=[10]+[11]+[12])
a Giá vốn hàng bán
[10]
b
Chi phí bán hàng
[11]
c
Chi phí quản lý doanh nghiệp
[12]
5 Chi phí tài chính
[13]
Trong đó: Chi phí lãi tiền vay dùng cho sản xuất, kinh
[14]
doanh
Lợi nhuận thuần từ hoạt động kinh doanh
[15]
6
([15]=[01]-[03]+[08]-[09]-[13])
7
Thu nhập khác
[16]
8 Chi phí khác
[17]
9
Lợi nhuận khác ([18]=[16]-[17])
[18]
10
Tổng lợi nhuận kế toán trƣớc thuế thu nhập doanh
[19]
nghiệp ([19]=[15]+[18])
Tôi cam đoan số liệu khai trên là đúng và chịu trách nhiệm trước pháp luật về số liệu đã
khai ./.
Ngày......... tháng........... năm..........
NGƢỜI NỘP THUẾ hoặc
NHÂN VIÊN ĐẠI LÝ THUẾ
ĐẠI DIỆN HỢP PHÁP CỦA NGƢỜI NỘP THUẾ
Họ và tên: .................................
Ký, ghi rõ họ tên; chức vụ và đóng dấu (nếu có)
Chứng chỉ hành nghề số:............
Ghi chú: - Số liệu tại chỉ tiêu mã số [19] của Phụ lục này được ghi vào chỉ tiêu mã số A1 của
Tờ khai quyết toán thuế TNDN của cùng kỳ tính thuế.
Phụ lục 1.7 Tờ khai thuế thu nhập doanh nghiệp tạm tính
Mẫu số 01B/TNDN (Ban hành kèm theo Thông tư số 28/2011/TT-BTC ngày 28/02/2011 của Bộ Tài chính)
CỘNG HOÀ XÃ HỘI CHỦ NGHĨA VIỆT NAM
Độc lập - Tự do - Hạnh phúc
TỜ KHAI THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP TẠM TÍNH
(Dành cho người nộp thuế khai theo tỷ lệ thu nhập chịu thuế trên doanh thu)
[01] Kỳ tính thuế: Quý.... Năm …....
[02] Lần đầu [03] Bổ sung lần thứ
Doanh nghiệp có cơ sở sản xuất hạch toán phụ thuộc
[04] Tên ngƣời nộp thuế .....................................................................................................
[05] Mã số thuế:
[06] Địa chỉ: .........................................................................................................................
[07] Quận/huyện: ................... [08] tỉnh/thành phố: .............................................................
[09] Điện thoại: ..................... [10] Fax: .................. [11] Email: ........................................
[12] Tên đại lý thuế (nếu có) : .............................................................................................
[13] Mã số thuế:
[14] Địa chỉ: .........................................................................................................................
[15] Quận/huyện: ............................. [16] Tỉnh/Thành phố: .................................................
[17] Điện thoại: .................................[18] Fax: .................... [19] Email: ............................
[20] Hợp đồng đại lý: số ……………..ngày……………………………………….
Đơn vị tiền: đồng Việt Nam
Chỉ tiêu
Mã số Số tiền
STT
[21]
1
Doanh thu phát sinh trong kỳ
[22]
a Doanh thu theo thuế suất chung
[23]
b Doanh thu của dự án theo thuế suất ưu đãi
[24]
2
Tỷ lệ thu nhập chịu thuế trên doanh thu (%)
Thuế suất
3
[25]
a Thuế suất chung (%)
[26]
b Thuế suất ưu đãi (%)
Thuế thu nhập doanh nghiệp phát sinh trong kỳ ([27]=
[27]
4
[28]+[29])
Thuế thu nhập doanh nghiệp tính theo thuế suất chung
[28]
a
([28]=[22]x[24] x [25])
Thuế thu nhập doanh nghiệp tính theo thuế suất ưu đãi
[29]
b
([29]= [23]x[24]x[26])
[30]
5
Thuế thu nhập doanh nghiệp dự kiến miễn, giảm
[31]
6
Thuế TNDN phải nộp trong kỳ ([31]= [27]–[30])
Tôi cam đoan số liệu khai trên là đúng và chịu trách nhiệm trước pháp luật về số liệu đã
khai ./.
