Luận án Tiến sĩ Kinh tế: Nghiên cứu khoảng cách kỳ vọng kiểm toán: trách nhiệm kiểm toán viên trong kiểm toán BCTC ở Việt Nam

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP. HỒ CHÍ MINH TRƯỜNGTRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP. HỒ CHÍ MINH

NGUYỄN NGỌCNGUYỄN KHÁNH DUNG NGUYỄN NGỌC KHÁNH DUNG

NGHIÊN CỨU KHOẢNG CÁCH KỲ VỌNG KIỂM TOÁN: TRÁCH NHIỆM KIỂM TOÁN VIÊN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH Ở VIỆT NAM

LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ

TP. HỒ CHÍ MINH - NĂM 2016

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP. HỒ CHÍ MINH

NGUYỄN NGỌC KHÁNH DUNG

NGHIÊN CỨU KHOẢNG CÁCH KỲ VỌNG KIỂM TOÁN: TRÁCH NHIỆM KIỂM TOÁN VIÊN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH Ở VIỆT NAM

Ngành: Kế toán Mã số: 62.34.03.01

LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ

NGƯỜI HƯỚNG DẪN KHOA HỌC

PGS.TS: BÙI VĂN DƯƠNG

TS. NGUYỄN XUÂN THÀNH

PGS.TS. BÙI VĂN DƯƠNG

TS. PHẠM XUÂN THÀNH

TP. HỒ CHÍ MINH - NĂM 2016

LỜI CAM ĐOAN

Tôi xin cam đoan đây là công trình nghiên cứu của riêng tôi. Tất cả những tài liệu

tham khảo đều được trích dẫn đầy đủ trong danh mục tài liệu tham khảo. Các số liệu

và kết quả trong luận án là trung thực và chưa từng được ai công bố trong bất kỳ

công trình nào khác.

Tên tác giả

Nguyễn Ngọc Khánh Dung

MỤC LỤC

Trang phụ bìa

Lờì cam đoan

Lời cám ơn

Mục lục

Danh mục chữ viết tắt

Danh mục bảng

Danh mục hình

PHẦN GIỚI THIỆU ......................................................................................................1

1. Vấn đề nghiên cứu .....................................................................................................1

2. Mục tiêu nghiên cứu. .................................................................................................4

4. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu .............................................................................5

5. Thiết kế và phương pháp nghiên cứu ........................................................................5

6. Đóng góp mới của Luận án .....................................................................................10

7. Cấu trúc của Luận án ...............................................................................................12

CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN CÁC NGHIÊN CỨU TRƯỚC VỀ KHOẢNG CÁCH

KỲ VỌNG KIỂM TOÁN .....................................................................................................13

1.1. Các nghiên cứu liên quan đến AEG .....................................................................13

1.1.1. Các nghiên cứu nhằm đích chính xây dựng định nghĩa về AEG. .................. 14

1.1.2. Các nghiên cứu thực nghiệm khẳng định tồn tại AEG. ................................. 18

1.1.3. Các nghiên cứu xác định các yếu tố cấu thành AEG. .................................... 29

1.1.4. Các nghiên cứu đo lường mức độ AEG. ........................................................ 36

1.1.5. Các nghiên cứu về AEG ở Việt Nam. ............................................................ 41

1.2. Kết quả và hạn chế từ các nghiên cứu trước .........................................................43

1.2.1. Kết quả nghiên cứu về AEG. ......................................................................... 43

1.2.2. Hạn chế trong các nghiên cứu về AEG. ......................................................... 45

1.3. Khe hổng trong nghiên cứu về khoảng cách kỳ vọng kiểm toán .........................46

Kết luận chương 1 .......................................................................................................47

CHƯƠNG 2. CƠ SỞ LÝ THUYẾT ............................................................................48

2.1. Lý thuyết về AEG trong kiểm toán ......................................................................48

2.1.1. Lược sử hình thành và phát triển AEG .......................................................... 48

2.1.2. Khái niệm AEG.............................................................................................. 52

iii

2.1.3. Bản chất và cấu trúc của AEG ....................................................................... 57

2.1.3.1. Mô hình cấu trúc khái niệm AEG của MacDonald. ................................ 58

2.1.3.2. Mô hình cấu trúc khái niệm AEG của Porter. ......................................... 59

2.1.3.3. Mô hình cấu trúc khái niệm AEG của Turner. ........................................ 61

2.1.3.4. Mô hình cấu trúc AEG Al-Alimi và Katdare. ......................................... 62

2.2. Lý thuyết nền giải thích tồn tại AEG và mô hình khái niệm sử dụng trong nghiên

cứu . ...................................................................................................................................... 63

2.2.1. Lý thuyết vai trò............................................................................................. 63

2.2.2. Lý thuyết ủy nhiệm. ....................................................................................... 64

2.2.3. Lý thuyết hồi ứng của người đọc. .................................................................. 65

2.2.4. Lý thuyết niềm tin tín thác (Theory of Inspired Confidence). ....................... 66

2.3. Mô hình khái niệm sử dụng trong luận án. ........................................................... 68

Kết luận chương 2 ....................................................................................................... 69

CHƯƠNG 3: PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU ........................................................ 70

3.1. Phương pháp nghiên cứu ...................................................................................... 70

3.1.1. Nghiên cứu định tính. .................................................................................... 74

3.1.1.1. Phân tích nội dung văn bản ..................................................................... 74

3.1.1.2. Thiết kế bảng khảo sát ............................................................................ 78

3.1.1.3. Khảo sát thử ............................................................................................ 83

3.1.2. Nghiên cứu định lượng .................................................................................. 86

3.1.2.1. Đối tượng khảo sát .................................................................................. 86

3.1.2.2. Khung chọn mẫu và kích thước mẫu ...................................................... 88

3.1.2.3. Phương pháp chọn mẫu ........................................................................... 90

3.1.2.4. Thực hiện khảo sát .................................................................................. 90

3.1.2.5. Quy trình phân tích dữ liệu ..................................................................... 91

3.2. Khung phân tích kết quả khảo sát. ....................................................................... 98

Kết luận chương 3 ..................................................................................................... 101

CHƯƠNG 4: PHÂN TÍCH VÀ THẢO LUẬN KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU ............ 102

4.1. Xác định trách nhiệm KTV cấu thành nên khoảng cách kỳ vọng - hiện thực .... 102

4.1.1. Trách nhiệm KTV - thành phần khoảng cách hợp lý .................................. 102

4.1.1.1. Trách nhiệm KTV nên thực hiện .......................................................... 102

4.1.1.2. Trách nhiệm hợp lý của KTV ............................................................... 107

4.1.1.3. Trách nhiệm kỳ vọng bất hợp lý của KTV ............................................108

4.1.2 Trách nhiệm hợp lý cần bổ sung - thành phần khoảng cách hoàn thiện chuẩn

mực .................................................................................................................................. 114

4.1.2.1. Mức độ hiểu biết về trách nhiệm hiện hành của KTV ..........................117

4.1.2.2. Khoảng cách hiểu biết về trách nhiệm hiện hành của KTV. .................121

4.1.3. TNKT không đạt yêu cầu cần tăng cường - thành phần khoảng cách tăng cường kết quả. ................................................................................................................. 124

4.1.4. Trách nhiệm KTV - Thành phần khoảng cách dịch vụ. ............................... 128

4.2. Xác định và đo lường mức độ khoảng cách của các thành phần cấu thành AEG

.............................................................................................................................................129

4.2.1. Xác định các thành phần khoảng cách kỳ vọng – hiện thực và ảnh hưởng của khoảng cách hiểu biết. ..................................................................................................... 129

4.2.2. Đo lường mức độ của từng thành phần cấu thành khoảng cách kỳ vọng – hiện thực. ................................................................................................................................. 130

4.3. Ảnh hưởng của các nhóm nghề nghiệp đến các TNKT cấu thành các thành phần

AEG. ...................................................................................................................................136

4.3.1. Ảnh hưởng của nhóm nghề nghiệp đến khoảng cách hợp lý. ...................... 138

4.3.2. Ảnh hưởng của nghề nghiệp đến khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực ........ 146

4.3.3. Ảnh hưởng của nghề nghiệp đến khoảng cách tăng cường kết quả kiểm toán

......................................................................................................................................... 154

Kết luận chương 4 .....................................................................................................157

CHƯƠNG 5: KẾT LUẬN VÀ HÀM Ý CHÍNH SÁCH...........................................158

5.1. Kết quả chính ......................................................................................................158

5.1.1. Kết quả xác định trách nhiệm KTV cấu thành AEG ................................... 158

5.1.2. Cấu trúc và mức độ AEG ............................................................................. 159

5.1.3. Kết quả nghiên cứu ảnh hưởng nghề nghiệp đối với các TNKT cấu thành nên các thành phần của AEG. ................................................................................................ 159

5.2. Kết luận và hàm ý chính sách .............................................................................161

5.2.1. Kết luận ........................................................................................................ 161

5.2.2. Một số hàm ý chính sách ............................................................................. 163

5.3. Hạn chế và hướng nghiên cứu tiếp theo. ............................................................167

DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO ..................................................................169

Phụ lục 01: Các nghiên cứu trước liên quan tới AEG ...............................................177

Phụ lục 02: Trách nhiệm hiện hành theo luật và chuẩn mực hiện hành .................... 187

Phụ lục 03: Phiếu khảo sát ........................................................................................ 196

Phụ lục 04: Kết quả kiểm định Chi - Square ............................................................. 203

DANH MỤC CHỮ VIẾT TẮT

Viết tắt

Tiếng Anh

Tiếng Việt

Audit Expectation Gap

AEG

Khoảng cách kỳ vọng kiểm toán hoặc khoảng cách kỳ vọng – hiện thực

Hội Kế toán viên công chứng Hoa

AICPA

American Institute of Certified Public Accountants

Kỳ

Hội Kế toán viên công chứng Úc

ASCPA

Australian Society of Certified Practising Accountants

Financial Statement

Báo cáo tài chính

BCTC

Audit Report

Báo cáo kiểm toán

BCKT

Law on State Audit

Công ty niêm yết

CTNY

International Standard Audit

Chuẩn mực kiểm toán quốc tế

ISA

Audit’Client

Khách hàng kiểm toán

KHKT

Internal Control

Kiểm soát nội bộ

KSNB

Auditor

Kiểm toán viên

KTV

Investor

Nhà đầu tư

NĐT

New Zealand

SEC

Securities and Exchange Comission

Ủy ban chứng khoán và hối đoái Mỹ

Thang đo

TĐ

Auditor’ responsibility

Trách nhiệm kiểm toán

TNKT

Financial Market

Thị trường tài chính

TTTC

Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam

VSA

United Kingdom

Vương quốc Anh

Nhóm có lợi ích trực tiếp

Nhóm TT (Nhóm 3)

Nhóm có lợi ích gián tiếp

Nhóm GT (Nhóm 4)

User of Audit Report

Người sử dụng BCKT hoặc công chúng

3 nhóm KHKT, Nhóm TT, Nhóm GT

Xã hội

4 nhóm khảo sát

vii

ĐỊNH NGHĨA VỀ CÁC THÀNH PHẦN AEG SỬ DỤNG TRONG LUẬN ÁN

(1) Khoảng cách dịch vụ là khoản cách tồn tại khi KTV cung cấp các trách

nhiệm kiểm mà công chúng không yêu cầu hoặc kỳ vọng (do KTV không hiểu được

kỳ vọng của người sử dụng dịch vụ kiểm toán dẫn đến cung cấp các dịch vụ không

cần thiết).

(2) Khoảng cách hợp lý được định nghĩa là sự khác biệt giữa “kỳ vọng của

công chúng đối với TNKT KTV nên thực hiện và kỳ vọng hợp lý của công chúng

đối với TNKT KTV có thể và có khả năng thực hiện”

(3) Khoảng cách hiện thực được định nghĩa là sự khác biệt giữa “kỳ vọng

hợp lý của công chúng đối với TNKT KTV có thể và có khả năng thực hiện và nhận

thức của công chúng về kết quả thực hiện của KTV” Trong đó, khoảng cách hiện

thực gồm hai thành phần:

- Khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực (chuẩn mực hạn chế): khoảng cách

giữa “kỳ vọng hợp lý của công chúng đối với TNKT KTV có thể và có khả năng

thực hiện và trách nhiệm hiện tại của KTV theo chuẩn mực nghề nghiệp và quy định

liên quan”.

- Khoảng cách tăng cường kết quả (kết quả hạn chế): khoảng cách giữa

nhiệm vụ hiện tại của KTV theo quy định và kết quả thực hiện của KTV được công

chúng nhận thức và đánh giá;

- Trách nhiệm kiểm toán KTV có thể và có khả năng thực hiện bao gồm hai

điều kiện cần và đủ. Điều kiện cần là, KTV có thể thực hiện được các trách nhiệm

mà công chúng cho rằng nên thực hiện nhằm sử dụng cho việc xác định trách nhiệm

kiểm toán được kỳ vọng hợp lý. Điều kiện đủ là trách nhiệm kiểm toán, KTV có khả

năng thực hiện thể hiện quan điểm của nghề nghiệp kiểm toán đối với trách nhiệm

được công chúng kỳ vọng hợp lý.

viii

DANH MỤC BẢNG Bảng 1.1. Kỳ vọng không hợp lý đối với trách nhiệm KTV ..................................... 39 Bảng 1.2. Trách nhiệm kiểm toán không đáp ứng được yêu cầu của công chúng .... 41 Bảng 3.1. Nội dung và thang đo khảo sát.................................................................. 81 Bảng 3.2. Đối tượng khảo sát AEG ........................................................................... 88 Bảng 3.3. Nhóm khảo sát và tỷ lệ phản hồi của mỗi nhóm ....................................... 90 Bảng 3.4. Tiêu chuẩn và phương pháp đánh giá ....................................................... 97 Bảng 4.1. Kỳ vọng của công chúng về TNKT KTV nên thực hiện ........................ 103 Bảng 4.2. TNKT được kỳ vọng hợp lý và bất hợp lý ............................................. 111 Bảng 4.3. Mức độ hiểu biết về TNKT hiện hành .................................................... 118 Bảng 4.4. Khoảng cách hiểu biết của từng nhóm .................................................... 122 Bảng 4.5. Đánh giá kết quả thực hiện trách nhiệm hiện hành của KTV ................. 126 Bảng 4.6. Mức độ đóng góp của mỗi TNKT vào khoảng cách hiểu biết................ 127 Bảng 4.7. Mức độ đóng góp của từng thành phần trong AEG ở Việt Nam ............ 131 Bảng 4.8. Mối quan hệ giữa mức độ hiểu biết, lợi ích và AEG .............................. 137 Bảng 4.9. Kết quả kiểm định quan hệ giữa nghề nghiệp với khoảng cách hợp lý .. 139 Bảng 4.10, Kết quả kiểm định mối quan hệ giữa nghề nghiệp với khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực ...................................................................................................... 147 Bảng 4.11. Kết quả kiểm định mối quan hệ giữa nghề nghiệp và quan điểm đánh giá kết quả công việc của KTV ..................................................................................... 155 Bảng 5.1. Nguyên nhân cấu thành nên các thành phần AEG. ................................ 163

DANH MỤC HÌNH

Hình 2.1: Mô hình cấu trúc khái niệm AEG của Ủy ban MacDonald ...................... 59 Hình 2.2: Mô hình cấu trúc khái niệm khoảng cách kỳ vọng – hiện thực của Porter (1993) ........................................................................................................................ 61 Hình 2.3: Mô hình cấu trúc khái niệm khoảng cách kỳ vọng kiểm toán của Al-Alimi & Katdare .................................................................................................................. 63 Hình 3.1: Khung nghiên cứu ..................................................................................... 73 Hình 3.2: Khung phân tích TNKT cấu thành AEG ................................................. 100 Hình 4.1: Cấu trúc AEG ở Việt Nam ...................................................................... 135 Hình 5.1: Hàm ý về giải pháp thu hẹp AEG ........................................................... 165

PHẦN GIỚI THIỆU

1. Vấn đề nghiên cứu Khoảng cách kỳ vọng kiểm toán (Audit Expectation Gap-AEG1) được hiểu

một cách chung nhất là “sự khác biệt giữa những gì công chúng kỳ vọng từ nghề

nghiệp kiểm toán và những gì mà nghề nghiệp kiểm toán thực sự có thể cung cấp”

(Jennings & cộng sự 1993). AEG xuất hiện và tồn tại song hành cùng với quá trình

hình thành và phát triển của nghề nghiệp kiểm toán, là thuật ngữ được sử dụng khá

phổ biến trong lĩnh vực nghiên cứu về kiểm toán từ đầu thập niên 70 của Thế kỷ

trước trong bối cảnh uy tín và danh tiếng của nghề nghiệp kiểm toán bị sụt giảm

đáng kể do KTV không phát hiện được gian lận tại các khách hàng kiểm toán trước

khi nó sụp đổ, phá sản hoặc bị điều tra. Thuật ngữ này được đề cập lần đầu tiên

trong nghiên cứu của Liggo (1974) và sau đó, AEG trở thành đối tượng nghiên cứu

không chỉ trong lĩnh vực học thuật mà còn bao gồm cả giới nghề nghiệp. Đến nay,

có rất nhiều nghiên cứu, luận án, bài báo khoa học liên quan đến chủ để này xoay

quanh các mục đích chính như (i) nghiên cứu nhằm làm rõ bản chất của AEG qua

việc tìm hiểu, giải thích và xây dựng khái niệm khoảng cách kỳ vọng kiểm toán,

điển hình như nghiên cứu của Liggio (1974), AICPA (1993); Humphrey & cộng sự

(1993); Porter (1993, 2004, 2012); (ii) nghiên cứu thực nghiệm tiến hành khảo sát sự

tồn tại khoảng cách kỳ vọng, điển hình là nghiên cứu của Lee (1970); Beck (1972);

Humphrey & cộng sự (1993); …nhằm giải thích liệu các yếu tố kinh tế, chính trị,

văn hóa có ảnh hưởng trực tiếp tới AEG không?.; (iii) các nghiên cứu nhằm xác định

các yếu tố đóng góp tạo nên khoảng cách kỳ vọng, tiêu biểu như nghiên cứu của

Davidson (1975); Humphrey & cộng sự (1992); Sikka & cộng sự (1992); Humphrey

(1997)…; (iv) nghiên cứu khảo sát tác động của các giải pháp nhằm thu hẹp AEG,

điển hình là các nghiên cứu của Beck (1973); Nair & Rittenberg (1987); Hatherly

(1991); Monroe & Woodliff (1993).

Phạm vi khảo sát AEG không chỉ bó hẹp trong biên giới quốc gia mà mở

rộng sang các châu lục khác nhau. Thoạt đầu, bất cứ ai quan tâm hoặc có chút hiểu

1 Có hai định nghĩa về khoảng cách kỳ vọng kiểm toán được sử dụng phổ biến trong nghiên cứu hàn lâm. Theo đó có hai thuật ngữ được sử dụng để chỉ khác biệt này. Một là khoảng cách kỳ vọng kiểm toán (AEG) và hai là khoảng cách kỳ vọng - hiện thực (PAEG). Nghiên cứu này sử dụng thuật ngữ khoảng cách kỳ vọng kiểm toán (AEG) đề cập đến khoảng cách kỳ vọng – hiện thực kiểm toán theo định nghĩa của Porter

biết về kiểm toán đều cho rằng, AEG luôn tồn tại bởi chúng phụ thuộc vào nhận

thức, quan điểm, mong muốn của mỗi cá nhân dưới các góc nhìn khác nhau. Do đó,

chúng thuộc về chức năng kiểm toán (Gay 1998; Schelluch & Baines 1998). Một số

khác khẳng định rằng AEG có tác động bất lợi tới nghề nghiệp kiểm toán (Sikka &

cộng sự 1998; Idris & Ojemen 2010). Trước hết, AEG có thể gây phương hại trên

phương diện lợi ích của nhà đầu tư, chính trị gia nói riêng và công chúng nói chung

bởi trong nền kinh tế thị trường, quá trình tạo ra của cải và sự ổn định chính trị phụ

thuộc nhiều mức độ tin tưởng và trách nhiệm giải trình. Hậu quả là tính tin cậy, uy

tín và danh tiếng nghề nghiệp kiểm toán sẽ bị xói mòn, vai trò kiểm toán bị sụt giảm,

thậm chí trở nên vô dụng (Porter & cộng sự 2005, 119). Do đó, AEG phải được loại

bỏ hoặc cần phải giảm thiểu đáng kể để tránh các vụ kiện tụng, cáo buộc chống lại

KTV và quan trọng hơn là để khôi phục lại sự tin tưởng của công chúng.

Kể từ sau vụ bê bối của Enron & WorldCom, các tổ chức lập quy đã sửa đổi các quy

định liên quan đến vai trò, trách nhiệm của KTV để giảm thiểu AEG. Đầu tiên và

điển hình nhất là việc Hoa Kỳ ban hành Đạo luật Sarbanes - Oxley và Luật quản lý

giao dịch chứng khoán năm 2002. Tiếp đến là việc sửa đổi, ban hành các chuẩn mực

kiểm toán của Hoa Kỳ và Chuẩn mực kiểm toán quốc tế nhằm tăng cường hơn nữa

trách nhiệm của KTV và Ban quản trị của khách hàng kiểm toán nhưng một số

nghiên cứu thực nghiệm vẫn cung cấp bằng chứng cho thấy AEG vẫn tồn tại, thậm

chí lớn hơn so với trước đây (Sidani 2007). Giải pháp thu hẹp AEG có thể chưa hợp

lý và khả thi trong khi niềm tin của công chúng đối với nghề nghiệp kiểm toán vẫn

còn rất mong manh.

Ở Việt Nam AEG hiện vẫn là một thuật ngữ khá mới đối với giới nghề

nghiệp và các tổ chức lập quy, thậm chí trong lĩnh vực nghiên cứu. Theo sưu tầm

của tác giả, chỉ có một số ít bài báo tại một số trường đại học tìm hiểu và nghiên cứu

về AEG như Nguyễn Quốc Kịp (2015) chứng minh sự tồn tại của AEG đối với trách

nhiệm KTV, Ngô Thị Thúy Quỳnh (2015) nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng tới

AEG liên quan đến TNKT của KTV, Vũ Hữu Đức & Võ Thị Như Nguyệt (2012),

nghiên cứu thực nghiệm khẳng định tồn tại AEG đối với chức năng kiểm toán nói

chung và thông điệp trong BCKT nói riêng, nghiên cứu của nhóm sinh viên Đại học

ngoại thương về AEG tại các công ty niên yết trên cơ sở khảo sát nhận thức liên

quan đến Chuẩn mực kiểm toán VSA 240…Tuy nhiên, các nghiên cứu này mới chỉ

thực hiện khảo sát trong phạm vi hẹp, cỡ mẫu nhỏ nhằm cung cấp bằng chứng khẳng

định liệu có tồn tại AEG, chưa có nghiên cứu nào, xác định cụ thể vai trò và mức độ

ảnh hưởng từng loại trách nhiệm kiểm toán đến AEG, qua đó, cung cấp cơ sở khoa

học cho việc xác định, bổ sung và nâng cao trách nhiệm của KTV. Trong khi đó,

việc chỉnh sửa và ban hành Hệ thống chuẩn mực kiểm toán mới nhất gần đây có

hiệu lực từ ngày 1/1/2014 của Bộ Tài chính chủ yếu kế thừa từ Chuẩn mực kiểm

toán quốc tế, có lấy thêm ý kiến của các chuyên gia, nhà nghiên cứu trong dự thảo

nhưng chưa dựa trên một kết quả điều tra xã hội cụ thể về vị trí, vai trò nghề nghiệp

kiểm toán, nhận thức và kỳ vọng của công chúng đối với kiểm toán. Do đó, nghiên

cứu thực nghiệm AEG ở Việt Nam sẽ rất hữu ích và cần thiết trong bối cảnh chưa có

nhiều các nghiên cứu về chủ đề này. Đặc biệt, tại thời điểm thực hiện luận án, chưa

có nghiên cứu nào vừa xác định và đo lường mức độ khoảng cách của mỗi thành

phần cấu thành nên khoảng cách kỳ vọng - hiện thực kiểm toán đồng thời cung cấp

bằng chứng thực nghiệm khẳng định luôn tồn tại một mức độ AEG mà không thể có

một giải pháp nào hữu hiệu nhất, ít tốn kém nhất để thu hẹp được chúng qua phân

tích mối tương quan giữa nghề nghiệp với các thành phần cấu thành nên AEG ở Việt

Nam.

Vì vậy, đề tài Nghiên cứu khoảng cách kỳ vọng kiểm toán: trách nhiệm

kiểm toán viên trong kiểm toán BCTC ở Việt Nam là cần thiết nhằm xác định, đo

lường các thành phần cấu thành nên AEG và khám phá các TNKT cấu thành nên

mỗi thành phần của AEG. Qua đó, giúp công chúng có nhận thức hợp lý hơn đối với

nghề nghiệp kiểm toán. Ngược lại, tổ chức lập quy, hội nghề nghiệp có thể xác định

được cụ thể những trách nhiệm kiểm toán nào cần bổ sung, sửa đổi nhằm tăng

cường hơn nữa TNKT đối với KTV. Bên cạnh đó, KTV cũng hiểu được chất lượng

công việc của mình dưới góc nhìn xã hội. Kết quả nghiên cứu AEG không những

đóng góp thêm bằng chứng thực nghiệm để củng cố lý thuyết về AEG mà còn giúp

cho các nhà hoạch định chính sách, tổ chức nghề nghiệp tiến hành xây dựng, hỗ trợ

nguồn lực để thu hẹp AEG, qua đó gúp duy trì và nâng cao uy tín và danh tiếng của

nghề nghiệp kiểm toán độc lập ở Việt Nam.

2. Mục tiêu nghiên cứu.

Xuất phát từ khoảng trống trong lý thuyết về AEG và sự cần thiết phải nghiên

cứu AEG ở Việt Nam, mục tiêu nghiên cứu tổng thể của Luận án nhằm khám phá và xác định các TNKT2 cấu thành nên AEG qua đó xác định, đo lường AEG và cung

cấp bằng chứng thực nghiệm chỉ ra sự tồn tại của từng thành phần khoảng cách,

đồng thời đánh giá khả năng thu hẹp AEG trong bối cảnh kiểm toán độc lập ở Việt

Nam được cụ thể hóa thành các mục tiêu chi tiết sau:

(1) Khám phá các trách nhiệm kiểm toán cấu thành nên AEG ở Việt Nam;

(2) Xác định và đo lường các thành phần cấu thành nên AEG ở Việt Nam;

(3) Cung cấp bằng chứng thực nghiệm xác định quan hệ giữa yếu tố nghề

nghiệp với từng thành phần cấu thành nên AEG nhằm đánh giá khả năng thu hẹp

AEG ở Việt Nam dựa trên việc đo lường mức độ ảnh hưởng của yếu tố nghề nghiệp

đến từng TNKT cấu thành nên AEG.

3. Câu hỏi nghiên cứu

Có 5 câu hỏi nghiên cứu được đặt ra nhằm trả lời cho các mục tiêu nghiên

cứu trên:

- Đối với mục tiêu nghiên cứu thứ nhất, 3 câu hỏi nghiên cứu đề xuất gồm:

Q11: Người sử dụng BCKT (công chúng) kỳ vọng những TNKT nào KTV nên

thực hiện và kỳ vọng bất hợp lý đối với những TNKT nào?. Trả lời câu hỏi này nhằm

xác định liệu có tồn tại thành phần khoảng cách hợp lý và khoảng cách hoàn thiện

chuẩn mực;

Q12: Người sử dụng BCKT nhận thức (hiểu biết) về các TNKT được quy định

hiện hành như thế nào?. Trả lời câu hỏi này nhằm (i) xác định và đo lường mức độ

hiểu biết của công chúng, (ii) xác định liệu có tồn tại thành phần khoảng cách dịch

vụ;

2 Về mặt ý tưởng, có thể có rất nhiều trách nhiệm kiểm toán được đề xuất giao cho KTV, tuy nhiên, không phải trách nhiệm kiểm toán nào cũng được số đông công chúng (xã hội) cho rằng KTV nên thực hiện. Tương tự, đối với các trách nhiệm kiểm toán được xã hội cho rằng KTV nên thực hiện nhưng chưa chắc các trách nhiệm kiểm toán đó khi được thực hiện sẽ mang lại lợi ích nhiều hơn cho xã hội hoặc nghề nghiệp kiểm toán có thể và có khả năng thực hiện. Vì vậy, trong Luận án này, mục đích khám phá các trách nhiệm kiểm toán được thực hiện thông qua danh sách đề xuất trách nhiệm kiểm toán trong phạm vi rộng, thông qua khảo sát, sẽ thu gọn và phân loại được từng loại trách nhiệm cấu thành nên từng thành phần khoảng cách AEG.

Q13: Người sử dụng BCKT đánh giá kết quả thực hiện các TNKT hiện hành

của KTV như thế nào?. Trả lời câu hỏi này nhằm xác định khoảng cách tăng cường

kết quả công việc của KTV.

- Đối với mục tiêu nghiên cứu thứ hai, câu hỏi nghiên cứu đề xuất:

Q2: Các thành phần cấu thành nên AEG ở VN là gì, mức độ khoảng cách của

chúng là bao nhiêu?;

- Đối với mục tiêu nghiên cứu thứ ba, câu hỏi nghiên cứu đề xuất:

Q3: Liệu nghề nghiệp của mỗi nhóm đối tượng khảo sát có ảnh hưởng đến

việc xác định các trách nhiệm kiểm toán cấu thành nên AEG trong kiểm toán BCTC ở Việt Nam không và mức độ ảnh hưởng của chúng nếu có?3.

4. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

Đối tượng nghiên cứu của luận án là trách nhiệm kiểm toán viên trong kiểm

toán BCTC ở Việt Nam. Qua đối tượng nghiên cứu này luận án xác định được sự

tồn tại cũng như mức độ của các thành phần cấu thành nên khoảng cách kỳ vọng

kiểm toán trong kiểm toán BCTC ở Việt Nam.

Có rất nhiều các nghiên cứu về khoảng cách kỳ vọng kiểm toán liên quan đến

các nội dung như: trách nhiệm của KTV, mục tiêu, chức năng kiểm toán, tính độc

lập của KTV, mức độ tin cậy và hữu ích của báo cáo kiểm toán và thông điệp truyền

tải trong BCKT, tuy nhiên trong phạm vi nghiên cứu này luận án chỉ nghiên cứu

khoảng cách kỳ vọng kiểm toán liên quan đến trách nhiệm KTV trong kiểm toán

BCTC của kiểm toán độc lập.

5. Thiết kế và phương pháp nghiên cứu

Thiết kế nghiên cứu: Nghiên cứu trong luận án này dựa trên mô hình cấu

trúc khái niệm AEG của Porter (1993) và kế thừa một phần từ phương pháp nghiên

cứu được áp dụng trong nghiên cứu của Porter & cộng sự (2012) nhằm mục đích

chính:

3 Nhằm cung cấp bằng chứng thực nghiệm chứng tỏ luôn tồn tại AEG do khoảng cách này được cấu thành từ những khác biệt xuất phát từ vị trí nghề nghiệp của mỗi nhóm đối tượng khảo sát. Mức độ ảnh hưởng từ vị trí nghề nghiệp của mỗi nhóm khảo sát đến từng TNKT cho thấy mức độ khoảng cách không thể thu hẹp được (mức khoảng cách giới hạn).

(i) Kiểm định định nghĩa AEG của Porter (1993) có phù hợp với môi trường

kiểm toán ở Việt Nam thông qua việc xác định có bao nhiêu thành phần AEG và các

TNKT cấu thành nên chúng;

(ii) Xác định cấu trúc và đo lường mức độ AEG nhằm mục đích đối chiếu với

nghiên cứu của Porter & cộng sự (2012). Qua đó, giúp so sánh điểm tương đồng và

khác biệt về cấu trúc và mức độ khoảng cách giữa các quốc gia.

(iii) Nghiên cứu trong luận án tiếp tục phát triển tiếp nghiên cứu của Porter &

cộng sự (2012) theo hai hướng sau:

Một là, liên quan đến định nghĩa về AEG, nghiên cứu trong Luận án này bổ

sung thêm khoảng cách dịch vụ (hay còn gọi khoảng cách nghiên cứu nhu cầu khách

hàng) theo đề xuất trong mô hình cấu trúc AEG của Turner & cộng sự (2010) để

kiểm định xem liệu AEG ở Việt Nam có phải được cấu thành từ bốn thành phần:

khoảng cách dịch vụ (Turner & cộng sự 2010); khoảng cách tăng cường kết quả,

khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực, khoảng cách hợp lý (Porter 1993).

Hai là, bổ sung bước phân tích, kiểm định thống kê để xác định và đo lường

mức độ ảnh hưởng của nghề nghiệp đến thành phần nào trong ba thành phần của

AEG. Qua đó, cung cấp bằng chứng thực nghiệm để trả lời câu hỏi, liệu có phải

AEG luôn tồn tại và không thể thu hẹp hoàn toàn?. Mức độ không thể thu hẹp là bao

nhiêu và tại mức độ này, AEG có ảnh hưởng tiêu cực tới lợi ích của công chúng

không?.

Nghiên cứu của Porter & cộng sự (2012) đã xác định các TNKT cấu thành

nên AEG, cấu trúc các thành phần và mức độ từng khoảng cách được thực hiện đồng

thời tại hai quốc gia UK và NZ. Kết quả nghiên cứu được sử dụng cho mục đích đối

chiếu với nghiên cứu tương tự của bà công bố trong năm 1993 tại NZ và 1999 tại

UK. Tuy nhiên, nghiên cứu này chưa thực hiện các phân tích, kiểm định thống kê để

khẳng định sự khác biệt nghề nghiệp có mức độ ảnh hưởng như thế nào đến các

TNKT cấu thành nên mỗi thành phần AEG.

Ba là, khi xác định TNKT được kỳ vọng hợp lý, nghiên cứu của Porter &

cộng sự (2012) chưa giải thích được một số TNKT do Nhóm KHKT và Nhóm có lợi

ích trực tiếp kỳ vọng là trách nhiệm hợp lý4. Vì vậy, nghiên cứu này sẽ khảo sát và

sử dụng thêm quan điểm của Nhóm KTV làm tiêu chuẩn để giải thích tại sao một số

TNKT được kỳ vọng hợp lý mặc dù chưa được quy định trong các chuẩn mực kiểm

toán hiện hành.

Phương pháp nghiên cứu: Nghiên cứu sử dụng phương pháp nghiên cứu

hỗn hợp, kết hợp giữa định tính và định lượng. Trong đó, nghiên cứu định tính thực

hiện phân tích dữ liệu thứ cấp các văn bản pháp lý, quy định, chuẩn mực nhằm mục

đích xác định từng loại trách KTV liên quan đến công việc kiểm toán hiện đang quy

định như thế nào và phỏng vấn thử để xác định độ tin cậy đối với từng TNKT được

xác định qua phân tích nội dung văn bản và các câu hỏi liên quan tới TNKT của

KTV được tổng hợp từ nghiên cứu trước liên quan.

Tiếp theo, nghiên cứu định lượng được thực hiện qua khảo sát KTV và người

sử dụng BCKT thông qua phỏng vấn trực tiếp và gửi phiếu khảo sát qua mail.

Khung chọn mẫu khảo sát được thiết kế gồm (i) danh sách liệt kê các công ty kiểm

toán độc lập đăng ký hành nghề trong năm 2014 trên trang Web của Hội Kế toán và

Kiểm toán Việt Nam đối với KTV và (ii) danh sách liệt kê các công ty niêm yết và

các công ty đại chúng (bao gồm cả các doanh nghiệp nhà nước giữ cổ phần chi phối)

đối với người sử dụng BCKT.

Kích thước mẫu 1.400 đơn vị mẫu khảo sát, trung bình 350 đơn vị mẫu theo

từng nhóm. Phương pháp chọn mẫu phi xác suất được lựa chọn do đặc thù phân bố

mẫu không đồng đều (KTV và người sử dụng BCKT). Thời gian khảo sát từ tháng

12 năm 2014 đến tháng 4 năm 2015.

Bảng câu hỏi khảo sát kế thừa một phần từ nghiên cứu của Porter & cộng sự

(2012) có chỉnh sửa cho phù hợp môi trường kinh doanh Việt Nam.

Phân tích thống kê phi tham số gồm (i) kiểm định trung bình trong mẫu (T-

test) để xác định nhận thức, quan điểm đánh giá và kỳ vọng của từng nhóm khảo sát

trong việc xác định TNKT nên thực hiện, TNKT được kỳ vọng hợp lý, TNKT do

KTV thực hiện còn hạn chế; (ii) Kiểm định Chi-square để đo lường mức độ ảnh

hưởng của nhóm nghề nghiệp đến quan điểm lựa chọn các TNKT cấu thành nên

4Bà chỉ xác định là các TNKT được kỳ vọng hợp lý cấu thành nên khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực và được ghi nhận trong nghiên cứu là khó có thể giải thích.

khoảng cách hợp lý, khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực và khoảng cách tăng cường

kết quả; tính hệ số Cramer’V để xác định mức độ ảnh hưởng của nhóm nghề nghiệp

đối với từng TNKT cấu thành nên các thành phần của AEG. Qua đó cung cấp bằng

chứng thực nghiệm giải thích được tại sao AEG liên quan đến một số TNKT không

thể thu hẹp được hoàn toàn.. Quy trình nghiên cứu luận án, bảng dưới.

VẤN ĐỀ NGHIÊN CỨU Khám phá các TNKT cấu thành nên các thành phần AEG, xác định các thành phần, cấu trúc AEG và đánh giá khả năng thu hẹp AEG ở VN.

CƠ SỞ LÝ THUYẾT Các nghiên cứu trước liên quan, cơ sở lý luận về AEG, Mô hình, câu hỏi nghiên cứu

NGHIÊN CỨU ĐỊNH TÍNH

1. Phân tích dữ liệu thứ cấp văn bản quy định TNKT của KTV và thiết kế bảng câu hỏi 2. Phỏng vấn thử để hiệu chỉnh bảng bảng câu hỏi khảo sát

NGHIÊN CỨU ĐỊNH LƯỢNG

Nghiên cứu thực nghiệm khoảng cách kỳ vọng kiểm toán

1. Đối tượng khảo sát. 2. Xác định khung chọn mẫu, kích thước mẫu, cỡ mẫu. 3. Lựa chọn phương pháp chọn mẫu. 4. Thực hiện khảo sát. 5. Phân tích dữ liệu. - Bước 1: Xử lý dữ liệu - Bước 2: Sử dụng công cụ thống kê mô tả để trình bày thông tin về các thành viên trong mẫu (tỷ lệ phản hồi, các đặc điểm nhân khẩu học). - Bước 3: Kiểm định T-test trung bình tổng thể mẫu cho từng nhóm đối tượng khảo sát (điểm số, giá trị trung bình, độ lệch chuẩn và khoảng biến thiên) nhằm xác định TNKT cấu thành nên từng thành phần AEG. - Bước 4: Phương pháp xác định các TNKT cấu thành nên AEG. - Bước 5: Đo lường mức độ khoảng cách kỳ vọng kiểm toán. - Bước 6: Kiểm định thống kê phi tham số Chi –square để xác định mối quan hệ giữa nghề nghiệp và các thành phần cấu thành nên AEG, Hệ số Cramer’V để xác định mức độ ảnh hưởng của nhóm nghề nghiệp đối với từng TNKT cấu thành AEG, đánh giá khả năng thu hẹp AEG. 6. Thảo luận kết quả nghiên cứu.

KẾT LUẬN VÀ HÀM Ý CHÍNH SÁCH

Quy trình nghiên cứu của luận án

6. Đóng góp mới của Luận án

- Về mặt lý thuyết:

+ Thứ nhất, luận án đã xác định được cụ thể các trách nhiệm kiểm toán cấu

thành nên từng bộ phận của khoảng cách kỳ vọng - hiện thực kiểm toán gồm:

khoảng cách hợp lý, khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực, khoảng cách tăng cường

kết quả ở Việt Nam phù hợp với định nghĩa về AEG của Porter (1993). Không tồn

tại TNKT nào cấu thành nên khoảng cách dịch vụ như đề xuất trong định nghĩa của

Turner & cộng sự (2010).

+ Thứ hai, kết quả nghiên cứu cung cấp bằng chứng thực nghiệm chứng tỏ có

tồn tại khoảng cách kỳ vọng kiểm toán đáng kể ở Việt Nam. Khoảng cách này được

cấu thành từ ba thành phần chính là khoảng cách hợp lý, khoảng cách hoàn thiện

chuẩn mực và khoảng cách tăng cường kết quả công việc. Mức độ khoảng cách của

mỗi thành phần đóng góp vào AEG tương ứng là 31%, 49%, 20%. Không tồn tại

khoảng cách dịch vụ theo đề xuất định nghĩa của Turner & cộng sự (2010);

+ Thứ ba, qua kiểm định thống kê, nghiên cứu đã xác định được mức độ ảnh

hưởng của nghề nghiệp đến các TNKT cấu thành nên các thành phần AEG. Theo đó

luận án, lần đầu tiên cung cấp bằng chứng thực nghiệm chứng tỏ AEG luôn tồn tại

giữa KTV và người sử dụng BCKT xuất phát từ những khác biệt về vị trí nghề

nghiệp của mỗi cá nhân tham gia khảo sát (luận cứ giải thích dựa trên lý thuyết vai

trò), vai trò người khảo sát, người thu nhận thông tin (luận cứ giải thích dựa trên lý

thuyết hồi ứng người đọc), khác biệt về lợi ích (luận cứ giải thích dựa trên lý thuyết

lựa chọn hợp lý), bất cân xứng thông tin và mâu thuẫn lợi ích (luận cứ giải thích dựa

trên lý thuyết ủy nhiệm). Mức độ ảnh hưởng của nghề nghiệp đến khoảng cách tăng

cường kết quả công việc là 21,7%, khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực là 15% và

khoảng cách hợp lý là 14% và chúng là các mức độ khoảng cách không thể thu hẹp

hoàn toàn.

+ Thứ tư, nghiên cứu cũng bổ sung thêm bằng chứng thực nghiệm củng cố lý

thuyết về AEG là “không có bằng chứng cho thấy các yếu tố kinh tế, chính trị văn

hóa có ảnh hưởng trực tiếp đến AEG” và cũng phù hợp với tiền đề kiểm toán “càng

hiểu biết thấu đáo về kiểm toán thì kỳ vọng của người sử dụng càng hội tụ đến hiện

thực kiểm toán”.

- Về mặt ứng dụng:

+ Thứ nhất, nghiên cứu đã chỉ ra được thực trạng phát triển nghề nghiệp kiểm

toán ở Việt Nam hiện nay, xác định và phân loại các trách nhiệm kiểm toán hiện

hành theo quy định. Thông qua đối chiếu với nghiên cứu của Porter & cộng sự

(2004, 2012), giúp so sánh và đánh giá được mức độ AEG nói riêng và trình độ phát

triển kiểm toán độc lập ở Việt Nam nói chung.

+ Thứ hai, việc chỉ rõ được các trách nhiệm cấu thành nên từng bộ phận của

khoảng cách kỳ vọng - hiện thực kiểm toán giúp xác định được những nguyên nhân

cụ thể tương ứng với từng TNKT và có các giải pháp để điều chỉnh, bổ sung hoặc

sửa đổi kịp thời các TNKT trên nhằm thu hẹp AEG ở Việt Nam. Việc đo lường

được mức độ đóng góp của từng TNKT vào AEG mang lại ý nghĩa thiết thực hơn

khi cung cấp được những chỉ báo cho các cơ quan liên quan xây dựng, thực thi các

chính sách nhằm nâng cao hơn nữa năng lực nghề nghiệp kiểm toán độc lập ở Việt

Nam, nhất là trong bối cảnh nghề nghiệp kiểm toán đã mở cửa hội nhập vào cộng

đồng Asean từ 01/01/2016;

+ Cuối cùng, nghiên cứu cũng giới thiệu được một bộ “thước đo” để xác định

các TNKT cấu thành nên từng thành phần của AEG. Đồng thời đo lường được mức

độ đóng góp cụ thể của từng TNKT vào khoảng cách của mỗi thành phần AEG. Nếu

được áp dụng tiếp tục, kết quả trong các nghiên cứu tiếp theo có ý nghĩa rất lớn khi

có thể đo lường và đánh giá tác động từ những giải pháp thu hẹp AEG cũng như

nâng cao chất lượng kiểm toán trong một khoảng thời gian nhất định.

Như vậy, so với các nghiên cứu của Porter & cộng sự (2012), Fulop (2015)

đã công bố, nghiên cứu này đã bổ sung thêm bước nghiên cứu qua việc kiểm định

ảnh hưởng của yếu tố nghề nghiệp đến AEG và qua đó cung cấp bằng chứng thực

nghiệm khẳng định rằng luôn tồn tại khoảng cách kỳ vọng kiểm toán và các giải

pháp hữu hiệu nhất cũng chỉ thu hẹp AEG đến một mức tối thiểu nhất định. Tuy

nhiên, mức độ khoảng cách tối thiểu này không ảnh hưởng đến uy tín và danh tiếng

của nghề nghiệp kiểm toán và không nhất thiết phải bằng mọi giá để giảm thiểu

khoảng cách này.

7. Cấu trúc của Luận án

Ngoài phần giới thiệu, luận án gồm năm chương, trình bày theo thứ tự và nội

dung chính sau đây:

Phần giới thiệu: Sự cần thiết của nghiên cứu, mục tiêu, câu hỏi nghiên cứu,

đối tượng và phạm vi nghiên cứu, đóng góp cũng như ý nghĩa khoa học và thực tiễn

của luận án.

Chương 1- Tổng quan các nghiên cứu trước liên quan đến AEG.

Tổng quan các nghiên cứu trước trên thế giới và ở Việt Nam, kết quả đạt

được và những vấn đề cần tiếp tục nghiên cứu. Từ đó, chỉ ra khoảng trống lý thuyết

mà đề tài sẽ tập trung giải quyết.

Chương 2- Cơ sở lý thuyết về khoảng cách kỳ vọng kiểm toán.

Đầu tiên, Chương này tìm hiểu lịch sử hình thành và quá trình phát triển của

AEG liên quan đến trách nhiệm của KTV. Tiếp đến, trình bày lý thuyết AEG và các

mô hình khái niệm. Cuối cùng, giới thiệu một số lý thuyết nền nhằm giải thích sự

tồn tại của AEG và mô hình khái niệm sử dụng trong luận án.

Chương 3- Phương pháp nghiên cứu

Chương này, trình bày phương pháp nghiên cứu áp dụng, nguồn dữ liệu, quy

trình ghi chép và phân tích dữ liệu cho từng bước nghiên cứu định lượng.

Chương 4- Phân tích và thảo luận kết quả nghiên cứu

Chương 5- Kết luận và một số hàm ý chính sách thu hẹp khoảng cách kỳ vọng

kiểm toán ở Việt Nam.

CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN CÁC NGHIÊN CỨU TRƯỚC VỀ

KHOẢNG CÁCH KỲ VỌNG KIỂM TOÁN

Chương này được chia thành bốn phần chính. Ngoài phần giới thiệu, phần

thứ hai, tổng kết các nghiên cứu liên quan đến AEG, tiếp đến các nghiên cứu xác

định và đo lường các thành phần cấu thành nên AEG liên quan đến trách nhiệm

kiểm toán viên và kết quả và hạn chế từ các nghiên cứu trước. Phần thứ 3 trình bày

khoảng trống nghiên cứu làm cơ sở lựa chọn đề tài nghiên cứu. Phần cuối cùng, kết

luận chung về vấn đề nghiên cứu.

1.1. Các nghiên cứu liên quan đến AEG

Khi có sự sụp đổ, phá sản hoặc xảy ra gian lận tài chính được phát hiện của

một công ty, tập đoàn nào đó nhưng không được KTV phát hiện hoặc cảnh báo cho

người sử dụng BCKT. Câu hỏi thường xuyên được lặp lại “Kiểm toán viên đã ở

đâu?”, điều này ngụ ý rằng, nghề nghiệp kiểm toán đã không hoàn thành trách

nhiệm được công chúng ủy thác. Tuy nhiên, KTV và các doanh nghiệp kiểm toán

cho rằng, mình đã thực hiện đúng trách nhiệm và nghĩa vụ theo quy định. Vấn đề là

công chúng đang hiểu sai về trách nhiệm của KTV và qua đó đặt niềm tin quá mức

đối với vai trò của kiểm toán. Nhiều nghiên cứu đã chỉ ra những quan điểm trái

ngược giữa nghề nghiệp kiểm toán và người sử dụng BCKT. Vậy đâu là “nút thắt”

để tháo gỡ những mâu thuẫn này. Chúng liên quan gì đến niềm tin và kỳ vọng của

công chúng hay nhu cầu hợp lý của họ về vai trò kiểm toán. Cả giới hàn lâm và nghề

nghiệp bắt đầu tiếp cận và xác định chính AEG là nút thắt. Vì vậy, hiểu rõ, giải thích

và có giải pháp thu hẹp AEG đã trở thành một chủ đề khá “thời sự” nhất là trong

giai đoạn hiện nay. Khởi đầu, các nghiên cứu cố gắng thiết lập một định nghĩa đầy

đủ về AEG thông qua xác định các thành phần, cấu trúc và mức độ AEG. Một số

khác, tiến hành nghiên cứu thực nghiệm để cung cấp bằng chứng sự tồn tại AEG

giữa KTV và người sử dụng BCKT nhằm đi đến kết luận rằng, khác biệt về nhận

thức quan điểm là một thuộc tính cố hữu trong mỗi cá nhân và nhóm người do đó,

AEG tồn tại là tất yếu khách quan. Tuy nhiên, AEG quá lớn sẽ có những tác động

tiêu cực đến uy tín của nghề nghiệp kiểm toán dưới góc nhìn xã hội. Có thể liệt kê

và phân loại các nghiên cứu điển hình liên quan đến AEG như sau:

1.1.1. Các nghiên cứu nhằm mục đích xây dựng định nghĩa về AEG.

Các nghiên cứu này tập trung vào việc tìm hiểu, giải thích và xây dựng khái

niệm khoảng cách kỳ vọng kiểm toán dựa trên các lý thuyết nền thuộc lĩnh vực khoa

học xã hội, điển hình là các nghiên cứu của (Liggio 1974; Cohen 1978; AICPA

1993; Guy & Sullivan 1988; Humphrey & cộng sự 1993; Monroe & Woodliff 1993;

Porter & cộng sự 1993, 2004, 2012). Tuy nhiên, không có nhiều đồng thuận về định

nghĩa AEG (Koh & Woo 1998; Ojo 2006). Bên cạnh đó, một số nghiên cứu đề xuất

khái niệm dựa trên một số lý thuyết nền thuộc các lĩnh vực khoa học khác, chẳng

hạn, Turner & cộng sự (2010) thiết lập mô hình AEG dựa trên mô hình cung cấp

dịch vụ, trong khi đó, Al-Alimi & Katdare (2013), tiếp cận mô hình nhân quả để xây

dựng định nghĩa về AEG. Mặc dù vậy, các học giả, nhà nghiên cứu hay các tổ chức

nghề nghiệp đều thống nhất ba điểm chung. Một là, AEG xuất hiện, tồn tại cùng với

nghề nghiệp kiểm toán. Hai là, AEG là sự khác biệt giữa kỳ vọng của công chúng

đối với nghề nghiệp kiểm toán và nhận thức (quan điểm đánh giá) của công chúng

về kết quả công việc mà kiểm toán việc thực hiện. Ba là, khoảng cách này tồn tại

liên quan đến vai trò và trách nhiệm của KTV, mục tiêu, chức năng kiểm toán, tính

độc lập của KTV, mức độ tin cậy và hữu ích của báo cáo kiểm toán và thông điệp

truyền tải trong BCKT. Tuy nhiên, vẫn tồn tại một số quan điểm khác biệt liên quan

đến định nghĩa về AEG xoay quanh ba câu hỏi chính sau:

Thứ nhất, AEG liên quan đến trách nhiệm của kiểm toán viên được xác định

dựa trên kỳ vọng và quan điểm của nhóm đối tượng nào?. Ủy ban Cohen (gọi tắt Ủy

ban trách nhiệm Cohen do AICPA thành lập) trong báo cáo năm 1978 của mình đã

định nghĩa về AEG “là khoảng cách giữa những gì mà công chúng đòi hỏi và mong

muốn và những gì KTV có thể thực hiện một cách hợp lý”. Theo định nghĩa của Ủy

ban Cohen, khoảng cách này được xác định dựa trên kỳ vọng và quan điểm của công

chúng. Một bên, công chúng kỳ vọng (mong muốn), bên còn lại là quan điểm của họ

đối với các trách nhiệm kiểm toán (công việc mà KTV) có thể và có khả năng thực hiện (kỳ vọng hợp lý của công chúng)5.

Trong khi đó, Guy & Sullivan (1988) định nghĩa AEG thông qua vai trò và

trách nhiệm của KTV “AEG là khoảng cách giữa những gì công chúng tin là thuộc

trách nhiệm của KTV và những gì KTV tin là thuộc trách nhiệm của mình”. Theo

định nghĩa này, khoảng cách này được xác định dựa trên quan điểm của công chúng

và quan điểm của KTV. Sự khác biệt trong quan điểm giữa hai bên về trách nhiệm, công việc của KTV phải thực hiện6 - không phải kỳ vọng của công chúng về TNKT

mà kiểm toán viên nên thực hiện (theo định nghĩa của Ủy ban Cohen). Kết quả này

hàm ý rằng, AEG luôn tồn tại và không thể thu hẹp do quan điểm của nhóm phụ

thuộc vào kinh nghiệm, mức độ hiểu biết và lợi ích của mỗi cá nhân trong nhóm.

Chúng có nguồn gốc từ nhận thức của mỗi cá nhân. Mặc dù định nghĩa của Guy &

Sullivan (1988) cho thấy khác biệt với định nghĩa của Ủy ban Cohen như trên nhưng

định nghĩa của Guy & Sullivan (1988) chưa chỉ ra khoảng cách giữa kỳ vọng hay

mong muốn của công chúng so với quan điểm của chính họ về vai trò và trách

nhiệm hợp lý của KTV.

Porter (1993) cho rằng, cả hai định nghĩa trên đều chưa đầy đủ, mỗi định

nghĩa mới chỉ xác được một thành phần của AEG. Định nghĩa của Ủy ban Cohen

chính là thành phần khoảng cách hợp lý giữa một bên là kỳ vọng của công chúng về

trách nhiệm KTV nên thực hiện và một bên là quan điểm của họ về trách nhiệm hợp

lý mà KTV có thể và có khả năng thực hiện (kỳ vọng hợp lý). Trong khi định nghĩa

của Guy & Sullivan (1988), chính là một thành phần cấu thành nên khoảng cách

hiện thực trong định nghĩa của Bà. Tuy nhiên, Porter (1993) khẳng định rằng, AEG

5 Kỳ vọng của công chúng đối với nghề nghiệp kiểm toán nói chung trong luận án này thể hiện sự mong muốn của họ đối với trách nhiệm hoặc công việc KTV nên thực hiện. Kỳ vọng hợp lý của công chúng đối với nghề nghiệp kiểm toán nói chung trong luận án này thể hiện quan điểm (nhận thức) của họ đối với trách nhiệm hoặc công việc KTV có thể thực hiện 6 Trách nhiệm kiểm toán, KTV phải thực hiện trong luận án này được hiểu là trách nhiệm, công việc đã đượng quy định mà nghề nghiệp kiểm toán phải tuân thủ hoặc đáp ứng

cấu thành từ sự khác biệt giữa kỳ vọng của công chúng đối với trách nhiệm KTV

nên thực hiện và quan điểm đánh giá của họ đối với kết quả thực hiện công việc hoặc trách nhiệm của KTV7, gọi chung là khoảng cách kỳ vọng - hiện thực. Trong

đó, Bà loại bỏ quan điểm của KTV khi đo lường kết quả công việc của chính họ để

đảm bảo tính khách quan.

Ngoài việc thừa nhận AEG liên quan đến trách nhiệm và công việc của KTV,

một số nghiên cứu khác cho rằng AEG cũng liên quan đến các chủ đề như (i) thông

điệp được truyền tải bởi BCKT (Monroe & Woodliff 1993), (ii) mức độ đảm bảo

nghề nghiệp kiểm toán có thể cung cấp (Epstein & Geiger 1994), (iii) chất lượng

dịch vụ kiểm toán (ASCPA & ICAA 1994) (iv) mức độ tin cậy, hữu ích của báo cáo

kiểm toán (v) tính độc lập của KTV.

Thứ hai, AEG được cấu thành từ các thành phần nào?. Như trình bày trên,

mặc dù có nhiều nghiên cứu xây dựng định nghĩa AEG nhưng các nghiên cứu này

không (i) định nghĩa cụ thể điểm khởi đầu của AEG là chất lượng dịch vụ thực tế mà

KTV cung cấp so với chuẩn mực quy định hiện hành hay so với kỳ vọng hợp lý của

công chúng và (ii) kết quả đánh giá chất lượng dịch vụ thực tế do KTV cung cấp

theo quan điểm của KTV hay công chúng. Do chưa xác định được AEG được cấu

thành từ các thành phần nào. Hướng tiếp cận khác trong nghiên cứu về AEG bắt đầu

từ việc định nghĩa AEG là gì được khởi xướng vào năm 1988 bởi Hội kiểm toán

viên công chứng Canada (CICA). Trong báo cáo của Ủy ban MacDonald do CICA

thành lập đã đề xuất hai thành phần cấu thành nên AEG là (i) khoảng cách kết quả

và (ii) khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực. Porter (1993), phát triển tiếp mô hình

này, nhưng bà cho rằng AEG phải được cấu thành từ hai thành phần chính như

chính tên gọi của định nghĩa là khoảng cách kỳ vọng và khoảng cách hiện thực.

Khoảng cách hiện thực gồm hai thành phần (i) khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực

và (ii) khoảng cách tăng cường kết quả. Khoảng cách hợp lý được cấu thành từ

7 Trong luận án này, sử dụng thuật ngữ “quan điểm đánh giá của công chúng” chỉ kết quả đánh giá mức độ hoàn thành công việc hay trách nhiệm của KTV trong thực tế qua nhận thức, hiểu biết của công chúng.

TNKT được công chúng kỳ vọng bất hợp lý, khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực cấu

thành từ những TNKT công chúng kỳ vọng hợp lý nhưng KTV không thực hiện

hoặc chưa có quy định bắt buộc KTV. Khoảng cách tăng cường kết quả cấu thành từ

những TNKT mà KTV chưa đáp ứng được quy định. Như vậy, ngoài việc kết hợp

hai thành phần khoảng cách (khoảng cách hợp lý theo định nghĩa của Ủy ban Cohen

và thành phần khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực theo định nghĩa Guy & Sullivan

(1988)), Porter (1993) còn bổ sung thêm một thành phần khoảng cách thuộc khoảng

cách hiện thực là khoảng cách tăng cường kết quả. Cách xác định các thành phần

AEG trong định nghĩa của Porter (1993) không những khá đầy đủ mà còn chỉ ra

được mối liên hệ của các thành phần khoảng cách đến các khía cạnh như chất lượng

dịch vụ kiểm toán (liên quan khoảng cách hiện thực), kỳ vọng bất hợp lý liên quan

đến nhận thức chưa đầy đủ hoặc thiếu hiểu biết của công chúng (khoảng cách hợp

lý). Tuy nhiên, định nghĩa của Bà vẫn chưa giải thích được liệu có tồn tại thành phần

khoảng cách liên quan đến quan điểm giữa một bên là KTV và một bên là công

chúng về kết quả công việc KTV đã thực hiện và khoảng cách liên quan đến giữa

một bên là dịch vụ mà nghề nghiệp kiểm toán đã cung cấp có đúng nhu cầu của

công chúng không. Turner & cộng sự (2010) bổ sung thêm thành phần khoảng cách

cung cấp dịch vụ so với mô hình khái niệm của Porter (1993). Tuy nhiên, nghiên

cứu không cung cấp phương pháp đo lường cũng như bằng chứng thực nghiệm chỉ

ra tồn tại khoảng cách này.

Thứ ba, AEG được đo lường như thế nào?. Hầu hết các nghiên cứu về AEG

chỉ cung cấp bằng chứng thực nghiệm khẳng định tồn tại AEG mà chưa đo lường cụ

thể chúng ngoại trừ nghiên cứu của Porter & cộng sự (1993, 2004, 2012). Do hướng

tiếp cận của các nghiên cứu này tập trung vào việc khám phá các chủ đề liên quan

đến nghề nghiệp kiểm toán.

1.1.2. Các nghiên cứu thực nghiệm khẳng định tồn tại AEG.

Các nghiên cứu thực nghiệm tiến hành khảo sát sự tồn tại khoảng cách kỳ

vọng trong các bối cảnh khác nhau. Chúng bao gồm Lee (1970); Humphrey & cộng

sự (1993); Porter & cộng sự (2004, 2012) ở UK; Baron & cộng sự (1977); Lowe

(1994); Epstein & Geiger (1994) và McEnroe & Martens (2001) ở Hoa Kỳ; Beck

(1973), Monroe & Woodliff (1994); Gay & cộng sự (1997) và Schelluch & Gay

(2006) ở Úc; Porter (1993); Porter (2004, 2012) ở New Zealand; Dixon & cộng sự

(2006) ở Ai Cập; Haniffa & Hudaib (2007) ở A Rập; Sidani & cộng sự (2007) ở

Lebanon; Omid Pourheydari & Mina Abousaiedi (2011) ở Iran; Onumah & cộng sự

(2009) ở Tây Phi; Bogdanovičiūtė (2011) ở Lithuania; Best & cộng sự. (2001) ở

Singapore; Lin & Chen (2004) ở Trung Quốc; Fadzly & Ahmed (2004) và Lee &

cộng sự (2007) ở Malaysia; Fulop (2015) ở Hungary. Từ kết quả thực nghiệm (mục

đích thứ nhất), hầu hết các nghiên cứu này nhằm mục đích thứ hai là xác định các

nguyên nhân, yếu tố cấu thành nên AEG, qua đó gợi ý các giải pháp để thu hẹp AEG

và thông qua đó (mục đích thứ ba) là cung cấp bằng chứng thực nghiệm trả lời cho

câu hỏi liệu những khác biệt về chính trị, kinh tế và văn hóa có tác động trực tiếp

đến AEG hay không?.

Hầu hết các nghiên cứu về AEG đều thực hiện điều tra xã hội học dựa trên

các bảng câu hỏi nhằm đo lường quan điểm và mong muốn của đối tượng khảo sát.

Người đầu tiên, thiết kế và sử dụng bảng câu hỏi khảo sát liên quan đến AEG trong

nghiên cứu của mình là Lee (1970). Bảng khảo sát được thiết kế gồm 13 câu hỏi

tương ứng với 13 mục tiêu nhằm đo lường nhận thức của KTV và người sử dụng

BCKT. Các nghiên cứu tiếp theo mở rộng nghiên cứu của Lee (1970) theo hai

hướng chính, một là, kế thừa và phát triển bảng câu hỏi khảo sát của Lee nhưng mở

rộng sang các khía cạnh khác của AEG chẳng hạn, vai trò và TNKT của KTV, chức

năng kiểm toán, mức độ tin cậy (hoặc đảm bảo) của kiểm toán, mức độ hữu ích của

BCKT và tính độc lập của KTV. Mặc dù, số lượng câu hỏi khảo sát có thay đổi hoặc

được phân loại lại theo từng khía cạnh của AEG, nhưng các nghiên cứu này hầu hết

đều sử dụng phương pháp phân tích thống kê để kiểm định sự khác biệt trong quan

điểm của các nhóm đối tượng tham gia khảo sát như Chi -Square, ANOVA, T-

Test… Hai là, kế thừa và xây dựng bảng câu hỏi khảo sát nhưng nhằm mục đích xác

định các thành phần cấu thành nên AEG và mức độ khoảng cách của chúng. Nghiên

cứu dạng này thường tập trung vào trách nhiệm của KTV, điển hình là nghiên cứu

của Porter & cộng sự (1993, 2004, 2012).

Điểm khác biệt chính trong các bảng câu hỏi khảo sát giữa các nghiên cứu

trên phụ thuộc vào từng mục đích nghiên cứu chẳng hạn, xây dựng khái niệm AEG

hay nghiên cứu thực nghiệm về sự tồn tại AEG và mức độ ảnh hưởng của chúng đến

nghề nghiệp kiểm toán. Các nghiên cứu nghiêng về hướng xây dựng và kiểm định

khái niệm, câu hỏi khảo sát không được phân loại theo từng yếu tố cụ thể chẳng hạn

như mục tiêu kiểm toán, TNKT của KTV, mức độ tin cậy, mức độ hữu ích…v.v,

điển hình là nghiên cứu của Humphrey & cộng sự (1993); Porter & cộng sự (1993,

2004, 2012); Lin & Chen (2004)…. Tuy nhiên, các nghiên cứu thiên về hướng

khẳng định sự tồn tại AEG thường phân loại các câu hỏi khảo sát thành từng yếu tố

(mức độ đảm bảo của kiểm toán, mức độ hữu ích, mức độ tin cậy…) nhằm xây dựng

và kiểm định giả thuyết nghiên cứu. Tổng hợp các kết quả nghiên cứu đã cung cấp

bằng chứng thực nghiệm chỉ ra sự tồn tại AEG giữa các nhóm đối tượng khảo sát

liên quan đến các khía cạnh khác nhau của nghề nghiệp kiểm toán và các nguyên

nhân ảnh hưởng:

Thứ nhất, tồn tại AEG liên quan đến vai trò, chức năng và mục tiêu kiểm toán

được phát hiện trong nghiên cứu của (Lee 1970; Humphrey & cộng sự 1993) ở Anh,

(Lowe 1994 và Epstein & Geiger 1994) ở Hoa kỳ và một số quốc gia khác. Khoảng

cách này hình thành do thiếu hiểu biết và nhận thức sai về mục tiêu kiểm toán giữa

tất cả các nhóm khảo sát, bao gồm cả KTV (Lee 1970). Mặc dù vậy, trái với kỳ

vọng của Lee, sự hiểu biết của KTV về mục tiêu kiểm toán có rất ít sự khác biệt so

với sự hiểu biết của KHKT (giám đốc, thư ký, kế toán) và nhóm lợi ích liên quan.

Hai mươi năm sau, Humphrey & cộng sự (1993) đã tiến hành khảo sát đối với KTV,

KHKT và người sử dụng BCKT hay còn được gọi nhóm có lợi ích (nhà phân tích

đầu tư, ngân hàng và ký giả tài chính) ở Anh vào năm 1990 về trách nhiệm KTV,

mục tiêu kiểm toán và kết quả kiểm toán. Đáng ngạc nhiên, ngoài nhóm KHKT và

người sử dụng BCKT nhận thức không đúng về mục tiêu kiểm toán, phần lớn KTV

cũng có nhận thức sai tương tự kết quả phát hiện trong nghiên cứu của Lee (1970).

Ngoài việc công chúng có kỳ vọng không hợp lý (theo cách gọi của Lee 1970) do

nhận thức sai về mục tiêu kiểm toán so với những gì mà nghề nghiệp kiểm toán vốn

dĩ đang cung cấp. Việc KTV cũng hiểu sai về mục tiêu kiểm toán cho thấy rằng, tồn

tại khoảng cách kiểm toán nhất định giữa quy định và thực tiễn kiểm toán.

Bên cạnh đó, khoảng cách về mục tiêu, vai trò và chức năng kiểm toán tồn tại

chịu ảnh hưởng từ vị trí nghề nghiệp của mỗi nhóm đối tượng khảo sát. KTV có thể

nhận biết được nhiều hơn vai trò hạn chế của mình so với KHKT và người sử dụng

BCKT nhưng KTV luôn đánh giá kết quả công việc của mình cao hơn đối tượng

khác (Humphrey & cộng sự 1993). Tương tự, Lowe (1994) và Epstein & Geiger

(1994) thực hiện hai cuộc khảo sát độc lập nhau ở Hoa Kỳ và cũng nhận định rằng,

người sử dụng BCKT mong đợi nghề nghiệp kiểm toán cung cấp nhiều giá trị hơn

những gì mà KTV tin rằng họ có thể cung cấp. Sự khác biệt trong nhận thức và đánh

giá giữa KTV và người sử dụng BCKT tồn tại do KTV luôn có đầy đủ thông tin hữu

ích hơn so với các nhóm đối tượng khác bởi chính họ là nguồn tạo thông tin (lý

thuyết bất đối xứng thông tin). Bằng chứng tương tự cũng được tìm thấy tại

Singapore, quốc gia thuộc châu Á trong nghiên cứu của Sidani & cộng sự (2007), tại

Lebanon một quốc gia thuộc Châu phi, nghiên cứu của và Hassink & cộng sự (2009)

ở Tây Phi, Bogdanovičiūtė (2011) ở Lithuania... Nguyên nhân chính giải thích sự

khác biệt giữa hai nhóm đối tượng khảo sát là KTV và người sử dụng BCKT do

nhận thức không đầy đủ (Martinis & cộng sự 2000; Hassink & cộng sự 2009;

Bogdanovičiūtė 2011) và do cả hai nhóm đều nhìn nhận nghề nghiệp kiểm toán ở

mức không quan trọng như nhau Sidani & cộng sự (2007). Trái với nghiên cứu của

Sidani & cộng sự (2007), trong nghiên cứu được thực hiện tại Trung Quốc, Lin &

Chen (2004) đã chỉ ra, hầu hết các nhóm khảo sát đều đồng thuận với nhận định

kiểm toán có vai trò tích cực trong nền kinh tế Trung Quốc trong việc nâng cao tính

trung thực và mức độ tin cậy BCTC, tuy nhiên, tồn tại khác biệt trong nhận thức về

mục tiêu kiểm toán. Kết quả này cho thấy một thực trạng là (i) AEG luôn tồn tại do

khác biệt về nhận thức giữa các nhóm, do vị trí nghề nghiệp giữa các nhóm tạo nên

hiện tượng bất cân xứng thông tin, do đó, khó có thể thu hẹp hoàn toàn khoảng cách

này và (ii) chất lượng dịch vụ kiểm toán được cung cấp tại nhiều quốc gia chưa đáp

ứng được yêu cầu hoặc kỳ vọng hợp lý của công chúng và (iii) công chúng luôn tin

và kỳ vọng rằng, nghề nghiệp kiểm toán có vai trò giám sát xã hội (Monroe &

Woodliff 1994)

Thứ hai, AEG tồn tại liên quan đến mức độ đảm bảo, tin cậy của nghề nghiệp

kiểm toán và mức độ hữu ích của BCKT. Ngoài việc thiết kế các câu hỏi khảo sát

được phân loại theo từng khía cạnh trên, các nghiên cứu liên quan đến chủ đề này

tập trung xem xét ảnh hưởng từ hình thức BCKT (dạng ngắn hay dài), thuật ngữ sử

dụng trong BCKT, loại ý kiến trong BCKT và trong các dạng báo cáo bảo đảm khác

để kiểm tra nhận thức của mỗi nhóm đối tượng khảo sát (Monroe & Woodliff 1994;

Schelluch 1996; Low 1984; Low & cộng sự 1988; Best 2001; Gay & cộng sự1998;

Schelluch & Gay 2006; Schelluch & Gay 2006).

BCKT dạng ngắn có ảnh hưởng đến đánh giá về mức độ tin cậy và hữu ích

của người sử dụng. Các nghiên cứu của Low (1984), Low & cộng sự (1988),

Schelluch (1996), Best (2001) đều cho rằng, việc sử dụng BCKT dạng ngắn góp

phần vào sự tồn tại AEG và tiếp tục kêu gọi nên chuyển sang BCKT dạng dài để

giảm thiểu chúng.

Monroe & Woodliff (1994), đã kiểm tra việc thay đổi từ ngữ trong BCKT có

ảnh hưởng đến AEG giữa KTV và người sử dụng BCTC (kế toán, giám đốc, chủ nợ,

các cổ đông và sinh viên thương mại) liên quan đến: trách nhiệm KTV, mức độ tin

cậy của BCKT, triển vọng tương lai của KHKT trên cơ sở 22 câu hỏi khảo sát tương

ứng với hai dạng BCKT (dạng cũ và dạng mới). Kết quả nghiên cứu cho thấy tồn tại

khoảng cách thông tin trên BCKT khi sử dụng các thuật ngữ khác nhau. Những thay

đổi trong BCKT mới có ảnh hưởng quan trọng đến niềm tin về mục tiêu của một

cuộc kiểm toán và trách nhiệm của KTV. Việc sửa đổi từ ngữ trong BCKT cũ giúp

loại bỏ một vài sự khác biệt nhưng cũng tạo ra một vài khác biệt mới về niềm tin đối

với các thông điệp được truyền tải từ BCKT. Kết quả này cho thấy, ảnh hưởng của

các thông tin trình bày trong BCKT đến quyết định kinh tế của người sử dụng, tuy

nhiên mức độ ảnh hưởng và tầm quan trọng của chúng không chỉ phụ thuộc vào các

từ ngữ chứa đựng trong BCKT mà còn phụ thuộc vào vai trò và hiểu biết của người

sử dụng BCKT cũng như môi trường tương tác giữa BCKT với kiến thức, kinh

nghiệm, cảm xúc người đọc dẫn đến cách thức giải thích khác nhau. dẫn đến cách

hiểu và sử dụng khác nhau (Scott, 1994).Tương tự, Gay & cộng sự (1998), cũng

phát hiện tồn tại khác biệt trong nhận thức về mức độ tin cậy của thông tin tài chính

và mức độ đảm bảo được cung cấp từ báo cáo soát xét và BCKT. So với người sử

dụng BCKT, KTV nhận thức mức độ đảm bảo, mức độ tin cậy và sự hữu ích về

thông tin tài chính được soát xét và kiểm toán cao hơn so với người sử dụng. Dựa

trên giả định (trong lý thuyết hồi ứng của người đọc), người đọc BCKT không thụ

động mà chủ động trong việc giải thích văn bản dựa trên triết lý, mục đích của riêng

mình. Hiển nhiên, KTV phải tin rằng thông tin do mình cung cấp phải tin cậy và hữu

ích hơn so với người sử dụng. Sự khác biệt trong nhận thức giữa nhóm đối tượng

người sử dụng BCKT cũng cho thấy, sự mơ hồ trong cách sử dụng một số thuật ngữ

cho nhiều mục đích khác nhau cũng đóng góp vào sự khác biệt trong nhận thức giữa

các nhóm. Ngoài ra, việc KTV cung cấp cùng một lúc nhiều loại dịch vụ bảo đảm

với nhiều dạng ý kiến và báo cáo khác nhau tạo nên hiệu ứng pha loãng thông tin,

giảm chất lượng thông tin cung cấp cho người sử dụng. Nghiên cứu của Schelluch &

Gay (2006) cũng đã chỉ ra điều tương tự từ quan điểm của nhóm cổ đông (người sử

dụng BCKT) cho rằng, ý kiến phủ định của KTV trong báo cáo soát xét có thể làm

cho người đọc lo lắng và có thể không đáp ứng yêu cầu của thị trường. Nhiều nghiên

cứu khác được thực hiện tại các quốc gia khác nhau cũng cung cấp bằng chứng

tương tự, chẳng hạn, tại Việt Nam, Nguyễn Quốc Kịp (2015) nghiên cứu AEG liên

quan đến 30 trách nhiệm kiểm toán viên nhằm xác định sự tồn tại AEG về trách

nhiệm KTV, đồng thời tìm hiểu nguyên nhân và đề xuất các giải pháp để thu hẹp

AEG, Ngô Thị Thúy Quỳnh (2015) nghiên cứu AEG liên quan đến 13 TNKT và

nghiên cứu các nhân tố: kiến thức kiểm toán, số năm kinh nghiệm, lĩnh vực hoạt

động có ảnh hưởng đến kỳ vọng kiểm toán của nhà quản lý, từ đó đưa ra các giải

pháp để giảm thiểu khoảng cách. Vũ Hữu Đức & Võ Thị Như Nguyệt (2012) nghiên

cứu AEG liên quan đến (i) nhận thức về mục đích và hạn chế của kiểm toán, (ii)

nhận thức về các thuật ngữ kỹ thuật sử dụng trên BCKT. Kết quả nghiên cứu cho

thấy tồn tại khoảng cách thông tin giữa các nhóm KTV, nhân viên tín dụng và nhà

đầu tư. Porter & cộng sự (2012) cũng chỉ ra phát hiện tương tự trong nghiên cứu tại

Anh và New Zealand. Tuy nhiên, bên cạnh đó, một vài nghiên cứu cho thấy bằng

chứng trái ngược, Omid Pourheydari và Abousaiedi (2011) khảo sát AEG ở Iran

giữa KTV và người sử dụng BCKT. Kết quả nghiên cứu chỉ ra rằng, không có khác

biệt quan trọng giữa nhận thức của người sử dụng và KTV liên quan đến mức độ tin

cậy được cung cấp bởi kiểm toán và sự hữu ích của BCTC đã kiểm toán cho việc ra

quyết định, giám sát và đánh giá việc quản lý doanh nghiệp.

