168
KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC CỘNG HÒA XÃ HỘI CHỦ NGHĨA VIỆT NAM
Độc lập - Tự do - Hạnh phúc
QUY ĐỊNH CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC SỐ 4000
CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN TUÂN THỦ
(Kèm theo Quyết định số 08/2024/QĐ-KTNN
ngày 15 tháng 11 năm 2024 của Tổng Kiểm toán nhà nước)
QUY ĐỊNH CHUNG
Cơ sở xây dựng
1. Chuẩn mực này được xây dựng và phát triển dựa trên cơ sở CMKTNN 100
(Các nguyên tắc cơ bản trong hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà
nước), CMKTNN 400 (Các nguyên tắc của kiểm toán tuân thủ) và ISSAI
4000 (Chuẩn mực kiểm toán tuân thủ) của INTOSAI.
Mục đích và phạm vi áp dụng
2. Chuẩn mực này quy định và hướng dẫn trách nhiệm của kiểm toán viên nhà
nước thực hiện kiểm toán tuân thủ ở góc độ là cuộc kiểm toán riêng rẽ hoặc
cuộc kiểm toán được thực hiện kết hợp với kiểm toán tài chính hoặc kiểm
toán hoạt động hoặc kết hợp cả ba loại hình kiểm toán.
3. Kiểm toán viên nhà nước phải tuân thủ các quy định và hướng dẫn của
Chuẩn mực này trong quá trình thực hiện kiểm toán. Đơn vị được kiểm
toán, các bên có liên quan và các bên sử dụng kết quả kiểm toán phải có
những hiểu biết cần thiết về các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực
này để phối hợp công việc với kiểm toán viên nhà nước và giải quyết các
mối quan hệ trong quá trình kiểm toán.
Giải thích thuật ngữ
4. Trong Hệ thống chuẩn mực kiểm toán nhà nước, các thuật ngữ dưới đây
được hiểu như sau:
(i) Vi phạm tính tuân thủ: Là sự không tuân thủ của đơn vị được kiểm
toán đối với pháp luật và các quy định (đối với kiểm toán tuân thủ về
tính tuân thủ); hoặc vi phạm các nguyên tắc chung về quản trị tài
chính lành mạnh, hiệu quả và quy tắc đạo đức, quy tắc nghề nghiệp
(đối với kiểm toán tuân thủ về tính đúng đắn);
(ii) Chủ đề của cuộc kiểm toán tuân thủ: Là yếu tố bao trùm lên toàn bộ
một cuộc kiểm toán, bao gồm một hoặc nhiều nội dung kiểm toán.
Chủ đề của cuộc kiểm toán tuân thủ có thể được xác định dựa trên:
Những quy định được đặt ra trong pháp luật và các quy định khác; sự
quan tâm hoặc kỳ vọng của công chúng (chẳng hạn gian lận, sai
phạm trong quản lý hoặc các lĩnh vực vi phạm bị phát hiện bởi các
phương tiện truyền thông…); những lĩnh vực cụ thể được cơ quan
169
lập pháp đặc biệt quan tâm (chẳng hạn các vấn đề môi trường, quản
lý đất đai, tài nguyên khoáng sản...); những yêu cầu của cơ quan lập
pháp, các tổ chức tài trợ (chẳng hạn sự tuân thủ các điều khoản trong
Hiệp định tài trợ); những vấn đề ảnh hưởng lớn đến lợi ích cộng
đồng, đến đời sống xã hội.
NỘI DUNG CHUẨN MỰC
5. Các quy định chung về kiểm toán tuân thủ; các yếu tố của kiểm toán tuân
thủ; các nguyên tắc của kiểm toán tuân thủ đã được quy định tại CMKTNN
400 (Các nguyên tắc của kiểm toán tuân thủ) và CMKTNN 100 (Các
nguyên tắc cơ bản trong hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước), tại
Chuẩn mực này chỉ quy định cụ thể hơn một số nội dung.
6. Trong kiểm toán tuân thủ có hai dạng công việc là kiểm tra xác nhận và
kiểm tra đánh giá với hai mức độ đảm bảo là đảm bảo hợp lý và đảm bảo
hạn chế.