Ngày......... tháng........... năm..........
NGƢỜI NỘP THUẾ hoặc
NHÂN VIÊN ĐẠI LÝ THUẾ
ĐẠI DIỆN HỢP PHÁP CỦA NGƢỜI NỘP THUẾ
Họ và tên:
Ký, ghi rõ họ tên; chức vụ và đóng dấu (nếu có)
Chứng chỉ hành nghề số:..........
Ghi chú:
- [30] Số thuế TNDN dự kiến được miễn, giảm, người nộp thuế tự xác định theo các điều kiện
ưu đãi được hưởng.
Phụ lục 1.8 Bảng xác định chênh lệch tạm thời chịu thuế Năm ….
Chênh lệch tạm thời chịu thuế phát sinh trong năm
Tăng Giảm
Diễn giải Phát sinh từ Phát sinh do áp dụng Hoàn nhập từ các Hoàn nhập do áp
STT các giao dịch hồi tố chính sách kế toán giao dịch trong năm áp dụng hồi tố thay đổi
trong năm và điều chỉnh hồi tố các hiện hành chính sách kế toán và điều
hiện hành sai sót phát sinh từ các chỉnh hồi tố các sai sót phát
năm trước sinh từ các năm trước
4 2 3 5 6 1
Chênh lệch tạm thời I
phát sinh
Phát sinh từ... 1
Phát sinh từ... 2
.....
II Chênh lệch tạm thời
đƣợc hoàn nhập
Hoàn nhập do... 1
Hoàn nhập do... 2
....
Tổng cộng
Phụ lục 1.9 Bảng xác định thuế thu nhập hoãn lại phải trả Năm ….
Chênh lệch tạm thời Thuế thu nhập hoãn lại Thuế thu nhập hoãn lại
chịu thuế trong năm phải trả phải trả được ghi giảm (hoàn
nhập) trong năm Chênh được ghi nhận trong năm
lệch Thuế Diễn giải
suất Được ghi Được Được ghi Được
(%) Tăng Giảm nhận vào chi ghi giảm giảm chi phí ghi tăng
Tăng Giảm phí thuế thu vốn thuế thu nhập vốn chủ
nhập hoãn lại chủ sở hữu hoãn lại sở hữu
A 1 2 3 4 5 6 7 8 9
1 – 1/ Phát sinh (hoặc
hoàn nhập) từ các giao
dịch trong năm
2 - 2/ Phát sinh từ việc
áp dụng hồi tố thay đổi
chính sách kế toán và
điều chỉnh hồi tố các sai
sót phát sinh từ các năm
trước.
Cộng
Phụ lục 1.10 Bảng xác định chênh lệch tạm thời đƣợc khấu trừ Năm …
Chênh lệch tạm thời được khấu trừ phát sinh trong năm
Tăng Giảm
Phát sinh Phát sinh từ việc áp Hoàn Hoàn nhập do áp dụng
Diễn giải từ các giao dụng hồi tố thay đổi chính nhập từ các hồi tố thay đổi chính sách
STT dịch trong sách kế toán và điều chỉnh giao dịch kế toán và điều chỉnh hồi
năm hiện hành hồi tố các sai sót phát sinh trong năm tố các sai sót phát sinh từ
từ các năm trước hiện hành các năm trước
1 2 3 4 5 6
I Chênh lệch tạm thời phát sinh
1 Phát sinh từ...
2 Phát sinh từ...
3 Phát sinh từ...
.....
II Chênh lệch tạm thời đƣợc hoàn nhập
1 Hoàn nhập do...
2 Hoàn nhập do...
....