Cũng liên quan đến mức độ đảm bảo của kiểm toán, mức độ tin cậy và hữu

ích của BCKT, một số nghiên cứu thiết kế các câu hỏi khảo sát theo ba khía cạnh

trên nhằm xác định quan điểm của từng nhóm đối tượng khảo sát dựa trên thang đo

liker, chẳng hạn, Rosenfied & Lorenson (1974); Young (1997); Epstein & Geiger

(1994); McEnroe & Martens (2001); Joseph Mensah Onumah & cộng sự (2009)...

Kết quả của các nghiên cứu trên đều chỉ ra tồn tại AEG liên quan đến mức độ đảm

bảo của kiểm toán, mức độ tin cậy và hữu ích của BCKT. Đặc biệt, người sử dụng

tin rằng xem BCKT như là “toa thuốc chữa hết bệnh” (Epstein & Geiger 1994;

Mensah Onumah & cộng sự (2009), trong khi các nhà phân tích tài chính tin rằng,

BCKT cung cấp chỉ số về mức độ chính xác của BCTC. Nhiều trường hợp, người

sử dụng BCKT cho rằng, KTV đảm bảo công ty được quản lý tốt. Tương tự, kết quả

nghiên cứu của McEnroe & Martens (2001) cũng chỉ ra rằng, nhà đầu tư có kỳ vọng

cao hơn KTV liên quan đến sự đảm bảo trên các khía cạnh: phát hiện gian lận và vi

phạm pháp luật, hệ thống KSNB. Nghiên cứu này được thực hiện vào năm 1999, 10

năm sau khi ban hành Chuẩn mực kiểm toán SASs và SAS 82, mặc dù, các chuẩn

mực đã được ban hành để làm rõ trách nhiệm của KTV trong việc phát hiện gian

lận, nhưng không hiệu quả, bởi vì công chúng không tiếp cận những chuẩn mực này.

Như vậy, hầu hết các nghiên cứu về AEG liên quan đến mức độ đảm bảo

kiểm toán, mức độ tin cậy và hữu ích của BCKT đều chỉ ra tồn tại AEG liên quan

đến các khía cạnh này nhưng với mức độ khác nhau tại mỗi quốc gia thực hiện khảo

sát. Nguyên nhân theo Rosenfied & Lorenson (1974), BCKT đặt quá nhiều tham

vọng về trách nhiệm của KTV đảm bảo BCTC được lập và trình bày hợp lý theo các

nguyên tắc kế toán chung được thừa nhận nhưng các thuật ngữ “trình bày hợp lý” và

“trung thực”sử dụng để mô tả trách nhiệm của KTV trong BCKT khá mơ hồ. Theo

Young (1997), ý kiến của KTV được trình bày trong BCKT có thể được diễn giải

theo các cách khác nhau và ngụ ý khác nhau về trách nhiệm của KTV. Chẳng hạn,

liệu BCTC có được xem là đã trình bày hợp lý nếu KTV không phát hiện được gian

lận hoặc việc phân loại nghiệp vụ không chính xác. Một phần nguyên nhân xuất

phát từ phía người sử dụng do khác biệt về kiến thức, kinh nghiệm và mục đích sử

dụng BCKT. Dựa trên lý thuyết hồi ứng người đọc, AEG xuất phát từ phía người sử

dụng BCKT khó thu hẹp hơn so với nguyên nhân đến từ phía nghề nghiệp kiểm

toán.

Thứ ba, AEG liên quan đến trách nhiệm kiểm toán của KTV. Hầu hết các

nghiên cứu AEG đều coi TNKT như là một thành tố chính cấu thành nên AEG

(Beck 1973; Best & cộng sự 2001; McEnroe & Martens 2001; Lin & Chen 2004;

Fadzly & Ahmed 2004; Porter & cộng sự 2004, 2012; Dixon & cộng sự 2006;

Sidani & cộng sự 2007; Abousaiedi 2011; Bogdanovičiūtė 2011; Fulop 2015). Có

thể nói chính những thất bại đối với nghề nghiệp kiểm toán đặt ra những vấn đề cần

giải quyết liên quan đến TNKT của KTV thu hút cả giới nghiên cứu và nghề nghiệp

tìm hiểu về AEG. Trong số những TNKT được quy định hoặc được công chúng kỳ

vọng, TNKT liên quan đến phát hiện, báo cáo gian lận, sai sót là một trong những

chủ đề trung tâm được bàn luận nhiều nhất. Chẳng hạn, đầu thập niên 1920, khoảng

80% các công ty niêm yết tại sàn giao dịch chứng khoán New York đã thuê kiểm

toán, dù điều này không bắt buộc. Chính vì không có quy định trên, nên trong giai

đoạn này, hoạt động kiểm toán độc lập phụ thuộc vào các khách hàng và những

phán quyết của Tòa án. Trách nhiệm chính của KTV là phát hiện các gian lận và sai

sót của người quản lý nhằm đáp ứng yêu cầu người chủ sở hữu. Nhưng kỳ vọng của

chủ sở hữu luôn cao hơn những gì KTV nghĩ, chẳng hạn, chủ sở hữu cho rằng, KTV

phải phát hiện mọi gian lận và sai sót trong hoạt động của doanh nghiệp và nếu có

sai phạm thì KTV phải chịu trách nhiệm. Trái lại, KTV và cơ quan luật pháp lúc đó

không nghĩ như vậy, ví dụ, một tòa án của Anh đã ra phán quyết năm 1896 liên quan

đến vụ kiện: “KTV không phải là thám tử, anh ta là chỉ một người giám sát nhưng

không phải là chó săn” để bác bỏ cáo buộc KTV phải có trách nhiệm bồi thường

thiệt hại. Năm 1972, Beck (1973) đã tiến hành khảo sát ở Úc với mục tiêu tương tự

như nghiên cứu của Lee (1970) ở Anh. Kết quả nghiên cứu chỉ ra rằng, dịch vụ kiểm

toán mà các cổ đông kỳ vọng lớn hơn nhiều so với hầu hết KTV nhận thức hợp lý

hoặc có thể cung cấp được. Ví dụ, người khảo sát muốn KTV đảm bảo rằng không

còn gian lận trong công ty (93%), tình hình tài chính công ty lành mạnh (81%), việc

quản lý của công ty là hữu hiệu (71%). Dựa trên các phát hiện của mình, Ông đã kết

luận rằng các cổ đông ở Úc trong năm 1973 nhận được mức độ đảm bảo phi lý từ

kết quả kiểm toán trên phạm vi rộng khắp (tồn tại AEG).

Một số nghiên cứu cung cấp bằng chứng thực nghiệm chứng tỏ tồn tại

khoảng cách kỳ vọng đáng kể liên quan đến các TNKT (i) ngăn ngừa và phát hiện

gian lận; (ii) trách nhiệm của KTV ghi chép, lưu trữ hồ sơ, sổ sách kế toán; (iii)

trong việc lựa chọn các thủ tục kiểm toán, (iv) đánh giá về sự phù hợp của hệ thống

kiểm soát nội bộ; (v) trách nhiệm pháp lý của KTV (Schelluch & cộng sự 1996; Best

& cộng sự 2001 và Fadzly & Ahmad 2004; Lin & Chen 2004; Dixon & cộng sự

2006; Joseph Mensah Onumah & cộng sự 2009; Omid Pourheydari và Abousaiedi

2011; Bogdanovičiūtė 2011).

Kết quả nghiên cứu của Sidani & cộng sự (2007) ở Lebanon cũng cho thấy

tồn tại AEG liên quan đến việc phát hiện gian lận của KTV, tuy nhiên, không tồn tại

bằng chứng thống kê cho thấy có khác biệt đối với ý kiến cho rằng KTV phải thực

hiện nghĩa vụ bồi thường tổn thất cho các cổ đông. Như vậy, sau hơn 100 năm (kể từ

năm 1896), KTV vẫn không chịu trách nhiệm bồi thường thiệt hại cho người sử

dụng BCKT.

Tổng hợp từ kết quả các nghiên cứu trên, có thể khái quát được một số

nguyên nhân chính góp phần tạo nên AEG liên quan đến TNKT:

(i) Thiếu hiểu biết tường tận của công chúng, người sử dụng BCKT về

những thay đổi liên quan đến vai trò và trách nhiệm của KTV đóng góp vào việc

hình thành AEG;

(ii) Xu hướng thu hẹp phạm vi TNKT của KTV trong lịch sử hình thành và

phát triển của nghề nghiệp kiểm toán đã vô tình biến kỳ vọng hợp lý của người sử

dụng BCKT trở thành kỳ vọng bất hợp lý. Chẳng hạn, từ năm 1840 đến nay, có bốn

mốc thời điểm đánh dấu những những thay đổi quan trọng liên quan đến trách nhiệm

kiểm toán: Trước năm 1920, KTV có trách nhiệm phát hiện gian lận nhưng từ những

năm 1930-1970, KTV không thực hiện trách nhiệm này (Montgomery 1949). Theo

lý thuyết kiểm toán được thừa nhận chung tại Hoa Kỳ vào thập niên đầu những năm

1970, KTV có trách nhiệm phát hiện gian lận trong quá trình thực hiện kiểm toán

bằng cách áp dụng các chuẩn mực kiểm toán chung được thừa nhận (GAAS) nhưng

chuẩn mực kiểm toán vào thời điểm đó không yêu cầu KTV phải tin rằng gian lận đã

từng xảy ra (Kapnick 1976). Trên thực tế, các doanh nghiệp kiểm toán thường khẳng

định trong thư quản lý là họ không có trách nhiệm phát hiện gian lận (Blinn 1977)

nhưng người sử dụng BCKT không tin như vậy, chẳng hạn, Chủ tịch Hạ viện Hoa

Kỳ đã bình luận rằng, “BCKT ngụ ý trách nhiệm kiểm toán rộng hơn là những gì mà

KTV ủng hộ bao gồm cả trách nhiệm phát hiện gian lận và đưa ra cảnh báo sớm về

khả năng phá sản của KHKT” (Young 1997). Hậu quả là, việc áp dụng GAAS vào

thời điểm đó không giúp phát hiện việc biển thủ tài sản, hành vi không tuân thủ pháp

luật hoặc việc bóp méo thông tin tài chính (Carmichael 1975). Từ quan điểm này,

nếu tuân thủ đầy đủ chuẩn mực kiểm toán nhưng không thể phát hiện được gian lận,

thậm chí BCTC được kiểm toán vẫn còn chứa đựng sai sót trọng yếu, KTV cũng

không phải chịu trách nhiệm. Khi đó, nghề nghiệp kiểm toán giới hạn định nghĩa về

thất bại nghề nghiệp chỉ áp dụng trong trường hợp KTV không tuân thủ đúng chuẩn

mực kiểm toán GAAS. Theo chiều hướng như vậy, kết quả kiểm toán, trách nhiệm

của KTV chỉ được đánh giá trên cơ sở tham chiếu chuẩn mực và hướng dẫn bởi các

tổ chức nghề nghiệp. Nguyên tắc này vẫn được duy trì tiếp tục đến năm 2002, trước

khi xảy ra hàng loạt các vụ bê bối tài chính trong đó có phần trách nhiệm của KTV.

Trong giai đoạn này, theo quy định trong các chuẩn mực nghề nghiệp, KTV chỉ có

trách nhiệm gián tiếp trong việc phát hiện gian lận. Nghĩa là trong quá trình kiểm

toán, khi nhận thấy có dấu hiệu gian lận, KTV phải có trách nhiệm thiết kế và thực

hiện các thủ tục kiểm toán nhằm thu thập đầy đủ bằng chứng thích hợp liên quan

đến gian lận. Hiện nay, KTV phải chia sẻ một phần rủi ro với KHKT liên quan đến

trách nhiệm phát hiện gian lận quan trọng bằng những quy định cụ thể và chi tiết

hơn trong chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA 240;

(iii) Quan điểm khác biệt trong việc đánh giá kết quả kiểm toán, đặc biệt đối

với những cuộc kiểm toán được công chúng đánh giá là thất bại khi không phát hiện

được gian lận, sai sót trọng yếu hoặc không cảnh báo sớm được về nguy cơ phá sản

của các doanh nghiệp. Trong khi đó, định nghĩa về thất bại kiểm toán của giới nghề

nghiệp chỉ đơn thuần là việc KTV đưa ra ý kiến không phù hợp về BCTC được kiểm

toán do không tuân thủ các chuẩn mực kiểm toán chung được thừa nhận. Chính

những quan điểm khác biệt này đã khoét hố sâu mâu thuẫn giữa một bên là nghề

nghiệp kiểm toán với bên còn lại. Ví dụ, sau hàng loạt vụ bê bối tài chính của các

công ty lớn ở Hoa Kỳ trong giai đoạn 1970-1980, Nhiều câu hỏi quan trọng về giá

trị mà nghề nghiệp kiểm toán được đưa ra mổ sẻ, phân tích dưới góc nhìn của giới

truyền thông, cơ quan quản lý nhà nước và công chúng. Chẳng hạn, một số thành

viên thuộc SEC đã phát biểu rằng “KTV thất bại trong việc đưa ra những cảnh báo

khi nhận thấy có dấu hiệu gian lận” và cho rằng KTV phải có trách nhiệm phát hiện

gian lận (Hershman 1974). Chính KHKT cũng thừa nhận rằng, KTV thất bại trong

việc đảm bảo chất lượng kiểm toán khi không duy trì được tính độc lập đối với

KHKT nhất là trách nhiệm trong việc phát hiện các sai sót trọng yếu. Phản bác lại

những chỉ trích này, KTV cho rằng “công chúng không hiểu”, thậm chí, họ còn cho

rằng, KTV đã giúp tăng cường mức độ tin cậy của thông tin tài chính và khẳng định

rằng, KTV không có trách nhiệm phát hiện gian lận. Trong khi đó, công chúng biểu

lộ sự thất vọng về tình trạng này và thể hiện rõ kỳ vọng, KTV phải có trách nhiệm

phát hiện gian lận trọng yếu. Để giảm thiểu những khác biệt trong việc đánh giá

“thất bại kiểm toán” của một cuộc kiểm toán dưới góc nhìn của công chúng và nghề

nghiệp kiểm toán. AICPA cố gắng định hướng nhận thức của công chúng về vai trò

và trách nhiệm KTV, chẳng hạn, năm 1973, Ban giám đốc của AICPA đã yêu cầu

phải “nghiên cứu liệu các chuẩn mực kiểm toán hiện hành có cung cấp những thủ

tục kiểm tra BCTC đầy đủ và phù hợp”. Cuộc điều tra được tiến hành đối với trường

hợp gian lận đã xảy ra tại Quỹ đầu tư và tại sao cuộc kiểm toán không phát hiện

hoặc cảnh báo được gian lận trên. Kết thúc điều tra, AICPA kết luận rằng, nếu áp

dụng đầy đủ các thủ tục hướng dẫn trong chuẩn mực kiểm toán hiện hành, KTV

hoàn toàn có thể phát hiện được các hành vi gian lận đã xảy ra tại Quỹ đầu tư này

(Olsen 1982). Trách nhiệm chính thuộc về các KTV do không tuân thủ đầy đủ quy

định và các hướng dẫn. Theo đó, Ủy ban này đã tái khẳng định vị trí của nghề

nghiệp kiểm toán không được thiết kế để phát hiện gian lận và công chúng phải chấp

nhận vai trò và trách nhiệm của KTV như vậy.

(iv) Việc chậm thích ứng của nghề nghiệp kiểm toán dẫn tới không đáp ứng

được nhu cầu hợp lý của người sử dụng đóng góp vào việc hình thành nên AEG:

Chẳng hạn, ở Hoa Kỳ, đầu thập niên 1980, cùng với hàng loạt vụ sụp đổ của các

doanh nghiệp sau khi đã được kiểm toán (với ý kiến chấp nhận từng phần) và áp lực

cạnh tranh giữa các công ty kiểm toán đặt ra câu hỏi liệu KTV có lách luật để thỏa

mãn yêu cầu của KHKT (chẳng hạn, tư vấn thuế, giúp nhà quản lý thổi phồng lợi

nhuận). Việc thực hiện thêm các dịch vụ khác ngoài kiểm toán đã gợi lên những

nghi ngờ về tính độc lập của KTV, thậm chí còn tạo dư luận không tốt về việc KTV

không hoàn thành vai trò và trách nhiệm của mình. Năm 1985, sau khi lắng nghe

giải trình của các bên về vai trò và trách nhiệm kiểm toán, Chủ tịch Hạ viện Hoa kỳ

đã bình luận rằng, “quy trình tự điều chỉnh nghề nghiệp kiểm toán còn nhiều khiếm

khuyết” (Young 1997). Trong suốt lịch sử phát triển nghề nghiệp kiểm toán (từ năm

1920), KTV đã duy trì chống lại những chỉ trích đối với nghề nghiệp kiểm toán khi

cho rằng công chúng không hiểu rõ vai trò phù hợp của KTV và đề nghị chấp nhận

vai trò theo định nghĩa của KTV. Từ quan điểm này, BCKT chỉ cung cấp đảm bảo

hợp lý rằng, BCTC đã tuân thủ các nguyên tắc kế toán chung được thừa nhận hơn là

giống “toa thuốc chữa bệnh”. Tương tự, BCKT cũng có thể cung cấp ý kiến chấp

nhận toàn phần ngay cả khi công ty rơi vào tình trạng khó khăn về tài chính hoặc

công ty có thể bị phá sản, miễn là khi BCTC phản ánh trung thực và hợp lý. Philip

Chenok, Chủ tịch AICPA chỉ ra rằng, tỷ lệ các cuộc kiểm toán thất bại không đáng

kể (trong số 50,000 cuộc kiểm toán từ năm 1979 đến năm 1985, chỉ có 123 cuộc

kiểm toán được ghi nhận là thất bại và hầu hết nguyên nhân do lỗi con người),

chúng không phản ánh tổng thể chất lượng công việc kiểm toán (Young 1997). Vì

vậy, hệ thống nghề nghiệp hiện hành vẫn hoạt động hữu hiệu. Theo đó, nghề nghiệp

kiểm toán vẫn khẳng định rằng, vấn đề là công chúng nói chung không hiểu đúng về

vai trò kiểm toán và công việc KTV.

1.1.3. Các nghiên cứu xác định các yếu tố cấu thành8 AEG. Nghiên cứu tập trung xác định các yếu tố cấu thành nên khoảng cách kỳ vọng

qua các nghiên cứu thực nghiệm khẳng định sự tồn tại AEG liên quan đến tất cả các

khía cạnh kiểm toán tại các quốc gia khác nhau như mục tiêu, chức năng kiểm toán,

8 Các yếu tố cấu thành nên AEG trong luận án được hiểu là thành tố cấu thành nên khái niệm AEG không bao gồm các yếu tố bên ngoài tác động đến AEG.

vai trò và trách nhiệm của KTV, mức độ đảm bảo kiểm toán, mức độ tin cậy và hữu

ích của BCKT, tính độc lập của KTV (Davidson 1975; Shaked & Sutton 1982;

Tricker 1982; Guy & Sullivan 1988; Johnson 1988; Humphrey & cộng sự 1992;

Sikka & cộng sự 1992; Olson 1993; Gloeck & Jager 1993; Porter & cộng sự 2004;

2012; Humphrey 1997; Henrickson 1998; Koo & Sim 1999; Byrnes & cộng sự

2002; Hourguebie 2004; Porter & Gowthorpe 2004; Leung & cộng sự 2004, 2007;

Boyton & Johnson 2005; Lee & cộng sự 2007; Lee & Azham 2008; Idris & Ojemen

2010; Olowookere 2010). Trong đó, một số nghiên cứu đối chiếu theo không gian và

thời gian, điển hình nhất là nghiên cứu của Porter & cộng sự (2004, 2012) đã tiến

hành nghiên cứu sự thay đổi của AEG giai đoạn từ 1989 - 1999 ở NZ và giai đoạn từ

năm 1999-2008 ở UK và NZ nhằm xác định nguyên nhân tạo nên AEG và đề xuất

giải pháp thu hẹp. Một số ít các nghiên cứu dựa trên lý thuyết nền để giải thích các

yếu tố cấu thành nên AEG. Điển hình là lý thuyết chất lượng dịch vụ (Turner &

cộng sự 2010), lý thuyết nhân quả (Al-Alimi & Katdare 2013), lý thuyết vai trò và lý

thuyết ủy nhiệm (Idris & Ojemen 2010), lý thuyết hồi ứng của người đọc (Vũ Hữu

Đức & Võ Thị Như Nguyệt 2012). Các nghiên cứu trên hầu hết cũng đề xuất một số

giải pháp hoặc gợi ý để thu hẹp AEG.

Tổng kết trong nghiên cứu của Lee & Azham (2008) và cập nhật các nghiên

cứu hiện hành có thể xác định được sáu yếu tố cấu thành AEG gồm:

 Bản chất phức tạp của chức năng kiểm toán

Thiếu hiểu biết về chức năng kiểm toán có thể là một trong những nguyên

nhân góp phần tạo nên AEG (Baron & cộng sự 1977). Trong đó, có một phần do

chức năng kiểm toán khá phức tạp để người sử dụng BCKT nói riêng và công chúng

nói chung có thể hiểu được một cách đầy đủ (Lee & Azham 2008). Ngoài ra, mục

tiêu và vai trò kiểm toán đã từng điều chỉnh để thích ứng với những thay đổi đến từ

môi trường kinh tế - xã hội, chẳng hạn, việc các công ty niêm yết phá sản, ứng dụng

công nghệ trong hoạt động kinh doanh của các doanh nghiệp, phán quyết của tòa án

liên quan đến những khiếu nại đối với KTV, nhu cầu sử dụng các thước đo phi tài

chính phục vụ cho mục đích ra quyết định. Những thay đổi này đã tác động, gây nên

phản ứng từ phía công chúng đòi hỏi phải bổ sung thêm mục tiêu và vai trò khác

trong một cuộc kiểm toán, điều này dẫn đến việc mở rộng chức năng kiểm toán và

làm cho chúng ngày càng trở nên phức tạp. Theo Leung & cộng sự (2004) nghề

nghiệp kiểm toán đã xuất hiện hàng thế kỷ. Trong suốt quá trình phát triển của mình,

đã từng có hàng loạt sự thay đổi mang tính cách mạng, chẳng hạn, trong giai đoạn từ

năm 1800 đến năm 1900 chức năng kiểm toán cơ bản là nhằm đảm bảo tính chính

xác của số liệu kế toán và phát hiện gian lận và sai sót. Sau đó, chức năng chính của

kiểm toán là đánh giá tính trung thực và đáng tin cậy của thông tin tài chính. Gần

đây, Boyton & Johnson (2005) cho rằng chức năng kiểm toán không chỉ giới hạn

trong việc làm tăng tính đáng tin cậy của BCTC mà còn cung cấp những dịch vụ có

giá trị tăng thêm, chẳng hạn, cung cấp các báo cáo không theo khuôn mẫu, xác định

rủi ro kinh doanh, tư vấn quản lý. Tuy nhiên, theo Leung & cộng sự (2004) điểm

quan trọng nhất là người sử dụng BCKT, kỳ vọng có thể thống nhất về vai trò kiểm

toán theo hướng tập trung vào lợi ích của công chúng, định nghĩa lại mối quan hệ

kiểm toán, đảm bảo tính trung thực của BCTC, tách các chức năng ngoài kiểm toán

với các dịch vụ tư vấn. Theo đó, phương pháp kiểm toán cũng cố gắng khôi phục lại

như giai đoạn đầu, chẳng hạn, tập trung đánh giá rủi ro, nhận biết gian lận, tuân thủ

nguyên tắc khách quan và độc lập nhằm đáp ứng nhu cầu của người sử dụng BCTC.

Mức độ phức tạp của chức năng kiểm toán còn thể hiện trên khía cạnh các thuật ngữ

được sử dụng trong BCKT. Một số thuật ngữ chưa được giải thích hoặc định nghĩa

cụ thể trong các chuẩn mực tạo nên nhiều cách hiểu khác nhau theo ý muốn chủ

quan của người sử dụng, chẳng hạn “trung thực và hợp lý” hoặc “mức độ đảm bảo

hợp lý” “trọng yếu”, “phù hợp”, “đáng tin cậy” và “các bên liên quan” (Humphrey

1997).

Mức độ phức tạp của chức năng kiểm toán cùng với những thay đổi mục tiêu,

vai trò kiểm toán, hình thức và thuật ngữ sử dụng trong BCKT theo thời gian đã tạo

ra ranh giới nhất định trong cách hiểu chúng được cho là một trong những yếu tố

góp phần tạo nên AEG, đặc biệt đối với người sử dụng BCKT có ít hiểu biết và kiến

thức trong lĩnh vực này.

 Mâu thuẫn vai trò kiểm toán.

Mâu thuẫn trong vai trò kiểm toán có xuất phát điểm liên quan đến (i) xung

đột lợi ích do KTV phải thực hiện nhiều vai trò trong cùng một thời điểm nhằm đáp

ứng những kỳ vọng khác biệt giữa nhà quản lý và người sử dụng BCKT; (ii) khác

biệt giữa nhu cầu quản lý của cơ quan quản lý nhà nước và hội nghề nghiệp.

Theo Gloeck & Jager (1993), xung đột lợi ích phát sinh từ việc cung cấp các

dịch vụ phi kiểm toán cho KHKT đóng góp phần lớn vào AEG. Tương tự, Leung &

cộng sự ( 2007) cho rằng, các doanh nghiệp kiểm toán từng đa dang hóa hoạt động

của mình qua việc cung cấp dịch vụ thuộc các lĩnh vực như đánh giá rủi ro, đo lường

hiệu quả hoạt động của doanh nghiệp, xây dựng hệ thống thông tin thích hợp. Khảo

sát được tiến hành bởi một công ty cung cấp dịch vụ phi kiểm toán thuộc top 100

của Úc đã chỉ ra, các KTV nhận được thù lao cao từ các dịch vụ tư vấn lập kế hoạch

thuế, tư vấn chiến lược. Tương tự, Byrnes & cộng sự (2002) tiến hành khảo sát ở

Hoa Kỳ, đã phát hiện thu nhập từ hoạt động tư vấn của các công ty kiểm toán ngày

càng tăng so với thu nhập từ hoạt động kiểm toán (ví dụ, năm 1993, thu nhập từ hoạt

động tư vấn chiếm 31% tổng thu nhập của các công ty kiểm toán, năm 2001 tăng lên

51%). Cũng theo Brynes & cộng sự (2002) trong số 563 công ty được khảo sát bởi

trường Đại học Illinous trong năm 2001 tính trung bình, mỗi đô la phí kiểm toán,

khách hàng phải trả 2,9 đô là phí dịch vụ phi kiểm toán. Việc cung cấp các dịch vụ

tăng thêm cho khách hàng của các công ty kiểm toán nảy sinh mâu thuẫn về mặt lợi

ích do KTV cùng lúc phải đáp ứng những kỳ vọng mâu thuẫn nhau như yêu cầu của

cổ đông đối với KTV là xác nhận và báo cáo tất cả rủi ro thông tin trong BCTC

trong khi nhà quản lý kỳ vọng KTV bỏ qua việc BCTC bị thổi phồng hoặc bóp méo

(Koo & Sim, 1999). Chính vì KTV đóng nhiều vai trò cùng một thời điểm cho nhiều

kỳ vọng khác nhau có thể tạo nên những khoảng cách khác nhau (Davidson 1975,

7).

Một số tác giả khác lại khẳng định rằng chính mâu thuẫn giữa nhu cầu quản

lý đến từ phía chính phủ và tổ chức nghề nghiệp kiểm toán hình thành nên khoảng

cách này (Humphrey 1991; Humphrey & cộng sự 1992; Sikka & cộng sự 1992).

Điển hình là, các tổ chức nghề nghiệp kiểm toán thường có xu hướng hạn chế trách

nhiệm kiểm toán để tránh rủi ro cho KTV, trong khi các cơ quan quản lý nhà nước

có xu hướng kiểm soát chất lượng kiểm toán và tăng cường trách nhiệm kiểm toán

cho các KTV.

Theo Johnson (1988) mâu thuẫn vai trò kiểm toán có những tác động tiêu cực

đến tính độc lập và chất lượng kiểm toán, bởi nếu KTV cố gắng duy trì đạo đức

nghề nghiệp thì nhà quản lý có thể tìm kiếm những KTV khác dễ thỏa hiệp và chịu

hợp tác hơn. Từ áp lực cạnh tranh và để bảo vệ lợi ích của mình, KTV có thể chấp

nhận ép buộc từ phía nhà quản lý và hi sinh nguyên tắc độc lập của mình. Kết quả

là, KTV có thể không hoàn thành vai trò cung cấp mức độ đảm bảo độc lập cho các

cổ đông và công chúng nói chung về tính thích hợp và đáng tin cậy của BCTC được

phát hành bởi các công ty niêm yết (Henrickson, 1998). Kết quả là, tồn tại khoảng

cách liên quan đến kết quả công việc của KTV (xung đột lợi ích) và khoảng cách

hoàn thiện chuẩn mực (khác biệt nhu cầu quản lý của tổ chức lập quy và nhu cầu

nghề nghiệp từ phía tổ chức nghề nghiệp đại diện cho các doanh nghiệp kiểm toán).

 Đánh giá chất lượng kiểm toán dưới góc nhìn từ xã hội.

Shaked & Sutton (1982) giải thích rằng khủng hoảng từ những cáo buộc liên

quan đến nghề nghiệp kiểm toán cũng bắt nguồn từ việc công chúng không có khả

năng đánh giá chất lượng hoạt động kiểm toán nhưng một phần nguyên nhân quan

trọng hơn đó là khó có thể xác định được chất lượng kiểm toán và so sánh chất

lượng cuộc kiểm toán này so với cuộc kiểm toán khác. Mặt khác, nếu việc đo lường

và đánh giá chất lượng kiểm toán chỉ dựa trên tiêu chí là mức độ phản ứng từ phía

công chúng chống lại KTV sau khi các sự kiện đã xảy ra (chẳng hạn việc phá sản

hoặc xụp đổ của các công ty niêm yết đã được kiểm toán) sẽ không đảm bảo tính

khách quan và hợp lý (Olson (1993, 9)) do cách tiếp cận này dựa trên kết quả, khi

kết quả xấu thì có thể có nhiều nguyên nhân góp phần, ngoài trách nhiệm của KTV.

Theo Hourguebie (2004, 57), Giám đốc điều hành (CEO) của Ernst & Young đã

nhấn mạnh rằng, điều quan trọng là phân biệt giữa “thất bại kinh doanh và thất bại

kiểm toán” bởi vì trên thực tế, công chúng luôn nhìn nhận thất bại trong kinh doanh

chính là thất bại của cuộc kiểm toán mặc dù kết quả kiểm toán phụ thuộc nhiều vào

phạm vi và các thủ tục kiểm toán được thực hiện bởi các KTV. Lee & Azham

(2008) lập luận rằng, KTV có thể thực hiện đầy đủ các thủ tục kiểm toán theo đúng

quy định trong chuẩn mực nghề nghiệp nhưng vẫn có thể thất bại trong việc ngăn

chặn các vụ bê bối tài chính. Điều này thể hiện rằng chất lượng kiểm toán và kết quả

thực hiện của KTV đã bị người sử dụng nhìn nhận khác và nhận thức sai lầm có thể

sẽ làm phát sinh AEG. Vì vậy, về mặt lý thuyết có thể giảm AEG này nhưng không

thể loại bỏ chúng hoàn toàn (Olowookere 2010).

 Chậm thích ứng so với kỳ vọng.

Humphrey & cộng sự (1992) cho rằng, nghề nghiệp kiểm toán đang dần

mang tính xã hội và được xây dựng theo hướng đáp ứng kỳ vọng của xã hội, do đó,

AEG có thể xuất hiện khi nghề nghiệp kiểm toán không theo kịp những thay đổi kỳ

vọng trong xã hội. Khẳng định này có thể được xác nhận thông qua hoạt động của

AICPA, chẳng hạn những vụ bê bối tài chính trong năm 1980 đã khiến cơ quan này

phải ban hành các chuẩn mực mới về kiểm toán (gọi là chuẩn mực AEG), bao gồm

các vấn đề như phát hiện các hành vi gian lận và bất hợp pháp, đánh giá sự hữu hiệu

của kiểm soát nội bộ và BCKT (Guy & Sullivan 1988). Tương tự, theo Tricker

(1982), mỗi khi xuất hiện những vụ bê bối tài chính của các công ty, công chúng

thường cho rằng có phần trách nhiệm của KTV và sẽ đòi hỏi TNKT của KTV ở mức

độ cao hơn so với trước. Kết quả là nghề nghiệp kiểm toán không còn cách nào khác

ngoài việc phải tự điều chỉnh lại hoạt động nghề nghiệp của mình nhằm hạn chế tai

tiếng và khôi phục niềm tin trong xã hội.

Mặc dù nhiều nỗ lực đã được thực hiện để giảm thiểu những cáo buộc chống

lại KTV và đề xuất và thực hiện các giải pháp khắc phục để đáp ứng yêu cầu của

công chúng nhưng nghề nghiệp kiểm toán vẫn có thể bị công chúng chỉ trích vì

không phản ứng và phát triển đủ nhanh để bắt kịp với những thay đổi đến từ môi

trường kinh doanh và xã hội (Humphrey, 1997). Nguyên nhân do việc thay đổi, điều

chỉnh này thường diễn ra sau khi xảy ra những sự kiện quan trọng đã để lại hậu quả

cho người sử dụng BCTC phải gánh chịu và di chứng mà nghề nghiệp kiểm toán

khó có thể khôi phục. Mặt khác, việc KTV từ chối trách nhiệm phát hiện và báo cáo

gian lận cũng góp phần nới rộng AEG. Như vậy, rõ ràng, mặc dù đã thay đổi nhưng

nghề nghiệp kiểm toán vẫn chậm thích ứng để đáp ứng kỳ vọng của công chúng.

 Quá trình tự điều chỉnh của nghề nghiệp kiểm toán.

Nghề nghiệp kiểm toán cũng giống như các loại hình nghề nghiệp khác hoạt

động tuân thủ theo các khuôn mẫu tự điều chỉnh (Humphrey & cộng sự 1992).

Shaked & Sutton (1982) nhấn mạnh rằng, nghề nghiệp kiểm toán tự điều chỉnh

nhằm duy trì chất lượng dịch vụ khi mà người sử dụng dịch vụ không thể đo lường

được chất lượng dịch vụ. Tuy nhiên, việc tự điều chỉnh có xu hướng dẫn tới độc

quyền gây bất lợi cho khách hàng do không có ràng buộc quy định đối với KTV từ

bên ngoài, chẳng hạn, khi ban hành những quy định nghề nghiệp kiểm toán luôn có

xu hướng bảo vệ quyền lợi của mình bằng cách chuyển rủi ro cho khách hàng.

Nghĩa là, nghề nghiệp kiểm toán chỉ duy trì chất lượng ở mức tối thiểu có thể chấp

nhận được.

Theo thông lệ, nghề nghiệp kiểm toán có tôn chỉ là phải luôn luôn quan tâm

đến lợi ích của công chúng, trung lập, đáp ứng kịp thời nhu cầu và kỳ vọng của xã

hội. Hơn nữa, tính độc lập, tin cậy, chuyên nghiệp, hướng sự quan tâm đến lợi ích

của người sử dụng BCKT được xem là những đặc tính của nghề nghiệp và những

đặc tính này cùng với độc quyền nghề nghiệp sẽ gia tăng mối quan hệ phụ thuộc lẫn

nhau giữa nhà nước và tổ chức nghề nghiệp. Tuy nhiên, kết hợp giữa các đặc tính

trên nền tảng sự độc quyền sẽ triệt tiêu động lực để cung cấp dịch vụ chất lượng cao

hơn mức tối thiểu mà công chúng có thể chấp nhận được (Shaked & Sutton 1982).

Điều này ngụ ý rằng, KTV chỉ cung cấp dịch vụ ở mức chi phí khách hàng chấp

nhận chi trả, để tối đa hóa lợi ích cá nhân của họ. Kết quả là, chất lượng công việc

của KTV là một yếu tố cấu thành nên AEG.

 Thiếu hiểu biết hoặc kỳ vọng không hợp lý của công chúng.

Humphrey & cộng sự (1993) đã kết hợp vấn đề khoảng cách kỳ vọng kiểm

toán với nhận thức sai lầm về bản chất, mục đích và khả năng của một cuộc kiểm

toán và đi đến kết luận rằng chính sự thiếu hiểu biết của công chúng có thể gây ra

những kỳ vọng không hợp lý về trách nhiệm của KTV.

Kết quả nghiên cứu của McEnroe & Martens (2001) cho thấy nội dung bổ

sung mới chuẩn mực kiểm toán của Hoa Kỳ (SAS 82) để giảm AEG thực sự không

hiệu quả, bởi vì công chúng không tiếp cận, quan tâm, sử dụng những chuẩn mực

này. Theo Lee & Azham (2008), kỳ vọng không hợp lý đối với KTV có thể phương

hại tới nghề nghiệp kiểm toán khi công chúng có thể không nhận ra sự đóng góp của

KTV đối với xã hội và do đó có thể làm giảm vai trò kiểm toán. Vì vậy, cần phải

phân biệt được đâu là kỳ vọng hợp lý và đâu là kỳ vọng bất hợp lý đối với KTV.

1.1.4. Các nghiên cứu đo lường mức độ AEG.

Như tổng kết bên trên, có rất nhiều nghiên cứu thực nghiệm xác định sự tồn

tại của AEG nói chung và AEG liên quan đến trách nhiệm KTV nói riêng. Các

nghiên cứu thực nghiệm đều phát hiện sự tồn tại AEG liên quan đến một hoặc tất cả

các khía cạnh: (i) nhiệm vụ/ trách nhiệm KTV, (ii) mục đích và hạn chế của kiểm

toán, (iii) mức độ đảm bảo của BCKT...v.v. Trong đó, AEG đối với các trách nhiệm

của KTV gồm: (i) đưa ra ý kiến về tình hình tài chính của doanh nghiệp, (ii) đưa ra ý

kiến về khả năng hoạt động liên tục của doanh nghiệp, (iii) đưa ra ý kiến về hệ thống

kiểm soát nội bộ, (iv) đưa ra ý kiến về khả năng phát sinh gian lận, (iv) đưa ra ý kiến

về khả năng vi phạm pháp luật. Liên quan đến trách nhiệm KTV, gắn liền với lịch sử

hình thành và phát triển của nghề nghiệp kiểm toán, TNKT của KTV cũng có những

thay đổi đáng kể trong suốt những thập niên qua. Tuy nhiên, Trong các nghiên cứu

xác định sự tồn tại AEG, hầu hết câu hỏi khảo sát liên quan đến trách nhiệm KTV

được kế thừa từ đầu những năm 1970, tập chung chủ yếu vào các yếu tố như phát

hiện, ngăn ngừa gian lận, không tuân thủ pháp luật, mức độ tin cậy và hữu ích của

BCTC dao động từ 12-23 câu hỏi khảo sát. Chúng có thể không hoàn toàn phù hợp

trong giai đoạn hiện tại khi môi trường kinh doanh đã có những biến đổi lớn và

không có nghiên cứu nào đưa ra cụ thể và chi tiết các trách nhiệm kiểm toán viên,

cũng như chưa có nghiên cứu nào đo lường mức độ của AEG ngoài trừ nghiên cứu

của Porter (1993, 2004, 2012). Kiểm định thống kê trung bình quan điểm giữa các

nhóm để cung cấp bằng chứng thống kê khẳng định luôn tồn tại AEG do có khác

biệt về quan điểm giữa các nhóm khảo sát như T-Test, Chi-square, Anova…

Porter (1993) đã tiến hành khảo sát lần đầu tiên vào năm 1989 ở NZ, nhằm

xác định bản chất, các thành phần cấu thành khoảng cách kỳ vọng - hiện thực, cấu

trúc và mức độ của chúng. Phương pháp nghiên cứu kế thừa một phần từ các nghiên

cứu của Lee (1970) và Beck (1973). Điểm mới trong nghiên cứu này là cung cấp

phương pháp xác định thành phần, cấu trúc và đo lường mức độ khoảng cách của

từng bộ phận cấu thành nên AEG (khoảng cách hợp lý, khoảng cách hoàn thiện

chuẩn mực, khoảng cách tăng cường kết quả) phù hợp hơn so với các nghiên cứu

trước, qua đó, đề xuất giải pháp tổng thể để thu hẹp kỳ vọng của xã hội đối với nghề

nghiệp kiểm toán, giảm sự phê bình và kiện tụng mà KTV đối mặt như hiện nay.

Kết quả nghiên cứu chỉ ra rằng, tồn tại AEG giữa KTV, nhà quản lý và người sử

dụng BCKT (chuyên gia phân tích tài chính, chuyên gia kiểm toán, luật sư, ký giả

tài chính và công chúng). Kỳ vọng bất hợp lý (khoảng cách hợp lý), hạn chế chuẩn

mực (khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực) và kết quả hạn chế của KTV (khoảng

cách tăng cường kết quả) chiếm tương ứng 31%, 58% và 11%.

Porter & cộng sự (2004) thực hiện nghiên cứu đối chiếu ở UK và NZ năm

1999 nhằm (1) xác định các thành phần cấu thành, cấu trúc và mức độ khoảng cách

kỳ vọng - hiện thực kiểm toán ở NZ và UK trong năm 1999; (2) so sánh khoảng

cách kỳ vọng - hiện thực giữa hai quốc gia; (3) so sánh sự thay đổi khoảng cách kỳ

vọng - hiện thực ở NZ giai đoạn năm 1989-1999. Đối tượng khảo sát bao gồm 4

nhóm: KTV, KHKT, nhóm có lợi ích trực tiếp và nhóm có lợi ích gián tiếp. Bảng

khảo sát gồm 51 câu hỏi tương ứng với 51 TNKT được đề xuất ở cả hai quốc gia.

Kết quả nghiên cứu chỉ ra rằng:

(1) Có 3 thành phần cấu thành nên AEG (i) khoảng cách hợp lý; (ii) khoảng

cách hoàn thiện chuẩn mực (iii) khoảng cách tăng cường kết quả công việc ở cả hai

quốc gia;

(2) Năm 1999, có sự tương đồng rõ rệt về các TNKT cấu thành nên các thành

phần của khoảng cách kỳ vọng - hiện thực ở hai quốc gia này. Mức độ khác biệt nhỏ

hơn 2%. Tuy nhiên, có sự khác biệt về khoảng cách tương ứng với từng thành phần,

cụ thể:

Về cấu trúc và mức độ khoảng cách: Khoảng cách tăng cường kết quả,

khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực, khoảng cách hợp lý đóng góp tương ứng 8%,

42% và 50% khoảng cách này ở UK và 6%, 41% và 53% ở NZ.

Về TNKT cấu thành nên các thành phần AEG: các TNKT 23, 10 và 7 ở UK;

các TNKT 18, 14, 5 ở NZ cấu thành nên các thành phần khoảng cách tương ứng là

khoảng cách tăng cường kết quả, khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực, khoảng cách

hợp lý.

(3) Năm 1989, ở NZ khoảng cách tăng cường kết quả, khoảng cách hoàn

thiện chuẩn mực, khoảng cách hợp lý đóng góp tương ứng 11%, 58% và 31%. Đến

năm 1999, các thành phần này thay đổi đáng kể, kết quả công việc của KTV đã cải

thiện giảm từ 11% xuống 6%, khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực giảm xuống từ

58% xuống 41% nhưng kỳ vọng không hợp lý của công chúng tăng lên dẫn tới

khoảng cách hợp lý nới rộng từ 31% lên 53%.

Năm 2008, Porter (2012) cũng tiến hành khảo sát tương tự năm 1989 và năm

1999 nhưng có bổ sung thêm một số trách nhiệm mới mà theo bà hiện công chúng

đang tin rằng đó là trách nhiệm của KTV. Kết quả nghiên cứu cho thấy khoảng cách

hợp lý là 50%, khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực là 43% và khoảng cách tăng

cường kết quả là 7%. Như vậy, sau 20 năm, khoảng cách hợp lý không thay đổi,

nhưng khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực bị nới rộng và khoảng cách tăng cường

kết quả đã được thu hẹp. Kết quả này chỉ ra rằng, chất lượng kiểm toán ở NZ đã

được nâng cao rõ rệt nhờ có sự giám sát nghiêm ngặt hơn đối với nghề nghiệp kiểm

toán (Porter 2012).

Tổng hợp kết quả nghiên cứu về AEG liên quan đến TNKT của KTV nhằm

xác định các thành phần cấu trúc AEG theo định nghĩa của Porter.

- Kỳ vọng không hợp lý đối với trách nhiệm KTV Bảng 1.1.

Bảng 1.1. Kỳ vọng không hợp lý đối với trách nhiệm KTV

Porter (1993)

Porter & Gowthorpe (2004)

Porter (2012)

•Phát hiện việc biển thủ tài sản với giá trị lớn và mang tính trọng

•Phát hiện việc biển thủ tài sản với giá trị nhỏ (không trọng yếu) do nhân viên thực hiện.

•Công bố trong BCKT những nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục của khách hàng được kiểm toán.

•Kiểm tra và công bố (trong BCKT) về sự phù hợp đối với các thủ tục xác định hoặc quản lý rủi ro của khách hàng kiểm toán.

•Phát hiện việc biển thủ tài sản với giá trị lớn và mang tính trọng yếu do nhân viên thực hiện

•Công bố trong BCKT việc biển thủ tài sản với giá trị nhỏ (không trọng yếu) do nhân viên thực hiện.

•Kiểm tra và công bố (trong BCKT) sự đầy đủ và hữu hiệu đối với hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng kiểm toán.

•Kiểm toán BCTC phát hành giữa niên độ.

•Công bố trong BCKT việc biển thủ tài sản với giá trị lớn (mang tính trọng yếu) do nhân viên thực hiện.

•Đảm bảo tình hình tài chính của khách hàng kiểm toán là tốt, nếu ý kiến trong BCKT là chấp nhận toàn phần

tình hình

•Kiểm toán BCTC được phát hành hàng quý.

•Đảm bảo tài chính của khách hàng kiểm toán là tốt, nếu ý kiến trong BCKT là chấp nhận toàn phần.

•Phát hiện các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện nhưng không ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC

•Kiểm tra và chỉ công bố những BCKT) (trong trường hợp không tuân thủ các quy định quản trị công ty do Bộ Tài chính hoặc Ủy ban Chứng khoán ban hành khi khách hàng kiểm toán là các công ty niêm yết,

•Phát hiện các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện nhưng không ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC

•Công bố trong BCKT các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện nhưng không có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC

•Công bố trong BCKT các

•Báo cáo tới cơ quan chức năng có thẩm quyền việc

•Đảm bảo BCTC được kiểm toán chính xác hoàn toàn.

không tuân thủ luật thuế và các quy định liên quan được phát hiện trong quá trình kiểm toán.

hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện nhưng không có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC

•Phát hiện việc biển thủ tài sảnvới giá trị nhỏ (không trọng yếu) do Ban giám đốc.

•Đảm bảo BCTC được kiểm toán chính xác hoàn toàn.

•Công bố trong BCKT việc biển thủ tài sản với giá trị nhỏ (không trọng yếu) do nhân viên thực hiện.

•Kiểm tra và trao đổiBan quản trị về sự phù hợp đối với các thủ tục kiểm soát nhằm xác định hoặc quản lý rủi ro tài chính của khách hàng kiểm toán.

•Báo cáo tới cơ quan chức năng có thẩm quyền việc không tuân thủ luật thuế và các quy định liên quan được phát hiện trong quá trình kiểm toán.

•Công bố trong BCKT các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện nhưng không có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC.

•Kiểm tra và công bố (trong BCKT) về sự phù hợp đối với các thủ tục xác định hoặc quản lý rủi ro của khách hàng kiểm toán.

•Phát hiện các hành vi không tuân thủ pháp luật do thực giám đốc •Ban ảnh không hiệnnhưng hưởng trực tiếp tới BCTC

tra và công bố •Kiểm (trong BCKT) tính đáng tin cậy của toàn bộ các thông tin được trình bày trong báo cáo thường niên của khách hàng kiểm toán.

•Phát hiện việc biển thủ tài sản với giá trị nhỏ (không trọng yếu) do nhân viên thực hiện.

•Phát hiện việc biển thủ tài sảnvới giá trị nhỏ (không trọng yếu) do Ban giám đốc

•Kiểm tra và công bố (trong BCKT) sự hữu hiệu và hiệu quả công việc quản lý và quản trị công ty của khách hàng kiểm toán.

•Đảm bảo BCTC được kiểm toán chính xác hoàn toàn.

•Kiểm tra và công bố (trong BCKT) về tính tin cậy của thông tin tài chính được công bố trên mạng internet của khách hàng kiểm toán

•Công bố trong BCKT việc biển thủ tài sản với giá trị nhỏ (không trọng yếu) do nhân viên thực hiện.

•Phát hiện việc biển thủ tài sản với giá trị nhỏ (không trọng yếu) do nhân viên thực hiện.

- Trách nhiệm kiểm toán không đáp ứng được yêu cầu của công chúng Bảng

1.2.

Bảng 1.2. Trách nhiệm kiểm toán không đáp ứng được yêu cầu của công chúng

Porter (1993)

Porter & Gowthorpe (2004)

Porter (2012)

•Công bố trong BCKT những nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục của khách hàng được kiểm toán.

•Phát hiện việc biển thủ tài sản với giá trị lớn và mang tính trọng yếu do Ban giám đốc thực hiện (trừ khi việc biển thủ được che đậy tinh vi).

•Công bố trong BCKT việc cố ý bóp méo thông tin được trình bày trong BCTC.

trong BCKT •Công bố những nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục của khách hàng được kiểm toán.

•Phát hiện việc biển thủ tài sản với giá trị lớn và mang tính trọng yếu do nhân viên thực hiện (trừ khi việc biển thủ được che đậy tinh vi).

•Công bố trong BCKT việc cố ý bóp méo thông tin được trình bày trong BCTC.

•Phát hiện việc biển thủ tài sản với giá trị lớn và mang tính trọng yếu do Ban giám đốc thực hiện (trừ khi việc biển thủ được che đậy tinh vi).

•Công bố trong BCKT việc biển thủ tài sản do Ban giám đốc thực hiện.

trực

tiếp

•Phát hiện các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện có tới ảnh hưởng BCTC (ví dụ: hối lộ).

•Phát hiện việc biển thủ tài sản với giá trị lớn và mang tính trọng yếu do nhân viên thực hiện (trừ khi việc biển thủ được che đậy tinh vi).

•Phát hiện việc cố ý bóp méo thông tin được trình bày trong BCTC.

•Công bố trong BCKT việc cố ý bóp méo thông tin được trình bày trong BCTC.

1.1.5. Các nghiên cứu về AEG ở Việt Nam.

Mặc dù có một số nghiên cứu về AEG tại Việt Nam, nhưng hầu hết đều thực

hiện khảo sát dựa trên câu hỏi khảo sát được thiết kế trước từ các quốc gia trên thế

giới như (Nguyễn Quốc Kịp 2015; Ngô Thị Thúy Quỳnh 2015; Vũ Hữu Đức & Võ

Thị Như Nguyệt 2012, Đề tài khoa học 2015; Đề tài khoa học 2012). Các nhóm đối

tượng khảo sát được phân chủ yếu thành 02 nhóm, 1 bên là nhóm các KTV, bên còn

lại là người sử dụng BCKT, Nhà quản lý hoặc nhà đầu tư…Kiểm định T-Test, Chi-

square, Anova thường được sử dụng để cung cấp bằng chứng thống kê khẳng định

tồn tại AEG do có khác biệt quan điểm giữa các nhóm. Trong đó, nghiên cứu của

Nguyễn Quốc Kịp (2015) cũng kế thừa một phần nghiên cứu của Porter & cộng sự

(2012), bằng việc sử dụng lại 30 câu hỏi khảo sát, thang đo, và định nghĩa AEG.

Tuy nhiên, kết quả nghiên cứu chỉ dừng lại trong việc xác định TNKT nào có khác

biệt quan điểm giữa các nhóm thuộc về thành phần khoảng cách nào trong ba thành

phần khoảng cách trong định nghĩa của Porter (1993). Nghiên cứu này chưa chỉ ra

được cơ sở xác định TNKT nào được công chúng cho rằng KTV nên thực hiện,

trong đó, trách nhiệm nào được kỳ vọng hợp lý và trách nhiệm nào được quy định

hiện hành do chưa xác định được các tiêu chuẩn phân loại. Ngoài ra, nghiên cứu

Nguyễn Quốc Kịp (2015) cũng chưa chỉ ra và đo lường được khoảng cách của từng

thành phần cấu thành nên AEG. Ở phạm vi hẹp hơn, Ngô Thị Thúy Quỳnh (2015)

cũng thực hiện khảo sát AEG liên quan đến trách nhiệm kiểm toán của KTV nhưng

Bảng khảo sát chỉ bao gồm 13 câu hỏi tương ứng với 13 TNKT của KTV. Mục tiêu

chính của nghiên cứu nhằm tìm hiểu mối tương quan giữa kiến thức kiểm toán, số

năm kinh nghiệm, lĩnh vực hoạt động có ảnh hưởng như thế nào đến kỳ vọng kiểm

toán của nhà quản lý, từ đó đưa ra các giải pháp để giảm thiểu khoảng cách. Theo

đó, kết quả nghiên cứu mới chỉ dừng lại ở mức độ tìm hiểu nguyên nhân tại sao nhà

quản lý có kỳ vọng bất hợp lý và khác biệt so với KTV.

Đề tài nghiên cứu khoa học "Đo lường khoảng cách kỳ vọng giữa nhà đầu tư

và chất lượng công ty kiểm toán" của Nhóm sinh viên Đại học Kinh tế Luật (Đề tài

khoa học 2015) tiến hành khảo sát nhà đầu tư về mức độ quan tâm đến BCTC và

hiểu biết của họ về kiểm toán và đưa ra kết luận rằng, kỳ vọng của nhà đầu tư đối

với kiểm toán là ở mức trung bình. Ngoài ra, căn cứ vào kết quả soát xét chất lượng

các công ty kiểm toán Việt Nam năm 2012 và năm 2013, kiến thức của KTV, sự

tuân thủ VSA 240, các yếu tố khách quan để đánh giá khoảng cách hoạt động ở mức

trung bình. Tuy nhiên, đề tài chỉ đưa ra những đánh giá mang tính chủ quan rằng

AEG đang ở mức trung bình và chưa đo lường được AEG theo như mục tiêu đề tài

đã đặt ra.

Không tập trung chính vào trách nhiệm kiểm toán của KTV, Vũ Hữu Đức &

Võ Thị Như Nguyệt (2012) nghiên cứu AEG liên quan đến (i) nhận thức về mục

đích và hạn chế của kiểm toán, (ii) nhận thức về các thuật ngữ kỹ thuật sử dụng trên

BCKT. Bảng khảo sát bao gồm 15 câu hỏi, trong đó 8 câu hỏi liên quan đến nhận

thức về mục đích và hạn chế của kiểm toán, 7 câu hỏi liên quan đến nhận thức về

các thuật ngữ sử dụng. Kết quả nghiên cứu cho thấy tồn tại khoảng cách thông tin

giữa các nhóm KTV, nhân viên tín dụng và nhà đầu tư.

Đề tài tham dự cuộc thi sinh viên nghiên cứu khoa học năm 2012 của Đại học

Ngoại thương với đề tài “Khoảng cách kỳ vọng kiểm toán tại các doanh nghiệp niêm

yết”. Kết quả nghiên cứu cung cấp bằng chứng tồn tại khoảng cách năng lực

(khoảng cách tăng cường TNKT) thông qua phân tích hoạt động của các công ty

kiểm toán tại Việt Nam có phù hợp với những quy định của chuẩn mực và Luật

kiểm toán hay không, khoảng cách chuẩn mực (khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực

mức độ nhỏ và không ảnh hưởng nhiều tới khoảng cách kỳ vọng kiểm toán) và

khoảng cách hợp lý thông qua đánh giá nhận thức của KTV về chuẩn mực kiểm toán

VSA 240 có đáp ứng được yêu cầu thực tế hay không.

1.2. Kết quả và hạn chế từ các nghiên cứu trước

1.2.1. Kết quả nghiên cứu về AEG.

Tổng kết các nghiên cứu liên quan đến AEG có thể đi đến một số khẳng định

sau (Chi tiết Phụ lục 1)

Thứ nhất, hầu hết các nghiên cứu thực nghiệm đều cung cấp bằng chứng cho

thấy luôn tồn tại khoảng cách kỳ vọng kiểm toán tại các quốc gia khác nhau, trong

từng thời kỳ liên quan đến (i) vai trò, trách nhiệm KTV; (ii) hiểu biết về mục tiêu,

chức năng kiểm toán; (iii) thông điệp truyền tải trong BCKT trong từng hoàn cảnh

cụ thể. Trong đó, khoảng cách kỳ vọng kiểm toán xuất hiện khá rõ ràng trong hai

lĩnh vực (i) trách nhiệm KTV và (ii) thông tin trên BCKT, ngoài trừ nghiên cứu của

Lee (1970), cụ thể:

(i) Đối với trách nhiệm KTV, có 4 TNKT thường tồn tại khác biệt trong kỳ

vọng giữa các nhóm đối tượng khảo sát:

- Trách nhiệm KTV trong việc phát hiện và báo cáo tất cả các sai sót và gian

lận (trách nhiệm đối với gian lận và sai sót);

- Mức độ đảm bảo về tính chính xác của BCTC và khả năng thanh toán của

công ty (trách nhiệm đảm bảo khả năng hoạt động liên tục);

- Trách nhiệm đưa ra cảnh báo sớm sự thất bại của công ty (trách nhiệm dự

báo);

- Kiểm toán viên có trách nhiệm phát hiện và báo cáo hành vi bất hợp pháp

(trách nhiệm đối với việc tuân thủ pháp luật).

(ii) Đối với thông tin trình bày trên BCKT, hai vấn đề chính thường tồn tại

khác biệt trong nhận thức gồm mục đích và hạn chế của kiểm toán và các khái niệm

và thuật ngữ sử dụng.

Thứ hai, kết quả nghiên cứu kiểm tra sự tồn tại, các thành phần, nguyên nhân

và giải pháp thu hẹp AEG đều chỉ ra rằng khoảng cách kỳ vọng kiểm toán được cấu

thành từ hai thành phần chính là (i) khoảng cách hợp lý và (ii) khoảng cách hiện

thực. Trong đó, khoảng cách hợp lý được cấu thành từ những kỳ vọng bất hợp lý của

công chúng đối với nghề nghiệp kiểm toán và thường được các nghiên cứu chỉ ra

dựa trên sự khác biệt trong nhận thức giữa KTV và công chúng nói chung. Khoảng

cách hiện thực, được Porter (1993) bổ sung thêm vào định nghĩa về AEG gồm hai

thành phần: khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực và khoảng cách tăng cường kết quả.

Thứ ba, mặc dù, các thành phần và mức độ khoảng cách có thể khác nhau

nhưng các nghiên cứu thực nghiệm đều cung cấp bằng chứng tồn tại AEG ở hầu hết

các quốc gia từ các châu lục khác nhau. Từ kết quả trên cho thấy, chưa có bằng

chứng cho thấy các yếu tố kinh tế, chính trị, văn hóa và xã hội tác động trực tiếp tới

khoảng cách này. Tuy nhiên, chúng có thể là phương tiện trung gian tác động gián

tiếp hình thành nên khoảng cách kỳ vọng kiểm toán.

1.2.2. Hạn chế trong các nghiên cứu về AEG.

Mặc dù hầu hết các nghiên cứu AEG đều cung cấp bằng chứng nhất quán về

tồn tại AEG trong bối cảnh lịch sử khác nhau và hầu như chúng không thể loại bỏ

được hoàn toàn. Tuy nhiên, còn một số vấn đề cần làm rõ:

Thứ nhất, chưa có khung lý thuyết đầy đủ về AEG (nhiều định nghĩa khác

nhau về AEG), vì vậy, kết quả nghiên cứu chủ yếu thông qua khảo sát dựa trên bảng

câu hỏi nhằm thu thập ý kiến về mức độ đồng ý hay không đồng ý đối với vai trò

kiểm toán, trách nhiệm KTV, những hạn chế trong cuộc kiểm toán, sự tin cậy và hữu

ích của các thông tin trình bày trong BCKT, mức độ độc lập của KTV. Điểm hạn

chế thứ nhất trong các nghiên cứu này là việc thiết kế số lượng câu hỏi khảo sát,

phân loại câu hỏi khảo sát do không thể biết được đối tượng được khảo sát có thể

phản hồi được theo cách tin cậy nhất không. Mặc dù, Troberg & Viitanen (1999)

cho rằng không có phương pháp lý tưởng nào để có thể xác định được toàn bộ các

câu hỏi khảo sát liên quan đến AEG. Điểm hạn chế thứ hai trong thực hiện khảo sát

là khó có thể xác định được ý kiến phản hồi của người khảo sát đã cân nhắc đến tiêu

chuẩn chi phí và lợi ích chưa khi đưa ra quan điểm đánh giá hoặc thể hiện kỳ vọng

hay mong muốn của mình. Chẳng hạn, KTV trước khi đưa ra ý kiến có thể ước tính

thêm chi phí, trong khi người sử dụng khác thì không. Chính cách nhìn nhận khác

nhau này sẽ tạo nên những khác biệt về quan điểm đánh giá.

Thứ hai, nhiều nghiên cứu vẫn áp dụng phương pháp tiếp cận của các nghiên

cứu trước trong những năm 1970 và 1980 ví dụ (Dewing & Russell 2002; Lin &

Chen 2004 và Haniffa & Hudaib 2007…), trong khi đó, yêu cầu lĩnh vực kiểm toán,

trách nhiệm pháp lý đối với nghề nghiệp kiểm toán đã có nhiều thay đổi.

Thứ ba, mặc dù một số ít nghiên cứu cung cấp bằng chứng xác định nguyên

nhân hình thành nên AEG, qua đó xác định các yếu tố cấu thành nên AEG. Tuy

nhiên, hầu như chưa có nghiên cứu nào xem xét mối liên hệ của các yếu tố tác động

như thế nào tới từng thành phần của AEG. Chẳng hạn, chậm thích ứng với kỳ vọng

thay đổi của xã hội có kéo rộng khoảng cách hợp lý không hoặc việc chậm thay đổi

và ban hành chuẩn mực so với kỳ vọng hợp lý đã nới rộng khoảng cách chuẩn mực

nhưng có làm tăng AEG không.

1.3. Khe hổng trong nghiên cứu về khoảng cách kỳ vọng kiểm toán

Tổng kết các nghiên cứu liên quan đến AEG đã cung cấp bằng chứng cho

thấy AEG tồn tại cùng với nghề nghiệp kiểm toán tại hầu hết các quốc gia được

khảo sát và nghiên cứu. Mặc dù, các nhà nghiên cứu cũng như các tổ chức nghề

nghiệp đều thừa nhận rằng, không thể loại bỏ hoàn toàn AEG nhưng có thể giảm

thiểu khoảng cách này để tránh những vụ bê bối, tai tiếng làm giảm uy tín của nghề

nghiệp kiểm toán và các vụ kiện tụng đối với KTV đồng thời nâng cao nhận thức

cũng như niềm tin trong xã hội. Một số nghiên cứu đã xác định các thành phần, cấu

trúc AEG và đo lường mức độ khoảng cách của từng thành phần và so sánh việc

thay đổi mức độ khoảng cách theo thời gian tại một quốc gia hoặc một số quốc gia

khác nhau. Một số khác tìm hiểu mối quan hệ giữa AEG với mức độ tin tưởng của

người sử dụng BCKT và khám phá các nguyên nhân cấu thành nên khoảng cách

này. Tuy nhiên, chưa có nghiên cứu nào vừa xác định sự tồn tại, cấu trúc AEG, đo

lường khoảng cách của các thành phần AEG, vừa cung cấp bằng chứng thực nghiệm

khẳng định mức độ AEG không thể thu hẹp được hoàn toàn liên quan đến một số

TNKT cụ thể thông qua việc xác định tương quan giữa nhóm nghề nghiệp với các

thành phần cấu thành nên AEG. Đặc biệt ở Việt Nam, chưa có nghiên cứu nào tiếp

cận theo cả hai hướng nghiên cứu này. Do đó, luận án với đề tài “Nghiên cứu

khoảng cách kỳ vọng kiểm toán: trách nhiệm KTV trong kiểm toán BCTC ở Việt

Nam” lựa chọn hướng tiếp cận mới nhằm mục đích đóng góp cả về mặt lý luận và

thực tiễn.

Kết luận chương 1

Trong chương này luận án đã trình bày tổng quan về các nghiên cứu liên

quan, một số nghiên cứu xây dựng khái niệm, một số nghiên cứu kiểm tra sự tồn tại,

một số nghiên cứu các yếu tố cấu thành nên AEG và các nghiên cứu liên quan ở

Việt Nam. Luận án đã phân tích và tổng kết những kết quả và hạn chế của các

nghiên cứu trước về khoảng cách kỳ vọng kiểm toán. Trên cơ sở đó, xác định khe

hổng nghiên cứu để lựa chọn nghiên cứu ở Việt Nam.

CHƯƠNG 2. CƠ SỞ LÝ THUYẾT VỀ KHOẢNG CÁCH KỲ VỌNG

KIỂM TOÁN

Đầu tiên Chương này tìm hiểu lịch sử hình thành và quá trình tồn tại, phát

triển của AEG liên quan đến trách nhiệm của KTV. Tiếp đến, trình bày lý thuyết

AEG và các mô hình khái niệm. Cuối cùng, giới thiệu một số lý thuyết nền nhằm

thiết lập các tiêu chuẩn đánh giá và giải thích sự tồn tại của AEG và mô hình khái

niệm sử dụng trong luận án.

2.1. Lý thuyết về AEG trong kiểm toán

2.1.1. Lược sử hình thành và phát triển AEG

Hoạt động kiểm toán đã có lịch sử phát triển lâu dài, gắn liền với quá trình

phát triển kinh tế, xã hội của loài người. Hoạt động này ra đời nhằm đáp ứng nhu

cầu của các NĐT, chủ sở hữu vốn, chủ nợ, nhà quản lý…được gọi chung là người sử

dụng BCKT. Khi nhu cầu của người sử dụng BCKT thay đổi, mục tiêu, chức năng

kiểm toán và trách nhiệm KTV cũng thay đổi tương ứng. Tuy nhiên, không phải lúc

nào người sử dụng BCKT cũng hài lòng về chất lượng dịch vụ kiểm toán mang lại

cũng như trách nhiệm và nghĩa vụ mà KTV phải thực hiện. Trái lại, KTV thường

bằng lòng với những gì mình thực hiện và cung cấp. Chính những khác biệt trong

nhận thức và cách đánh giá này tạo nên khoảng cách kỳ vọng trong kiểm toán. Mặc

dù, chỉ đến đầu thập niên 1970, nhiều nghiên cứu mới cung cấp bằng chứng tồn tại

AEG trong kiểm toán và chỉ ra các nguyên nhân cũng như các yếu tố cấu thành nên

khoảng cách này. Nhưng qua nghiên cứu lịch sử hình thành và phát triển kiểm toán

và những thay đổi về mục tiêu, chức năng kiểm toán và trách nhiệm KTV có thể

khẳng định AEG xuất hiện tồn tại, song hành ngay từ khi nghề nghiệp kiểm toán

được hình thành, có vị trí nhất định trong cấu trúc xã hội nhằm đáp ứng mong đợi

của công chúng trên cơ sở niềm tin. Tuy nhiên, theo thời gian, có nhiều bằng chứng

cho thấy AEG ngày càng được nới rộng khi mà nhu cầu kiểm toán tăng cao và được

luật định. Điều này, ảnh hưởng nghiêm trọng tới chất lượng kiểm toán cũng như xói

mòn niềm tin của người sử dụng.

Trong giai đoạn hình thành kiểm toán (khoảng từ năm 1840 - đầu thập niên

1920). Nghề nghiệp kiểm toán hình thành gắn liền với thời kỳ cách mạng công

nghiệp Anh từ thập niên 1840 -1920 (Gill & Cosserat 1996), khi mà các doanh

nghiệp đã thay đổi theo hướng mở rộng quy mô nhưng hạn chế trong quản lý và

kiểm soát. Hậu quả là, tỷ lệ phá sản của các doanh nghiệp tăng cao, nhà đầu tư

chuyển từ vị trí chủ nợ trở thành con nợ. Khi đó, KTV được người sở hữu vốn thuê

nhằm (i) phát hiện gian lận, (ii) phát hiện sai sót kỹ thuật; (iii) phát hiện sai sót hệ

thống (Lawrence R Dicksee 1892 trích từ Leung & cộng sự 2004, 7) và (iv) kiểm tra

đầy đủ tất cả các nghiệp vụ kinh tế phát sinh và lập BCTC chính xác cho công ty cổ

phần (Brown 1962). Các trách nhiệm và nghĩa vụ trên của KTV được quy định dựa

trên các thỏa thuận trong hợp đồng giữa doanh nghiệp kiểm toán và người sở hữu

vốn hoặc các công ty. Không có các quy định chi tiết về trách nhiệm của KTV khi

cung cấp dịch vụ kiểm toán ngoại trừ một số quy định bắt buộc một số loại hình

công ty phải thực hiện kiểm toán và cung cấp báo cáo tài chính cho cổ đông trong

giai đoạn này như: Luật Công ty cổ phần tại UK được ban hành năm 1844 trong đó

có quy định, giám đốc công ty có trách nhiệm lập BCTC và phải bổ nhiệm KTV để

kiểm tra BCTC của các công ty này. Đạo luật Công ty của UK sửa đổi năm 1900

mới quy định những đối tượng bắt buộc phải kiểm toán và ban giám đốc phải có

trách nhiệm gửi BCTC tới cổ đông (Leung & cộng sự 2007). Vì vậy, Porter & cộng

sự (2005) đã bình luận rằng, trách nhiệm KTV hầu hết phụ thuộc vào quyết định của

tòa án. Ví dụ, vụ kiện của Ngân hàng Trung ương UK năm 1895 và Kingston Cotton

Mill năm 1896 đối với doanh nghiệp kiểm toán, phán quyết của Tòa án cho rằng,

mục tiêu của một cuộc kiểm toán là phát hiện gian lận, sai sót và cung cấp thông tin

về khả năng trả nợ của KHKT (Heang & Ali 2008).

Việc tăng nhanh về số lượng và quy mô công ty trong giai đoạn tiếp theo đã

đánh dấu những thay đổi căn bản chức năng quản lý điều hành của một doanh

nghiệp. Chức năng điều hành, quản lý dần tách khỏi chức năng sở hữu vốn của các

cổ đông, do đó, chức năng kiểm toán cũng thay đổi, chuyển từ xác nhận tính chính

xác của báo cáo tài chính sang cung cấp sự tin cậy của BCTC do nhà quản lý lập gửi

tới các cổ đông của họ. Các cổ đông trong một công ty thuộc nhiều nhóm đối tượng

khác nhau dẫn tới mức độ nhận thức về nghề nghiệp kiểm toán cũng khác nhau. Ví

dụ, sau giai đoạn suy thoái những năm 1930, hoạt động đầu tư vào các doanh nghiệp

tăng mạnh. Thị trường chứng khoán phát triển nhanh cùng với sự ra đời của các tổ

chức xếp hạng tín nhiệm đã thúc đẩy thị trường vốn và doanh nghiệp phát triển.

Chức năng điều hành, quản lý dần tách khỏi chức năng sở hữu vốn của các cổ đông.

Theo đó, nhiệm vụ của KTV chuyển sang phục vụ cho cổ đông trong cộng đồng hơn

là lợi ích của những chủ sở hữu vắng mặt. Luật Chứng khoán Liên bang Mỹ năm

1933, Luật Giao dịch Chứng khoán năm 1934. Quy định của luật và yêu cầu xã hội

đã dẫn đến những thay đổi về trách nhiệm của KTV. Khái niệm trọng yếu (Queenan

1946), kỹ thuật chọn mẫu (Brown, 1962) và kiểm soát nội bộ đã được sử dụng trong

kiểm toán ở giai đoạn này do KTV không thể kiểm tra được toàn bộ các nghiệp vụ

kinh tế phát sinh khi quy mô công ty ngày càng lớn.

Theo đó, các chuẩn mực kiểm toán được xây dựng trong giai đoạn này đều

quy định đây là trách nhiệm KTV phải thực hiện. Tương tự, chủ sở hữu, cổ đông lúc

đó luôn kỳ vọng và nghĩ rằng KTV phải phát hiện mọi gian lận và sai sót trong hoạt

động của doanh nghiệp và nếu có sai phạm KTV phải chịu trách nhiệm. Chính kỳ

vọng nghề nghiệp kiểm toán có chức năng giống như cảnh sát và kết quả từ những

phán quyết của tòa án đã xác lập vị trí và chức năng kiểm toán trong giai đoạn này

vượt quá khả năng mà KTV và các doanh nghiệp kiểm toán có thể thực hiện được,

ngoài thứ duy nhất là niềm tin “mù quáng” của công chúng đối với nghề nghiệp

kiểm toán. Ví dụ vụ các chủ nợ kiện KTV về tội bất cẩn và trình bày gian dối BCTC

của Công ty Untramares & Touche năm 1931 và các cổ đông kiện KTV vì đã không

phát hiện gian lận và đưa ra cảnh báo sớm về việc phá sản của Công ty McKesson &

Robbins năm 1938. Sau khi điều tra, Tòa án Liên bang Mỹ đã kết luận “KTV đã bất

cẩn trong quá trình kiểm toán, tuy nhiên KTV không phải chịu trách nhiệm đối với

các chủ nợ công ty Untramares & Touche vì nghĩa vụ này vượt quá phạm vi của hợp

đồng. Tương tự, Tòa án cũng không quy trách nhiệm cho KTV vụ kiện đối với

trường hợp McKesson & Robbins nhưng đã yêu cầu phải có quy định bắt buộc KTV

phải có trách nhiệm kiểm tra vật chất tiền và tài sản của KHKT và được sử dụng như

là các bằng chứng bên ngoài.

Như vậy, có thể thấy, nhu cầu giám sát, kiểm tra của người chủ sở hữu vốn

đối với người quản lý trong các doanh nghiệp đã thúc đẩy sự phát triển của nghề

nghiệp kiểm toán nhưng chính những mong đợi thiếu cơ sở hợp lý đã góp phần nảy

sinh AEG ngay trong giai đoạn này. Theo thời gian, cùng với những vụ kiện tụng và

những thất bại của nghề nghiệp kiểm toán, công chúng bớt những kỳ vọng quá mức

về các trách nhiệm kiểm toán mà kiểm toán viên có thể thực hiện được nhưng trái

lại, niềm tin vào nghề nghiệp kiểm toán cũng theo đó sụt giảm. Theo lý thuyết niềm

tin tín thác của Limperg (1933), kiểm toán có chức năng xã hội, vị trí phù hợp của

nó đặt trên nền móng là “niềm tin”. Chính chức năng định hướng xã hội thông qua

chất lượng kiểm toán được cung cấp vừa có mặt tích cực nhưng cũng có mặt tiêu

cực. Một vụ kiện tụng nghề nghiệp kiểm toán, cho dù kết quả thế nào cũng sẽ tạo ra

hiệu ứng tiêu cực với tốc độ lan tỏa như phạm vi ảnh hưởng của một cơn lốc xoáy.