(i) Đối với dạng công việc kiểm tra xác nhận: Đơn vị được kiểm toán sẽ
tiến hành đo lường đối tượng kiểm toán so với tiêu chí và trình bày
thông tin, kết quả về các vấn đề liên quan, kiểm toán viên nhà nước
thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp làm căn cứ hợp lý
để đưa ra ý kiến. Nếu dạng công việc kiểm tra xác nhận được thực
hiện với sự đảm bảo hợp lý thì kiểm toán viên nhà nước khẳng định
được đối tượng đó tuân thủ hay không tuân thủ so với tiêu chí áp
dụng. Trường hợp đảm bảo hạn chế, dựa trên các thủ tục kiểm toán
đã thực hiện, xét trên khía cạnh trọng yếu, không có yếu tố nào khiến
kiểm toán viên nhà nước cho rằng đối tượng kiểm toán không tuân
thủ các tiêu chí được áp dụng, khi đó các thủ tục kiểm toán được
thực hiện là giới hạn hơn so với các thủ tục cần thực hiện để đạt
được đảm bảo hợp lý;
(ii) Đối với dạng công việc kiểm tra đánh giá: Kiểm toán viên nhah nươic
tiến hành đo lường hoặc đánh giá đối tượng kiểm toán so với tiêu chí
kiểm toán. Kiểm toán viên nhah nươic lựa chọn đối tượng và tiêu chí
kiểm toán trên cơ sở xem xét rủi ro và trọng yếu kiểm toán. Kết quả
đo lường, đánh giá các đối tượng kiểm toán so với tiêu chí được trình
bày dưới các hình thức như phát hiện, đánh giá, kiến nghị hay ý kiến
kiểm toán. Kết quả kiểm toán cũng có thể cung cấp các thông tin,
vấn đề, các phân tích mới. Nếu dạng công việc kiểm tra đánh giá
được thực hiện với sự đảm bảo hợp lý, ý kiến kiểm toán thể hiện đối
tượng kiểm toán, xét trên khía cạnh trọng yếu, tuân thủ hay không
tuân thủ so với tiêu chí được áp dụng. Trường hợp cung cấp sự đảm
bảo hạn chế, ý kiến kiểm toán thể hiện không có yếu tố nào để kiểm
toán viên nhà nước cho rằng đối tượng kiểm toán không tuân thủ so
với tiêu chí kiểm toán được áp dụng.
7. Rủi ro kiểm toán: Kiểm toán viên nhà nước phải thực hiện các thủ tục kiểm
toán để giảm thiểu rủi ro hoặc quản lý rủi ro đưa ra các đánh giá hoặc ý
kiến kiểm toán không phù hợp xuống mức thấp có thể chấp nhận được.
170
Việc giảm thiểu rủi ro dựa trên các khía cạnh sau: Nhận biết các rủi ro đã
xảy ra và dự đoán những rủi ro có thể xảy ra, từ đó thực hiện các thủ tục để
quản lý các rủi ro đó trong quá trình kiểm toán. Thông qua việc xác định và
đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát, kiểm toán viên nhà nước có
thể xác định được nội dung và phạm vi của các thủ tục thu thập bằng chứng
để so sánh việc tuân thủ đối tượng kiểm toán với các tiêu chí được áp dụng.
Mức độ rủi ro càng cao thì phạm vi công việc của kiểm toán viên nhà nước
càng phải mở rộng để bảo đảm rủi ro phát hiện ở mức thấp, từ đó rủi ro
kiểm toán ở mức có thể chấp nhận được.
Rủi ro do gian lận: Kiểm toán viên nhà nước phải xem xét rủi ro do gian
lận trong suốt quá trình kiểm toán, xác định và đánh giá rủi ro do gian lận
thông qua việc thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp liên
quan đến rủi ro đã đánh giá. Do hạn chế vốn có của các cuộc kiểm toán nên
có thể có gian lận mà không được kiểm toán viên nhà nước phát hiện. Rủi
ro không phát hiện hành vi trái pháp luật do gian lận cao hơn rủi ro không
phát hiện do nhầm lẫn, vì gian lận có thể liên quan đến việc cố tình che
giấu, cố tình không phản ánh giao dịch, hoặc cố tình trình bày sai cho kiểm
toán viên nhà nước hoặc có sự thông đồng của các bộ phận liên quan.