Tổng cộng
Phụ lục 1.11 Bảng theo dõi chênh lệch tạm thời đƣợc khấu trừ chƣa sử dụng
Năm …
Chênh lệch tạm thời được khấu trừ chưa sử dụng
Phát sinh từ Phát sinh từ việc áp dụng hồi tố thay đổi chính sách kế toán STT Diễn giải
các giao dịch và điều chỉnh hồi tố các sai sót phát sinh từ các năm trước
trong năm
1 Phát sinh từ...
2 Phát sinh từ...
3 Phát sinh từ...
.....
Cộng
Chênh lệch tạm thời được
Tài sản thuế thu
Tài sản thuế thu
khấu trừ trong năm
Các khoản
Các khoản
nhập hoãn lại được
nhập hoãn lại được
ưu đãi thuế
ghi nhận
hoàn nhập trong
Chênh lệch
lỗ tính
trong năm
năm
thuế
Được
Được
Được
Diễn giải
Thuế
ghi giảm
Được ghi
ghi vào
ghi
suất
chi phí thuế
tăng vốn
chi phí
giảm vốn
(%)
thu nhập
chủ sở
thuế thu
chủ sở
Tăng
Giảm
Tăng
Giảm
Tăng
Giảm
Tăng
Giảm
hoãn lại
hữu
nhập
hữu
hoãn lại
A
1
2
3
4
5
6
8
9
10
11
12
13
7
Phát sinh từ các giao
dịch trong năm hiện tại
Phát sinh từ việc áp
dụng hồi tố thay đổi
chính sách kế toán và
điều chỉnh hồi tố các
sai sót phát sinh từ các
năm trước
Phụ lục 1.12 Bảng xác định tài sản thuế thu nhập hoãn lại Năm …..
Cộng
Phụ lục 2.1 Tờ khai quyết toán thuế TNDN của Công ty cổ phần công nghệ thông
tin và truyền thông Nam Trƣờng Sơn
TỜ KHAI QUYẾT TOÁN THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP (Mẫu số 03/TNDN)
[01] Kỳ tính thuế 2012 từ 01/01/2012
đến 31/12/2012
[02] Lần đầu: [X]
[03] Bổ sung lần thứ:
0
Doanh nghiệp có cơ sở sản xuất hạch toán phụ thuộc
[04] Tên ngƣời nộp thuế Công ty CP CNTT & TT Nam Trƣờng Sơn
[05] Mã số thuế: 0301482244
[12] Tên đại lý thuế (nếu có):
[13] Mã số thuế:
Đơn vị tiền: đồng Việt Nam
ST
CHỈ TIÊU
MÃ SỐ
SỐ TIỀN
T
(1)
(2)
(3)
(4)
A Kết quả kinh doanh ghi nhận theo báo cáo tài chính
Tổng lợi nhuận kế toán trước thuế thu nhập doanh
1
A1
12.132.100
nghiệp
Xác định thu nhập chịu thuế theo Luật thuế thu
B
nhập doanh nghiệp
Điều chỉnh tăng tổng lợi nhuận trước thuế thu nhập
doanh nghiệp
B1
0
1
(B1= B2+B3+B4+B5+B6)
1.1 Các khoản điều chỉnh tăng doanh thu
B2
0
1.2 Chi phí của phần doanh thu điều chỉnh giảm
B3
0
Các khoản chi không được trừ khi xác định thu nhập
1.3
B4
0
chịu thuế
Thuế thu nhập đã nộp cho phần thu nhập nhận được ở
1.4
B5
0
nước ngoài
Các khoản điều chỉnh làm tăng lợi nhuận trước thuế
1.5
B6
0
khác
Điều chỉnh giảm tổng lợi nhuận trước thuế thu nhập
2
B7
2.821.800.000
doanh nghiệp (B7=B8+B9+B10+B11)
Lợi nhuận từ hoạt động không thuộc diện chịu thuế thu
2.1
B8
2.821.800.000
nhập doanh nghiệp
2.2 Giảm trừ các khoản doanh thu đã tính thuế năm trước
B9
0