Có thể phán quyết tòa án không quy trách nhiệm cho KTV và KTV cũng như doanh

nghiệp kiểm toán nghĩ rằng mình thực hiện đúng trách nhiệm nhưng công chúng lại

nghĩ khác và luôn đòi hỏi yêu cầu cao hơn. Điển hình đối với những cuộc kiểm toán

được công chúng đánh giá là thất bại khi không phát hiện được gian lận, sai sót

trọng yếu hoặc không cảnh báo sớm được về nguy cơ phá sản của các doanh nghiệp.

Trong khi đó, định nghĩa về thất bại kiểm toán của giới nghề nghiệp chỉ đơn thuần là

việc KTV đưa ra ý kiến không phù hợp về BCTC được kiểm toán do không tuân thủ

các chuẩn mực kiểm toán chung được thừa nhận

Do đó, có thể thấy rằng, AEG xuất hiện cùng với sự hình thành của nghề

nghiệp kiểm toán và chính ý tưởng về chức năng kiểm toán giống như chức năng

của cơ quan điều tra thuở sơ khai đã tạo nên những kỳ vọng bất hợp lý của công

chúng đóng góp hình thành nên AEG.

2.1.2. Khái niệm AEG

Khái niệm “khoảng cách kỳ vọng kiểm toán” đã được đề cập từ hàng trăm

năm trước nhưng chỉ khi những chỉ trích, phê phán ngày càng tăng đối với nghề

nghiệp kiểm toán do không giúp phát hiện gian lận hoặc cảnh báo được nguy cơ phá

sản của nhiều công ty, tập đoàn lớn. Công chúng gắn cho những cuộc kiểm toán này

thuật ngữ là “thất bại kiểm toán” vì cho rằng, KTV đã không hoàn thành trách

nhiệm. Tuy nhiên, ban đầu các tổ chức nghề nghiệp không nghĩ như vậy, trong khi

giới hành nghề thì hoàn toàn phản đối, họ cho rằng, đó không phải là thất bại của

kiểm toán. Thuật ngữ thất bại kiểm toán được nhắc tới rất nhiều trên các phương

tiện truyền thông đại chúng trong suốt chiều dài lịch sử phát triển của nghề nghiệp

kiểm toán nhưng chưa bao giờ được định nghĩa một cách đầy đủ do quan điểm khác

biệt giữa các nhóm có lợi ích khác nhau trong xã hội. Chẳng hạn, công chúng đánh

giá một cuộc kiểm toán thất bại khi không phát hiện được gian lận, sai sót trọng yếu

hoặc không cảnh báo sớm được về nguy cơ phá sản của các doanh nghiệp (Beck

1973). Trong khi đó, định nghĩa về thất bại kiểm toán của giới nghề nghiệp chỉ đơn

thuần là việc KTV đưa ra ý kiến không phù hợp về BCTC được kiểm toán do không

tuân thủ các chuẩn mực kiểm toán chung được thừa nhận. Vì vậy, nhằm định nghĩa

được thất bại kiểm toán là gì?, chúng liên quan gì đến vai trò và trách nhiệm của

KTV?, giới nghiên cứu và nghề nghiệp bắt đầu quan tâm, nghiên cứu nhằm xây

dựng định nghĩa về AEG làm cơ sở xác định trách nhiệm và nghĩa vụ giữa các bên

liên quan đến nghề nghiệp kiểm toán. Qua đó, nhằm đạt được sự thừa nhận chung

trong xã hội về định nghĩa thế nào là thất bại kiểm toán.

Thuật ngữ “khoảng cách kỳ vọng kiểm toán” lần đầu tiên xuất hiện ở Hoa Kỳ

được Liggio (1974, 27) sử dụng trong lĩnh vực kiểm toán sau nhiều thất bại của các

cuộc kiểm toán. Vào năm 1974, Ủy ban trách nhiệm (gọi tắt theo tên của nhà lãnh

đạo là Ủy ban Cohen) do AICPA thành lập với nhiệm vụ là thiết lập các trách nhiệm

của KTV đã tiến hành nghiên cứu về AEG và đã công bố Báo cáo vào năm 1978.

Năm 1977, hội kiểm toán viên công chứng Canada (CICA) cũng đã thành lập nhóm

làm việc, có tên là Ủy ban đặc biệt để xem xét vai trò của KTV và cũng đã đưa ra

báo cáo năm 1978. Dù khởi điểm AEG có nguồn gốc từ Bắc Mỹ, nhưng các quốc

gia khác nhau sau đó cũng đã tiếp tục quan tâm đến chủ đề này như Anh, Úc, New

Zealand. Kết quả đáng ngạc nhiên là dù các nghiên cứu tiến hành tại các quốc gia

khác nhau, nhưng tất cả đều chứng minh rằng AEG đã xuất hiện và tồn tại và nghề

nghiệp kiểm toán cần phải quan tâm đến chủ đề này để nâng cao chất lượng kiểm

toán.

Hiện nay, chưa có một khái niệm về AEG được thừa nhận chung, nhiều nhà

nghiên cứu và giới nghề nghiệp đã từng cung cấp các định nghĩa về AEG. Liggio

(1974), đưa ra định nghĩa “AEG là sự khác biệt trong nhận thức về mức độ kết quả

công việc KTV đã thực hiện giữa KTV và người sử dụng BCKT”. Vài năm sau, vào

năm 1978, Ủy ban Cohen đã mở rộng định nghĩa về AEG “AEG là khoảng cách

giữa những gì mà công chúng đòi hỏi và mong muốn KTV phải thực hiện và những

gì KTV có thể thực hiện một cách hợp lý” hơn là chỉ liên quan đến kết quả công

việc của KTV theo định nghĩa của Liggio (1974). Trong đó, người sử dụng BCKT là

“công chúng” hoặc “xã hội”. Cũng tập trung vào trách nhiệm của KTV nhưng cụ thể

hơn, Guy & Sullivan (1988), AICPA (1993) cho rằng “AEG là sự khác biệt giữa

những gì công chúng tin là thuộc trách nhiệm của KTV và những gì KTV tin là

thuộc trách nhiệm của mình”. Điểm khác biệt nhưng cũng chính là hạn chế của định

nghĩa này là chỉ xem xét trách nhiệm của KTV dưới góc nhìn của KTV và công ty

kiểm toán. Điều mà quan điểm có thể bị chi phối bởi các quy định, môi trường làm

việc, quy mô, danh tiếng của công ty kiểm toán.

Porter (1993, 50), trong bài báo công bố kết quả nghiên cứu được tiến hành

năm 1988 tại New Zealand, đã bình luận rằng định nghĩa của (Liggio1974) và (Ủy

ban Cohen 1978) quá hẹp và không khả thi trong thực tiễn kiểm toán khi chúng

không đề cập đến khả năng KTV không thể đáp ứng được kỳ vọng bất hợp lý

(Liggio1974) và kỳ vọng hợp lý (Ủy ban Cohen 1978) của công chúng, do không

thể đánh giá được trong trường hợp KTV không hoàn thành công việc của mình

hoặc trách nhiệm nào KTV có thể và có khả năng thực hiện. Porter lập luận rằng,

những phê phán, chỉ trích chống lại KTV tăng lên trong thời gian gần đây xuất phát

từ việc nghề nghiệp kiểm toán không đáp ứng được kỳ vọng của xã hội. Kết quả đó,

tự thân nó cũng đã làm xói mòn niềm tin đối với chức năng kiểm toán cũng như vị

trí của nó trong cấu trúc xã hội. Do đó, để thu hẹp AEG nhất thiết phải xác định

được (i) TNKT xã hội kỳ vọng KTV sẽ thực hiện; (ii) TNKT hợp lý xã hội kỳ vọng

KTV nên thực hiện; (iii) mức đáp ứng kỳ vọng hợp lý của xã hội của KTV (Porter &

cộng sự 2005). Bởi vậy, Porter đã khẳng định rằng, nghiên cứu AEG phải được thiết

kế nhằm cho phép mở rộng các phương pháp tiếp cận, lý giải khác nhau về AEG.

Thêm vào đó, Porter đã đề xuất bổ sung thêm thành phần khoảng cách hiện thực và

gọi AEG là “khoảng cách kỳ vọng - hiện thực”. Power (1998) còn bổ sung thêm

nhận định này bằng ý kiến bình luận khi cho rằng khoảng cách kỳ vọng kiểm toán

có nguồn gốc từ một “khớp nối lỏng lẻo” giữa việc lý tưởng hóa nghề nghiệp kiểm

toán và thực tế kiểm toán (Mô hình cấu trúc AEG của Porter tại mục 1.2). Porter

định nghĩa “AEG là sự khác biệt giữa kỳ vọng của xã hội đối với KTV và quan điểm

của xã hội về kết quả thực hiện của KTV”. Jennings & cộng sự (1993, 489) định

nghĩa “AEG là sự khác biệt giữa những gì công chúng kỳ vọng từ nghề nghiệp kiểm

toán và những gì mà nghề nghiệp kiểm toán thực sự có thể cung cấp”.

Một số nhà nghiên cứu cố gắng khái quát và mở rộng định nghĩa về AEG

không chỉ dừng lại dưới góc độ trách nhiệm của KTV. Godsel (1992), Monroe &

Woodliff (1993) cho rằng, ngoài định nghĩa AEG là sự khác biệt trong quan điểm về

trách nhiệm của KTV, AEG còn là sự khác biệt trong nhận thức về các thông điệp

truyền tải trong báo cáo kiểm toán giữa KTV và công chúng. Chẳng hạn, một số

thuật ngữ chuyên môn được sử dụng trong BCKT có thể tạo nên những cách hiểu

khác nhau đối với người sử dụng hoặc nền tảng kiến thức của chính người sử dụng

báo cáo kiểm toán cũng hình thành nên AEG. Một số nghiên cứu khác tiếp cận dưới

góc độ chất lượng dịch vụ kiểm toán cung cấp như mức độ đảm bảo mà nghề nghiệp

kiểm toán đã cung cấp so với những gì mà công chúng tin tưởng và kỳ vọng. Chẳng

hạn, Epstein & Geiger (1994) đã bổ sung thêm vào định nghĩa AEG “AEG là sự

khác biệt trong nhận thức về mức độ đảm bảo mà nghề nghiệp kiểm toán có thể

cung cấp”; (Humphrey 1997) cho rằng AEG liên quan đến các vấn đề như sự phù

hợp của chuẩn mực kiểm toán và chất lượng dịch vụ kiểm toán được cung cấp, (Lin

& Chen 2004; Alleyne và cộng sự 2006) cho rằng liên quan đến tính độc lập của

KTV hay mức độ hữu ích của báo cáo kiểm toán.

Mặc dù có khá nhiều định nghĩa khác nhau về AEG nhưng hầu hết các nhà

nghiên cứu đều thừa nhận rằng, AEG chứa đựng nhiều vấn đề còn phải tiếp tục tìm

hiểu và khám phá.

Thứ nhất, cách tiếp cận và định nghĩa về AEG dựa trên quan điểm của công

chúng, hay giữa người sử dụng BCKT và kiểm toán viên.

Trường hợp, nếu tiếp cận dựa trên quan điểm của công chúng nói chung,

nghề nghiệp kiểm toán có chức năng xã hội hay còn gọi là chức năng giải trình.

Chức năng này được xác lập dựa trên hai tiên đề quan trọng nhất trong lý thuyết

niềm tin tín thác (Limperg 1933): Một là, “thẩm quyền và biện minh vai trò kiểm

toán phụ thuộc vào mức độ tin tưởng tạo thành trên cơ sở tác động lẫn nhau giữa kỳ

vọng của công chúng và nhận thức về vai trò của KTV”. Hai là, “Mức độ tin tưởng

được nghề nghiệp kiểm toán cung cấp tới công chúng chính là điều kiện là tiền đề

cho sự tồn tại hợp lý của chức năng kiểm toán. Nếu niềm tin bị sụt giảm, chức năng

kiểm toán cũng bị loại bỏ”. Để thực hiện đúng chức năng này, nghề nghiệp kiểm

toán phải luôn thay đổi và thích ứng với nhu cầu xã hội. Tuy nhiên, trong xã hội có

rất nhiều bên liên quan có nhu cầu và quan điểm khác biệt đối với dịch vụ kiểm

toán. Trong khi, nghề nghiệp kiểm toán chỉ có khả năng đáp ứng được một số đối

tượng sử dụng nhất định do những hạn chế cố hữu từ vị trí, vai trò được xác lập

trong cấu trúc xã hội. Chẳng hạn, trong giai đoạn đầu, nghề nghiệp kiểm toán có vai

trò chính là kiểm tra tính chính xác của sổ sách kế toán và giúp người chủ phát hiện

gian lận. Lý thuyết cảnh sát (Policeman Theory) giải thích cầu về kiểm toán trong

giai đoạn này. Tuy vậy, KTV không thể đáp ứng được đầy đủ nhu cầu của người

chủ, nhất là việc phát hiện gian lận do họ không được xã hội ủy thác thẩm quyền

như các điều tra viên nhà nước. Khi cầu kiểm toán mở rộng sang các đối tượng khác

như chủ nợ, đối tác kinh doanh, nhà cung cấp, cổ đông. Nghề nghiệp kiểm toán cũng

thay đổi nhằm cố gắng tối đa hóa nhu cầu của ngày càng nhiều đối tượng và họ chấp

nhận vai trò cung cấp dịch vụ đảm bảo thông qua xác nhận báo cáo tài chính nhưng

vẫn giới hạn trong việc không đảm bảo được tình hình tài chính của doanh nghiệp,

đồng thời từ bỏ vai trò kiểm tra tính chính xác của số sách kế toán đã hình thành từ

thuở sơ khai (lý thuyết bảo đảm (Lending Credibility Theory)). Kết quả là, cả hai

chức năng trên không thỏa mãn được nhu cầu một số đối tượng, đặc biệt là nhà đầu

tư, cổ đông những người có quyền và lợi ích trực tiếp. Bởi họ cần những thông tin

được xác nhận phải hữu ích cho việc ra các quyết định đầu tư.

Trường hợp, tiếp cận dựa trên quan điểm của người sử dụng BCKT, nghề

nghiệp kiểm toán phải đảm nhận thêm vai trò cung cấp thông tin hữu ích cho người

sử dụng BCKT nhằm mục đích ra quyết định kinh tế và chỉ tập trung hơn vào nhóm

người sử dụng có quyền và lợi ích trực tiếp còn được gọi là người ủy nhiệm trong lý

thuyết ủy nhiệm. Theo đó, trách nhiệm của KTV phải đáp ứng nhu cầu của người ủy

nhiệm nhằm giải quyết mâu thuẫn về lợi ích và thông tin giữa người ủy nhiệm và

người thừa hành. Nhưng khi đảm nhận quá nhiều vai trò cùng một lúc theo thời gian

có thể gợi lên cho công chúng những kỳ vọng quá mức. Mặt khác, người sử dụng

BCKT luôn có xu hướng cố gắng mở rộng phạm vi và trách nhiệm của KTV. Nhưng

khi giới hạn phạm vi trách nhiệm kiểm toán như trong lý thuyết ủy nhiệm bao gồm

mối quan hệ giữa ba bên liên quan và giải thích cho người sử dụng BCKT rằng báo

cáo kiểm toán không thể cung cấp một ý kiến đảm bảo riêng tới từng người sử dụng

khác nhau cũng như kỳ vọng của họ vì những hạn chế vốn có thì mức độ rủi ro đối

với người sử dụng BCKT vẫn tồi tại. Kết quả là tồn tại khuynh hướng bảo vệ nghề

nghiệp kiểm toán chống lại các vụ khiếu kiện đối với KTV nhưng không được xã

hội thừa nhận chính là bằng chứng thuyết phục nhất để đi đến khẳng định rằng kiểm

toán đang đánh mất dần chức năng xã hội của mình. Khi đó, AEG tồn tại có thể tổn

hại đến lợi ích xã hội nhiều hơn trong dài hạn.

Định nghĩa AEG của Ủy ban Cohen (1978) và Porter (1993) tiếp cận dựa trên

lý thuyết niềm tin tín thác của Limperg (1933), cho rằng kiểm toán có chức năng xã

hội. Theo đó, AEG phải được định nghĩa dựa trên quan điểm của công chúng. Vì

vậy, định nghĩa về thất bại của kiểm toán sẽ được xác định là khi kiểm toán viên

không hoàn thành trách nhiệm của mình một cách hợp lý.

Định nghĩa của Guy & Sullivan (1988) và quan điểm của các KTV cũng như

giới hành nghề kiểm toán tiếp cận dựa trên lý thuyết ủy nhiệm cho rằng kiểm toán

vừa có chức năng đảm bảo vừa có chức năng cung cấp thông tin hữu ích cho người

sử dụng BCKT ra quyết định. Theo đó, AEG phải được định nghĩa dựa trên quan

điểm của người sử dụng BCKT và KTV. Vì vậy, định nghĩa thất bại của kiểm toán

sẽ được xác định nghiêng về phía quan điểm của giới hành nghề. Thất bại của một

cuộc kiểm toán chỉ xảy ra khi KTV không tuân thủ đầy đủ các chuẩn mực nghề

nghiệp.

Thứ hai, việc xác định đầy đủ các thành phần cấu thành nên AEG vẫn chịu

những chỉ trích do các yếu tố cấu thành nên AEG có thể xuất hiện trong các thành

phần khác nhau đòi hỏi những giải pháp thu hẹp khác nhau (Fulop 2015).

Bên cạnh đó, giới nghiên cứu cũng đã đạt được đồng thuận cao khi xác định

các thành phần cấu thành nên AEG thuộc về vai trò và TNKT của KTV (Porter &

cộng sự 1993, Fazdly & Ahmad 2004, Dixon & cộng sự. 2006…), nội dung và ý

nghĩa thông điệp truyền tải trong BCKT (Monroe & Woodliff 1994; Gay và cộng sự

1998) và tính độc lập của KTV (Lin & Chen 2004; Alleyne và cộng sự 2006) và hầu

hết đều sử dụng định nghĩa của Porter (1993) trong nghiên cứu của mình.

2.1.3. Bản chất và cấu trúc của AEG

Trên phương diện lý thuyết, khoảng cách kỳ vọng cấu thành từ các thành

phần khác nhau. Theo đó, một số tổ chức và nhà nghiên cứu đã thiết lập mô hình

AEG để tìm hiểu, giải thích và xây dựng lý thuyết về khoảng cách kỳ vọng kiểm

toán. Chúng bao gồm các mô hình sau:

2.1.3.1. Mô hình cấu trúc khái niệm AEG của MacDonald. Mô hình cấu trúc AEG được Ủy ban MacDonald9 đề xuất sớm nhất vào năm

1988 bao gồm hai thành phần chính (i) khoảng cách kết quả (performance gap) hoặc

khoảng cách tăng cường kết quả của KTV dưới góc nhìn của công chúng và (ii)

khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực (standards gap) Hình 2.1. Trong đó, khoảng cách

kết quả được xác định bằng đoạn AC bao gồm hai đoạn, một là đoạn AB (khoảng

cách do công chúng nhận thức không phù hợp về kết quả công việc kiểm toán), hai

là đoạn BC (khoảng cách giữa kết quả thực hiện trong thực tế thấp hơn quy định

chuẩn mực); khoảng cách chuẩn mực đoạn CE cũng bao gồm hai đoạn, một là đoạn

CD tạo ra do chuẩn mực hiện hành không đáp ứng được kỳ vọng hợp lý, hai là đoạn

DE, do công chúng kỳ vọng không hợp lý công việc KTV.

Kỳ vọng công chúng đối với KTV

Nhận thức của công chúng về kết quả kiểm toán

Chuẩn mực hiện hành

Kỳ vọng

KHOẢNG CÁCH KẾT QUẢ QUẢ

KHOẢNG CÁCH CHUẨN MỰC

Kết quả hạn chế

Kỳ vọng hợp lý

Kỳ vọng không hợp lý

Công chúng nhận thức sai kết quả kiểm

Nâng cao chất lượng kiểm toán

Nâng cao nhận thức công chúng

9Năm 1988, hội kiểm toán viên công chứng Canada (CICA) thành lập Ủy ban MacDonald với nhiệm vụ điều tra các trách nhiệm của KTV.

Hình 2.1: Mô hình cấu trúc khái niệm AEG của Ủy ban MacDonald

2.1.3.2. Mô hình cấu trúc khái niệm AEG của Porter.

Vào năm 1993, trong nghiên cứu của mình, Porter (1993) đã xác định lại các

thành phần cấu thành nên AEG từ mô hình của Ủy ban MacDonald thuộc CICA. Bà

khẳng định rằng, khoảng cách kỳ vọng có thể chia thành hai thành phần chính là (1)

khoảng cách kết quả và (2) khoảng cách hợp lý. Trong đó, khoảng cách kết quả

được chia nhỏ thành hai thành phần là (i) khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực và (ii)

khoảng cách tăng cường kết quả cụ thể như sau: Hình 2.2

(1) Khoảng cách hợp lý được định nghĩa là sự khác biệt giữa “kỳ vọng của

công chúng đối với TNKT KTV nên thực hiện và kỳ vọng hợp lý của công chúng

đối với TNKT KTV có thể và có khả năng thực hiện”. Dựa trên định nghĩa này, kỳ

vọng của công chúng có thể xảy ra hai khả năng là kỳ vọng hợp lý hoặc kỳ vọng

không hợp lý. Trong đó, kỳ vọng của công chúng được xem là hợp lý nếu đáp ứng

được tiêu chuẩn chi phí - lợi ích. Ví dụ, Porter & Gowthorpe (2004) trong nghiên

cứu AEG ở New Zealand đã kết luận rằng, kỳ vọng của công chúng đối với TNKT

của KTV về việc báo cáo hành vi không tuân thủ pháp luật và biển thủ tài sản tới cơ

quan có thẩm quyền (cảnh sát) của khách hàng kiểm toán (quản lý cấp cao) là kỳ

vọng hợp lý bởi vì chúng đáp ứng tiêu chuẩn chi phí - lợi ích. Kỳ vọng không hợp lý

tồn tại khi kỳ vọng của công chúng cao hơn so với mức hợp lý và KTV không thể và

không có khả năng thực hiện được các trách nhiệm kiểm toán này. Ví dụ, Porter &

Gowthorpe (2004), đã phát hiện ra rằng, trách nhiệm kiểm tra và báo cáo trong báo

cáo kiểm toán về sự hữu hiệu và hiệu quả đối với nhà quản lý trong khách hàng

kiểm toán là kỳ vọng bất hợp lý. Do đó, nếu công chúng kỳ vọng không hợp lý hoặc

nhận thức sai về trách nhiệm mà KTV phải thực hiện hoặc có thể thực hiện được

một cách hợp lý thì nghề nghiệp kiểm toán cần phải cố gắng nâng cao mức độ hiểu

biết của công chúng.

(2) Khoảng cách hiện thực được định nghĩa là sự khác biệt giữa “kỳ vọng hợp

lý của công chúng đối với TNKT KTV có thể và có khả năng thực hiện và nhận thức

của công chúng về kết quả thực hiện của KTV”. Trong đó, khoảng cách hiện thực

gồm hai thành phần:

- Khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực (chuẩn mực hạn chế): khoảng cách giữa

“kỳ vọng hợp lý của công chúng đối với TNKT KTV có thể và có khả năng thực

hiện và trách nhiệm hiện tại của KTV theo chuẩn mực nghề nghiệp và quy định liên

quan”. Theo đó, khoảng cách này tồn tại khi thiếu các chuẩn mực nghề nghiệp và

quy định liên quan đối với những trách nhiệm mà KTV có thể và có khả năng thực

hiện (KTV có thể thực hiện một cách hợp lý theo chuẩn mực hợp lý).

- Khoảng cách tăng cường kết quả (kết quả hạn chế): khoảng cách giữa nhiệm

vụ hiện tại của KTV theo quy định và kết quả thực hiện của KTV được công chúng

nhận thức và đánh giá. Theo đó, khoảng cách này tồn tại khi KTV không tuân thủ

đầy đủ các quy định và chuẩn mực nghề nghiệp trong quá trình thực hiện nhiệm vụ

của mình dưới góc nhìn của công chúng.

Trong Hình 2.2, AEG chính là khoảng cách từ A đến D biểu hiện sự khác biệt

giữa nhận thức của công chúng (xã hội) đối với mức độ hoàn thành nhiệm vụ của

KTV và kỳ vọng của xã hội đối với trách nhiệm nên thực hiện của KTV. Điểm B chỉ

trách nhiệm hiện tại của KTV và điểm C cho biết trách nhiệm KTV được công

chúng kỳ vọng một cách hợp lý. Phạm vi từ C đến D đại diện cho các kỳ vọng của

công chúng vượt qua các tiêu chuẩn quy định hiện nay. Khoảng cách này được gọi

là khoảng cách hợp lý. Phạm vi từ A đến C đại diện cho kỳ vọng hợp lý của xã hội

đối với kết quả thực hiện của KTV.

Khoảng cách kỳ vọng-hiện thực

Kỳ vọng công chúng đối với KTV

Nhận thức của công chúng về kết quả kiểm toán

Khoảng cách thực hiện

Khoảng cách hợp lý

Kết quả hạn chế

chuẩn mực hạn chế

Kỳ vọng quá mức

Quy định trách nhiệm của KTV(1)

Kỳ vọng hợp lý về trách nhiêm của KTV(2)

Hình 2.2: Mô hình cấu trúc khái niệm khoảng cách kỳ vọng – hiện thực của

Porter (1993)

2.1.3.3. Mô hình cấu trúc khái niệm AEG của Turner.

Turner & cộng sự (2010) cho rằng, mô hình cấu trúc AEG của Porter có điểm

hạn chế là chưa tính đến trường hợp nghề nghiệp kiểm toán phải cung cấp dịch vụ

cho nhiều hơn một khách hàng và mô hình này chưa đề cập đến vấn đề trao đổi

thông tin giữa doanh nghiệp kiểm toán và khách hàng kiểm toán. Theo đó, Turner &

cộng sự (2010) đã vận dụng mô hình chất lượng dịch vụ của Parasuraman & cộng sự

(1985) để xây dựng mô hình AEG. Họ đề xuất AEG được cấu thành từ bốn loại

khoảng cách gồm (i) khoảng cách dịch vụ xuất hiện khi KTV cung cấp các trách

nhiệm công chúng không yêu cầu hoặc kỳ vọng (do KTV không hiểu được kỳ vọng

của người sử dụng dịch vụ kiểm toán dẫn đến cung cấp dịch vụ không cần thiết); (ii)

khoảng cách chuẩn mực (standards gap) xuất hiện do nghề nghiệp kiểm toán không

đủ khả năng để xây dựng chuẩn mực đáp ứng nhu cầu người sử dụng; (iii) khoảng

cách kết quả xuất hiện khi KTV không cung cấp dịch vụ theo chuẩn mực hiện hành

và (iv) khoảng cách thông tin (communication gap) tạo nên do dịch vụ cung cấp cam

kết không đúng với dịch vụ thực hiện. Theo Turner & cộng sự (2010), kiểm toán

cũng là một loại hình dịch vụ nhưng cung cấp cho nhiều đối tượng sử dụng khác

nhau, mỗi đối tượng sử dụng lại có kỳ vọng và xét đoán khác nhau về chất lượng

dịch vụ do kiểm toán cung cấp. Chính những yếu tố này hình thành khác biệt giữa

dịch vụ kiểm toán so với dịch vụ khác. Chẳng hạn, dịch vụ kiểm toán chịu sự điều

chỉnh của luật và các chuẩn mực nghề nghiệp, trong khi dịch vụ khác không chịu sự

điều chỉnh này. Hoặc dịch vụ kiểm toán chỉ thu được lợi ích từ khách hàng kiểm

toán (không phải đối tượng thụ hưởng trực tiếp dịch vụ kiểm toán) nhưng lại chịu

trách nhiệm với nhiều đối tượng sử dụng khác nhau, trong khi các hình thức dịch vụ

khác thu được lợi ích từ các đối tượng hưởng lợi trực tiếp và chỉ chịu trách nhiệm

với đối tượng đó, vì vậy, các loại hình dịch khác có thể tối đa hóa lợi ích của họ theo

nhu cầu của từng nhóm khách hàng. Mặc dù không giống nhau rõ ràng về bản chất

giữa dịch vụ kiểm toán và các loại dịch vụ khác, bốn khoảng cách được đề xuất bởi

Turner & cộng sự (2010) có thể tương đồng với các thành phần khoảng cách được

giới thiệu trong nghiên cứu của Porter (1993). Ngoài trừ, khoảng cách dịch vụ có thể

tương đồng hoặc khác biệt tùy thuộc vào nhận thức và quan điểm của Nhóm KTV.

2.1.3.4. Mô hình cấu trúc AEG Al-Alimi và Katdare.

Al-Alimi & Katdare (2013) đã đề xuất mô hình cấu trúc AEG dựa trên lý

thuyết nhân - quả. Phương pháp tiếp cận bắt đầu từ việc xác định các nguyên nhân

thất bại của nghề nghiệp kiểm toán. Tiếp đến phân loại các nguyên nhân thất bại

thành các thành phần cấu thành nên AEG dựa trên mức độ ảnh hưởng của chúng. Có

hai nguyên nhân trực tiếp góp phần cấu thành nên AEG là môi trường kiểm toán và

KTV. Mỗi thành phần trên cấu thành từ ba yếu tố. Khoảng cách hình thành do môi

trường kiểm toán gồm: Khoảng cách hợp lý, khoảng cách chuẩn mực và khoảng

cách trách nhiệm. Khoảng cách tạo ra bởi KTV gồm: khoảng cách thông tin trong

báo cáo của KTV, khoảng cách về mức độ độc lập KTV, khoảng cách kết quả công

việc của KTV.

Khoảng cách kỳ vọng kiểm toán

Khoảng cách do KTV

Do môi trường bên ngoài của kiểm toán

Khoảng cách hợp lý

Khoảng cách chuẩn mực

Khoảng cách trách nhiệm

Khoảng cách báo cáo của KTV

Khoảng cách kết của KTV

Khoảng cách tính độc lập của KTV

Hình 2.3: Mô hình cấu trúc khái niệm khoảng cách kỳ vọng kiểm toán của Al-Alimi & Katdare

2.2. Lý thuyết nền giải thích tồn tại AEG và mô hình khái niệm sử dụng

trong nghiên cứu .

2.2.1. Lý thuyết vai trò

Lý thuyết vai trò có nguồn gốc từ lý thuyết hành vi được nhà nhân học Ralph

Linton (1893- 1953) khởi xướng đầu tiên với tên gọi là lý thuyết vị thế và vai trò

trong tác phẩm nghiên cứu về con người năm 1936 (Lê Ngọc Hùng 2009). Theo

Linton (1936, trích Lê Ngọc Hùng 2009), mỗi cá nhân trong xã hội đều được gán

cho một vị thế nhất định sẵn có hay còn gọi là tập hợp quyền và trách nhiệm. Vị thế

này sẽ chuyển thành vai trò khi người nắm giữ vị thế thực hiện quyền và trách

nhiệm được xã hội gán cho. Trong cấu trúc xã hội đã có những vị thế có sẵn để gán

cho các cá nhân, nhóm người và có những vị thế có sẵn nhưng con người phải đầu

tư công sức, thời gian và các nguồn lực mới có thể giành được. Con người cũng

không thụ động chờ đợi xã hội ban phát hay gán cho những vị thế nhất định mà có

thể tích cực, chủ động tham gia vào các quan hệ với xã hội và bằng những nỗ lực

thực hiện vai trò của mình để đáp ứng những kỳ vọng khác nhau trong xã hội.

Áp dụng lý thuyết này nhằm giải thích sự tồn tại của nghề nghiệp kiểm toán

và sự xuất hiện của AEG: Kiểm toán là một nghề nghiệp có vị thế nhất định trong

cấu trúc xã hội. Vị thế này được gán cho mỗi KTV khi thực hiện nhiệm vụ nhằm

đáp ứng vai trò là thỏa mãn một số yêu cầu nhất định từ phía công chúng chẳng hạn,

tăng cường mức độ tin cậy, hữu ích của thông tin trình bày trên BCKT. Trái lại, nếu

KTV không hoàn thành vai trò được xã hội kỳ vọng dẫn tới vị thế của họ trong cấu

trúc xã hội sẽ sụt giảm, thậm chí có thể bị đào thải. Theo Davidson (1975), vai trò

của KTV phụ thuộc vào mối tương quan về kỳ vọng hợp lý giữa những nhóm có lợi

ích khác nhau trong xã hội. Mặt khác, kỳ vọng hợp lý thường thay đổi theo thời gian

tùy thuộc vào nhu cầu xã hội. Do vậy, KTV thường được xếp đặt cùng một lúc với

nhiều vai trò và đáp ứng một cách hợp lý nhiều kỳ vọng khác nhau giúp giải thích sự

tồn tại của nghề nghiệp kiểm toán nhưng cũng chính những khác biệt về nhu cầu và

lợi ích giữa những đối tượng sử dụng BCKT và khả năng đáp ứng của KTV đã cấu

thành AEG liên quan đến vai trò kiểm toán và trách nhiệm của KTV.

Trong nghiên cứu này, KHKT (ban quản trị, nhà quản lý, kế toán, KTV nội

bộ); người có lợi ích thuộc cộng đồng tài chính (cổ đông, nhà đầu tư, nhân viên tín

dụng, cán bộ, công chức nhà nước, nhân viên môi giới, phân tích tài chính); người

có lợi ích không thuộc cộng đồng tài chính (công chúng nói chung là những người

không có đủ hiểu biết về tài chính, kế toán và kiểm toán) là những người ủy thác vai

trò của mình cho KTV.

2.2.2. Lý thuyết ủy nhiệm.

Sự phát triển của các công ty hiện đại và sự phân tách giữa sở hữu và quản lý

ở các nước tư bản phương Tây đã là tiền đề vật chất cho việc xuất hiện các lý thuyết

về mối quan hệ giữa các cổ đông và người quản lý công ty, trong đó có lý thuyết ủy

nhiệm. Lý thuyết này lần đầu tiên được phát triển bởi Alchial và Demsetz năm 1972

và được Jensen và Meckling phát triển thêm vào năm 1976 dựa trên luận điểm của

nhà kinh tế học nổi tiếng Adam Smith trong tác phẩm Của cải của các Dân tộc (The

Wealth of Nations): “với đặc tính của công việc quản lý, các cổ đông không nên kỳ

vọng và tin tưởng rằng người quản lý công ty sẽ hành động như họ muốn, bởi lẽ

người quản lý công ty luôn có xu hướng thiếu siêng năng, mẫn cán và lợi dụng vị trí

của mình để tìm kiếm lợi ích cá nhân cho chính họ hơn là cho các cổ đông và công

ty”. Các đặc tính tự nhiên trong mối quan hệ ủy nhiệm hình thành nên giả thiết, các

cổ đông cần thường xuyên giám sát hoạt động của người quản lý công ty nhằm đảm

bảo lợi ích của mình. Theo đó, các cổ đông cần phải sử dụng các cơ chế thích hợp để

có thể hạn chế sự phân hóa lợi ích giữa cổ đông và người quản lý công ty, bằng cách

(i) thiết lập những cơ chế đãi ngộ (compensation mechanisms) thích hợp cho các nhà

quản trị, và (ii) thiết lập cơ chế giám sát (supervisory mechanisms) hiệu quả để hạn

chế những hành vi không bình thường, tư lợi của người quản lý công ty. Do vậy,

kiểm toán được cho là có chức năng giám sát độc lập phù hợp nhất giúp duy trì sự

tin tưởng và tăng cường mức độ tin cậy của thông tin cung cấp từ phía người thừa

hành (ICAEW, 2005). Như vậy, thuyết ủy nhiệm chính là tiền đề giải thích cho sự

tồn tại hợp pháp của nghề nghiệp kiểm toán. Mặt khác, trong mối quan hệ ủy nhiệm

này, các KTV cũng có vai trò thừa hành tương tự như nhà quản lý trong công ty. Vì

vậy, cũng tồn tại mẫu thuẫn về mặt lợi ích và bất đồng trong việc chia sẻ rủi ro giữa

các bên (Eisenhardt 1989). Điều này giúp giải thích sự tồn tại AEG.

Áp dụng vào trong luận án này, lý thuyết ủy nhiệm được sử dụng để tìm hiểu

mối quan hệ giữa hai bên (i) bên ủy nhiệm (cổ đông, nhà đầu tư, người cho vay,...),

(ii) bên thừa hành (nhà quản lý, KTV) và giải thích tại sao, các bên lại có nhận thức,

đánh giá và kỳ vọng khác nhau liên quan đến TNKT của KTV. Trong đó, khái niệm

chi phí ủy nhiệm được sử dụng để biện minh cho những luận điểm bảo vệ hoặc

chống đối việc bổ sung thêm các TNKT cho KTV. Chẳng hạn, theo lý thuyết này,

kiểm toán phải cung cấp phương tiện để giảm thiểu chi phí ủy nhiệm với mức giảm

cao hơn phí dịch vụ mà doanh nghiệp kiểm toán nhận được qua hoạt động kiểm toán

qua đó tăng lợi ích cho bên ủy nhiệm.

2.2.3. Lý thuyết hồi ứng của người đọc.

Khái niệm hồi ứng của người đọc nhấn mạnh đến vai trò của người đọc trong

việc tiếp cận với các tác phẩm (ví dụ: văn học, điện ảnh). Các lý thuyết nghiên cứu

theo phương pháp này phát triển mạnh mẽ từ thập niên 1960 (Vũ Hữu Đức 2012).

Trong lĩnh vực truyền thông và marketing, lý thuyết này được áp dụng nhiều trong

việc nghiên cứu sự tương tác giữa các văn bản quảng cáo với kiến thức, kinh

nghiệm, cảm xúc của người đọc dẫn đến các giải thích khác nhau trên cùng một văn

bản (Scott, 1994). Lý thuyết này giả định người đọc không thụ động mà chủ động

giải thích văn bản dựa trên triết lý, hiểu biết và động cơ riêng của mình. Do đó,

không có cùng một cách hiểu cho cùng một văn bản (Elliot & Elliot, 2005).

Áp dụng vào lĩnh vực kiểm toán, sẽ tồn tại nhiều cách hiểu khác nhau về

BCKT. Thứ nhất, BCKT sử dụng các thuật ngữ mơ hồ nên dễ dẫn đến sự hiểu nhầm,

bỏ sót hay bị lái theo cách hiểu của người viết báo cáo. Thứ hai, bản thân người đọc

thông qua hiểu biết của mình về những trường hợp BCKT không đúng qua những vụ

tai tiếng như Enron, sẽ tự mình có cách giải thích riêng (Asare & Wright 2009). Như

vậy, mức độ hiểu biết cùng với những vụ tai tiếng có tác động đến ý kiến đánh giá

về kết quả công việc của các KTV đóng góp sự tồn tại khoảng cách hiện thực kiểm

toán. Vì vậy, lý thuyết hồi ứng của người đọc là cơ sở cho việc nghiên cứu sự khác

biệt về nhận thức của các nhóm khác nhau về mức độ hữu ích của thông tin trong

BCKT.

2.2.4. Lý thuyết niềm tin tín thác (Theory of Inspired Confidence).

Lý thuyết niềm tin tín thác lần đầu tiên được Limperg sử dụng trong luận án

của mình vào năm 1933 với tiêu đề là “trách nhiệm xã hội của KTV”. Bên cạnh lý

thuyết ủy nhiệm, lý thuyết niềm tin tín thác hay còn gọi lý thuyết kỳ vọng hợp lý

(Theory of rational expectations) được trích dẫn và sử dụng rất nhiều trong các

nghiên cứu hàn lâm về kiểm toán nhằm giải thích cơ sở nền tảng của kiểm toán là gì.

Hiện nay, lý thuyết này vẫn còn nhiều giá trị và được sử dụng cho mục đích giảng

dạy tại các trường đại học đặc biệt là ở Hà Lan. Luận đề trung tâm của lý thuyết này

cho rằng, kiểm toán là khoa học xã hội (có chức năng xã hội), vị trí phù hợp của

kiểm toán đặt trên nền móng là niền tin. Vì vậy, nghề nghiệp kiểm toán luôn cần

phải được đánh giá, bổ sung và hoàn thiện liên tục nhằm đáp ứng nhu cầu và kỳ

vọng thay đổi và tiến triển trong xã hội. Theo đó, nhu cầu và kỳ vọng của công

chúng chính là một thành tố cấu thành nên triết lý kiểm toán. Dựa trên luận điểm

này, Limperg cho rằng, mặc dù kiểm toán có hai chức năng chính: một là, chức năng

bên trong với vai trò là hoạt động kiểm soát; hai là, chức năng bên ngoài, với vai trò

là giải trình trách nhiệm. Tuy nhiên, ông cho rằng chức năng bên ngoài của kiểm

toán quan trọng hơn, nhất là trách nhiệm giải trình trước công chúng của KTV và

thuyết phục rằng KTV hành động không phải chỉ phục vụ nhà đầu tư mà còn có vai

trò người ủy nhiệm tin cậy cho công chúng. Đặc biệt, Limperg đã giới thiệu hai tiền

đề quan trọng nhất giải thích vị trí và xu hướng phát triển của nghề nghiệp kiểm

toán.

Tiền đề đầu tiên được phát biểu “thẩm quyền và biện minh vai trò kiểm toán

phụ thuộc vào mức độ tin tưởng tạo thành trên cơ sở tác động lẫn nhau giữa kỳ vọng

của công chúng và nhận thức về vai trò của KTV”.

Tiền đề thứ hai giải thích xu hướng phát triển kiểm toán “mối quan hệ dựa

trên niềm tin lan truyền tới công chúng và KTVcó trách nhiệm phải duy trì niền tin

này. Sự tin tưởng của công chúng đối với KTV chính là tiền đề cho sự tồn tại hợp lý

của chức năng kiểm toán. Khi niềm tin bị kiểm toán bị đánh đổi, tính chính đáng của

kiểm toán cũng bị đặt dấu hỏi thậm chí bị loại bỏ”. Theo Limperg, tồn tại AEG và

khuynh hướng bảo vệ kiểm toán chống lại các vụ khiếu kiện đối với KTV nhưng

không được xã hội thừa nhận chính là bằng chứng thuyết phục nhất để đi đến khẳng

định rằng kiểm toán đang đánh mất dần chức năng xã hội của mình.

Áp dụng trong nghiên cứu của luận án: Lý thuyết này được sử dụng để giải

thích cơ sở cho việc nghiên cứu các quan điểm của các nhóm đối tượng có lợi ích

liên quan trong việc lựa chọn đâu là TNKT mà KTV có thể thực hiện một cách hợp

lý. Mỗi nhóm đối tượng sẽ đưa ra quan điểm của mình dựa trên kỳ vọng về lợi ích

họ nhận được và chi phí ước tính sẽ phát sinh thêm khi yêu cầu KTV phải thực hiện

thêm một TNKT nào đó. Tuy nhiên, khó có thể ước tính một cách đầy đủ và tương

đối chính xác chi phí và lợi ích cho từng nhóm đối tượng trong xã hội. Vì vậy, dựa

trên việc ghi nhận niềm tin vào vị trí của nghề nghiệp kiểm toán của mỗi nhóm đối

tượng khảo sát sẽ cung cấp thông tin hữu ích cho việc xác định đâu là trách nhiệm

KTV có thể thực hiện nhằm đáp ứng kỳ vọng hợp lý của xã hội và phù hợp với chức

năng xã hội của kiểm toán theo luận điểm được trình bày trong lý thuyết niềm tin tín

thác rất nổi tiếng của Limperg.

2.3. Mô hình khái niệm sử dụng trong luận án.

Mặc dù có khá nhiều định nghĩa về AEG, nhưng chỉ có một số nghiên cứu đề

xuất mô hình cấu trúc khái niệm AEG là MacDonald (1988), Porter (1993), Turner

& cộng sự (2010), Al-Alimi & Katdare (2013). Trong đó, chỉ có 02 mô hình cấu trúc

khái niệm của MacDonald (1988), Porter (1993) được kiểm định lý thuyết qua khảo

sát thực nghiệm, hai mô hình còn lại mới chỉ dừng lại ở mức độ đề xuất. Mặc dù

MacDonal đã khởi xướng đầu tiên mô hình cấu trúc khái niệm AEG, nhưng theo

Porter (1993), định nghĩa này quá hẹp và không khả thi trong thực tiễn kiểm toán

khi chúng không đề cập đến khả năng KTV không thể đáp ứng được kỳ vọng bất

hợp lý. Theo đó, bà đã chia khoảng cách hiện thực thành hai thành phần là khoảng

cách hoàn thiện chuẩn mực và khoảng cách tăng cường kết quả. Ngoài ra, trong số

nhiều định nghĩa về AEG, đến nay, mô hình cấu trúc khái niệm AEG của Porter

(1993) vẫn được thừa nhận rộng rãi hơn các định nghĩa khác do (i) bà đã xác định và

phân biệt cụ thể ba thành phần cấu thành nên AEG, (ii) cung cấp cơ sở khoa học

trong việc xác định và phân loại các trách nhiệm kiểm toán và công cụ đo lường các

thành phần cấu thành nên khoảng cách này; (iii) ngoài ra, định nghĩa này có tính đến

khả năng thực hiện không tốt của các KTV và kỳ vọng hợp lý và không hợp lý của

người sử dụng (Fulop 2015). Do mục tiêu nghiên cứu tổng thể của Luận án nhằm

xác định các TNKT cấu thành nên AEG qua đó, đo lường AEG và cung cấp bằng

chứng thực nghiệm chỉ ra sự tồn tại của từng thành phần khoảng cách, đồng thời

đánh giá khả năng thu hẹp AEG trong bối cảnh kiểm toán độc lập ở Việt Nam, vì

vậy, luận án dựa trên mô hình khái niệm của Porter. Tuy nhiên, mô hình cấu trúc

khái niệm AEG của Porter có điểm hạn chế là chưa tính đến trường hợp nghề nghiệp

kiểm toán phải cung cấp dịch vụ cho nhiều hơn một khách hàng và mô hình này

chưa đề cập đến vấn đề trao đổi thông tin giữa doanh nghiệp kiểm toán và khách

hàng kiểm toán. Để khắc phục điểm hạn chế của mô hình Porter, nghiên cứu trong

luận án này sử dụng mô hình cấu trúc khái niệm AEG của Porter (1993) và đồng

thời bổ sung thêm một thành phần khoản cách dịch vụ theo đề xuất trong mô hình

khái niệm của Turner & cộng sự (2010). Theo đó, khái niệm AEG trong nghiên cứu

được chia thành bốn thành phần chính:

(1) Ba thành phần cấu thành nên AEG theo định nghĩa của Porter (1993) (i)

khoảng cách hợp lý; (ii) khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực và (iii) khoảng cách

tăng cường kết quả và

(2) Thành phần thứ tư khoảng cách dịch vụ theo định nghĩa của Turner &

Cộng sự (2010).

Kết luận chương 2

AEG xuất hiện tồn tại cùng với lịch sử ra đời và phát triển của nghề nghiệp

kiểm toán, tuy mức độ, cấu trúc của AEG có thể khác nhau qua các thời kỳ hoặc tại

mỗi quốc gia nhưng nhìn chung chúng chính là những chỉ dẫn định hình xu hướng

thay đổi và phát triển của nghề nghiệp kiểm toán. Tại Việt Nam, mặc dù, quy định

và chuẩn mực kiểm toán đã tiếp cận và tiệm cận được so với chuẩn mực kiểm toán

quốc tế nhưng chất lượng dịch vụ kiểm toán đạt được vẫn chưa tương xứng với yêu

cầu và mong muốn của người sử dụng, trong đó cũng có một phần nguyên nhân của

người sử dụng do thiếu hiểu biết, quan tâm tới chức năng kiểm toán nói chung và

trách nhiệm KTV nói riêng.

CHƯƠNG 3: PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU

Chương này nhằm mục đích trình bày phương pháp nghiên cứu, khung

nghiên cứu phù hợp với mục tiêu nghiên cứu của đề tài.

3.1. Phương pháp nghiên cứu

Tổng kết các phương pháp nghiên cứu được sử dụng trong các nghiên cứu

trước liên quan chỉ rõ, nghiên cứu hành vi và nghiên cứu thực chứng (hai phương

pháp tiếp cận trong nghiên cứu định lượng) được sử dụng phổ biến nhất trong các

nghiên cứu về chủ đề này. Về cơ bản chúng thuộc về khoa học xã hội (Laurenţiu &

cộng sự 2009). Phân loại dựa trên nghiên cứu hành vi, có thể chia các nghiên cứu

trước theo hai hướng tiếp cận chính liên quan đến hai bộ phận cấu thành nên AEG là

(i) khoảng cách hiện thực và (ii) khoảng cách hợp lý (còn gọi là khoảng cách do

thiếu hiểu biết). Phân loại dựa trên nghiên cứu thực chứng, các nghiên cứu về AEG

cũng rất đa dạng, từ các nghiên cứu xây dựng lý thuyết về AEG đến các nghiên cứu

thực nghiệm với nhiều kết quả nghiên cứu có giá trị. Đa phần các nghiên cứu thực

nghiệm, kỹ thuật thu thập dữ liệu phổ biến nhất là sử dụng bảng câu hỏi có cấu trúc,

một số ít sử dụng bảng câu hỏi bán cấu trúc hoặc kết hợp cả hai. Tuy nhiên, điểm

hạn chế trong thiết kế của các nghiên cứu về AEG được công bố là (i) bảng câu hỏi

khảo sát đươc sử dụng và kế thừa từ đầu những năm 1970 có thể không hoàn toàn

phù hợp trong giai đoạn hiện tại khi môi trường kinh doanh đã có những biến đổi

lớn và (ii) số lượng câu hỏi khảo sát, nội dung khảo sát hầu hết không được hỗ trợ từ

lý thuyết nền chẳng hạn, lý thuyết ủy nhiệm, lý thuyết niềm tin tín thác, lý thuyết hồi

ứng người đọc...v.v. Ngoại trừ nghiên cứu của Porter & cộng sự (2004, 2012), Bảng

câu hỏi được thiết kế chi tiết và được hiệu chỉnh, cập nhật và kiểm định nhiều lần.

Bên cạnh đó, lựa chọn đối tượng khảo sát và phân nhóm các đối tượng khảo sát phù

hợp cũng ảnh hưởng nhiều đến tính đáng tin cậy của kết quả nghiên cứu. Trong số

hầu hết các nghiên cứu được tổng kết trong Chương 1, đối tượng khảo sát trong

nghiên cứu của Porter & cộng sự (2004, 2012) được đánh giá đầy đủ và phân loại

chi tiết nhất (theo bốn nhóm) (Fulop 2015).

Với mục đích nghiên cứu nhằm khám phá và xác định các trách nhiệm cấu

thành AEG, khẳng định sự tồn tại và đo lường các thành phần cấu thành nên AEG ở

Việt Nam dựa trên định nghĩa và mô hình cấu trúc khái niệm của Porter (1993) được

xem là phù hợp nhất. Thêm vào đó, nó cũng giúp tác giả có thể đối chiếu với các

nghiên cứu tương tự. Luận án sử dụng kết hợp cả phương pháp nghiên cứu định tính

và phương pháp nghiên cứu định lượng. Trong đó, nghiên cứu định tính nhằm mục

đích đề xuất các trách nhiệm kiểm toán có thể được công chúng kỳ vọng KTV nên

thực hiện. Danh sách các trách nhiệm đề xuất gồm 02 phần. Phần một là các trách

nhiệm của KTV đang được quy định hiện nay. Phần hai là các TNKT được xác định

và tổng kết từ lý thuyết kiểm toán, tổng kết nghiên cứu liên quan nhưng chưa được

quy định hiện nay theo phương pháp cụ thể:

- Các trách nhiệm kiểm toán hiện hành được xác định thông qua phương pháp

trình bày và phân tích dữ liệu.

- Các trách nhiệm chưa có quy định được xác định thông qua tổng kết lý

thuyết và các nghiên cứu trước liên quan. Hầu hết các nghiên cứu chỉ có hai dạng

bảng câu hỏi phổ biến được phát triển từ (i) nghiên cứu của Lee (1970), Beck (1973)

liên quan đến mục tiêu, vai trò và trách nhiệm của KTV, (ii) McEnroe & Wooliff

(1994), Gay & cộng sự (1998) liên quan đến thông điệp truyền tải trong báo cáo

kiểm toán. Đối với các câu hỏi khảo sát liên quan đến trách nhiệm KTV thì số lượng

câu hỏi khảo sát liên quan đến trách nhiệm KTV trong nghiên cứu của Porter là đầy

đủ và chi tiết hơn, trong khi các bảng câu hỏi khảo sát khác chỉ bao gồm từ 12-23

câu hỏi. Ngoài ra, bảng câu hỏi khảo sát của Porter được thiết kế chi tiết và được

hiệu chỉnh, cập nhật và kiểm định nhiều lần (Porter thực hiện khảo sát 3 lần vào năm

1989, năm 1999, năm 2004 ở NZ, UK).

Nghiên cứu định lượng thực hiện bước tiếp theo nhằm kiểm định TNKT nào

cấu thành nên khoảng cách hợp lý, khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực, khoảng cách

tăng cường kết quả và khoảng cách dịch vụ loại bỏ các TNKT được đề xuất nhưng

không được công chúng kỳ vọng KTV nên thực hiện (bước khám phá). Sau khi phân

loại được các TNKT tương ứng với từng thành phần AEG, nghiên cứu thực hiện đo

lường mức độ của từng thành phần khoảng cách đóng góp vào AEG. Cuối cùng,

thực hiện kiểm định Chi-Square nhằm xác định được mức độ ảnh hưởng của nghề

nghiệp đến các TNKT cấu thành nên các thành phần AEG. Qua đó cung cấp bằng

chứng thực nghiệm chứng tỏ AEG luôn tồn tại giữa KTV và người sử dụng BCKT.

Khung thiết kế, phân tích Hình 3.1.

Mục tiêu nghiên cứu

Câu hỏi nghiên cứu

Kết quả nghiên cứu

Phương pháp nghiên cứu Định tính và Định lượng

Mục đích nghiên cứu

TNKT nên thực hiện

Q11: Người sử dụng BCKT kỳ vọng hợp lý và không hợp lý TNKT nào?

Tỷ lệ đồng ý>20%

TNKT kỳ vọng bất hợp lý

Điểm số < 0

M1: Khám phá các TNKT cấu thành nên AEG ở VN

TNKT nhận thức đúng và ngược lại

Q12: Người sử dụng BCKT nhận thức về các TNKT được quy định hiện hành như thế nào

TĐ 3: TNKT nên thực hiện Kiểm định T-test trung bình tổng thể trong mẫu TĐ 1: TNKT theo quy định Kiểm định T-test trung bình tổng thể trong mẫu

Điểm số > 0

TNKT thực hiện kém

Q13: Người sử dụng BCKT đánh giá kết quả thực hiện các TNKT hiện hành ntn?

TĐ 2: Kết quả thực hiện Kiểm định T-test trung bình tổng thể trong mẫu

M2: Xác định và đo lường các thành phần AEG ở VN

Q2: Các thành phần cấu thành nên AEG là gì, mức độ khoảng cách là bao nhiêu?

NC Tài liệu Phân tích nội dung dữ liệu thứ cấp văn bản

- Khoảng cách hợp lý - Khoảng cách hoàn thiện CM - Khoảng cách tăng cường kết quả

Khám phá các TNKT cấu thành nên các thành phần AEG, mức độ khoảng cách của từng thành phần,khả năng thu hẹp AEG.

Tỷ lệ % người khảo sát đồng ý đối với TNKT cấu thành nên AEG

- Ảnh hưởng của nhóm nghề nghiệp đến từng thánh phần AEG

Kiểm định Chi-Square và hệ số Cramer’V

M3: Đánh giá khả năng thu hẹp AEG ở VN

- Khả năng thu hẹp AEG ở VN

Q31: Nghề nghiệp có ảnh hưởng đến việc xác định TNKT cấu thành AEG?, mức độ ảnh hưởng?

Điểm số <2

Hình 3.1: Khung nghiên cứu

3.1.1. Nghiên cứu định tính.

Nghiên cứu định tính trong luận án được thực hiện thông qua phân tích nội

dung văn bản nhằm xác định các trách nhiệm của KTV theo quy định hiện hành và

làm cơ sở để thiết kế bảng câu hỏi và hiệu chỉnh bảng câu hỏi khảo sát trong bước

nghiên cứu tiếp theo.

3.1.1.1. Phân tích nội dung văn bản

Phân tích nội dung văn bản là phương pháp nghiên cứu định tính đạt được

hiểu biết sâu sắc một vấn đề thông qua việc giải thích văn bản. Các nhà nghiên cứu

sẽ dựa trên kỹ thuật thu thập, đọc và so sánh các văn bản, tài liệu để xác định các

chủ đề mà họ quan tâm (Prasad & Mir, 2002). Trong quá trình nghiên cứu, luận án

thông qua bước này nhằm đạt được sự hiểu biết về các TNKT được quy định hiện

hành.

Nguồn dữ liệu và phương pháp thu thập dữ liệu

Để xác định các trách nhiệm kiểm toán hiện hành ở Việt Nam, luận án thu

thập dữ liệu thứ cấp dạng văn bản liên quan đến trách nhiệm KTV gồm: Các văn

bản quy định pháp lý về kiểm toán (Luật kiểm toán độc lập, Luật Chứng khoán,

Chuẩn mực kiểm toán, v.v…), các giáo trình kiểm toán, các bài báo nghiên cứu liên

quan đến lịch sử phát triển nghề nghiệp kiểm toán và các sự kiện ảnh hưởng đến

việc thay đổi vai trò, trách nhiệm kiểm toán, cụ thể:

Bảng 3.1. Các tài liệu quy định trách nhiệm kiểm toán của KTV

STT

Quy định pháp luật

Trách nhiệm KTV theo quy định

I

Văn bản liên quan 1. Nghị định 105/2004/NĐ- CP ngày 30/3/2004 về Kiểm toán độc lập; 2. Nghị định 133/2005/NĐ- CP ngày 31/10/2005 về việc sửa đổi, bổ sung một số điều của Nghị định 105/2004/NĐ-CP ngày 30/3/2004 về Kiểm toán độc lập;

Tại Điều 17 và Điều 25 Nghị định 105/2004/NĐ-CP có quy định trách nhiệm của KTV và công ty kiểm toán. Trong đó, quy định cụ thể trách nhiệm khi thực hiện nhiệm vụ kiểm toán và trách nhiệm pháp lý: - Bồi thường thiệt hại do lỗi mà KTV của mình gây ra cho khách hàng trong khi thực hiện dịch vụ kiểm toán và các dịch vụ liên quan khác; - Mua bảo hiểm trách nhiệm nghề nghiệp cho KTV hoặc trích lập Quỹ dự phòng rủi ro nghề nghiệp theo quy định của Bộ Tài chính để tạonguồn chi trả bồi thường thiệt hại do lỗi của doanh

ngày

3. Thông tư 64/2004/TT- 29/6/2004 BTC hướng dẫn thực hiện một số điều của Nghị định số 105/2004/NĐ-CP;

4. Luật Kiểm toán độc lập số 67/2011/QH12, ngày 29/03/2011, có hiệu lực từ ngày 01/01/2012.

nghiệp gây ra cho khách hàng; - Trong quá trình kiểm toán, nếu phát hiện đơn vị được kiểm toán có hiện tượng vi phạm pháp luật về tài chính, kế toán thì doanh nghiệp kiểm toán có nghĩa vụ thông báo với đơn vị được kiểm toán hoặc ghi ý kiến nhận xét vào BCKT; - Cung cấp hồ sơ, tài liệu kiểm toán theo yêu cầu bằng văn bản của cơ quan nhà nước có thẩm quyền theo quy định của pháp luật; - Thực hiện các nghĩa vụ khác theo quy định của pháp luật về doanh nghiệp. Khoản 6.1, Phần B, quy định trách nhiệm KTV: Doanh nghiệp kiểm toán chịu trách nhiệm trước pháp luật, trước khách hàng theo hợp đồng kiểm toán đã ký kết và chịu trách nhiệm một phần với người sử dụng kết quả kiểm toán và các dịch vụ đã cung cấp. Doanh nghiệp kiểm toán chỉ chịu trách nhiệm với người sử dụng kết quả kiểm toán khi người sử dụng kết quả kiểm toán: a) Có lợi ích trực tiếp tới kết quả dịch vụ kiểm toán của đơn vị được kiểm toán tại ngày ký BCKT; và b) Có hiểu biết một cách hợp lý về BCTC và cơ sở lập BCTC và các chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán và các quy định pháp lý có liên quan; và c) Đã sử dụng một cách có thận trọng thông tin trên BCTC đã được kiểm toán Trách nhiệm KTV được quy định cụ thể tại Điều 7 và Điều 21 là trách nhiệm chung mà KTV phải tuân thủ. Nghĩa vụ doanh nghiệp kiểm toán được quy định tại khoản 4, 5, 6 Điều 35 Luật Kiểm toán: 4. Bồi thường thiệt hại do lỗi mà KTV hành nghề hoặc người của tổ chức mình gây ra cho khách hàng, đơn vị được kiểm toán trong khi thực hiện dịch vụ kiểm toán và các dịch vụ liên quan khác. 5. Mua bảo hiểm trách nhiệm nghề nghiệp cho KTV hành nghề của tổ chức mình theo quy định của pháp luật về kinh doanh bảo hiểm hoặc trích lập quỹ dự phòng rủi ro nghề nghiệp theo quy định của Bộ Tài chính để tạo nguồn chi trả bồi thường thiệt hại do lỗi mà KTV hành nghề hoặc người của tổ chức mình gây ra cho khách hàng, đơn vị được kiểm toán. Chi phí mua bảo hiểm hoặc trích lập quỹ dự phòng rủi ro nghề nghiệp được tính vào chi phí kinh doanh theo quy định của Bộ Tài chính. 6. Thông báo với đơn vị được kiểm toán hoặc ghi ý kiến nhận xét vào BCKT khi phát hiện đơn vị được kiểm toán có dấu hiệu vi phạm pháp luật về kinh tế, tài chính, kế toán. - Trách nhiệm của doanh nghiệp kiểm toán quy định tại Điều 36 tương tự so với Nghị định 105/2004/NĐ-CP; - Tại khoản 4, Điều 68, trách nhiệm của đơn vị có lợi ích công chúng: “KTV hành nghề và doanh nghiệp kiểm toán được chấp thuận phải thông báo cho Ban kiểm toán của đơn vị có lợi ích công chúng về những nội dung quan trọng phát hiện

5. Thông tư 183/2013/TT- BTC ngày 04/12/2013 về kiểm toán độc lập đối với các đơn vị có lợi ích công chúng

trong quá trình kiểm toán, đặc biệt là những yếu kém quan trọng trong kiểm soát nội bộ liên quan đến quá trình lập BCTC”; - Điều 5. Kiểm toán và soát xét BCTC của đơn vị có lợi ích công chúng 1. BCTC năm, các báo cáo khác của đơn vị có lợi ích công chúng theo quy định của cơ quan nhà nước có thẩm quyền phải được kiểm toán. 2. BCTC quý, 06 tháng của đơn vị có lợi ích công chúng nếu quy định pháp luật yêu cầu phải được tổ chức kiểm toán thực hiện soát xét trước khi công khai thì phải được tổ chức kiểm toán được chấp thuận thực hiện soát xét theo quy định của Thông tư này.; - Điều 14. Nghĩa vụ của tổ chức kiểm toán và KTV hành nghề được chấp thuận: 5. Trong quá trình kiểm toán, nếu phát hiện đơn vị được kiểm toán không tuân thủ pháp luật và các quy định liên quan đến lập và trình bày BCTC được kiểm toán thì phải thông báo bằng văn bản và kiến nghị đơn vị được kiểm toán có biện pháp ngăn ngừa, sửa chữa và xử lý sai phạm. Trường hợp đơn vị được kiểm toán không sửa chữa và xử lý sai phạm thì phải ghi ý kiến vào BCKT hoặc thư quản lý theo quy định của chuẩn mực kiểm toán. Sau khi phát hành BCKT, nếu nghi ngờ hoặc phát hiện đơn vị được kiểm toán có những sai phạm trọng yếu do không tuân thủ pháp luật và các quy định liên quan đến BCTC đã được kiểm toán thì phải thông báo bằng văn bản cho đơn vị được kiểm toán và người thứ ba theo quy định của chuẩn mực kiểm toán Việt Nam và thông báo cho cơ quan có thẩm quyền chấp thuận. 6. Thực hiện đầy đủ và kịp thời việc phát hành thư quản lý để thông báo cho đơn vị được kiểm toán về: a) Những nội dung quan trọng phát hiện trong quá trình kiểm toán, đặc biệt là những khiếm khuyết nghiêm trọng trong kiểm soát nội bộ liên quan đến lập và trình bày BCTC; b) Việc bị giới hạn phạm vi kiểm toán dẫn đến việc đưa ra ý kiến ngoại trừ trong BCKT mà giới hạn này có nguyên nhân từ khách hàng, đơn vị được kiểm toán; c) Việc đơn vị được kiểm toán không đồng ý điều chỉnh các sai sót trọng yếu trong BCTC theo đề nghị của tổ chức kiểm toán dẫn đến việc đưa ra ý kiến ngoại trừ trong BCKT; d) Những hành vi không tuân thủ pháp luật liên quan đến lập và trình bày BCTC có thể gây ra sai sót trọng yếu trong BCTC. Đối với những nội dung quy định tại điểm d khoản này thì đồng thời phải thông báo bằng văn bản cho đại diện chủ sở hữu (Chủ tịch công ty, Hội đồng quản trị, Hội đồng thành viên và đại diện chủ sở hữu khác (nếu có) theo quy định của pháp luật) của đơn vị được kiểm toán và cơ quan có thẩm quyền chấp thuận chậm nhất không quá 30 ngày kể từ ngày KTV và tổ chức kiểm toán có văn bản kết luận chính thức về ý kiến kiểm toán hoặc kể từ ngày KTV hành nghề và tổ chức kiểm toán có đủ cơ sở hợp lý

II

Chuẩn mực kiểm toán

để xác định đơn vị được kiểm toán có hành vi không tuân thủ pháp luật. Tổng cộng 38 chuẩn mực ban hành lần đầu tiên từ năm 1999 đế năm 2005. Trong đó, Chuẩn mực kiểm toán số 200, 240, 250 đề cập chính đến trách nhiệm của KTV (1) Chuẩn mực kiểm toán số 200: Đoạn 15: KTV phải tuân thủ các nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp kiểm toán, như sau : a) Độc lập ; b) Chính trực ; c) Khách quan ; d) Năng lực chuyên môn và tính thận trọng ; e) Tính bí mật ; f) Tư cách nghề nghiệp ; g) Tuân thủ chuẩn mực chuyên môn. Đoạn 29: KTV và công ty kiểm toán chịu trách nhiệm kiểm tra, chuẩn bị và trình bày ý kiến của mình về BCTC. (2) Chuẩn mực kiểm toán số 240: Đề cập đến trách nhiệm của KTV trong phát hiện các gian lận và sai sót. Đoạn 07: Trong quá trình kiểm toán, KTV và công ty kiểm toán có trách nhiệm giúp đơn vị phát hiện, xử lý và ngăn ngừa gian lận và sai sót, nhưng KTV và công ty kiểm toán không phải chịu trách nhiệm trực tiếp trong việc ngăn ngừa các gian lận và sai sót ở đơn vị mà họ kiểm toán. Thông báo cho Ban giám đốc Đoạn 20: KTV và công ty kiểm toán phải thông báo kịp thời những phát hiện của mình cho Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị được kiểm toán trong thời hạn nhanh nhất trước ngày phát hành BCTC, hoặc trước ngày phát hành BCKT, khi: a) KTV nghi ngờ có gian lận, mặc dù chưa đánh giá được ảnh hưởng của gian lận này tới BCTC; b) Có gian lận; c) Có sai sót trọng yếu. Thông báo cho người sử dụng BCKT Đoạn 22, 23, 24; Thông báo cho cơ quan chức năng Đoạn 25: KTV và công ty kiểm toán có trách nhiệm bảo mật các thông tin, số liệu của khách hàng, trừ trường hợp đơn vị được kiểm toán có gian lận hoặc sai sót mà theo qui định của pháp luật, KTV và công ty kiểm toán phải thông báo hành vi gian lận hoặc sai sót đó cho cơ quan chức năng có liên quan. Trường hợp này, KTV và công ty kiểm toán được phép trao đổi trước với chuyên gia tư vấn pháp luật.

6

Liên quan đến trách nhiệm KTV độc lập trong kiểm toán BCTC, những thay đổi chính tập trung vào các Chuẩn mực VSA 200, 240, 250, 265, 300, 315, 700,705, 706, 720,

Quyết định số 120/1999/QĐ-BTC ngày 27/9/1999 Ban hành và công bố 04 chuẩn mực kiểm toán Quyết định số 219/2000/QĐ-BTC ngày 29/12/2000 Ban hành và công bố 06 chuẩn mực kiểm toán Quyết định số 143/2001/QĐ-BTC ngày 21/12/2001 Ban hành và công bố 06 chuẩn mực kiểm toán Quyết định số 28/2003/QĐ- BTC ngày14/03/2003 Ban hành và công bố 05 chuẩn mực kiểm toán Quyết định số 195/2003/QĐ-BTC ngày 28/11/2003 Ban hành và công bố 06 chuẩn mực kiểm toán Quyết định số 03/2005/QĐ- BTC ngày 18/01/2005 Ban hành và công bố 06 chuẩn mực kiểm toán Quyết định số 87/2005/QĐ- BTC ngày 01/12/2005 Ban hành Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp kế toán, kiểm toán Việt Nam Quyết định số 101/2005/QĐ-BTC ngày 29/12/2005 Ban hành và công bố 04 chuẩn mực kiểm toán Thông tư 214/2012/TT- BTC ngày 06/12/2012 Ban hành 37 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam

Phương pháp phân tích dữ liệu định tính

Để đạt được mục tiêu là xác định các trách nhiệm kiểm toán hiện hành, Luận

án sử dụng phương pháp trình bày và phân tích dữ liệu.

Phương pháp phân tích và trình bày dữ liệu được công bố trong công trình

của Miles & Huberman (1994) gồm 3 bước: (i) rút giảm dữ liệu, (ii) trình bày dữ

liệu, (iii) rút ra ý nghĩa và kết luận được áp dụng trong phân tích tài liệu của luận án

tương ứng với các bước:

- Chọn lọc và phân loại các dữ liệu trong tài liệu theo thời gian liên quan đến

TNKT của KTV để xác định TNKT theo quy định hiện hành (bước rút giảm dữ

liệu). Đầu tiên, tác giả chọn lọc các nội dung quy định TNKT Chuẩn mực kiểm toán,

Luật và các quy định liên quan của Việt Nam. Tiếp đến, phân loại TNKT hiện hành

tương ứng theo từng nội dung và ghi chú theo từng tài liệu tham chiếu.

- Các TNKT sau khi được chọn lọc, phân loại sẽ được sắp xếp vào trong bảng

tổng hợp TNKT hiện hành bao gồm các hàng và cột (bước trình bày dữ liệu).

- Cuối cùng, bảng tổng hợp dữ liệu sẽ được sử dụng để đối chiếu với kết quả

xác định TNKT theo quy định hiện hành trong nghiên cứu của Porter & cộng sự

(2012) (bước rút ra ý nghĩa và kết luận).

Thông qua phân tích nội dung văn bản thực hiện trên, luận án xác định có 16

TNKT hiện hành (Phụ lục 02)

3.1.1.2. Thiết kế bảng khảo sát

 Câu hỏi khảo sát: Câu hỏi trong bảng khảo sát liên quan đến trách nhiệm

KTV bao gồm: Các trách nhiệm hiện hành và các trách nhiệm chưa được quy định.

(i) Đối với các trách nhiệm hiện hành: Kết quả phân tích nội dung các văn

bản ở trên, có 16 TNKT hiện hành ở Việt Nam (Phụ lục 02) được đưa vào Bảng câu

hỏi khảo sát của luận án.

(ii) Đối với các trách nhiệm chưa có quy định: Qua tổng kết các nghiên

cứu, hầu hết chỉ có hai dạng bảng câu hỏi phổ biến được phát triển từ (i) nghiên cứu

của Lee (1970), Beck (1973) liên quan đến mục tiêu, vai trò và trách nhiệm của

KTV, (ii) McEnroe & Wooliff (1994), Gay & cộng sự (1998) liên quan đến thông

điệp truyền tải trong báo cáo kiểm toán. Đối với các câu hỏi khảo sát liên quan đến

trách nhiệm KTV thì số lượng câu hỏi khảo sát liên quan đến trách nhiệm KTV

trong nghiên cứu của Porter là đầy đủ và chi tiết hơn, trong khi các bảng câu hỏi

khảo sát khác chỉ bao gồm từ 12-19 câu hỏi. Ngoài ra, bảng câu hỏi khảo sát của

Porter được thiết kế chi tiết và được hiệu chỉnh, cập nhật và kiểm định nhiều lần

(Porter thực hiện khảo sát 3 lần vào năm 1989, năm 1999, năm 2004 ở NZ, UK).

Bên cạnh đó, theo Bourque và Clark (1994) thì khi thiết kế các câu hỏi, những người

nghiên cứu sẽ thực hiện một trong ba việc: (i) dùng các câu hỏi đã sử dụng trong các

bảng câu hỏi khác, (ii) điều chỉnh các câu hỏi đã sử dụng trong các bảng câu hỏi

khác, (iii) tự phát triển câu hỏi riêng. Dùng hoặc điều chỉnh các câu hỏi có thể cần

thiết, nếu muốn lập lại hoặc so sánh các phát hiện với một nghiên cứu khác. Điều

này cho phép đánh giá được độ tin cậy. Do đó, các trách nhiệm chưa được quy định

chủ yếu kế thừa từ bảng câu hỏi khảo sát của Porter & cộng sự (2004, 2012).

Bảng khảo sát của Poter được dịch sang tiếng Việt. Các câu hỏi liên quan đến

các trách nhiệm kiểm toán hiện hành được tổng hợp trong nghiên cứu của Porter &

cộng sự (2012) được phân loại riêng để đối chiếu với các trách nhiệm hiện hành

được quy định ở Việt Nam tại Phụ lục số 2. Các câu hỏi khảo sát còn lại có được

qua đối chiếu với Chuẩn mực Kiểm toán, Luật và các quy định liên quan để đảm bảo

việc sử dụng thuật ngữ cho phù hợp. Mục đích của việc cố gắng giữ nguyên các câu

hỏi khảo sát đã từng sử dụng trong nghiên cứu của Porter & cộng sự (2004, 2012) sẽ

giúp tác giả có thể so sánh kết quả nghiên cứu trong bối cảnh Việt Nam với kết quả

nghiên cứu được Porter khảo sát tại hai quốc gia là New Zealand và Anh vào năm

1999 và năm 2008. Tuy nhiên, quan trọng hơn, Bảng khảo sát của Porter đã xác

nhận được giá trị và tính đáng tin cậy và được sử dụng trong nhiều nghiên cứu khác

nhau.

Như đã trình bày bên trên, do phạm vi nghiên cứu liên quan đến trách nhiệm

KTV, do đó, các câu hỏi khảo sát chủ yếu được kế thừa từ nghiên cứu của Porter &

cộng sự (2012). Các câu hỏi khảo sát được biên dịch phù hợp với môi trường kiểm

toán ở Việt Nam. Tuy nhiên, một số câu hỏi khảo sát trong Bảng khảo sát của Porter

& cộng sự (2012) được gộp lại thành một câu hỏi chính mà không cụ thể hóa theo

từng lĩnh vực, cụ thể:

- 04 câu hỏi khảo sát liên quan đến “Kiểm tra và công bố trong BCKT sự hợp

lý của thông tin trong báo cáo thường niên của công ty liên quan đến (a) chính sách

việc làm, (b) chính sách an toàn lao động; (c) chính sách bảo hiểm; (d) thu nhập của

lãnh đạo công ty” (TNKT 2.17 - Porter & cộng sự 2012) thành 1 câu hỏi khảo sát

chung “Kiểm tra và công bố trong BCKT sự hợp lý của thông tin trong báo cáo

thường niên của công ty” (TNKT 28).