Kiểm toán viên nhà nước phải duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp trong
suốt quá trình kiểm toán và phải hiểu rằng các thủ tục kiểm toán hiệu quả
để phát hiện sai sót có thể không hiệu quả trong phát hiện gian lận. Khi
nhận thấy có hành vi nghi ngờ gian lận, kiểm toán viên nhà nước cần bảo
đảm rằng họ có các biện pháp xử lý thích hợp theo đúng chức năng, nhiệm
vụ của Kiểm toán nhà nước và phù hợp với hoàn cảnh cụ thể.
Trách nhiệm chính đối với việc ngăn chặn và phát hiện gian lận thuộc về
cấp quản lý của đơn vị được kiểm toán, thông qua việc xây dựng và duy trì
hệ thống kiểm soát nội bộ hiệu quả.
8. Lựa chọn chủ đề của cuộc kiểm toán tuân thủ
Kiểm toán viên nhà nước thực hiện các thủ tục để xác định các lĩnh vực
quan trọng hoặc lĩnh vực có rủi ro không tuân thủ tiềm tàng, khi đó kiểm
toán viên nhà nước cần xem xét các yếu tố sau:
(i) Lợi ích hoặc kỳ vọng của công chúng hoặc cơ quan lập pháp;
(ii) Sự tác động tới người dân;
(iii) Ảnh hưởng của một số quy định của pháp luật;
(iv) Các dự án đầu tư công quy mô lớn;
(v) Các hành vi vi phạm pháp luật và các quy định chi phối tới hoạt
động của các tổ chức quản lý tài chính công, tài sản công;
(vi) Không tuân thủ kiểm soát nội bộ hoặc đơn vị không có hệ thống
kiểm soát nội bộ;
(vii) Các phát hiện được xác định trong các lần kiểm toán trước;
(viii) Những rủi ro không tuân thủ do được cung cấp bởi các tổ chức, cá
nhân khác.
171
Để thu thập được các thông tin có giá trị làm cơ sở cho lựa chọn chủ đề của
cuộc kiểm toán tuân thủ, kiểm toán viên nhà nước có thể nghiên cứu, xem
xét thông qua các tài liệu như dự toán, quyết toán ngân sách, báo cáo tài
chính, các báo cáo đánh giá… hoặc tham gia các diễn đàn thảo luận, các
hội thảo.
Lập kế hoạch cuộc kiểm toán tuân thủ
9. Kiểm toán viên nhà nước xác định đối tượng chịu trách nhiệm và đối tượng
sử dụng báo cáo kiểm toán, đây là yếu tố quan trọng khi xác định các nội
dung kiểm toán, trọng yếu kiểm toán và tiêu chí kiểm toán để lập kế hoạch
kiểm toán. Dựa trên yêu cầu của đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán,
kiểm toán viên nhà nước có thể xác định được trọng yếu kiểm toán. Hiểu
biết rõ về đối tượng chịu trách nhiệm là yếu tố quan trọng khi thiết lập các
tiêu chí kiểm toán. Đối tượng chịu trách nhiệm phải tuân thủ các tiêu chí
được xây dựng từ pháp luật và các quy định liên quan đến hoạt động của
mình. Tùy theo nội dung kiểm toán, kiểm toán viên nhà nước lựa chọn tiêu
chí kiểm toán phù hợp.
10. Lập kế hoạch kiểm toán cuộc kiểm toán tuân thủ thường bao gồm việc xây
dựng kế hoạch kiểm toán tổng quát và kế hoạch kiểm toán chi tiết. Việc lập
kế hoạch kiểm toán phù hợp sẽ đem lại lợi ích sau:
(i) Giúp kiểm toán viên nhà nước tập trung đúng mức vào các phần
quan trọng của cuộc kiểm toán;
(ii) Giúp kiểm toán viên nhà nước xác định và giải quyết một cách kịp
thời các vấn đề có thể xảy ra;
(iii) Giúp kiểm toán viên nhà nước tổ chức và quản lý cuộc kiểm toán phù
hợp nhằm bảo đảm cuộc kiểm toán được tiến hành một cách hiệu quả;
(iv) Hỗ trợ trong việc lựa chọn thành viên Đoàn kiểm toán có năng lực
chuyên môn và khả năng phù hợp để xử lý các rủi ro dự kiến và phân
công công việc phù hợp cho từng thành viên;
(v) Tạo điều kiện cho việc chỉ đạo, giám sát và soát xét công việc của
Đoàn kiểm toán, Tổ kiểm toán;
(vi) Hỗ trợ việc điều phối công việc do các cộng tác viên thực hiện khi
cần thiết.