2.3 Chi phí của phần doanh thu điều chỉnh tăng
B10
0
Các khoản điều chỉnh làm giảm lợi nhuận trước thuế
2.4
B11
0
khác
3
Tổng thu nhập chịu thuế (B12=A1+B1-B7)
B12
9.533.900.000
Thu nhập chịu thuế từ hoạt động sản xuất kinh doanh
3.1
B13
9.533.900.000
(B13=B12-B14)
Thu nhập chịu thuế từ hoạt động chuyển nhượng bất
3.2
B14
0
động sản
Xác định thuế TNDN phải nộp từ hoạt động sản xuất
C
kinh doanh
Thu nhập chịu thuế (C1 = B13)
1
C1
9.533.900.000
Thu nhập miễn thuế
C2
0
2
Lỗ từ các năm trước được chuyển sang
3
C3
0
Thu nhập tính thuế (C4=C1-C2-C3)
4
C4
9.533.900.000
Trích lập quỹ khoa học công nghệ (nếu có)
5
C5
0
Thu nhập tính thuế sau khi đã trích lập quỹ khoa học
6
C6
9.533.900.000
công nghệ (C6=C4-C5)
Thuế TNDN từ hoạt động SXKD tính theo thuế suất phổ
7
C7
2.383.500.000
thông (C7=C6 x 25%)
Thuế TNDN chênh lệch do áp dụng mức thuế suất khác
C8
0
8
mức thuế suất 25%
Thuế TNDN được miễn, giảm trong kỳ
9
C9
638.000.000
Số thuế thu nhập đã nộp ở nước ngoài được trừ trong kỳ
10
C10
0
tính thuế
Thuế thu nhập doanh nghiệp của hoạt động sản xuất
C11
1.745.000.000
11
kinh doanh (C11=C7-C8-C9-C10)
Thuế TNDN từ hoạt động chuyển nhƣợng bất động
D
D
sản còn phải nộp sau khi trừ thuế TNDN đã nộp ở
0
địa phƣơng khác
E
Tổng số thuế TNDN phải nộp trong kỳ
E
1.745.00.000
Thuế thu nhập doanh nghiệp của hoạt động sản xuất
E1
1.745.000.000
1
kinh doanh
Thuế TNDN từ hoạt động chuyển nhượng bất động sản
2
E2
0
D. Ngoài các Phụ lục của tờ khai này, chúng tôi gửi kèm theo các tài liệu sau:
Tên tài liệu
STT
1
0
Gia hạn
Trƣờng
hợp đƣợc
gia hạn:
NHÂN VIÊN ĐẠI LÝ THUẾ:
Người
Họ và tên:
ký:
Chứng chỉ hành nghề
Ngày
số:
ký:
Phụ lục 2.2 Sổ cái tài khoản 8211
Mẫu số: S03a - DNN
Công ty Cổ phần công nghệ thông tin và truyền thông Nam Trường Sơn
(Ban hành theo QĐ số: 15/2006/QĐ-BTC
Ngày 20/03/2006 của Bộ trưởng BTC)
SỔ CÁI
(Dùng cho hình thức kế toán Nhật ký chung)
Năm 2012
Đơn vị: Triệu đồng
Tài khoản:
8211 - Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành
Chứng từ
Nhật ký chung
Số tiền
Số
Ngày,
Diễn giải
hiệu
Ngày,
Trang
STT
tháng ghi sổ
Số hiệu
Nợ
Có
TKĐƢ
tháng
dòng
sổ
A
B
C
D
E
G
H
1
2
Số dƣ đầu kỳ
Số phát sinh trong kỳ
31/03/2012
NVK046
31/03/2012 Thuế TNDN tạm tính Quý I
3334
332.000
31/03/2012
NVK047
31/03/2012 Kết chuyển chi phí thuế TNDN Quý I
911
332.000
30/06/2012
NVK094
30/06/2012 Thuế TNDN tạm tính Quý II
3334
298.000
30/06/2012
NVK095
30/06/2012 Kết chuyển chi phí thuế TNDN Quý II
911
298.000
30/09/2012
NVK152
30/09/2013 Thuế TNDN tạm tính Quý III