- 03 câu hỏi khảo sát liên quan đến “Xem xét và công bố trong BCKT tác

động tốt hoặc xấu của công ty đến (a) cộng đồng địa phương; (b) môi trường xung

quanh; (c) ô nhiễm môi trường” (TNKT 2.24 - Porter & cộng sự 2012) thành 02

TNKT 36, 37;

- 04 câu hỏi khảo sát liên quan đến “Kiểm tra và (i) trao đổi với Ban quản trị

hoặc (ii) công bố (trong BCKT) về sự phù hợp đối với các thủ tục xác định hoặc

quản lý rủi ro (a) tài chính; (b) hoạt động (TNKT 2.27; 2.28 - Porter & cộng sự

2012) thành 02 TNKT 43, 44;

- 02 câu hỏi khảo sát liên quan đến “Kiểm tra và công bố (trong BCKT) về

tính tin cậy của thông tin tài chính được công bố trên mạng internet của khách hàng

kiểm toán (a) báo cáo thường niên; (b) báo cáo khác” (TNKT 2.29 - Porter & cộng

sự 2012) thành 01 TNKT 45;

- Không sử dụng 02 câu hỏi khảo sát liên quan đến “Báo cáo bất đồng ý kiến

về báo cáo tài chính được kiểm toán” (TNKT 2.30- Porter & cộng sự 2012).

Do đặc thù hiện nay ở Việt nam chưa có các tổ chức nghiệp đoàn độc lập

cũng như thị trường bảo hiểm hưu trí vẫn chủ yếu do nhà nước quản lý, chi phối và

chưa có quy định bắt buộc các doanh nghiệp phải công khai thông tin này. Mặt khác

việc đánh giá tác động môi trường đối với hoạt động của doanh nghiệp là một lĩnh

vực còn khá mới và lạ lẫm ở Việt nam. Mặc dù có tồn tại nhưng các hoạt động này

chưa thực sự được coi trọng, quan tâm đúng mức. Nếu chi tiết hóa như Porter &

cộng sự (2012) có thể các nội dung chi tiết này quá mới với nhận thức của đối tượng

khảo sát đồng thời cũng tạo cho họ những áp lực khi phải dành nhiều thời gian và

công sức để hoàn thành một bảng khảo sát quá dài.

 Thang đo khảo sát

Thang đo khảo sát trong luận án được kế thừa từ nghiên cứu của Porter &

cộng sự 2012. Thang đo khảo sát được thiết kế nhằm đo lường mức độ cảm nhận và

đánh giá của mỗi nhóm đối tượng liên quan đến trách nhiệm KTV:

Thang đo 1: Bạn có thừa nhận đây là trách nhiệm của KTV theo quy định

hiện hành?;

Thang đo 2: Nếu có, bạn có thể đánh giá kết quả thực hiện chúng tốt như thế

nào?;

Thang đo 3: Bạn có cho rằng đây là trách nhiệm KTV nên thực hiện (ngay

cả khi luật và chuẩn mực chưa có quy định)?.

Bảng 3.1. Nội dung và thang đo khảo sát

Nội dung Trách nhiệm KTV

Thang đo 1 (TĐ 1) Bạn có thừa nhận đây là trách nhiệm của KTV theo quy định hiện hành?

Đây là trách nhiệm KTV nên thực hiện không?

Thang đo 2 (TĐ 2) Thang đo 3 (TĐ 3) Nếu có, bạn có thể đánh giá kết quả thực hiện chúng tốt như thế nào?

Như vậy, mỗi câu hỏi khảo sát tương ứng, người phỏng vấn phải trả lời 3 lần

bằng cách lựa chọn 1 trong các phương án đánh giá được thiết kế cho mỗi thang đo

khảo sát.

- Đối với thang đo 1: Bạn có thừa nhận đây là trách nhiệm của KTV theo quy

định hiện hành?. Người được phỏng vấn trực tiếp sẽ đưa ra quyết định lựa chọn 1

trong 3 phương án:

+ Nếu phương án trả lời là “có”, điểm số tương ứng là 1;

+ Nếu phương án trả lời là “không”, điểm số tương ứng là -1;

+ Nếu phương án trả lời là “không chắc chắn”, điểm số tương ứng là 0;

- Đối với thang đo 3: Đây có phải là trách nhiệm bắt buộc đối với KTV hay

không?. Phương án trả lời và điểm số tương tự như thang đo 1.

- Đối với thang đo 2: Nếu bạn có thừa nhận đây là trách nhiệm của KTV theo

quy định hiện hành, bạn có thể đánh giá kết quả thực hiện chúng so với quy định

như thế nào?. Người được phỏng vấn trực tiếp sẽ đưa ra quyết định lựa chọn 1 trong

4 phương án:

+ Nếu phương án trả lời là “kém”, điểm số tương ứng là 1;

+ Nếu phương án trả lời là “phù hợp”, điểm số tương ứng là 2;

+ Nếu phương án trả lời là “tốt”, điểm số tương ứng là 3;

+ Nếu phương án trả lời “không thể đánh giá”, điểm số tương ứng là 0;

 Bảng khảo sát của luận án

Khi xây dựng câu hỏi khảo sát, nội dung từng câu hỏi được thiết kế chú trọng

việc diễn đạt bản chất trách nhiệm của KTV hơn việc thể hiện chính xác từng câu từ

cụ thể. Chẳng hạn, Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam quy định từng cấp quản lý cần

báo cáo khi KTV phát hiện gian lận nhưng câu hỏi khảo sát chỉ phản ánh báo cáo tới

“cơ quan chức năng liên quan” (khái niệm này chỉ nhiều cơ quan khác nhau). Mục

đích của việc này nhằm khuyến khích người phỏng vấn lựa chọn câu trả lời dựa trên

quan điểm và sự hiểu biết của mình hơn là đặt người phỏng vấn phải lựa chọn đúng

hoặc sai trong từng trường hợp hoặc hoàn cảnh cụ thể. Qua đó, kết quả khảo sát

cung cấp giá trị về kiến thức của các nhóm đối tượng được khảo sát về trách nhiệm

của KTV. Bảng khảo sát của luận án (Phụ lục 01) chia thành hai phần chính. Phần I

- Thông tin chung về đối tượng khảo sát (nghề nghiệp, vị trí và nơi làm việc). Phần

II - Các câu hỏi khảo sát liên quan đến trách nhiệm của KTV (45 trách nhiệm KTV

gồm cả trách nhiệm hiện hành và trách nhiệm chưa có quy định).

3.1.1.3. Khảo sát thử

Trước khi sử dụng bảng câu hỏi để thu thập dữ liệu, tác giả tiến hành khảo sát

thử. Mục đích của việc khảo sát thử là điều chỉnh lại bảng câu hỏi cho phù hợp với

mục tiêu cần đo lường

Khi thực hiện khảo sát thử, tác giả nhờ 10 người gồm: kiểm toán viên, giảng

viên, nhân viên ngân hàng,…v.v có kinh nghiệm để nhận xét về sự phù hợp, rõ ràng

của các câu hỏi, cũng như về cấu trúc của bảng câu hỏi, nhằm biết được:

+ Thời gian cần để hoàn thành bảng câu hỏi.

+ Độ rõ ràng của các chỉ dẫn.

+ Câu hỏi nào chưa rõ ràng hoặc đa nghĩa.

+ Câu hỏi nào mà người trả lời thấy khỏ trả lời.

+ Bố cục đã rõ ràng chưa.

+ Những nhận xét khác

Tổng hợp các ý kiến như sau:

- Thống nhất các từ ngữ sử dụng trong các câu hỏi liên quan đến trách nhiệm.

- Mặc dù không cần thiết phài sử dụng các từ ngữ chuẩn xác theo đúng quy

định trong luật, chuẩn mực nhưng các câu hỏi phải đảm bảo nội dung và định hướng

cho người trả lời mục đích câu hỏi hướng đến. Chẳng hạn, ý kiến thứ 1 cho rằng: các

câu hỏi liên quan đến TNKT của KTV cần phải phân biệt rõ (i) loại trách nhiệm như

phát hiện, ngăn ngừa, xử lý gian lận và sai sót, (ii) đối tượng thực hiện gian lận (cá

nhân, ban giám đốc), (iii) mức độ gian lận hoặc sai sót (trọng yếu: lớn, không trọng

yếu: nhỏ). Một ý kiến khác cho rằng có thể thay thuật ngữ chuyên môn trọng yếu và

không trọng yếu bằng quan trọng và không quan trọng để những đối tượng khảo sát

có ít hiểu biết về kiểm toán thể hiểu được.

- Một quan điểm khác là nên sử dụng nhất quán một số từ chỉ hành động,

phản ứng của KTV đối với các phát hiện trong quá trình kiểm toán. Chẳng hạn trách

nhiệm “Báo cáo” được sử dụng chung cho hai hình thức là báo cáo bằng văn bản

hoặc trao đổi. Tuy nhiên, “Công bố” hàm ý việc KTV trình bày ý kiến của mình đối

với các phát hiện kiểm toán trong BCKT.

Cuối cùng có 45 câu hỏi khảo sát liên quan đến trách nhiệm của KTV hành

nghề kiểm toán được đưa vào trong Bảng khảo sát (Chi tiết Bảng 3.3).

Bảng 3.3. Câu hỏi khảo sát khoảng cách kỳ vọng kiểm toán

TRÁCH NHIỆM KTV LÀ

S T T

1 Lập BCTC cho khách hàng kiểm toán. 2 Đảm bảo BCTC được kiểm toán chính xác hoàn toàn.

Đưa ra ý kiến trong BCKT về việc liệu BCTC có được lập và trình bày trung thực và hợp lý, trên các khía cạnh trọng yếu. Đảm bảo tình hình tài chính của khách hàng kiểm toán là tốt, nếu ý kiến trong BCKT là chấp nhận toàn phần. Trao đổi với cấp quản lý phù hợp những nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục của khách hàng được kiểm toán (nghi ngờ về khả năng không tiếp tục hoạt động kinh doanh bình thường trong thời gian tối thiểu là 12 tháng). Công bố trong BCKT những nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục của khách hàng được kiểm toán. Đảm bảo khách hàng kiểm toán tuân thủ đầy đủ luật doanh nghiệp và các quy định liên quan. Báo cáo tới cơ quan chức năng có thẩm quyền việc không tuân thủ luật thuế và các quy định liên quan được phát hiện trong quá trình kiểm toán. Phát hiện việc biển thủ tài sản với giá trị lớn và mang tính trọng yếu do nhân viên thực hiện (trừ khi việc biển thủ được che đậy tinh vi). Phát hiện việc biển thủ tài sản với giá trị lớn và mang tính trọng yếu do Ban giám đốc thực hiện (trừ khi việc biển thủ được che đậy tinh vi). Phát hiện việc biển thủ tài sản với giá trị nhỏ (không trọng yếu) do nhân viên thực hiện.

12 Phát hiện việc biển thủ tài sảnvới giá trị nhỏ (không trọng yếu) do Ban giám đốc. 13 Phát hiện việc cố ý bóp méo thông tin được trình bày trong BCTC.

Báo cáo các phát hiện tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền việc biển thủ tài sản với giá trị nhỏ (không trọng yếu) do nhân viên thực hiện. Báo cáo các phát hiện tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền việc biển thủ tài sản với giá trị lớn (trọng yếu) do nhân viên thực hiện.

TRÁCH NHIỆM KTV LÀ

S T T

Báo cáo các phát hiện tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền việc biển thủ tài sản doBan giám đốc thực hiện. Báo cáo các phát hiện tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền việc cố ý bóp méo thông tin được trình bày trong BCTC. Công bố trong BCKT việc biển thủ tài sản với giá trị nhỏ (không trọng yếu) do nhân viên thực hiện. Công bố trong BCKT việc biển thủ tài sản với giá trị lớn (trọng yếu) do nhân viên thực hiện.

20 Công bố trong BCKT việc biển thủ tài sản do Ban giám đốc thực hiện. 21 Công bố trong BCKT việc cố ý bóp méo thông tin được trình bày trong BCTC.

Báo cáo sự nghi ngờ tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền về hành vi biển thủ tài sản hoặc cố tình bóp méo BCTC. Phát hiện các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC (ví dụ: hối lộ). Phát hiện các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện nhưng không ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC (chẳng hạn vi phạm quy định an toàn lao động, vệ sinh, môi trường). Công bố trong BCKT các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốcthực hiện có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC. Công bố trong BCKT các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện nhưng không có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC. Báo cáo các tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền các hành vi không tuân thủ pháp luật của khách hàng kiểm toán. Kiểm tra và công bố (trong BCKT) tính đáng tin cậy của thông tin và số liệu phản ánh (chính sách việc làm, lương thưởng…) trong báo cáo thường niên hàng năm của công ty. Kiểm tra và công bố (trong BCKT) sự đầy đủ và hữu hiệu đối với hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng kiểm toán.

30 Kiểm tra và công bố (trong BCKT) về sự hữu hiệu của hệ thống máy tính 31 Kiểm tra và công bố (trong BCKT) về kết quả các hoạt động phi tài chính khác

Kiểm tra và công bố (trong BCKT) sự hữu hiệu và hiệu quả công việc quản lý và quản trị công ty của khách hàng kiểm toán. 33 Kiểm toán BCTC phát hành giữa niên độ. 34 Kiểm toán BCTC được phát hành hàng quý.

TRÁCH NHIỆM KTV LÀ

S T T

Kiểm tra và công bố (trong BCKT) tính đáng tin cậy của số liệu dự báo tài chính bao gồm cả số liệu trong báo cáo thường niên của khách hàng kiểm toán. Xem xét và công bố (trong BCKT) những tác động (tốt hoặc xấu) của khách hàng kiểm toán tới cộng đồng địa phương. Xem xét và công bố (trong BCKT) những tác động (tốt hoặc xấu) của khách hàng kiểm toán tới môi trường xung quanh. Kiểm tra nhằm xác nhận các giao dịch kinh tế phát sinh với các bên liên quan của khách hàng kiểm toán. Kiểm tra và công bố (trong BCKT) tính đáng tin cậy của toàn bộ các thông tin được trình bày trong báo cáo thường niên của khách hàng kiểm toán. Kiểm tra và công bố (trong BCKT) những thông tin được trình bày trong báo cáo thường niên không nhất quán (mang tính trọng yếu) với các thông tin được trình bày trên BCTC của khách hàng kiểm toán. Kiểm tra và công bố (trong BCKT) việc tuân thủ tất cả các quy định về quản trị công ty do Bộ Tài chính hoặc Ủy ban chứng khoán ban hành, khi khách hàng kiểm toán là các công ty niêm yết, Kiểm tra và chỉ công bố (trong BCKT) những trường hợp không tuân thủ các quy định quản trị công ty do Bộ Tài chính hoặc Ủy ban Chứng khoán ban hành khi khách hàng kiểm toán là các công ty niêm yết, Kiểm tra và trao đổiBan quản trị về sự phù hợp đối với các thủ tục kiểm soát nhằm xác định hoặc quản lý rủi ro tài chính của khách hàng kiểm toán. Kiểm tra và công bố (trong BCKT) về sự phù hợp đối với các thủ tục xác định hoặc quản lý rủi ro của khách hàng kiểm toán. Kiểm tra và công bố (trong BCKT) về tính tin cậy của thông tin tài chính được công bố trên mạng internet của khách hàng kiểm toán.

3.1.2. Nghiên cứu định lượng

Được thực hiện thông qua các giai đoạn: thiết kế mẫu nghiên cứu, thu thập

thông tin từ mẫu khảo sát, phân tích dữ liệu bằng phần mềm SPSS thông qua các

bước thống kê mô tả, kiểm định T-test, kiểm định Chi- square.

3.1.2.1. Đối tượng khảo sát

Tổng kết các nghiên cứu trước liên quan đã chỉ rõ, hầu hết các nghiên cứu

liên quan đến AEG đều phân thành hai nhóm đối tượng khảo sát chính (i) KTV độc

lập, (ii) người sử dụng BCKT. Việc thiết kế đối tượng khảo sát như vậy đảm bảo

được tính đại diện, thuận tiện và tiết kiệm chi phí nhưng do người sử dụng BCKT có

phạm vi rộng, nhiều đối tượng. Theo lý thuyết ủy nhiệm, mối quan hệ giữa người ủy

nhiệm và bên thừa hành không chỉ dừng lại trong mối quan hệ giữa chủ sở hữu và

nhà quản lý mà còn giữa người chủ và người làm thuê, người cho vay và cổ đông,

các cấp quản lý trong công ty, giữa KTV và ban lãnh đạo công ty, giữa KTV và các

cổ đông. Mặt khác, BCTC được kiểm toán có vai trò là cung cấp thông tin hữu ích

cho người sử dụng để đưa ra các quyết định kinh tế. Tuy nhiên, mỗi nhóm đối tượng

có vị trí, nghề nghiệp khác nhau nên cũng có mức độ quan tâm và lợi ích khác nhau.

Vì vậy, để giảm mức độ thiện lệch trong việc đưa ra ý kiến trả lời giữa các nhóm do

chúng (i) phụ thuộc vào lợi ích (mâu thuẫn lợi ích giữa người ủy nhiệm và người

thừa hành do nguy cơ tư lợi và xu hướng che dấu thông tin của người thừa hành);

(ii) phụ thuộc vào khả năng tiếp cận thông tin và mức độ quan tâm của từng nhóm

(bất cân xứng thông tin giữa nội bộ doanh nghiệp và bên ngoài) và (iii) giảm bớt

công việc phải kiểm định mức độ tin cậy của từng câu hỏi khảo sát. Tác giả cũng

phân loại đối tượng khảo sát là người sử dụng BCKT thành ba nhóm chính dựa trên

các tiêu chí: nghề nghiệp, mức độ hiểu biết, lợi ích mà mỗi nhóm quan tâm cũng

như kỳ vọng khác nhau của từng nhóm đối tượng này: (i) KHKT, (ii) nhóm có lợi

ích trực tiếp và (iii) nhóm có lợi ích gián tiếp, tương tự như trong nghiên cứu của

Porter & cộng sự (2012) nhằm giảm bớt các mâu thuẫn đề cập trên. Qua đó, ý kiến

khảo sát đạt được mức độ tin cậy cao hơn, chẳng hạn, khi chia người sử dụng BCKT

thành 3 nhóm thay vì 2 nhóm (bên trong và bên ngoài- đã được một số nghiên cứu

khác thực hiện) sẽ giảm bớt được thực trạng bất cân xứng thông tin giữa các nhóm

hay xem xét mối quan hệ giữa nhóm KHKT và nhóm có lợi ích trực tiếp giảm được

mức độ khoảng cách do thiếu hiểu biết so với KTV với người sử dụng BCKT nói

chung (Bảng 3.3).

Bảng 3.2. Đối tượng khảo sát AEG

STT

Nhóm KTV

Khách hàng kiểm toán

Người có lợi ích gián tiếp11

Chủ phần hùn

1

Thành viên Ban quản trị

2

KTV hành nghề/Trợ lý KTV

Thành viên Ban giám đốc

KTV nội bộ

3

4

Công chúng nói chung

Kế toán viên hành nghề

5 Người có lợi ích trực tiếp10 Nhà đầu tư (cổ đông) Ngân hàng (Ban giám đốc, nhân viên tín dụng) Nhân viên phân tích tài chính Nhà môi giới chứng khoán Nhân viên các cơ quan nhà nước (nhân viên thuế, bảo hiểm xã hội, KTV nhà nước)

3.1.2.2. Khung chọn mẫu và kích thước mẫu

Để kết quả khảo sát đảm bảo giá trị, cần xác định khung chọn mẫu và kích

thước mẫu phù hợp (Nguyễn Đình Thọ 2011). Tương ứng với từng nhóm đối tượng

khảo sát, khung chọn mẫu cũng được xác định tương ứng, cụ thể:

(1) Nhóm đối tượng khảo sát là KTV độc lập: Khung chọn mẫu là danh sách

liệt kê các công ty kiểm toán độc lập đăng ký hành nghề trong năm 2014 trên trang

Web của Hội Kế toán Kiểm toán Việt Nam;

(2) Nhóm đối tượng khảo sát là khách hàng kiểm toán: Khung chọn mẫu là

danh sách liệt kê các công ty niêm yết và các công ty đại chúng (bao gồm các doanh

nghiệp nhà nước giữ cổ phần chi phối);

(3) Nhóm đối tượng khảo sát là nhóm có lợi ích trực tiếp: (i) nhà đầu tư là

những người góp vốn, mua cổ phiếu, trái phiếu được lựa chọn từ chính những công

ty niêm yết, công ty đại chúng, từ chính khách hàng của công ty kiểm toán; (ii) một

10 Là những người trực tiếp sử dụng BCKT để ra quyết định; 11 Là những người không sử dụng BCKT để ra quyết định.

nhóm có lợi ích trực tiếp khác là nhân viên, nhà quản lý của các ngân hàng, cán bộ,

công chức thuộc các cơ quan nhà nước được lựa chọn từ các ngân hàng thương mại,

cơ quan thuế, kiểm toán nhà nước;

(4) Nhóm đối tượng khảo sát là nhóm có lợi ích gián tiếp: những người

không sử dụng BCKT cho việc ra quyết định. Khung chọn mẫu đối với nhóm đối

tượng khảo sát này là những người được lựa chọn ngẫu nhiên từ hai nguồn (i) những

người thực hiện khảo sát nhưng không thuộc 3 nhóm đối tượng trên và (ii) những

người khác bất kỳ làm việc tại Thành phố Hồ Chí Minh.

Phạm vi lựa chọn đối tượng khảo sát tập trung ở các tỉnh thành lớn gồm

Thành phố Hà Nội, Thành phố Hồ Chí Minh, các tỉnh Bình Dương, Đồng Nai do ở

đây tập trung số lượng lớn các doanh nghiệp kiểm toán, ngân hàng, công ty niêm yết

và công ty đại chúng.

Kích thước mẫu: Xác định kích thước mẫu khảo sát là bao nhiêu cũng là một

công việc hết sức quan trọng, quyết định chất lượng của mô hình nghiên cứu và hiệu

quả kinh tế. Theo Nguyễn Đình Thọ (2011), kích thước mẫu cũng phụ thuộc vào các

phương pháp phân tích thống kê trong nghiên cứu (hồi quy, phân tích nhân tố khám

phá EFA, mô hình cấu trúc tuyến tính SEM…) được đánh giá qua công thức mang

tính kinh nghiệm. Do mục tiêu nghiên cứu chính của luận án là nhằm khẳng định tồn

tại AEG và đo lường AEG ở Việt Nam. Mặt khác, kiểm định phi tham số được sử

dụng, vì vậy cỡ mẫu không cần quá lớn để đảm bảo được phân phối chuẩn. Từ kinh

nghiệm chọn mẫu của một số nghiên cứu thì tỷ lệ phản hồi thường rất thấp như:

Porter & cộng sự (1993, 2004, 2012) tỷ lệ phản hồi trung bình khoảng 20% (14% tỷ

lệ phản hồi trung bình mỗi nhóm ở Anh khi tiến hành gửi 1.610 phiếu khảo sát và

28% tỷ lệ phản hồi trung bình mỗi nhóm ở New Zealand khi gửi 1.555 phiếu khảo

sát năm 2008 thông qua email), Troberg & Viitanen (1999) tỷ lệ phản hồi 25%,

Fulop (2015) tỷ lệ phản hồi 25%, vì vậy, luận án này sẽ xác định kích thước mẫu

khoảng 1.400 đơn vị mẫu nhằm đạt được cỡ mẫu 400 đơn vị mẫu (trung bình mỗi

nhóm từ 100 đơn vị mẫu trở lên).

3.1.2.3. Phương pháp chọn mẫu

Có nhiều phương pháp chọn mẫu khác nhau, nhưng có thể được chia thành

hai nhóm chính (1) chọn mẫu theo xác suất hay còn gọi là chọn mẫu ngẫu nhiên và

(2) chọn mẫu phi xác suất hay không ngẫu nhiên. Chọn mẫu xác suất thì tham số của

nó có thể ước lượng hoặc kiểm định tham số của đám đông nghiên cứu, trong khi

đó, chọn mẫu phi xác suất thì ngược lại (Nguyễn Đình Thọ 2011). Tuy nhiên, do

kiểm toán là một nghề nghiệp đặc thù, các doanh nghiệp kiểm toán và KTV tập

trung chủ yếu tại một số thành phố lớn và phân bố mẫu không đều. Vì vậy, chọn

mẫu theo phương pháp phi xác suất được lựa chọn.

3.1.2.4. Thực hiện khảo sát

Các phiếu khảo sát sẽ được gửi và thu hồi qua các hình thức: (i) trực tiếp, (ii)

gửi thư và (iii) qua Email. Bên cạnh đó, thời gian khảo sát cũng sẽ kéo dài hơn 5

tháng từ tháng 12 năm 2014 đến tháng 4 năm 2015. Dữ liệu phỏng vấn sẽ được tập

hợp, phân loại theo từng nhóm đối tượng khảo sát (theo bốn nhóm gồm KTV,

KHKT, nhóm có lợi ích trực tiếp, nhóm có lợi ích gián tiếp dựa trên các thông tin về

nhân khẩu học thu thập trong Bảng khảo sát). Dữ liệu khảo sát thu thập được trình

bày chi tiết tại Bảng 3.4

Bảng 3.3. Nhóm khảo sát và tỷ lệ phản hồi của mỗi nhóm

STT

Nhóm khảo sát

Tỷ lệ phản hồi

Số phiếu khảo sát

Số phiếu phản hồi

1 Nhóm KTV

- Chủ phần hùn

100

15%

- KTV/Trợ lý kiểm toán

100

76%

Tổng

200 46%

91 2 Nhóm KHKT

- Kế toán viên hành nghề

100

44%

- Ban giám đốc

100

17%

- Trưởng phó phòng KTTC

100

47%

- Kiểm toán nội bộ

100

Tổng

400

116 29%

3 Cộng đồng tài chính có lợi ích trực tiếp

- Cổ đông, cá nhân hoặc tổ chức góp vốn

100

51%

- Quản lý ngân hàng,nhân viên tín dụng

100

30%

- Nhà phân tích tài chính

100

11%

- Nhân viên tư vấn, môi giới chứng khoán

100

14%

- Cán bộ, công chức thuộc cơ quan thuế, Thanh

32%

tra nhà nước, Kiểm toán nhà nước…

Tổng

450

122 27%

4 Nhóm có lợi ích gián tiếp

- Giảng viên

26%

- Khác

300

112

37%

Tổng

350

125 36%

1.400

454 32%

Tổng bốn nhóm 3.1.2.5. Quy trình phân tích dữ liệu

Bước 1: Để bắt đầu phân tích dữ liệu, phiếu khảo sát thu về nếu ghi sai thông

tin, để trống quá 10% câu hỏi sẽ bị loại. Tiếp đến, thực hiện sàng lọc đối tượng khảo

sát qua đánh giá mức độ quan tâm của người được khảo sát đối với BCTC và

BCKT. Cuối cùng, các phiếu khảo sát hợp lệ được nhập liệu vào phần mềm

Microsoft Exel. Sau đó, tiến hành xử lý dữ liệu thô như kiểm tra tính hợp lý của dữ

liệu, kiểm tra dữ liệu trống. Các dữ liệu thu thập được, tác giả sử dụng phần mềm

SPSS 16.0 để phân tích.

Bước 2: Dữ liệu khảo sát được sử dụng để tổng hợp tỷ lệ phản hồi và các đặc

điểm nhân khẩu học chính thông quan phân tích thống kê mô tả (nhóm đối tượng,

kinh nghiệm, nghề nghiệp). Tỷ lệ phản hồi được thống kê chung và chi tiết theo

từng nhóm nhằm đánh giá mức độ thiên lệch.

Bước 3: Phân tích thống kê mô tả dữ liệu cho tất cả các nhóm đối tượng khảo

sát (điểm số bình quân, giá trị trung bình, tỷ lệ phản hồi) nhằm xác định các TNKT

cấu thành nên các thành phần của AEG trả lời câu hỏi nghiên cứu Q1. Tiêu chuẩn và

phương pháp xác định các TNKT này được kế thừa từ nghiên cứu của Porter & cộng

sự (2004, 2012), cụ thể:

Tiêu chuẩn xác định (i) TNKT theo quy định hiện hành, (ii) nhận thức của xã

hội về TNKT theo quy định hiện hành, (iii) TNKT mà xã hội kỳ vọng KTV nên thực

hiện và TNKT mà xã hội kỳ vọng hợp lý, (iv) nhận thức của xã hội về kết quả thực

hiện trách nhiệm hiện hành của KTV.

(i) Trách nhiệm theo quy định hiện hành: Để xác định được trong số 45 trách

nhiệm được đề xuất trong Bảng khảo sát, đâu là trách nhiệm được quy định trong

Luật và Chuẩn mực liên quan. Tiêu chuẩn đánh giá được sử dụng cho bước nghiên

cứu này chính là Chuẩn mực kiểm toán, luật và các quy định liên quan.

(ii) Tiêu chuẩn đo lường nhận thức của công chúng về TNKT theo quy định

bắt buộc phải tuân thủ: Nếu điểm số bình quân của cả 4 nhóm >0 (ở TĐ 1), thì đây

chính là trách nhiệm mà công chúng nhận thức là trách nhiệm theo quy định hiện

hành của KTV. Ngược lại, nếu điểm số bình quân của cả 4 nhóm < 0, chỉ ra kết quả

ngược lại.

(iii) Tiêu chuẩn xác định kỳ vọng của công chúng đối với: TNKT KTV nên

thực hiện và TNKT được kỳ vọng hợp lý, TNKT kỳ vọng bất hợp lý:

- TNKT mà xã hội kỳ vọng KTV thực hiện: Nếu tỷ lệ phản hồi đồng ý trong

mỗi nhóm (số người đồng ý so với tổng số người tham gia khảo sát trong mỗi nhóm)

từ 20% của một trong ba nhóm liên quan (ngoại trừ nhóm KTV) xác định đây là

TNKT KTV nên thực hiện thì đó chính là trách nhiệm mà xã hội kỳ vọng KTV thực

hiện. Ngược lại, TNKT đó không được xã hội kỳ vọng KTV phải thực hiện.

- TNKT mà xã hội kỳ vọng hợp lý KTV thực hiện: Để xác định được trong số

những trách nhiệm mà xã hội kỳ vọng (được xác định qua TĐ 3), đâu là trách nhiệm

được xã hội kỳ vọng hợp lý, cần phải có tiêu chuẩn để đánh giá sự hợp lý. Từ lý

thuyết vai trò và lý thuyết lựa chọn hợp lý, có hai tiêu chuẩn thường được lựa chọn

để đánh giá tác động, sự can thiệp của các chương trình, chính sách hoặc quyết định,

đó chính là tiêu chuẩn (i) chi phí – lợi ích và (ii) chi phí - hiệu quả. Đối với nghề

nghiệp kiểm toán, việc bổ sung hay giảm bớt trách nhiệm cho KTV phụ thuộc vào

mức độ hài hòa giữa lợi ích và trách nhiệm của KTV và công chúng thông qua việc

ban hành quy định, chuẩn mực của các cơ quan lập quy hoặc tổ chức nghề nghiệp.

Chi phí do bổ sung thêm trách nhiệm có thể xác định và đo lường được thông qua

chi phí hoạt động của các công ty kiểm toán hoặc chi phí phát sinh thêm từ phía

khách hàng kiểm toán chẳng hạn như phí kiểm toán, trong khi đó, khó có thể xác

định được kết quả hoặc lợi ích thu được gắn trực tiếp từ việc tăng cường hoặc bổ

sung thêm trách nhiệm cho các KTV. Vì vậy, khó có thể tiến hành phân tích được

chi phí - lợi ích và chi phí - hiệu quả dưới góc độ định lượng. Theo Porter & cộng sự

(2012) cần có phương pháp tiếp cận khác để xem xét đánh giá theo tiêu chuẩn này.

Phương pháp tiếp cận này dựa trên lý thuyết hành vi, trong đó, người ra quyết định

trước khi ra quyết định có cân nhắc ước tính về mặt chi phí và lợi ích cho mình. Tuy

nhiên, chi phí và lợi ích của từng người hoặc nhóm người phụ thuộc vào mức độ

quan tâm, mong muốn, sự hiểu biết của họ. Vì vậy, mỗi người hoặc mỗi nhóm người

sẽ ước lượng chi phí và lợi ích của cùng một hành động là khác nhau. Khi đó, nếu

mỗi người hoặc mỗi nhóm người cùng có lựa chọn giống nhau về một loại trách

nhiệm nào đó thì có thể coi đây là trách nhiệm hợp lý mà KTV phải thực hiện. Điểm

hạn chế của phương pháp tiếp cận này là tồn tại mức độ hiểu biết khác nhau về nghề

nghiệp kiểm toán giữa các nhóm làm cho kết quả ước lượng chi phí, lợi ích bị thiên

lệch và kém tin cậy chẳng hạn, nhóm đối tượng khảo sát là công chúng nói chung có

rất ít hiểu biết về công việc kiểm toán cùng với những hạn chế trong nghề nghiệp

kiểm toán, trong khi đó, KTV là nhóm có mức độ hiểu rõ nghề nghiệp của mình

nhất. Do vậy, để loại trừ khác biệt về lợi ích có thể ảnh hưởng đến kỳ vọng, phương

pháp phân tích thống kê mô tả T-test trung bình mẫu không xem xét kết quả của hai

nhóm trên. Do đó, tiêu chuẩn để phân tích chi phí - lợi ích và chi phí - hiệu quả dựa

trên hai tiêu chí chính (i) các nhóm phải có mâu thuẫn về mặt lợi ích, nghĩa là chi

phí tăng lên của nhóm này trở thành lợi ích của nhóm khác và (ii) có mức độ quan

tâm và hiểu biết về nghề nghiệp kiểm toán khá tương đồng. Trong bốn nhóm đối

tượng khảo sát, nhóm khách hàng kiểm toán và nhóm có lợi ích trực tiếp thỏa mãn

hai tiêu chí trên được sử dụng để xác định các loại trách nhiệm nào là hợp lý đối với

nghề nghiệp kiểm toán, chẳng hạn với mức độ hiểu biết tương đồng về kiểm toán,

nếu bổ sung thêm trách nhiệm mới cho KTV, thì khách hàng kiểm toán phải trả

thêm một mức phí kiểm toán nhất định. Theo đó, mỗi nhóm sẽ phải cân nhắc giữa

lợi ích đạt được và chi phí bỏ ra. Nhóm khách hàng kiểm toán thường có xu hướng

hạn chế bổ sung thêm trách nhiệm KTV, trong khi đó, nhóm có lợi ích trực tiếp

không phải là đối tượng phải trả phí kiểm toán nên họ có xu hướng nghiêng về việc

tăng cường trách nhiệm đối với KTV. Nếu hai nhóm này đạt được một sự đồng

thuận nào đó thì trách nhiệm đó đảm bảo được về mặt chi phí - lợi ích và được coi là

TNKT kỳ vọng hợp lý. Những TNKT được kỳ vọng nên thực hiện nhưng không

được kỳ vọng hợp lý là những TNKT kỳ vọng bất hợp lý.

Ngoài ra, sau khi xác định được các TNKT được kỳ vọng hợp lý, nghiên cứu

tiếp tục đánh giá quan điểm của KTV đối với các TNKT này. Nếu nhóm KTV cũng

đồng thuận coi TNKT nào đó là trách nhiệm hợp lý, có thể kết luận, đây là TNKT

mà KTV có thể và có khả năng thực hiện mặc dù chúng chưa được quy (đây là điểm

khác biệt so với nghiên cứu của Porter & cộng sự (2012).

(iv) Kết quả thực hiện trách nhiệm hiện hành của KTV theo nhận thức của xã

hội: Nếu điểm trung bình thu được từ mỗi nhóm (liên quan đến TĐ 2) nhỏ hơn 2.0

hoặc có từ 20% trở lên số lượng thành viên khảo sát trong mỗi nhóm đánh giá kết

quả thực hiện của từng TNKT là “kém” thì TNKT đó cấu thành nên khoảng cách

tăng cường kết quả. Tuy nhiên, khoảng cách này cũng phụ thuộc vào mức độ hiểu

biết và lợi ích của mỗi nhóm. Vì vậy, để giảm thiểu mức độ thiên lệch giữa các

nhóm, do đó, chỉ xem xét điểm số trung bình của 3 nhóm lợi ích (loại trừ nhóm

KTV nhằm đảm bảo tính khách quan). Điểm trung bình của 3 nhóm này được sử

dụng để xác định kết quả hạn chế đối với từng loại trách nhiệm mà KTV chưa đạt

được. Tiếp đến, so sánh điểm trung bình giữa mỗi nhóm (trong 4 nhóm) để xác định

nguyên nhân tạo nên khoảng cách tăng cường kết quả công việc có phụ thuộc vào sự

hiểu biết và lợi ích khác nhau của mỗi nhóm đánh giá. Ngoài ra, từ kết quả đánh giá

của 3 nhóm gồm: khách hàng kiểm toán, nhóm có lợi ích trực tiếp và nhóm có lợi

ích gián tiếp (loại bỏ nhóm KTV) giúp xác định khoảng cách kết quả. Tiêu chuẩn

xác định được trình bày cụ thể Bảng 3.4.

Bước 4: Phương pháp xác định các thành phần AEG

- Đối với TĐ 1 và TĐ 3, điểm số của mỗi nhóm khảo sát có thể giao động ±

100 tới 0 chỉ mức độ ý kiến được cung cấp bởi các thành viên trong mỗi nhóm. Việc

sử dụng thang đo 100 điểm cho từng nhóm và tổng thể các nhóm nhằm mục đích

loại bỏ sự khác biệt về quy mô mẫu trong mỗi nhóm. Nếu điểm số đạt gần xấp xỉ ±

100, cho thấy, có sự đồng ý cao hơn trong mỗi nhóm về từng nội dung khảo sát.

- Để xác định kỳ vọng của người sử dụng BCKT (03 nhóm ngoại trừ nhóm

KTV) đối với các TNKT mà KTV nên thực hiện và kỳ vọng bất hợp lý đối với

những TNKT nào (câu hỏi nghiên cứu Q11). Nghiên cứu sử dụng thang đo 3 đối với

từng TNKT đề xuất trong Bảng khảo sát. Bao gồm 3 mức điểm là 1, -1, 0 tương ứng

với các kết quả đánh giá là “có”, “không” và “không chắc chắn”. Nếu tỷ lệ phản hồi

đồng ý từ 20% số người trở lên của một trong 3 nhóm người sử dụng BCKT ngoại

trừ nhóm KTV xác định đây là TNKT KTV nên thực hiện thì đó chính là trách

nhiệm mà xã hội muốn (kỳ vọng) KTVnên thực hiện. Nếu điểm số bình quân của

hai nhóm KHKT và nhóm có lợi ích trực tiếp là dương, đây chính là TNKT được kỳ

vọng hợp lý. Các trách nhiệm được kỳ vọng không hợp lý cấu thành nên khoảng

cách hợp lý - thành phần AEG.

- Để xác định nhận thức (hiểu biết) về các TNKT được quy định hiện hành

giữa các đối tượng khảo sát (câu hỏi nghiên cứu Q12). Nghiên cứu sử dụng TĐ 1 đối

với từng TNKT đề xuất trong Bảng khảo sát. Bao gồm 3 mức điểm là 1, -1, 0 tương

ứng với các kết quả đánh giá là “có”, “không” và “không chắc chắn”. Nếu điểm số

bình quân của cả 4 nhóm >0, thì đây chính là trách nhiệm mà công chúng thừa nhận

là trách nhiệm hiện hành KTV phải thực hiện theo quy định. Ngược lại, điểm số

bình quân của cả 4 nhóm < 0, chỉ ra kết quả ngược lại. Kết quả này được sử dụng

đối chiếu với TNKT được quy định hiện nay trong luật và chuẩn mực kiểm toán

giúp xác định mức độ hiểu biết trong mỗi nhóm.

- Để đánh giá về kết quả thực hiện các TNKT hiện nay như thế nào (câu hỏi

nghiên cứu Q13). Nghiên cứu sử dụng TĐ 2 bao gồm 4 mức điểm đánh giá là 1, 2, 3,

0 tương ứng với kết quả đánh giá là “kém”, “phù hợp”, “tốt”, “không chắc chắn”.

Nếu điểm số trung bình của 3 nhóm sử dụng BCKT (ngoại trừ KTV) nhỏ hơn 2.0

hoặc có từ 20% số lượng thành viên khảo sát trong mỗi nhóm đánh giá kết quả thực

hiện của từng nội dung này là “kém” thì kết quả đối với nội dung đó được thừa nhận

là kém. Khi đó, khoảng cách tăng cường kết quả được xác định và chỉ ra. Kết quả

phân tích dữ liệu khảo sát từ TĐ 2 nhằm mục đích đánh giá kết quả thực hiện trách

nhiệm theo quy định hiện hành của KTV như thế nào, từ đó xác định những trách

nhiệm nào nghề nghiệp kiểm toán đã đáp ứng được yêu cầu và những trách nhiệm

nào không đáp ứng được yêu cầu của công chúng. Các TNKT không đáp ứng được

yêu cầu cấu thành nên khoảng cách tăng cường kết quả kiểm toán – thành phần

AEG.

Bước 5: Phương pháp đo lường mức độ AEG.

Để đo lường mức độ khoảng cách của các thành phần cấu thành nên AEG

(câu hỏi nghiên cứu Q2), phương pháp áp dụng được kế thừa từ nghiên cứu của

Porter & cộng sự (2004, 2012), cụ thể:

- Để đo lường khoảng cách của các thành phần cấu thành nên khoảng cách kỳ

vọng kiểm toán (câu hỏi nghiên cứu Q2). Nghiên cứu phải đo lường các thành phần

cấu thành nên AEG gồm (i) khoảng cách hợp lý, (ii) khoảng cách hoàn thiện chuẩn

mực và (iii) khoảng cách tăng cường kết quả công việc:

+ Đối với khoảng cách hợp lý: Đầu tiên xác định các TNKT cấu thành nên

khoảng cách hợp lý. Tiếp đến tính tỷ lệ đóng góp của từng TNKT bằng tỷ lệ phần

trăm (%) giữa tổng số người trong 3 nhóm người sử dụng BCKT (không bao gồm

KTV) lựa chọn đây là TNKT mà KTV nên thực hiện chia cho tổng số người tham

gia khảo sát của 3 nhóm này. Cuối cùng, tỷ lệ phản hồi tương ứng với mỗi trách

nhiệm được quy đổi về 100% chỉ mức độ đóng góp của từng trách nhiệm vào

khoảng cách hợp lý.

+ Đối với khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực: Đầu tiên xác định các TNKT

cấu thành nên khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực. Tiếp đến tính tỷ lệ đóng góp của

từng TNKT này bằng tỷ lệ phần trăm (%) giữa tổng số người trong 2 nhóm khảo sát

(KHKT và nhóm có lợi ích trực tiếp) lựa chọn đây là TNKT mà KTV nên thực hiện

(điểm số bình quân giữa hai nhóm dương) chia cho tổng số người tham gia khảo sát

của 2 nhóm này. Cuối cùng, tỷ lệ phản hồi tương ứng với mỗi trách nhiệm được quy

đổi về 100% chỉ mức độ đóng góp của từng trách nhiệm vào khoảng cách hoàn thiện

chuẩn mực.

+ Đối với khoảng cách tăng cường kết quả công việc: Đầu tiên xác định tỷ lệ

đóng góp của từng TNKT bằng tỷ lệ tổng số người trong 3 nhóm khảo sát sử dụng

BCKT (không bao gồm nhóm KTV) đánh giá kết quả thực hiện các TNKT cấu

thành nên khoảng cách tăng cường kết quả công việc là “kém” chia cho tổng số

người trong 3 nhóm tham gia khảo sát. Tỷ lệ phản hồi tương ứng với mỗi trách

nhiệm được quy đổi về 100% chỉ mức độ đóng góp của từng trách nhiệm vào

khoảng cách tăng cường kết quả.

+ Khoảng cách của mỗi thành phần được xác định bằng tỷ lệ giữa tổng số tỷ

lệ của các TNKT cấu thành nên thành phần đó chia cho tổng số tỷ lệ của toàn bộ

TNKT cấu thành nên AEG.

Bảng 3.4. Tiêu chuẩn và phương pháp đánh giá

Câu hỏi

Đối với thang đo 1

Đối với thang đo 2

Đối với thang đo 3

Kém

Tốt Không

Phương án lựa chọn

Phù hợp

Có Không Không chắc chắn

thể đánh giá

Điểm số

-1

tương ứng

Tiêu chuẩn đánh giá

là

Điểm trung bình của bốn nhóm đối tượng khảo sát >0 thì kết luận: Đây trách nhiệm là thuộc về KTV.

Điểm trung bình của 3 nhóm khảo sát (ngoại trừ KTV)<2 hoặc >20% đối tượng khảo sát đánh giá “kém” thì kết luận, kết quả thực hiện trách nhiệm của KTV chưa đáp ứng được quy định.

Tỷ lệ phản hồi của 3 nhóm (ngoại trừ KTV từ 20% trở lên, thì kết luận: Đây trách nhiệm KTV nên thực thực hiện (cho dù có quy định hay không)

Bước 6: Phân tích thống kê phi tham số Chi - Square và Hệ số Cramer’V.

Để xác định liệu nhóm nghề nghiệp có ảnh hưởng đến sự khác biệt trong

nhận thức, đánh giá và kỳ vọng của mỗi nhóm khảo sát đối với các TNKT cấu thành

nên các thành phần AEG - câu hỏi nghiên cứu Q3 (sau khi xác định được qua câu hỏi

nghiên cứu Q1). Nghiên cứu sử dụng tích thống kê phi tham số Chi - Square để kiểm

định mối quan hệ theo giả thuyết có ý nghĩa thống kê không. Tính hệ số Cramer’V

để xác định mức độ ảnh hưởng của nhóm nghề nghiệp đối với từng TNKT cấu thành

nên các thành phần của AEG. Qua đó cung cấp bằng chứng thực nghiệm giải thích

được tại sao AEG liên quan đến một số TNKT không thể thu hẹp được hoàn toàn.

Mức độ ảnh hưởng của từng nhóm nghề nghiệp cho biết mức độ AEG liên quan đến

từng trách nhiệm không thể thu hẹp được ở Việt Nam.

3.2. Khung phân tích kết quả khảo sát.

Kết quả khảo sát thu được sẽ được phân tích trên cơ sở đối chiếu với kết quả

nghiên cứu của Porter & cộng sự (2004, 2012) và các nghiên cứu trước. Các bước

phân tích và thảo luận chi tiết Hình 3.2,cụ thể:

Khung phân tích được áp dụng cho việc phân loại từng TNKT cụ thể từ danh

sách đề xuất các TNKT (bao gồm cả 16 TNKT hiện hành và 29 TNKT chưa được

quy định đề xuất bổ sung từ lý thuyết, nghiên cứu trước liên quan, thay đổi theo nhu

cầu xã hội. Các bước phân tích được tiến hành theo trình tự sau:

Đối với Nhánh (I) và (II) bên phải Khung phân tích Hình 3.2.

Bước 1: Kiểm tra nhận thức của tất cả các nhóm xem TNKT đề xuất có phải

là TNKT được quy định hiện hành không. Câu trả lời sẽ được đối chiếu với danh

sách 16 TNKT được quy định hiện hành:

Bước 2: Nếu câu trả lời là “Không” nhưng đúng do TNKT đề xuất nhưng

chưa được quy định thì đối chiếu câu trả lời với thang đo “Có phải TNKT này được

công chúng kỳ vọng KTV nên thực hiện. Trường hợp câu trả lời là “Có”, đối chiếu

với quan điểm giữa nhóm KHKT và Nhóm có lợi ích trực tiếp để xác định đây có

phải là TNKT được kỳ vọng hợp lý. Nếu đúng, thì TNKT này cấu thành nên khoảng

cách hoàn thiện chuẩn mực. Ngược lại, TNKT này cấu thành nên khoảng cách hợp

lý.

Bước 3: Nếu câu trả lời là “Không” nhưng sai do TNKT đề xuất cũng chính

là TNKT hiện đang được quy định. Tiếp đến đối chiếu câu trả lời trên với thang đo

“Có phải TNKT này được công chúng kỳ vọng KTV nên thực hiện.

- Trường hợp câu trả lời là “Có”, đối chiếu với quan điểm giữa nhóm KHKT

và Nhóm có lợi ích trực tiếp để xác định đây có phải là TNKT được kỳ vọng hợp lý.

Nếu đúng, đối chiếu kết quả với câu trả lời tại thang đo 1 “Đây có phải là TNKT

KTV thực hiện đầy đủ không”. Nếu câu trả lời là “Không”, TNKT này cấu thành

nên khoảng cách tăng cường kết quả;

- Trường hợp câu trả lời là “Không”, TNKT này cấu thành nên khoảng cách

dịch vụ.

Đối với Nhánh (III), (IV), bên trái Khung phân tích Hình 3.2. Các bước phân

tích tương tự như trên.

100

Kiểm toán viên (Nhóm )

Trách nhiệm KTV

Công chúng (3 nhóm ngoại trừ KTV)

Có

Không

Đây có phải là TNKT theo quy định hiện hành không?

Sai

Đúng

Sai

Đúng

II

I

III

IV

Không

Có phải TNKT được kỳ vọng?

Có

Không

Có phải TNKT được kỳ vọng hợp lý?

Không

Có

Đây có phải TNKT thực hiện đầy đủ không?

Không Không

Khoảng cách hợp lý

Không tạo ra khoảng cách

Khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực

Khoảng cách dịch vụ

Khoảng cách tăng cường kết quả

Khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực

Không

Khoảng cách kỳ vọng kiểm toán

Hình 3.2: Khung phân tích TNKT cấu thành AEG

101

Kết luận chương 3

Để đạt được mục tiêu nghiên cứu, cần phải xác định phương pháp luận

nghiên cứu (tiếp cận định tính, định lượng hay hỗn hợp) và các phương pháp

nghiên cứu phù hợp. Do đối tượng nghiên cứu của luận án là trách nhiệm kiểm

toán viên trong kiểm toán BCTC ở Việt Nam, mục tiêu nghiên cứu chính là xác

định các thành phần, cấu trúc, mức độ của AEG và chỉ ra những điểm tương

đồng và khác biệt so với các nghiên cứu trước. Vì vậy, phương pháp khảo sát

trong nghiên cứu định lượng được áp dụng để khảo sát KTV độc lập và người sử

dụng BCKT là phù hợp. Công cụ phân tích thống kê được xác định phụ thuộc

vào kích thước mẫu, phương pháp chọn mẫu. Theo đó, nếu kích thước mẫu nhỏ,

không có phân phối chuẩn thì kiểm định phi tham số là phù hợp. Mặt khác, để

giảm thiểu mức độ thiện lệch trong ý kiến phản hồi, Bảng khảo sát thiết kế cung

cấp một số câu hỏi để phân loại người sử dụng BCKT thành những nhóm nhỏ

khác nhau căn cứ vào mức độ lợi ích, mức độ hiểu biết và mức độ quan tâm đối

với nghề nghiệp kiểm toán. Ngoài ra, luận án này cũng trình bày việc sử dụng

tiêu chuẩn đánh giá được áp dụng từ nghiên cứu của Porter & cộng sự (2004,

2012) nhằm mục đích loại bỏ hiện tượng thiên lệch khi khảo sát quan điểm đánh

giá của từng nhóm đối tượng.

102

CHƯƠNG 4: PHÂN TÍCH VÀ THẢO LUẬN KẾT QUẢ NGHIÊN

CỨU

Chương này thực hiện phân tích và thảo luận kết quả khảo sát năm 2015.

Các kết quả được trình bày thành hai phần chính (i) xác định trách nhiệm KTV

cấu thành nên các thành phần của khoảng cách kỳ vọng - hiện thực và (ii) đo

lường mức độ AEG của từng thành phần (iii) kiểm định mối quan hệ giữa nghề

nghiệp kiểm toán với các thành phần cấu thành nên AEG và đánh giá khả năng

thu hẹp AEG ở Việt Nam.

4.1. Xác định trách nhiệm KTV cấu thành nên khoảng cách kỳ vọng -

hiện thực

4.1.1. Trách nhiệm KTV - thành phần khoảng cách hợp lý

4.1.1.1. Trách nhiệm KTV nên thực hiện

Theo lý thuyết niềm tin tín thác của Limperg (1933), nghề nghiệp kiểm

toán luôn thay đổi và thích ứng với nhu cầu xã hội (mang đặc tính xã hội). Do đó,

nếu phần lớn công chúng (xã hội) mong muốn KTV thực hiện trách nhiệm nào

đó, thì chúng là những trách nhiệm mà KTV nên thực hiện. Trong nghiên cứu

này, đại diện cho phần lớn công chúng là 3 nhóm được khảo sát (KHKT, nhóm

có lợi ích trực tiếp, nhóm có lợi ích gián tiếp - gọi chung là người sử dụng

BCKT). Trường hợp tỷ lệ % phản hồi đồng ý của người sử dụng BCKT (hoặc

mỗi nhóm trong 3 nhóm) từ 20% trở lên, cung cấp chỉ số cho biết đây là TNKT

KTV nên thực hiện.

Cột 11, Bảng 4.1 cho thấy, có 42 trong số 45 TNKT được NĐT kỳ vọng

KTV nên thực hiện do tỷ lệ phản hồi của mỗi nhóm trong nhóm xã hội đồng ý

đều từ 20% trở lên. Đối với 03 TNKT được đề xuất còn lại trong Bảng 4.1(Phần

B) có tỷ lệ phản hồi của mỗi nhóm thuộc nhóm sử dụng BCKT thấp hơn 20%.

Kết quả này cho thấy NĐT ở Việt Nam không mong đợi (kỳ vọng) KTV thực

hiện 03 trách nhiệm này.

So với nghiên cứu của Porter & cộng sự (2012), về mặt số lượng, rõ ràng,

công chúng ở Việt Nam có mức kỳ vọng đối với nghề nghiệp kiểm toán thấp hơn

NZ nhưng cao hơn UK. Ở Việt Nam là 42/45 thấp hơn so với ở UK là 49/55, ở

NZ là 53/56. Kết quả trên phản ánh khá phù hợp đặc điểm kinh tế, môi trường

kinh doanh và sự phát triển của nghề nghiệp kiểm toán tại mỗi quốc gia có ảnh

103

hưởng tới kỳ vọng của công chúng. Theo đó, kỳ vọng của công chúng thường

xuyên thay đổi và có yêu cầu ngày càng cao. Trong khi đó, NĐT ở UK không kỳ

vọng 6 TNKT, ở NZ là 3 TNKT. Có 2 TNKT không được thừa nhận ở Việt Nam

trùng với 3 TNKT ở UK (do khi thiết kế Bảng khảo sát, 3 TNKT ở UK đã được

gộp lại thành 02 TNKT trong Bảng câu hỏi ở Việt Nam), cụ thể:

- Xem xét và công bố (trong BCKT) những tác động (tốt hoặc xấu) của

khách hàng kiểm toán tới cộng đồng địa phương (TNTK 36);

- Xem xét và công bố (trong BCKT) những tác động (tốt hoặc xấu) của

khách hàng kiểm toán tới môi trường xung quanh (TNKT 37);

- Đối với TNKT còn lại “Lập BCTC cho khách hàng kiểm toán (TNKT

1)” không được công chúng kỳ vọng KTV thực hiện ở Việt Nam nhưng lại được

công chúng ở cả UK và NZ mong đợi. Ngược lại, trách nhiệm “Kiểm tra và công

bố (trong BCKT) tính đáng tin cậy của thông tin và số liệu phản ánh (chính sách

việc làm, lương thưởng…) trong báo cáo thường niên hàng năm của công ty”

(TNKT 28) được gộp từ 3 TNKT ở UK và NZ lại được công chúng Việt Nam

thừa nhận tương tự với NZ nhưng khác với UK.

Bảng 4.1. Kỳ vọng của công chúng về TNKT KTV nên thực hiện

KTV KHKT

TT

GT

Nhó m xã hội

Tóm tắt nội dung trách nhiệm Mã hiệ u

Tỷ lệ đồng ý (%)

Tổn g điểm

Tỷ lệ đồn g ý (%) 4

Tỷ lệ đồn g ý (%) 6

5 Tỷ lệ đồn g ý (%) 8

7 Tỷ lệ đồn g ý (%) 10

9

11

3

2

1 Số người khảo sát

91

116

122

125

363 A

TRÁCH NHIỆM KTV NÊN THỰC HIỆN (42 TNKT) Phát hiện việc cố ý bóp méo thông tin trong BCTC. Công bố những nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục. Kiểm tra và công bố sự đầy đủ và hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ Đưa ra ý kiến liệu BCTC có được lập và trình bày trung thực và hợp lý, trên các khía cạnh trọng yếu. Phát hiện các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện có ảnh

104

KTV KHKT

TT

GT

Nhó m xã hội

Tóm tắt nội dung trách nhiệm Mã hiệ u

Tổn g điểm

Tỷ lệ đồng ý (%)

3 Tỷ lệ đồn g ý (%) 4

Tỷ lệ đồn g ý (%) 6

Tỷ lệ đồn g ý (%) 8

7

5 Tỷ lệ đồn g ý (%) 10

9

11

2

1

hưởng trực tiếp tới BCTC

Kiểm tra và trao đổi về sự phù hợp đối với các thủ tục kiểm soát nhằm xác định hoặc quản lý rủi ro tài chính Công bố các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC. Kiểm tra và công bố tính đáng tin cậy của thông tin và số liệu phản ánh trong báo cáo thường niên hàng năm của công ty. Kiểm tra và công bố những thông tin không nhất quán (mang tính trọng yếu) với các thông tin được trình bày trên BCTC

13*

Công bố việc biển thủ tài sản do Ban giám đốc thực hiện.

-2*

12*

-5*

-6*

11 *

Kiểm tra và công bố tính đáng tin cậy của toàn bộ các thông tin được trình bày trong báo cáo thường niên Kiểm tra và công bố về sự phù hợp đối với các thủ tục xác định hoặc quản lý rủi ro Công bố việc cố ý bóp méo thông tin trong BCTC. Kiểm tra các giao dịch kinh tế phát sinh với các bên liên quan. Công bố việc biển thủ tài sản trọng yếu do nhân viên thực hiện. Báo cáo sự nghi ngờ việc biển thủ tài sản hoặc bóp méo BCTC. Trao đổi những nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục Đảm bảo khách hàng kiểm toán tuân thủ đầy đủ luật doanh nghiệp và các quy định liên quan. Kiểm toán BCTC phát hành giữa niên độ2.

105

KTV KHKT

TT

GT

Nhó m xã hội

Tóm tắt nội dung trách nhiệm Mã hiệ u

Tổn g điểm

Tỷ lệ đồng ý (%)

5

3 Tỷ lệ đồn g ý (%) 4

Tỷ lệ đồn g ý (%) 6

Tỷ lệ đồn g ý (%) 8

7 Tỷ lệ đồn g ý (%) 10

9

11

1

10 *

12*

11*

12*

-15

-2*

10*

-14

-2*

2 Kiểm tra và công bố việc tuân thủ tất cả các quy định về quản trị công ty do, khi khách hàng kiểm toán là các công ty niêm yết Kiểm tra và chỉ công bố những trường hợp không tuân thủ các quy định quản trị công ty khi khách hàng kiểm toán là các công ty niêm yết. Phát hiện việc biển thủ tài sản trọng yếu của Ban giám đốc Kiểm tra và công bố tính đáng tin cậy của số liệu dự báo tài chính bao gồm cả số liệu trong báo cáo thường niên Kiểm tra và công bố kết quả các hoạt động phi tài chính khác Phát hiện việc biển thủ tài sản trọng yếu do nhân viên thực hiện. Kiểm tra và công bố sự hữu hiệu và hiệu quả công việc quản lý và quản trị công ty Báo cáo tới các cơ quan nhà nước có thẩm quyền các hành vi không tuân thủ pháp luật

-7*

10 *

Báo cáo các phát hiện việc cố ý bóp méo BCTC.

-13*

- 10*

-3*

-1*

-2*

-11*

-7*

-29

-33

-21

-26

-17

-14

-30

-18

Báo cáo các phát hiện việc biển thủ tài sản của Ban giám đốc Phát hiện việc biển thủ tài sản nhỏ do Ban giám đốc. Phát hiện các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện nhưng không ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC. Kiểm toán BCTC được phát hành hàng quý. Công bố việc biển thủ tài sản với giá trị nhỏ của nhân viên. Kiểm tra và công bố tính tin cậy của thông tin tài chính trên mạng được công bố internet của khách hàng kiểm toán.

106

KTV KHKT

TT

GT

Nhó m xã hội

Tóm tắt nội dung trách nhiệm Mã hiệ u

Tổn g điểm

Tỷ lệ đồng ý (%)

3 Tỷ lệ đồn g ý (%) 4

Tỷ lệ đồn g ý (%) 6

Tỷ lệ đồn g ý (%) 8

7

5 Tỷ lệ đồn g ý (%) 10

9

11

1

-21

-3*

-2*

-15

-4*

-3*

-2*

-46

-17

-3*

-45

-13

-2*

-32

-3*

-16

-7*

-5*

-16

-10

-19

-3*

-12

-20

-26

-40

-14

-20

-21

B

-42

-21

-25

-32

-26

-16

-32

-30

-68

-35

-41

-38

2 Phát hiện việc biển thủ tài sản giá trị nhỏ do nhân viên thực hiện. Công bố việc không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện nhưng không có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC. Đảm bảo tình hình tài chính của khách hàng kiểm toán là tốt, nếu ý kiến trong BCKT là chấp nhận toàn phần. Đảm bảo BCTC được kiểm toán chính xác hoàn toàn. Báo cáo các phát hiện tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền việc biển thủ tài sản trọng yếu do nhân viên thực hiện. Báo cáo tới cơ quan chức năng có thẩm quyền việc không tuân thủ luật thuế được phát hiện trong quá trình kiểm toán. Kiểm tra và công bố về sự hữu hiệu của hệ thống máy tính Báo cáo các phát hiện tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền việc biển thủ tài sản giá trị nhỏ do nhân viên thực hiện. TRÁCH NHIỆM KTV KHÔNG PHẢI THỰC HIỆN (3 TNKT) Xem xét và công bố những tác động (tốt hoặc xấu) của khách hàng kiểm toán tới cộng đồng địa phương Xem xét và công bố những tác động (tốt hoặc xấu) của khách hàng kiểm toán tới môi trường xung quanh. Lập BCTC cho khách hàng kiểm toán.

Cột 11: Tỷ lệ % đồng ý của trung bình 3 nhóm : KHKT, TT, GT; * Không có ý nghĩa thống kê mức 0,05 – không rút ra được kết luận (Kiểm định T-test one sample)

107

4.1.1.2. Trách nhiệm hợp lý của KTV

Theo lý thuyết lựa chọn hợp lý, KTV chỉ nhận thực hiện trách nhiệm nào

đó nếu họ nhận thức được họ có khả năng thực hiện và lợi ích đạt được lớn hơn

chi phí bỏ ra bao gồm cả rủi ro nghề nghiệp có thể xảy đến với họ (thỏa mãn điều

kiện chi phí - lợi ích). Do đó, KTV luôn có xu hướng giới hạn những trách nhiệm

tiềm ẩn nhiều rủi ro. Đôi khi trên thực tế, KTV cũng có thể chấp thuận công việc

không đáp ứng được tiêu chuẩn chi phí - lợi ích nhưng các trường hợp này hoàn

toàn có thể được giải thích dựa trên mong đợi lợi ích trong dài hạn của KTV thay

vì lợi ích ngắn hạn (ví dụ, nhận làm công việc không thuộc TNKT của KTV để

ký được hợp đồng với KHKT mới…). Thực tế này nếu diễn ra phổ biến sẽ hình

thành nhận thức sai lệch về những trách nhiệm mà KTV phải thực hiện so với

quy định nhưng đồng thời tạo ra những kỳ vọng hợp lý mà KTV có thể và có khả

năng thực hiện. Ngược lại, lý thuyết lựa chọn hợp lý cũng giúp giải thích dễ dàng

tại sao công chúng nói chung, người sử dụng BCKT nói riêng luôn kỳ vọng hoặc

có xu hướng yêu cầu KTV thực hiện các TNKT nhằm giảm thiểu rủi ro đến mức

thấp nhất có thể chấp nhận được đối với các khoản đầu tư của họ, thậm chí, họ

còn kỳ vọng KTV phải đảm bảo an toàn cho các khoản đầu tư này.

Ngoài ra, theo lý thuyết ủy nhiệm, người thừa hành (trong lý thuyết ủy

nhiệm) buộc phải chịu sự giám sát của người ủy nhiệm nếu lợi ích từ việc giám

sát lớn hơn chi phí cho việc giám sát.

Xuất phát từ những luận điểm trên, có đủ cơ sở để khẳng định tiêu chuẩn

chi phí – lợi ích là điều kiện tiên quyết đối với mỗi nhóm khảo sát khi đưa ra

quan điểm của mình. Theo đó, tiêu chuẩn này được sử dụng nhằm xác định đâu

là trách nhiệm hợp lý trong số TNKT mà công chúng tin rằng KTV nên thực

hiện. Tuy nhiên, phương pháp phân tích chi phí - lợi ích đòi hỏi phải ước tính

được chi phí và lợi ích của từng nhóm phục vụ việc so sánh. Đối với nhóm KTV,

họ có thể ước tính được chi phí phát sinh thêm (tăng thời gian, khối lượng công

việc kiểm toán và rủi ro nghề nghiệp) và lợi ích thu được thông qua phí kiểm

toán hoặc các lợi ích khác có thể nhận được từ khách hàng kiểm toán), hoặc

KHKT có thể ước tính được chi phí tăng thêm khi yêu cầu KTV thực hiện thêm

một TNKT nào đó và lợi ích nhận được từ kết quả kiểm toán mang lại. Trái lại,

108

khó có thể ước tính được lợi ích nhận được hoặc thiệt hại do kết quả kiểm toán

mang lại cho NĐT nói riêng và nhất là công chúng những người có lợi ích gián

tiếp. Mặt khác, như đã phân tích tại Mục 3.2.2.5, Chương 3, trong bốn nhóm trên,

KTV hiểu rõ nhất về nghề nghiệp kiểm toán, những lợi ích nhận được và rủi ro

phải gánh chịu nhưng nhóm có lợi ích gián tiếp được xếp hạng có ít hiểu biết

nhất về nghề nghiệp kiểm toán và không có gắn kết trực tiếp về mặt lợi ích đối

với công việc của KTV. Vì vậy, gần như chắc chắn, hai nhóm này luôn tồn tại

quan điểm khác biệt nhất định trong việc thể hiện ý kiến xác định đâu là TNKT

mà KTV nên lựa chọn hợp lý. Do đó, cần phải loại ý kiến phản hồi của hai nhóm

này khi phân tích đâu là TNKT hợp lý mà KTV nên thực hiện.

Đối với nhóm KHKT và nhóm có lợi ích trực tiếp, khoảng cách hiểu biết

về nghề nghiệp kiểm toán không lớn, hơn nữa cả hai nhóm đều có lợi ích trực

tiếp liên quan đến công việc kiểm toán. Theo lý thuyết ủy nhiệm, nhóm có lợi ích

trực tiếp (người ủy nhiệm) ủy thác việc điều hành quản lý công ty cho ban giám

đốc (người thừa hành) thực hiện công việc kinh doanh nhằm sinh lợi cho mình.

Tuy nhiên, hai nhóm này thường có những khác biệt về mặt lợi ích. Vì vậy, nếu

cả hai nhóm đạt được sự đồng thuận về TNKT nào đó KTV nên thực hiện, đó

chính là trách nhiệm được kỳ vọng hợp lý. Tiêu chuẩn xác định sự đồng thuận

giữa hai nhóm đối tượng khảo sát này là điểm trung bình tổng thể hai nhóm là

dương.

Dựa trên tiêu chuẩn đánh giá được mô tả bên trên, kết quả cột 3, Mục I -

Phần A - Bảng 4.2 chỉ ra rằng, có 29/42 trách nhiệm KTV nên thực hiện được coi

là trách nhiệm hợp lý do tổng số điểm bình quân của hai nhóm (KHKT và Nhóm

có lợi ích trực tiếp) đều dương

4.1.1.3. Trách nhiệm kỳ vọng bất hợp lý của KTV

TNKT được công chúng kỳ vọng KTV nên thực hiện nhưng không hợp lý

chính là TNKT được kỳ vọng bất hợp lý. Trong tổng số 42 TNKT KTV nên thực

hiện xác định được 29 TNKT hợp lý, do đó tồn tại 13 TNKT được kỳ vọng bất

hợp lý cấu thành nên khoảng cách hợp lý - thành phần AEG.

Đối với 13 TNKT được kỳ vọng bất hợp lý:

109

Đây là các TNKT được công chúng (nhóm người sử dụng BCKT) kỳ vọng

không hợp lý hoặc ngoài khả năng thực hiện của KTV, cụ thể:

- Trách nhiệm phát hiện, công bố và báo cáo việc không tuân thủ pháp luật

nhưng không ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC (TNKT 24, 26, 8) liên quan nhiều

đến hành vi của ban giám đốc, nhà quản lý và thường khó có thể thu thập được

bằng chứng tin cậy để ước tính hậu quả, tác hại do các hành vi này gây ra. Mặt

khác, để thực hiện được đầy đủ 3 TNKT này, đòi hỏi KTV phải có thẩm quyền

điều tra tương tự chức năng của các cơ quan quản lý nhà nước. Do nhận thức

đúng về chức năng kiểm toán cùng với cảm nhận về khả năng thực hiện của

mình, KTV tin rằng, đây là các trách nhiệm bất hợp lý.

- Bốn trách nhiệm tiệm cận gần hơn đến những TNKT của KTV trong

việc phát hiện gian lận (biển thủ tài sản) được quy định hiện nay nhưng được cả

hai nhóm cho rằng đó là các trách nhiệm không hợp lý, gồm:

+ Phát hiện việc biển thủ tài sản giá trị nhỏ do nhân viên thực hiện (TNKT

11);

+ Báo cáo các phát hiện tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền việc biển thủ

tài sản trọng yếu do nhân viên thực hiện (TNKT 15);

+ Công bố việc biển thủ tài sản nhỏ do nhân viên thực hiện (TNKT 18);

+ Báo cáo các phát hiện tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền việc biển thủ

tài sản giá trị nhỏ do nhân viên thực hiện (TNKT 14).

Dưới góc độ của Nhóm có lợi ích trực tiếp (người ủy nhiệm), báo cáo và

công bố việc biển thủ tài sản của nhân viên trước hết thuộc về trách nhiệm của

Ban giám đốc (người thừa hành) những người thay mặt họ tuyển dụng, quản lý

nhân viên để thực hiện hoạt động kinh doanh. Hơn nữa, khi phát hiện ra hành vi

biển thủ tài sản do nhân viên thực hiện, việc xử lý như thế nào thường phụ thuộc

vào giá trị tài sản biển thủ, mức độ thiệt hại, khả năng thu hồi tài sản là các ưu

tiên cần phải được xem xét trước khi trông cậy vào các cơ quan chức năng. Quan

điểm này cũng phù hợp với những cân nhắc của ban giám đốc của KHKT do chỉ

họ mới có đủ thẩm quyền giải quyết nhằm hạn chế thiệt hại ở mức thấp nhất. Báo

cáo cơ quan chức năng chỉ là giải pháp cuối cùng vì họ sẽ đối mặt giữa việc thu

hồi được tài sản bị biển thủ và lợi ích phải đánh đổi do uy tín quản lý bị giảm

110

hoặc phải tiết lộ bí mật kinh doanh. Xét trên khía cạnh chi phí – lợi ích, rõ ràng

cả KHKT và Nhóm có lợi ích trực tiếp đều không mong đợi KTV thực hiện

những TNKT này.

- Cũng tiệm cận gần hơn đến những TNKT của KTV trong việc phát hiện

gian lận (biển thủ tài sản) được quy định hiện nay, nhưng liên quan đến trách

nhiệm “phát hiện việc biển thủ tài sản nhỏ của Ban giám đốc” (TNKT 12). Cả hai

nhóm cũng cho rằng, KTV không nên và không có khả năng thực hiện trách

nhiệm này. KHKT rõ ràng không muốn KTV phát hiện việc biển thủ tài sản của

mình (điểm số trung bình là -1) nhưng việc nhóm có lợi ích trực tiếp mong muốn

KTV thực hiện TNKT này cũng không cao (điểm trung bình +2) khó giải thích

hơn. Điều này cho thấy có sự phân hóa rõ ràng trong quan điểm của nhóm có lợi

ích trực tiếp hoặc họ cho rằng tài sản nhỏ không có giá trị nhiều.

- Ba trách nhiệm liên quan đến ba công việc khác nhau của KTV có thể

thực hiện trong quá trình làm việc của mình:

+ Kiểm toán BCTC hàng quý (TNKT 34);

+ Kiểm tra và công bố tính tin cậy của thông tin tài chính được công bố

trên mạng internet của khách hàng kiểm toán (TNKT 45);

+ Kiểm tra và công bố về sự hữu hiệu của hệ thống máy tính (TNKT 30)

KHKT đều thể hiện quan điểm rõ ràng của mình (điểm số âm khá cao)

nhưng ngược lại Nhóm có lợi ích trực tiếp lại kỳ vọng KTV thực hiện ba trách

nhiệm này (điểm số dương). Khác biệt quan điểm giữa KHKT và Nhóm có lợi

ích trực tiếp trong trường hợp này có thể được giải thích do KHKT đã từng tham

gia hoặc tiếp cận với các dịch vụ khác ngoài dịch vụ kiểm toán liên quan đến cả

ba công việc trên (kiểm toán theo các dịch vụ thỏa thuận) vì vậy họ có nhận thức

phù hợp hơn.

- Hai trách nhiệm cuối cùng trong số 13 TNKT được xác định là trách

nhiệm được kỳ vọng bất hợp lý là:

+ Đảm bảo tình hình tài chính của khách hàng kiểm toán là tốt, nếu ý kiến

trong BCKT là chấp nhận toàn phần (TNKT 4);

+ Đảm bảo BCTC được kiểm toán chính xác hoàn toàn (TNKT 2).

Các TNKT này vượt quá khả năng có thể thực hiện được của KTV;

111

Từ kết quả phân tích trên cho thấy tồn tại 13 TNKT được công chúng kỳ

vọng nhưng không hợp lý cấu thành nên khoảng cách hợp lý - thành phần AEG

Bảng 4.2. TNKT được kỳ vọng hợp lý và bất hợp lý

KTV

KHKT

Lợi ích trực tiếp

Lợi ích gián tiếp

Nhó m xã hội

Tóm tắt nội dung trách nhiệm

Mã hiệ u

Tổng điểm bình quân hai nhóm

Tổng điểm

Tổn g điểm

Tỷ lệ đồng ý (%)

Tỷ lệ đồn g ý (%)

2

4

5

6

7

8

9

10

11

12

1 3=(6 +8)/2

TRÁCH NHIỆM KTV NÊN THỰC HIỆN (42 TNKT)

A

I

Trách nhiệm hợp lý (tổng số 29 TNKT)

Phát hiện việc cố ý bóp méo thông tin trong BCTC. Công bố những nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục. Kiểm tra và công bố sự đầy đủ và hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ Đưa ra ý kiến liệu BCTC có được lập và trình bày trung thực và hợp lý, trên các khía cạnh trọng yếu. Phát hiện các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC Kiểm tra và trao đổi về sự phù hợp đối với các thủ tục kiểm soát nhằm xác định hoặc quản lý rủi ro tài chính Công bố các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC. Kiểm tra và công bố tính đáng tin cậy của thông tin và số liệu phản ánh trong báo cáo thường niên hàng năm của công ty. Kiểm tra và công bố những thông tin không nhất quán (mang tính trọng yếu) với các thông tin được trình bày trên BCTC

Công bố việc biển thủ tài sản do Ban giám đốc thực hiện.

Kiểm tra và công bố tính đáng tin cậy của toàn bộ các thông tin được trình bày trong báo cáo thường niên

112

KTV

KHKT

Lợi ích trực tiếp

Lợi ích gián tiếp

Nhó m xã hội

Tóm tắt nội dung trách nhiệm

Mã hiệ u

Tổng điểm bình quân hai nhóm

Tổng điểm

Tỷ lệ đồng ý (%)

Tổn g điểm

Tỷ lệ đồn g ý (%)

2

4

5

6

7

8

9

10

11

12

1 3=(6 +8)/2

-2

-5

-6

-15

-2

-14

-2

Kiểm tra và công bố về sự phù hợp đối với các thủ tục xác định hoặc quản lý rủi ro Công bố việc cố ý bóp méo thông tin trong BCTC. Kiểm tra các giao dịch kinh tế phát sinh với các bên liên quan. Công bố việc biển thủ tài sản trọng yếu do nhân viên thực hiện2. Báo cáo sự nghi ngờ việc biển thủ tài sản hoặc bóp méo BCTC. Trao đổi những nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục Đảm bảo khách hàng kiểm toán tuân thủ đầy đủ luật doanh nghiệp và các quy định liên quan. Kiểm toán BCTC phát hành giữa niên độ. Kiểm tra và công bố việc tuân thủ tất cả các quy định về quản trị công ty do, khi khách hàng kiểm toán là các công ty niêm yết Kiểm tra và chỉ công bố những trường hợp không tuân thủ các quy định quản trị công ty khi khách hàng kiểm toán là các công ty niêm yết. Phát hiện việc biển thủ tài sản trọng yếu của Ban giám đốc Kiểm tra và công bố tính đáng tin cậy của số liệu dự báo tài chính bao gồm cả số liệu trong báo cáo thường niên Kiểm tra và công bố kết quả các hoạt động phi tài chính khác Phát hiện việc biển thủ tài sản trọng yếu do nhân viên thực hiện. Kiểm tra và công bố sự hữu hiệu và hiệu quả công việc quản lý và quản trị công ty Báo cáo tới các cơ quan nhà nước có thẩm quyền các hành

113

KTV

KHKT

Lợi ích trực tiếp

Lợi ích gián tiếp

Nhó m xã hội

Tóm tắt nội dung trách nhiệm

Mã hiệ u

Tổng điểm bình quân hai nhóm

Tổng điểm

Tổn g điểm

Tỷ lệ đồng ý (%)

Tỷ lệ đồn g ý (%)

2

4

5

6

7

8

9

10

11

12

1 3=(6 +8)/2

vi không tuân thủ pháp luật

-7

Báo cáo các phát hiện việc cố ý bóp méo BCTC.

-13

-10

II

-3

-1

-2

-11

-7

-1

-29

-33

-21

-1

-26

-17

-14

-1

-30

-18

-3

-21

-3

-2

-4

-15

-4

-3

-2

-4

-46

-17

-3

-6

-45

-13

-2

-10

-32

-3

-16

-7

-13

-5

-16

-10

-19

-16

-3

-12

-20

-26

Báo cáo các phát hiện việc biển thủ tài sản của Ban giám đốc Trách nhiệm nên thực hiện theo nhóm xã hội (13 TNKT) Phát hiện việc biển thủ tài sản nhỏ do Ban giám đốc. Phát hiện các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện nhưng không ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC. Kiểm toán BCTC được phát hành hàng quý. Công bố việc biển thủ tài sản với giá trị nhỏ của nhân viên. Kiểm tra và công bố tính tin cậy của thông tin tài chính được công bố trên mạng internet của khách hàng kiểm toán. Phát hiện việc biển thủ tài sản giá trị nhỏ do nhân viên thực hiện. Công bố việc không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện nhưng không có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC. Đảm bảo tình hình tài chính của khách hàng kiểm toán là tốt, nếu ý kiến trong BCKT là chấp nhận toàn phần. Đảm bảo BCTC được kiểm toán chính xác hoàn toàn. Báo cáo các phát hiện tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền việc biển thủ tài sản trọng yếu do nhân viên thực hiện. Báo cáo tới cơ quan chức năng có thẩm quyền việc không tuân thủ luật thuế được phát hiện trong quá trình kiểm toán. Kiểm tra và công bố về sự hữu hiệu của hệ thống máy tính

114

KTV

KHKT

Lợi ích trực tiếp

Lợi ích gián tiếp

Nhó m xã hội

Tóm tắt nội dung trách nhiệm

Mã hiệ u

Tổng điểm bình quân hai nhóm

Tổng điểm

Tổn g điểm

Tỷ lệ đồng ý (%)

Tỷ lệ đồn g ý (%)

2

4

5

6

7

8

9

10

11

12

1 3=(6 +8)/2

-17

-40

-14

-20

-21

Báo cáo các phát hiện tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền việc biển thủ tài sản giá trị nhỏ do nhân viên thực hiện.

B

TRÁCH NHIỆM KTV KHÔNG PHẢI THỰC HIỆN (3 TNKT)

-23

-42

-21

-25

-32

-24

-26

-16

-32

-30

-38

-68

-35

-41

-38

Xem xét và công bố những tác động (tốt hoặc xấu) của khách hàng kiểm toán tới cộng đồng địa phương Xem xét và công bố những tác động (tốt hoặc xấu) của khách hàng kiểm toán tới môi trường xung quanh. Lập BCTC cho khách hàng kiểm toán.

4.1.2 Trách nhiệm hợp lý cần bổ sung - thành phần khoảng cách hoàn

thiện chuẩn mực

Bảng 4.2 mục I Phần A, 29 TNKT có điểm số bình quân phản hồi của mỗi

nhóm trong hai nhóm (KHKT, Nhóm có lợi ích trực tiếp) dương, được xác định

là TNKT được kỳ vọng hợp lý. Trong đó, KHKT kỳ vọng hợp lý 27 TNKT,

Nhóm lợi ích trực tiếp kỳ vọng 29 TNKT. Có 24 TNKT được kỳ vọng hợp lý có

thể giải thích dễ dàng, tuy nhiên, 5 TNKT khó có thể giải thích cụ thể.

Các TNKT được kỳ vọng hợp lý dễ dàng được giải thích (24 TNKT):

Hầu hết các nghiên cứu về AEG trước đều chỉ ra rằng, KTV luôn có xu

hướng giới hạn trách nhiệm của mình trong khi đó công chúng thì luôn muốn

KTV tăng cường và mở rộng hơn nữa TNKT. Vì vậy, tương ứng với mỗi TNKT

trong số 29 TNKT được hai nhóm (KHKT và nhóm có lợi ích trực tiếp) kỳ vọng,

nếu KTV cũng đồng quan điểm với những trách nhiệm này thì trách nhiệm đó

được coi là trách nhiệm hợp lý và dễ dàng được giải thích dựa trên quan điểm chi

phí - lợi ích dưới góc nhìn của KTV (đã phân tích bên trên). Kết quả tại cột 4,

Bảng 4.2 cho thấy trong số 29 TNKT, có 5 TNKT KTV có ý kiến phản đối (điểm

số âm). Vì vậy có 24 TNKT dễ dàng được giải thích (điểm số dương). Ngoài

115

những TNKT được quy định hiện nay (trong số 24 TNKT trên được KTV nhận

thức nên thực hiện, có 16 TNKT là các TNKT hiện hành - Phần I Mục A Bảng

4.3), KTV tin rằng có thể thực hiện thêm 8 trách nhiệm khác trong điều kiện hiện

tại, bởi theo họ, thời gian, chi phí thực hiện thêm những trách nhiệm này không

đáng kể hoặc có thể được bù đắp bởi những lợi ích khác nhận được từ khách

hàng kiểm toán, chẳng hạn cung cấp các dịch vụ phi đảm bảo. 8 TNKT cụ thể là:

- Trách nhiệm xác nhận các giao dịch kinh tế phát sinh với các bên liên

quan (TNKT 38). Để thực hiện TNKT này, KTV chỉ cần bổ sung thêm một số

thủ tục xác nhận hoặc phỏng vấn được thực hiện tương tự như các thủ tục kiểm

toán các khoản mục tài sản mà không phát sinh thêm chi phí về phía doanh

nghiệp kiểm toán do khối lượng công việc tăng lên không đáng kể so với khả

năng KTV nâng cao trình độ và kỹ năng của mình theo thời gian và do đó, KTV

khó có thể nhận biết những khác biệt này nhằm đòi hỏi lợi ích thỏa đáng hơn.

- Các trách nhiệm kiểm tra và công bố (7 TNKT):

+ Hệ thống KSNB (TNKT 29);

+ Một phần hoặc toàn bộ thông tin trong báo cáo thường niên, kết quả

hoạt động phi tài chính (TNKT 28, 39, 31);

+ Tuân thủ nguyên tắc quản trị công ty, hiệu quả quản lý (TNKT 41, 32);

+ Đảm bảo khách hàng kiểm toán tuân thủ luật doanh nghiệp (TNKT 7).

Toàn bộ 7 TNKT này đều yêu cầu KTV xác nhận việc tuân thủ luật và các quy

định đối với thông tin, số liệu trong các báo cáo của khách hàng kiểm toán.

Nhiệm vụ này được thực hiện chủ yếu trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán khi

KTV tiến hành tìm hiểu về đơn vị được kiểm toán và môi trường kinh doanh

(VSA 315). Do có cùng mục tiêu cần đạt được trong quá trình thu thập thông tin

về khách hàng kiểm toán, khối lượng công việc kiểm toán tăng thêm này cũng

khó được xác định dưới góc nhìn KTV. Mặt khác, trong thực tế, nhiều công ty

kiểm toán cũng cung cấp các dịch vụ này ngoài dịch vụ kiểm toán thông thường

(Hợp đồng về dịch vụ bảo đảm khác, dịch vụ liên quan). Do vậy, áp lực tăng chi

phí kiểm toán không lớn, doanh nghiệp kiểm toán có thể và có khả năng thực

hiện trách nhiệm này một cách hợp lý.

TNKT được kỳ vọng hợp lý nhưng khó được giải thích (5 TNKT):

116

Đây là những TNKT hợp lý mà KTV có khả năng thực hiện nhưng không

muốn thực hiện, cụ thể:

- Trách nhiệm, công bố việc biển thủ tài sản (TNKT 19);

- Trách nhiệm báo cáo các phát hiện việc cố ý bóp méo BCTC (TNKT

17);

- Trách nhiệm kiểm tra và công bố về sự phù hợp đối với các thủ tục xác

định hoặc quản lý rủi ro, sự tin cậy của số liệu dự báo tài chính (TNKT 44, 35);

- Trách nhiệm kiểm toán BCTC phát hành giữa niên độ (TNKT 33).

Ngoài trừ TNKT 33 khó giải thích việc tại sao KTV không muốn thực

hiện, cả 4 TNKT còn lại có thể dễ dàng giải thích do chúng có thể gây tổn hại tới

mối quan hệ với khách hàng kiểm toán. Kết quả này cũng phù hợp với thực tế

hoạt động cung cấp dịch vụ kiểm toán độc lập ở Việt Nam trong suốt thời gian

qua: Các báo cáo chỉ dừng lại ở mức độ đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc

từ chối không thực hiện kiểm toán. Hầu như không có BCKT đưa ra ý kiến trái

ngược hoặc thể hiện trong thư quản lý hành vi biển thủ tài sản hoặc bóp méo

BCTC nếu ban giám đốc KHKT đã chỉnh sửa theo ý kiến kiểm toán.

Từ kết quả phân tích trên cho thấy, có 29 TNKT trong số 42 TNKT được

công chúng kỳ vọng là các trách nhiệm hợp lý do KTV có thể và có khả năng

thực hiện được. Trong số đó, có 8 TNKT, KTV có thể thực hiện bổ sung trong

điều kiện hiện tại và 5 TNKT, KTV có thể thực hiện nếu họ nhận được lợi ích

hoặc phương tiện bảo đảm hợp lý cho những rủi ro nghề nghiệp mà KTV có thể

đối mặt khi thực hiện nhiệm vụ. Như vậy, có 13 TNKT được kỳ vọng hợp lý

nhưng chưa được quy định cấu thành nên khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực –

một thành phần của khoảng cách hiện thực.

Phát hiện thú vị này có thể cung cấp cho các cơ quan lập quy hoặc các tổ

chức nghề nghiệp dư địa để thúc đẩy nghề nghiệp kiểm toán độc lập ở Việt Nam

theo hướng tăng cường hơn nữa những trách nhiệm KTV (8 TNKT có thể thực

hiện ngay) và cơ hội để bổ sung thêm các TNKT cần thiết nhằm nâng cao chất

lượng kiểm toán đáp ứng mong đợi trong xã hội và quan trọng hơn là nâng cao

khả năng cạnh tranh trong nước của chính nghề nghiệp kiểm toán khi những rào

117

cản hội nhập được gỡ bỏ12 (5 TNKT nên thực hiện nhưng nghề nghiệp kiểm toán

cần nhận được sự hỗ trợ thích hợp). Kết quả này cũng cung cấp bằng chứng bổ

sung thêm nhận định người sử dụng BCKT kỳ vọng KTV thực hiện nhiều TNKT

hơn so với KTV.

4.1.2.1. Mức độ hiểu biết về trách nhiệm hiện hành của KTV

Như có thể thấy trong Hình 1.2 Chương 1, kỳ vọng bất hợp lý của xã hội

đối với TNKT của KTV cấu thành nên “khoảng cách hợp lý”, một thành phần

của khoảng cách kỳ vọng kiểm toán. Nhưng một phần kỳ vọng quá mức này có

thể xuất phát do thiếu kiến thức về kiểm toán. Để xác định mức độ hiểu biết về

trách nhiệm hiện hành của KTV được xác định thông qua ý kiến của các nhóm

khảo sát. Kết quả này được so sánh với 16 TNKT hiện hành đã xác định tại Phụ

lục số 02.

Bảng 4.3 tổng hợp ý kiến của công chúng tương ứng với câu hỏi: “Đây có

phải là trách nhiệm của KTV theo quy định hiện hành hay không?”. Trách nhiệm

hiện hành của KTV được công chúng trình bày ở Phần I, Mục A phía trên cùng

của Bảng 4.3 theo mức độ đồng ý giảm dần. Phần II, trình bày trách nhiệm được

xác định không phải là trách nhiệm của KTV theo quy định hiện nay theo mức độ

đồng ý tăng dần. Có 16 trong số 45 trách nhiệm trong Bảng khảo sát (Phần A -

Bảng số 4.3) là trách nhiệm quy định hiện nay đối với KTV độc lập ở Việt Nam.

Căn cứ vào quy định tại các chuẩn mực và luật liên quan (Chi tiết phụ lục 02).

Kết quả cột 4, 6, 8, 10 Bảng 4.3, chỉ ra kết quả khảo sát mức độ hiểu biết

của mỗi nhóm liên quan đến TNKT. Điểm số phản hồi của mỗi nhóm là dương

phản ánh quan điểm cho rằng chúng là TNKT được quy định hiện hành và điểm

số âm cho kết quả ngược lại:

- KTV xác định có 18 TNKT được quy định hiện nay (trong đó xác định

thiếu 3 TNKT chi tiết Phần I và thừa 5 TNKT chi tiết Phần II).

- KHKT xác định có 23 TNKT theo quy định hiện nay (thiếu 3 TNKT chi

tiết tại Phần I và thừa 10 TNKT chi tiết Phần I).

- Nhóm có lợi ích trực tiếp xác định có 29 TNKT theo quy định hiện nay

(thiếu 2 TNKT chi tiết tại Phần I và thừa 15 TNKT chi tiết Phần I). 12 Gia nhập công đồng kinh tế Asean (AEC), kế toán là một trong 8 lĩnh vực mở cửa từ ngày 01/01/2016

118

- Nhóm có lợi ích gián tiếp xác định có 24 TNKT theo quy định hiện nay

(thiếu 2 TNKT chi tiết tại Phần I và thừa 10 TNKT chi tiết Phần I).

Trong số các TNKT mà các nhóm nhận thức sai thiếu, có 1 TNKT được

quy định là trách nhiệm khá quan trọng và cơ bản nhưng cả bốn nhóm đều nhận

thức sai thiếu đó là trách nhiệm “Báo cáo tới cơ quan chức năng có thẩm quyền

việc biển thủ tài sản của Ban giám đốc” (TNKT 16), 1 TNKT là trách nhiệm hiện

hành nhưng cả ba nhóm đều nhận thức sai thiếu là “Báo cáo tới các cơ quan nhà

nước có thẩm quyền các hành vi không tuân thủ pháp luật” (TNKT 27).

Trong số các TNKT hiện chưa được quy định nhưng các nhóm nhận thức

là TNKT được sắp xếp theo mức độ tăng dần đối với từng nhóm (KTV sai thừa 5

TNKT, KHKT sai thừa 10 TNKT, nhóm có lợi ích gián tiếp sai thừa 10 TNKT,

nhóm có lợi ích trực tiếp 15 TNKT). Trong đó, có 5 TNKT cả bốn nhóm đều

nhận thức sai, cụ thể:

- Kiểm tra các giao dịch kinh tế phát sinh với các bên liên quan (TNKT

38).

- Kiểm tra và công bố tính đáng tin cậy của thông tin và số liệu phản ánh

trong báo cáo thường niên hàng năm của công ty (TNKT 28).

- Kiểm tra và công bố tính đáng tin cậy của toàn bộ các thông tin được

trình bày trong báo cáo thường niên (TNKT 39)

- Kiểm tra và công bố sự đầy đủ và hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội

bộ (TNKT 29)

- Kiểm toán BCTC phát hành giữa niên độ (TNKT 33).

Kết quả trên cũng chỉ ra rằng, mặc dù, KTV có hiểu biết về kiểm toán

nhiều hơn người sử dụng BCKT nhưng cần phải cần phải tăng cường hơn nữa

công tác đào tạo, cập nhật kiến thức về kiểm toán.

Bảng 4.3. Mức độ hiểu biết về TNKT hiện hành

KTV

KHKT

Nhóm có lợi ích TT

Nhóm có lợi ích GT

Tóm tắt nội dung trách nhiệm

M H

TĐ

Tổng số điểm bình quân 4 nhó m

Tỷ lệ đồng ý (%)

Tỷ lệ đồng ý (%) 5

2

3

4

6

7

8

9

10

11

1

119

KTV

KHKT

Nhóm có lợi ích TT

Nhóm có lợi ích GT

Tóm tắt nội dung trách nhiệm

M H

TĐ

Tổng số điểm bình quân 4 nhó m

Tỷ lệ đồng ý (%)

Tỷ lệ đồng ý (%) 5

2

3

4

6

7

8

9

10

11

1 A TRÁCH NHIỆM KIỂM TOÁN ĐƯỢC QUY ĐỊNH HIỆN NAY (16TNKT)

I

Trách nhiệm kiểm toán theo quy định nhận thức đúng (14 TNKT)

Phát hiện việc cố ý bóp méo thông tin trong BCTC. Đưa ra ý kiến liệu BCTC có được lập và trình bày trung thực và hợp lý, trên các khía cạnh trọng yếu. Công bố những nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục.

Trao đổi những nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục Kiểm tra và trao đổi về sự phù hợp đối với các thủ tục kiểm soát nhằm xác định hoặc quản lý rủi ro tài chính Kiểm tra và công bố những thông tin không nhất quán (mang tính trọng yếu) với các thông tin được trình bày trên BCTC Phát hiện các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC Công bố các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC. Công bố việc cố ý bóp méo thông tin trong BCTC.

Phát hiện việc biển thủ tài sản trọng yếu của Ban giám đốc

Báo cáo sự nghi ngờ việc biển thủ tài sản hoặc bóp méo BCTC.

-13

Công bố việc biển thủ tài sản do Ban giám đốc thực hiện.

-6

-11

Kiểm tra và chỉ công bố những trường hợp không tuân thủ các quy định quản trị công ty khi khách hàng kiểm toán là các công ty niêm yết. Phát hiện việc biển thủ tài sản trọng yếu do nhân viên thực hiện.

II Trách nhiệm kiểm toán theo quy định nhận thức sai (2 TNKT)

-9

-30

-20

-6

Báo cáo tới các cơ quan nhà nước có thẩm quyền các hành vi không tuân thủ pháp luật

-14

-29

-16

-7

-4

Báo cáo các phát hiện việc biển thủ tài sản của Ban giám đốc

B

TRÁCH NHIỆM KIỂM TOÁN CHƯA ĐƯỢC QUY ĐINH (29TNKT)

120

KTV

KHKT

Nhóm có lợi ích TT

Nhóm có lợi ích GT

Tóm tắt nội dung trách nhiệm

M H

TĐ

Tổng số điểm bình quân 4 nhó m

Tỷ lệ đồng ý (%)

Tỷ lệ đồng ý (%) 5

2

3

4

6

7

8

9

10

11

1 Trách nhiệm kiểm toán chưa được quy định nhận thức sai (11 TNKT)

I

Kiểm tra các giao dịch kinh tế phát sinh với các bên liên quan.

Kiểm tra và công bố tính đáng tin cậy của thông tin và số liệu phản ánh trong báo cáo thường niên hàng năm của công ty

Kiểm tra và công bố tính đáng tin cậy của toàn bộ các thông tin được trình bày trong báo cáo thường niên

Kiểm tra và công bố sự đầy đủ và hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ

33 Kiểm toán BCTC phát hành giữa niên độ.

-8

Kiểm tra và công bố về sự phù hợp đối với các thủ tục xác định hoặc quản lý rủi ro

-9

Kiểm tra và công bố việc tuân thủ tất cả các quy định về quản trị công ty do, khi khách hàng kiểm toán là các công ty niêm yết

-1

-12

-11

Đảm bảo khách hàng kiểm toán tuân thủ đầy đủ luật doanh nghiệp và các quy định liên quan. Kiểm tra và công bố tính đáng tin cậy của số liệu dự báo tài chính bao gồm cả số liệu trong báo cáo thường niên

-25

-3

Công bố việc biển thủ tài sản trọng yếu do nhân viên thực hiện.

-2

-4

-10

Kiểm tra và công bố kết quả các hoạt động phi tài chính khác

II Trách nhiệm kiểm toán chưa được quy định nhận thức đúng (18 TNKT)

-2

-3

-16

Kiểm tra và công bố sự hữu hiệu và hiệu quả công việc quản lý và quản trị công ty

-10

-16

-1

-11

Phát hiện việc biển thủ tài sản nhỏ do Ban giám đốc.

-10

-19

-9

-3

-7

Báo cáo các phát hiện việc cố ý bóp méo BCTC.

-12

-60

-5

Đảm bảo BCTC được kiểm toán chính xác hoàn toàn.

34 Kiểm toán BCTC được phát hành hàng quý.

-13

-32

-16

-18

-16

-45

-22

-4

Kiểm tra và công bố tính tin cậy của thông tin tài chính được công bố trên mạng internet của khách hàng kiểm toán.

121

KTV

KHKT

Nhóm có lợi ích TT

Nhóm có lợi ích GT

Tóm tắt nội dung trách nhiệm

M H

TĐ

Tổng số điểm bình quân 4 nhó m

Tỷ lệ đồng ý (%)

Tỷ lệ đồng ý (%) 5

2

3

4

6

7

8

9

10

11

1

-20

-31

-21

-17

-10

-22

-53

-9

-23

-2

-23

-48

-16

-2

-24

-25

-37

-22

-18

-25

-24

-26

-36

-14

-26

-35

-25

-23

-22

-30

-29

-30

-33

-31

-29

-33

-31

-34

-60

-34

-12

-30

-41

-49

-46

-35

-44

-63

-42

-36

-34

Phát hiện việc biển thủ tài sản giá trị nhỏ do nhân viên thực hiện. Đảm bảo tình hình tài chính của khách hàng kiểm toán là tốt, nếu ý kiến trong BCKT là chấp nhận toàn phần. Công bố việc biển thủ tài sản với giá trị nhỏ của nhân viên. Báo cáo các phát hiện tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền việc biển thủ tài sản trọng yếu do nhân viên thực hiện. Phát hiện các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện nhưng không ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC. Báo cáo tới cơ quan chức năng có thẩm quyền việc không tuân thủ luật thuế được phát hiện trong quá trình kiểm toán. Công bố việc không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện nhưng không có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC. Kiểm tra và công bố về sự hữu hiệu của hệ thống máy tính Xem xét và công bố những tác động (tốt hoặc xấu) của khách hàng kiểm toán tới cộng đồng địa phương Xem xét và công bố những tác động (tốt hoặc xấu) của khách hàng kiểm toán tới môi trường xung quanh. Báo cáo các phát hiện tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền việc biển thủ tài sản giá trị nhỏ do nhân viên thực hiện.

Lập BCTC cho khách hàng kiểm toán.

-49

-70

-34

-48

-42

4.1.2.2. Khoảng cách hiểu biết về trách nhiệm hiện hành của KTV.

Để so sánh khoảng cách hiểu biết (thiếu hiểu biết) của bốn nhóm liên quan

đến trách nhiệm của KTV, cần phải ước tính được khoảng cách hiểu biết của

từng nhóm. Tổng khoảng cách này được xác định dựa vào tổng % tỷ lệ phản hồi

của mỗi nhóm lựa chọn “không chắc chắn” và phản hồi “sai” (khẳng định một

trách nhiệm hiện hành nhưng thực tế không đúng hoặc ngược lại) trong số 45

TNKT được đề xuất trong Bảng câu hỏi khảo sát. Mức độ khoảng cách trên mỗi

trách nhiệm được xác định bằng tổng khoảng cách chia cho 45 TNKT đề xuất

tính cho từng nhóm. Cuối cùng, mức độ đóng góp vào khoảng cách hiểu biết của

mỗi nhóm trong tổng thể bốn nhóm được xác định bằng mức độ khoảng cách

122

bình quân của từng nhóm chia cho tổng số mức độ khoảng cách bình quân cả bốn

nhóm.

Dòng cuối cùng Bảng 4.4 chỉ ra khoảng cách hiểu biết của bốn nhóm

KTV, KHKT, Nhóm có lợi ích trực tiếp, Nhóm có lợi ích gián tiếp lần lượt là

24%, 20%, 29%, 28%. Việc hai nhóm có lợi ích trực tiếp và gián tiếp đóng góp

mức độ khoảng cách hiểu biết lớn hơn nhóm KTV và KHKT hoàn toàn dễ hiểu.

Nhưng việc mức độ hiểu biết về kiểm toán của KTV thấp hơn mức độ hiểu biết

của KHKT thật sự đáng ngạc nhiên. Kết quả này phù hợp với nghiên cứu của Lee

(1970), Humphrey & cộng sự (1993), mức độ hiểu biết về kiểm toán của các

KTV không khác biệt nhiều so với người sử dụng BCKT nhưng khác biệt hoàn

toàn so với kết quả nghiên cứu của Porter & cộng sự (2012) ở UK khoảng cách

lần lượt là 17%, 21%, 24%, 38% và NZ tương ứng là 15%, 19%, 26%, 40%,

KTV có mức độ hiểu biết cao nhất (khoảng cách hiểu biết thấp nhất) và nhóm có

lợi ích gián tiếp có mức độ hiểu biết thấp nhất (khoảng cách hiểu biết cao nhất).

Kết quả này cho thấy, có nhiều vấn đề cần phải xem xét (i) nhận thức sai hoặc

thiếu hiểu biết của KTV trong lịch sử phát triển nghề nghiệp kiểm toán không

phải không tồn tại nhưng theo thời gian, hạn chế này đã giảm dần (bằng chứng

chỉ ra bên trên) và (ii) chất lượng kiểm toán mà KTV độc lập ở Việt Nam hiện

đang cung cấp còn hạn chế có nguyên nhân do thiếu hiểu biết về kiểm toán của

các KTV.

Bảng 4.4. Khoảng cách hiểu biết của từng nhóm

Nội dung trách nhiệm

KTV KHKT

TT

GT

Lập BCTC cho khách hàng kiểm toán.

Số TN 1 2 Đảm bảo BCTC được kiểm toán chính xác hoàn toàn.

18 25

42 66

31 74

33 57

Đưa ra ý kiến liệu BCTC có được lập và trình bày trung thực và hợp lý, trên các khía cạnh trọng yếu. Đảm bảo tình hình tài chính của khách hàng kiểm toán là tốt, nếu ý kiến trong BCKT là chấp nhận toàn phần. 5 Trao đổi những nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục 6 Công bố những nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục.

35 25 11

28 43 47

52 56 39

69 52 46

Đảm bảo khách hàng kiểm toán tuân thủ đầy đủ luật doanh nghiệp và các quy định liên quan. Báo cáo tới cơ quan chức năng có thẩm quyền việc không tuân thủ luật thuế được phát hiện trong quá trình kiểm toán. Phát hiện việc biển thủ tài sản trọng yếu do nhân viên thực hiện

10 Phát hiện việc biển thủ tài sản trọng yếu của Ban giám đốc

56 57

61 52

69 57

57 59

123

Phát hiện việc biển thủ tài sản giá trị nhỏ do nhân viên thực hiện.

12 Phát hiện việc biển thủ tài sản nhỏ do Ban giám đốc. 13 Phát hiện việc cố ý bóp méo thông tin trong BCTC.

47 58 25

22 22 28

54 63 26

62 62 21

Báo cáo các phát hiện tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền việc biển thủ tài sản giá trị nhỏ do nhân viên thực hiện. Báo cáo các phát hiện tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền việc biển thủ tài sản trọng yếu do nhân viên thực hiện. 16 Báo cáo các phát hiện việc biển thủ tài sản của Ban giám đốc 17 Báo cáo các phát hiện việc cố ý bóp méo BCTC. 18 Công bố việc biển thủ tài sản với giá trị nhỏ của nhân viên.

43 76 56 33

25 72 33 27

52 66 59 61

57 69 62 55

Công bố việc biển thủ tài sản trọng yếu do nhân viên thực hiện.

20 Công bố việc biển thủ tài sản do Ban giám đốc thực hiện 21 Công bố việc cố ý bóp méo thông tin trong BCTC.

43 64 49

47 52 54

76 43 39

61 60 50

Báo cáo sự nghi ngờ việc biển thủ tài sản hoặc bóp méo BCTC. Phát hiện các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC Phát hiện các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện nhưng không ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC. Công bố các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC. Công bố việc không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện nhưng không có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC. Báo cáo các tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền các hành vi không tuân thủ pháp luật. Kiểm tra và công bố tính đáng tin cậy của thông tin và số liệu phản ánh trong báo cáo thường niên hàng năm của công ty. Kiểm tra và công bố sự đầy đủ và hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ

71 45 57

50 21 32

88 45 73

66 46 53

30 Kiểm tra và công bố về sự hữu hiệu của hệ thống máy tính 31 Kiểm tra và công bố kết quả các hoạt động phi tài chính khác Kiểm tra và công bố sự hữu hiệu và hiệu quả công việc quản lý và quản trị công ty

33 Kiểm toán BCTC phát hành giữa niên độ. 34 Kiểm toán BCTC được phát hành hàng quý.

60 67 49

26 41 24

68 79 70

60 61 48

34 89

11 58

47 87

42 72

38 Kiểm tra các giao dịch kinh tế phát sinh với các bên liên quan Kiểm tra và công bố tính đáng tin cậy của toàn bộ các thông tin được trình bày trong báo cáo thường niên Kiểm tra và công bố những thông tin không nhất quán (mang tính trọng yếu) với các thông tin được trình bày trên BCTC Kiểm tra và công bố việc tuân thủ tất cả các quy định về quản trị công ty khi khách hàng kiểm toán là các công ty niêm yết Kiểm tra và chỉ công bố những trường hợp không tuân thủ các quy định quản trị công ty khi khách hàng kiểm toán là các công ty niêm yết

124

Kiểm tra và trao đổi về sự phù hợp đối với các thủ tục kiểm soát nhằm xác định hoặc quản lý rủi ro tài chính Kiểm tra và công bố về sự phù hợp đối với các thủ tục xác định hoặc quản lý rủi ro Kiểm tra và công bố tính tin cậy của thông tin tài chính được công bố trên mạng internet của khách hàng kiểm toán. Đo lường tổng khoảng cách của mỗi nhóm Mức độ khoảng cách tính trên mỗi trách nhiệm Đóng góp vào khoảng cách thiếu nhận thức

36 2.160 48 24%

61 1.797 2.626 2.523 56 28%

40 20%

58 29%

4.1.3. TNKT không đạt yêu cầu cần tăng cường - thành phần khoảng

cách tăng cường kết quả.

Theo lý thuyết hồi ứng người đọc, cách hiểu, giải thích văn bản, thông tin

phụ thuộc vào người đọc, người thu nhận thông tin và môi trường tương tác giữa

thông tin và kiến thức, kinh nghiệm, cảm xúc của người đọc, người thu nhận

thông tin (Scott, 1994). Do đó, sẽ tồn tại nhiều cách hiểu khác nhau về vai trò,

trách nhiệm của KTV cũng như mức độ tin cậy và hữu ích của BCKT. Ngoài ra,

bản thân người đọc, người thu nhận thông tin qua hiểu biết của mình về những

cuộc kiểm toán với nhiều tai tiếng như Enron, sẽ tự mình có cách giải thích riêng

(Asare &Wright 2009). Theo đó, một mặt, công chúng đánh giá kết quả thực hiện

nhiệm vụ của KTV sẽ tin cậy và khách quan hơn KTV đánh giá kết quả công

việc của chính mình nhưng mặt khác, kết quả đánh giá này cũng phụ thuộc vào

các sự kiện liên quan tác động đến quan điểm đánh giá của từng nhóm đối tượng

(môi trường tương tác - theo lý thuyết hồi ứng người đọc).

Như đã đề cập ở Chương 3, cảm nhận của mỗi người được phỏng vấn

trong mỗi nhóm về việc KTV thực hiện từng trách nhiệm của mình tương ứng

như thế nào sẽ được thể hiện qua điểm số 1, 2, 3, 0 tương ứng với mức “kém”,

“phù hợp”, “tốt”, “không thể đánh giá”. Do đó, xuất phát từ luận điểm trên áp

dụng trong việc lựa chọn tiêu chuẩn đánh giá: KTV sẽ được đánh giá không hoàn

thành nhiệm vụ (kém) tương ứng với từng trách nhiệm nếu kết quả đánh giá của

tổng thể ba nhóm khảo sát (không bao gồm KTV) thỏa mãn một trong hai tiêu

chuẩn (i) có điểm số trung bình <=1,9 hoặc (ii) có từ 20% số người được phỏng

vấn trong bất kỳ nhóm nào trong ba nhóm lựa chọn mức đánh giá là “kém”.

Từ Bảng 4.5 có thể nhận thấy rằng, khi áp dụng hai tiêu chuẩn cho việc

đánh giá kết quả thực hiện nhiệm vụ của các KTV qua điểm tổng thể bình quân

của cả ba nhóm, có 8/16 trách nhiệm không đạt yêu cầu, cụ thể là:

125

- Phát hiện việc cố ý bóp méo thông tin trong BCTC (TNKT 13);

- Báo cáo sự nghi ngờ việc biển thủ tài sản hoặc bóp méo BCTC (TNKT

22);

- Phát hiện các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực

hiện có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC (TNKT 23);

- Phát hiện việc biển thủ tài sản trọng yếu của Ban giám đốc (TNKT 10);

- Công bố việc biển thủ tài sản do Ban giám đốc thực hiện (TNKT 20);

- Phát hiện việc biển thủ tài sản trọng yếu do nhân viên thực hiện (TNKT

9);

- Báo cáo các tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền các hành vi không tuân

thủ pháp luật (TNKT 27);

- Báo cáo các phát hiện việc biển thủ tài sản của Ban giám đốc (TNKT

16).

Hầu hết các trách nhiệm không đạt yêu cầu đều liên quan đến các trách

nhiệm phát hiện, công bố và báo cáo các việc biển thủ tài sản có giá trị lớn và các

hành vi không tuân thủ pháp luật. Kết quả nghiên cứu này cũng phù hợp với hầu

hết các nghiên cứu trước được tổng kết trong Chương 1. Đó là, tồn tại khoảng

cách kỳ vọng đáng kể liên quan đến việc phát hiện, ngăn ngừa gian lận và hành

vi không tuân thủ pháp luật.

Qua phân tích điểm trung bình của tổng thể mỗi nhóm Bảng 4.5, nhận

thấy KTV có điểm trung bình đánh giá cao nhất là 2,1, các nhóm khác có điểm

trung bình thấp hơn lần lượt là KHKT, điểm trung bình 2,0, Nhóm có lợi ích trực

tiếp và gián tiếp đều có điểm trung bình tổng thể mỗi nhóm là 1,9.

Phát hiện này cho thấy rằng, người sử dụng BCKT thường có xu hướng

đánh giá kết quả kiểm toán thấp hơn so với KTV. Có hai nguyên nhân giải thích

cho xu hướng này (i) kỳ vọng của người sử dụng BCKT thường cao hơn mức độ

kỳ vọng của KTV và (ii) mức độ hiểu biết về kiểm toán của người sử dụng

BCKT thấp hơn so với KTV, vì vậy, họ không hiểu biết đầy đủ những hạn chế

trong chức năng kiểm toán so với KTV. Ngoài ra, tác động từ những vụ tai tiếng

của các doanh nghiệp niêm yết đã được kiểm toán và những ý kiến chỉ trích từ

các chuyên gia, phương tiện thông tin cũng có những ảnh hưởng nhất định tới

126

quan điểm của người sử dụng BCKT khi đánh giá kết quả thực hiện nhiệm vụ

của các KTV. Nghiên cứu phân tích này cung cấp bằng chứng tồn tại khác biệt

trong đánh giá kết quả thực hiện nhiệm vụ của KTV và xác định được 8 TNKT

cấu thành nên khoảng cách tăng cường kết quả - một thành phần cấu thành nên

khoảng cách hiện thực.

Bảng 4.5. Đánh giá kết quả thực hiện trách nhiệm hiện hành của KTV

KTV

KHKT

TT

GT

Nội dung trách nhiệm

ĐS

Ba nhóm % kém 4

% kém 6

% kém 8

% kém 10

% kém 12

Số T N 1

I Trách nhiệm thỏa mãn

2,2

2,3

2,2

2,3

2,2

2,1

2,2

2,3

2,2

2,1

2,2

2,0

2,1

Đưa ra ý kiến liệu BCTC có được lập và trình bày trung thực và hợp lý, trên các khía cạnh trọng yếu. Công bố những nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục. Kiểm tra và công bố những thông tin không nhất quán (mang tính trọng yếu) với các thông tin được trình bày trên BCTC Kiểm tra và trao đổi về sự phù hợp đối với các thủ tục kiểm soát nhằm xác định hoặc quản lý rủi ro tài chính

II Trách nhiệm thỏa mãn-ranh giới

2,0

2,2

2,0

2,1

2,0

2,2

1,9

2,1

2,0

2,3

1,9

2,0

2,1

2,0

2,1

2,0

1,9

Công bố việc cố ý bóp méo thông tin trong BCTC. Trao đổi những nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục Công bố các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC. Kiểm tra và chỉ công bố những trường hợp không tuân thủ các quy định quản trị công ty khi khách hàng kiểm toán là các công ty niêm yết.

III Trách nhiệm không thỏa mãn

1,9

2,2

1,9

2,0

1,8

2,3

1,8

1,9

1,8

2,2

1,9

1,8

1,6

1,8

2,1

1,8

1,6

1,9

1,8

2,0

1,8

1,7

1,9

Phát hiện việc cố ý bóp méo thông tin trong BCTC. Báo cáo sự nghi ngờ việc biển thủ tài sản hoặc bóp méo BCTC. Phát hiện các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC Phát hiện việc biển thủ tài sản trọng yếu của Ban giám đốc Công bố việc biển thủ tài sản do Ban giám đốc thực hiện

127

KTV

KHKT

TT

GT

Nội dung trách nhiệm

ĐS

Ba nhóm % kém 4

% kém 6

% kém 8

% kém 10

% kém 12

Số T N 1

1,7

2,1

1,8

1,6

1,7

1.7

1.8

1.7

1.6

1,6

2,0

1,7

1,5

1,6

2 Phát hiện việc biển thủ tài sản trọng yếu do nhân viên thực hiện Báo cáo các tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền các hành vi không tuân thủ pháp luật. Báo cáo các phát hiện việc biển thủ tài sản của Ban giám đốc

Tổng cộng

2,1

9 2,0

19 1,9

20 1,9

26 Bảng 4.6. Mức độ đóng góp của mỗi TNKT vào khoảng cách hiểu biết

Tỷ lệ % số người của 3 nhóm đánh giá

Tóm tắt nội dung trách nhiệm

Kém

Phù hợp

Tốt

Mã hiệu

Không chắc chắn

Mức độ đóng góp (%)

Điểm số đánh giá bình quân của ba nhóm 3

2

4

5

6

7

8

1 Trách nhiệm không thỏa mãn

I

1.6

Báo cáo các phát hiện việc biển thủ tài sản của Ban giám đốc

1.7

Báo cáo tới các cơ quan nhà nước có thẩm quyền các hành vi không tuân thủ pháp luật

1.7

Phát hiện việc biển thủ tài sản trọng yếu do nhân viên thực hiện.

1.8

Phát hiện việc biển thủ tài sản trọng yếu của Ban giám đốc

1.8

Công bố việc biển thủ tài sản do Ban giám đốc thực hiện.

1.8

Phát hiện các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC

1.8

Báo cáo sự nghi ngờ việc biển thủ tài sản hoặc bóp méo BCTC.

1.9

Phát hiện việc cố ý bóp méo thông tin trong BCTC.

Tổng khoảng cách

100 II

Trách nhiệm thỏa mãn

2.0

Kiểm tra và chỉ công bố những trường hợp không tuân thủ các quy định quản trị công ty khi khách hàng kiểm toán là các công ty niêm yết.

128

2.0

Trao đổi những nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục

2.0

Công bố việc cố ý bóp méo thông tin trong BCTC.

2.0

2.1

Công bố các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC. Kiểm tra và trao đổi về sự phù hợp đối với các thủ tục kiểm soát nhằm xác định hoặc quản lý rủi ro tài chính

2.2

Công bố những nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục.

2.2

Kiểm tra và công bố những thông tin không nhất quán (mang tính trọng yếu) với các thông tin được trình bày trên BCTC Đưa ra ý kiến liệu BCTC có được lập và trình bày trung thực và hợp lý, trên các khía cạnh trọng yếu.

4.1.4. Trách nhiệm KTV - Thành phần khoảng cách dịch vụ.

- Cột 3, Bảng 4.2 cho thấy toàn bộ 16 TNKT hiện hành công chúng đều kỳ

vọng KTV thực hiện và đều là những kỳ vọng hợp lý. Ngoài ra, căn cứ vào mức

độ hiểu biết đối với TNKT hiện hành ở Phần I, Mục B, Bảng 4.3 cho thấy trong

số 16 TNKT theo quy định hiện hành, công chúng nhận thức đúng 14 TNKT

(Mục I) và nhận thức sai 2 TNKT (Mục II). Theo Turner & cộng sự (2010)

khoảng cách dịch vụ xuất hiện khi KTV cung cấp các trách nhiệm công chúng

không yêu cầu hoặc kỳ vọng (do KTV không hiểu được kỳ vọng của người sử

dụng dịch vụ kiểm toán dẫn đến cung cấp dịch vụ không cần thiết). Như vậy:

+ Có thể khẳng định rằng, cả 14 TNKT trên đều được công chúng nhận

thức đúng và đều được công chúng kỳ vọng hợp lý. Do đó, toàn bộ TNKT theo

quy định hiện hành đều được công chúng nhìn nhận cần thiết.

+ Có 2 TNKT công chúng nhận thức sai khi cho rằng chúng không được

quy định (Mục II): Báo cáo các phát hiện việc biển thủ tài sản của Ban giám đốc

(TNKT 16); báo cáo tới các cơ quan nhà nước có thẩm quyền các hành vi không

tuân thủ pháp luật (TNKT 27). Trên cơ sở khung phân tích đề xuất Chi II, Nhánh

A Hình 3.2, có thể khẳng định rằng, 2 NTKT này mặc dù công chúng nhận thức

129

sai nhưng đều kì vọng KTV thực hiện, vì vậy 2 TNKT hiện hành này cũng được

công chúng xác định là cần thiết.

4.2. Xác định và đo lường mức độ khoảng cách của các thành phần

cấu thành AEG

4.2.1. Xác định các thành phần khoảng cách kỳ vọng – hiện thực và

ảnh hưởng của khoảng cách hiểu biết.

- Trong số 18 TNKT chưa được quy định hiện hành có nhận thức đúng

Phần II, Mục B, Bảng 4.3. Trên cơ sở khung phân tích đề xuất Chi I, Hình 3.2.

Có 3 TNKT không được công chúng kỳ vọng nên thực hiện, 15 TNKT còn lại

được kỳ vọng nên thực hiện nhưng chỉ có 2 TNKT được kỳ vọng hợp lý (TNKT

17, TNKT 32). Như vậy, có 13 TNKT cấu thành nên khoảng cách hợp lý, 2

TNKT cấu thành nên khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực, 3 TNKT đề xuất không

cấu thành nên thành phần khoảng cách nào.

- Trong số 11 TNKT chưa được quy định hiện hành nhưng công chúng

nhận thức sai Phần I, Mục B, Bảng 4.3 đều được công chúng kỳ vọng hợp lý.

Trên cơ sở khung phân tích đề xuất Chi IV, Hình 3.2, có thể khẳng định rằng,

toàn bộ 11 TNKT trên đều cấu thành nên khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực mặc

dù nguyên nhân chính do công chúng đều nhận thức sai.

- Trong số 16 TNKT theo quy định hiện hành, Phần I, Mục B, Bảng 4.3,

công chúng nhận thức đúng 14 TNKT (Mục I) và nhận thức sai 2 TNKT (Mục II)

đều là các TNKT được công chúng kỳ vọng. Do đó, trên cơ sở khung phân tích

đề xuất Chi III, Hình 3.2, có thể khẳng định rằng toàn bộ 16 TNKT hiện hành

không trách nhiệm nào cấu thành nên khoảng cách dịch vụ theo mô hình của

Turner & cộng sự (2010).

- Trong số 16 TNKT theo quy định hiện hành, Phần I, Mục B, Bảng 4.3,

công chúng đánh giá 8/16 trách nhiệm KTV đã hoàn thành nhiệm vụ. Trên cơ sở

khung phân tích đề xuất Chi II, III, Hình 3.2, có thể khẳng định rằng 8 TNKT

công chúng đánh giá KTV chưa hoàn thành trách nhiệm cấu thành nên khoảng

cách tăng cường kết quả.

Từ kết quả trên cho thấy, các TNKT được xác định chỉ cấu thành nên ba

thành phần khoảng cách: 13 TNKT kỳ vọng bất hợp lý cấu thành nên khoảng

130

cách hợp lý, 21 TNKT cấu thành nên khoảng cách hiện thực gồm 13 TNKT cấu

thành nên khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực và 8 TNKT cấu thành nên khoảng

cách tăng cường kết quả. Trong đó, khoảng cách thiếu hiểu biết (nhận thức sai

TNKT hiện hành) không làm tăng kỳ vọng bất hợp lý của công chúng đối với

kiểm toán viên, chỉ cấu thành nên khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực (11 TNKT)

và khoảng cách tăng cường kết quả (2 TNKT).

4.2.2. Đo lường mức độ của từng thành phần cấu thành khoảng cách

kỳ vọng – hiện thực.

Như đã trình bày trong Chương 3, để đo lường được mức độ khoảng cách

của mỗi thành phần cấu thành nên khoảng cách kỳ vọng – hiện thực bước đầu

tiên cần phải xác định mỗi thành phần này được cấu thành từ những TNKT nào.

Tiếp đến, tỷ lệ phản hồi đồng ý của tổng thể nhóm liên quan tương ứng với từng

TNKT chỉ ra mức độ đóng góp tương ứng của từng TNKT. Bước tiếp theo xác

định tổng khoảng cách của mỗi thành phần bằng cách tính tổng khoảng cách của

từng TNKT. Cuối cùng, tỷ lệ giữa mức độ khoảng cách của mỗi thành phần và

tổng cộng khoảng cách của cả 3 thành phần chỉ ra mức độ đóng góp tương ứng

của chúng, cụ thể:

- Có 13 TNKT cấu thành nên khoảng cách hợp lý, tỷ lệ phản hồi của tổng

thể 3 nhóm liên quan tham gia khảo sát (ngoại trừ nhóm KTV) đồng ý đây là

TNKT KTV nên thực hiện chỉ ra mức độ đóng góp vào khoảng cách hợp lý. Cột

7, Bảng 4.7 chỉ ra mức độ đóng góp vào khoảng cách hợp lý của từng TNKT.

Tổng cộng khoảng cách hợp lý là 367%;

- Có 13 TNKT cấu thành nên khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực. Tương

tự như trên, cột 5, Bảng 4.7 chỉ ra mức độ đóng góp vào khoảng cách hợp lý của

từng TNKT. Tổng cộng khoảng cách hạn chế chuẩn mực là 588%;

- Có 8 TNKT cấu thành nên khoảng cách tăng cường kết quả. Mức độ

đóng góp của từng TNKT được xác định bằng tỷ lệ % số người đánh giá của cả

ba nhóm (ngoài trừ nhóm KTV) kết quả công việc của KTV thực hiện TNKT này

là “kém” so với tổng số người đánh giá của cả ba nhóm (ngoài trừ nhóm KTV).

Cột 3, Bảng 4.7 chỉ mức độ đóng góp của từng TNKT vào khoảng cách tăng

cường kết quả. Tổng cộng khoảng cách tăng cường kết quả là 238%.

131

- Từ kết quả trên có thể xác định được mức độ đóng góp của từng thành

phần vào khoảng cách kỳ vọng – hiện thực tương ứng là khoảng cách tăng cường

kết quả 20%, khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực 49%, khoảng cách hợp lý 31%.

Bảng 4.7 minh họa cấu tạo khoảng cách kỳ vọng – hiện thực và mức độ đóng góp

vào khoảng cách này của mỗi thành phần ở Việt Nam.

Bảng 4.7. Mức độ đóng góp của từng thành phần trong AEG ở Việt Nam

Nội dung trách nhiệm

TN hiện hành

Khoản g cách hợp lý

TNKT kỳ vọng hợp lý

TN nên thực hiện

Số T N

K/ cách hạn chế kết quả

2 1 1 Lập BCTC cho khách hàng kiểm toán.

K/ cách hạn chế chuẩ n mực % 5

% 3

4

6 % 7

8

Đảm bảo BCTC được kiểm toán chính xác hoàn toàn. Đưa ra ý kiến liệu BCTC có được lập và trình bày trung thực và hợp lý, trên các khía cạnh trọng yếu. Đảm bảo tình hình tài chính của khách hàng kiểm toán là tốt, nếu ý kiến trong BCKT là chấp nhận toàn phần. Trao đổi những nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục Công bố những nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục. Đảm bảo khách hàng kiểm toán tuân thủ đầy đủ luật doanh nghiệp và các quy định liên quan. Báo cáo tới cơ quan chức năng có thẩm quyền việc không tuân thủ luật thuế được phát hiện trong quá trình kiểm toán. Phát hiện việc biển thủ tài sản trọng yếu do nhân viên thực hiện4. Phát hiện việc biển thủ tài sản trọng yếu của Ban giám đốc Phát hiện việc biển thủ tài sản giá trị nhỏ do nhân viên thực hiện. Phát hiện việc biển thủ tài sản nhỏ do Ban giám đốc. Phát hiện việc cố ý bóp méo thông tin trong BCTC. Báo cáo các phát hiện tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền việc biển thủ tài sản giá trị nhỏ do nhân viên thực hiện. Báo cáo các phát hiện tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền việc biển thủ tài sản trọng yếu do nhân viên thực hiện. Báo cáo các phát hiện việc biển thủ tài sản của Ban giám đốc4

17 Báo cáo các phát hiện việc cố ý bóp méo BCTC.

S S

RE RE

Công bố việc biển thủ tài sản với giá trị nhỏ của nhân viên.

132

Nội dung trách nhiệm

TN hiện hành

Khoản g cách hợp lý

TNKT kỳ vọng hợp lý

TN nên thực hiện

Số T N

K/ cách hạn chế kết quả

% 3

4 K/ cách hạn chế chuẩ n mực % 5

6 % 7

8

1 2 Công bố việc biển thủ tài sản trọng yếu do nhân viên thực hiện. Công bố việc biển thủ tài sản do Ban giám đốc thực hiện[1]

D D

RE RE

S S

21 Công bố việc cố ý bóp méo thông tin trong BCTC. Báo cáo sự nghi ngờ việc biển thủ tài sản hoặc bóp méo BCTC. Phát hiện các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC Phát hiện các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện nhưng không ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC. Công bố các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC. Công bố việc không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện nhưng không có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC. Báo cáo các tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền các hành vi không tuân thủ pháp luật4. Kiểm tra và công bố tính đáng tin cậy của thông tin và số liệu phản ánh trong báo cáo thường niên hàng năm của công ty. Kiểm tra và công bố sự đầy đủ và hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ Kiểm tra và công bố về sự hữu hiệu của hệ thống máy tính Kiểm tra và công bố kết quả các hoạt động phi tài chính khác Kiểm tra và công bố sự hữu hiệu và hiệu quả công việc quản lý và quản trị công ty

33 Kiểm toán BCTC phát hành giữa niên độ. 34 Kiểm toán BCTC được phát hành hàng quý.

38 41

RE RE

S S S

Kiểm tra và công bố tính đáng tin cậy của số liệu dự báo tài chính bao gồm cả số liệu trong báo cáo thường niên Xem xét và công bố những tác động (tốt hoặc xấu) của khách hàng kiểm toán tới cộng đồng địa phương Xem xét và công bố những tác động (tốt hoặc xấu) của khách hàng kiểm toán tới môi trường xung quanh. Kiểm tra các giao dịch kinh tế phát sinh với các bên liên quan Kiểm tra và công bố tính đáng tin cậy của toàn bộ các thông tin được trình bày trong báo cáo thường niên

133

Nội dung trách nhiệm

TN hiện hành

Khoản g cách hợp lý

TNKT kỳ vọng hợp lý

TN nên thực hiện

Số T N

K/ cách hạn chế kết quả

% 3

4 K/ cách hạn chế chuẩ n mực % 5

6 % 7

8

1 2 Kiểm tra và công bố những thông tin không nhất quán (mang tính trọng yếu) với các thông tin được trình bày trên BCTC Kiểm tra và công bố việc tuân thủ tất cả các quy định về quản trị công ty khi khách hàng kiểm toán là các công ty niêm yết Kiểm tra và chỉ công bố những trường hợp không tuân thủ các quy định quản trị công ty khi khách hàng kiểm toán là các công ty niêm yết4. Kiểm tra và trao đổi về sự phù hợp đối với các thủ tục kiểm soát nhằm xác định hoặc quản lý rủi ro tài chính Kiểm tra và công bố về sự phù hợp đối với các thủ tục xác định hoặc quản lý rủi ro Kiểm tra và công bố tính tin cậy của thông tin tài chính được công bố trên mạng internet của khách hàng kiểm toán. Số lượng TNKT của KTV

8 238 20%

16 13 588 49%

29 31 13 367 31%

S 42

Đo lường tổng khoảng cách của mỗi nhóm Đóng góp vào khoảng cách thiếu nhận thức D: Trách nhiệm hiện hành của KTV theo luật, chuẩn mực và các quy định liên quan. RE: Trách nhiệm được xã hội kỳ vọng hợp lý. S: Trách nhiệm được xã hội kỳ vọng.

Mặc dù, AEG ở Việt Nam có cấu tạo tương đồng so với AEG ở UK và NZ

trong nghiên cứu của Porter & cộng sự (2004, 2012) đều gồm ba thành phần

khoảng cách hợp lý, khoảng cách hoàn thiện chuẩn mức và khoảng cách kết quả

hạn chế nhưng có khác biệt lớn về mức độ đóng góp của mỗi thành phần.

Thứ nhất, đối với khoảng cách hạn chế kết quả ở Việt Nam là 20% nhưng

ở UK và NZ được khảo sát năm 2008 chỉ lần lượt là 3% và 7% thấp hơn rất nhiều

so với Việt Nam. Kết quả này có thể khẳng định rằng, chất lượng kiểm toán ở

Việt Nam tại thời điểm khảo sát năm 2015 thấp hơn rất nhiều so với chất lượng

kiểm toán được khảo sát năm 2008 ở UK và NZ;

Thứ hai, đối với khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực, mức độ khoảng cách

này tại ba quốc gia khá tương đồng (Việt Nam 49%, UK 45%, NZ 43%). Nguyên

nhân do từ năm 2014, Việt Nam đã sửa đổi và ban hành Hệ thống chuẩn mực

134

kiểm toán mới đã tiệm cận gần nhất với chuẩn mực kiểm toán quốc tế sửa đổi

tính đến năm 2009.

Thứ ba, khoảng cách hợp lý ở Việt Nam là 31% thấp hơn so với UK

(52%) và ở NZ (50%). Nguyên nhân có sự khác biệt này chủ yếu là do sự khác

biệt về chất lượng kiểm toán ở Việt Nam thấp hơn hai quốc gia trên.

Chi tiết các TNKT cấu thành nên các thành phần của AEG và cấu trúc của

AEG được minh họa Hình 4.1.

135

Khoảng cách kỳ vọng-hiện thực

Kỳ vọng của công chúng đối với KTV

Nhận thức của công chúng về kết quả kiểm toán

Khoảng cách hợp lý

Khoảng cách thực hiện

Kỳ vọng hợp lý về trách nhiệm của KTV

Trách nhiệm hiện hành của KTV

Kỳ vọng bất hợp lý

Chuẩn mực hạn chế

Kết quả hạn chế

31%

20%

49%

Trách nhiệm Điểm số trả lời Mức độ đóng

Trách nhiệm

Mức độ đóng góp

Điểm số đánh giá kém % 33 30

% 14 13

9 10

42 27

18 11

16 20

27 28

11 12

22 23

237

100

2 4 8 11 12 14 15 18 24 26 30 34 45

Trách nhiệm Điểm số xác định sai TN hiện hành % 34 29 25 30 29 21 26 30 33 29 23 28 31 367

Mức độ đóng góp % 9 8 7 8 8 6 7 8 9 8 6 8 8 100

7 17 19 28 29 31 32 33 35 38 39 41 44

% 47 33 46 53 53 38 38 41 44 53 51 43 48 588

góp % 8 6 8 9 9 6 6 7 7 9 9 7 9 100

Hình 4.1: Cấu trúc AEG ở Việt Nam

136

4.3. Ảnh hưởng của các nhóm nghề nghiệp đến các TNKT cấu thành các

thành phần AEG.

Kết quả nghiên cứu tại mục 4.2 và 4.3 chỉ ra được các thành phần, cấu trúc và

mức độ khoảng cách kỳ vọng của kiểm toán độc lập ở Việt Nam tại thời điểm

nghiên cứu. Các trách nhiệm này cấu thành nên các thành phần của khoảng cách kỳ

vọng - hiện thực tương ứng là khoảng cách hợp lý, khoảng cách hoàn thiện chuẩn

mực, khoảng cách tăng cường kết quả. Theo định nghĩa của Porter (1993), khoảng

cách kỳ vọng - hiện thực chính là quan điểm khác biệt của công chúng về TNKT mà

KTV nên thực hiện và kết quả KTV thực sự cung cấp. So với UK và NZ trong

nghiên cứu của Porter & cộng sự (2012), có sự tương đồng giữa các thành phần, cấu

trúc khoảng cách kỳ vọng kiểm toán ở Việt Nam.

Theo lý thuyết về vai trò, vị trí của mỗi cá nhân trong xã hội được phân biệt

qua nghề nghiệp họ theo đuổi, quan tâm. Trong đó, mỗi nhóm nghề nghiệp đòi hỏi

những trình độ chuyên môn, kỹ năng, mức độ hiểu biết khác nhau. Lý thuyết hồi

ứng người đọc cũng khẳng định rằng, chính kiến thức, sự hiểu biết của mỗi cá nhân

có ảnh hưởng đến quan điểm cũng như kỳ vọng của họ. Do đó, liên quan đến kiểm

toán, nếu các nhóm nghề nghiệp được phân loại dựa trên sự khác biệt mức độ hiểu

biết về kiểm toán có ảnh hưởng đến kỳ vọng của họ đối với các TNKT cấu thành

nên các thành phần AEG thì có thể có thể khẳng định: khác biệt về mức độ hiểu biết

là nguyên nhân cấu thành nên AEG với mức độ hiểu biết về kiểm toán càng thấp, kỳ

vọng kiểm toán càng cao hoặc ngược lại.

Trong lý thuyết ủy nhiệm, KTV cùng với KHKT (ban giám đốc, nhân viên tài

chính, kế toán) là các bên thừa hành, trong khi đó, Nhóm có lợi ích trực tiếp phần

lớn là các nhà đầu tư (cổ đông) là bên ủy nhiệm. Mối quan hệ ủy nhiệm giữa ba bên

xuất hiện nhằm giải quyết xung đột lợi ích đang tồn tại hình thành nên nghề nghiệp

kiểm toán (một vị trí hợp pháp trong xã hội được hình thành thông qua quá trình

phát triển do KTV thực hiện). Theo lý thuyết niềm tin tín thác của Limperg (1933),

lợi ích của mỗi cá nhân sẽ ảnh hưởng đến quan điểm cũng như kỳ vọng của họ. Lợi

137

ích cá nhân bên ủy thác càng cao, kỳ vọng vào trách nhiệm của bên nhận ủy thác

(bên thừa hành) càng lớn. Do đó, liên quan đến kiểm toán, nếu các nhóm nghề

nghiệp được phân loại dựa trên sự khác biệt về mức độ lợi ích đối với nghề nghiệp

kiểm toán có ảnh hưởng đến kỳ vọng đối với các TNKT cấu thành nên các thành

phần AEG thì có thể khẳng định, khác biệt về lợi ích giữa các nhóm nghề nghiệp là

nguyên nhân cấu thành nên AEG với mức độ lợi ích càng cao, kỳ vọng kiểm toán

càng lớn hoặc ngược lại. Trong bốn nhóm đối tượng được khảo sát trên, lợi ích được

gắn cho mỗi nhóm nghề nghiệp được sắp xếp theo mức độ tăng dần gồm (i) Nhóm

có lợi ích gián tiếp, (ii) KTV, (iii) KHKT, (iv) Nhóm có lợi ích trực tiếp.

Từ kết quả khảo sát khoảng cách hiểu biết giữa các nhóm khảo sát (4 nhóm

nghề nghiệp (Bảng 4.4), mức độ lợi ích giữa các nhóm nghề nghiệp và mức độ kỳ

vọng đối với các TNKT cấu thành nên các thành phần của AEG. Ta có Bảng 4.8

tổng hợp mối quan hệ giữa mức độ hiểu biết, lợi ích và AEG:

Bảng 4.8. Mối quan hệ giữa mức độ hiểu biết, lợi ích và AEG

Mức độ thiếu hiểu biết liên quan đến AEG

Mức độ kỳ vọng bất hợp lý liên quan đến AEG

Hợp lý

Chuẩn mực

Kết quả

Hợp lý

Chuẩn mực

Kết quả

Nhóm nghề nghiệp

Trung bình

13 TNKT

8 TNKT

13 TNKT

8 TNKT

Mức độ lợi ích (phân loại dựa trên lý thuyết ủy nhiệm

KTV

23%

25%

26%

15%

18%

25%

14%

III

KHKT

15%

17%

26%

22%

26%

19%

23%

31%

32%

23%

33%

31%

29%

32%

31%

27%

25%

30%

27%

34%

28%

30%

Nhóm lợi ích trực tiếp Nhóm lợi ích gián tiếp

Từ Bảng 4.8, ta có thể nhận thấy khác biệt giữa các nhóm nghề nghiệp có ảnh

hưởng đến kỳ vọng bất hợp lý do (i) khác biệt về mức độ hiểu biết (KHKT có mức

độ hiểu biết về kiểm toán cao nhất, tiếp theo là Nhóm KTV, thứ ba là Nhóm có lợi

138

ích gián tiếp, cuối cùng là Nhóm có lợi ích trực tiếp) và (ii) khác biệt lợi ích có ảnh

hưởng đến AEG (Nhóm có lợi ích trực tiếp có lợi ích cao nhất trong bốn nhóm, tiếp

theo Nhóm KHKT, thứ ba là nhóm KTV, cuối cùng là Nhóm có lợi ích gián tiếp).

Tuy nhiên, để có thể hiểu sâu sắc hơn về mối quan hệ giữa nghề nghiệp kiểm toán

ảnh hưởng đến các thành phần AEG nào (khoảng cách hợp lý, khoảng cách hoàn

thiện chuẩn mực, khoảng cách tăng cường kết quả). Nghiên cứu thiết lập các giả

thuyết tương ứng với từng loại khoảng cách kỳ vọng trên.

4.3.1. Ảnh hưởng của nhóm nghề nghiệp đến khoảng cách hợp lý.

Giả thuyết H0: Không có mối liên hệ giữa nghề nghiệp và kỳ vọng bất hợp lý

của công chúng về TNKT mà KTV nên thực hiện;

Giả thuyết HL: Có mối liên hệ giữa nghề nghiệp và kỳ vọng bất hợp lý của

công chúng về TNKT mà KTV nên thực hiện.

Nếu kiểm định Pearson Chi-Square có Sig.<.05, chấp nhận giả thuyết HL và

bác bỏ giả thuyết H0 và có thể kết luận rằng nghề nghiệp có ảnh hưởng đến kỳ vọng

bất hợp lý của công chúng về TNKT mà KTV nên thực hiện. Điểm số tương ứng

của mỗi nhóm giúp chỉ rõ nhóm nào có kỳ vọng bất hợp lý và kết quả khảo sát nhận

thức đối với TNKT theo quy định hiện hành (Bảng 4.3) giúp xác định kỳ vọng bất

hợp lý của mỗi nhóm có phải do nhận thức sai hay do khác biệt về nghề nghiệp giữa

mỗi nhóm. Trường hợp do nhận thức sai, có thể có giải pháp hữu hiệu để thu hẹp

hoàn toàn kỳ vọng bất hợp lý đối với TNKT cấu thành nên khoảng cách hợp lý.

Ngược lại, nếu nhận thức của đối tượng khảo sát là đúng, chứng tỏ luôn tồn tại AEG

liên quan đến TNKT đó và khó có thể có giải pháp hữu hiệu để thu hẹp khoảng cách

này.

Hệ số Cramer’s V cho biết mức độ ảnh hưởng từ sự khác biệt nghề nghiệp

đến kỳ vọng bất hợp lý của công chúng đối với từng TNKT của KTV. Mức độ ảnh

hưởng này chính là khoảng cách không thể thu hẹp nếu chúng tạo thành từ sự khác

biệt trong nghề nghiệp.

139

Bảng 4.9 trình bày kết quả phân tích thống kê Chi - Square với 13 giả thuyết

chi tiết được cụ thể hóa từ giả thuyết HL tương ứng với 13 TNKT cấu thành nên kỳ

vọng bất hợp lý.

Bảng 4.9. Kết quả kiểm định quan hệ giữa nghề nghiệp với khoảng cách hợp lý

KTV

KHKT

Lợi ích trực tiếp

Lợi ích gián tiếp

Kiểm định Chi -square (4 nhóm)

Tóm tắt nội dung trách nhiệm

Sig

TĐ

M ã hiệ u

Cram er'sV

(%) đồng ý

2

3

4

5

6

7

8

10

11

12

9

1 -24

15 -9

22

33 -8

30 -2

TNKT CẤU THÀNH KHOẢNG CÁCH HỢP LÝ (13 TNKT)

.000

0,281

-29

-33

31"

-21

Kiểm toán BCTC được phát hành hàng quý.

.000

0,212

-46

-17'

-3'

Đảm bảo tình hình tài chính của khách hàng kiểm toán là tốt, nếu ý kiến trong BCKT là chấp nhận toàn phần.

.000

0,207

-45

-13"

-2'

Đảm bảo BCTC được kiểm toán chính xác hoàn toàn.

.000

0,191

-30

-18

16"

Kiểm tra và công bố tính tin cậy của thông tin tài chính được công bố trên mạng internet của khách hàng kiểm toán.

.001

0,162

-26

-17

16'

-14'

Công bố việc biển thủ tài sản với giá trị nhỏ của nhân viên.

.025

0,126

-3

-12

-20

-26

Kiểm tra và công bố về sự hữu hiệu của hệ thống máy tính

.032

0,123

-32

-3

-16'

-7'

Báo cáo các phát hiện tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền việc biển thủ tài sản trọng yếu do nhân viên thực hiện.

140

KTV

KHKT

Lợi ích trực tiếp

Lợi ích gián tiếp

Kiểm định Chi -square (4 nhóm)

Tóm tắt nội dung trách nhiệm

Sig

TĐ

M ã hiệ u

Cram er'sV

(%) đồng ý

3

4

5

6

7

8

9

10

11

12

1

.043

0,120

-15

-4

-3

-2

.061

0,115

-40

-14

-20

-21'

.068

0,114

-11

-7

2 Công bố việc không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện nhưng không có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC. Báo cáo các phát hiện tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền việc biển thủ tài sản giá trị nhỏ do nhân viên thực hiện. Phát hiện các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện nhưng không ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC.

.065

0,114

-21

-3

-2'

Phát hiện việc biển thủ tài sản giá trị nhỏ do nhân viên thực hiện.

.158

0,101

-5

-16

-10'

-19'

Báo cáo tới cơ quan chức năng có thẩm quyền việc không tuân thủ luật thuế được phát hiện trong quá trình kiểm toán.

.621

0,070

-3'

-1

-2'

Phát hiện việc biển thủ tài sản nhỏ do Ban giám đốc.

Trong số bốn nhóm đối tượng khảo sát, KTV có mức kỳ vọng bất hợp lý

thấp nhất là 15%, tiếp đến là KHKT có mức kỳ vọng thấp thứ hai là 22%, Nhóm lợi

ích gián tiếp có mức kỳ vọng cao thứ hai là 30%, Nhóm có lợi ích trực tiếp có mức

kỳ vọng cao nhất là 33%. Kết quả về mặt điểm số cũng cung cấp bằng chứng tương

tự, điểm trung bình tổng thể của bốn nhóm đều âm cho thấy ít nhất 50% số người

tham gia khảo sát tại mỗi nhóm hoặc không có ý kiến hoặc không đồng ý đây là

TNKT mà KTV nên thực hiện. Kết quả lựa chọn từng TNKT cũng cho thấy nhóm

141

KTV có kỳ vọng thấp nhất, không đồng ý toàn bộ 13 TNKT (điểm số âm), nhóm

KHKT không đồng ý 11 TNKT, nhóm lợi ích gián tiếp không đồng ý 10 TNKT,

nhóm lợi ích trực tiếp không đồng ý mức thấp nhất trong bốn nhóm là 8 TNKT. Kết

quả phân tích thống kê mô tả trên cho thấy những người hiểu biết ít hơn về nghề

nghiệp kiểm toán thường có kỳ vọng lớn hơn và những người có cùng mức độ hiểu

biết nhưng có lợi ích trực tiếp hoặc cao hơn sẽ có kỳ vọng cao hơn những người có

lợi ích gián tiếp hoặc thấp hơn:

(i) Kết quả kiểm định Chi – Square xác định được có 8 trong số 13 giả thuyết

có Sig.<.05, chứng tỏ phần lớn TNKT cấu thành nên kỳ vọng bất hợp lý của công

chúng chịu ảnh hưởng từ nghề nghiệp của mỗi người trong số họ. Mức độ ảnh

hưởng của 8 TNKT (34, 18, 45, 26, 4, 2, 15, 30) biến thiên trong khoảng từ 0,123

đến 0,281 (từ 12,3% đến 28,1%).

- Mức độ ảnh hưởng của nghề nghiệp đến TNKT cấu thành nên kỳ vọng bất

hợp lý của công chúng và nguyên nhân cụ thể:

+ Sự khác biệt về nghề nghiệp giữa các nhóm khảo sát ảnh hưởng lớn nhất

đến TNKT 34 “Kiểm toán BCTC được phát hành hàng quý” trong số 8 TNKT (hệ

số Cramer’sV =0,212) do nhóm có lợi ích trực tiếp mà phần lớn là các nhà đầu tư

đều mong muốn KTV nên và có trách nhiệm thực hiện việc kiểm toán BCTC phát

hành hàng quý (điểm số đồng ý là dương 31), trong khi các nhóm còn lại đều không

đồng ý với quan điểm này (điểm số âm). Mặc dù, nhóm có lợi ích trực tiếp kỳ vọng

bất hợp lý đối với TNKT này, tuy nhiên, nguyên nhân chủ yếu do nhóm này nhận

thức sai khi cho rằng đây là TNKT mà KTV phải thực hiện theo quy định hiện hành

(cột 9, Bảng 4.9). Mặc dù khác biệt nghề nghiệp kiểm toán đóng góp một phần vào

kỳ vọng bất hợp lý đối với TNKT này nhưng nguyên nhân chính là do thiếu hiểu

biết của nhóm có lợi ích trực tiếp. Kết quả này hàm ý rằng, có thể thu hẹp khoảng

cách hợp lý đối với TNKT 34 thông qua đào tạo nâng cao nhận thức và mức độ hiểu

biết cho nhóm có lợi ích trực tiếp.

142

+ Mức độ ảnh hưởng của nghề nghiệp đối với TNKT 4 “Đảm bảo tình hình

tài chính của khách hàng kiểm toán là tốt, nếu ý kiến trong BCKT là chấp nhận toàn

phần” là 21,2% (hệ số Cramer’sV =0,212). Trong số 4 nhóm, nhóm KHKT cho rằng

KTV có thể và có khả năng thực hiện TNKT này, trái ngược với quan điểm của 3

nhóm còn lại. Không có bằng chứng cho thấy, nhóm KHKT nhận thức đây là TNKT

theo quy định hiện hành (nhận thức sai). Do đó, có thể khẳng định chính quan điểm

của nhóm KHKT đóng góp vào kỳ vọng bất hợp lý của công chúng đối với TNKT 4.

Kết quả này hàm ý rằng, không thể thu hẹp hoàn toàn khoảng cách hợp lý đối với

TNKT 4 thông qua đào tạo nâng cao nhận thức và mức độ hiểu biết cho nhóm

KHKT hoặc tăng cường thêm TNKT cho KTV.

+ Mức độ ảnh hưởng của nghề nghiệp đối với TNKT 2 “Đảm bảo BCTC

được kiểm toán chính xác hoàn toàn” là 20,7% (hệ số Cramer’sV =0,207). Trong số

4 nhóm, Nhóm có lợi ích trực tiếp kỳ vọng KTV có thể và có khả năng thực hiện

TNKT này (điểm số dương), trái ngược với quan điểm của 3 nhóm còn lại. Tuy

nhiên, kết quả khảo sát mức độ hiểu biết giữa các nhóm liên quan đến trách nhiệm

này (Bảng 4.3) cho thấy Nhóm KHKT và Nhóm có lợi ích trực tiếp nhận thức sai

đây là TNKT theo quy định. Tuy vậy, khác với Nhóm có lợi ích trực tiếp, Nhóm

KHKT không kỳ vọng KTV thực hiện trách nhiệm này (điểm số âm). Do đó, đóng

góp chính trong việc lựa chọn TNKT này chính là Nhóm có lợi ích trực tiếp. Tương

tự như TNKT 34 đã phân tích ở trên. Kết quả này hàm ý rằng, có thể thu hẹp khoảng

cách hợp lý đối với TNKT 2 thông qua đào tạo, nâng cao nhận thức và mức độ hiểu

biết cho nhóm có lợi ích trực tiếp. Kết quả này cũng phù hợp với phát hiện trong

nghiên cứu của Martinis & cộng sự (2007).

