Bài 2: Phân loại kiểm toán
TXKTKI03_Bai2_v1.0015105212 21
BÀI 2
PHÂN LOẠI KIỂM TOÁN
Hướng dẫn học
Để học tốt bài này, sinh viên cần tham khảo các phương pháp học sau:
Học đúng lịch trình của môn học theo tuần, làm các bài luyện tập đầy đủ và tham gia
thảo luận trên diễn đàn.
Đọc tài liệu:
Giáo trình lý thuyết kiểm toán – Nhà Xuất bản Đại học Kinh tế quốc dân – Chủ biên:
GS.TS Nguyễn Quang Quynh và PGS.TS Nguyễn Thị Phương Hoa.
Sinh viên làm việc theo nhóm và trao đổi với giảng viên trực tiếp tại lớp học hoặc
qua email.
Tham khảo các thông tin từ trang Web môn học.
Nội dung
Bài học này khái quát các loại kiểm toán được phân loại theo các tiêu thức khác nhau, trong
đó, tập trung trình bày về bản chất và nội dung của các loại kiểm toán được phân loại theo
hai tiêu thức cơ bản, đó là: (i) phân loại kiểm toán theo đối tượng kiểm toán và (ii) phân
loại kiểm toán theo tổ chức bộ máy.
Mục tiêu
Nắm được các loại kiểm toán được phân loại theo các tiêu thức khác nhau.
Nắm được bản chất của từng loại và phân biệt kiểm toán theo đối tượng cụ thể bao gồm
kiểm toán tài chính, kiểm toán hoạt động và kiểm toán liên kết.
Nắm được bản chất của từng loại và phân biệt kiểm toán theo hệ thống bộ máy tổ chức
bao gồm: kiểm toán nhà nước, kiểm toán độc lập và kiểm toán nội bộ.
Bài 2: Phân loại kiểm toán
22 TXKTKI03_Bai2_v1.0015105212
Tình huống dẫn nhập
Hoàng, Lan, Dũng, An và Vinh là một nhóm bạn thân cùng góp vốn thành lập Công ty Cổ phần
Gỗ Việt Yến vào tháng 8 năm 2009. Hoàng là cổ đông lớn nhất sở hữu 40% cổ phần, đồng thời
là Chủ tịch hội đồng quản trị kiêm Giám đốc điều hành. Tính đến 31/12/2012, vốn điều lệ của
Công ty là 20 tỷ đồng, tổng số lao động sử dụng khoảng 100 người. Trong quá trình quản lý và
điều hành Công ty, giữa Hoàng và các bạn trong nhóm phát sinh mâu thuẫn gay gắt, đặc biệt là
về tài chính. Lan và Dũng cho rằng bộ phận kế toán chưa có nhiều kinh nghiệm, hơn nữa phần
mềm kế toán hay gặp trục trặc nên chắc chắn kết quả kinh doanh có sai sót. Trong khi đó, An và
Vinh lại nghi ngờ có một số chi phí không có thực khiến cho lợi nhuận giảm. Để giải quyết
những mâu thuẫn này, cả nhóm thống nhất phương án sẽ kiểm toán báo cáo tài chính của Công
ty hàng năm, bắt đầu từ năm 2012.
1. Xác định loại hình kiểm toán phù hợp với tình huống trên?
2. Xác định chủ thể kiểm toán phù hợp với Công ty Cổ phần Gỗ Việt Yến?
3. Kiểm toán viên có thể cung cấp các dịch vụ nào kèm theo kiểm toán báo cáo
tài chính?
Bài 2: Phân loại kiểm toán
TXKTKI03_Bai2_v1.0015105212 23
2.1. Khái quát các cách phân loại kiểm toán
Qua nghiên cứu lịch sử và bản chất của kiểm toán,
chúng ta đã tiếp cận các loại kiểm toán khác nhau.
Để có nhận thức rõ hơn về kiểm toán và có cơ sở tổ
chức tốt công tác kiểm toán cần đi sâu vào nghiên
cứu các loại kiểm toán. Cũng như các hoạt động
khác, kiểm toán cần và có thể phân loại theo nhiều
tiêu thức khác nhau:
Theo đối tượng cụ thể, kiểm toán có thể phân thành kiểm toán (bảng khai) tài chính,
kiểm toán hoạt động và kiểm toán liên kết. Nội dung và đặc điểm của các loại hình
kiểm toán này sẽ được trình bày cụ thể tại Mục 2.2 của bài.
Theo lĩnh vực cụ thể, có thể phân kiểm toán thành kiểm toán thông tin, kiểm toán quy
tắc (tuân thủ), kiểm toán hiệu năng và kiểm toán hiệu quả. Các lĩnh vực kiểm toán này
đã được trình bày tại Giáo trình, Chương 2, Mục 2.1.
Theo phương pháp áp dụng trong kiểm toán, có thể phân kiểm toán thành kiểm toán
chứng từ và kiểm toán ngoài chứng từ. Kiểm toán chứng từ là phương pháp mà kiểm
toán dựa vào thông tin kế toán, trên cơ sở phương pháp luận và phương pháp kỹ thuật
để xây dựng phương pháp riêng của mình như kiểm tra các cân đối hoặc đối chiếu.
Kiểm toán ngoài chứng từ là phương pháp mà kiểm toán viên chưa có đủ các cơ sở
dẫn liệu nếu chỉ dựa đơn thuần vào thông tin kế toán và thông tin có liên quan khác do
khách thể kiểm toán cung cấp. Để thu thập bằng chứng, kiểm toán cần phải có các
phương pháp thích hợp như kiểm kê, thực nghiệm và điều tra. Theo quan hệ giữa chủ
thể và khách thể kiểm toán có thể phân kiểm toán thành nội kiểm và ngoại kiểm. Kiểm
toán từ bên ngoài (ngoại kiểm) là hình thức kiểm toán do chủ thể kiểm toán ở bên
ngoài đơn vị thực hiện. Nội kiểm là hình thức kiểm toán do đơn vị tự thực hiện các
hoạt động kiểm tra, kiểm soát với mục đích quản trị nội bộ. Ví dụ, kiểm toán nhà nước
thực hiện kiểm toán đối với Tổng Công ty Đầu tư Phát triển Nhà và Đô thị (HUD)
được coi là ngoại kiểm, trong khi đó, kiểm toán nội bộ của Tổng Công ty thực hiện
các cuộc kiểm toán đối với các đơn vị thành viên thuộc HUD là nội kiểm. Theo phạm
vi tiến hành kiểm toán, có thể phân thành kiểm toán toàn diện và kiểm toán chọn điểm
(điển hình). Kiểm toán toàn diện và chọn điểm có thể được hiểu theo nhiều nghĩa.
Chẳng hạn, trong phạm vi một tổ chức, kiểm toán toàn diện hướng đến việc kiểm tra,
rà soát tất cả các hoạt động theo các yếu tố của kiểm soát nội bộ hoặc mục tiêu của tổ
chức, trong khi đó, kiểm toán chọn điểm chỉ tập trung vào những yếu tố cơ bản, những
mặt cụ thể và trọng yếu của từng loại hoạt động được thực hiện trong một đơn vị để
nhà quản lý có thể nắm bắt và điều hành kịp thời. Trong phạm vi đối tượng kiểm toán,
kiểm toán toàn diện đồng nghĩa với việc toàn bộ các chứng từ, nghiệp vụ thuộc đối
tượng kiểm toán sẽ được chọn để áp dụng các thủ tục kiểm toán. Với chọn điển hình,
bằng phán đoán và kinh nghiệm nghề nghiệp, kiểm toán viên chỉ quan tâm đến những
phần tử trong tổng thể chứa đựng các đặc trưng của tổng thể hoặc các phần tử có quy
mô lớn, có khả năng sai phạm nhất.
Bài 2: Phân loại kiểm toán
24 TXKTKI03_Bai2_v1.0015105212
Theo tính chu kỳ của kiểm toán, có thể phân kiểm toán thành kiểm toán thường kỳ,
kiểm toán định kỳ và kiểm toán bất thường (đột xuất). Kiểm toán thường kỳ hướng
đến mục đích thường xuyên củng cố, tăng cường và lành mạnh hóa nề nếp các hoạt
động, đặc biệt là hoạt động tài chính. Kiểm toán bất thường hướng đến việc phát hiện
các tình huống sai sót, gian lận, vi phạm các quy định, thủ tục,.. trong quá trình thực
hiện các hoạt động mà thời gian thực hiện các cuộc kiểm toán dạng này không được
báo trước. Trong khi đó, kiểm toán định kỳ lại gắn liền với các kế hoạch, các lịch trình
kiểm toán mà khách thể kiểm toán đã được biết trước và cần phải chủ động lên
chương trình để thực hiện. Chẳng hạn, các công ty có cổ phiếu niêm yết trên sàn
chứng khoán theo định kỳ hàng năm phải mời kiểm toán độc lập để thực hiện kiểm
toán báo cáo tài chính theo quy định của Luật Chứng khoán và Ủy ban Giao dịch
Chứng khoán Nhà nước.
Theo quan hệ về thời điểm kiểm toán với thời điểm thực hiện nghiệp vụ, kiểm toán
bao gồm kiểm toán trước, kiểm toán hiện hành và kiểm toán sau. Mục đích thực hiện
kiểm toán trước nhằm cung cấp thông tin cho việc ra quyết định, góp phần ngăn chặn
hoặc phòng ngừa những quyết định không hợp lý, không khả thi trong thực tế. Chẳng
hạn, kiểm toán trước đối với khâu xác định chủ trương đầu tư các dự án do ngân sách
nhà nước tài trợ nhằm ngăn chặn tình trạng các dự án đã được phê duyệt nhưng khi đi
vào hoạt động có hiệu quả đầu tư thấp, gây lãng phí ngân sách và tài sản công. Việc
thực hiện kiểm toán song song với thời điểm thực hiện nghiệp vụ giúp cho nhà quản lý
có thể nắm bắt kịp thời diễn tiến của hoạt động, từ đó có những quyết sách điều hành
linh hoạt, hợp lý. Kiểm toán được tiến hành sau khi kết thúc nghiệp vụ lại hướng đến
mục đích đánh giá kết quả thực hiện các hoạt động, đồng thời rút ra các bài học kinh
nghiệm để việc thực hiện các hoạt động này trong tương lai hiệu quả hơn.
Theo tổ chức bộ máy kiểm toán, có thể phân kiểm
toán thành kiểm toán nhà nước, kiểm toán độc lập
và kiểm toán nội bộ. Các tổ chức này sẽ được trình
bày trong Mục 2.3 của bài.
Theo quan hệ pháp lý của kiểm toán, có thể có kiểm
toán bắt buộc và kiểm toán tự nguyện. Kiểm toán
bắt buộc là kiểm toán đối với báo cáo tài chính hàng
năm và các thông tin tài chính khác của các doanh nghiệp, tổ chức do pháp luật quy
định. Theo quy định của Luật Kiểm toán độc lập hiện hành, báo cáo tài chính của các
doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài; tổ chức tín dụng được thành lập và hoạt động
theo Luật các tổ chức tín dụng; tổ chức tài chính, doanh nghiệp kinh doanh bảo hiểm,
doanh nghiệp môi giới bảo hiểm; công ty đại chúng, tổ chức phát hành và tổ chức kinh
doanh chứng khoán theo quy định của pháp luật về chứng khoán; cơ sở thực hiện xã
hội hóa,... bắt buộc phải được kiểm toán hàng năm bởi các doanh nghiệp kiểm toán.
Kiểm toán tự nguyện liên quan đến các khách thể kiểm toán theo quy định của pháp
luật không phải kiểm toán nhưng vẫn có nhu cầu kiểm toán báo cáo tài chính hoặc các
công việc kiểm toán khác.