3334
996.000
30/09/2012
NVK153
30/09/2013 Kết chuyển chi phí thuế TNDN Quý III
911
996.000
31/12/2012
NVK215
31/12/2012 Thuế TNDN tạm tính Quý IV
3334
124.000
31/12/2012
NVK216
31/12/2012 Kết chuyển chi phí thuế TNDN Quý IV
911
124.000
31/12/2012
NVK218
31/12/2012 Điều chỉnh giảm thuế TNDN hiện hành
3334
5.000
31/12/2012
NVK219
31/12/2012 Kết chuyển chi phí thuế TNDN
911
5.000
Cộng số phát sinh
1.755.000
Số dƣ cuối kỳ
Cộng luỹ kế từ đầu năm
- Số này có 1 trang, đánh số từ trang 01 đến trang 1
1.755.000 - 1.755.000
1.755.000
- Ngày mở sổ: 01/01/2012
Ngày 31 tháng 12 năm 2012
Ngƣời ghi sổ
Kế toán trƣởng
Giám đốc
(Ký, họ tên)
(Ký, họ tên)
(Ký, họ tên, đóng dấu)
Phụ lục 2.3 Sổ cái tài khoản 8212
Mẫu số: S03a - DNN
Công ty Cổ phần công nghệ thông tin và truyền thông Nam Trường Sơn
(Ban hành theo QĐ số: 15/2006/QĐ-
BTC
SỔ CÁI
Ngày 20/03/2006 của Bộ trưởng BTC)
(Dùng cho hình thức kế toán Nhật ký chung)
Năm 2012
Đơn vị: Đồng
Tài khoản:
8212 - Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại
Chứng từ
Số tiền
Diễn giải
Ngày, tháng ghi sổ
Số hiệu
Nợ
Có
Ngày, tháng C
A
B
D Số dƣ đầu kỳ Số phát sinh trong kỳ
1
31/12/2012 31/12/2012
NVK215 NVK219
31/12/2012 Tài sản thuế TNDN hoãn lại 31/12/2012 Kết chuyển chi phí thuế TNDN hoãn lại
Nhật ký chung STT Trang dòng sổ G E
2 7.219.597
7.219.597
Số hiệu TKĐƢ H 243 911
7.219.597
Cộng số phát sinh Số dƣ cuối kỳ
7.219.597
Cộng luỹ kế từ đầu năm
- Số này có 1 trang, đánh số từ trang 01 đến trang 1
7.219.597
7.219.597
- Ngày mở sổ: 01/01/2012
Ngày 31 tháng 12 năm 2012
Ngƣời ghi sổ
Kế toán trƣởng
Giám đốc
(Ký, họ tên)
(Ký, họ tên, đóng dấu)
(Ký, họ tên)
Phụ lục 2.4 Sổ cái tài khoản 243
Mẫu số: S03a - DNN
Công ty Cổ phần công nghệ thông tin và truyền thông Nam Trường Sơn
(Ban hành theo QĐ số: 15/2006/QĐ-BTC
Ngày 20/03/2006 của Bộ trưởng BTC)
SỔ CÁI
(Dùng cho hình thức kế toán Nhật ký chung)
Năm 2012
Đơn vị: Đồng
Tài khoản:
243 – Tài sản thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại
Nhật ký
Chứng từ
Số tiền
chung
Số hiệu
Ngày,
Diễn giải
TKĐƢ
tháng ghi sổ
Trang
STT
Ngày,
Số hiệu
Nợ
Có
tháng
dòng
sổ
A
B
C
D
1
2
H
G
E
Số dƣ đầu kỳ
Số phát sinh trong kỳ
31/12/2012 Tài sản thuế TNDN hoãn lại Cộng số phát sinh Số dƣ cuối kỳ Cộng luỹ kế từ đầu năm
NVK215
31/12/2012 - Số này có 1 trang, đánh số từ trang 01 đến trang 1
8212
7.219.597 7.219.597 7.219.597
- Ngày mở sổ: 01/01/2012
Ngày 31 tháng 12 năm 2012
Ngƣời ghi sổ
Kế toán trƣởng
Giám đốc
(Ký, họ tên)
(Ký, họ tên)
(Ký, họ tên, đóng dấu)