11. Khi lập kế hoạch kiểm toán của cuộc kiểm toán tuân thủ cần lưu ý:
(i) Mục tiêu, đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán, thời gian và hình
thức phát hành báo cáo kiểm toán;
(ii) Kiểm toán viên nhà nước thiết lập các tiêu chí kiểm toán phù hợp;
(iii) Kiểm toán viên nhà nước thiết kế các thủ tục để ứng phó với các rủi
ro không tuân thủ được xác định;
(iv) Các nhân tố quan trọng có thể ảnh hưởng đến định hướng của cuộc
kiểm toán;
172
(v) Nội dung và phạm vi công việc lập kế hoạch kiểm toán có thể khác
nhau tùy theo quy mô và độ phức tạp của đơn vị được kiểm toán
cũng như thông tin, kết quả và kinh nghiệm kiểm toán trước đây về
đơn vị đó và những thay đổi phát sinh trong cuộc kiểm toán hiện tại;
(vi) Việc lập kế hoạch kiểm toán tổng quát và kế hoạch kiểm toán chi tiết
cần có sự tham gia thảo luận của các thành viên Đoàn kiểm toán và
Tổ kiểm toán. Kế hoạch kiểm toán tổng quát và các kế hoạch kiểm
toán chi tiết đều phải được lập thành hồ sơ văn bản và được cập nhật
nếu có điều chỉnh kế hoạch trong suốt cuộc kiểm toán;
(vii) Kiểm toán viên nhà nước có thể thảo luận một số vấn đề trong việc
lập kế hoạch kiểm toán với ban lãnh đạo của đơn vị được kiểm toán
nhằm tạo thuận lợi cho việc thực hiện và quản lý hoạt động kiểm
toán. Khi thảo luận các vấn đề trong kế hoạch kiểm toán tổng quát và
kế hoạch kiểm toán chi tiết, kiểm toán viên nhà nước phải thận trọng
để không làm ảnh hưởng đến tính bảo mật và chất lượng của cuộc
kiểm toán.
Lập kế hoạch kiểm toán tổng quát
Yêu cầu về lập kế hoạch kiểm toán tổng quát
12. Kế hoạch kiểm toán tổng quát xác định mục tiêu kiểm toán, đánh giá rủi ro
kiểm toán; xác định trọng yếu kiểm toán; nội dung, phương pháp, thủ tục
kiểm toán, tiêu chí kiểm toán; phạm vi kiểm toán; xác định thời gian, nhân
sự và các nguồn lực cần thiết khác để thực hiện cuộc kiểm toán.
Trình tự lập kế hoạch kiểm toán tổng quát
13. Công việc lập kế hoạch kiểm toán tổng quát bao gồm:
(i) Tổ chức khảo sát, thu thập thông tin có liên quan về đơn vị được
kiểm toán và chủ đề của cuộc kiểm toán; phân tích thông tin thu thập
để làm cơ sở xây dựng kế hoạch kiểm toán tổng quát;
(ii) Xây dựng kế hoạch kiểm toán tổng quát gồm các nội dung:
Xác định mục tiêu kiểm toán;
Đánh giá rủi ro và xác định trọng yếu kiểm toán;
Xác định nội dung kiểm toán;
Xây dựng tiêu chí kiểm toán (cho mục đích kiểm toán tính tuân
thủ và kiểm toán tính đúng đắn);
Xác định phạm vi kiểm toán, phương pháp và thủ tục kiểm toán;
Xác định lịch trình, thời gian, nhân sự và các nguồn lực cần thiết
khác để thực hiện cuộc kiểm toán.
Khảo sát, thu thập thông tin
14. Mục đích của việc khảo sát, thu thập thông tin là để: