Trường Đại học Mở TPHCM – Khoa Kế toán Kiểm toán
Mục tiêu
Sau khi học xong chương này, sinh viên có thể:
– Trình bày cách phân loại các khoản đầu tư tài
Chương 4
chính và giải thích sự khác biệt .
– Trình bày các nguyên tắc ghi nhận, đánh giá
các khoản đầu tư tài chính.
KẾ TOÁN CÁC KHOẢN
ĐẦU TƯ TÀI CHÍNH
– Phân tích và xử lý các giao dịch liên quan đến đầu tư tài chính trên hệ thống tài khoản kế toán.
– Trình bày các khoản đầu tư tài chính trên
BCTC
Các quy định pháp lý có liên quan
Nội dung
☼ VAS 07 – Kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết
Quy định pháp lý có liên quan
☼ VAS 08- Thông tin tài chính về những khoản vốn góp
Tổng quan về đầu tư tài chính
☼ VAS 25- BCTC hợp nhất và kế toán khoản đầu tư vào
Ứng dụng vào hệ thống tài khoản kế toán
liên doanh
☼ Thông tư 200/2014/TT-BTC: Hướng dẫn chế độ kế toán
Trình bày trên BCTC
công ty con
4
doanh nghiệp
Tổng quan về đầu tư tài chính
Khái niệm
Khái niệm
Đầu tư tài chính: Là các hoạt động sử dụng
Phân loại
vốn để đầu tư vào lĩnh vực tài chính nhằm mục
đích sinh lợi hoặc phục vụ cho chiến lược phát
Ghi nhận, đánh giá
triển của doanh nghiệp.
Phương
kế
toán pháp khoản đầu tư vào các công ty o PP vốn chủ sở hữu
o Xác định mức độ kiểm soát
1
Phân loại
Phân loại
Chứng khoán kinh doanh:
– Cổ phiếu, trái phiếu nắm giữ vì mục đích kinh doanh (kể cả chứng khoán có thời gian đáo hạn trên 12 tháng mua vào, bán ra để kiếm lời) Đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn: – Các khoản tiền gửi ngân hàng có kỳ hạn (bao gồm cả Đầu tư vốn vào đơn vị khác các loại tín phiếu, kỳ phiếu); Đầu tư khác Chứng khoán kinh doanh Đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn – Trái phiếu, cổ phiếu ưu đãi bên phát hành bắt buộc phải mua lại tại một thời điểm nhất định trong tương lai; Mức độ kiểm soát – Các khoản cho vay nắm giữ đến ngày đáo hạn với mục đích thu lãi hàng kỳ; – Các khoản đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn khác
Mức độ kiểm soát
Phân loại (tiếp)
Đầu tư vốn vào đơn vị khác:
100 %
– Đầu tư vào công ty con; Vốn góp vào công ty liên doanh; Đầu tư vào công ty liên kết.
Kiểm soát
Lưu ý: mức độ kiểm soát
> 50%
Đầu tư khác:
Đồng kiểm soát
50 %
Mức độ kiểm soát
Ảnh hưởng đáng kể
– Các khoản đầu tư vào công cụ vốn của đơn vị (ngoài các khoản đầu tư vào cty con, vốn góp vào cty liên doanh, đầu tư vào cty liên kết)
Từ 20% <50%
20 %
Không ảnh hưởng
0 %
– Các khoản kim loại quý, đá quý không sử dụng như nguyên vật liệu để sản xuất sản phẩm hoặc mua vào- bán ra như hàng hóa; Tranh, ảnh, tài liệu, vật phẩm có giá trị không tham gia vào hoạt động sản xuất kinh doanh thông thường.
Kiểm soát
Đầu tư trực tiếp
Kiểm soát
Quyền kiểm soát và tỷ lệ lợi ích
Công ty A
của A đối với B:
60 %
• Công ty con: Là một doanh nghiệp chịu sự kiểm soát của một doanh nghiệp khác (gọi là công ty mẹ).
Quyền kiểm soát = Tỷ lệ
Kiểm soát: Là quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động của doanh nghiệp nhằm thu được lợi ích kinh tế từ hoạt động của DN đó.
Công ty B
quyền biểu quyết = 60%
Tỷ lệ lợi ích = Tỷ lệ quyền
kiểm soát = 60%
Quyền kiểm soát của công ty mẹ đối với công ty con (trực tiếp hoặc gián tiếp) được xác định khi công ty mẹ nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết ở công ty con
2
Kiểm soát
Đầu tư gián tiếp qua cty con
Ví dụ 1:
a. Xác định mối quan hệ giữa các
B là công ty con của A, B đầu tư vào C:
Công ty A
Công ty A
công ty
b. Xác định tỷ lệ quyền kiểm soát
60%
40%
Tỷ lệ quyền biểu quyết gián tiếp của A đối với C =
Tỷ lệ quyền biểu quyết trực tiếp của B đối với C
Công ty B
Công ty B
=
x
Tỷ lệ lợi ích của A trong C
Tỷ lệ lợi ích của A trong B
Tỷ lệ lợi ích của B trong C
52%
52%
và tỷ lệ lợi ích của o A trong B o B trong C o A trong C
Công ty C
Công ty C
Kiểm soát
Đầu tư gián tiếp
Lưu ý về quyền kiểm soát
Công ty A Quyền kiểm soát và tỷ lệ lợi ích của A đối với C:
60%
Trong các trường hợp sau đây, quyền kiểm soát còn được thực hiện ngay cả khi công ty mẹ nắm giữ ít hơn 50% quyền biểu quyết tại công ty con: - Các nhà đầu tư khác thỏa thuận cho công ty mẹ hơn
50% QBQ Quyền kiểm soát = 40% + 30% - Công ty mẹ có quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động theo quy chế thỏa thuận Công ty B Tỷ lệ lợi ích = 40% + 30% x 60%
40%
30%
- Công ty mẹ có quyền bổ nhiệm hoặc bãi miễn đa số các thành viên HĐQT hoặc cấp quản lý tương đương - Công ty mẹ có quyền bỏ đa số phiếu tại các cuộc họp của HĐQT hoặc cấp quản lý tương đương Công ty C
Ví dụ 2:
Ảnh hưởng đáng kể
• Công ty liên kết:
• Nhà đầu tư có ảnh
Ảnh hưởng đáng kể: Là quyền tham gia của nhà đầu tư vào việc đưa ra các quyết định về chính sách tài chính và hoạt động của bên nhận đầu tư nhưng không kiểm soát các chính sách đó.
a. X đầu tư vào công ty C với 40% quyền biểu quyết và đầu tư vào công ty R với 40% quyền biểu quyết.Công ty C có một khoản đầu tư vào công ty R với 40% quyền BQ. X cho rằng mình nắm quyền KS đối với R vì tỷ lệ lợi ích trong công ty R lên đến 56%
hưởng đáng kể nhưng không phải là công ty con hoặc công ty liên doanh của nhà đầu tư.
b. X đầu tư vào công ty D thông qua việc nắm toàn bộ các cổ phần loại A của D. Các cổ phần loại B gồm 30 triệu cổ phần do một tổ chức tín dụng nắm giữ. Mặc dù cả hai loại cổ phần đều được chia cổ tức ngang nhau nhưng chỉ có cổ phần loại A là được quyền biểu quyết. X cho rằng mình kiểm soát công ty D.
Nhà đầu tư nắm giữ trực tiếp hoặc gián tiếp thông qua các công ty con ít nhất 20% quyền biểu quyết của bên nhận đầu tư thì được gọi là nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể, trừ khi có quy định hoặc thoả thuận khác.
3
Ví dụ 4a:
Ví dụ 3:
Hãy xác định mối quan hệ giữa cty A và C
Cty B 60%
Cty TNHH A
(**) Ban Điều hành đánh giá rằng Tập đoàn có ảnh hưởng đáng kể đối với hai công ty này bởi vì hai thành viên trong Ban Điều hành của Công ty là thành viên Hội Đồng Quản Trị của hai công ty này.
Cty C 40%
Ví dụ 4b:
Xác định quyền biểu quyết
Hãy xác định vai trò của B trong A.
Tổng vốn góp của nhà đầu tư trong công ty liên kết
x 100%
=
Tỷ lệ quyền biểu quyết của nhà đầu tư trực tiếp trong công ty liên kết
Tổng vốn chủ sở hữu của công ty liên kết
Cty B 10%
Tổng vốn góp công ty con của nhà đầu tư trong công ty liên kết
=
x 100%
Tỷ lệ quyền biểu quyết của nhà đầu tư gián tiếp trong công ty liên kết
Tổng vốn chủ sở hữu của công ty liên kết
CTCP A
Các nhà đầu tư cá nhân 90%
Ví dụ 5
Bài tập thực hành 1
1. Công ty A đầu tư vốn vào Công ty cổ phần B 23.000.000 cổ phiếu/ 50.000.000 cổ phiếu đã phát hành của Công ty B với mệnh giá của cổ phiếu là 10 000 đồng/1 cổ phiếu.
1. Tại ngày 1/1/2004, Công ty A đầu tư vào công ty B dưới hình thức mua cổ phiếu phổ thông có quyền biểu quyết (mua 2.000.000 cổ phiếu, mệnh giá cổ phiếu là 10.000VND, giá mua là 11.000VND). Tổng số cổ phiếu phổ thông có quyền biểu quyết đang lưu hành của công ty B là 8.000.000 cổ phiếu (với tổng mệnh giá là 80.000.000.000VND). Lợi nhuận chưa phân phối luỹ kế đến năm 2004 của công ty B là 20.000.000.000 VND. Xác định quyền biểu quyết của của công ty A trong B. 2. Công ty A là công ty mẹ của công ty B. Tại ngày 1/1/2004, Công ty B đầu tư vào công ty C dưới hình thức góp vốn bằng tài sản. Nguyên giá của tài sản mang đi góp vốn là 9.000.000.000VND, giá trị đánh giá lại của tài sản đem góp vốn theo thoả thuận của công ty B với công ty C là 10.000.000.000 VND. Tổng vốn chủ sở hữu của công ty C trước thời điểm nhận vốn góp của công ty B là 40.000.000.000VND. Xác định quyền biểu quyết của của công ty A trong C
2. Công ty cổ phần X đầu tư vào Công ty cổ phần Y 60.000.000 cổ phiếu/ 100.000.000 cổ phiếu phát hành của Công ty Y với giá trị của cổ phiếu là 10.000 đồng/1 cổ phiếu. Công ty cổ phần Y đầu tư vào Công ty TNHH Z tổng số vốn là 400.000.000 đồng/1 000.000.000 đồng (tổng vốn điều lệ). Công ty cổ phần X đầu tư tiếp vào Công ty TNHH Z 200.000.000đồng/1.000.000.000 đồng (tổng vốn điều lệ) Yêu cầu: Hãy xác định tỷ lệ biểu quyết và mối quan hệ của các công ty được đề cập ở trên.
4
Bài tập thực hành 2 (tiếp)
Bài tập thực hành 2
Xác định mối quan hệ của công ty X với các công ty trong bảng:
Cty X
30%
60%
R
Tỷ lệ lợi ích Quan hệ Quyền kiểm soát/ biểu quyết
Cty Y
Cty R
S
21%
30%
60%
31%
T
Cty Z
Cty T
Cty S
Y
Z
Đồng kiểm soát
Các hình thức liên doanh
• Cty Liên doanh
Hợp đồng hợp tác kinh doanh dưới hình thức liên doanh hoạt động kinh doanh được đồng kiểm soát;
Hợp đồng hợp tác kinh doanh dưới hình thức
liên doanh tài sản được đồng kiểm soát;
Đồng kiểm soát: Là quyền cùng chi phối của các bên góp vốn liên doanh về các chính sách tài chính và hoạt động đối với một hoạt động kinh tế trên cơ sở thỏa thuận bằng hợp đồng.
• Bên góp vốn liên doanh: Là một bên tham gia vào liên doanh và có quyền đồng kiểm soát đối với liên doanh đó.
Hợp đồng liên doanh dưới hình thức thành lập
cơ sở kinh doanh được đồng kiểm soát.
• Nhà đầu tư trong liên doanh: Là một bên tham gia vào liên doanh nhưng không có quyền đồng kiểm soát đối với liên doanh đó.
Hoạt động kinh doanh đồng kiểm soát
Tài sản kinh doanh đồng kiểm soát
Mỗi bên là đồng sở hữu đối với tài sản được góp hoặc được mua bởi các bên và được sử dụng cho mục đích của liên doanh.
Được thực hiện bằng cách sử dụng tài sản và nguồn lực khác của các bên góp vốn liên doanh mà không thành lập một cơ sở kinh doanh mới.
Các tài sản được sử dụng để mang lại lợi ích cho các
bên.
Mỗi bên tự quản lý và sử dụng tài sản của mình và chịu trách nhiệm về các nghĩa vụ tài chính và các chi phí phát sinh trong quá trình hoạt động.
Mỗi bên được nhận sản phẩm/ lợi ích từ việc sử dụng tài sản và chịu phần chi phí phát sinh theo thoả thuận trong hợp đồng.
Hợp đồng hợp tác kinh doanh thường quy định căn cứ phân chia doanh thu và khoản chi phí chung phát sinh từ hoạt động liên doanh cho các bên.
Không thành lập pháp nhân mới.
Các hình thức phân chia doanh thu: Phân chia sản
Tài sản đồng kiểm soát được mỗi bên phản ảnh trên TK
phẩm, Phân chia doanh thu, Phân chia lợi nhuận
của mình phần của mình tham gia theo giá gốc
Chi phí và doanh thu/ thu nhập của mỗi bên hạch toán
tương tự như hợp đồng kinh doanh đồng kiểm soát
5
Ví dụ 7:
Ví dụ 6:
Công ty Gia Định chuyên ngành dệt và Công ty Việt Tiến chuyên ngành may mặc; cùng ký hợp đồng liên doanh hoạt động đồng kiểm soát với nội dung cùng sản xuất đồng phục học sinh cấp một, trong đó công ty Gia Định sản xuất và cung ứng vải, công ty Việt Tiến phụ trách phụ liệu, khâu cắt may, đóng gói bao bì. Mỗi bên phải tự mình trang trải các khoản chi phí phát sinh và được chia doanh thu từ việc bán đồng phục học sinh, phần chia này được căn cứ theo thoả thuận ghi trong hợp đồng.
Cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát
Ví dụ 8:
Cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát đòi hỏi phải
Cty A 50%
có sự thành lập một cơ sở kinh doanh mới.
Cty H
Cty B 30%
Hoạt động của CSKDĐKS cũng giống như hoạt động của các doanh nghiệp khác, chỉ khác là thỏa thuận bằng hợp đồng giữa các bên góp vốn liên doanh quy định quyền đồng kiểm soát của họ đối với các hoạt động kinh tế của cơ sở này.
Cty C 20%
Hãy xác định vai trò của A, B, C trong liên doanh H. Biết hợp đồng liên doanh nêu rõ: • A chỉ tham gia góp vốn • B và C có quyền biểu quyết như nhau đối với mọi vấn đề về CS tài chính và hoạt động của H
Bài tập thực hành 3
Ghi nhận, đánh giá
Cột 1
Cột 2
Ghép nội dung ở cột (1) cho phù hợp với cột (2)
1. Mua CP thương mại
a. Đầu tư khác
2. Cho vay với kỳ hạn 24 tháng
b. Cty C là Cty liên kết của A
3. Mua CP Cty A với tỷ lệ BQ 60%
c. Đầu tư vào ty liên kết
Ghi nhận và đánh giá Đánh giá tại ngày lập BCTC hợp nhất
4. Mua cổ phiếu Cty B với tỷ lệ BQ
12%
d. Đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn
CK kinh doanh
5. Mua đá quý chờ tăng giá để bán
e. Đầu tư vào cty con
6. Đầu tư vào cty C 30% kèm thỏa
f. Chứng khoán KD
thuận đồng kiểm soát
Đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn Phương pháp vốn chủ sở hữu Đầu tư vốn vào đơn vị khác
g. Cty liên doanh
7. A có CTLK B, B đầu tư vào C 30% và A đầu tư vào C 10%
Đầu tư khác
6
Chứng khoán kinh doanh (tiếp)
Chứng khoán kinh doanh
Ghi sổ kế toán theo giá gốc, bao gồm: Cổ tức, lợi nhuận được chia bằng tiền hoặc tài sản
– Giá mua cộng (+) các chi phí mua (chi phí môi giới, giao dịch, cung cấp thông tin, thuế, lệ phí và phí ngân hàng) Thời điểm ghi nhận: là thời điểm nhà đầu tư có quyền sở phi tiền tệ: – Cho giai đoạn sau ngày đầu tư được hạch toán vào doanh thu hoạt động tài chính theo giá trị hợp lý tại ngày được quyền nhận; hữu, cụ thể như sau: – Chứng khoán niêm yết được ghi nhận tại thời điểm – Cho giai đoạn trước ngày đầu tư hạch toán giảm giá khớp lệnh (T+0); trị khoản đầu tư. Trường hợp nhận cổ tức bằng cổ phiếu: • Theo dõi số lượng cổ phiếu được nhận trên thuyết – Chứng khoán chưa niêm yết được ghi nhận tại thời điểm chính thức có quyền sở hữu theo quy định của pháp luật. minh Báo cáo tài chính, • Không ghi nhận tăng giá trị khoản đầu tư và doanh thu hoạt động tài chính. Cuối niên độ kế toán, nếu giá trị thị trường của chứng khoán kinh doanh bị giảm xuống thấp hơn giá gốc, kế toán được lập dự phòng giảm giá.
Ví dụ 9
Đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn
Có tình hình trong năm 20x1 tại cty M:
Ghi sổ kế toán ─ Theo giá gốc Lãi tiền gởi, lãi cho vay, lãi khi thanh lý, nhượng bán:
a. Ngày 1.4.20x1, mua 20.000 cp của cty A với mục đích thương mại. Giá mua trên TTCK là 40.000đ/cp, mệnh giá của cp là 10.000đ/cp, chi phí mua là 0,2%/giá trị giao dịch. Tất cả thanh toán bằng TGNH.
• Có bằng chứng chắc chắn cho thấy một phần hoặc toàn bộ khoản đầu tư có thể không thu hồi được, kế toán phải ghi nhận số tổn thất vào chi phí tài chính trong kỳ.
b. Ngày 15.7.20x1, nhận được cổ tức 6 tháng đầu năm 20x1 của cp cty A là 10 triệu đồng bằng TGNH.
c. Ngày 31.12.20x1: giá thị trường cp cty A là
36.000đ/cp.
• Số tổn thất không thể xác định được một cách đáng tin cậy, kế toán phải thuyết minh trên Báo cáo tài chính về khả năng thu hồi của khoản đầu tư.
– Ghi nhận là doanh thu tài chính Tại thời điểm lập Báo cáo tài chính: – Nếu khoản đầu tư chưa được lập dự phòng phải thu khó đòi, kế toán phải đánh giá khả năng thu hồi.
Yêu cầu: Hãy xác định giá trị khoản đầu tư tại
tháng 4, 7 và 12.20x1
– Đánh giá lại tất cả các khoản đầu tư được phân loại là các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ theo tỷ giá mua.
Ví dụ 10:
Đầu tư vốn vào đơn vị khác
Giá phí các khoản đầu tư
• Xuất quỹ tiền mặt 2 tỷ gửi ngân hàng V, kỳ hạn
6 tháng, lãi suất 12%/năm.
Được phản ánh theo giá gốc, bao gồm:
Yêu cầu: Xác định giá trị khoản đầu tư tại ngày
đầu tư.
• Giá mua cộng (+) các chi phí liên quan trực tiếp đến việc đầu tư (Chi phí giao dịch, môi giới, tư vấn, kiểm toán, lệ phí, thuế và phí ngân hàng...) Trường hợp góp vốn bằng tài sản phi tiền tệ: • Nhà đầu tư phải đánh giá lại tài sản mang đi góp vốn trên cơ sở thỏa thuận.
• Phần chênh lệch giữa giá trị ghi sổ hoặc giá trị còn lại và giá trị đánh giá lại của tài sản mang đi góp vốn được kế toán là thu nhập khác hoặc chi phí khác.
7
Đầu tư vốn vào đơn vị khác (tiếp)
Đầu tư vốn vào đơn vị khác (tiếp)
Cổ tức, lợi nhuận được chia bằng tiền hoặc
Thời điểm ghi nhận:
• Là thời điểm chính thức có quyền sở hữu, • Chứng khoán niêm yết được ghi nhận tại thời
tài sản phi tiền tệ: • Cho giai đoạn sau ngày đầu tư được hạch toán vào doanh thu hoạt động tài chính theo giá trị hợp lý tại ngày được quyền nhận;
điểm khớp lệnh (T+0);
Trường hợp nhận cổ tức bằng cổ phiếu:
• Cho giai đoạn trước ngày đầu tư hạch toán giảm giá trị khoản đầu tư.
• Chứng khoán chưa niêm yết, các khoản đầu tư dưới hình thức khác được ghi nhận tại thời điểm chính thức có quyền sở hữu theo quy định của pháp luật.
• Theo dõi số lượng cổ phiếu được nhận trên thuyết minh Báo cáo tài chính, • Không ghi nhận tăng giá trị khoản đầu tư và doanh thu hoạt động tài chính.
Ví dụ 11:
Đầu tư vốn vào đơn vị khác (tiếp)
Khi thanh lý, nhượng bán:
Ngày 1.1.20x0, Công ty A đầu tư vào công ty liên kết K,
• Giá vốn các khoản đầu tư tài chính được xác định theo phương pháp bình quân gia quyền di động. tài sản đem đi đầu tư gồm: – 200 triệu đồng tiền mặt; – Một số hàng tồn kho có giá trị ghi sổ là 150 triệu đồng, được đánh giá là 145 triệu đồng;
– Một TSCĐHH có nguyên giá 250 triệu đồng, giá trị hao mòn 100 triệu đồng, được đánh giá 180 triệu đồng • Phần chênh lệch giữa giá trị hợp lý của khoản thu hồi được so với giá trị ghi sổ của khoản đầu tư được ghi nhận là doanh thu hoạt động tài chính (nếu lãi) hoặc chi phí tài chính (nếu lỗ).
Ngày 15.7.20x0: công ty A nhận được thông báo từ cty K về lãi được chia đợt 1 của năm 20x0 là 60 triệu đồng. Yêu cầu: Xác định giá trị khoản đầu tư vào cty K tại ngày 1.1.20x0 và 15.7.20x0.
Đầu tư khác
Ví dụ 12:
Ghi nhận ban đầu:
• Đầu tư bằng tiền = Giá mua + chi phí mua • Đầu tư góp vốn bằng tài sản phi tiền tệ = Giá đánh giá lại
Cổ tức, lợi nhuận được chia:
Ngày 20.4.20x2: Công ty A quyết định chuyển nhượng 200.000 cp cty K cho công ty M với giá chuyển nhượng là 5.120 triệu đồng, thu bằng chuyển khoản. Chi phí làm thủ tục chuyển nhượng khoản đầu tư thanh toán bằng tiền mặt là 7 triệu đồng. Biết chi tiết theo dõi khoản đầu tư vào K như sau:
• Chênh lệch giữa giá trị ghi sổ và giá đánh giá lại, ghi nhận vào Thu nhập khác hoặc Chi phí khác.
Khi lập báo cáo tài chính:
• Tháng 10.20x0: 100.000cp x 27.100đ/cp • Tháng 6.20x1: 200.000cp x 24.250đ/cp
• Sau ngày đầu tư: Doanh thu tài chính. • Trước ngày đầu tư: giảm giá trị khoản đầu tư
• Đầu tư bằng CP niêm yết: Lập dự phòng dựa trên giá thị trường • Đầu tư khác: Lập dự phòng căn cứ vào khoản lỗ của
Yêu cầu: Xác định lãi/ lỗ sau khi chuyển nhượng khoản đầu tư.
bên nhận đầu tư
8
Ví dụ 13:
Phương pháp vốn chủ sở hữu
Ví dụ minh họa
Cách thực hiện
Công ty X mua cổ phần Y với số lượng là 1.200.000 cổ phiếu/ 10.000.000 cổ phiếu phát hành của Công ty Y, mệnh giá là 10.000 đồng/ cổ phiếu. Giá mua là 14.000đ/Cp. Hãy xác định giá trị khoản đầu tư Vào ngày lập BCTC, giá thị trường CP cty Y là
13.600đ/cp.
Tính. mức dự phòng cần lập.
Ví dụ minh họa
Phương pháp kế toán các khoản đầu tư tài chính
Phương pháp kế toán các khoản đầu tư tại công ty A
Công ty B
Giá gốc Vốn CSH
60%
Cuối năm tài Ghi nhận ban đầu x chính, công ty A Cuối năm tài chính
10%
A
Công ty E
Công ty C
lập các BCTC BCTC riêng gồm:
30%
Khoản đầu tư vào B, C, D, E x
50%
Công ty D
- BCTC riêng BCTC hợp nhất - BCTC hợp • Khoản đầu tư vào C, D x nhất • Khoản đầu tư vào E x
Cách thức thực hiện phương pháp vốn CSH
Ví dụ 14
Ngày 1.1.20x1: Công ty M chi 900 triệu đồng mua 30% cổ phần công ty B.
– Năm 20x1, công ty B lỗ 50 triệu đồng
– Năm 20x2, công ty B có lợi nhuận là 300 triệu
đồng, chia cổ tức 100 triệu đồng
Cổ tức, lợi nhuận được chia được ghi giảm giá trị ghi sổ của khoản đầu tư. Giá trị ghi sổ của khoản đầu tư được điều chỉnh tăng hoặc giảm tương ứng với phần sở hữu của nhà đầu tư trong lãi hoặc lỗ của công ty nhận đầu tư.
9
Ví dụ 14 (tiếp)
Ví dụ 14 (tiếp)
ĐVT: triệu đồng
50 x 30% =15
300 x 30% = 90
100 x 30% = 30
Giá trị khoản đầu tư theo phương pháp vốn chủ sở hữu: ĐVT: triệu đồng Bảng cân đối kế toán 31.12.x1 31.12.x2 20x1 20x2 Đầu tư vào công ty LD, LK 885 945 Giá trị khoản đầu tư tại ngày 1.1 900 885 Điều chỉnh giá trị khoản đầu tư -15 60 Điều chỉnh trên Báo cáo KQHĐKD 20x1 20x2 • Lỗ trong năm -15 • Lãi trong năm 90 Doanh thu tài chính (30) • Cổ tức được chia -30 Lãi hoặc lỗ trong công ty LD, LK (15) 90 885 945 Giá trị khoản đầu tư vào CTLK vào ngày 31.12
Ứng dụng vào hệ thống tài khoản kế toán
Bài tập thực hành 4
• Chứng khoán kinh doanh
• Đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn
• Đầu tư vào công ty LD, liên kết
Công ty A góp vốn vào K là 2.000 triệu đồng, chiếm 20% vốn của K. Kết quả kinh doanh của K qua các năm như sau: – Năm 1, lỗ 200 triệu – Năm 2, lãi 20 triệu (không chia) – Năm 3, lãi 200 triệu, chia lãi 100 triệu, A được
• Đầu tư vào công ty con
20 triệu.
• Đầu tư khác
Yêu cầu: Trình bày khoản đầu tư trong từng năm của cty A vào cty K theo: Phương pháp vốn chủ sở hữu.
• Dự phòng tổn thất tài sản
Tài khoản 121- Chứng khoán kinh doanh
Chứng khoán kinh doanh
Bên Nợ
Bên Có
Tài khoản sử dụng Các nghiệp vụ kinh tế phát sinh cơ bản
Giá trị ghi liên khoán
sổ (giá hoàn) kinh
BQGQ chứng doanh khi bán.
•Cổ phiếu, trái phiếu niêm yết trên thị trường chứng khoán; • Các loại CK và công cụ tài chính khác
Giá trị chứng khoán kinh doanh mua vào.
Dư Nợ
Giá trị chứng khoán kinh doanh tại thời điểm báo cáo
TK chi tiết TK 1211 - Cổ phiếu TK 1212 - Trái phiếu TK 1218 – CK và công cụ TC khác
10
Mua, bán chứng khoán kinh doanh
Ví dụ 15
(3)
(1)
TK 121 TK 111, 112 TK 111, 112
Có tình hình sau tại công ty XYZ 1. Ngày 1/1/20x0, mua 3.000 cp NH ACB với mục đích thương mại, giá mua là 26.000đ/cp, mệnh giá của cp là 10.000đ/cp, chi phí mua là 0,2% giá trị giao dịch. Tất cả thanh toán bằng TGNH. DN mua với mục đích thương mại ngắn hạn.
Chi phí bán chứng khoán
(4)
TK 515 TK 635 2. Ngày 4/2/20x0, bán 1.000 cp NH ACB, giá bán là 28.000đ/cp. Chi phí bán là 0,2% giá trị giao dịch. Tất cả thanh toán bằng TGNH. Yêu cầu: Định khoản kế toán
Cổ tức, lợi nhuận từ chứng khoán kinh doanh
Ví dụ 16
Cổ tức được chia trong thời gian nắm giữ: Tiếp ví dụ 15 1. Ngày 10/3/20x0: NH ACB thông báo tạm ứng cổ tức TK 111, 112, 138 đợt 1 năm 20x0 bằng tiền 8%/mệnh giá. 2. Ngày 1/1/20x1, ngân hàng ACB phát hành cổ phiếu TK 515 thưởng với tỷ lệ 10:1.
Cố tức (lãi) dồn tích TK 111, 112, 138 3. Ngày 1/3/20x1, doanh nghiệp chuyển nhượng 50% lượng cổ phiếu ACB đang nắm giữ, giá bán 39.000đ/cphiếu, thu bằng TGNH. Chi phí bán chứng khoán là 0,2% giá trị giao dịch thanh toán bằng TGNH. TK 121 Yêu cầu: Định khoản kế toán
Chia cổ phiếu thưởng: Ghi tăng lượng CP, không ghi tăng khoản đầu tư và không ghi tăng doanh thu hoạt động tài chính
Tài khoản 128- Đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn
Đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn
Bên Nợ
Bên Có
Tài khoản sử dụng Các nghiệp vụ kinh tế phát sinh cơ bản
Giá trị các khoản đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn giảm Giá trị các khoản đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn tăng
Dư Nợ
Giá trị các khoản đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn hiện có tại thời điểm báo cáo.
11
Gởi tiết kiệm, cho vay
Tài khoản chi tiết
Gởi TK , cho vay, …
Thu hồi các khoản
bằng tiền
TK 128 TK 111, 112
đầu tư
TK 111, 112 Tài khoản 1281 - Tiền gửi có kỳ hạn Tài khoản 1282 - Trái phiếu: Phản ánh các loại trái phiếu mà doanh nghiệp có khả năng và có ý định nắm giữ đến ngày đáo hạn.
TK 635 / TK 515 Tài khoản 1283 - Cho vay: Phản các khoản cho vay theo khế ước giữa các bên nhưng không được giao dịch mua, bán trên thị trường như chứng khoán.
Định kỳ, tính lãi
TGTK, lãi cho vay
TK 515 TK 138
Tài khoản 1288 - Các khoản đầu tư khác nắm giữ đến ngày đáo hạn: Phản ánh các khoản đầu tư khác nắm giữ đến ngày đáo hạn (ngoài các khoản tiền gửi ngân hàng, trái phiếu và cho vay), như cổ phiếu ưu đãi bắt buộc bên phát hành phải mua lại tại một thời điểm nhất định trong tương lai, thương phiếu.
Trái phiếu nắm giữ đến ngày đáo hạn
Ví dụ 17
Mua TP nhận lãi định kỳ,
Thu hồi TP nhận lãi định
Tại công ty ABC có tình hình sau: 1. Trích tiền gởi ngân hàng 200 triệu đồng để cho công ty H vay trong thời hạn 8 tháng, lãi suất 2% tháng. Gốc và lãi trả một lần khi đáo hạn.
nhận lãi sau
kỳ hoặc nhận lãi sau
2. Mua 10 trái phiếu cty B nắm giữ đến ngày đáo hạn, mệnh giá 1.000.000đ/TP, kỳ hạn 12 tháng, lãi suất 12%/năm, lãi nhận ngay khi mua. Cty đã thanh toán bằng TGNH.
Mua TP nhận lãi
TK 128 TK 111, 112 TK 111, 112
trước
3. Mua 100 trái phiếu chính phủ nắm giữ đến ngày đáo hạn bằng TGNH, mệnh giá 1.000.000đ/TP, kỳ hạn 3 năm, lãi suất 12%/năm, lãi nhận khi đáo hạn.
TK 3387
Định kỳ, tính lãi trái
4. Thu hồi khoản tiền đầu tư và lãi phát sinh của 50 trái phiếu mua cách đây 3 năm bằng TGNH, mệnh giá 1.000.000đ/TP, lãi suất 8%/năm, nhận lãi khi đáo hạn (đã ghi doanh thu dồn tích 2 năm)
TK 515 TK 138
phiếu được hưởng
Yêu cầu: Định khoản kế toán.
Định kỳ, phân bổ lãi TP vào TK 515
ĐẦU TƯ VÀO CÔNG TY LIÊN DOANH LIÊN KẾT
Tài khoản 222- Đầu tư vào công ty LD, LK
Bên Nợ
Bên Có
Tài khoản sử dụng Các nghiệp vụ kinh tế phát sinh chủ yếu
Số vốn đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết tăng
Số vốn đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết giảm do đã thanh lý, nhượng bán, thu hồi.
Dư Nợ
Số vốn đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết hiện còn cuối kỳ.
12
Đầu tư bằng vật tư, hàng hóa, TSCĐ
Đầu tư bằng tiền
TK 222
Doanh nghiệp có thể mua cổ phần hoặc đầu tư
bằng tiền.
TK 222
TK 11*
TK 15*
Mua thêm cổ phần để có ảnh hưởng đáng kể:
TK 222
TK 811/711
TK 228
TK 11*
TK 211, 212, 213 TK 214
Ví dụ 18
Cổ tức và lợi nhuận được chia
TK 138
TK 11*
TK 515
TK 222
Công ty A mua 5.000.000 cp công ty H, mệnh giá cổ phiếu là 10.000đ/cp. Giá mua là 20.000đ/cp. Công ty có 15.000.000 cp đang lưu hành. Chi phí mua cổ phiếu là 0.2%/giá trị giao dịch. Toàn bộ thanh toán bằng TGNH. Công ty B đầu tư vào công Q bằng các tài sản sau:
– Tiền mặt: 100triệu đồng – Vật liệu có giá xuất kho là 150 triệu đồng, giá được chấp nhận là 145 triệu đồng.