Theo tính chất và phạm vi của kiểm toán có thể phân thành kiểm toán ngân sách và tài
sản công, kiểm toán dự án các công trình, kiểm toán các đơn vị dự toán,…
Bài 2: Phân loại kiểm toán
TXKTKI03_Bai2_v1.0015105212 25
Trong các phần trên chúng ta đã tiếp cận với các khái niệm kiểm toán phân theo các
lĩnh vực, theo quan hệ giữa chủ thể và khách thể kiểm toán, theo phương pháp kiểm
toán,… Trong các phần sau của chương trình và trong thực tiễn tổ chức kiểm toán đòi
hỏi phải đi sâu nghiên cứu hai cách phân loại cơ bản nhất là theo đối tượng cụ thể và
theo tổ chức bộ máy kiểm toán.
2.2. Phân loại kiểm toán theo đối tượng
2.2.1. Kiểm toán (bảng khai) tài chính (financial audit)
Kiểm toán tài chính là một loại hình kiểm toán
hướng vào việc xác minh và bày tỏ ý kiến về tính
trung thực và hợp lý của các thông tin được trình
bày trên bảng khai tài chính do các kiểm toán viên
có trình độ tương xứng thực hiện trên cơ sở hệ
thống pháp lý đang có hiệu lực.
Kiểm toán (bảng khai) tài chính có các đặc điểm chính sau đây:
Đối tượng của kiểm toán tài chính là các bảng khai tài chính: Bảng khai tài
chính bao gồm thông tin kinh tế được trình bày trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế
toán khái quát về tình hình tài chính, kết quả kinh doanh, luồng lưu chuyển tiền tệ
của một cơ quan, tổ chức nhằm đáp ứng nhu cầu về thông tin cho người sử dụng
chúng trong việc đưa ra các quyết định về kinh tế.
Bảng khai tài chính của đơn vị kế toán có các hoạt động thu chi ngân sách nhà
nước, các cơ quan hành chính, đơn vị sự nghiệp sử dụng kinh phí từ ngân sách nhà
nước và đơn vị sự nghiệp, tổ chức không sử dụng kinh phí từ ngân sách nhà nước
bao gồm: Bảng cân đối tài khoản; báo cáo thu chi, bản thuyết minh báo cáo tài
chính và các báo cáo khác theo quy định của pháp luật. Bảng khai tài chính của
đơn vị kế toán thực hiện hoạt động kinh doanh gồm: Bảng cân đối kế toán; báo cáo
kết quả hoạt động kinh doanh; báo cáo lưu chuyển tiền tệ và thuyết minh báo cáo
tài chính.
Chủ thể và khách thể trong kiểm toán tài chính được xác định tùy thuộc vào
từng cuộc kiểm toán cụ thể. Với các đơn vị sử dụng kinh phí hoặc vốn đầu tư từ
ngân sách nhà nước thì việc kiểm toán các bảng khai tài chính thường do kiểm
toán nhà nước thực hiện. Ví dụ, Đại học Kinh tế quốc dân là đại học công lập với
bản chất là một đơn vị sự nghiệp có sử dụng kinh phí từ ngân sách nhà nước thì
việc kiểm toán các báo cáo tài chính của Trường do kiểm toán nhà nước đảm nhận.
Với các đơn vị còn lại thuộc diện bắt buộc phải kiểm toán hàng năm, chẳng hạn
như Công ty Cổ phần Sữa Việt Nam (Vinamilk) với tư cách là một công ty niêm
yết thì chủ thể kiểm toán bảng khai tài chính tương ứng sẽ là công ty hoặc văn
phòng kiểm toán độc lập. Ví dụ: KPMG là chủ thể kiểm toán đối với báo cáo tài
chính niên độ 2013 của Vinamilk. Trong mối quan hệ nội kiểm phục vụ cho mục
đích quản trị nội bộ, việc kiểm toán các bảng khai tài chính của các đơn vị thành
viên trong một tổng công ty, tập đoàn,... thuộc về trách nhiệm của kiểm toán nội bộ.
Chẳng hạn, kiểm toán nội bộ của Tổng Công ty Đầu tư và Phát triển Đô thị (HUD)
có nhiệm vụ kiểm toán báo cáo tài chính của các thành viên trực thuộc HUD.