+ Mức độ ảnh hưởng của nghề nghiệp đối với TNKT 45 “Kiểm tra và công

bố tính tin cậy của thông tin tài chính được công bố trên mạng internet của khách

hàng kiểm toán” là 19,1% (hệ số Cramer’sV =0,191). Trong số 4 nhóm, hai nhóm

có lợi ích (nhóm 3, 4) kỳ vọng KTV có thể và có khả năng thực hiện TNKT này

(điểm số dương), trái ngược với quan điểm của 2 nhóm còn lại (điểm số âm). Tuy

143

nhiên, kết quả khảo sát mức độ hiểu biết giữa các nhóm liên quan đến trách nhiệm

này (Bảng 4.3) cho thấy Nhóm có lợi ích trực tiếp nhận thức sai đây là TNKT theo

quy định hiện hành, Nhóm có lợi ích gián tiếp có tỷ lệ trên 50% số người tham gia

khảo sát trong nhóm nhận thức sai trách nhiệm kiểm toán này. Kết quả này hàm ý

rằng, thiếu hiểu biết đóng góp vào kỳ vọng bất hợp lý của công chúng. Tương tự

TNKT 34 và TNKT 2, có thể thu hẹp khoảng cách hợp lý đối với TNKT 45 thông

qua đào tạo nâng cao nhận thức và mức độ hiểu biết cho Nhóm có lợi ích trực tiếp

và Nhóm có lợi ích gián tiếp.

+ Mức độ ảnh hưởng của nghề nghiệp đối với TNKT 18 “Công bố việc biển

thủ tài sản với giá trị nhỏ của nhân viên” là 16,2% (hệ số Cramer’sV =0,162). Trong

số 4 nhóm, Nhóm có lợi ích trực tiếp (nhóm 3) kỳ vọng KTV có thể và có khả năng

thực hiện TNKT này (điểm số dương), trái ngược với quan điểm của 3 nhóm còn lại

(điểm số âm). Kết quả khảo sát mức độ hiểu biết giữa các nhóm liên quan đến trách

nhiệm này (Bảng 4.3) cho thấy Nhóm có lợi ích trực tiếp và Nhóm có lợi ích gián

tiếp có tỷ lệ trên 50% số người tham gia khảo sát thuộc mỗi nhóm nhận thức sai

trách nhiệm kiểm toán này. Kết quả này hàm ý rằng, thiếu hiểu biết của Nhóm có lợi

ích trực tiếp đóng góp vào kỳ vọng bất hợp lý của công chúng. Tuy nhiên, trong

trường hợp này, chính mong muốn bảo đảm an toàn các khoản đầu tư của mình, nên

nhóm có lợi ích trực tiếp có kỳ vọng bất hợp lý cao nhất so với các nhóm còn lại.

Tương tự TNKT 34, 2, 45, có thể thu hẹp khoảng cách hợp lý đối với TNKT 18

thông qua đào tạo nâng cao nhận thức và mức độ hiểu biết cho Nhóm có lợi ích trực

tiếp.

+ Mức độ ảnh hưởng của nghề nghiệp đối với TNKT 15 “Báo cáo các phát

hiện tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền việc biển thủ tài sản trọng yếu do nhân

viên thực hiện” là 12,6% (hệ số Cramer’sV =0,126). Mặc dù vậy, phần lớn người

khảo sát trong toàn bộ 4 nhóm đều nghiêng về quan điểm cho rằng, KTV không nên

thực hiện TNKT này (điểm số âm). Kết quả khảo sát mức độ hiểu biết giữa các

nhóm liên quan đến trách nhiệm này (Bảng 4.3) cho thấy Nhóm có lợi ích trực tiếp

144

và Nhóm có lợi ích gián tiếp có tỷ lệ trên 50% số người tham gia khảo sát thuộc mỗi

nhóm nhận thức sai trách nhiệm kiểm toán này. So với TNKT 18, TNKT 15 yêu cầu

KTV phải thực hiện thêm một nghĩa vụ là báo cáo nếu phát hiện việc biển thủ tài sản

do nhân viên thực hiện tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền. Tuy nhiên, kết quả

phân tích thống kê cho thấy, KTV, KHKT tin rằng, không cần thiết phải thực hiện

TNKT này. Quan điểm này cũng được ủng hộ bởi phần lớn hai nhóm có lợi ích còn

lại. Chỉ có một phần nhỏ người khảo sát thuộc hai nhóm có lợi ích (nhóm 3, nhóm 4)

mong muốn KTV thực hiện TNKT này do thiếu hiểu biết.Tương tự TNKT 34, 2, 45,

18, có thể thu hẹp khoảng cách hợp lý đối với TNKT 15 thông qua đào tạo nâng cao

nhận thức và mức độ hiểu biết cho Nhóm có lợi ích trực tiếp và Nhóm có lợi ích

gián tiếp.

+ Mức độ ảnh hưởng của nghề nghiệp đối với các TNKT gồm TNKT 30

“Kiểm tra và công bố về sự hữu hiệu của hệ thống máy tính”; TNKT 26 “Công bố

việc không tuân thủ pháp luật do ban giám đốc thực hiện nhưng không có ảnh hưởng

trực tiếp tới BCTC” khá tương đồng lần lượt là 12,6% và 12% (hệ số Cramer’sV

=0,126 và 0,12). Phần lớn người khảo sát trong cả bốn nhóm đều nhận định rằng

KTV không cần thiết phải thực hiện TNKT này. Kết quả khảo sát mức độ hiểu biết

giữa các nhóm liên quan đến trách nhiệm này (Bảng 4.3) cũng chỉ ra rằng, cả bốn

nhóm đều nhận thức đúng đây không phải là TNKT theo quy định hiện hành. Tỷ lệ

cho rằng KTV có thể và có khả năng thực hiện TNKT này không cao nhưng khá

tương đồng giữa cả bốn nhóm: trung bình 25% phản ánh một kết quả khác biệt so

với các nghiên cứu trước khi cho rằng, khoảng cách kỳ vọng tồn tại do khác biệt

quan điểm giữa các nhóm. Do đó, kết quả này cung cấp bằng chứng cho thấy kỳ

vọng bất hợp lý hình thành do khác biệt nghề nghiệp giữa các nhóm. Tương tự đối

với TNKT 4, kết quả này cũng hàm ý rằng, không thể thu hẹp hoàn toàn khoảng

cách hợp lý đối với TNKT 30 và 26 thông qua đào tạo nâng cao nhận thức và mức

độ hiểu biết cho nhóm KHKT hoặc tăng cường thêm TNKT cho KTV.

145

(ii) Kết quả kiểm định Chi - Square xác định được có 5 trong số 13 giả thuyết

có Sig.>.05, do đó, chấp thuận giả thuyết H0, không có mối quan hệ có ý nghĩa

thống kê giữa nghề nghiệp và 5 TNKT (14, 24, 11, 8, 12). Phần lớn người khảo sát

trong bốn nhóm đều nhận thức đúng rằng 5 TNKT trên không phải là TNKT theo

quy định hiện nay và KTV không cần thiết phải thực hiện. Do đó, chính kỳ vọng bất

hợp lý của các nhóm khảo sát đã cấu thành nên khoảng cách hợp lý đối với các

TNKT này. Kết quả này hàm ý rằng, cần tăng cường việc trao đổi thông tin giữa

KTV và các nhóm còn lại để thu hẹp khoảng cách này.

Như vậy, trong số 13 TNKT kỳ vọng bất hợp lý cấu thành nên khoảng cách

hợp lý có:

- 8 TNKT có mối liên hệ với yếu tố nghề nghiệp (nghề nghiệp kiểm toán có

ảnh hưởng tới kỳ vọng bất hợp lý của công chúng). Trong đó, có 5/8 TNKT do

Nhóm có lợi ích trực tiếp kỳ vọng bất hợp lý có phần nguyên nhân do nhận thức sai

đây là các TNKT theo quy định mà KTV phải thực hiện. Vì vậy, hoàn toàn có thể

thu hẹp được khoảng cách hợp lý đối với các TNKT này. Có 3/8 TNKT cấu thành

nên khoảng cách hợp lý do khác biệt nghề nghiệp giữa các nhóm. Do đó, không có

giải pháp hữu hiệu nào có thể thu hẹp hoàn toàn khoảng cách hợp lý được cấu thành

từ các TNKT này.

- 5 TNKT không có mối quan hệ có ý nghĩa thống kê với yếu tố nghề nghiệp

và phần lớn người khảo sát nhận thức đúng đây không phải là TNKT theo quy định,

do đó, có thể khẳng định rằng, chính kỳ vọng bất hợp lý của các nhóm khảo sát đã

cấu thành nên khoảng cách hợp lý, một thành phần khoảng cách kỳ vọng. Theo đó,

giải pháp hợp lý đối với các nhóm khảo sát trong trường hợp này là tăng cường trao

đổi thông tin giữa Nhóm KTV và các nhóm còn lại về quy trình kiểm toán, mục tiêu,

nội dung và phạm vi kiểm toán trong suốt quá trình kiểm toán cũng như khi cung

cấp các dịch vụ kiểm toán.

146

4.3.2. Ảnh hưởng của nghề nghiệp đến khoảng cách hoàn thiện chuẩn

mực

Kết quả nghiên cứu tại Mục 4.2 đã giúp xác định 13 TNKT trong số 29

TNKT được công chúng kỳ vọng hợp lý (KTV có thể và có khả năng thực hiện)

nhưng chưa được quy định (bắt buộc KTV phải đáp ứng và tuân thủ). Tiêu chuẩn để

xác định 29 TNKT hợp lý dựa trên ước tính chi phí - lợi ích giữa mỗi nhóm. Tuy

nhiên, liệu sự khác biệt về nghề nghiệp có ảnh hưởng tới cảm nhận về các trách

nhiệm hợp lý mà KTV nên thực hiện không. Do đó, cần phải có những phân tích sâu

hơn để có thể trả lời được câu hỏi nghiên cứu trên, dữ liệu khảo sát tương ứng với

TĐ 3, giả thuyết nghiên cứu đề xuất là:

Giả thuyết H0: Không có mối liên hệ giữa nghề nghiệp và kỳ vọng hợp lý của

công chúng đối với những TNKT chưa được quy định;

Giả thuyết HC: Có mối liên hệ giữa nghề nghiệp và kỳ vọng hợp lý của công

chúng đối với những TNKT chưa được quy định.

Nếu kiểm định Pearson Chi-Square có Sig.<.05, chấp nhận giả thuyết HC và

bác bỏ giả thuyết H0 và có thể kết luận rằng nghề nghiệp có ảnh hưởng đến kỳ vọng

hợp lý của công chúng về TNKT mà KTV nên thực hiện. Điểm số tương ứng của

mỗi nhóm giúp chỉ rõ nhóm nào có kỳ vọng hợp lý và kết quả khảo sát nhận thức

đối với TNKT theo quy định hiện hành (Bảng 4.3) giúp xác định kỳ vọng hợp lý của

mỗi nhóm có phải do nhận thức sai hay do khác biệt về nghề nghiệp giữa mỗi nhóm.

Trường hợp do nhận thức sai, có thể có giải pháp hữu hiệu để thu hẹp hoàn toàn đối

với TNKT cấu thành nên khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực. Ngược lại, nếu nhận

thức của đối tượng khảo sát là đúng, chứng tỏ luôn tồn tại AEG liên quan đến TNKT

đó và khó có thể có giải pháp hữu hiệu để thu hẹp khoảng cách này. Hệ số Cramer’s

V cho biết mức độ ảnh hưởng của khác biệt nghề nghiệp đến kỳ vọng hợp lý của

công chúng đối với từng TNKT của KTV. Mức độ ảnh hưởng này chính là khoảng

cách không thể thu hẹp nếu chúng tạo thành từ sự khác biệt trong nghề nghiệp.

147

Bảng 4.10 trình bày kết quả phân tích thống kê Chi - Square với 13 giả thuyết

chi tiết được cụ thể hóa từ giả thuyết HC tương ứng với 13 TNKT được kỳ vọng hợp

lý nhưng chưa được quy định cấu thành nên khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực. Có

9/13 giả thuyết có Sig.<.05, chứng tỏ phần lớn TNKT cấu thành nên khoảng cách

hoàn thiện chuẩn mực chịu ảnh hưởng từ sự khác biệt nghề nghiệp giữa các nhóm

khảo sát.

Bảng 4.10. Kết quả kiểm định mối quan hệ giữa nghề nghiệp với khoảng cách

hoàn thiện chuẩn mực

KTV

KHKT

Lợi ích trực tiếp

Lợi ích gián tiếp

Kiểm định Chi -square (4 nhóm)

Tóm tắt nội dung trách nhiệm

Mã hiệu

Sig

TĐ

Cram er'sV

% đồng ý

% đồn g ý

21

18

22

42

33

18

27 TNKT CẤU THÀNH KHOẢNG CÁCH HẠN CHẾ CHUẨN MỰC (13 TNKT)

.000

0,199

11"

42"

-6"

- 5,5"

Kiểm toán BCTC phát hành giữa niên độ

.000

0,190

24'

12"

42"

12"

Đảm bảo khách hàng kiểm toán tuân thủ đầy đủ luật doanh nghiệp và các quy định liên quan.

.000

0,180

-15'

34"

24"

Kiểm tra và công bố tính đáng tin cậy của số liệu dự báo tài chính bao gồm cả số liệu trong báo cáo thường niên

.000

0,174

33"

30"

56"

24"

Kiểm tra và công bố sự đầy đủ và hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ

148

KTV

KHKT

Lợi ích trực tiếp

Lợi ích gián tiếp

Kiểm định Chi -square (4 nhóm)

Tóm tắt nội dung trách nhiệm

Mã hiệu

Sig

TĐ

Cram er'sV

% đồng ý

% đồn g ý

.012

0,134

3’

25"

42"

18"

Kiểm tra và công bố về sự phù hợp đối với các thủ tục xác định hoặc quản lý rủi ro

.014

0,132

24"

22"

45"

31"

Kiểm tra và công bố tính đáng tin cậy của toàn bộ các thông tin được trình bày trong báo cáo thường niên

.015

0,132

21"

43"

Công bố việc biển thủ tài sản trọng yếu do nhân viên thực hiện

.028

0,125

27"

-2'

Kiểm tra và công bố kết quả các hoạt động phi tài chính khác

.028

0,125

-7'

10'

-7'

Báo cáo các phát hiện việc cố ý bóp méo BCTC.

.047

0,119

59"

28"

37"

38"

Kiểm tra các giao dịch kinh tế phát sinh với các bên liên quan

.113

0,106

30"

25"

50"

34"

Kiểm tra và công bố tính đáng tin cậy của thông tin và số liệu phản ánh trong báo cáo thường niên hàng năm của công ty

.183

0,099

10"

33"

21"

Kiểm tra và công bố việc tuân thủ tất cả các quy định về quản trị công ty do, khi khách hàng kiểm toán là các công ty niêm yết

149

KTV

KHKT

Lợi ích trực tiếp

Lợi ích gián tiếp

Kiểm định Chi -square (4 nhóm)

Tóm tắt nội dung trách nhiệm

Mã hiệu

Sig

TĐ

Cram er'sV

% đồng ý

% đồn g ý

.227

0,095

23"

10"

Kiểm tra và công bố sự hữu hiệu và hiệu quả công việc quản lý và quản trị công ty

Trong số 4 nhóm đối tượng khảo sát, KTV có mức kỳ vọng hợp lý thấp nhất

là 18%, tiếp đến là KHKT có mức kỳ vọng thấp thứ hai là 22%, Nhóm lợi ích gián

tiếp có mức kỳ vọng cao thứ hai là 27%, Nhóm có lợi ích trực tiếp có mức kỳ vọng

cao nhất là 33%. Kết quả về mặt điểm số cũng cho thấy Nhóm có lợi ích trực tiếp có

kỳ vọng cao nhất. Điểm trung bình tổng thể của 4 nhóm đều dương cho thấy ít nhất

50% số người tham gia khảo sát tại mỗi nhóm hoặc không có ý kiến hoặc đồng ý

đây là TNKT mà KTV nên thực hiện (trách nhiệm hợp lý). Kết quả lựa chọn về mặt

số lượng đối với từng TNKT cho thấy Nhóm KTV và Nhóm có lợi ích gián tiếp kỳ

vọng thấp nhất, 10/13 TNKT (điểm số dương), nhóm KHKT đồng ý 12/13 TNKT,

Nhóm lợi ích trực tiếp đồng ý toàn bộ 13 TNKT là các trách nhiệm hợp lý. Kết quả

phân tích thống kê mô tả trên cũng tương tự đối với kết quả phân tích các TNKT cấu

thành nên kỳ vọng bất hợp lý. Đó là, người hiểu biết ít hơn về nghề nghiệp kiểm

toán thường có kỳ vọng lớn hơn. Ngoài ra, những người có cùng mức độ hiểu biết

nhưng có lợi ích trực tiếp hoặc cao hơn sẽ có kỳ vọng cao hơn những người có lợi

ích gián tiếp hoặc thấp hơn (Nhóm 3 có lợi ích trực tiếp cao hơn Nhóm 4 nên kỳ

vọng cao hơn):

(i) Kết quả kiểm định Chi - Square xác định được có 10 trong số 13 giả

thuyết có Sig.<.05, chứng tỏ phần lớn TNKT cấu thành nên kỳ vọng hợp lý của công

chúng chịu ảnh hưởng từ nghề nghiệp của mỗi người trong số họ. Mức độ ảnh

150

hưởng của 10 TNKT (33, 7, 35, 29, 44, 39, 19, 31, 17, 38) biến thiên trong khoảng

từ 0,119 đến 0,199 (từ 11,9% đến 19,9%).

- Mức độ ảnh hưởng của nghề nghiệp đến TNKT cấu thành nên kỳ vọng hợp

lý của công chúng và nguyên nhân cụ thể:

+ Mức độ ảnh hưởng của nghề nghiệp đối với TNKT 33 “Kiểm toán BCTC

phát hành giữa niên độ” là 19,9% (hệ số Cramer’sV =0,199), tương tự với TNKT

34, do Nhóm có lợi ích trực tiếp mà phần lớn là các nhà đầu tư đều mong muốn

KTV nên và có trách nhiệm thực hiện việc kiểm toán BCTC phát hành giữa niên độ

(điểm số đồng ý là dương 42), tiếp đến là nhóm KHKT phần lớn là ban giám đốc, kế

toán trưởng và kế toán viên cũng mong muốn KTV nhận nhiệm vụ này (điểm số

dương 11). Hai nhóm còn lại đều không đồng ý với quan điểm này (điểm số âm).

Kết quả khảo sát mức độ hiểu biết giữa các nhóm liên quan đến trách nhiệm này

(Bảng 4.3) cho thấy, cả 4 nhóm đều nhận thức sai đây là TNKT đã được quy định

hiện nay. Vì vậy, có thể khẳng định rằng, đóng góp chính trong việc lựa chọn TNKT

này chính là Nhóm có lợi ích trực tiếp và Nhóm KHKT nhưng khác biệt quan điểm

giữa các nhóm phụ thuộc chủ yếu vào mức độ hiểu biết của các nhóm hơn là khác

biệt về nghề nghiệp giữa các nhóm. Kết quả này hàm ý hai khả năng, trường hợp do

nhận thức sai dẫn tới có kỳ vọng hợp lý, thì hoàn toàn có thể có giải pháp hữu hiệu

để thu hẹp khoảng cách này. Ngược lại, giải pháp hữu hiệu là tăng cường trách

nhiệm kiểm toán đối với KTV nhằm đáp ứng kỳ vọng hợp lý của công chúng.

+ Mức độ ảnh hưởng của nghề nghiệp đối với TNKT 7 “Đảm bảo khách hàng

kiểm toán tuân thủ đầy đủ luật doanh nghiệp và các quy định liên quan.” là 19% (hệ

số Cramer’sV =0,190). Toàn bộ 4 nhóm đều đồng thuận cho rằng KTV có thể và có

khả năng thực hiện trách nhiệm này, đặc biệt là KTV (điểm số dương 24). Kết quả

khảo sát mức độ hiểu biết giữa các nhóm liên quan đến trách nhiệm này (Bảng 4.3)

cho thấy ngoại trừ KTV, các nhóm còn lại đều nhận thức sai đây là TNKT theo quy

định. Kết quả này chỉ ra rằng, cả 4 nhóm đều nhất trí lựa chọn TNKT này là trách

nhiệm hợp lý nhưng một phần nguyên nhân do thiếu hiểu biết của người sử dụng

151

BCKT (3 nhóm ngoại trừ KTV). Quan trọng hơn, chính KTV đã thừa nhận mình có

thể và có khả năng thực hiện TNKT này. Điều này hàm ý rằng, còn nhiều dư địa để

các cơ quan liên quan có thể tăng cường thêm trách nhiệm cho các KTV.

+ Mức độ ảnh hưởng của nghề nghiệp đối với TNKT 35 “Kiểm tra và công

bố tính đáng tin cậy của số liệu dự báo tài chính bao gồm cả số liệu trong báo cáo

thường niên” là 18% (hệ số Cramer’sV =0,180). Trong số 4 nhóm, chỉ có nhóm

KTV không kỳ vọng đây là TNKT nên thực hiện (điểm số âm), trái ngược quan

điểm với 3 nhóm còn lại. Tuy vậy, kết quả khảo sát mức độ hiểu biết giữa các nhóm

liên quan đến trách nhiệm này (Bảng 4.3) cho thấy hai nhóm có lợi ích đều nhận

thức sai đây là TNKT theo quy định. Do đó, đóng góp chính trong việc lựa chọn

TNKT này là hai nhóm có lợi ích và do thiếu hiểu biết của hai nhóm này. Tương tự

đối với TNKT 33, kết quả này cũng hàm ý hai khả năng, trường hợp do nhận thức

sai dẫn tới có kỳ vọng hợp lý, thì hoàn toàn có thể có giải pháp hữu hiệu để thu hẹp

khoảng cách này thông qua đào tạo. Ngược lại, giải pháp hữu hiệu là tăng cường

trách nhiệm kiểm toán đối với KTV nhằm đáp ứng kỳ vọng hợp lý của công chúng.

Thực tế hoạt động kiểm toán cho thấy, KTV thường phải thực hiện thêm trách

nhiệm này theo yêu cầu của KHKT nhưng ở mức độ đảm bảo thấp hơn so với mức

độ đảm bảo của cuộc kiểm toán.

+ Mức độ ảnh hưởng của nghề nghiệp đối với TNKT 29 “Kiểm tra và công

bố sự đầy đủ và hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ” là 17,4% (hệ số Cramer’sV

=0,174). Mặc dù vậy, cả 4 nhóm đều đồng thuận đây là TNKT nên thực hiện (điểm

số dương). Kết quả khảo sát mức độ hiểu biết giữa các nhóm liên quan đến trách

nhiệm này (Bảng 4.3) cho thấy cả 4 nhóm đều nhận thức sai đây là TNKT theo quy

định. Do đó, có thể nhận định rằng, thiếu hiểu biết đóng góp chính trong việc lựa

chọn TNKT này của bốn nhóm lợi ích. Giữa hai nhóm lợi ích, nhóm có lợi ích trực

tiếp có kỳ vọng cao hơn, tỷ lệ đồng ý là 32% so với tỷ lệ đồng ý của nhóm có lợi ích

gián tiếp là 27%. Tại Đoạn 2 và 9 trong Chuẩn mực kiểm toán VSA 265 - Trao đổi

về những khiếm khuyết trong kiểm soát nội bộ với Ban quản trị và Ban Giám đốc

152

đơn vị được kiểm toán, có quy định trách nhiệm KTV gần tương đồng với TNKT 29

“KTV phải tìm hiểu về kiểm soát nội bộ liên quan đến cuộc kiểm toán… xem xét

kiểm soát nội bộ để thiết kế các thủ tục kiểm toán phù hợp với thực tế của đơn vị

được kiểm toán.. và KTV trao đổi kịp thời về những khiếm khuyết quan trọng ..”

nhưng chuẩn mực VSA 265 cũng lưu ý trách nhiệm này “không nhằm mục đích đưa

ra ý kiến về tính hữu hiệu của kiểm soát nội bộ”. Có thể một phần nguyên nhân do

nội dung hướng dẫn trong Chuẩn mực có một số điểm liên quan đến TNKT của

KTV còn khá mơ hồ chưa rõ ràng dẫn đến có thể tồn tại nhiều cách hiểu khác nhau.

Tương tự đối với TNKT 33 và TNKT 35, kết quả này cũng hàm ý hai khả năng,

trường hợp do nhận thức sai dẫn tới có kỳ vọng hợp lý, thì hoàn toàn có thể có giải

pháp hữu hiệu để thu hẹp khoảng cách này thông qua đào tạo. Ngược lại, giải pháp

hữu hiệu là tăng cường trách nhiệm kiểm toán đối với KTV nhằm đáp ứng kỳ vọng

hợp lý của công chúng.

+ Mức độ ảnh hưởng của nghề nghiệp đối với các TNKT gồm TNKT 44

“Kiểm tra và công bố về sự phù hợp đối với các thủ tục xác định hoặc quản lý rủi

ro”; TNKT 39 “Kiểm tra và công bố tính đáng tin cậy của toàn bộ các thông tin

được trình bày trong báo cáo thường niên”; TNKT 19 “Công bố việc biển thủ tài sản

trọng yếu do nhân viên thực hiện” khá tương đồng lần lượt là 13,4% và 13,2% (hệ

số Cramer’sV =0,134; 0,132; 0,132). Cả 4 nhóm đều đồng thuận KTV nên thực hiện

cả 3 TNKT trên (điểm số dương). Trong đó, đáng ngạc nhiên là nhóm KTV đều nhất

trí về việc thực hiện các TNKT này. Kết quả khảo sát mức độ hiểu biết giữa các

nhóm liên quan đến các trách nhiệm này (Bảng 4.3) cho thấy cả 3 nhóm (ngoài trừ

KTV) đều nhận thức sai đây là TNKT theo quy định. Nhóm KTV chỉ nhận thức sai

TNKT 39. Điều này cho thấy, phần lớn KTV thừa nhận có thể và có khả năng thực

hiện các TNKT này ngoại trừ TNKT số 39 có thể do nhận thức sai đây là TNKT

hiện hành. Trong 3 TNKT trên chỉ có TNKT 39 “Kiểm tra và công bố tính đáng tin

cậy của toàn bộ các thông tin được trình bày trong báo cáo thường niên” khá tiệm

cận với nội dung được hướng dẫn tại Đoạn 1, Chuẩn mực kiểm toán VSA số 720 -

153

Các thông tin khác trong tài liệu có BCTC đã được kiểm toán “…KTV cần xem xét

các thông tin khác này vì tính tin cậy của BCTC đã được kiểm toán có thể bị suy

giảm do có thể tồn tại những điểm không nhất quán trọng yếu giữa BCTC đã được

kiểm toán và các thông tin khác”. Điều này phản ánh những rắc rối trong các hướng

dẫn bao gồm nhiều đoạn quy định áp dụng cho từng tình huống giả định “nếu….thì”

có thể gây nhầm lẫn trong cách hiểu và vận dụng của KTV và người sử dụng BCKT.

Tương tự TNKT 7, chính KTV đã thừa nhận mình có thể và có khả năng thực

hiện TNKT 44, 19. Điều này hàm ý rằng, còn nhiều dư địa để các cơ quan liên quan

có thể tăng cường thêm 2 TNKT trên cho các KTV. Đối với TNKT 39, tương tự đối

với TNKT 29, 33, 35, kết quả này cũng hàm ý hai khả năng có thể thu hẹp khoảng

cách hoàn thiện chuẩn mực này.

+ Mức độ ảnh hưởng của nghề nghiệp đối với các TNKT gồm TNKT 31

“Kiểm tra và công bố kết quả các hoạt động phi tài chính khác”; TNKT 17 “Báo cáo

các phát hiện việc cố ý bóp méo BCTC”; TNKT 38 “Kiểm tra các giao dịch kinh tế

phát sinh với các bên liên quan” khá tương đồng lần lượt là 12,5% và 11,9% (hệ số

Cramer’sV =0,125; 0,125; 0,119). Cả 4 nhóm đều đồng quan điểm đối với TNKT

31, 38 (điểm số dương). Duy nhất, nhóm KTV không cho rằng, TNKT 17 nên thực

hiện. Kết quả khảo sát mức độ hiểu biết giữa các nhóm liên quan đến các trách

nhiệm này (Bảng 4.3) cho thấy, cả 4 nhóm nhận thức sai TNKT 38, tỷ lệ trên 50%

số người khảo sát trong nhóm KTV nhận thức sai cả 3 TNKT trên. Về nội dung,

TNKT 17, 38 tiệm cận gần nhất đến quy định trong các Chuẩn mực kiểm toán VSA

240- Trách nhiệm của KTV liên quan đến gian lận trong quá trình kiểm toán BCTC

và Chuẩn mực kiểm toán VSA 550 -Các bên liên quan, cũng có khả năng ảnh hưởng

tới nhận thức của KTV. Như vậy, đóng góp chính vào các TNKT được kỳ vong hợp

lý là do thiếu hiểu biết của các nhóm khảo sát. Tương tự đối với TNKT 29, 33, 35,

39, kết quả này cũng hàm ý hai khả năng có thể thu hẹp khoảng cách hoàn thiện

chuẩn mực này liên quan đến các TNKT 17, 31, 38.

154

(ii) Kết quả kiểm định Chi - Square xác định được có 3 trong số 13 giả thuyết

có Sig.>.05, do đó, chấp thuận giả thuyết H0, không có mối quan hệ có ý nghĩa

thống kê giữa nghề nghiệp và 3 TNKT (28, 41, 32). Cả 4 nhóm trên đều có quan

điểm đồng thuận KTV có thể và có khả năng thực hiện cả 3 TNKT trên. Mặc dù

vậy, kết quả khảo sát mức độ hiểu biết giữa các nhóm liên quan đến các trách nhiệm

này (Bảng 4.3) cho thấy, có 3 nhóm ngoại trừ nhóm KTV đều nhận thức sai đối với

cả 3 TNKT, nhóm KTV nhận thức sai TNKT 28 và có tỷ lệ trên 50% người khảo sát

trong nhóm KTV nhận thức sai TNKT 42 và 32. Kết quả này hàm ý rằng, mặc dù

khác biệt về nghề nghiệp không ảnh hưởng đến kỳ vọng hợp lý của công chúng đối

với 3 TNKT 28, 32, 41, tuy nhiên, chính sự thiếu hiểu biết của cả bốn nhóm đối

tượng khảo sát đã góp phần hình thành nên khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực.

Như vậy, trong số 13 TNKT kỳ vọng hợp lý nhưng chưa được quy định cấu

thành nên khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực có 10 TNKT có mối liên hệ với yếu tố

nghề nghiệp (khác biệt nghề nghiệp kiểm toán có ảnh hưởng tới kỳ vọng hợp lý của

công chúng). Trong đó, có 7/10 TNKT được kỳ vọng hợp lý có thể do nhận thức sai

của các nhóm hoặc do khác biệt nghề nghiệp. Theo đó, có hai khả năng, nếu do nhận

thức sai dẫn đến kỳ vọng hợp lý thì giải pháp hữu hiệu là cần tăng cường đào tạo về

kiểm toán. Ngược lại, nếu nhận thức đúng mà vẫn kỳ vọng hợp lý các TNKT trên thì

giải pháp hướng đến là tăng cường thêm trách nhiệm đối với KTV. Có 3/10 TNKT

được kỳ vọng hợp lý và có thể tăng cường được ngay do chính Nhóm KTV cũng có

quan điểm cho rằng mình có thể và có khả năng thực hiện. Có 3/13 TNKT không có

mối quan hệ có ý nghĩa thống kê với nghề nghiệp, tuy nhiên, chúng tạo thành từ sự

thiếu hiểu biết của các nhóm, do đó, giải pháp hữu hiệu tăng cường đào tạo về kiểm

toán đối với các nhóm đối tượng này.

4.3.3. Ảnh hưởng của nghề nghiệp đến khoảng cách tăng cường kết quả

kiểm toán

Kết quả nghiên cứu tại Mục 4.2 đã chỉ ra, công chúng đánh giá KTV không

hoàn thành 8 TNKT trong số 16 TNKT được quy định hiện hành (điểm số bình quân

155

nhỏ hơn 2,0). Tuy nhiên, liệu yếu tố nghề nghiệp có ảnh hưởng tới cảm nhận mức

độ hoàn thành công việc của KTV. Do đó, cần phải có những phân tích sâu hơn để

có thể trả lời được câu hỏi nghiên cứu trên, dữ liệu khảo sát tương ứng với TĐ 2, giả

thuyết nghiên cứu đề xuất là:

Giả thuyết H0: Không có mối liên hệ giữa nghề nghiệp và kết quả đánh giá

của công chúng đối với những TNKT được xác định kém;

Giả thuyết Hk: Có mối liên hệ giữa nghề nghiệp và kết quả đánh giá của công

chúng đối với những TNKT được xác định kém.

Nếu kiểm định Pearson Chi-Square có Sig.<.05, chấp nhận giả thuyết Hk và

bác bỏ giả thuyết H0 và có thể kết luận rằng nghề nghiệp có ảnh hưởng đến quan

điểm đánh giá kết quả đạt được của KTV. Trường hợp kết luận trên có được do nhận

thức sai của người khảo sát, có thể có giải pháp hữu hiệu để thu hẹp hoàn toàn

khoảng cách này. Ngược lại, nếu nhận thức của đối tượng khảo sát là đúng, chứng tỏ

luôn tồn tại AEG liên quan đến TNKT đó và khó có thể có giải pháp hữu hiệu để thu

hẹp khoảng cách này. Do khoảng cách này hình thành từ những khác biệt trong vai

trò người đọc, người thu nhận thông tin (lý thuyết hồi ứng người đọc). Hệ số

Cramer’s V cho biết mức độ ảnh hưởng của nghề nghiệp đến quan điểm đánh giá

của công chúng.

Bảng 4.11 trình bày kết quả phân tích thống kê Chi - Square với 8 giả thuyết

chi tiết được cụ thể hóa từ giả thuyết HK tương ứng với 8 TNKT được công chúng

đánh giá mức “kém” cấu thành nên khoảng cách tăng cường kết quả. Toàn bộ 8/8

giả thuyết có Sig.<.05, chứng tỏ toàn bộ 8 TNKT cấu thành nên khoảng cách tăng

cường kết quả kiểm toán chịu ảnh hưởng từ yếu tố nghề nghiệp.

Bảng 4.11. Kết quả kiểm định mối quan hệ giữa nghề nghiệp và quan điểm

đánh giá kết quả công việc của KTV

Tóm tắt nội dung trách nhiệm

KTV

KHKT

Lợi ích trực tiếp

Lợi ích gián tiếp

Kiểm định Chi -square (4 nhóm)

Mã hiệu

156

Sig

TĐ

Cram er'sV

% đồn g ý

% đồng ý

% đồn g ý

2,1

1,8

26 1,7

31 1,8

34

9 TNKT CẤU THÀNH KHOẢNG CÁCH HẠN CHẾ KẾT QUẢ KIỂM TOÁN (8 TNKT)

.002

0,257

2,0"

1,7"

1,5"

1,6"

Báo cáo các phát hiện việc biển thủ tài sản của Ban giám đốc

.002

0,243

1,7"

1,8"

1,7'

1,6"

Báo cáo tới các cơ quan nhà nước có thẩm quyền các hành vi không tuân thủ pháp luật

.000

0,233

2,2

1,9'

1,8

1,6

Phát hiện các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC

.000

0,223

2,1"

1,8'

1,6

1,9'

Công bố việc biển thủ tài sản do Ban giám đốc thực hiện

.004

0,208

2,3

1,8'

1,9'

Báo cáo sự nghi ngờ việc biển thủ tài sản hoặc bóp méo BCTC

.008

0,193

2,0'

1,8'

1,7'

1,9'

Phát hiện việc biển thủ tài sản trọng yếu của Ban giám đốc

.022

0,192

2,1'

1,8'

1,6"

1,7'

Phát hiện việc biển thủ tài sản trọng yếu do nhân viên thực hiện

.000

0,185

2,2

1,9

2,0

Phát hiện việc cố ý bóp méo thông tin trong BCTC

Trong số 4 nhóm đối tượng khảo sát, kết quả đánh giá KTV không hoàn

thành TNKT đối với 8 TNKT tăng dần, KTV có tỷ lệ đồng ý kết quả yếu kém đối

với toàn bộ TNKT này thấp nhất là 9%, tiếp đến là KHKT 26%, Nhóm lợi ích trực

tiếp có tỷ lệ đồng ý là 31%, Nhóm có lợi ích gián tiếp tỷ lệ đồng ý cao nhất là 34%.

Kết quả về mặt điểm số trung bình tổng thể từng nhóm cũng cho thấy nhóm KTV có

157

điểm trung bình tổng thể cao nhất, 3 nhóm còn lại có điểm số trung bình tổng thể

thấp hơn. Kết quả đánh giá theo từng TNKT chỉ ra rằng, nhóm KTV đánh giá kết

quả công việc của mình cao nhất so với các nhóm còn lại, chỉ có 1/8 TNKT điểm số

thể hiện kết quả là 1,7 nhỏ hơn 2,0, Cả 3 nhóm còn lại đều đánh giá cả 8 TNKT có

điểm trung bình nhỏ hơn 2,0,

Kết quả kiểm định Chi - Square xác định được toàn bộ 8 TNKT có Sig.<.05,

chứng tỏ các TNKT trên đều cấu thành nên khoảng cách tăng cường kết quả kiểm

toán. Chúng chịu ảnh hưởng từ nghề nghiệp của mỗi người trong số họ. Mức độ ảnh

hưởng của 8 TNKT (16, 27, 23, 20, 22, 10, 9, 13) biến thiên trong khoảng từ 0,185

đến 0,257 (từ 18,5% đến 25,7%). Trong đó, KTV đánh giá kết quả thực hiện TNKT

của mình cao nhất so với các nhóm còn lại. Trong số 8 TNKT trên chỉ có TNKT 16

và 27 cả bốn nhóm đều nhận thức sai đây không phải là TNKT theo quy định (Bảng

4.3). Theo đó, 6 TNKT còn lại chịu ảnh hưởng khác biệt nghề nghiệp kiểm toán. Đó

là, những người hiểu biết ít hơn về nghề nghiệp kiểm toán đánh giá kết quả công

việc của KTV thấp hơn những nhóm có hiểu biết cao hơn. Tương tự nhóm KTV,

KHKT có hiểu biết cao nhất về nghề nghiệp kiểm toán, tiếp đến là Nhóm có lợi ích

trực tiếp và cuối cùng là Nhóm có lợi ích gián tiếp.

Kết luận chương 4

Thông qua kết quả khảo sát, luận án đã xác định được các trách nhiệm cấu

thành nên các thành phần AEG và đo lường được mức độ của từng thành phần của

AEG ở Việt Nam. Kết quả kiểm định thống kê phi tham số Chi - Square giúp xác

định được mối quan hệ giữa nhóm nghề nghiệp và các thành phần của AEG, ngoài

ra luận án cũng xác định được mức độ ảnh hưởng của nhóm nghề nghiệp đến TNKT

cấu thành nên các thành phần AEG, qua đó đánh giá khả năng thu hẹp AEG ở Việt

Nam thông qua hệ số Cramer’s V.

158

CHƯƠNG 5: KẾT LUẬN VÀ HÀM Ý CHÍNH SÁCH

Chương này sẽ tóm tắt và trình bày kết quả nghiên cứu chính. Trên cơ sở đó,

sẽ rút ra một số kết luận và hàm ý chính sách nhằm thu hẹp khoảng cách kỳ vọng

kiểm toán.

5.1. Kết quả chính

5.1.1. Kết quả xác định trách nhiệm KTV cấu thành AEG

Kết quả phân tích thống kê mô tả đã chỉ ra rằng hiện nay công chúng (người

sử dụng BCKT) kỳ vọng KTV thực hiện 42 TNKT trong số 45 TNKT đề xuất.

Trong đó có 29 TNKT được kỳ vọng hợp lý. Qua đó xác định được 13 TNKT cấu

thành nên khoảng cách hợp lý - thành phần khoảng cách hợp lý.

Phân tích nội dung tài liệu (chuẩn mực và các quy định liên quan) xác định

được 16 TNKT trong số 45 TNKT đề xuất được quy định hiện nay và KTV phải bắt

buộc thực hiện. Qua khảo sát nhận thức (sự hiểu biết) các TNKT này giữa các nhóm

phát hiện rằng, có 2/16 TNKT được công chúng kỳ vọng hợp lý nhưng có nhận thức

sai (đây không phải là TNKT hiện hành). Do đó, 2 TNKT này không cấu thành nên

khoảng cách dịch vụ theo định nghĩa của Turner & cộng sự (2010). Tương tự, 14

TNKT hiện hành đều được kỳ vọng hợp lý, do đó, các TNKT này chỉ có thể cấu

thành nên khoảng cách tăng cường kết quả kiểm toán, không cấu thành nên khoảng

cách dịch vụ theo định nghĩa của Turner & cộng sự (2010) do công chúng đều kỳ

vọng hợp lý tất cả các trách nhiệm trên. Qua khảo sát quan điểm đánh giá của công

chúng đối với kết quả thực hiện công việc của KTV đối với 16 TNKT hiện hành. Có

8/16 TNKT được xác định là KTV đáp ứng được yêu cầu nhiệm vụ, 8 TNKT được

quy định nhưng KTV chưa hoàn thành nhiệm vụ của mình cấu thành nên khoảng

cách tăng cường kết quả kiểm toán – thành phần khoảng cách hiện thực.

Đối chiếu giữa TNKT được kỳ vọng hợp lý và TNKT được quy định cung

cấp cơ sở xác định được 13 TNKT được kỳ vọng hợp lý nhưng chưa được quy định

159

trong luật hoặc chuẩn mực liên quan cấu thành nên khoảng cách hoàn thiện chuẩn

mực – thành phần khoảng cách hiện thực

Như vậy, có 13/42 TNKT cấu thành nên khoảng cách hợp lý, 13/42 TNKT

cấu thành nên khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực, 8/42 TNKT cấu thành nên

khoảng cách tăng cường kết quả kiểm toán, không có TNKT nào cấu thành nên

khoảng cách dịch vụ.

5.1.2. Cấu trúc và mức độ AEG

AEG ở Việt Nam cũng bao gồm ba thành phần gồm: khoảng cách hợp lý,

khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực, khoảng cách tăng cường kết quả tương tự

nghiên cứu của Porter & cộng sự (2004, 2012), không tồn tại khoảng cách dịch vụ

theo định nghĩa của Turner & cộng sự (2010).

Mức độ đóng góp của từng thành phần vào khoảng cách kỳ vọng – hiện thực

tương ứng là khoảng cách tăng cường kết quả 20%, khoảng cách hoàn thiện chuẩn

mực 49%, khoảng cách hợp lý 31%. So với kết quả nghiên cứu của Porter & cộng sự

(2012), có điểm khác biệt trong cấu trúc AEG ở Việt Nam: khoảng cách hoàn thiện

chuẩn mực có mức độ khoảng cách lớn nhất, tiếp đến là khoảng cách hợp lý và

khoảng cách tăng cường kết quả. Trong khi đó, ở UK và NZ, trật tự này khác biệt,

đầu tiên là khoảng cách hợp lý, thứ hai là khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực và

cuối cùng là khoảng cách tăng cường kết quả.

Mức độ khoảng cách tăng cường kết quả công việc của KTV cấu thành nên

AEG ở Việt Nam (khảo sát năm 2015) cao hơn nhiều so với kết quả khảo sát năm

2008 của Porter & cộng sự (2012) ở UK và NZ và chỉ tương ứng với kết quả khảo

sát năm 1989 ở NZ trong nghiên cứu của Porter (1993).

5.1.3. Kết quả nghiên cứu ảnh hưởng nghề nghiệp đối với các TNKT cấu

thành nên các thành phần của AEG.

Phân tích thống kê Chi- Square và tính hệ số Cramer’V cung cấp bằng chứng

chỉ ra rằng, nghề nghiệp có ảnh hưởng đến các TNKT cấu thành nên từng thành

160

phần của AEG theo thứ tự giảm dần (i) khoảng cách tăng cường kết quả công việc

(Mức độ ảnh hưởng trung bình của nghề nghiệp đến khoảng cách tăng cường kết

quả công việc là 21,7%), (ii) khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực (Mức độ ảnh

hưởng trung bình của nghề nghiệp đến khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực là 15%)

và (iii) khoảng cách hợp lý (Mức độ ảnh hưởng trung bình của nghề nghiệp đến

khoảng cách hợp lý là 14%). Kết quả này cung cấp bằng chứng thực nghiệm chứng

tỏ rằng, một phần AEG luôn tồn tại song hành cùng với nghề nghiệp kiểm toán xuất

phát từ những khác biệt về vị trí nghề nghiệp của mỗi cá nhân tham gia khảo sát (lý

thuyết vai trò), vai trò người khảo sát, người thu nhận thông tin (lý thuyết hồi ứng

người đọc), khác biệt về lợi ích (lý thuyết lựa chọn hợp lý), bất cân xứng thông tin

và mâu thuẫn lợi ích (lý thuyết ủy nhiệm). Mức độ ảnh hưởng của nghề nghiệp đến

từng thành phần cấu thành nên AEG bên trên chỉ mức độ khoảng cách không thể thu

hẹp hoàn toàn, cụ thể:

(i) Đối với khoảng cách tăng cường kết quả công việc kiểm toán: Nghề

nghiệp ảnh hưởng đến toàn bộ 8 TNKT cấu thành nên khoảng cách này. Mức độ ảnh

hưởng biến thiên từ 18,5% đến 25,7% (trung bình 21,7%). Trong đó, kết quả đánh

giá 2 TNKT được thực hiện dựa trên sự thiếu hiểu biết của tất cả các nhóm (hiểu sai

chúng không phải là các TNKT theo quy định). Kết quả đánh giá 6 TNKT còn lại

cho thấy những khác biệt rõ ràng về nghề nghiệp giữa các nhóm khảo sát có ảnh

hưởng đến quan điểm đánh giá. KTV đánh giá kết quả công việc của mình cao nhất

so với 3 nhóm có lại, tiếp đến là Nhóm KHKT, Nhóm có lợi ích trực tiếp và cuối

cùng là Nhóm có lợi ích gián tiếp. Kết quả này hàm ý rằng, một mặt cần tăng cường

hơn nữa chất lượng dịch vụ kiểm toán nhưng không có giải pháp hữu hiệu nào có

thể thu hẹp hoàn toàn khoảng cách tăng cường kết quả do một phần khoảng cách

này được tạo thành từ những khác biệt trong quan điểm đánh giá giữa các nhóm

nghề nghiệp. Mức độ ảnh hưởng trung bình 21,7% chỉ giới hạn có thể thu hẹp

khoảng cách này.

161

(ii) Đối với khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực: Nghề nghiệp ảnh hưởng đến

10/13 TNKT cấu thành nên khoảng cách này. Mức độ ảnh hưởng biến thiên từ

11,9% đến 19,9% (trung bình 15%). Trong đó, có 3/10 TNKT được cả bốn nhóm kỳ

vọng hợp lý bao gồm cả các KTV, do đó, giải pháp thu hẹp khoảng cách hoàn thiện

chuẩn mực hữu hiệu nhất là bổ sung thêm 3 TNKT này vào trong quy định. Có 7/10

TNKT được kỳ vọng hợp lý, có thể có hai khả năng hoặc do nhận thức sai hoặc do

khác biệt nghề nghiệp giữa các nhóm khảo sát. Nếu nhận thức sai thì giải pháp ưu

tiên là tăng cường đào tạo. Ngược lại, cần có giải pháp để chỉnh sửa, bổ sung thêm

TNKT cho KTV cùng với những chính sách bảo vệ KTV cũng như nghề nghiệp

kiểm toán khỏi những rủi ro nghề nghiệp.

(iii) Đối với khoảng cách hợp lý: Nghề nghiệp ảnh hưởng đến 8/13 TNKT

cấu thành nên khoảng cách này. Mức độ ảnh hưởng biến thiên từ 12% đến 28,1%

(trung bình 14%). Trong đó, có 5/8 TNKT do Nhóm có lợi ích trực tiếp kỳ vọng bất

hợp lý có phần nguyên nhân do nhận thức sai đây là các TNKT theo quy định mà

KTV phải thực hiện. Vì vậy, hoàn toàn có thể thu hẹp được khoảng cách hợp lý đối

với các TNKT này. Có 3/8 TNKT cấu thành nên khoảng cách hợp lý do khác biệt

nghề nghiệp giữa các nhóm. Do đó, không có giải pháp hữu hiệu nào có thể thu hẹp

hoàn toàn khoảng cách hợp lý được cấu thành từ các TNKT này. Có 5/13 TNKT

không có mối quan hệ có ý nghĩa thống kê với yếu tố nghề nghiệp và phần lớn

người khảo sát nhận thức đúng đây không phải là TNKT theo quy định, do đó, có

thể khẳng định rằng, chính kỳ vọng bất hợp lý của các nhóm khảo sát đã cấu thành

nên khoảng cách hợp lý, một thành phần khoảng cách kỳ vọng.

5.2. Kết luận và hàm ý chính sách

5.2.1. Kết luận

- Kết quả nghiên cứu cung cấp bằng chứng thực nghiệm chứng tỏ rằng tồn tại

khoảng cách kỳ vọng kiểm toán đáng kể ở Việt Nam. Khoảng cách này được cấu

thành từ ba thành phần chính là khoảng cách hợp lý, khoảng cách hoàn thiện chuẩn

162

mực và khoảng cách tăng cường kết quả công việc. Mức độ khoảng cách của mỗi

thành phần đóng góp vào AEG tương ứng là 31%, 49%, 20%. Không tồn tại

khoảng cách dịch vụ theo mô hình của Turner & cộng sự (2010).

- Kết quả nghiên cứu ảnh hưởng nghề nghiệp đến các TNKT cấu thành nên

các thành phần của AEG cũng cung cấp bằng chứng thực nghiệm chứng tỏ rằng,

AEG luôn tồn tại xuất phát từ những khác biệt về vị trí nghề nghiệp của mỗi cá nhân

tham gia khảo sát, vai trò người khảo sát, người thu nhận thông tin, khác biệt về lợi

ích, bất cân xứng thông tin và mâu thuẫn lợi ích. Mức độ ảnh hưởng của nghề

nghiệp đến khoảng cách tăng cường kết quả công việc là 21,7%, khoảng cách hoàn

thiện chuẩn mực là 15% và khoảng cách hợp lý là 14%. Mức độ ảnh hưởng đến từng

thành phần cấu thành nên AEG này chỉ mức độ khoảng cách không thể thu hẹp hoàn

toàn. Ngoài ra, kết quả nghiên cứu còn hỗ trợ cho các phát hiện từ nghiên cứu trước

liên quan nhưng chưa được kiểm định, ngoài trừ nghiên cứu của Porter & cộng sự

(2012), Fulop (2015) đã chỉ ra được nguyên nhân thiếu hiểu biết về kiểm toán giữa

các nhóm, cụ thể:

Thứ nhất, khác biệt về lợi ích ảnh hưởng tới kỳ vọng của mỗi nhóm khảo sát

và vì vậy, chúng đóng góp vào cả ba thành phần của AEG. Thiếu hiểu biết về kiểm

toán cấu thành nên hai thành phần khoảng cách (khoảng cách tăng cường kết quả và

khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực). Mức độ phức tạp của kiểm toán ảnh hưởng đến

khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực;

Thứ hai, mức độ ảnh hưởng của mỗi yếu tố trên đến AEG được thể hiện theo

xu hướng (i) KTV có kiến thức và mức độ hiểu biết về kiểm toán nhiều hơn người

sử dụng BCKT vì vậy có mức kỳ vọng thấp hơn; (ii) lợi ích càng cao thì kỳ vọng

càng lớn và (iii) mức độ phức tạp của nghề nghiệp kiểm toán càng tăng, khoảng

cách thiếu hiểu biết giữa KTV và người sử dụng BCKT có xu hướng càng lớn. Từ

đó có thể kết luận rằng, mức độ hiểu biết càng thấp, lợi ích liên quan càng mật thiết

thì kỳ vọng kiểm toán càng cao và ngược lại. Kết quả này cũng phù hợp với tiền đề

163

kiểm toán “càng hiểu biết thấu đáo về kiểm toán thì kỳ vọng của người sử dụng càng

hội tụ đến hiện thực kiểm toán”;

Thứ ba, kỳ vọng bất hợp lý của công chúng được cấu thành từ (i) kỳ vọng

quá cao vào kết quả kiểm toán mà KTV có thể thực hiện; (ii) kỳ vọng không hợp lý

đối với chuẩn mực kiểm toán; (iii) thiếu hiểu biết về kiểm toán.

- Kết quả khảo sát AEG ở Việt Nam cũng cho thấy rằng, AEG tồn tại không

chịu ảnh hưởng trực tiếp từ các yếu tố kinh tế, chính trị và xã hội tương đồng với

hầu hết các nghiên cứu trước.

Nguyên nhân và các yếu tố cấu thành nên các thành phần AEG Bảng 5.1

Bảng 5.1. Nguyên nhân cấu thành nên các thành phần AEG.

Khoảng cách kỳ vọng kiểm toán

Khoảng cách kết quả

Khoảng cách hợp lý

Khoảng cách chuẩn mực

Nguyên nhân đóng góp vào các thành phần khoảng cách kỳ vọng kiểm toán

Thiếu hiểu biết

Khác biệt nghề nghiệp

Thiếu hiểu biết

Khác biệt nghề nghiệp

Kỳ vọng hợp lý của Nhóm KTV

Kỳ vọng bất hợp lý đối với các chuẩn mực

Khả năng có thể thu hẹp từng thành phần khoảng cách

Có thể thu hẹp hoàn toàn

Không thể thu hẹp hoàn toàn khoảng cách này

Có thể thu hẹp hoàn toàn

Không thể thu hẹp hoàn toàn khoảng cách này do mâu thuẫn về lợi ích

Có thể thu hẹp hoàn toàn bằng việc bổ sung thêm TNKT

Không thể thu hẹp hoàn toàn khoảng cách này

5.2.2. Một số hàm ý chính sách

Tổng kết các nghiên cứu trước đã chỉ ra rằng AEG luôn tồn tại cùng với sự

hình thành và phát triển nghề nghiệp kiểm toán. Khó có thể loại bỏ hết AEG nhưng

164

thực tiễn phát triển nghề nghiệp kiểm toán cũng cho thấy, nếu AEG càng lớn thì khả

năng gây phương hại tới vị thế và chức năng kiểm toán càng cao. Do đó, cần thiết

phải có những chính sách phù hợp để thu hẹp AEG.

Nghiên cứu AEG trong kiểm toán BCTC ở Việt Nam đã xác định được các

thành phần, cấu trúc và mức độ AEG, cũng như ảnh hưởng của nghề nghiệp kiểm

toán đến sự tồn tại của các khoảng cách này sẽ cung cấp chỉ báo, bằng chứng để cho

các cơ quan, tổ chức nghề nghiệp, các doanh nghiệp kiểm toán, các trường đại học,

đơn vị đào tạo đề xuất các chính sách và giải pháp phù hợp nhằm thu hẹp khoảng

cách này dựa trên một số hàm ý về các giải pháp nhằm thu hẹp AEG qua việc xác

định được các nguyên nhân và yếu tố cấu thành nên từng thành phần của AEG

(Hình 5.1):

165

Tăng cường đào tạo cho KTV tập trung vào 2 TNKT 16,37

Tăng cường kết quả cho 8 TNKT

Nâng cao chất lượng kiểm soát hoạt động kiểm toán tập trung đối với 6 TNKT 9, 10, 13, 20, 22, 23

Đổi mới phương pháp kiểm toán

Bổ sung thêm 3 TNKT cho KTV (TNKT 7, 19, 44)

Giải pháp thu hẹp AEG

Bổ sung thêm 7 TNKT (17, 29, 31, 33, 35, 38, 39) kết hợp với các quy định bảo vệ nghề nghiệp

Hoàn thiện chuẩn mực đối với 13 TNKT

Tăng cường đào tạotập trung 10 TNKT nhận thức sai

Tăng cường đào tạo, phổ biến trong xã hội về vai trò kiểm toán và TNKT của KTV tập trung 5 TNKT

Thu hẹp khoảng cách hợp lý đối với 13 TNKT

Thay đổi hình thức BCKT,tăng cường trao đổi thông tin.

Hình 5.1: Hàm ý về giải pháp thu hẹp AEG

(i) Đối với khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực: Mức độ khoảng cách lớn

nhất trong ba thành phần cấu thành nên AEG. Trong đó, tồn tại 13 TNKT được

người sử dụng BCKT kỳ vọng hợp lý nhưng chưa được bổ sung nội dung trách

nhiệm này trong các quy định hoặc chuẩn mực kiểm toán. Trong số đó, KTV cho

rằng mình có thể và có khả năng thực hiện được 10 TNKT mặc dù do nhận thức sai

7 TNKT. Kết quả này cho thấy, KTV sẵn sàng chấp thuận việc bổ sung thêm một số

TNKT tối thiểu là 3 TNKT. Yếu tố cấu thành nên khoảng cách này: một là, việc

166

chậm thay đổi để thích ứng của nghề nghiệp kiểm toán như chậm ban hành, điều

chỉnh, cập nhật các VAS phù hợp với chuẩn mực quốc tế hoặc việc chưa có những

quy định cụ thể chi tiết liên quan đến TNKT của KTV và doanh nghiệp kiểm toán.

Chẳng hạn, quy định trong Luật chứng khoán, các nguyên tắc quản trị công ty đối

với các công ty niêm yết. Hai là, nghề nghiệp kiểm toán chưa chú trọng nhiều vào

việc nghiên cứu đáp ứng nhu cầu hợp lý của công chúng, bằng chứng chỉ ra rằng

10/13 TNKT được KTV tin rằng đó là trách nhiệm hợp lý. Phát hiện này cung cấp

những nội dung, quy định cần thiết phải được bổ sung nhằm tăng cường trách nhiệm

hơn nữa đối với KTV và đồng thời cũng nâng cao chất lượng kiểm toán bằng việc

bổ sung thêm 3 TNKT KTV có thể và có khả năng thực hiện vào chuẩn mực kiểm

toán hoặc các quy định liên quan và 7 TNKT sau khi có những biện pháp bảo vệ

thích hợp đối với KTV.

(ii) Đối với khoảng cách hợp lý: Mức độ khoảng cách lớn thứ hai trong ba

thành phần cấu thành nên AEG. Có 13 TNKT được người sử dụng BCKT kỳ vọng

nhưng không hợp lý cấu thành nên khoảng cách này do không đáp ứng được tiêu

chuẩn chi phí và lợi ích. Yếu tốcấu thành nên khoảng cách hợp lý do sự khác biệt

đáng kể về kỳ vọng giữa KTV và người sử dụng BCKT xuất phát từ khác biệt trong

nghề nghiệp của mỗi nhóm, mức độ quan tâm và lợi ích khác nhau và khác biệt về

nhận thức giữa các nhóm. Phát hiện này chỉ ra rằng, cần phải tăng cường hơn nữa

công tác đào tạo, phổ biến kiểm toán trong xã hội cùng với việc thay đổi, điều chỉnh

hình thức BCKT trong đó tập trung vào 5 TNKT được kỳ vọng hợp lý nhưng do

nhận thức sai gồm TNKT 2, 15, 18, 34, 45. Bổ sung thêm các quy định về trình tự,

thủ tục liên quan đến trao đổi thông tin giữa KTV với KHKT và người sử dụng

BCKT liên quan đến 5 TNKT gồm TNKT 14, 24, 11, 8, 12 nhằm giảm bớt kỳ vọng

bất hợp lý của công chúng.

(iii) Đối với khoảng cách tăng cường kết quả kiểm toán: Mức độ khoảng cách

nhỏ nhất trong ba thành phần. Tuy nhiên, kết quả này cho thấy, nghề nghiệp kiểm

toán vẫn cung cấp chất lượng dịch vụ thấp hơn yêu cầu. Có 8 TNKT cấu thành nên

167

khoảng cách tăng cường kết quả, tương ứng với 50% số TNKT được quy định hiện

hành. Yếu tố chính cấu thành khoảng cách này được xác định phần lớn do chất

lượng kiểm toán chưa đáp ứng được mong đợi của người sử dụng BCKT. Đáng ngạc

nhiên, ngay cả KTV cũng thừa nhận mới chỉ hoàn thành nhiệm vụ (điểm trung bình

16 TNKT là 2,1), trong đó có TNKT 27, chính các KTV đánh giá là chưa đáp ứng

được yêu cầu. Ngoài ra, tác động từ những vụ tai tiếng của các doanh nghiệp niêm

yết đã được kiểm toán cũng có những ảnh hưởng nhất định tới quan điểm của người

sử dụng BCKT khi đánh giá kết quả thực hiện nhiệm vụ của các KTV. Bằng chứng

từ nghiên cứu này chỉ ra mức độ đóng góp này nhỏ hơn do chỉ tồn tại 2 TNKT có sự

khác biệt đáng kể trong đánh giá giữa hai nhóm. Phát hiện này cũng chỉ ra một gợi ý

là có thể giảm thiểu được khoảng cách này qua việc tập trung nâng cao chất lượng

kiểm toán, đồng thời cũng giải thích rõ hơn những hạn chế của kiểm toán đối với

người sử dụng kết hợp với việc tăng cường đào tạo và đổi mới phương pháp kiểm

toán.

5.3. Hạn chế và hướng nghiên cứu tiếp theo.

Nghiên cứu này còn tồn tại một số hạn chế như cơ mẫu nhỏ, chưa cung cấp

bằng chứng thực nghiệm xác định được tất cả các nguyên nhân đóng góp vào AEG.

Nghiên cứu AEG cũng chỉ giới hạn trong phạm vi trách nhiệm kiểm toán của KTV,

chưa tìm hiểu AEG liên quan đến bản chất, chức năng kiểm toán, mức độ tin cậy,

hữu ích của BCKT, tính độc lập của KTV. Những hạn chế này cho thấy khả năng

triển khai các nghiên cứu tiếp theo trong lĩnh vực này như nghiên cứu AEG ở mức

độ phạm vi rộng hơn hoặc mở rộng nghiên cứu này qua việc đo lường mức độ tác

động của AEG đến mức độ tin tưởng của người sử dụng BCKT trong việc ra các

quyết định. Ngoài ra, khi định nghĩa AEG được hoàn thiện sẽ tạo tiền đề thực hiện

các nghiên cứu tiếp theo nhằm khám phá các yếu tố tác động đến AEG trong kiểm

toán BCKT ở Việt Nam thông qua việc xây dựng mô hình nghiên cứu phù hợp.

168

DANH MỤC CÁC CÔNG TRÌNH NGHIÊN CỨU CỦA TÁC GIẢ ĐÃ

CÔNG BỐ CÓ LIÊN QUAN ĐẾN LUẬN ÁN

1. Nguyễn Ngọc Khánh Dung (2015), Xác định khoảng cách kỳ vọng-hiện

thực kiểm toán: Nghiên cứu thực nghiệm ở Việt Nam, Tạp chí ĐH Công Nghiệp số

1(18)/2015.

2. Nguyễn Ngọc Khánh Dung & Nguyễn Thị Thúy Hạnh (2015), Khoảng

cách kỳ vọng hợp lý kiểm toán: Nghiên cứu thực nghiệm ở Việt Nam, Tạp chí

Nghiên cứu phát triển số 11(1/2015).

3. Nguyễn Ngọc Khánh Dung (2015), Phát hiện kiểm toán trong kiểm toán

hoạt động, Tạp chí Nghiên cứu khoa học kiểm toán số 89+90/3+4/2015

169

DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO

Tiếng Việt:

I. Tạp chí

1. Bùi Văn Mai (2014), toàn cảnh nghề kiểm toán độc lập hiện nay, VACPA (http://www.vacpa.org.vn/index.php?o=modules&n=forum&f=forum_detai&idforu m=829.

2. Trần Thị Giang Tân (2012), Các thay đổi của chuẩn mực kiểm toán quốc tế và của nhóm chuẩn mực 2 và 7, Báo cáo Hội thảo Trường Đại học Kinh tế TP.HCM;

3. Trần Thị Giang Tân (2014), Những thay đổi nền tảng của Hệ thống chuẩn mực kiểm toán quốc tế và Việt Nam; các thách thức và gợi ý cho Việt Nam trong việc hội nhập quốc tế, Kỷ hiếu Hội thảo, Trường Đại chọc Kinh tế TP.HCM, pp: 11-27.

4. Vũ Hữu Đức & Võ Thị Như Nguyệt (2012), Khoảng cách thông tin trên BCKT – nghiên cứu thực nghiệm ở Việt Nam, Tạp chí Khoa học, Trường Đại học Mở Thành phố Hồ Chí Minh.

5. Đề tài Khoa học (2012), Khoảng cách kỳ vọng kiểm toán tại các doanh

nghiệp niêm yết, Đề tài khoa học, Đại học Ngoại thương.

6. Đề tài Khoa học (2015), Đo lường khoảng cách kỳ vọng giữa nhà đầu tư

và chất lượng công ty kiểm toán, Đề tài khoa học, Đại học Kinh tế Luật.

7. Ngô Thị Thúy Quỳnh (2015), Giải pháp thu hẹp khoảng cách kỳ vọng giữa KTV và nhà quản lý trong việc kiểm toán BCTC tại Việt Nam, Đề tài thạc sỹ, Đại học Kinh tế TP.HCM.

8. Nguyễn Quốc Kịp (2015), Khoảng cách mong đợi về trách nhiệm KTV trong kiểm toán BCTC: Nghiên cứu thực nghiệm tại Việt Nam. Đề tài thạc sỹ, Đại học Kinh tế TP.HCM.

9. Nghị định số 07/NĐ-CP ngày 29/01/1994 của Chính phủ, 10. Thông tư 22 TC/CĐKT ngày 19/03/1994 hướng dẫn việc thực hiện Nghị

định 07/NĐ- CP;

II. Văn bản pháp lý liên quan

11. Nghị định 105/2004/NĐ-CP ngày 30/3/2004 về Kiểm toán độc lập; 12. Nghị định 133/2005/NĐ-CP ngày 31/10/2005 về việc sửa đổi, bổ sung

một số điều của Nghị định 105/2004/NĐ-CP ngày 30/3/2004 về Kiểm toán độc lập;

13. Thông tư 64/2004/TT-BTC ngày 29/6/2004 hướng dẫn thực hiện một số

điều của Nghị định số 105/2004/NĐ-CP;

14. Quyết định số 120/1999/QĐ-BTC ngày 27/9/1999 Ban hành và công bố

04 chuẩn mực kiểm toán;

15. Quyết định số 219/2000/QĐ-BTC ngày 29/12/2000 Ban hành và công bố

06 chuẩn mực kiểm toán

170

16. Quyết định số 143/2001/QĐ-BTC ngày 21/12/2001 Ban hành và công bố

06 chuẩn mực kiểm toán

17. Quyết định số 28/2003/QĐ-BTC ngày14/03/2003 Ban hành và công bố

05 chuẩn mực kiểm toán

18. Quyết định số 195/2003/QĐ-BTC ngày 28/11/2003 Ban hành và công bố

06 chuẩn mực kiểm toán

19. Quyết định số 03/2005/QĐ-BTC ngày 18/01/2005 Ban hành và công bố

06 chuẩn mực kiểm toán

20. Quyết định số 87/2005/QĐ-BTC ngày 01/12/2005 Ban hành Chuẩn mực

đạo đức nghề nghiệp kế toán, kiểm toán Việt Nam

21. Quyết định số 101/2005/QĐ-BTC ngày 29/12/2005 Ban hành và công bố

04 chuẩn mực kiểm toán;

22. Luật Kiểm toán độc lập số 67/2011/QH12, ngày 29/03/2011, có hiệu lực

từ ngày 01/01/2012;

23. Thông tư số 121/2012/TT-BTC, quy định quản trị công ty áp dụng cho

các công ty đại chúng

24. Thông tư 183/2013/TT-BTC ngày 04/12/2013 về kiểm toán độc lập đối

với các đơn vị có lợi ích công chúng;

25. Thông tư 214/2012/TT-BTC ngày 06/12/2012 Ban hành 37 Chuẩn mực

kiểm toán Việt Nam

Tiếng Anh:

26. AICPA (1993). Professional Standards, American Institute of Certified

Public Accountants. New York, USA.

27. Alchian, A. & H. Demsetz (1972). Production, information costs and

economic organization. American Economic Review 62, 777–795.

28. ASCPA/ICAA (1994) A Research study on Financial Reporting and

Auditing – Bridging the Expectation Gap.

29. Baron, C.D., Johnson, D.A., Searfoss, D.G. and Smith, C.H. (1977), “Uncovering corporate irregularities: are we closing the expectation gap?”, Journal of Accountancy, Vol. 144, pp. 243-50,

30. Beck, C.W. (1973). The Role of the Auditor in Modern Society: An

Empirical Appraisal.Accounting and Business Research, 3(10), 117-122.

31. Best, P., Buckby, S., & Tan, C. (2001). Evidence of the audit expectation

gap in Singapore. Managerial Auditing Journal, 16(3), 134–144.

32. Brown, R. (1962). Changing audit objectives and techniques. The

Accounting Review, 37(4), 696-703.

33. Bogdanovičiūtė (2011), An Empirical Study of Audit Expectation Gap:

The Case of Lithuania.

34. Boynton W, Johnson R and Kell W (2005), Assurance and the Integrity

of Financial Reporting, 8th Edition, John Wiley & Son, Inc., New York.

171

35. Boyd, E. (1905). History of auditing. A History of Accounting and

Accountants, 74.

2008

11,

36. Byrnes N, Brady D, Lavelle L and Palmeri C (2002), “Accounting Crisis”, Business Week, from online, Retrieved April www.businessweek.com/magazine/content/02_04/b3767712.htm - 54k Towards an Understanding of the Audit Expectation Gap 31

37. Cohen Commission (1978). Report of the Commission on Auditors’ Responsibilities; Conclusions and Recommendations, New York: American Institute of Certified Public Accountants.

38. Davidson, L. (1975). The role and responsibilities of the auditor: perspectives, expectations and analysis. Unpublished background paper for the Commission on Auditors’ Responsibilities.

39. De Martinis, M., Aw, A., & Kim, E. M. (2000). An examination of the

audit expectation gap in Singapore. Asian Review of Accounting, 8(1), 59-82.

40. Dewing I P and Russell P O (2002), “UK Fund Managers, Audit Regulation and the New Accountancy Foundation: Towards a Narrowing of the Audit Expectations Gap?”, Managerial Auditing Journal, Vol. 17, No. 9, pp. 537- 545.

41. Dixon, R., Woodhead, A. D., & Sohliman, M. (2006). An investigation of

the expectation gap in Egypt. Managerial Auditing Journal, 21, 293–302.

42. Donal Boyle &Mary Canning (2005), The impact of audit education on perception of deficient auditor performance. The Irish Accouting Review ( 2005), Vol.12, No.1, 15-37.

43. Eisenhardt, K. (1989). Agency Theory: An assessment and review.

Academy of Management Review 14:1, 57–74.

44. Epstein, M., & Geiger, M. (1994). Investor views of auditor assurance: Recent evidence of the ‘expectation gap’. Journal of Accountancy, (January), 60–64. 45. Fadzly, M. N., & Ahmed, Z. (2004). Audit expectation gap: The case of

Malaysia. Managerial Auditing Journal, 19(7), 897–915.

46. Frank K E, Lowe D J and Smith J K (2001), “The Expectation Gap: Perceptual Differences Between Auditors, Jurors and Students”, Managerial Auditing Journal, Vol. 16, No. 3, pp. 45-150,

47. Fulop,J.F (2015), An Empirical Study of Audit Expectation Gap in

Hungary, Club of Economics in MiskolcTMP Vol. 11., Nr. 1., pp. 37-46. 2015

48. Gay, G., Schelluch, P., & Baines, A. (1998). Perceptions of Messages Conveyed by Review and Audit Reports. Accounting, Auditing & Accountability Journal, 11(4), 472-494.

49. Gloeck J D and Jager H (1993), “The Audit Expectation Gap in the Republic of South Africa”, Working Paper, School of Accountancy, University of Pretoria.

172

50. Gramling A, Schatzberg J and Wallace W (1996), “The Role of Undergraduate Auditing Coursework in Reducing the Expectation Gap”, Accounting Education, Vol. 11, No. 1, pp. 131-14.

51. Gill, G. & Cosserat, G. (1996). Modern auditing in Australia (4th ed.).

John Wiley & Sons. Australia.

52. Guy, D. M., and. Sullivan D (1988). The Expectation Gap Auditing

Standards, Journal of Accountancy, April, pp. 36-44.

53. Hershman.A., “The War Over Coporate Fraud,” Dun’s Review

(November 1974) pp.51-55.

54. Hatherly, D., Innes, J., & Brown, T. (1991). The expanded audit report:

An empirical investigation. Accounting and Business Research, 21(84), 311-319.

55. Heating & Ali (2008), The evolution of auditing: An analysis of the

historical development, Journal of Modern Accounting and Auditing, Vol.4, No.12

56. Hendrickson, H. (1998). Relevant financial questions not asked by the

accounting profession. Critical Perspectives on Accounting, 9, 489-505.

57. Hourguebie P (2004), “Life after Enron”, Finance Week, October, p. 57. 58. Hudaib, M. (1997). Understanding auditor independence in Saudi Arabia: Perceptions of selected groups of auditors and users. PhD thesis, University of Essex, Colchester.

59. Humphrey C (1997), “Debating Audit Expectations”, in Sherer M and Turley S (Eds.), Current Issues in Auditing, 3rd Edition, Paul Chapman Publishing Ltd., London.

60. Humphrey C and Turley P (1992), “The Audit Expectation Gap in the United Kingdom”, Institute of Chartered Accountants in England and Wales, London.

61. Humphrey C, Moizer P and Turley S (1993), “The Audit Expectation Gap in Britain: An Empirical Investigation”, Accounting and Business Research, Vol. 23, pp. 395-411.

62. Humphrey, C. G., Moizer, P., & Turley, S. (1993). The audit expectations gap in Britain: an empirical investigation. Accounting and Business Research, 23, No 91A, pp395-411.

63. Jennings, M., Kneer D.C., and Reckers P.M. (1993). The Significance of Audit Decision Aids and Pre-case Jurist's Attitude on Perceptions of Audit Firm Culpability and Liability, Contemporary Accounting Research, Vol. 9 No.2, pp.489- 507.

64. Jensen, M. & W. Meckling (1976). Theory of a firm: managerial behaviour, agency costs and ownership structure. Journal of Financial Economics 3:4, 305–360,

65. Johnson R D (1988), “Attest Engagements: The New Frontier of

Auditing”, Journal of Accountancy, November, pp. 118-121.

173

66. Joseph Mensah Onumah & cộng sự (2009), The audit expectation gap

concept: examining views on auditors’ reports from Ghana, Vol 9, 321–343.

67. Kelly A and Mohrweis L (1989), “Banker’s and Investors’ Perceptions of the Auditor’s Role in Financial Statement Reporting: The Impact of SAS No. 5 Auditing”, A Journal of Practice and Theory, Vol. 9, pp. 87-97.

68. Khaled Ahmed Mohammed Al-Alimi & Dr. Vivek V. Katdare (2013), The Expectation gap in Auditing Profession, Excel Journal of Engineering Technology and Management Science, Vol. I No. 3, pp. 1-13.

69. Koh, H.C. and Woo, E. (1998), “The expectation gap in auditing”,

Managerial Auditing Journal, Vol. 13 No. 3, pp. 147-57.

70. Koo, C.M. and Sim, H.S. (1999). On the role conflict of auditors in

Korea. Accounting, Auditing & Accountability Journal

71. Lee T A (1970), “The Nature of Auditing and Its Objectives”,

Accountancy, Vol. 81, pp. 292-296;

72. Lee T H and Azham Md A (2008), “The Evolving Role of Auditor:

Where do We go from Here?”, Accountants Today, March, pp. 18-22.

73. Lee T H and Azham Md A (2008), "The audit expectation gap: A review of the contributing factors". Journal of Modern Accouting Auditing, August.2008, Vol.4, No.8(Serial No.39)

74. Lee T H, Gloeck J D and Palaniappan A K (2007), “The Audit Expectation Gap: An Empirical Study in Malaysia”, The Southern African Journal of Accountability and Auditing Research, Vol. 7, No. 1, pp. 1-15.

75. Leung, P. and Chau, G. (2001), “The problematic relationship between audit reporting and audit expectations: some evidence from Hong Kong”, Advances in International Accounting, Vol. 14, pp. 181-200,

76. Liggio, C. D. (1974). The expectation gap: the accountant’s legal

Waterloo. Journal of Contemporary Business, 3, 27-44.

77. Lin, Z. J., & Chen, F. (2004). An empirical study of audit ‘expectation gap’ in the People’s Republic of China. International Journal of Auditing, 8, 92- 115.

78. Low, A.M., Foo, S.L. and Koh, H.C. (1988), “The expectations gap between financial analysts and auditors – some empirical evidence”, Singapore Accountant, pp. 10-13.

79. Lowe, D.J. (1994), “The expectation gap in the legal system: perception differences between auditors and judges”, Journal of Applied Business Research, Vol. 10 No. 3, pp. 39-44.

80. McEnroe, J. E., and. Martens S.C (2001). Auditors’ and Investors’ Perceptions of the Expectation Gap, Accounting Horizons, Vol.15, No.4, December, pp. 345-358.

81. Monroe, G. S., & Woodliff, D. R. (1993). The effect of education on the

audit expectation gap. Accounting and Finance, 33, 59-76.

174

82. Monroe, G.S. and Woodliff, D.R. (1994), “An empirical investigation of the audit expectation gap: Australian evidence”, Accounting and Finance, Vol. 34 No. 1, pp. 47-74.

83. Montgomery, R.H Auditing (New York: Ronald Press, 1949, 7th ed.) 84. Mautz & Sharaf (1961), The Philosophy of Auditing, American

Accounting Association.

85. Nair, R.D. and Rittenberg, L.E. (1987), “Messages perceived from audit, review and compilation reports: extension to more diverse groups”, Auditing: A Journal of Practice & Theory, Vol. 7 No. 1, pp. 15-38.

86. Ojo, M. (2006). Eliminating the audit expectation gap: Myth or reality?

MPRA Paper No. 232.

87. Olowookere, J. K. (2010). An Evaluation of Audit Performance Gap in Nigeria. Being an Unpublished MSc. (Accounting) Thesis Submitted to The School of Postgraduate Studies, University of Lagos, Akoka.

88. Olsen, W.E., The Accouting Profession: Years of Trial: 1969-1980 (New

York, AICPA, 1982).

89. Olson W E (1993), “Whither the Auditors: Speech to the Annual Meeting of the New York States Society of CPA’s Bermuda”, Reported in the Journal of Accounting, August, pp. 9-10,

90. Omid Pourheydari & Mina Abousaiedi (2011), An empirical investigation

of the audit expectations gap in Iran, Vol. 2 No. 1,pp. 63-76.

91. Oseni, Abubakar Idris & Ehimi, Celestina Ojemen (2010), Existence and

nature of audit expectation gap: Nigerian perspective

92. Parasuraman, A., Zeithaml, V. and Berry, L. (1985), “A conceptual model of service quality and its implication for future research”, Journal of Marketing, Vol. 49, Fall, pp. 41-50,

93. Porter B A, Simon J and Hatherly D (2005), Principles of External

Auditing, John Wiley & Sons, Ltd.

94. Porter, B. A. (1993).An empirical study of the audit expectation-

performance gap. Accounting and Business Research, 24(93), pp49-68.

95. Porter, B. A. (1997). Auditors’ responsibilities with respect to corporate fraud – a controversial issue, in Current Issues in Auditing, edited by M Sherer and S Turley, 3rd Edition. London: Paul Chapman.

96. Porter, B.A., & Gowthrope, C. (2004). Audit expectation-performance gap in the United Kingdom in 1999 and comparison with the gap in New Zealand in 1989 and 1999: Edinburgh: Institute of Chartered Accountants of Scotland.

investigating

in 2008

97. Porter, B. A. (2009). Report on research conducted in the United Kingdom and NewZealand the audit expectation – performance gap and users's understanding of, and desired improvements to, the auditor's report.

175

98. Porter, Ciaran Ó hÓgartaigh and Rachel Baskerville (2012). Audit expectation-performance gap revisited : Evidence from New Zealand and the United Kingdom. Part 1: The gap in New Zealand and the United Kingdom in 2008, International Journal of Auditing, Vol. 16.2012, 2, p. 101-129.

99. Porter, Ciaran Ó hÓgartaigh and Rachel Baskerville (2012). Audit expectation-performance gap revisited: Evidence from New Zealand and the United Kingdom Part 2: Changes in the Gap in New Zealand 1989–2008 and in the United Kingdom 1999–2008, International Journal of Auditing, Vol. 16.2012,2, p: 215– 247.

100. Power, M.,

(1998). Auditor Liability

in Context, Accounting,

Organizations and Society, Vol.23, No.1, pp. 77-79.

101. Queenan, J. (1946). The public accountant of today and tomorrow. The

Accounting Review, 21(3), 254-260,

102. Rosenfied, P. & Lorenson,L. (1974), “Auditors’ responsibilities and the

Audit Report,” Journal of Accountancy (September 1974)pp. 73-83.

103. Roszaini Haniffa and Mohammad Hudaib (2007), “Locating Audit Expectations Gap within a Cultural Context: The Case of Saudi Arabia”, Journal of Accounting, Auditing and Taxation, Vol. 16, No. 2, pp. 1-28.

104. Shaked A and Sutton J (1982), “Imperfect Information, Perceived Quality and the Formation of Professional Groups”, Journal of Economic Theory, Vol. 27, pp. 170-181.

105. Schelluch, P & Grant Gay (2006), Assurance provided by auditors’ reports on prospective financial information: implications for the expectation gap, Accounting and Finance, 46 (2006) 653–676.

106. Schelluch, P. (1996), “Long-form audit report messages: further implications for the audit expectation gap”, Accounting Research Journal, Vol. 9 No. 1, pp. 48-55.

107. Shaked A and Sutton J (1982), “Imperfect Information, Perceived Quality and the Formation of Professional Groups”, Journal of Economic Theory, Vol. 27, pp. 170-181.

108. Shaked A and Sutton J (1982), “Imperfect Information, Perceived Quality and the Formation of Professional Groups”, Journal of Economic Theory, Vol. 27, pp. 170-181.

109. Sidani, M. J. (2007). The audit expectation gap: Evidence from

Lebenon. Managerial Auditing Journal, 22(3), 288-302.

110. Sikka, P., Puxty, A., Wilmott, H. and Cooper, C. (1998). The impossibility of eliminating the expectations gap: Some theory and evidence, Critical Perspectives on Accounting, Vol. 9(3), pp. 299-330,

111. Silverman (1971), Practitioner Forum: Why have an audit, Journal of

Accountancy, (April 1971), pp. 80-81.

176

112. Tricker R I (1982), “Auditing Research: Issues and Opportunities”, in Hopwood A G, Bromwich M and Shaw J (Eds.), Corporate Accountability and the Role of the Audit Function, Pitman Books, London.

113. Troberg & Viitanen (1999). The audit expectation gap in Finland in an international perspective, Research Report, Swedish School of Economics and Business Administration, Helsinki, Finland

114. Turner, K.F., Bienstock, C.C. and Reed, R.O. (2010), “An application of the conceptual model of service quality to independent auditing services”, Journal of Applied Business Research,Vol. 26 No. 4, pp. 1-8.

177

Phụ lục 01: Các nghiên cứu trước liên quan tới AEG

Cơ sở lý luận và phương pháp nghiên cứu

Kết quả nghiên cứu

Tác giả

Mục đích/mục tiêu nghiên cứu

I 1

Vitalija Bogdanovičiūtė (2011) An Empirical Study Audit of Expectation Gap: The Case of Lithuania

Kết quả nghiên cứu chi ra rằng tồn tại khoảng cách kỳ vọng kiểm toán sâu rộng ở Lithuania liên quan đến cả bốn giả thiết trên. Trong đó, khác biệt đáng kể: - Kỳ vọng khác nhau liên quan đến viết ngặn chặn, phát hiện gian lận; - Trách nhiệm pháp lý đối với bên thứ ba liên quan.

không

Tạp chí Xác định mức độ của khoảng cách kỳ vọng kiểm toán giữa KTV và người sử dụng BCKT liên quan đến: (1) trách nhiệm và độ tin cậy của BCTC đã kiểm toán (2) mục tiêu kiểm toán (3) nhiệm vụ của KTV ( ngăn chặn, phát hiện gian lận, và hành tuân thủ),(4) trách nhiệm pháp lý đối với bên thứ 3 ở Lithuania.

Brenda Porter, Ciaran Ó hÓgartaigh and Rachel Baskerville (2012) Expectation Audit Performance Gap Revisited: Evidence from New Zealand and the United Kingdom

(1) Xác định các bộ phận cấu thành, cấu trúc và mức độ khoảng cách kỳ vọng - hiện thực kiểm toán ở NZ và UK trong năm 2008 (2) Nghiên cứu sự thay đổi khoảng cách ở NZ từ giữa năm 1989 và năm 2008 và ở UK giữa năm 1999 và năm 2008.

(1) Phương pháp luận: Kế thừa nghiên cứu của Fadzly and Ahmad (2004), Lin and Chen (2004), Porter (1993) and Monroe and Woodcliff (1994) (2) Nghiên cứu định lượng: - Phân tích thống kê T-test - Đối tượng khảo sát: KTV, Nhân viên ngân hàng, nhà phân tích tài chính - Bảng câu hỏi gồm 16 câu hỏi liên quan đến 4 giả thiết : (i) Có sự khác biệt trong nhận thức giữa các KTV và người sử dụng liên quan đến trách nhiệm và độ tin cậy của BCTC đã được kiểm toán; (ii) Có sự khác biệt trong nhận thức giữa các KTV và người sử dụng liên quan đến mục tiêu của kiểm toán; (iii) Có sự khác biệt trong nhận thức giữa các KTV và người sử dụng liên quan đến phát hiện và báo cáo hành vi gian lận và những vi phạm pháp luật ; (iv) Có sự khác biệt trong nhận thức giữa các KTV và người sử dụng liên quan đến trách nhiệm của KTV đối với các bên thứ ba (1) Phương pháp luận: Phát triển tiếp nghiên cứu Porter (1993) (2) Nghiên cứu định lượng: - Phân tích thống kê phi tham số Mean Witney U - Đối tượng khảo sát gồm 4 nhóm (i) KTV, (ii) KHKT; (iii) người có lợi ích thuộc cộng đồng tài chính (iv) người có lợi ích không thuộc cộng đồng tài chính. - Bảng khảo sát gồm 55 câu hỏi ở UK (49 câu hỏi được thừa nhận từ cuộc khảo sát năm 1999 và 6 câu hỏi bổ sung) và 53 ở NZ về trách nhiệm hiện tại và trách nhiệm tiềm ẩn (potential) đối với KTV. Với mỗi loại trách nhiệm này, người tham gia sẽ được yêu cầu đưa ra ý

(1) Có 3 thành phần cấu thành nên AEG (i) khoảng cách hợp lý; (ii) khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực (iii) khoảng cách tăng cường TNKT ở cả hai quốc gia; (2) Có sự tương đồng rõ rệt về các TNKT cấu thành nên các thành phần của khoảng cách kỳ vọng - hiện thực ở hai quốc gia này. (3) Cấu trúc và mức độ khoảng cách: Khoảng cách tăng cường kết quả, khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực, khoảng cách hợp lý đóng góp tương ứng 4%, 41% và 55% khoảng cách này ở UK và 7%, 43% và 50% ở NZ. Mức độ (extent) của mỗi thành phần

178

kiến liên quan đến 3 khía cạnh: 1. Bạn có thừa nhận đây là trách nhiệm quy định hiện nay của KTV? 2. Nếu có, bạn có thể đánh giá kết quả thực hiện chúng tốt như thế nào? 3. Trách nhiệm này KTV có nên thực hiện?

expectation

Joseph Mensah Onumah, Nana Samuel Yaw and Adafula Simpson (2009), The Babonyire audit gap concept: examining views on auditors’ reports from ghana

Nghiên cứu thực nghiệm: GHANA Tồn tại AEG giữa KTV độc lập và người sử dụng BCKT liên quan đến: (i) TNKT của KTV (ngăn chặn, phát hiện gian lận và hành vi không tuân thủ), (ii) mức độ đảm bảo được KTV cung cấp, (iii) mức độ hữu ích của BCKT

khoảng cách và khoảng cách tổng thể ở NZ cao hơn ở UK. (4) Sau 20 năm, khoảng cách hợp lý không thay đổi, nhưng khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực nới rộng và khoảng cách tăng cường kết quả đã được thu hẹp. Nguyên nhân, có sự giám sát nghiêm ngặt hơn đối với nghề nghiệp kiểm toán. (1) Tồn tại AEG liên quan đến: (i) TNKT của KTV trên các khía cạnh: tạo ra thông tin tài chính, bảo vệ an toàn tài sản và hoạt động của doanh nghiệp, duy trì sổ sách của KHKT, phát hiện tất cả gian lận; (ii) Mức độ đảm bảo trên các khía cạnh: BCTC không còn sai sót trọng yếu, giải thích rõ ràng phạm vi kiểm toán, BCKT cung cấp xác nhận công ty không còn gian lận; (iii) Mức độ hữu ích của BCKT trên các khía cạnh: giám sát kết quả hoạt động, hữu ích trong việc ra quyết định (2) Người sử dụng BCKT có nhận thức khác về mức độ đảm bảo mà báo cáo của KTV cung cấp, trong khi đó nhận thức của kế toán công ty thì gần với nhận thức của kiềm toán viên

Omid Pourheydari, Mina Abousaiedi (2011), An empirical investigation of the audit expectations gap in Iran

(1) Phương pháp luận: Kế thừa nghiên cứu của Best (2001); (2) Nghiên cứu định lượng: - Phân tích thống kê Wilcoxon’s ranked Z và Mann– Whitney’s U và ANOVA - Đối tượng khảo sát: KTV và người sử dụng BCKT (Nhân viên ngân hàng, nhà phân tích tài chính, kế toán, luật sư, nhà đầu tư, công chúng nói chung) - Bảng câu hỏi gồm 12 câu hỏi liên quan đến 3 giả thiết: + Không có sự khác biệt giữa nhận thức của KTV và người sử dụng BCKT liên quan đến hiểu biết của họ về công việc của KTV; + Không có sự khác biệt giữa nhận thức của KTV và người sử dụng BCKT liên quan trách nhiệm của KTV trong việc phát hiện và báo cáo gian lận và các hành vi không tuân thủ pháp luật; - Không có sự khác biệt giữa nhận thức của KTV và người sử dụng BCKT liên quan mức độ hữu ích trên BCTC. (1) Phương pháp luận: Kế thừa nghiên cứu FaSchelluch (1996), Best & cộng sự. (2001), Fadzly và Ahmad (2004) và Dixon & cộng sự. (2006) (2) Nghiên cứu định lượng: - Phân tích thống kê Mann-Whitney U-test - Đối tượng khảo sát phân loại thành 4 nhóm: KTV, Nhà đầu tư, Nhân viên ngân hàng, nhân viên môi giới chứng khoán - Bảng câu hỏi gồm 17 câu hỏi liên quan đến 3 nội dung chính: + Trách nhiệm của KTV; + Mức độ tin cậy của BCKT;

(1) Tồn tại AEG đáng kể liên quan đến (i) trách nhiệm KTV trong việc ngặn chặn và phát hiện gian lận, sự hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ, BCTC lập chính xác nhưng không tồn tại AEG liên quan đến (ii) Mức độ tin cậy BCKT (iii) Mức độ hữu ích của BCKT; (2) So với các nghiên cứu trước: (i) Mức độ tin cậy của BCKT, kết quả là khác với các nghiên cứu trước đây; (ii) Mức độ hữu ích của BCKT trong nghiên cứu này có khác biệt so với của Dixon và cộng sự. (2006) và Schelluch (1996), nhưng phù hợp với nghiên cứu của Best & cộng sự. (2001) và Fadzly và

Nghiên cứu thực nghiệm: IRAN (1) Tồn tại AEG giữa KTV độc lập và người sử dụng BCKT liên quan đến: (i) TNKT của KTV (ngặn chặn và phát hiện gian lận, sự hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ, BCTC lập chính xác); (ii) Mức độ tin cậy BCKT (iii) ích của Mức độ hữu

179

Ahmad (2004)

+ Mức độ hữu ích của BCKT.

Fadzly

BCKT; (2) So sánh mức độ và bản chất của khoảng cách kỳ vọng với các nghiên cứu cuả Best & cộng sự. and (2001), Ahmad (2004) and Dixon & cộng sự. (2006).

audit

evidence

Sidani & cộng sự (2007). expectation The gap: from Lebanon

Nghiên cứu thực nghiệm: Lebanon Tồn tại AEG giữa KTV và người sử dụng BCKT liên quan đến: (1) Mức độ hiểu biết về kiểm toán (2) Nhận thức về vai trò và TNKT của KTV (3) Thái độ về nghề nghiệp kiểm toán

(1) Phương pháp luận: Kế thừa nghiên cứu của Frank & cộng sự.’s (2001): (2) Nghiên cứu định lượng: - Phân tích thống kê T-test - Đối tượng khảo sát phân loại thành 2 nhóm: KTV, người sử dụng BCKT - Bảng câu hỏi gồm 09 câu hỏi liên quan đến 3 nội dung chính: + Tồn tại khoảng cách kỳ vọng – hiện thực liên quan đến kiểm toán và TNKT của KTV (theo định nghĩa của Porter); + Tồn tại khác biệt về mức độ hiểu biết về vai trò kiểm toán; + Thái độ đối với nghề nghiệp kiểm toán.

Grant Peter Gay, Schelluch and Annette (1996), Baines Perceptions of messages conveyed by review and audit reports

Nghiên cứu thực nghiệm: Úc Khảo sát nhận thức về thông điệp trong BCKT và Báo cáo soát xét: (1) TNKT của KTV (2) Mức độ đảm bảo của mỗi loại báo cáo (3) Mức độ hữu ích của mỗi loại báo cáo.

(1) Phương pháp luận: Kế thừa nghiên cứu của Malhotra (1981) and Monroe and Woodliff (1993; 1994) (2) Nghiên cứu định lượng: - Phân tích Crobach’s Alpha để kiểm định thang đo. Sau đó, sử dụng kiểm định Mann-Whitney U-test. - Đối tượng khảo sát phân loại thành 3 nhóm: KTV, Nhà đầu tư, Nhân viên ngân hàng - Bảng câu hỏi gồm 16 câu hỏi liên quan đến 3 nội dung chính: + Trách nhiệm của KTV; + Mức độ tin cậy của BCKT;

(1) Tồn tại khoảng cách hợp lý nhưng không tồn tại khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực và khoảng cách tăng cường kết quả như nghiên cứu của Porter (1993); (2) Tồn tại khác biệt đáng kể về mức độ hiểu biết giữa hai nhóm liên quan đến việc phát hiện gian lận. Không có khác biệt liên quan đến việc KTV phải bồi thường tổn thất cho các cổ đông; (3) Không có khác biệt đáng kể về thái độ giữa hai nhóm hình dung về nghề nghiệp kiểm toán. Kết luận: Người sử dụng BCKT không hiểu biết đầy đủ về nghề nghiệp kiểm toán và KTV không được thừa nhận đúng vai trò của mình trong xã hội. Cả hai nhóm đều nhìn nhận nghề nghiệp kiểm toán ở mức không quan trọng như nhau. (1) Tồn tại AEG đáng kể liên quan đến: (i) Trách nhiệm KTV trên các khía cạnh: Trong việc ngặn chặn và phát hiện gian lận, duy trì sổ sách kế toán, lựa chọn các thủ tục kiểm toán, sự hữu hiệu của hệ thống KSNB, sự khách quan và không thiên lệch của KTV; (ii) Mức độ đảm bảo trên các khía cạnh: Đảm bảo tuyệt đối BCKT không chứa đựng sai sót trọng yếu, BCTC trình bày trung thực và hợp lý; phạm vi công việc kiểm toán được trao đổi cụ thể, chi tiết; (iii) Mức độ hữu ích trên các khía cạnh: hữu ích

180

+ Mức độ hữu ích của BCKT.

Best & cộng sự (2011), the audit Evidence of expectation in gap Singapore

trong việc giám sát kết quả của doanh nghiệp, cho việc ra quyết định. (2) Nghiên cứu này cũng chỉ ra rằng, tất cả các nhóm đều hoài nghi về mức độ đảm bảo được cung cấp. Nhìn chung, KTV tin rằng, BCKT hoặc báo cáo soát xét hữu ích cho việc ra quyết định hơn so với các nhóm còn lại và BCKT hữu ích hơn Báo cáo soát xét. (1) Tồn tại AEG đáng kể liên quan đến (i) trách nhiệm KTV trong việc ngặn chặn và phát hiện gian lận, duy trì sổ sách kế toán, lựa chọn các thủ tục kiểm toán, sự hữu hiệu của hệ thống KSNB (2) Tồn tại AEG mức độ thấp hơn liên quan (ii) Mức độ tin cậy BCKT: ý kiến trên BCKT, sự phù hợp về việc áp dụng chính sách kế toán (iii) Mức độ hữu ích của BCKT; (3) BCKT dạng dài giúp thu hẹp AEG cung cấp bằng chứng hỗ trợ các nghiên cứu trước của Low & cộng sự. (1988) and Schelluch (1996)

(1) Phương pháp luận: Kế thừa nghiên cứu của Schelluch (1996) (2) Nghiên cứu định lượng: - Phân tích thống kê Mann-Whitney U-test - Đối tượng khảo sát phân loại thành 3 nhóm: KTV, KHKT và cổ đông. - Bảng câu hỏi gồm 15 câu hỏi liên quan đến 3 nội dung chính: + Trách nhiệm của KTV (7 câu hỏi) + Mức độ tin cậy của BCKT (5 câu hỏi) + Mức độ hữu ích của BCKT (3 câu hỏi).

Lee & cộng sự (1970)

Nghiên cứu thực nghiệm: Singapore Tồn tại AEG giữa KTV và người sử dụng BCKT liên quan đến: (1) TNKT của KTV (2) Mức độ tin cậy và hữu ích của BCKT, (3) Thay đổi hình thức BCKT có ảnh hưởng đến AEG và so sánh với kỳ vọng kiểm toán được tìm thấy bởi Low & cộng sự. (1988) and Schelluch (1996) Nghiên cứu thực nghiệm: UK. Khảo sát ý kiến về mục tiêu kiểm toán.

(1) Phương pháp luận: (2) Nghiên cứu định lượng: - Phân tích thống kê mô tả - Đối tượng khảo sát phân loại thành 3 nhóm: KTV, KHKT, Nhóm có lợi ích - Bảng câu hỏi gồm 13 câu hỏi liên quan đến 13 mục tiêu kiểm toán được đề xuất

(1) Kết quả nghiên cứu chỉ ra rằng tồn tại AEG giữa các nhóm khảo sát liên quan đến mục tiêu kiểm toán và một vài mục tiêu trong đó không đảm bảo tính khả thi xét trên phương diện kinh tế hoặc vượt quá khả năng thực hiện của KTV nhưng được các bên liên quan khác xác nhận là các mục tiêu cần kiểm toán cần phải thực hiện: - Trên 80% người trả lời cho rằng mục tiêu kiểm toán là (i) phát hiện gian lận và sai sót; (ii) đảm bào công ty tuân thủ tất cả các quy định Luật Công ty; (iii) xác minh sự chính xác của sổ sách kế toán và ghi chép kế toán; (iv) trình bày ý kiến về sự trung thực và hợp lý của BCTC - Từ 50%-80% người trả lời rằng, mục tiêu kiểm

181

Humphrey & cộng sự. (1993) The audit expectation gap in Britain: An empirical investgation

Nghiên cứu thực nghiệm: UK. Khảo sát AEG liên quan đến: (1) TNKT của KTV; (2) Mục tiêu kiểm toán; (3) Kết quả công việc kiểm toán

(1) Phương pháp luận: Kế thừa một phần nghiên cứu của Lee & cộng sự (1970) (2) Nghiên cứu định lượng: - Phân tích thống kê mô tả - Đối tượng khảo sát phân loại thành 3 nhóm: KTV, KHKT, Nhóm có lợi ích - Bảng câu hỏi gồm 54 câu hỏi liên quan đến 2 nội dung chính: + 35 câu hỏi liên quan đến TNKT của KTV và mục tiêu kiểm toán; + 19 câu hỏi liên quan đến kết quả kiểm toán

toán là (i) ngăn chặn gian lận và sai sót; (ii) sổ sách và ghi chép của công ty cung cấp cơ sở phù hợp cho việc tính toán nghĩa vụ thuế; (iii) tư vấn cho công ty các vấn đề về kế toán; (iv) kiểm tra và đưa ra ý kiến về hiệu quả hoạt động công ty; (2) Trái với kỳ vọng của Lee, sự hiểu biết của KTV về mục tiêu kiểm toán có rất ít sự khác biệt so với sự hiểu biết của khách hàng kiểm toán và các nhóm lợi ích. Chính ông đã bình luận rằng “thật đáng thất vọng KTV cũng đã biểu lộ niềm tin vào kiểm toán như những sai lệch được nhận thấy bên ngoài” (1) Tồn tại AEG liên quan đến TNKT của KTV trên các khía cạnh sau: - KTV nên hiểu các vấn đề của doanh nghiệp; - KTV nên báo cáo với cổ đông về hiệu quả quản lý; - Tất cả các các gian lận trọng yếu phải được phát hiện; - Trách nhiệm với việ công ty hoạt động hiệu quả; - Bất cứ sai sót chuyên môn nào cũng phải được báo cáo đầy đủ tới cấp quản lý phù hợp; - BCTC phải phải cung cấp những đánh giá hợp lý về tình hình tài chính công ty; (2) Tồn tại AEG trong đánh giá kết quả kiểm toán trên các khía cạnh: - Phản ứng với rủi ro; - Xác định vấn đề (rủi ro); - Thiết lập các thủ tục kiểm toán phù hợp; - Tư cách nghề nghiệp (không tư lợi, khách quan); (3) Kết luận chung: (i) Về kỳ vọng đối với TNKT của KTV “ Trong mọi trường hợp, KTV có thể biết được vai trò hạn chế của mình nhiều hơn so với khách hàng kiểm toán và người sử dụng BCTC”; (ii) Nhận thức về mục tiêu kiểm toán, kết quả nghiên cứu cho thấy việc thiếu hiểu biết về mục tiêu và chức năng kiểm toán ở Anh không có nhiều khác biệt so với phát hiện thu được từ nghiên cứu của Lee (1970);

182

10 Nghiên cứu thực nghiệm:

Baron & cộng sự (1977)

Hoa Kỳ. Khảo sát AEG liên quan đến việc phát hiện sai sót trọng yếu, hoạt động bất thường và các hành vi không tuân thủ pháp luật

(1) Phương pháp luận: (2) Nghiên cứu định lượng: - Phân tích thống kê mô tả - Đối tượng khảo sát phân loại thành 2 nhóm: KTV, người sử dụng BCKT.

11 Nghiên cứu thực nghiệm:

Hoa Kỳ. Khảo sát AEG giữa KTV và người sử dụng BCKT

(iii) Về kết quả kiểm toán “KTV đánh giá việc thực hiện công việc cao hơn đối tượng khác” và đây cũng là nguyên nhân cấu thành nên “khoảng cách hiện thực – thành phần khoảng cách hiện thực theo cách gọi của Porter. Kết quả cho thấy người sử dụng BCKT cho rằng KTV chịu trách nhiệm trong việc phát hiện và công bố các hoạt động bất thường và hành vi không tuân thủ pháp luật cao hơn so với KTV kỳ vọng họ sẽ thực hiện. Đặc biệt, người sử dụng BCKT có thể giúp KTV nâng cao trách nhiệm để phát hiện và công bố các dấu hiệu bất thường và hành vi bất hợp pháp hơn là tự bản thân KTV tin mình có thể thực hiện Kết quả khảo sát chỉ ra rằng, người sử dụng BCKT mong đợi nghề nghiệp kiểm toán cung cấp nhiều giá trị hơn là những gì mà KTV tin rằng họ có thể cung cấp và nhà đầu tư trông đợi mức độ đảm bảo BCTC không chứa đựng gian lận và sai sót ở mức cao hơn so với mức độ mà KTV có thể cung cấp

Lowe (1994) và Epstein & Geiger (1994) Investor views of: audit recent assurance: evidence the expectation gap

12 Nghiên cứu thực nghiệm:

Frank & cộng sự (2001)

Hoa Kỳ. Khảo sát AEG giữa KTV và người sử dụng BCKT

(1) Phương pháp luận: Kế thừa một phần nghiên cứu của Baron & cộng sự (1977). (2) Nghiên cứu định lượng: - Phân tích thống kê mô tả - Đối tượng khảo sát phân loại thành 2 nhóm: KTV, người sử dụng BCKT. (1) Phương pháp luận: (2) Nghiên cứu định lượng: - Phân tích thống kê mô tả - Đối tượng khảo sát phân loại thành 3 nhóm: KTV, thành viên trong ban hội thẩm, sinh viên kế toán.

13 Nghiên cứu thực nghiệm:

McEnroe & Martens (2001) Auditors’ and investors’ perceptions the of “Epectation gap”

Phát hiện của họ cho thấy sự khác biệt đáng kể trong nhận thức giữa các hội thẩm viên so với hai nhóm khảo sát còn lại. Họ hy vọng rằng, KTV phải có nhiều trách nhiệm hơn đối với thông tin cung cấp trong BCTC được kiểm toán, KTV nên phát hiện các gian lận và có trách nhiệm bồi thường khi các cổ đông bị thiệt hại. Mặc dù các chuẩn mực đã được ban hành để làm rõ trách nhiệm của KTV trong việc phát hiện gian lận, nhưng không hiệu quả, bởi vì, công chúng không tiếp cận những chuẩn mực này. Vì vậy, cần mở rộng BCKT, cung cấp thêm thông tin về trách nhiệm KTV.

Hoa Kỳ. Khảo sát AEG giữa KTV và người sử dụng BCKT liên quan: (1) Thuật ngữ sử dụng tliên quan: (2) Mức độ đảm bảo mang lại từ cuộc kiểm toán sau khi ban hành SASs và

(1) Phương pháp luận: Kế thừa một phần nghiên cứu của Baron & cộng sự (1977). (2) Nghiên cứu định lượng: - Phân tích thống kê mô tả - Đối tượng khảo sát phân loại thành 2 nhóm: KTV, người sử dụng BCKT. - Bảng câu hỏi gồm 16 câu hỏi liên quan đến 2 nội dung chính: + 02 câu hỏi liên quan đến việc sử dụng thuật ngữ trong BCKT;

183

SAS 82

14 Nghiên cứu thực nghiệm:

Beck (1973)

Úc. Khảo sát AEG giữa KTV và người sử dụng BCKT liên quan: (1) Trách nhiệm của KTV: (2) TNKT của KTV được quy định trong Luật

(1) Kỳ vọng của người sử dụng BCKT lớn hơn nhiều so với hầu hết KTV tin rằng mình có thể và có khả năng thực hiện được liên quan đến các khía cạnh: - KTV đảm bảo rằng không còn gian lận trong công ty (93%); - Tình hình tài chính công ty lành mạnh (81%), - Việc quản lý của công ty là hữu hiệu (71%). (2) Các cổ đông ở Úc nhận được mức độ đảm bảo phi lý từ kết quả kiểm toán trên phạm vi rộng khắp.

15 Nghiên cứu thực nghiệm:

Monroe & Woodliff (1994) Great expectations: Public perceptions the auditor’s role

Úc. Khảo sát AEG giữa KTV và người sử dụng BCKT liên quan: (1) TNKT của KTV; (2) Mức độ tin cậy của BCKT; (3) Tác động từ việc thay đổi thuật ngữ sử dụng trong BCKT

(1) Tồn tại AEG liên quan đến việc KTV phải có trách nhiệm ngăn ngừa, phát hiện gian lận và hành vi bất hợp pháp. Người sử dụng BCKT mong đợi KTV thực hiện vai trò giám sát xã hội; (2) Tồn tại khoảng cách thông tin trên BCKT khi sử dụng các thuật ngữ khác nhau. (3) Thay đổi BCKT có tác động đến niềm tin về mục tiêu của một cuộc kiểm toán và trách nhiệm của KTV và nhà quản lý. Việc sửa đổi từ ngữ trong BCKT cũ giúp loại bỏ một vài sự khác biệt nhưng cũng tạo ra một vài khác biệt mới về niềm tin đối với các thông điệp được truyền tải từ BCKT.

16 Nghiên cứu thực nghiệm:

Gay & cộng sự (1998) Perceptions of messages conveyed by review and audit reports

Úc. Khảo sát AEG giữa KTV và người sử dụng BCKT liên quan: (1) Mức độ tin cậy của BCKT; (2) Mức độ đảm bảo được

+ 14 câu hỏi liên quan đến các khía cạnh quy định trong chuẩn mực BCKT (SASs và SAS 82). (1) Phương pháp luận: Kế nghiên cứu của Lee & cộng sự (1970) (2) Nghiên cứu định lượng: - Phân tích thống kê mô tả - Đối tượng khảo sát phân loại thành 2 nhóm: KTV, người sử dụng BCKT (thuộc ngành khai khoáng và thương mại); - Bảng câu hỏi gồm 32 câu hỏi liên quan đến 2 nội dung chính: + 17 câu hỏi liên quan đến TNKT của KTV và mục tiêu kiểm toán; + 15 câu hỏi liên quan đến Luật kiểm toán và kế toán (1) Phương pháp luận: Kế nghiên cứu của Hartherly & cộng sự (1991) (2) Nghiên cứu định lượng: - Phân tích thống kê T -test - Đối tượng khảo sát phân loại thành 2 nhóm: KTV, người sử dụng BCKT (giám đốc, chủ nợ, cổ đông và sinh viên thương mại); - Bảng câu hỏi gồm 32 câu hỏi liên quan đến 2 nội dung chính: + 17 câu hỏi liên quan đến TNKT của KTV và mục tiêu kiểm toán; + 15 câu hỏi liên quan đến Luật kiểm toán và kế toán (1) Phương pháp luận: Kế thừa một phần từ nghiên cứu của Monroe & Woodliff (1994). (2) Nghiên cứu định lượng: - Phân tích thống kê T -test - Đối tượng khảo sát phân loại thành 2 nhóm: KTV, người sử dụng BCKT (giám đốc, chủ nợ, cổ đông và sinh viên thương mại);

(1) Tồn tại AEG liên quan đến nhận thức về mức độ tin cậy của thông tin tài chính được trình bày trong BCKT; (2) Tồn tại AEG giữa mức độ đảm bảo giữa hai hình thức báo cáo là BCKT và Báo cáo soát xét. Trong đó, KTV biểu thị mức độ tin cậy về thông tin tài chính được soát xét và kiểm toán cao hơn người sử dụng BCKT.

184

cung cấp từ BCKT và Báo cáo soát xét

17 Nghiên cứu thực nghiệm:

Schelluch & Gay (2006) Assurance provided by auditors’ reports on financial prospective information: implications for the expectation gap

(1) Phương pháp luận: Kế thừa một phần từ nghiên cứu của Monroe và Woodliff (1993; 1994) và Gay & cộng sự (1998). (2) Nghiên cứu định lượng: - Phân tích thống kê T -test - Đối tượng khảo sát phân loại thành 3 nhóm: KTV, KHKT (kế toán viên, thư ký), người sử dụng BCKT (cổ đông, nhà đầu tư);

(1) Tồn tại AEG đáng kể liên quan đến (i) mức độ tin cậy của BCKT và Báo cáo soát xét; (ii) trách nhiệm của KTV và Nhà quản lý; (iii) dự báo về triển vọng kinh doanh. (2) Người sử dụng BCKT có thể phân biệt được mức độ đảm bảo được cung cấp từ BCKT và Báo cáo soát xét; (3) KTV nhận thức rằng khả năng dự báo thông tin tài chính trong BCKT cao hơn và họ cũng có trách nhiệm cao hơn so với nhận thức của các đối tượng khác.

expectation

Porter (1993) An empirical study of the audit – performance gap

Úc. Khảo sát AEG giữa KTV và người sử dụng BCKT liên quan: (1) Mức độ tin cậy của BCKT và Báo cáo soát xét; (2) Trách nhiệm của KTV và Nhà quản lý; (3) Dự báo về triển vọng kinh doanh của KHKT 18 Xác định các bộ phận cấu thành, cấu trúc và mức độ khoảng cách kỳ vọng - hiện thực kiểm toán ở NZ năm 1989

(1) Có 3 thành phần cấu thành nên AEG (i) khoảng cách hợp lý; (ii) khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực (iii) khoảng cách tăng cường TNKT ở cả hai quốc gia; (2) Cấu trúc và mức độ khoảng cách: Khoảng cách tăng cường kết quả, khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực, khoảng cách hợp lý đóng góp tương ứng 16%, 34% và 50% ở NZ.

và Gowthorpe

Expectation-

(1) Phương pháp luận: Kế thừa một phần nghiên cứu của Lee (1970) và Beck (1973) (2) Nghiên cứu định lượng: - Phân tích thống kê phi tham số Mean Witney U - Đối tượng khảo sát gồm 3 nhóm (i) KTV, (ii) KHKT; (iii) người sử dụng BCKT (chuyên gia phân tích tài chính, chuyên gia kiểm toán, luật sư, ký giả tài chính và công chúng) - Bảng khảo sát gồm 47 câu hỏi ở NZ về trách nhiệm hiện tại và trách nhiệm tiềm ẩn (potential) đối với KTV. Với mỗi loại trách nhiệm này, người tham gia sẽ được yêu cầu đưa ra ý kiến liên quan đến 3 khía cạnh: 1. Bạn có thừa nhận đây là trách nhiệm quy định hiện nay của KTV? 2. Nếu có, bạn có thể đánh giá kết quả thực hiện chúng tốt như thế nào? 3. Trách nhiệm này KTV có nên thực hiện? (1) Phương pháp luận: Phát triển tiếp nghiên cứu Porter (1993) (2) Nghiên cứu định lượng: - Phân tích thống kê phi tham số Mean Witney U - Đối tượng khảo sát gồm 4 nhóm (i) KTV, (ii) KHKT; (iii) người có lợi ích thuộc cộng đồng tài chính (iv) người có lợi ích không thuộc cộng đồng tài chính.

(1) Xác định các bộ phận cấu thành, cấu trúc và mức độ khoảng cách kỳ vọng - hiện thực kiểm toán ở NZ và UK trong năm 1999 (2) Nghiên cứu sự thay

(1) Có 3 thành phần cấu thành nên AEG (i) khoảng cách hợp lý; (ii) khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực (iii) khoảng cách tăng cường TNKT ở cả hai quốc gia; (2) Năm 1999, có sự tương đồng rõ rệt về các TNKT cấu thành nên các thành phần của khoảng cách kỳ vọng - hiện thực ở hai quốc gia này.

Porter (2004) Audit Performance Gap Revisited: Evidence from New Zealand and the United

185

Kingdom

đổi khoảng cách ở NZ từ giữa năm 1989 và năm năm 1999.

- Bảng khảo sát gồm 55 câu hỏi ở UK (49 câu hỏi được thừa nhận từ cuộc khảo sát năm 1999 và 6 câu hỏi bổ sung) và 53 ở NZ về trách nhiệm hiện tại và trách nhiệm tiềm ẩn (potential) đối với KTV. Với mỗi loại trách nhiệm này, người tham gia sẽ được yêu cầu đưa ra ý kiến liên quan đến 3 khía cạnh: 1. Bạn có thừa nhận đây là trách nhiệm quy định hiện nay của KTV? 2. Nếu có, bạn có thể đánh giá kết quả thực hiện chúng tốt như thế nào? 3. Trách nhiệm này KTV có nên thực hiện?

20 Nghiên cứu thực nghiệm:

Fadzly & Ahmad (2004) Audit expectation gap The case of Malaysia

Malaysia. Khảo sát AEG giữa KTV và người sử dụng BCKT liên quan: (1) Trách nhiệm của KTV; (2) Mức độ tin cậy và hữu ích của BCKT (3) Nghiên cứu tác động thu hẹp AEG qua khảo sát việc đọc tài liệu kiểm toán của người sử dụng.

(1) Phương pháp luận: Nghiên cứu mở rộng nghiên cứu của Monroe & Woodliff (1993); Schelluch (1996) và Best & cộng sự. (2001) (2) Nghiên cứu định lượng: - Phân tích thống kê T -test - Đối tượng khảo sát phân loại thành 3 nhóm: KTV, KHKT (kế toán viên, thư ký), người sử dụng BCKT (cổ đông, nhà đầu tư); - Bảng câu hỏi gồm 17 câu hỏi liên quan đến 2 nội dung chính: + Trách nhiệm KTV và trách nhiệm pháp lý của KTV; + Mức độ tin cậy và hữu ích của BCKT

21 Nghiên cứu thực nghiệm:

Lee & cộng sự. (2007)

(1) Phương pháp luận: Nghiên cứu kế thừa một phần nghiên cứu của Porter (1993) và bổ sung nghiên cứu của Fadzly & Ahmad (2004) ở Malaysia. (2) Nghiên cứu định lượng: - Phân tích thống kê mô tả

(3) Cấu trúc và mức độ khoảng cách: Khoảng cách tăng cường kết quả, khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực, khoảng cách hợp lý đóng góp tương ứng 6%, 41% và 53% khoảng cách này ở UK và 8%, 42% và 50% ở NZ. Mức độ (extent) của mỗi thành phần khoảng cách và khoảng cách tổng thể ở NZ cao hơn ở UK. (4) Sau 10 năm, khoảng cách hợp lý không thay đổi, nhưng khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực nới rộng và khoảng cách tăng cường kết quả được thu hẹp. Nguyên nhân, có sự giám sát nghiêm ngặt hơn đối với nghề nghiệp kiểm toán. (1) Tồn tại AEG đáng kể liên quan đến (i) Trách nhiệm của KTV trên các khía cạnh: Ngăn ngừa và phát hiện gian lận, lập BCTC cho KHKT, duy trì sổ sách kế toán cho KHKT, đảm bảo hệ thống KSNB hữu hiệu. (ii) Trách nhiệm pháp lý của KTV đối với trường hợp có gian lận hoặc thất bại trong kinh doanh của KHKT. đối với nhữndự báo về triển vọng kinh doanh. (2) Tồn tại AEG giữa những người sử dụng BCKT trên khía cạnh: BCKT hữu ích cho việc giám sát kết quả hoạt động của KHKT và cung cấp thông tin hữu ích để đánh giá triển vọng đầu tư; AEG ở Malaysia lớn hơn ở Singapore trong nghiên cứu của Best & cộng sự (2001). (3) Đọc tài liệu, học tập và đào tạo về kiểm toán giúp giảm AEG. (4) Giải pháp thu hẹp AEG: (i) thu hẹp khoảng cách thông tin trên BCKT; (ii) nâng cao TNKT đối với KTV; (iii) tăng cường tính chính trực của KTV; (iv) đào tạo, tuyên truyền về kiểm toán. (1) Có 3 thành phần cấu thành nên AEG (i) khoảng cách hợp lý; (ii) khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực (iii) khoảng cách tăng cường TNKT ở cả hai quốc gia; (2) KHKT và người sử dụng BCKT kỳ vọng TNKT

Malaysia. Xác định các thành phần của AEG:

186

22 Nghiên cứu thực nghiệm:

Dixon & cộng sự. 2006 An investigation of the expectation gap in Egypt

Ai Cập Khảo sát AEG giữa KTV và người sử dụng BCKT liên quan: (1) Trách nhiệm của KTV; (2) Mức độ tin cậy và hữu ích của BCKT

của KTV cao hơn nhiều so với TNKT KTV tin rằng mình có thể và có khả năng thực hiện. (1) Tồn tại AEG đáng kể liên quan đến: (i) ngăn ngừa và phát hiện gian lận; (ii) trách nhiệm của KTV ghi chép lưu trữ hồ sơ, sổ sách kế toán; (iii) trong việc lựa chọn các thủ tục kiểm toán, (iv) đánh giá về sự phù hợp đối của hệ thống kiểm soát nội bộ và liệu KTV có khánh quan và không thiên lệch (2) Tồn tại AEG mức thấp hơn liên quan đến mức độ tin cậy và hữu ích của BCTC được kiểm toán. (3) Phát hiện trong nghiên cứu này cũng phù hợp với nghiên cứu của (Schelluch 1996; Best & cộng sự 2001; Fadzly & Ahmad 2004).

24 Nghiên cứu thực nghiệm:

Lin & Chen (2004) An Empirical Study of Audit ‘Expectation Gap’ in The People’s Republic of China

lập của

Trung Quốc Khảo sát sự xuất hiện AEG ở Trung Quốc liên quan đến: (i) Mục tiêu kiểm toán; (ii) TNKT của KTV; (iii) Tính độc KTV; (iv) TNKT đối với bên thứ ba (trách nhiệm pháp lý)

- Đối tượng khảo sát phân loại thành 3 nhóm: KTV, KHKT, người sử dụng BCKT (cổ đông, nhà đầu tư); (1) Phương pháp luận: Nghiên cứu mở rộng nghiên cứu của Schelluch (1996); Best & cộng sự. (2001) và Fadzly & Ahmad (2004) (2) Nghiên cứu định lượng: - Phân tích thống kê Mean Witney U - Đối tượng khảo sát phân loại thành 2 nhóm: KTV, người sử dụng BCKT (nhân viên ngân hàng, nhà đầu tư); - Bảng câu hỏi gồm 16 câu hỏi liên quan đến 3 nội dung chính + Trách nhiệm của KTV (7 câu hỏi) + Mức độ tin cậy của BCKT (5 câu hỏi) + Mức độ hữu ích của BCKT (4 câu hỏi); (1) Phương pháp luận: Kế thừa nghiên cứu Humphrey & cộng sự. (1993) và Porter (1993) (2) Nghiên cứu định lượng: - Phân tích thống kê phi tham số Mean Witney U - Đối tượng khảo sát gồm 2 nhóm (i) KTV, (ii) người có lợi ích liên quan (nhà đầu tư, nhân viên tín dụng, công chức nhà nước, nhà quản lý, nhà nghiên cứu…) - Bảng câu hỏi gồm 17 câu hỏi liên quan đến 4 nội dung chính (4 giải thiết) + Tồn tại khác biệt trong việc ghi nhận vai trò và lợi ích mang lại từ nghề nghiệp kiểm toán (7 câu hỏi) + Tồn tại AEG liên quan đến TNKT của KTV (5 câu hỏi) + Tồn tại khác biệt trong việc đánh giá tính độc lập của KTV (3 câu hỏi); + Không tồn tại trở ngại nào từ phía KTV và nhóm lợi ích liên quan đến việc tư do hóa dịch vụ kiểm toán công ở Trung Quốc (2 câu hỏi).

(1) Tồn tại AEG liên quan đến (i) mục tiêu kiểm toán, (ii) TNKT của KTV và (iii) TNKT đối với bên thứ ba liên quan đến các khía cạnh ngăn ngừa, phát hiện gian lận, sai sót và không tuân thủ pháp luật cũng như những bê bối tài chính của KHKT. Nguyên nhân do nhóm lợi ích có kỳ vọng lớn hơn so với KTV xuất phát từ bối cảnh Trung Quốc chuyển sang nền kinh tế định hướng thị trường, quy mô các doanh nghiệp nhà nước còn khá lớn. Vì vậy, nhà đầu tư, cổ đông kỳ vọng kiểm toán phải có chức năng giám sát hoạt động của doanh nghiệp; (2) AEG bắt nguồn từ hai yếu tố chính (i) kỳ vọng không hợp lý của người sử dụng BCKT và (ii) kết quả kiểm toán yếu kém; (3) KTV và nhóm lợi ích không thỏa mãn về tính độc lập của KTV hiện tại. (4) Hầu hết đều đồng thuận với nhận định kiểm toán có vai trò tích cực trong nền kinh tế Trung Quốc trong việc nâng cao tính trung thực và mức độ độ tin cậy BCTC.

187

Phụ lục 02: Trách nhiệm hiện hành theo luật và chuẩn mực hiện hành

STT

Trách nhiệm hiện hành của KTV

Luật và chuẩn mực quy định hiện hành

Trách nhiệm

3 Đưa ra ý kiến trong BCKT về việc liệu BCTC có được lập và trình bày trung thực và hợp lý, trên các khía cạnh trọng yếu

VSA200 - Đoạn 03 “Mục đích của kiểm toán BCTC là làm tăng độ tin cậy của người sử dụng đối với BCTC, thông qua việc KTV đưa ra ý kiến về việc liệu BCTC có được lập, trên các khía cạnh trọng yếu, phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày BCTC được áp dụng hay không. ……..”

VSA 570- Đoạn 23:

23-Trừ khi toàn bộ thành viên Ban quản trị đều là thành viên Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán (theo đoạn 13 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 260), KTV phải trao đổi với Ban quản trị đơn vị về các sự kiện hoặc điều kiện đã xác định là có thể dẫn đến nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán. Việc trao đổi với Ban quản trị phải bao gồm các nội dung sau:

5

Liệu các sự kiện hoặc điều kiện đó có tạo thành yếu tố không chắc chắn trọng yếu

Trao đổi với cấp quản lý phù hợp những nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục của khách hàng được kiểm toán (nghi ngờ về khả năng không tiếp tục hoạt động kinh doanh bình thường trong thời gian tối thiểu là 12 tháng).

(a) hay không;

Liệu việc sử dụng giả định hoạt động liên tục có phù hợp trong việc lập và trình

(b) bày BCTC hay không;

(c)

Các thuyết minh có liên quan trong BCTC có đầy đủ hay không.

VSA 570- Đoạn 18-20: Trường hợp KTV kết luận rằng việc sử dụng giả định hoạt động liên tục là phù hợp nhưng có yếu tố không chắc chắn trọng yếu, KTV phải xác định xem BCTC có đảm bảo các yêu cầu sau hay không:

(a) Trình bày đầy đủ các sự kiện hoặc điều kiện chủ yếu có thể dẫn đến nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán ……

6 Công bố trong BCKT những nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục của khách hàng được kiểm toán

(b) Trình bày rõ rằng có yếu tố không chắc chắn trọng yếu liên quan đến sự kiện hoặc điều kiện đó có thể dẫn đến nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán …..

Nếu BCTC của đơn vị đã trình bày đầy đủ, KTV phải đưa ra BCKT với ý kiến chấp

188

STT

Trách nhiệm hiện hành của KTV

Luật và chuẩn mực quy định hiện hành

Trách nhiệm

nhận toàn phần có đoạn “Vấn đề cần nhấn mạnh” trong BCKT……

Nếu BCTC của đơn vị không trình bày đầy đủ, KTV phải đưa ra ý kiến ngoại trừ hoặc ý kiến trái ngược…..

VSA240: Đoạn 10, 12, 31, 36

10- Mục tiêu của KTVvà doanh nghiệp kiểm toán là:

(a) Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong BCTC do gian lận;

9

(b) Thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về các rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận đã được đánh giá, thông qua việc thiết kế và thực hiện những biện pháp xử lý thích hợp;

Phát hiện việc biển thủ tài sản với giá trị lớn và mang tính trọng yếu do nhân viên thực hiện (trừ khi việc biển thủ được che đậy tinh vi).

trong quá trình kiểm toán.

12- KTV phải duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp trong suốt cuộc kiểm toán, phải nhận thức được khả năng có thể tồn tại sai sót trọng yếu do gian lận,

31- Ban Giám đốc có điều kiện thực hiện hành vi gian lận vì họ có khả năng làm sai lệch sổ kế toán và lập BCTC gian lận bằng cách khống chế kiểm soát mà dường như đang hoạt động tốt. Mặc dù mức độ rủi ro xảy ra việc Ban Giám đốc khống chế kiểm soát ở mỗi đơn vị là khác nhau, nhưng rủi ro này có thể tồn tại trong tất cả các đơn vị. Do việc khống chế kiểm soát xảy ra không thể đoán trước được nên đây là loại rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận và là rủi ro đáng kể.

10 Phát hiện việc biển thủ tài sản với giá trị lớn và mang tính trọng yếu do Ban giám đốc thực hiện (trừ khi việc biển thủ được che đậy tinh vi).

36-Nếu xác định được một sai sót, bất kể có trọng yếu hay không, mà KTV có lý do để tin rằng sai sót đó xuất phát từ gian lận hoặc có thể xuất phát từ gian lận và có sự tham gia của Ban Giám đốc (đặc biệt là lãnh đạo cấp cao), thì KTV phải xem xét lại đánh giá của mình về rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận và ảnh hưởng của sai sót đó tới nội dung, lịch trình, phạm vi của các thủ tục kiểm toán đối với rủi ro đã đánh giá. Khi xem xét lại độ tin cậy của các bằng chứng đã thu thập được trước đó, KTV cũng phải cân nhắc xem các tình huống hoặc điều kiện có biểu hiện hành vi thông đồng liên quan đến các nhân viên,

189

STT

Trách nhiệm hiện hành của KTV

Luật và chuẩn mực quy định hiện hành

Trách nhiệm

Ban Giám đốc hoặc các bên thứ ba hay không

VSA240: Đoạn 10, 12, 31 Như được trình bày ở trên, nếu có sự cố ý bóp méo số liệu trên BCTC thì sự bóp méo số liệu đó phải được KTV phát hiện khi lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán.

13 Phát hiện việc cố ý bóp méo thông tin được trình bày trong BCTC.

Đoạn 31 đặc biệt liên quan: Ban Giám đốc có điều kiện thực hiện hành vi gian lận vì họ có khả năng làm sai lệch sổ kế toán và lập BCTC gian lận bằng cách khống chế kiểm soát mà dường như đang hoạt động tốt…..

VSA240: Đoạn 43- Nếu xác định được hành vi gian lận hoặc nghi ngờ có hành vi gian lận thì KTV phải xác định trách nhiệm báo cáo về hành vi gian lận hoặc nghi ngờ có hành vi gian lận đó với bên thứ ba (nếu có). Mặc dù trách nhiệm bảo mật thông tin của khách hàng có thể không cho phép KTV thực hiện việc báo cáo đó nhưng trong một số trường hợp, trách nhiệm pháp lý của KTV có thể cao hơn trách nhiệm bảo mật đó

16 Báo cáo các phát hiện tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền việc biển thủ tài sản doBan giám đốc thực hiện.

A65: Trách nhiệm nghề nghiệp của KTV về bảo mật thông tin của khách hàng có thể không cho phép KTV báo cáo những gian lận cho các bên không phải là khách hàng. Tuy nhiên, trong một số trường hợp nhất định, theo yêu cầu của pháp luật hoặc các quy định có liên quan, KTV phải báo cáo về các gian lận với cơ quan quản lý và cơ quan pháp luật có liên quan.

A66: Tùy theo từng trường hợp cụ thể, KTV có thể phải xin ý kiến của chuyên gia tư vấn pháp luật để xác định sự cần thiết phải báo cáo về các gian lận với cơ quan quản lý, cơ quan pháp luật có liên quan để đảm bảo các bước công việc cần thiết đối với lợi ích công chúng trước ảnh hưởng của các gian lận đã phát hiện.)

VSA700: Đoạn 10, 11, 17

10- KTV phải đưa ra ý kiến kiểm toán về việc liệu BCTC có được lập phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày BCTC được áp dụng, trên các khía cạnh trọng yếu hay không

20 Công bố trong BCKT việc biển thủ tài sản do Ban giám đốc thực hiện.

11- Để đưa ra ý kiến kiểm toán về BCTC, KTV phải kết luận liệu KTV đã đạt được sự đảm bảo hợp lý về việc BCTC, xét trên phương diện tổng thể, có còn sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn hay không.

190

STT

Trách nhiệm hiện hành của KTV

Luật và chuẩn mực quy định hiện hành

Trách nhiệm

17- KTV phải đưa ra ý kiến kiểm toán không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần trong BCKT theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số705 trong các trường hợp:

(a) Dựa trên bằng chứng kiểm toán thu thập được, KTV kết luận rằng BCTC, xét trên

phương diện tổng thể, vẫn còn sai sót trọng yếu; hoặc

(b) KTV không thể thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để đưa ra kết luận

rằng BCTC, xét trên phương diện tổng thể, không còn sai sót trọng yếu.

9 (21)

21 Công bố trong BCKT việc cố ý bóp méo thông tin được trình bày trong BCTC.

Điều 25 Nghị định 105/2004/NĐ-CP và Khoản 6, Điều 35 Luật Kiểm toán độc lập: “Trong quá trình kiểm toán, nếu phát hiện đơn vị được kiểm toán có hiện tượng vi phạm pháp luật về tài chính, kế toán thì doanh nghiệp kiểm toán có nghĩa vụ thông báo với đơn vị được kiểm toán hoặc ghi ý kiến nhận xét vào BCKT”;

VSA 240 Đoạn 43

22 Báo cáo sự nghi ngờ tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền về hành vi biển thủ tài sản hoặc cố tình bóp méo BCTC

43-Nếu xác định được hành vi gian lận hoặc nghi ngờ có hành vi gian lận thì KTV phải xác định trách nhiệm báo cáo về hành vi gian lận hoặc nghi ngờ có hành vi gian lận đó với bên thứ ba (nếu có). Mặc dù trách nhiệm bảo mật thông tin của khách hàng có thể không cho phép KTV thực hiện việc báo cáo đó nhưng trong một số trường hợp, trách nhiệm pháp lý của KTV có thể cao hơn trách nhiệm bảo mật đó

VSA 250 Đoạn 11, 12, 13, 14

11- Trong quá trình tìm hiểu về đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị theo quy định tại đoạn 11 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 315, KTV phải thu thập những hiểu biết chung về:

(a) Khuôn khổ pháp luật và các quy định áp dụng cho đơn vị được kiểm toán cũng

23 Phát hiện các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC (ví dụ: hối lộ).

như ngành nghề và lĩnh vực mà đơn vị hoạt động;

(b) Đơn vị đã tuân thủ pháp luật và các quy định như thế nào (xem hướng dẫn tại

đoạn A7 Chuẩn mực này).

12- KTV phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về việc tuân thủ các điều

191

STT

Trách nhiệm hiện hành của KTV

Luật và chuẩn mực quy định hiện hành

Trách nhiệm

khoản của pháp luật và các quy định có ảnh hưởng trực tiếp đến việc xác định các số liệu và thuyết minh trọng yếu trong BCTC.

13- KTV phải thực hiện những thủ tục kiểm toán sau để xác định các hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định khác có thể ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC

14- Trong suốt cuộc kiểm toán, KTV phải luôn duy trì sự cảnh giác đối với khả năng các thủ tục kiểm toán khác được thực hiện có thể dẫn tới phát hiện hay nghi ngờ về hành vi không tuân thủ

VSA 250 Đoạn 25, 26, 27

25-Nếu KTV kết luận rằng hành vi không tuân thủ có ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC nhưng không được phản ánh đúng trong BCTC thì theo quy định tại đoạn 07 - 08 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 705, KTV phải đưa ra ý kiến kiểm toán dạng ngoại trừ hoặc ý kiến trái ngược về BCTC.

25 Công bố trong BCKT các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốcthực hiện có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC.

26-Nếu Ban Giám đốc hoặc Ban quản trị ngăn cản KTV thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để đánh giá xem liệu đã có, hoặc có thể có, hành vi không tuân thủ ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC hay không, KTV phải đưa ra ý kiến kiểm toán dạng ngoại trừ hoặc từ chối đưa ra ý kiến về BCTC do hạn chế phạm vi kiểm toán theo quy định tại Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 705.

27-Nếu KTV không thể xác định liệu có hành vi không tuân thủ xảy ra hay không do hạn chế phạm vi kiểm toán xuất phát từ hoàn cảnh thực tế hay do Ban Giám đốc hoặc Ban quản trị đặt ra, KTV phải đánh giá mức độ ảnh hưởng của vấn đề này đến ý kiến kiểm toán theo quy định tại Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 705.

VSA 250 Đoạn 28

27 Báo cáo các tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền các hành vi không tuân thủ pháp luật của khách hàng kiểm toán.

28-Nếu phát hiện có hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định, KTV phải có trách nhiệm báo cáo những hành vi này với các cơ quan Nhà nước có thẩm quyền, thông báo với đại diện chủ sở hữu của đơn vị được kiểm toán (Chủ tịch công ty, Hội đồng quản trị, Hội đồng thành viên và đại diện chủ sở hữu khác (nếu có) theo quy định của pháp luật) và các đối tượng bên ngoài đơn vị được kiểm toán (nếu có). Nếu nghi ngờ có hành vi không

192

STT

Trách nhiệm hiện hành của KTV

Luật và chuẩn mực quy định hiện hành

Trách nhiệm

tuân thủ pháp luật và các quy định, KTV phải thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung để làm rõ những nghi ngờ này, đồng thời phải xác định xem liệu KTV có trách nhiệm báo cáo về các nghi ngờ này với các cơ quan Nhà nước có thẩm quyền, thông báo với đại diện chủ sở hữu và các đối tượng bên ngoài đơn vị được kiểm toán hay không.

VSA 720 Đoạn 01, 06, 07, 08, 09, 10

01- Nếu không có yêu cầu cụ thể nào khác nêu trong hợp đồng kiểm toán thì KTV không phải đưa ra ý kiến về các thông tin khác và KTV cũng không có trách nhiệm phải xác định liệu các thông tin khác trong tài liệu có BCTC đã kiểm toán đã được trình bày đúng hay chưa. Tuy nhiên, KTV cần xem xét các thông tin khác này vì tính tin cậy của BCTC đã được kiểm toán có thể bị suy giảm do có thể tồn tại những điểm không nhất quán trọng yếu giữa BCTC đã được kiểm toán và các thông tin khác (xem hướng dẫn tại đoạn A1 Chuẩn mực này).

06- KTV phải xem xét các thông tin khác để xác định các điểm không nhất quán trọng yếu so với BCTC đã được kiểm toán (nếu có).

40

07- KTV phải thực hiện các biện pháp tiếp cận phù hợp với Ban Giám đốc hoặc Ban quản trị đơn vị được kiểm toán để có được các thông tin khác trước ngày lập BCKT. Nếu không thể thu thập các thông tin khác trước ngày lập BCKT thì KTV cần xem xét các thông tin khác ngay khi có thể.

Kiểm tra và công bố (trong BCKT) tính đáng tin cậy đối với các thông tin được trình bày trong báo cáo thường niên khôngnhất quántrọng yếu với các thông tin được trình bày trên BCTC của khách hàng kiểm toán.

Điểm không nhất quán trọng yếu

08- Khi xem xét các thông tin khác, nếu KTV phát hiện ra điểm không nhất quán trọng yếu thì KTV phải xác định xem liệu có cần sửa đổi BCTC đã được kiểm toán hoặc sửa đổi các thông tin khác hay không;

09. Nếu việc sửa đổi BCTC đã được kiểm toán là cần thiết nhưng Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán không chấp nhận sửa đổi thì KTV phải đưa ra ý kiến kiểm toán không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần theo quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 705.

10, Nếu việc sửa đổi các thông tin khác là cần thiết nhưng Ban Giám đốc đơn vị được

193

STT

Trách nhiệm hiện hành của KTV

Luật và chuẩn mực quy định hiện hành

Trách nhiệm

kiểm toán không chấp nhận sửa đổi thì KTV phải trao đổi vấn đề này với Ban quản trị (trừ khi tất cả thành viên Ban quản trị đều là thành viên Ban Giám đốc) theo quy định tại đoạn 13 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 260, và:

(a) Trình bày trong BCKT đoạn “Vấn đề khác” mô tả các điểm không nhất quán trọng yếu theo quy định tại đoạn 08 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 706; hoặc

(b) Không phát hành BCKT; hoặc

Khoản 5 Điều 14 Thông tư 183/2013/TT-BTC ngày 04/12/2013 về kiểm toán độc lập đối với các đơn vị có lợi ích công chúng:

42 Kiểm tra và chỉ công bố (trong BCKT) những trường hợp không tuân thủ các quy định quản trị công ty do Bộ Tài chính hoặc Ủy ban Chứng khoán ban hành khi khách hàng kiểm toán là các công ty niêm yết.

5. Trong quá trình kiểm toán, nếu phát hiện đơn vị được kiểm toán không tuân thủ pháp luật và các quy định liên quan đến lập và trình bày BCTC được kiểm toán thì phải thông báo bằng văn bản và kiến nghị đơn vị được kiểm toán có biện pháp ngăn ngừa, sửa chữa và xử lý sai phạm. Trường hợp đơn vị được kiểm toán không sửa chữa và xử lý sai phạm thì phải ghi ý kiến vào BCKT hoặc thư quản lý theo quy định của chuẩn mực kiểm toán. Sau khi phát hành BCKT, nếu nghi ngờ hoặc phát hiện đơn vị được kiểm toán có những sai phạm trọng yếu do không tuân thủ pháp luật và các quy định liên quan đến BCTC đã được kiểm toán thì phải thông báo bằng văn bản cho đơn vị được kiểm toán và người thứ ba theo quy định của chuẩn mực kiểm toán Việt Nam và thông báo cho cơ quan có thẩm quyền chấp thuận.

Khoản 4, Điều 68, Luật Kiểm toán độc lập; khoản 6, Điều 14 Thông tư 183/2013/TT- BTC; VSA 260: Đoạn 16d; VSA 315 Đoạn 15, 17

43 Kiểm tra và trao đổi Ban quản trị, Ban giám đốc về sự phù hợp đối với các thủ tục kiểm soát nhằm xác định hoặc quản lý rủi ro của khách hàng kiểm toán.

Khoản 4, Điều 68: KTV hành nghề và doanh nghiệp kiểm toán được chấp thuận phải thông báo cho Ban kiểm toán của đơn vị có lợi ích công chúng về những nội dung quan trọng phát hiện trong quá trình kiểm toán, đặc biệt là những yếu kém quan trọng trong kiểm soát nội bộ liên quan đến quá trình lập BCTC;

Khoản 6, Điều 14:

194

STT

Trách nhiệm hiện hành của KTV

Luật và chuẩn mực quy định hiện hành

Trách nhiệm

6. Thực hiện đầy đủ và kịp thời việc phát hành thư quản lý để thông báo cho đơn vị được kiểm toán về:

a) Những nội dung quan trọng phát hiện trong quá trình kiểm toán, đặc biệt là những khiếm khuyết nghiêm trọng trong kiểm soát nội bộ liên quan đến lập và trình bày BCTC;

b) Việc bị giới hạn phạm vi kiểm toán dẫn đến việc đưa ra ý kiến ngoại trừ trong BCKT mà giới hạn này có nguyên nhân từ khách hàng, đơn vị được kiểm toán;

c) Việc đơn vị được kiểm toán không đồng ý điều chỉnh các sai sót trọng yếu trong BCTC theo đề nghị của tổ chức kiểm toán dẫn đến việc đưa ra ý kiến ngoại trừ trong BCKT;

d) Những hành vi không tuân thủ pháp luật liên quan đến lập và trình bày BCTC có thể gây ra sai sót trọng yếu trong BCTC.

Đối với những nội dung quy định tại điểm d khoản này thì đồng thời phải thông báo bằng văn bản cho đại diện chủ sở hữu (Chủ tịch công ty, Hội đồng quản trị, Hội đồng thành viên và đại diện chủ sở hữu khác (nếu có)theo quy định của pháp luật).

VSA 260, Đoạn 16d Cácvấnđềkhác(nếucó)phátsinhtrongquátrìnhkiểmtoánmà theoxét đoáncủaKTV là quan trọngđối với việc giám sát quá trình lập và trình bày BCTCcủa đơnvị được kiểm toán (xem hướng dẫn tại đoạn A20 Chuẩn mực này).

VSA 315 Đoạn 15 KTV phải tìm hiểu liệu đơn vị đã có một quy trình để:

(a) Xác định rủi ro kinh doanh liên quan tới mục tiêu lập và trình bày BCTC;

(b) Ước tính mức độ của rủi ro;

(d) Quyết định các hành động thích hợp đối với các rủi ro đó

VSA 315 Đoạn 17: Nếu đơn vị chưa có một quy trình hoặc đã có quy trình nhưng chưa được chuẩn hóa, KTV phải trao đổi với Ban Giám đốc đơn vị liệu các rủi ro kinh doanh liên quan tới mục tiêu lập và trình bày BCTC đã được phát hiện hay chưa và được xử lý thế nào. KTV phải đánh giá liệu việc không có văn bản quy định quy trình đánh giá rủi ro

195

STT

Trách nhiệm hiện hành của KTV

Luật và chuẩn mực quy định hiện hành

Trách nhiệm

có phù hợp trong các trường hợp cụ thể hay không hoặc trường hợp không có văn bản quy định có cho thấy khiếm khuyết nghiêm trọng trong kiểm soát nội bộ của đơn vị hay không (xem hướng dẫn tại đoạn A80 Chuẩn mực này).

VSA 265 Đoạn 505. Mục tiêu của KTVvà doanh nghiệp kiểm toán là trao đổi một cách phù hợp với Ban quản trị và Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán về những khiếm khuyết trong kiểm soát nội bộ mà KTV đã phát hiện trong quá trình kiểm toán và theo xét đoán chuyên môn của KTV thì các vấn đề này là nghiêm trọng và cần sự lưu ý của Ban quản trị và Ban Giám đốc.

196

Phụ lục 03: Phiếu khảo sát

PHIẾU KHẢO SÁT

TRÁCH NHIỆM KTV ĐỘC LẬP TRONG KIỂM TOÁN BCTC TẠI VIỆT NAM

Kính chào quý Anh/Chị.

Tôi đang nghiên cứu về “Khoảng cách kỳ vọng đối với trách nhiệm KTV độc lập trong kiểm toán BCTC tại Việt Nam”. Nghiên cứu được thực

hiện nhằm mục đích xác định kỳ vọng của xã hội đối với trách nhiệm KTV độc lập trong kiểm toán BCTC và mức độ đáp ứng kỳ vọng của

KTV đối với xã hội. Nghiên cứu chỉ tìm hiểu quan điểm chứ không phải là kiến thức của quý Anh/Chị liên quan đến trách nhiệm của KTV, vì

vậy, nếu quý Anh/Chị nghĩ rằng mình không biết về kiểm toán, quý Anh/Chị vẫn có thể điền phiếu khảo sát này để đưa ra ý kiến của mình đối

với từng loại trách nhiệm của KTV. Kết quả trả lời của quý Anh/Chị sẽ đóng góp chính vào kết quả nghiên cứu.

Bảng câu hỏi khảo sát có hai phần:

- Phần 1: Khảo sát về trách nhiệm của KTV

- Phần 2: Thông tin cơ bản

Quý Anh/Chị vui lòng trả lời cả hai phần. Rất mong nhận được hồi âm của quý Anh/Chị. Kết quả trả lời của quý Anh/Chị sẽ được bảo mật và chỉ

sử dụng phục vụ cho mục đích nghiên cứu khoa học.

Trân trọng cám ơn sự hợp tác của quý Anh/Chị.

Quý Anh/Chị vui lòng cho biết thông tin:

Họ và tên:…………………………………………………………:Đơn vị công tác:………………………………………………………

Email:……………………………………………………………...:SĐT……………………………………………………………………

197

PHẦN 1: KHẢO SÁT VỀ TRÁCH NHIỆM KTV

Quý Anh/Chị vui lòng trả lời câu hỏi 1a, 1b và 2 ở bảng dưới bằng cách khoanh tròn con số tương ứng với mức độ mà mình đồng ý: Câu hỏi 1a: Quý Anh/Chị có nghĩ trách nhiệm được liệt kê trong bảng dưới là trách nhiệm đã được quy định hiện nay (luật, các chuẩn mực liên quan) có hay không hoặc không chắc chắn?

Câu hỏi 1b: Nếu qúy Anh/Chị lựa chọn “có” bằng cách khoanh tròn vào số “1” trong câu hỏi 1a, tiếp tục chọn câu trả lời phù hợp ở câu hỏi 1b, Anh/Chị nghĩ KTV thực hiện trách nhiệm này tốt ở mức độ nào bằng cách khoanh vào một số thích hợp.

Câu hỏi 2: Anh/Chị có nghĩ rằng, trách nhiệm được liệt kê trong bảng dưới là trách nhiệm KTV được yêu cầu PHẢI thực hiện (dù luật và chuẩn mực chưa có quy định) hay không hoặc không chắc chắn?

Một số từ viết tắt trong Phiếu khảo sát gồm: BCTC(BCTC), BCKT(BCKT),KTV(KTV).

Câu hỏi 1

TRÁCH NHIỆM KTV LÀ

S T T

Câu hỏi 1b: Nếu Anh/Chị lựa chọn “có” trong câu hỏi 1a thì Anh/Chị nghĩ KTV đã thực hiện trách nhiệm NHƯ THẾ NÀO?

Câu hỏi 2: Theo ý kiến Anh/Chi, KTV có NÊN thực hiện trách nhiệm này không (ngay cả khi luật, chuẩn mực chưa có quy định) ?

Câu hỏi 1a: Đây có phải là TRÁCH NHIỆM theo QUY ĐỊNH HIỆN HÀNH (luật, chuẩn mực liên quan)?

Có Không

Kém

Có Không

Tốt

Phù hợp

Không chắc chắn

1 Lập BCTC cho khách hàng kiểm toán.

Không thể đánh giá 4

2 Đảm bảo BCTC được kiểm toán chính xác hoàn toàn.

Đưa ra ý kiến trong BCKT về việc liệu BCTC có được lập và trình bày trung thực và hợp lý, trên các khía cạnh trọng yếu.

Đảm bảo tình hình tài chính của khách hàng kiểm toán là tốt, nếu ý kiến trong BCKT là chấp nhận toàn phần.

Trao đổi với cấp quản lý phù hợp những nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục của khách hàng được kiểm toán (nghi ngờ về khả năng không tiếp tục hoạt động kinh doanh bình thường trong thời gian tối thiểu là 12 tháng).

198

Câu hỏi 1

TRÁCH NHIỆM KTV LÀ

S T T

Câu hỏi 1b: Nếu Anh/Chị lựa chọn “có” trong câu hỏi 1a thì Anh/Chị nghĩ KTV đã thực hiện trách nhiệm NHƯ THẾ NÀO?

Câu hỏi 2: Theo ý kiến Anh/Chi, KTV có NÊN thực hiện trách nhiệm này không (ngay cả khi luật, chuẩn mực chưa có quy định) ?

Câu hỏi 1a: Đây có phải là TRÁCH NHIỆM theo QUY ĐỊNH HIỆN HÀNH (luật, chuẩn mực liên quan)?

Có Không

Kém

Có Không

Tốt

Phù hợp

Không chắc chắn

Không thể đánh giá

Công bố trong BCKT những nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục của khách hàng được kiểm toán. Đảm bảo khách hàng kiểm toán tuân thủ đầy đủ luật doanh nghiệp và các quy định liên quan. Báo cáo tới cơ quan chức năng có thẩm quyền việc không tuân thủ luật thuế và các quy định liên quan được phát hiện trong quá trình kiểm toán. Phát hiện việc biển thủ tài sản với giá trị lớn và mang tính trọng yếu do nhân viên thực hiện (trừ khi việc biển thủ được che đậy tinh vi). Phát hiện việc biển thủ tài sản với giá trị lớn và mang tính trọng yếu do Ban giám đốc thực hiện (trừ khi việc biển thủ được che đậy tinh vi). Phát hiện việc biển thủ tài sản với giá trị nhỏ (không trọng yếu) do nhân viên thực hiện. Phát hiện việc biển thủ tài sảnvới giá trị nhỏ (không trọng yếu) do Ban giám đốc.