– Tài sản cố định hữu hình có nguyên giá là 750triệu đồng, đã khấu hao 50triệu đồng, giá được thống nhất là 720triệu đồng. – B chiếm 22% vốn của Q. Yêu cầu: Định khoản kế toán
Đầu tư thêm để có quyền kiểm soát
Chuyển nhượng các khoản đầu tư
TK 221
TK 222
TK 222 TK 11*
TK 11*
TK 635 TK 515
TK 11*
13
KẾ TOÁN ĐẦU TƯ VÀO CÔNG TY CON
Ví dụ 19
Tài khoản sử dụng Các nghiệp vụ phát sinh chủ yếu
Có tình hình tại công ty A như sau: 1. Cty liên doanh C có lợi nhuận sau thuế là 500 triệu đồng. Các bên liên doanh thống nhất chia lãi cho các bên là 60% lợi nhuận. Tỷ lệ của A trong C là 40%.
2. Bên liên doanh đồng ý cho A chuyển nhượng vốn góp cho D, giá chuyển nhượng theo thoả thuận với D là 2.000 triệu đồng (giá gốc là 1.800 triệu đồng), đã thu bằng TGNH. Chi phí chuyển nhượng thanh toán bằng tiền mặt 4 triệu đồng.
Yêu cầu: Định khoản kế toán
Tài khoản 221- Đầu tư vào công ty con
Sơ đồ kế toán tổng hợp
Bên Nợ
Bên Có
TK 222,228,121…
TK 221
TK 112,111,341….
Giá trị thực tế các khoản đầu tư vào công ty con giảm.
Giá trị thực tế các khoản đầu tư vào công ty con tăng
TK 635
TK 111,112
TK 222,228,121
Dư Nợ
TK 515
Giá trị thực tế các khoản đầu tư vào công ty con hiện có của công ty mẹ.
Ví dụ 20
Đầu tư khác
Tài khoản sử dụng Các nghiệp vụ phát sinh chủ yếu
Có tình hình tại công ty A như sau: 1. Chuyển khoản 150.000 triệu đồng mua cổ phiếu của công ty CP X, số cổ phiếu này có mệnh giá 100.000 triệu đồng, chi phí mua đã chi tiền mặt 30 triệu đồng. (tỷ lệ quyền biểu quyết tương đương với tỷ lệ góp vốn 60%).
2. Nhận thông báo chia cổ tức của công ty CP P là 500 triệu đồng. Theo thỏa thuận, công ty A đã chuyển toàn bộ số cổ tức này để góp vốn thêm (cho biết tỷ lệ quyền biểu quyết tương đương với tỷ lệ góp vốn thay đổi từ 48% lên 55%). Biết giá trị khoản đầu tư vào P trước khi thay đổi tỷ lệ là 4.000 triệu.
3. Chuyển nhượng 20% khoản đầu tư vào K, tổng giá trị đầu tư là 9.000 triệu đồng (chiếm 60% vốn của K). Giá chuyển nhượng là 3.500 triệu đồng thu bằng chuyển khoản.
Yêu cầu: Định khoản kế toán các nghiệp vụ trên.
14
Tài khoản 228- Đầu tư khác
Tài khoản chi tiết
Bên Nợ
Bên Có
Giá trị các khoản đầu tư khác giảm
Giá trị các khoản đầu tư khác tăng
Tài khoản 2281 - Đầu tư góp vốn vào đơn vị khác: Phản ánh các khoản đầu tư công cụ vốn nhưng DN không có quyền kiểm soát, đồng kiểm soát hoặc có ảnh hưởng đáng kể đối với bên được đầu tư.
Dư Nợ
Giá trị khoản đầu tư khác hiện có tại thời điểm báo cáo
Tài khoản 2288 - Đầu tư khác: Phản ánh các khoản đầu tư vào kim loại quý, đá quý (không sử dụng như hàng tồn kho), tranh, ảnh, tài liệu, vật phẩm khác có giá trị (ngoài những khoản được phân loại là TSCĐ)... không tham gia vào hoạt động sản xuất kinh doanh thông thường nhưng được mua với mục đích nắm giữ chờ tăng giá.
Sơ đồ kế toán tổng hợp
Ví dụ 21
(2)
(1)
Số dư đầu năm 20x0 công ty H, TK 229: 0đ, TK 228: 7.000.000.000đ (công ty CP A: 1.000.000.000đ – 100.000 cp; công ty CP B: 6.000.000.000đ – 500.000 cp). H đầu tư với mục đích nhận cổ tức. A có 3.000.000 cp đang lưu hành và B có 10.000.000 cp đang lưu hành. 1. Chuyển khoản mua kỳ phiếu 24 tháng do BIDV phát hành với giá phát hành bằng mệnh giá 200.000.000đ, lãi suất 10%/năm, thu lãi 1 lần ngay khi mua.
2. Nhận được lãi chia từ công ty A 40.000.000đ bằng TGNH. 3. Bán 50.000 cp công ty A cho công ty X,
thu bằng TGNH
TK 228 TK 111,112 TK111,112
600.000.000đ, chi phí chuyển nhượng chi bằng TGNH 5.000.000đ. 4. Mua thêm 2.000.000 cp của công ty B, mệnh giá 10.000đ/cp, giá mua 15.000đ/cp, phí giao dịch 0,2%, tất cả thanh toán bằng TGNH. 5. Mua 100 trái phiếu chính phủ, giá phát hành bằng mệnh giá 1 trđ, lãi suất 12%/năm, đáo hạn 3 năm, nhận lãi khi đáo hạn, tất cả thanh toán bằng TGNH.
TK 635 TK 515
Yêu cầu: Định khoản kế toán.
Dự phòng giảm giá chứng khoán KD
Phương pháp tính
Số lượng chứng
Giá chứng
Giá chứng
Mức dự phòng
khoán bị giảm giá
khoán hạch
khoán thực
Phương pháp tính Tài khoản sử dụng Sơ đồ kế toán
giảm giá đầu tư
tại thời điểm lập
toán trên
tế trên thị
=
x
-
chứng khoán
báo cáo tài chính
sổ kế toán
trường
15
Tài khoản 2291- Dự phòng giảm giá CKKD
Sơ đồ hạch toán
Bên Nợ
Bên Có
TK 635
TK 2291
Cuối niên độ X: Lập dự phòng giảm giá
Cuối niên độ X + 1: lập dự phòng bổ sung
Trích lập các khoản dự phòng tổn thất tài sản tại thời điểm lập Báo cáo tài chính Hoàn nhập chênh lệch giữa số dự phòng phải lập kỳ này nhỏ hơn số dự phòng đã trích lập kỳ trước chưa sử dụng hết;
Dư Có
Cuối niên độ X + 1: Hoàn nhập dự phòng
Số dự phòng tổn thất tài sản hiện có cuối kỳ
Ví dụ 22
Dự phòng tổn thất đầu tư vào đơn vị khác
Nguyên tắc Phương pháp tính Tài khoản sử dụng Sơ đồ kế toán
Ngày 31/12/20x0, giá giao dịch cổ phiếu của A là 9.500đ/cp. Biết giá gốc cổ phiếu A là 126 triệu đồng (số lượng là 10.000cp), doanh nghiệp nắm giữ với mục đích kinh doanh.
Yêu cầu: Xác định khoản trích lập dự phòng giảm giá khoản đầu tư chứng khoán kinh doanh. a) Số dư đầu kỳ của TK 2291 là 0đ
b) Số dư đầu kỳ của TK 2291 là 21.000.000đ c) Số dư đầu kỳ của TK 2291 là 42.000.000đ
Phương pháp tính
Nguyên tắc trích lập
Việc trích lập dự phòng thực hiện đối với các khoản đầu tư được trình bày theo phương pháp giá gốc, không áp dụng cho các khoản đầu tư trình bày theo phương pháp vốn chủ sở hữu theo quy định của pháp luật
Mức trích dự
Tổng vốn ĐT
Vốn CSH
Số VĐT của mỗi bên
phòng cho
thực tế của
thực có của
=
-
x
mỗi khoản
các bên tại tổ
tổ chức kinh
Tổng VĐT thực tế của các bên
ĐTTC
chức kinh tế
tế
tại tổ chức kinh tế
Doanh nghiệp chỉ thực hiện trích lập dự phòng khi tổng số vốn đầu tư thực tế của chủ sở hữu cao hơn tổng giá trị vốn chủ sở hữu thực có của tổ chức kinh tế được đầu tư
Doanh nghiệp phải trích lập dự phòng nếu tổ chức kinh tế mà lỗ (trừ trường hợp lỗ theo kế doanh nghiệp đang đầu tư bị hoạch đã được xác định trong phương án kinh doanh trước khi đầu tư).
16
Tài khoản 2292- Dự phòng TTĐT vào đơn vị khác
Ví dụ 23
Bên Nợ
Bên Có
Trích lập các khoản dự phòng tổn thất tài sản tại thời điểm lập Báo cáo tài chính Hoàn nhập chênh lệch giữa số dự phòng phải lập kỳ này nhỏ hơn số dự phòng đã trích lập kỳ trước chưa sử dụng hết; Công ty A là công ty cổ phần hoạt động trong lĩnh vực xây dựng có mức vốn điều lệ là 50 tỷ đồng, với cơ cấu 3 cổ đông góp vốn là: Công ty B nắm giữ 50% vốn điều lệ tương ứng 25 tỷ đồng; Công ty C nắm giữ 30% vốn điều lệ tương ứng 15 tỷ đồng, Công ty D nắm giữ 20% vốn điều lệ tương ứng 10 tỷ đồng. Các công ty đã đầu tư đủ vốn theo tỷ lệ nắm giữ vốn điều lệ, vì vậy tổng vốn đầu tư của 3 Công ty B, C, D tại Công ty A là 50 tỷ đồng.
Dư Có
Năm 20x2, do suy thoái kinh tế nên kết quả hoạt động SXKD của công ty A bị lỗ 6 tỷ đồng, dẫn đến vốn chủ sở hữu (mã số 410 của Bảng cân đối kế toán) của Công ty A còn lại 44 tỷ đồng Số dự phòng tổn thất tài sản hiện có cuối kỳ Yêu cầu Trích lập dự phòng đầu tư tại Công ty B, C, D
Sơ đồ hạch toán
Trình bày trên BCTC
TK 635
TK 2292
Bảng CĐKT
BCKQHĐKD
BCLCTT
Cuối niên độ X: Lập dự phòng giảm giá
Cuối niên độ X + 1: lập dự phòng bổ sung
Tiền và TĐT Doanh thu tài chính Dòng tiền từ HĐKD
Cuối niên độ X + 1: Hoàn nhập dự phòng
ĐTTC ngắn hạn
Chi phí tài chính Dòng tiền từ HĐĐT ĐTTC dài hạn
Trình bày trên BCTC (tiếp)
Trên Bản thuyết minh BCTC:
• Thời điểm ghi nhận (đối với chứng khoán niêm yết thuyết minh rõ là T+0 hay thời điểm khác) • Giá trị ghi sổ được xác định là giá trị hợp lý hay giá gốc; • Có đánh giá lại các khoản thỏa mãn định nghĩa các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ không?
• Nguyên tắc xác định công ty con, công ty liên doanh, liên kết (dựa theo tỷ lệ quyền biểu quyết, tỷ lệ vốn góp hay tỷ lệ lợi ích); • Căn cứ trích lập dự phòng giảm giá; Căn cứ xác định khoản tổn thất không thu hồi được; • …