13 Phát hiện việc cố ý bóp méo thông tin được trình bày trong BCTC.

Báo cáo các phát hiện tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền việc biển thủ tài sản với giá trị nhỏ (không trọng yếu) do nhân viên thực hiện. Báo cáo các phát hiện tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền việc biển thủ tài sản với giá trị lớn (trọng yếu) do nhân viên thực hiện.

199

Câu hỏi 1

TRÁCH NHIỆM KTV LÀ

S T T

Câu hỏi 1b: Nếu Anh/Chị lựa chọn “có” trong câu hỏi 1a thì Anh/Chị nghĩ KTV đã thực hiện trách nhiệm NHƯ THẾ NÀO?

Câu hỏi 2: Theo ý kiến Anh/Chi, KTV có NÊN thực hiện trách nhiệm này không (ngay cả khi luật, chuẩn mực chưa có quy định) ?

Câu hỏi 1a: Đây có phải là TRÁCH NHIỆM theo QUY ĐỊNH HIỆN HÀNH (luật, chuẩn mực liên quan)?

Có Không

Kém

Có Không

Tốt

Phù hợp

Không chắc chắn

Không thể đánh giá

Báo cáo các phát hiện tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền việc biển thủ tài sản doBan giám đốc thực hiện. Báo cáo các phát hiện tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền việc cố ý bóp méo thông tin được trình bày trong BCTC. Công bố trong BCKT việc biển thủ tài sản với giá trị nhỏ (không trọng yếu) do nhân viên thực hiện. Công bố trong BCKT việc biển thủ tài sản với giá trị lớn (mang tính trọng yếu) do nhân viên thực hiện.

20 Công bố trong BCKT việc biển thủ tài sản do Ban giám đốc thực hiện.

21 Công bố trong BCKT việc cố ý bóp méo thông tin được trình bày trong BCTC.

Báo cáo sự nghi ngờ tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền về hành vi biển thủ tài sản hoặc cố tình bóp méo BCTC. Phát hiện các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC (ví dụ: hối lộ). Phát hiện các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện nhưng không ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC (chẳng hạn vi phạm quy định an toàn lao động, vệ sinh, môi trường). Công bố trong BCKT các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốcthực hiện có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC.

200

Câu hỏi 1

TRÁCH NHIỆM KTV LÀ

S T T

Câu hỏi 1b: Nếu Anh/Chị lựa chọn “có” trong câu hỏi 1a thì Anh/Chị nghĩ KTV đã thực hiện trách nhiệm NHƯ THẾ NÀO?

Câu hỏi 2: Theo ý kiến Anh/Chi, KTV có NÊN thực hiện trách nhiệm này không (ngay cả khi luật, chuẩn mực chưa có quy định) ?

Câu hỏi 1a: Đây có phải là TRÁCH NHIỆM theo QUY ĐỊNH HIỆN HÀNH (luật, chuẩn mực liên quan)?

Có Không

Kém

Có Không

Tốt

Phù hợp

Không chắc chắn

Không thể đánh giá

Công bố trong BCKT các hành vi không tuân thủ pháp luật do Ban giám đốc thực hiện nhưng không có ảnh hưởng trực tiếp tới BCTC. Báo cáo các tới cơ quan nhà nước có thẩm quyền các hành vi không tuân thủ pháp luật của khách hàng kiểm toán. Kiểm tra và công bố (trong BCKT) tính đáng tin cậy của thông tin và số liệu phản ánh (chính sách việc làm, lương thưởng…) trong báo cáo thường niên hàng năm của công ty. Kiểm tra và công bố (trong BCKT) sự đầy đủ và hữu hiệu đối với hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng kiểm toán.

30 Kiểm tra và công bố (trong BCKT) về sự hữu hiệu của hệ thống máy tính 31 Kiểm tra và công bố (trong BCKT) về kết quả các hoạt động phi tài chính khác

1 1

2 2

3 3

1 1

2 2

3 3

4 4

1 1

2 2

3 3

Kiểm tra và công bố (trong BCKT) sự hữu hiệu và hiệu quả công việc quản lý và quản trị công ty của khách hàng kiểm toán.

33 Kiểm toán BCTC phát hành giữa niên độ. 34 Kiểm toán BCTC được phát hành hàng quý.

1 1

2 2

3 3

1 1

2 2

3 3

4 4

1 1

2 2

3 3

Kiểm tra và công bố (trong BCKT) tính đáng tin cậy của số liệu dự báo tài chính bao gồm cả số liệu trong báo cáo thường niên của khách hàng kiểm toán. Xem xét và công bố (trong BCKT) những tác động (tốt hoặc xấu) của khách hàng kiểm toán tới cộng đồng địa phương.

201

Câu hỏi 1

TRÁCH NHIỆM KTV LÀ

S T T

Câu hỏi 1b: Nếu Anh/Chị lựa chọn “có” trong câu hỏi 1a thì Anh/Chị nghĩ KTV đã thực hiện trách nhiệm NHƯ THẾ NÀO?

Câu hỏi 2: Theo ý kiến Anh/Chi, KTV có NÊN thực hiện trách nhiệm này không (ngay cả khi luật, chuẩn mực chưa có quy định) ?

Câu hỏi 1a: Đây có phải là TRÁCH NHIỆM theo QUY ĐỊNH HIỆN HÀNH (luật, chuẩn mực liên quan)?

Có Không

Kém

Có Không

Tốt

Phù hợp

Không chắc chắn

Không thể đánh giá

Xem xét và công bố (trong BCKT) những tác động (tốt hoặc xấu) của khách hàng kiểm toán tới môi trường xung quanh. Kiểm tra nhằm xác nhận các giao dịch kinh tế phát sinh với các bên liên quan của khách hàng kiểm toán. Kiểm tra và công bố (trong BCKT) tính đáng tin cậy của toàn bộ các thông tin được trình bày trong báo cáo thường niên của khách hàng kiểm toán. Kiểm tra và công bố (trong BCKT) những thông tin được trình bày trong báo cáo thường niên không nhất quán (mang tính trọng yếu) với các thông tin được trình bày trên BCTC của khách hàng kiểm toán. Kiểm tra và công bố (trong BCKT) việc tuân thủ tất cả các quy định về quản trị công ty do Bộ Tài chính hoặc Ủy ban chứng khoán ban hành, khi khách hàng kiểm toán là các công ty niêm yết, Kiểm tra và chỉ công bố (trong BCKT) những trường hợp không tuân thủ các quy định quản trị công ty do Bộ Tài chính hoặc Ủy ban Chứng khoán ban hành khi khách hàng kiểm toán là các công ty niêm yết, Kiểm tra và trao đổiBan quản trị về sự phù hợp đối với các thủ tục kiểm soát nhằm xác định hoặc quản lý rủi ro tài chính của khách hàng kiểm toán. Kiểm tra và công bố (trong BCKT) về sự phù hợp đối với các thủ tục xác định hoặc quản lý rủi ro của khách hàng kiểm toán. Kiểm tra và công bố (trong BCKT) về tính tin cậy của thông tin tài chính được công bố trên mạng internet của khách hàng kiểm toán.

202

PHẦN 2: THÔNG TIN CƠ BẢN

Đối với câu hỏi 2.2 và 2.3, quý Anh/Chị lưu ý phân biệt định nghĩa "ĐỌC" và "XEM LƯỚT QUA"

Quý Anh/Chị vui lòng khoanh tròn vào ô thích hợp

- "Xem lướt qua" có nghĩa là tìm hiểu sơ bộ BCTC hoặc BCKT. - "Đọc" có nghĩa là tìm hiểu hoặc tìm kiếm một số thông tin chi tiết trong

2.1. Công việc/vị trí hiện tại và trước đây của quý Anh/Chị:

BCTC hoặc BCKT phục vụ cho mục đích nào đó.

Quý Anh/Chị có thể khoanh tròn vào tất cả các ô thích hợp liên quan đến công việc/vị trí hiện tại và trước đây của mình.

2.2 Sự quan tâm của quý Anh/Chị đối với BCTC

Chức danh- nghề nghiệp

Vị trí hiện tại

Vị trí trong 3 năm trước

Vị trí hiện tại

Vị trí trong 3 năm trước

(a) Nếu quý Anh/Chị có BCTC, quý Anh/Chị có XEM LƯỚT QUA BCTC Không bao giờ

Tôi chưa bao giờ nhận BCTC

Thỉnh thoảng

Hiếm khi

Luôn luôn

Chủ phần hùn kiểm toán (người góp vốn)

KTV độc lập

(b) Nếu quý Anh/Chị có BCTC, quý Anh/Chị sẽ ĐỌCBCTC Thỉnh Không thoảng bao giờ

Hiếm khi

Luôn luôn

Tôi chưa bao giờ nhận BCTC

Thành viên Hội đồng quản trị

2.3 Sự quan tâm của quý Anh/Chị đối với BCKT

Thành viên Ban giám đốc

(c) Khi quý Anh/Chị xem lướt qua/đọc BCTC, quý Anh/Chị có XEM LƯỚT QUABCKT

Giám đốc bộ phận

Không bao giờ

Hiếm khi

Thỉnh thoảng

Luôn luôn

Tôi chưa bao giờ nhận được BCKT 0

Trưởng/phó phòng kế toán, tài chính

3 (d) Khi quý Anh/Chị xem lướt qua/đọc BCTC quý Anh/Chị ĐỌCBCKT

Nhân viên kế toán

Không bao giờ

Hiếm khi

Thỉnh thoảng

Luôn luôn

KTV nội bộ

Cổ đông (cá nhân hoặc tổ chức góp vốn) Quản lý ngân hàng, nhân viên tín dụng. Nhà phân tích tài chính Nhân viên tư vấn, môi giới chứng khoán Kế toán viên hành nghề Cán bộ, công chức thuộc cơ quan thuế, Thanh tra nhà nước, Kiểm toán nhà nước… Giảng viên môn kiểm toán Luật sư

Tôi chưa bao giờ nhận được BCKT 0

Phóng viên tài chính

Khác: ………………………………………………………………

203

Phụ lục 04: Kết quả kiểm định Chi - Square

1. Ảnh hưởng nghề nghiệp đến khoảng cách hợp lý

VAR00046 * VAR00012 Crosstab VAR00012 -1 0 1 Total VAR00046 Count 30 34 27 1 91 % within VAR00046 33.0% 37.4% 29.7% 100,0% % within VAR00012 22.1% 18.2% 20,6% 20,0% % of Total 6.6% 7.5% 5.9% 20,0% Count 30 57 29 2 116 % within VAR00046 25.9% 49.1% 25.0% 100,0% % within VAR00012 22.1% 30,5% 22.1% 25.6% % of Total 6.6% 12.6% 6.4% 25.6% Count 36 48 38 3 122 % within VAR00046 29.5% 39.3% 31.1% 100,0% % within VAR00012 26.5% 25.7% 29.0% 26.9% % of Total 7.9% 10,6% 8.4% 26.9% Count 40 48 37 4 125 % within VAR00046 32.0% 38.4% 29.6% 100,0% % within VAR00012 29.4% 25.7% 28.2% 27.5% % of Total 8.8% 10,6% 8.1% 27.5% Count 136 187 131 Total 454 % within VAR00046 30,0% 41.2% 28.9% 100,0% % within VAR00012 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 30,0% 41.2% 28.9% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) Pearson Chi-Square 6 .621 Likelihood Ratio 4.411a 4.366 6 .627 Linear-by-Linear Association .014 1 .906 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 26,26. VAR00046 * VAR00008 Crosstab VAR00008 -1 0 1 Total Count 30 36 25 VAR00046 1 91 % within VAR00046 33.0% 39.6% 27.5% 100,0% % within VAR00008 17.0% 22.2% 21.6% 20,0% % of Total 6.6% 7.9% 5.5% 20,0% Count 42 51 23 2 116 % within VAR00046 36.2% 44.0% 19.8% 100,0% % within VAR00008 23.9% 31.5% 19.8% 25.6% % of Total 9.3% 11.2% 5.1% 25.6% Count 49 36 37 3 122 % within VAR00046 40,2% 29.5% 30,3% 100,0% % within VAR00008 27.8% 22.2% 31.9% 26.9%

204

% of Total 10,8% 7.9% 8.1% 26.9% 4 Count 55 39 31 125 % within VAR00046 44.0% 31.2% 24.8% 100,0% % within VAR00008 31.2% 24.1% 26.7% 27.5% % of Total 12.1% 8.6% 6.8% 27.5% Count Total 176 162 116 454 % within VAR00046 38.8% 35.7% 25.6% 100,0% % within VAR00008 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 38.8% 35.7% 25.6% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) Pearson Chi-Square 6 .158 Likelihood Ratio 9.287a 9.302 6 .157 Linear-by-Linear Association .944 1 .331 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 23,25. VAR00046 * VAR00011 Crosstab VAR00011 -1 0 1 Total 1 VAR00046 Count 37 18 36 91 % within VAR00046 40,7% 19.8% 39.6% 100,0% % within VAR00011 25.0% 14.1% 20,2% 20,0% % of Total 8.1% 4.0% 7.9% 20,0% 2 Count 32 28 56 116 % within VAR00046 27.6% 24.1% 48.3% 100,0% % within VAR00011 21.6% 21.9% 31.5% 25.6% % of Total 7.0% 6.2% 12.3% 25.6% 3 Count 41 39 42 122 % within VAR00046 33.6% 32.0% 34.4% 100,0% % within VAR00011 27.7% 30,5% 23.6% 26.9% % of Total 9.0% 8.6% 9.3% 26.9% 4 Count 38 43 44 125 % within VAR00046 30,4% 34.4% 35.2% 100,0% % within VAR00011 25.7% 33.6% 24.7% 27.5% % of Total 8.4% 9.5% 9.7% 27.5% Total Count 148 128 178 454 % within VAR00046 32.6% 28.2% 39.2% 100,0% % within VAR00011 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 32.6% 28.2% 39.2% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) 6 Pearson Chi-Square .065 6 Likelihood Ratio 11.876a 11.842 .066 1 Linear-by-Linear Association 4.736 .030 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 25,66. VAR00046 * VAR00024

205

Crosstab VAR00024 -1 0 1 Total 35 31 25 91 Count VAR00046 1 38.5% 34.1% 27.5% 100,0% % within VAR00046 23.0% 19.6% 17.4% 20,0% % within VAR00024 7.7% 6.8% 5.5% 20,0% % of Total 28 53 35 116 Count 2 24.1% 45.7% 30,2% 100,0% % within VAR00046 18.4% 33.5% 24.3% 25.6% % within VAR00024 6.2% 11.7% 7.7% 25.6% % of Total 46 38 38 122 Count 3 37.7% 31.1% 31.1% 100,0% % within VAR00046 30,3% 24.1% 26.4% 26.9% % within VAR00024 10,1% 8.4% 8.4% 26.9% % of Total 43 36 46 125 Count 4 34.4% 28.8% 36.8% 100,0% % within VAR00046 28.3% 22.8% 31.9% 27.5% % within VAR00024 9.5% 7.9% 10,1% 27.5% % of Total 152 158 144 454 Count Total 33.5% 34.8% 31.7% 100,0% % within VAR00046 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % within VAR00024 33.5% 34.8% 31.7% 100,0% % of Total

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) .068 Pearson Chi-Square 6 .068 Likelihood Ratio 11.743a 11.731 6 .490 Linear-by-Linear Association .476 1 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 28,86. VAR00046 * VAR00014 Crosstab VAR00014 -1 0 1 Total 44 39 8 91 Count VAR00046 1 48.4% 42.9% 8.8% 100,0% % within VAR00046 23.4% 21.5% 9.4% 20,0% % within VAR00014 9.7% 8.6% 1.8% 20,0% % of Total 41 50 25 116 Count 2 35.3% 43.1% 21.6% 100,0% % within VAR00046 21.8% 27.6% 29.4% 25.6% % within VAR00014 9.0% 11.0% 5.5% 25.6% % of Total 54 39 29 122 Count 3 44.3% 32.0% 23.8% 100,0% % within VAR00046 28.7% 21.5% 34.1% 26.9% % within VAR00014 11.9% 8.6% 6.4% 26.9% % of Total 49 53 23 125 Count 4 39.2% 42.4% 18.4% 100,0% % within VAR00046 26.1% 29.3% 27.1% 27.5% % within VAR00014

206

% of Total 10,8% 11.7% 5.1% 27.5% Total Count 188 181 85 454 % within VAR00046 41.4% 39.9% 18.7% 100,0% % within VAR00014 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 41.4% 39.9% 18.7% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) Pearson Chi-Square 6 .061 Likelihood Ratio 12.054a 13.204 6 .040 Linear-by-Linear Association 1.742 1 .187 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 17,04. VAR00046 * VAR00026 Crosstab VAR00026 -1 0 1 Total 1 VAR00046 Count 41 23 27 91 % within VAR00046 45.1% 25.3% 29.7% 100,0% % within VAR00026 25.8% 14.2% 20,3% 20,0% % of Total 9.0% 5.1% 5.9% 20,0% 2 Count 33 55 28 116 % within VAR00046 28.4% 47.4% 24.1% 100,0% % within VAR00026 20,8% 34.0% 21.1% 25.6% % of Total 7.3% 12.1% 6.2% 25.6% 3 Count 42 42 38 122 % within VAR00046 34.4% 34.4% 31.1% 100,0% % within VAR00026 26.4% 25.9% 28.6% 26.9% % of Total 9.3% 9.3% 8.4% 26.9% 4 Count 43 42 40 125 % within VAR00046 34.4% 33.6% 32.0% 100,0% % within VAR00026 27.0% 25.9% 30,1% 27.5% % of Total 9.5% 9.3% 8.8% 27.5% Total Count 159 162 133 454 % within VAR00046 35.0% 35.7% 29.3% 100,0% % within VAR00026 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 35.0% 35.7% 29.3% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) Pearson Chi-Square 6 .043 Likelihood Ratio 13.028a 12.861 6 .045 Linear-by-Linear Association 1.168 1 .280 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 26,66. VAR00046 * VAR00015

207

Crosstab VAR00015 -1 0 1 Total Count 38 12 91 41 1 VAR00046 % within VAR00046 41.8% 13.2% 100,0% 45.1% % within VAR00015 21.5% 11.1% 20,0% 24.3% % of Total 8.4% 2.6% 20,0% 9.0% Count 52 30 116 34 2 % within VAR00046 44.8% 25.9% 100,0% 29.3% % within VAR00015 29.4% 27.8% 25.6% 20,1% % of Total 11.5% 6.6% 25.6% 7.5% Count 37 33 122 52 3 % within VAR00046 30,3% 27.0% 100,0% 42.6% % within VAR00015 20,9% 30,6% 26.9% 30,8% % of Total 8.1% 7.3% 26.9% 11.5% Count 50 33 125 42 4 % within VAR00046 40,0% 26.4% 100,0% 33.6% % within VAR00015 28.2% 30,6% 27.5% 24.9% % of Total 11.0% 7.3% 27.5% 9.3% Count 177 108 454 169 Total % within VAR00046 39.0% 23.8% 100,0% 37.2% % within VAR00015 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 39.0% 23.8% 100,0% 37.2%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) .032 Pearson Chi-Square 6 .022 Likelihood Ratio 13.833a 14.804 6 .096 Linear-by-Linear Association 2.768 1 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 21,65. VAR00046 * VAR00030 Crosstab VAR00030 -1 0 1 Total Count 36 26 91 29 1 VAR00046 % within VAR00046 39.6% 28.6% 100,0% 31.9% % within VAR00030 22.1% 24.1% 20,0% 15.8% % of Total 7.9% 5.7% 20,0% 6.4% Count 54 24 116 38 2 % within VAR00046 46.6% 20,7% 100,0% 32.8% % within VAR00030 33.1% 22.2% 25.6% 20,8% % of Total 11.9% 5.3% 25.6% 8.4% Count 37 30 122 55 3 % within VAR00046 30,3% 24.6% 100,0% 45.1% % within VAR00030 22.7% 27.8% 26.9% 30,1% % of Total 8.1% 6.6% 26.9% 12.1% Count 36 28 125 61 4 % within VAR00046 28.8% 22.4% 100,0% 48.8% % within VAR00030 22.1% 25.9% 27.5% 33.3%

208

% of Total 13.4% 7.9% 6.2% 27.5% Total Count 183 163 108 454 % within VAR00046 40,3% 35.9% 23.8% 100,0% % within VAR00030 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 40,3% 35.9% 23.8% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) Pearson Chi-Square 6 .025 Likelihood Ratio 14.468a 14.369 6 .026 Linear-by-Linear Association 5.214 1 .022 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 21,65. VAR00046 * VAR00018 Crosstab VAR00018 -1 0 1 Total 1 VAR00046 Count 45 25 21 91 % within VAR00046 49.5% 27.5% 23.1% 100,0% % within VAR00018 26.2% 16.4% 16.2% 20,0% % of Total 9.9% 5.5% 4.6% 20,0% 2 Count 44 48 24 116 % within VAR00046 37.9% 41.4% 20,7% 100,0% % within VAR00018 25.6% 31.6% 18.5% 25.6% % of Total 9.7% 10,6% 5.3% 25.6% 3 Count 34 35 53 122 % within VAR00046 27.9% 28.7% 43.4% 100,0% % within VAR00018 19.8% 23.0% 40,8% 26.9% % of Total 7.5% 7.7% 11.7% 26.9% 4 Count 49 44 32 125 % within VAR00046 39.2% 35.2% 25.6% 100,0% % within VAR00018 28.5% 28.9% 24.6% 27.5% % of Total 10,8% 9.7% 7.0% 27.5% Total Count 172 152 130 454 % within VAR00046 37.9% 33.5% 28.6% 100,0% % within VAR00018 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 37.9% 33.5% 28.6% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) Pearson Chi-Square 6 .001 Likelihood Ratio 23.874a 22.943 6 .001 Linear-by-Linear Association 3.452 1 .063 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 26,06. VAR00046 * VAR00045

209

Crosstab VAR00045 -1 0 1 Total Count 32 16 91 43 1 VAR00046 % within VAR00046 35.2% 17.6% 100,0% 47.3% % within VAR00045 18.6% 12.3% 20,0% 28.3% % of Total 7.0% 3.5% 20,0% 9.5% Count 53 21 116 42 2 % within VAR00046 45.7% 18.1% 100,0% 36.2% % within VAR00045 30,8% 16.2% 25.6% 27.6% % of Total 11.7% 4.6% 25.6% 9.3% Count 52 45 122 25 3 % within VAR00046 42.6% 36.9% 100,0% 20,5% % within VAR00045 30,2% 34.6% 26.9% 16.4% % of Total 11.5% 9.9% 26.9% 5.5% Count 35 48 125 42 4 % within VAR00046 28.0% 38.4% 100,0% 33.6% % within VAR00045 20,3% 36.9% 27.5% 27.6% % of Total 7.7% 10,6% 27.5% 9.3% Count 172 130 454 152 Total % within VAR00046 37.9% 28.6% 100,0% 33.5% % within VAR00045 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 37.9% 28.6% 100,0% 33.5%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) .000 Pearson Chi-Square 6 .000 Likelihood Ratio 32.989a 34.232 6 .000 Linear-by-Linear Association 15.773 1 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 26,06. VAR00046 * VAR00002 Crosstab VAR00002 -1 0 1 Total Count 20 15 91 56 1 VAR00046 % within VAR00046 22.0% 16.5% 100,0% 61.5% % within VAR00002 16.7% 10,9% 20,0% 28.6% % of Total 4.4% 3.3% 20,0% 12.3% Count 49 26 116 41 2 % within VAR00046 42.2% 22.4% 100,0% 35.3% % within VAR00002 40,8% 18.8% 25.6% 20,9% % of Total 10,8% 5.7% 25.6% 9.0% Count 25 49 122 48 3 % within VAR00046 20,5% 40,2% 100,0% 39.3% % within VAR00002 20,8% 35.5% 26.9% 24.5% % of Total 5.5% 10,8% 26.9% 10,6% Count 26 48 125 51 4 % within VAR00046 20,8% 38.4% 100,0% 40,8% % within VAR00002 21.7% 34.8% 27.5% 26.0%

210

% of Total 11.2% 5.7% 10,6% 27.5% Total Count 196 120 138 454 % within VAR00046 43.2% 26.4% 30,4% 100,0% % within VAR00002 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 43.2% 26.4% 30,4% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) Pearson Chi-Square 6 .000 Likelihood Ratio 38.804a 37.545 6 .000 Linear-by-Linear Association 13.301 1 .000 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 24,05. VAR00046 * VAR00004 Crosstab VAR00004 -1 0 1 Total 1 VAR00046 Count 53 27 11 91 % within VAR00046 58.2% 29.7% 12.1% 100,0% % within VAR00004 30,8% 16.3% 9.6% 20,1% % of Total 11.7% 6.0% 2.4% 20,1% 2 Count 25 56 35 116 % within VAR00046 21.6% 48.3% 30,2% 100,0% % within VAR00004 14.5% 33.7% 30,4% 25.6% % of Total 5.5% 12.4% 7.7% 25.6% 3 Count 56 31 35 122 % within VAR00046 45.9% 25.4% 28.7% 100,0% % within VAR00004 32.6% 18.7% 30,4% 26.9% % of Total 12.4% 6.8% 7.7% 26.9% 4 Count 38 52 34 124 % within VAR00046 30,6% 41.9% 27.4% 100,0% % within VAR00004 22.1% 31.3% 29.6% 27.4% % of Total 8.4% 11.5% 7.5% 27.4% Total Count 172 166 115 453 % within VAR00046 38.0% 36.6% 25.4% 100,0% % within VAR00004 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 38.0% 36.6% 25.4% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) Pearson Chi-Square 6 .000 Likelihood Ratio 40,610a 42.362 6 .000 Linear-by-Linear Association 6.959 1 .008 N of Valid Cases 453

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 23,10, VAR00046 * VAR00034

211

Crosstab VAR00034 -1 0 1 Total 38 40 12 Count VAR00046 1 90 42.2% 44.4% 13.3% % within VAR00046 100,0% 23.0% 23.1% 10,6% % within VAR00034 20,0% 8.4% 8.9% 2.7% % of Total 20,0% 48 58 10 Count 2 116 41.4% 50,0% 8.6% % within VAR00046 100,0% 29.1% 33.5% 8.8% % within VAR00034 25.7% 10,6% 12.9% 2.2% % of Total 25.7% 22 40 60 Count 3 122 18.0% 32.8% 49.2% % within VAR00046 100,0% 13.3% 23.1% 53.1% % within VAR00034 27.1% 4.9% 8.9% 13.3% % of Total 27.1% 57 35 31 Count 4 123 46.3% 28.5% 25.2% % within VAR00046 100,0% 34.5% 20,2% 27.4% % within VAR00034 27.3% 12.6% 7.8% 6.9% % of Total 27.3% 165 173 113 Count Total 451 36.6% 38.4% 25.1% % within VAR00046 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % within VAR00034 100,0% 36.6% 38.4% 25.1% % of Total 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) 6 Pearson Chi-Square .000 71.069a 72.406 6 Likelihood Ratio .000 6.028 1 Linear-by-Linear Association .014 451 N of Valid Cases

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 22,55. 2. Ảnh hưởng nghề nghiệp đến khoảng cách hoàn thiện chuẩn mực

VAR00046 * VAR00012 Crosstab VAR00012 -1 0 1 Total Count 30 34 27 1 VAR00046 91 % within VAR00046 33.0% 37.4% 29.7% 100,0% % within VAR00012 22.1% 18.2% 20,6% 20,0% % of Total 6.6% 7.5% 5.9% 20,0% Count 30 57 29 2 116 % within VAR00046 25.9% 49.1% 25.0% 100,0% % within VAR00012 22.1% 30,5% 22.1% 25.6% % of Total 6.6% 12.6% 6.4% 25.6% Count 36 48 38 3 122 % within VAR00046 29.5% 39.3% 31.1% 100,0% % within VAR00012 26.5% 25.7% 29.0% 26.9% % of Total 7.9% 10,6% 8.4% 26.9% Count 40 48 37 4 125

212

% within VAR00046 32.0% 38.4% 29.6% 100,0% % within VAR00012 29.4% 25.7% 28.2% 27.5% % of Total 8.8% 10,6% 8.1% 27.5% Total Count 136 187 131 454 % within VAR00046 30,0% 41.2% 28.9% 100,0% % within VAR00012 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 30,0% 41.2% 28.9% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) Pearson Chi-Square 6 .621 Likelihood Ratio 4.411a 4.366 6 .627 Linear-by-Linear Association .014 1 .906 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 26,26. VAR00046 * VAR00008 Crosstab VAR00008 -1 0 1 Total 1 VAR00046 Count 30 36 25 91 % within VAR00046 33.0% 39.6% 27.5% 100,0% % within VAR00008 17.0% 22.2% 21.6% 20,0% % of Total 6.6% 7.9% 5.5% 20,0% 2 Count 42 51 23 116 % within VAR00046 36.2% 44.0% 19.8% 100,0% % within VAR00008 23.9% 31.5% 19.8% 25.6% % of Total 9.3% 11.2% 5.1% 25.6% 3 Count 49 36 37 122 % within VAR00046 40,2% 29.5% 30,3% 100,0% % within VAR00008 27.8% 22.2% 31.9% 26.9% % of Total 10,8% 7.9% 8.1% 26.9% 4 Count 55 39 31 125 % within VAR00046 44.0% 31.2% 24.8% 100,0% % within VAR00008 31.2% 24.1% 26.7% 27.5% % of Total 12.1% 8.6% 6.8% 27.5% Total Count 176 162 116 454 % within VAR00046 38.8% 35.7% 25.6% 100,0% % within VAR00008 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 38.8% 35.7% 25.6% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) Pearson Chi-Square 6 .158 Likelihood Ratio 9.287a 9.302 6 .157 Linear-by-Linear Association .944 1 .331 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 23,25. VAR00046 * VAR00011 Crosstab

213

VAR00011 -1 0 1 Total 1 VAR00046 Count 36 18 91 37 % within VAR00046 39.6% 19.8% 100,0% 40,7% % within VAR00011 20,2% 14.1% 20,0% 25.0% % of Total 7.9% 4.0% 20,0% 8.1% 2 Count 56 28 116 32 % within VAR00046 48.3% 24.1% 100,0% 27.6% % within VAR00011 31.5% 21.9% 25.6% 21.6% % of Total 12.3% 6.2% 25.6% 7.0% 3 Count 42 39 122 41 % within VAR00046 34.4% 32.0% 100,0% 33.6% % within VAR00011 23.6% 30,5% 26.9% 27.7% % of Total 9.3% 8.6% 26.9% 9.0% 4 Count 44 43 125 38 % within VAR00046 35.2% 34.4% 100,0% 30,4% % within VAR00011 24.7% 33.6% 27.5% 25.7% % of Total 9.7% 9.5% 27.5% 8.4% Total Count 178 128 454 148 % within VAR00046 39.2% 28.2% 100,0% 32.6% % within VAR00011 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 39.2% 28.2% 100,0% 32.6%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) .065 Pearson Chi-Square 6 .066 Likelihood Ratio 11.876a 11.842 6 .030 Linear-by-Linear Association 4.736 1 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 25,66. VAR00046 * VAR00024 Crosstab VAR00024 -1 0 1 Total 1 VAR00046 Count 31 25 91 35 % within VAR00046 34.1% 27.5% 100,0% 38.5% % within VAR00024 19.6% 17.4% 20,0% 23.0% % of Total 6.8% 5.5% 20,0% 7.7% 2 Count 53 35 116 28 % within VAR00046 45.7% 30,2% 100,0% 24.1% % within VAR00024 33.5% 24.3% 25.6% 18.4% % of Total 11.7% 7.7% 25.6% 6.2% 3 Count 38 38 122 46 % within VAR00046 31.1% 31.1% 100,0% 37.7% % within VAR00024 24.1% 26.4% 26.9% 30,3% % of Total 8.4% 8.4% 26.9% 10,1% 4 Count 36 46 125 43 % within VAR00046 28.8% 36.8% 100,0% 34.4% % within VAR00024 22.8% 31.9% 27.5% 28.3% % of Total 7.9% 10,1% 27.5% 9.5%

214

Total Count 152 158 144 454 % within VAR00046 33.5% 34.8% 31.7% 100,0% % within VAR00024 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 33.5% 34.8% 31.7% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) Pearson Chi-Square 6 .068 Likelihood Ratio 11.743a 11.731 6 .068 Linear-by-Linear Association .476 1 .490 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 28,86. VAR00046 * VAR00014 Crosstab VAR00014 -1 0 1 Total 1 VAR00046 Count 44 39 8 91 % within VAR00046 48.4% 42.9% 8.8% 100,0% % within VAR00014 23.4% 21.5% 9.4% 20,0% % of Total 9.7% 8.6% 1.8% 20,0% 2 Count 41 50 25 116 % within VAR00046 35.3% 43.1% 21.6% 100,0% % within VAR00014 21.8% 27.6% 29.4% 25.6% % of Total 9.0% 11.0% 5.5% 25.6% 3 Count 54 39 29 122 % within VAR00046 44.3% 32.0% 23.8% 100,0% % within VAR00014 28.7% 21.5% 34.1% 26.9% % of Total 11.9% 8.6% 6.4% 26.9% 4 Count 49 53 23 125 % within VAR00046 39.2% 42.4% 18.4% 100,0% % within VAR00014 26.1% 29.3% 27.1% 27.5% % of Total 10,8% 11.7% 5.1% 27.5% Total Count 188 181 85 454 % within VAR00046 41.4% 39.9% 18.7% 100,0% % within VAR00014 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 41.4% 39.9% 18.7% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) Pearson Chi-Square 6 .061 Likelihood Ratio 12.054a 13.204 6 .040 Linear-by-Linear Association 1.742 1 .187 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 17,04. VAR00046 * VAR00026

Crosstab

215

VAR00026 -1 0 1 Total 1 VAR00046 Count 23 27 91 41 % within VAR00046 25.3% 29.7% 100,0% 45.1% % within VAR00026 14.2% 20,3% 20,0% 25.8% % of Total 5.1% 5.9% 20,0% 9.0% 2 Count 55 28 116 33 % within VAR00046 47.4% 24.1% 100,0% 28.4% % within VAR00026 34.0% 21.1% 25.6% 20,8% % of Total 12.1% 6.2% 25.6% 7.3% 3 Count 42 38 122 42 % within VAR00046 34.4% 31.1% 100,0% 34.4% % within VAR00026 25.9% 28.6% 26.9% 26.4% % of Total 9.3% 8.4% 26.9% 9.3% 4 Count 42 40 125 43 % within VAR00046 33.6% 32.0% 100,0% 34.4% % within VAR00026 25.9% 30,1% 27.5% 27.0% % of Total 9.3% 8.8% 27.5% 9.5% Total Count 162 133 454 159 % within VAR00046 35.7% 29.3% 100,0% 35.0% % within VAR00026 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 35.7% 29.3% 100,0% 35.0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) .043 Pearson Chi-Square 6 .045 Likelihood Ratio 13.028a 12.861 6 .280 Linear-by-Linear Association 1.168 1 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 26,66. VAR00046 * VAR00015 Crosstab VAR00015 -1 0 1 Total 1 VAR00046 Count 38 12 91 41 % within VAR00046 41.8% 13.2% 100,0% 45.1% % within VAR00015 21.5% 11.1% 20,0% 24.3% % of Total 8.4% 2.6% 20,0% 9.0% 2 Count 52 30 116 34 % within VAR00046 44.8% 25.9% 100,0% 29.3% % within VAR00015 29.4% 27.8% 25.6% 20,1% % of Total 11.5% 6.6% 25.6% 7.5% 3 Count 37 33 122 52 % within VAR00046 30,3% 27.0% 100,0% 42.6% % within VAR00015 20,9% 30,6% 26.9% 30,8% % of Total 8.1% 7.3% 26.9% 11.5% 4 Count 50 33 125 42 % within VAR00046 40,0% 26.4% 100,0% 33.6% % within VAR00015 28.2% 30,6% 27.5% 24.9% % of Total 11.0% 7.3% 27.5% 9.3%

216

Total Count 169 177 108 454 % within VAR00046 37.2% 39.0% 23.8% 100,0% % within VAR00015 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 37.2% 39.0% 23.8% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) Pearson Chi-Square 6 .032 Likelihood Ratio 13.833a 14.804 6 .022 Linear-by-Linear Association 2.768 1 .096 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 21,65. VAR00046 * VAR00030 Crosstab VAR00030 -1 0 1 Total 1 VAR00046 Count 29 36 26 91 % within VAR00046 31.9% 39.6% 28.6% 100,0% % within VAR00030 15.8% 22.1% 24.1% 20,0% % of Total 6.4% 7.9% 5.7% 20,0% 2 Count 38 54 24 116 % within VAR00046 32.8% 46.6% 20,7% 100,0% % within VAR00030 20,8% 33.1% 22.2% 25.6% % of Total 8.4% 11.9% 5.3% 25.6% 3 Count 55 37 30 122 % within VAR00046 45.1% 30,3% 24.6% 100,0% % within VAR00030 30,1% 22.7% 27.8% 26.9% % of Total 12.1% 8.1% 6.6% 26.9% 4 Count 61 36 28 125 % within VAR00046 48.8% 28.8% 22.4% 100,0% % within VAR00030 33.3% 22.1% 25.9% 27.5% % of Total 13.4% 7.9% 6.2% 27.5% Total Count 183 163 108 454 % within VAR00046 40,3% 35.9% 23.8% 100,0% % within VAR00030 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 40,3% 35.9% 23.8% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) Pearson Chi-Square 6 .025 Likelihood Ratio 14.468a 14.369 6 .026 Linear-by-Linear Association 5.214 1 .022 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 21,65. VAR00046 * VAR00018 Crosstab VAR00018 -1 0 1 Total 1 Count VAR00046 45 25 21 91

217

% within VAR00046 49.5% 27.5% 23.1% 100,0% % within VAR00018 26.2% 16.4% 16.2% 20,0% % of Total 9.9% 5.5% 4.6% 20,0% 2 Count 44 48 24 116 % within VAR00046 37.9% 41.4% 20,7% 100,0% % within VAR00018 25.6% 31.6% 18.5% 25.6% % of Total 9.7% 10,6% 5.3% 25.6% 3 Count 34 35 53 122 % within VAR00046 27.9% 28.7% 43.4% 100,0% % within VAR00018 19.8% 23.0% 40,8% 26.9% % of Total 7.5% 7.7% 11.7% 26.9% 4 Count 49 44 32 125 % within VAR00046 39.2% 35.2% 25.6% 100,0% % within VAR00018 28.5% 28.9% 24.6% 27.5% % of Total 10,8% 9.7% 7.0% 27.5% Total Count 172 152 130 454 % within VAR00046 37.9% 33.5% 28.6% 100,0% % within VAR00018 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 37.9% 33.5% 28.6% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) .001 Pearson Chi-Square 6 .001 Likelihood Ratio 23.874a 22.943 6 .063 Linear-by-Linear Association 3.452 1 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 26,06. VAR00046 * VAR00045 Crosstab VAR00045 -1 0 1 Total 1 VAR00046 Count 43 32 16 91 % within VAR00046 47.3% 35.2% 17.6% 100,0% % within VAR00045 28.3% 18.6% 12.3% 20,0% % of Total 9.5% 7.0% 3.5% 20,0% 2 Count 42 53 21 116 % within VAR00046 36.2% 45.7% 18.1% 100,0% % within VAR00045 27.6% 30,8% 16.2% 25.6% % of Total 9.3% 11.7% 4.6% 25.6% 3 Count 25 52 45 122 % within VAR00046 20,5% 42.6% 36.9% 100,0% % within VAR00045 16.4% 30,2% 34.6% 26.9% % of Total 5.5% 11.5% 9.9% 26.9% 4 Count 42 35 48 125 % within VAR00046 33.6% 28.0% 38.4% 100,0% % within VAR00045 27.6% 20,3% 36.9% 27.5% % of Total 9.3% 7.7% 10,6% 27.5% Total Count 152 172 130 454 % within VAR00046 33.5% 37.9% 28.6% 100,0% % within VAR00045 100,0% 100,0% 100,0% 100,0%

218

Crosstab VAR00045 -1 0 1 Total Count 43 32 16 91 VAR00046 1 % within VAR00046 47.3% 35.2% 17.6% 100,0% % within VAR00045 28.3% 18.6% 12.3% 20,0% % of Total 9.5% 7.0% 3.5% 20,0% Count 42 53 21 116 2 % within VAR00046 36.2% 45.7% 18.1% 100,0% % within VAR00045 27.6% 30,8% 16.2% 25.6% % of Total 9.3% 11.7% 4.6% 25.6% Count 25 52 45 122 3 % within VAR00046 20,5% 42.6% 36.9% 100,0% % within VAR00045 16.4% 30,2% 34.6% 26.9% % of Total 5.5% 11.5% 9.9% 26.9% Count 42 35 48 125 4 % within VAR00046 33.6% 28.0% 38.4% 100,0% % within VAR00045 27.6% 20,3% 36.9% 27.5% % of Total 9.3% 7.7% 10,6% 27.5% Count 152 172 130 454 Total % within VAR00046 33.5% 37.9% 28.6% 100,0% % within VAR00045 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 33.5% 37.9% 28.6% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) .000 Pearson Chi-Square 6 .000 Likelihood Ratio 32.989a 34.232 6 .000 Linear-by-Linear Association 15.773 1 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 26,06. VAR00046 * VAR00002 Crosstab VAR00002 -1 0 1 Total Count 56 20 15 91 VAR00046 1 % within VAR00046 61.5% 22.0% 16.5% 100,0% % within VAR00002 28.6% 16.7% 10,9% 20,0% % of Total 12.3% 4.4% 3.3% 20,0% Count 41 49 26 116 2 % within VAR00046 35.3% 42.2% 22.4% 100,0% % within VAR00002 20,9% 40,8% 18.8% 25.6% % of Total 9.0% 10,8% 5.7% 25.6% Count 48 25 49 122 3 % within VAR00046 39.3% 20,5% 40,2% 100,0% % within VAR00002 24.5% 20,8% 35.5% 26.9% % of Total 10,6% 5.5% 10,8% 26.9% Count 51 26 48 125 4 % within VAR00046 40,8% 20,8% 38.4% 100,0%

219

% within VAR00002 26.0% 21.7% 34.8% 27.5% % of Total 11.2% 5.7% 10,6% 27.5% Total Count 196 120 138 454 % within VAR00046 43.2% 26.4% 30,4% 100,0% % within VAR00002 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 43.2% 26.4% 30,4% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) Pearson Chi-Square 6 .000 Likelihood Ratio 38.804a 37.545 6 .000 Linear-by-Linear Association 13.301 1 .000 N of Valid Cases 454

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) Pearson Chi-Square 6 .000 Likelihood Ratio 40,610a 42.362 6 .000 Linear-by-Linear Association 6.959 1 .008 N of Valid Cases 453

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 23,10,

220

Notes

VAR00046 * VAR00032 Crosstab VAR00032 -1 0 1 Total Count 27 30 34 VAR00046 1 91 % within VAR00046 29.7% 33.0% 37.4% 100,0% % within VAR00032 22.1% 19.0% 19.5% 20,0% % of Total 5.9% 6.6% 7.5% 20,0% Count 31 50 35 2 116 % within VAR00046 26.7% 43.1% 30,2% 100,0% % within VAR00032 25.4% 31.6% 20,1% 25.6% % of Total 6.8% 11.0% 7.7% 25.6% Count 28 38 56 3 122 % within VAR00046 23.0% 31.1% 45.9% 100,0% % within VAR00032 23.0% 24.1% 32.2% 26.9% % of Total 6.2% 8.4% 12.3% 26.9% Count 36 40 49 4 125 % within VAR00046 28.8% 32.0% 39.2% 100,0% % within VAR00032 29.5% 25.3% 28.2% 27.5% % of Total 7.9% 8.8% 10,8% 27.5% Count 122 158 174 Total 454 % within VAR00046 26.9% 34.8% 38.3% 100,0% % within VAR00032 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 26.9% 34.8% 38.3% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) Pearson Chi-Square 6 .227 Likelihood Ratio 8.158a 8.096 6 .231 Linear-by-Linear Association .636 1 .425 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 24,45. VAR00046 * VAR00041 Crosstab VAR00041 -1 0 1 Total Count 19 37 35 VAR00046 1 91 % within VAR00046 20,9% 40,7% 38.5% 100,0% % within VAR00041 19.8% 22.0% 18.4% 20,0% % of Total 4.2% 8.1% 7.7% 20,0% Count 27 50 39 2 116 % within VAR00046 23.3% 43.1% 33.6% 100,0% % within VAR00041 28.1% 29.8% 20,5% 25.6% % of Total 5.9% 11.0% 8.6% 25.6% Count 20 42 60 3 122 % within VAR00046 16.4% 34.4% 49.2% 100,0%

221

% within VAR00041 20,8% 25.0% 31.6% 26.9% % of Total 4.4% 9.3% 13.2% 26.9% 4 Count 30 39 56 125 % within VAR00046 24.0% 31.2% 44.8% 100,0% % within VAR00041 31.2% 23.2% 29.5% 27.5% % of Total 6.6% 8.6% 12.3% 27.5% Count Total 96 168 190 454 % within VAR00046 21.1% 37.0% 41.9% 100,0% % within VAR00041 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 21.1% 37.0% 41.9% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) Pearson Chi-Square 6 .183 Likelihood Ratio 8.842a 8.978 6 .175 Linear-by-Linear Association 1.001 1 .317 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 19,24. VAR00046 * VAR00038 Crosstab VAR00038 -1 0 1 Total 1 VAR00046 Count 7 61 23 91 % within VAR00046 7.7% 67.0% 25.3% 100,0% % within VAR00038 8.9% 23.8% 19.3% 20,0% % of Total 1.5% 13.4% 5.1% 20,0% 2 Count 23 56 37 116 % within VAR00046 19.8% 48.3% 31.9% 100,0% % within VAR00038 29.1% 21.9% 31.1% 25.6% % of Total 5.1% 12.3% 8.1% 25.6% 3 Count 22 67 33 122 % within VAR00046 18.0% 54.9% 27.0% 100,0% % within VAR00038 27.8% 26.2% 27.7% 26.9% % of Total 4.8% 14.8% 7.3% 26.9% 4 Count 27 72 26 125 % within VAR00046 21.6% 57.6% 20,8% 100,0% % within VAR00038 34.2% 28.1% 21.8% 27.5% % of Total 5.9% 15.9% 5.7% 27.5% Total Count 79 256 119 454 % within VAR00046 17.4% 56.4% 26.2% 100,0% % within VAR00038 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 17.4% 56.4% 26.2% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) 6 Pearson Chi-Square .047 6 Likelihood Ratio 12.768a 13.951 .030 1 Linear-by-Linear Association 2.576 .109 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 15,83.

222

VAR00046 * VAR00017 Crosstab VAR00017 -1 0 1 Total VAR00046 Count 31 35 25 1 91 % within VAR00046 34.1% 38.5% 27.5% 100,0% % within VAR00017 21.5% 21.2% 17.2% 20,0% % of Total 6.8% 7.7% 5.5% 20,0% Count 31 50 35 2 116 % within VAR00046 26.7% 43.1% 30,2% 100,0% % within VAR00017 21.5% 30,3% 24.1% 25.6% % of Total 6.8% 11.0% 7.7% 25.6% Count 40 30 52 3 122 % within VAR00046 32.8% 24.6% 42.6% 100,0% % within VAR00017 27.8% 18.2% 35.9% 26.9% % of Total 8.8% 6.6% 11.5% 26.9% Count 42 50 33 4 125 % within VAR00046 33.6% 40,0% 26.4% 100,0% % within VAR00017 29.2% 30,3% 22.8% 27.5% % of Total 9.3% 11.0% 7.3% 27.5% Count 144 165 145 Total 454 % within VAR00046 31.7% 36.3% 31.9% 100,0% % within VAR00017 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 31.7% 36.3% 31.9% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) Pearson Chi-Square 6 .028 Likelihood Ratio 14.164a 14.399 6 .025 Linear-by-Linear Association .001 1 .973 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 28,86. VAR00046 * VAR00028 Crosstab VAR00028 -1 0 1 Total Count 17 30 44 VAR00046 1 91 % within VAR00046 18.7% 33.0% 48.4% 100,0% % within VAR00028 21.5% 21.9% 18.5% 20,0% % of Total 3.7% 6.6% 9.7% 20,0% Count 23 41 52 2 116 % within VAR00046 19.8% 35.3% 44.8% 100,0% % within VAR00028 29.1% 29.9% 21.8% 25.6% % of Total 5.1% 9.0% 11.5% 25.6% Count 13 35 74 3 122 % within VAR00046 10,7% 28.7% 60,7% 100,0% % within VAR00028 16.5% 25.5% 31.1% 26.9%

223

% of Total 2.9% 7.7% 16.3% 26.9% 4 Count 26 31 68 125 % within VAR00046 20,8% 24.8% 54.4% 100,0% % within VAR00028 32.9% 22.6% 28.6% 27.5% % of Total 5.7% 6.8% 15.0% 27.5% Count Total 79 137 238 454 % within VAR00046 17.4% 30,2% 52.4% 100,0% % within VAR00028 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 17.4% 30,2% 52.4% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) Pearson Chi-Square 6 .113 Likelihood Ratio 10,282a 10,746 6 .097 Linear-by-Linear Association 1.234 1 .267 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 15,83. VAR00046 * VAR00031 Crosstab VAR00031 -1 0 1 Total 1 VAR00046 Count 21 37 33 91 % within VAR00046 23.1% 40,7% 36.3% 100,0% % within VAR00031 17.1% 21.0% 21.6% 20,1% % of Total 4.6% 8.2% 7.3% 20,1% 2 Count 31 37 48 116 % within VAR00046 26.7% 31.9% 41.4% 100,0% % within VAR00031 25.2% 21.0% 31.4% 25.7% % of Total 6.9% 8.2% 10,6% 25.7% 3 Count 27 60 35 122 % within VAR00046 22.1% 49.2% 28.7% 100,0% % within VAR00031 22.0% 34.1% 22.9% 27.0% % of Total 6.0% 13.3% 7.7% 27.0% 4 Count 44 42 37 123 % within VAR00046 35.8% 34.1% 30,1% 100,0% % within VAR00031 35.8% 23.9% 24.2% 27.2% % of Total 9.7% 9.3% 8.2% 27.2% Total Count 123 176 153 452 % within VAR00046 27.2% 38.9% 33.8% 100,0% % within VAR00031 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 27.2% 38.9% 33.8% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) 6 Pearson Chi-Square .028 6 Likelihood Ratio 14.186a 13.809 .032 1 Linear-by-Linear Association 1.092 .296 N of Valid Cases 452

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 24,76. VAR00046 * VAR00019

224

Crosstab VAR00019 -1 0 1 Total 29 27 35 91 Count VAR00046 1 31.9% 29.7% 38.5% 100,0% % within VAR00046 26.6% 18.9% 17.3% 20,0% % within VAR00019 6.4% 5.9% 7.7% 20,0% % of Total 26 40 50 116 Count 2 22.4% 34.5% 43.1% 100,0% % within VAR00046 23.9% 28.0% 24.8% 25.6% % within VAR00019 5.7% 8.8% 11.0% 25.6% % of Total 18 34 70 122 Count 3 14.8% 27.9% 57.4% 100,0% % within VAR00046 16.5% 23.8% 34.7% 26.9% % within VAR00019 4.0% 7.5% 15.4% 26.9% % of Total 36 42 47 125 Count 4 28.8% 33.6% 37.6% 100,0% % within VAR00046 33.0% 29.4% 23.3% 27.5% % within VAR00019 7.9% 9.3% 10,4% 27.5% % of Total 109 143 202 454 Count Total 24.0% 31.5% 44.5% 100,0% % within VAR00046 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % within VAR00019 24.0% 31.5% 44.5% 100,0% % of Total

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) .015 Pearson Chi-Square 6 .014 Likelihood Ratio 15.803a 15.949 6 .575 Linear-by-Linear Association .314 1 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 21,85. VAR00046 * VAR00044 Crosstab VAR00044 -1 0 1 Total 31 26 34 91 Count VAR00046 1 34.1% 28.6% 37.4% 100,0% % within VAR00046 30,7% 17.9% 16.4% 20,1% % within VAR00044 6.8% 5.7% 7.5% 20,1% % of Total 22 43 51 116 Count 2 19.0% 37.1% 44.0% 100,0% % within VAR00046 21.8% 29.7% 24.6% 25.6% % within VAR00044 4.9% 9.5% 11.3% 25.6% % of Total 17 36 68 121 Count 3 14.0% 29.8% 56.2% 100,0% % within VAR00046 16.8% 24.8% 32.9% 26.7% % within VAR00044 3.8% 7.9% 15.0% 26.7% % of Total 31 40 54 125 Count 4 24.8% 32.0% 43.2% 100,0% % within VAR00046 30,7% 27.6% 26.1% 27.6% % within VAR00044

225

% of Total 6.8% 8.8% 11.9% 27.6% Total Count 101 145 207 453 % within VAR00046 22.3% 32.0% 45.7% 100,0% % within VAR00044 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 22.3% 32.0% 45.7% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) Pearson Chi-Square 6 .012 Likelihood Ratio 16.280a 15.936 6 .014 Linear-by-Linear Association 2.402 1 .121 N of Valid Cases 453

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 20,29. VAR00046 * VAR00039 Crosstab VAR00039 -1 0 1 Total 1 VAR00046 Count 18 33 40 91 % within VAR00046 19.8% 36.3% 44.0% 100,0% % within VAR00039 21.2% 23.2% 17.6% 20,0% % of Total 4.0% 7.3% 8.8% 20,0% 2 Count 24 42 50 116 % within VAR00046 20,7% 36.2% 43.1% 100,0% % within VAR00039 28.2% 29.6% 22.0% 25.6% % of Total 5.3% 9.3% 11.0% 25.6% 3 Count 13 41 68 122 % within VAR00046 10,7% 33.6% 55.7% 100,0% % within VAR00039 15.3% 28.9% 30,0% 26.9% % of Total 2.9% 9.0% 15.0% 26.9% 4 Count 30 26 69 125 % within VAR00046 24.0% 20,8% 55.2% 100,0% % within VAR00039 35.3% 18.3% 30,4% 27.5% % of Total 6.6% 5.7% 15.2% 27.5% Total Count 85 142 227 454 % within VAR00046 18.7% 31.3% 50,0% 100,0% % within VAR00039 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 18.7% 31.3% 50,0% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) Pearson Chi-Square 6 .014 Likelihood Ratio 15.865a 17.031 6 .009 Linear-by-Linear Association 1.677 1 .195 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 17,04. VAR00046 * VAR00029 Crosstab VAR00029 -1 0 1 Total

226

VAR00046 1 Count 27 47 91 17 % within VAR00046 29.7% 51.6% 100,0% 18.7% % within VAR00029 19.7% 19.6% 20,0% 22.1% % of Total 5.9% 10,4% 20,0% 3.7% 2 Count 49 51 116 16 % within VAR00046 42.2% 44.0% 100,0% 13.8% % within VAR00029 35.8% 21.2% 25.6% 20,8% % of Total 10,8% 11.2% 25.6% 3.5% 3 Count 34 78 122 10 % within VAR00046 27.9% 63.9% 100,0% 8.2% % within VAR00029 24.8% 32.5% 26.9% 13.0% % of Total 7.5% 17.2% 26.9% 2.2% 4 Count 27 64 125 34 % within VAR00046 21.6% 51.2% 100,0% 27.2% % within VAR00029 19.7% 26.7% 27.5% 44.2% % of Total 5.9% 14.1% 27.5% 7.5% Total Count 137 240 454 77 % within VAR00046 30,2% 52.9% 100,0% 17.0% % within VAR00029 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 30,2% 52.9% 100,0% 17.0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) .000 Pearson Chi-Square 6 .000 Likelihood Ratio 27.619a 27.417 6 .869 Linear-by-Linear Association .027 1 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 15,43. VAR00046 * VAR00035 Crosstab VAR00035 -1 0 1 Total 1 VAR00046 Count 35 21 91 35 % within VAR00046 38.5% 23.1% 100,0% 38.5% % within VAR00035 23.3% 11.6% 20,0% 28.5% % of Total 7.7% 4.6% 20,0% 7.7% 2 Count 47 35 116 34 % within VAR00046 40,5% 30,2% 100,0% 29.3% % within VAR00035 31.3% 19.3% 25.6% 27.6% % of Total 10,4% 7.7% 25.6% 7.5% 3 Count 35 64 122 23 % within VAR00046 28.7% 52.5% 100,0% 18.9% % within VAR00035 23.3% 35.4% 26.9% 18.7% % of Total 7.7% 14.1% 26.9% 5.1% 4 Count 33 61 125 31 % within VAR00046 26.4% 48.8% 100,0% 24.8% % within VAR00035 22.0% 33.7% 27.5% 25.2% % of Total 7.3% 13.4% 27.5% 6.8% Total Count 150 181 454 123 % within VAR00046 33.0% 39.9% 100,0% 27.1%

227

% within VAR00035 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 27.1% 33.0% 39.9% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) Pearson Chi-Square 6 .000 Likelihood Ratio 29.515a 30,166 6 .000 Linear-by-Linear Association 17.728 1 .000 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 24,65. VAR00046 * VAR00007 Crosstab VAR00007 -1 0 1 Total 1 VAR00046 Count 17 35 39 91 % within VAR00046 18.7% 38.5% 42.9% 100,0% % within VAR00007 15.9% 25.4% 18.7% 20,0% % of Total 3.7% 7.7% 8.6% 20,0% 2 Count 28 46 42 116 % within VAR00046 24.1% 39.7% 36.2% 100,0% % within VAR00007 26.2% 33.3% 20,1% 25.6% % of Total 6.2% 10,1% 9.3% 25.6% 3 Count 17 37 68 122 % within VAR00046 13.9% 30,3% 55.7% 100,0% % within VAR00007 15.9% 26.8% 32.5% 26.9% % of Total 3.7% 8.1% 15.0% 26.9% 4 Count 45 20 60 125 % within VAR00046 36.0% 16.0% 48.0% 100,0% % within VAR00007 42.1% 14.5% 28.7% 27.5% % of Total 9.9% 4.4% 13.2% 27.5% Total Count 107 138 209 454 % within VAR00046 23.6% 30,4% 46.0% 100,0% % within VAR00007 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 23.6% 30,4% 46.0% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) Pearson Chi-Square 6 .000 Likelihood Ratio 32.915a 34.065 6 .000 Linear-by-Linear Association .049 1 .825 N of Valid Cases 454

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 21,45. VAR00046 * VAR00033 Crosstab VAR00033 -1 0 1 Total 1 Count VAR00046 30 35 25 90 % within VAR00046 33.3% 38.9% 27.8% 100,0% % within VAR00033 24.4% 22.4% 14.4% 19.9%

228

% of Total 6.6% 7.7% 5.5% 19.9% 2 Count 27 49 40 116 % within VAR00046 23.3% 42.2% 34.5% 100,0% % within VAR00033 22.0% 31.4% 23.0% 25.6% % of Total 6.0% 10,8% 8.8% 25.6% 3 Count 16 39 67 122 % within VAR00046 13.1% 32.0% 54.9% 100,0% % within VAR00033 13.0% 25.0% 38.5% 26.9% % of Total 3.5% 8.6% 14.8% 26.9% 4 Count 50 33 42 125 % within VAR00046 40,0% 26.4% 33.6% 100,0% % within VAR00033 40,7% 21.2% 24.1% 27.6% % of Total 11.0% 7.3% 9.3% 27.6% Count 123 156 174 453 Total % within VAR00046 27.2% 34.4% 38.4% 100,0% % within VAR00033 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% % of Total 27.2% 34.4% 38.4% 100,0%

Chi-Square Tests Value df Asymp. Sig. (2-sided) .000 Pearson Chi-Square 6 .000 Likelihood Ratio 36.015a 36.456 6 .657 Linear-by-Linear Association .197 1 N of Valid Cases 453

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 24,44. 1.3. Ảnh hưởng của nghề nghiệp đến khoảng cách tăng cường kết quả.

Crosstabs

VAR00046 * VAR00016

Crosstab

VAR00016

0 1 2 3 Total

VAR00046 1 Count 5 8 5 22 4

Expected Count 8.5 8.7 1.6 22.0 3.1

% within VAR00046 18.2% 22.7% 36.4% 22.7% 100,0%

% within VAR00016 21.1% 9.6% 15.1% 50,0% 16.4%

% of Total 3.0% 3.7% 6.0% 3.7% 16.4%

2 Count 9 17 0 33 7

Expected Count 12.8 13.1 2.5 33.0 4.7

% within VAR00046 21.2% 27.3% 51.5% .0% 100,0%

% within VAR00016 36.8% 17.3% 32.1% .0% 24.6%

% of Total 5.2% 6.7% 12.7% .0% 24.6%

3 Count 7 18 17 0 42

229

Expected Count 6.0 16.3 16.6 3.1 42.0

% within VAR00046 16.7% 42.9% 40,5% .0% 100,0%

% within VAR00016 36.8% 34.6% 32.1% .0% 31.3%

% of Total 5.2% 13.4% 12.7% .0% 31.3%

1 4 Count 20 11 5 37

5.2 Expected Count 14.4 14.6 2.8 37.0

% within VAR00046 2.7% 54.1% 29.7% 13.5% 100,0%

% within VAR00016 5.3% 38.5% 20,8% 50,0% 27.6%

.7% % of Total 14.9% 8.2% 3.7% 27.6%

19 Total Count 52 53 10 134

19.0 Expected Count 52.0 53.0 10,0 134.0

% within VAR00046 14.2% 38.8% 39.6% 7.5% 100,0%

% within VAR00016 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% 100,0%

% of Total 14.2% 38.8% 39.6% 7.5% 100,0%

Chi-Square Tests

Asymp. Sig.

Value df (2-sided)

Pearson

26.455a .002 9 Chi-

Square

Likelihoo 30,928 .000 9 d Ratio

Linear-by-

Linear .036 .850 1 Associatio

N of Valid 134 Cases

a. 6 cells (37,5%) have expected count less than 5. The minimum expected count

is 1,64.

VAR00046 * VAR00027

Crosstab

VAR00027

0 1 2 3 Total

1 VAR00046 Count 1 6 11 1 19

Expected Count 2.9 5.7 9.8 .7 19.0

% within VAR00046 5.3% 31.6% 57.9% 5.3% 100,0%

230

% within VAR00027 4.5% 14.0% 14.9% 20,0% 13.2%

% of Total 4.2% 7.6% .7% 13.2% .7%

2 Count 6 15 2 26 3

Expected Count 7.8 13.4 .9 26.0 4.0

% within VAR00046 11.5% 23.1% 57.7% 7.7% 100,0%

% within VAR00027 13.6% 14.0% 20,3% 40,0% 18.1%

% of Total 4.2% 10,4% 1.4% 18.1% 2.1%

3 Count 11 30 0 58 17

Expected Count 17.3 29.8 2.0 58.0 8.9

% within VAR00046 29.3% 19.0% 51.7% .0% 100,0%

% within VAR00027 77.3% 25.6% 40,5% .0% 40,3%

% of Total 11.8% 7.6% 20,8% .0% 40,3%

4 Count 20 18 2 41 1

Expected Count 12.2 21.1 1.4 41.0 6.3

% within VAR00046 48.8% 43.9% 4.9% 100,0% 2.4%

% within VAR00027 46.5% 24.3% 40,0% 28.5% 4.5%

% of Total 13.9% 12.5% 1.4% 28.5% .7%

Count 43 74 5 144 22 Total

Expected Count 43.0 74.0 5.0 144.0 22.0

% within VAR00046 15.3% 29.9% 51.4% 3.5% 100,0%

% within VAR00027 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% 100,0%

% of Total 15.3% 29.9% 51.4% 3.5% 100,0%

Chi-Square Tests

Asymp. Sig. (2-

Value df sided)

.002 9 Pearson Chi-Square 25.587a

.001 9 Likelihood Ratio 28.079

.329 1 Linear-by-Linear Association .951

N of Valid Cases 144

a. 6 cells (37,5%) have expected count less than 5. The minimum expected count is ,66.

VAR00046 * VAR00009

Crosstab

VAR00009 Total

231

0 1 2 3

1 Count VAR00046 5 23 8 40 4

Expected Count 11.4 20,0 4.5 40,0 4.1

% within VAR00046 10,0% 12.5% 57.5% 20,0% 100,0%

% within VAR00009 22.2% 10,0% 26.1% 40,0% 22.7%

% of Total 2.3% 2.8% 13.1% 4.5% 22.7%

2 Count 16 22 7 45 0

Expected Count 12.8 22.5 5.1 45.0 4.6

% within VAR00046 35.6% 48.9% 15.6% 100,0% .0%

% within VAR00009 32.0% 25.0% 35.0% 25.6% .0%

% of Total 9.1% 12.5% 4.0% 25.6% .0%

3 Count 13 19 1 38 5

Expected Count 10,8 19.0 4.3 38.0 3.9

% within VAR00046 13.2% 34.2% 50,0% 2.6% 100,0%

% within VAR00009 27.8% 26.0% 21.6% 5.0% 21.6%

% of Total 7.4% 10,8% .6% 21.6% 2.8%

4 Count 16 24 4 53 9

Expected Count 15.1 26.5 6.0 53.0 5.4

% within VAR00046 17.0% 30,2% 45.3% 7.5% 100,0%

% within VAR00009 50,0% 32.0% 27.3% 20,0% 30,1%

% of Total 9.1% 13.6% 2.3% 30,1% 5.1%

Total Count 50 88 20 176 18

Expected Count 50,0 88.0 20,0 176.0 18.0

% within VAR00046 10,2% 28.4% 50,0% 11.4% 100,0%

% within VAR00009 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% 100,0%

% of Total 10,2% 28.4% 50,0% 11.4% 100,0%

Chi-Square Tests

Value df Asymp. Sig. (2-sided)

Pearson Chi-Square 9 .022 19.417a

Likelihood Ratio 9 .003 25.138

Linear-by-Linear Association 1 .002 9.430

N of Valid Cases 176

a. 5 cells (31,3%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 3,89.

VAR00046 * VAR00010

232

Crosstab

VAR00010

0 1 2 3 Total

6 VAR00046 1 Count 5 20 8 39

5.7 Expected Count 10,4 18.6 4.3 39.0

% within VAR00046 15.4% 12.8% 51.3% 20,5% 100,0%

% within VAR00010 20,7% 9.4% 21.1% 36.4% 19.6%

% of Total 3.0% 2.5% 10,1% 4.0% 19.6%

4 7 2 Count 19 26 56

8.2 6.2 Expected Count 14.9 26.7 56.0

% within VAR00046 7.1% 33.9% 46.4% 12.5% 100,0%

% within VAR00010 13.8% 35.8% 27.4% 31.8% 28.1%

% of Total 2.0% 9.5% 13.1% 3.5% 28.1%

6 2 3 Count 21 24 53

7.7 5.9 Expected Count 14.1 25.3 53.0

% within VAR00046 11.3% 39.6% 45.3% 3.8% 100,0%

% within VAR00010 20,7% 39.6% 25.3% 9.1% 26.6%

% of Total 3.0% 10,6% 12.1% 1.0% 26.6%

13 5 4 Count 8 25 51

7.4 5.6 Expected Count 13.6 24.3 51.0

% within VAR00046 25.5% 15.7% 49.0% 9.8% 100,0%

% within VAR00010 44.8% 15.1% 26.3% 22.7% 25.6%

% of Total 6.5% 4.0% 12.6% 2.5% 25.6%

Count 29 53 95 22 199 Total

Expected Count 29.0 53.0 95.0 22.0 199.0

% within VAR00046 14.6% 26.6% 47.7% 11.1% 100,0%

% within VAR00010 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% 100,0%

% of Total 14.6% 26.6% 47.7% 11.1% 100,0%

Chi-Square Tests

Value df Asymp. Sig. (2-sided)

Pearson Chi-Square 22.343a 9 .008

Likelihood Ratio 22.871 9 .006

Linear-by-Linear Association 4.534 1 .033

N of Valid Cases 199

a. 1 cells (6,3%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 4,31.

233

VAR00046 * VAR00020

Crosstab

VAR00020

0 1 2 3 Total

VAR00046 1 Count 4 5 19 5 33

Expected Count 5.8 8.2 15.5 3.5 33.0

% within VAR00046 12.1% 15.2% 57.6% 15.2% 100,0%

% within VAR00020 10,8% 9.6% 19.4% 22.7% 15.8%

% of Total 1.9% 2.4% 9.1% 2.4% 15.8%

3 3 2 Count 15 35 56

9.9 5.9 Expected Count 13.9 26.3 56.0

% within VAR00046 5.4% 26.8% 62.5% 5.4% 100,0%

% within VAR00020 8.1% 28.8% 35.7% 13.6% 26.8%

% of Total 1.4% 7.2% 16.7% 1.4% 26.8%

5 3 Count 24 17 24 70

7.4 Expected Count 12.4 17.4 32.8 70,0

% within VAR00046 34.3% 24.3% 34.3% 7.1% 100,0%

% within VAR00020 64.9% 32.7% 24.5% 22.7% 33.5%

% of Total 11.5% 8.1% 11.5% 2.4% 33.5%

9 4 Count 6 15 20 50

5.3 Expected Count 8.9 12.4 23.4 50,0

% within VAR00046 12.0% 30,0% 40,0% 18.0% 100,0%

% within VAR00020 16.2% 28.8% 20,4% 40,9% 23.9%

% of Total 2.9% 7.2% 9.6% 4.3% 23.9%

Count 37 52 98 22 209 Total

Expected Count 37.0 52.0 98.0 22.0 209.0

% within VAR00046 17.7% 24.9% 46.9% 10,5% 100,0%

% within VAR00020 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% 100,0%

% of Total 17.7% 24.9% 46.9% 10,5% 100,0%

Chi-Square Tests

Value df Asymp. Sig. (2-sided)

Pearson Chi-Square 31.166a 9 .000

Likelihood Ratio 30,804 9 .000

Linear-by-Linear Association 2.253 1 .133

234

Chi-Square Tests

Value df Asymp. Sig. (2-sided)

Pearson Chi-Square 31.166a 9 .000

Likelihood Ratio 30,804 9 .000

Linear-by-Linear Association 2.253 1 .133

N of Valid Cases 209

a. 1 cells (6,3%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 3,47.

VAR00046 * VAR00023

Crosstab

VAR00023

0 1 2 3 Total

53 13 VAR00046 1 Count 3 31 6

53.0 7.3 Expected Count 12.4 26.4 6.9

% within VAR00046 11.3% 5.7% 58.5% 24.5% 100,0%

% within VAR00023 18.2% 5.1% 24.6% 37.1% 20,9%

% of Total 2.4% 1.2% 12.3% 5.1% 20,9%

55 9 2 Count 12 31 3

55.0 7.6 Expected Count 12.8 27.4 7.2

% within VAR00046 5.5% 21.8% 56.4% 16.4% 100,0%

% within VAR00023 9.1% 20,3% 24.6% 25.7% 21.7%

% of Total 1.2% 4.7% 12.3% 3.6% 21.7%

3 Count 19 15 38 6 78

Expected Count 10,2 18.2 38.8 10,8 78.0

% within VAR00046 24.4% 19.2% 48.7% 7.7% 100,0%

% within VAR00023 57.6% 25.4% 30,2% 17.1% 30,8%

% of Total 7.5% 5.9% 15.0% 2.4% 30,8%

4 Count 5 29 26 7 67

Expected Count 8.7 15.6 33.4 9.3 67.0

% within VAR00046 7.5% 43.3% 38.8% 10,4% 100,0%

% within VAR00023 15.2% 49.2% 20,6% 20,0% 26.5%

% of Total 2.0% 11.5% 10,3% 2.8% 26.5%

Count 33 59 126 35 253 Total

Expected Count 33.0 59.0 126.0 35.0 253.0

% within VAR00046 13.0% 23.3% 49.8% 13.8% 100,0%

235

% within VAR00023 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% 100,0%

% of Total 13.0% 23.3% 49.8% 13.8% 100,0%

Chi-Square Tests

Value df Asymp. Sig. (2-sided)

Pearson Chi-Square 9 .000 41.198a

Likelihood Ratio 9 .000 41.150

Linear-by-Linear Association 1 .001 11.944

N of Valid Cases 253

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 6,91.

VAR00046 * VAR00022

Crosstab

VAR00022

0 1 2 3 Total

VAR00046 1 Count 23 1 45 11 10

Expected Count 22.4 9.4 45.0 6.5 6.7

% within VAR00046 22.2% 2.2% 51.1% 24.4% 100,0%

% within VAR00022 35.7% 2.6% 24.7% 40,7% 24.1%

% of Total 5.3% .5% 12.3% 5.9% 24.1%

2 Count 24 11 41 2 4

Expected Count 20,4 8.6 41.0 5.9 6.1

% within VAR00046 9.8% 26.8% 58.5% 4.9% 100,0%

% within VAR00022 14.3% 28.2% 25.8% 7.4% 21.9%

% of Total 2.1% 5.9% 12.8% 1.1% 21.9%

59 5 3 Count 14 30 10

59.0 8.5 Expected Count 12.3 29.3 8.8

% within VAR00046 16.9% 23.7% 50,8% 8.5% 100,0%

% within VAR00022 35.7% 35.9% 32.3% 18.5% 31.6%

% of Total 5.3% 7.5% 16.0% 2.7% 31.6%

42 9 4 Count 13 16 4

42.0 6.1 Expected Count 8.8 20,9 6.3

% within VAR00046 9.5% 31.0% 38.1% 21.4% 100,0%

% within VAR00022 14.3% 33.3% 17.2% 33.3% 22.5%

% of Total 2.1% 7.0% 8.6% 4.8% 22.5%

236

Total Count 28 39 93 27 187

Expected Count 28.0 39.0 93.0 27.0 187.0

% within VAR00046 15.0% 20,9% 49.7% 14.4% 100,0%

% within VAR00022 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% 100,0%

% of Total 15.0% 20,9% 49.7% 14.4% 100,0%

Chi-Square Tests

Value df Asymp. Sig. (2-sided)

24.196a 9 .004 Pearson Chi-Square

29.173 9 .001 Likelihood Ratio

.298 1 .585 Linear-by-Linear Association

187 N of Valid Cases

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 5,92.

VAR00046 * VAR00013

Crosstab

VAR00013

0 1 2 3 Total

VAR00046 1 Count 11 4 38 15 68

Expected Count 11.2 12.2 32.9 11.6 68.0

% within VAR00046 16.2% 5.9% 55.9% 22.1% 100,0%

% within VAR00013 19.6% 6.6% 23.2% 25.9% 20,1%

% of Total 3.2% 1.2% 11.2% 4.4% 20,1%

2 Count 4 17 51 11 83

Expected Count 13.7 14.9 40,2 14.2 83.0

% within VAR00046 4.8% 20,5% 61.4% 13.3% 100,0%

% within VAR00013 7.1% 27.9% 31.1% 19.0% 24.5%

% of Total 1.2% 5.0% 15.0% 3.2% 24.5%

3 Count 25 17 39 9 90

Expected Count 14.9 16.2 43.5 15.4 90,0

% within VAR00046 27.8% 18.9% 43.3% 10,0% 100,0%

% within VAR00013 44.6% 27.9% 23.8% 15.5% 26.5%

% of Total 7.4% 5.0% 11.5% 2.7% 26.5%

4 Count 23 36 23 98 16

Expected Count 17.6 47.4 16.8 98.0 16.2

237

% within VAR00046 16.3% 23.5% 36.7% 23.5% 100,0%

% within VAR00013 28.6% 37.7% 22.0% 39.7% 28.9%

% of Total 4.7% 6.8% 10,6% 6.8% 28.9%

Count 56 61 164 58 339 Total

Expected Count 56.0 61.0 164.0 58.0 339.0

% within VAR00046 16.5% 18.0% 48.4% 17.1% 100,0%

% within VAR00013 100,0% 100,0% 100,0% 100,0% 100,0%

% of Total 16.5% 18.0% 48.4% 17.1% 100,0%

Chi-Square Tests

Value df Asymp. Sig. (2-sided)

Pearson Chi-Square 34.904a 9 .000

Likelihood Ratio 38.439 9 .000

Linear-by-Linear Association 3.724 1 .054

N of Valid Cases 339

a. 0 cells (,0%) have expected count less than 5. The minimum expected count is 11,23.