14. Điểm mới về kế toán doanh thu theo Thông tư 24/2024/TT-BTC
New Points on Revenue Accounting According to Circular 24/2024/TT-BTC
TS. Vũ Thị Kim Lan*
*Đại học Thăng Long
Tóm tắt
Theo Thông tư số 24/2024/TT-BTC ngày 17/04/2024 của Bộ Tài chính, các vấn đề liên
quan đến kế toán doanh thu trong đơn vị hành chính sự nghiệp (HCSN) có rất nhiều điểm
mới so với Thông tư số 107/2017/TT-BTC. Chế độ kế toán HCSN theo Thông tư số
107/2017/TT-BTC được ban hành khi chưa có chuẩn mực kế toán công Việt Nam. Hiện
nay, Bộ Tài chính đã ban hành ba đợt chuẩn mực kế toán công Việt Nam, gồm 16 chuẩn
mực. Trong đó, có 02 chuẩn mực quy định về kế toán doanh thu, gồm: VPSAS 23 “Doanh
thu từ các giao dịch không trao đổi”; VPSAS 9 “Doanh thu từ các giao dịch trao đổi”.
Các chuẩn mực này đều thừa nhận hầu hết các nội dung của chuẩn mực quốc tế công
tương ứng. Trong đó, quy định rõ các nguyên tắc xác định giá trị, thời điểm và điều kiện
ghi nhận doanh thu của đơn vị HCSN.
Từ khóa: chế độ kế toán hành chính sự nghiệp, đơn vị hành chính sự nghiệp, Nghị định số
60/2021/NĐ-CP, Thông tư số 107/2017/TT-BTC, Thông tư số 24/2024/TT-BTC, Chuẩn
mực kế toán công Việt Nam, kế toán doanh thu.
Abstract
According to Circular No. 24/2024/TT-BTC dated April 17, 2024, from the Ministry of
Finance, the issues related to revenue accounting in administrative and public service
units have many new points compared to Circular No. 107/2017/TT-BTC. The
administrative and public service accounting regime under Circular No. 107/2017/TT-
BTC was issued when there were no Vietnamese Public Sector Accounting Standards
(VPSAS) in place. Currently, the Ministry of Finance has issued 16 Vietnamese Public
Sector Accounting Standards in 3 phases, including two standards governing revenue
accounting: VPSAS 23 "Revenue from Non-Exchange Transactions" and VPSAS 9
"Revenue from Exchange Transactions." These standards acknowledge most of the
contents of the corresponding International Public Sector Accounting Standards, clearly
specifying the principles for determining value, timing, and conditions for recognizing
revenue in administrative and public service units.
Keywords: The administrative and public service accounting regime, administrative and
public service units, the Decree No. 60/2021/ND-CP, the Circular No. 107/2017/TT-BTC,
the Circular No. 24/2024/TT-BTC, Vietnamese Public Sector Accounting Standards,
revenue accounting.
JELClassifications: M40, M42, M49.
1
Tại các đơn vị HCSN, kế toán doanh thu có vai trò quan trọng và là cơ sở quan trọng để
xác định kết quả hoạt động của đơn vị. Ngày 17/04/2024, Bộ Tài chính đã ban hành
Thông tư số 24/2024/TT-BTC hướng dẫn Chế độ kế toán HCSN thay thế Thông tư số
107/2017/TT-BTC. Theo đó, nội dung về kế toán doanh thu trong đơn vị HCSN theo
Thông tư 24/2024/TT-BTC có rất nhiều điểm mới so với Thông tư 107/2017/TT-BTC đã
ban hành trước đây. Đây là một bước chuyển dịch lớn về các tiếp cận kế toán đối với khu
vực công ở Việt Nam, với nhiều nội dung mới nhằm phù hợp với Nghị định số
60/2021/NĐ-CP ngày 21/6/2021 của Chính phủ quy định về cơ chế tự chủ tài chính của
các đơn vị sự nghiệp công lập.
Các thay đổi theo hướng quy định rõ hơn về mức độ tự chủ tài chính và nguồn thu
của các từng nhóm đơn vị theo mức độ tự chủ. Do đó, cần có các nguyên tắc để ghi nhận
một cách chính xác các nguồn thu, đồng thời trình bày thông tin doanh thu một cách thống
nhất và phù hợp. Nghị định số 60/2021/NĐ-CP đã quy định cụ thể và rõ ràng hơn nguồn
tài chính của đơn vị sự nghiệp công lập, tách rõ nguồn thu hoạt động sự nghiệp công gồm:
thu từ hoạt động dịch vụ sự nghiệp công; thu từ hoạt động sản xuất, kinh doanh; hoạt động
liên doanh, liên kết với các tổ chức, cá nhân theo đúng quy định của pháp luật và được cơ
quan có thẩm quyền phê duyệt đề án phù hợp với chức năng, nhiệm vụ của đơn vị sự
nghiệp công; thu từ cho thuê tài sản công (khoản 2 Điều 11).
Theo Thông tư số 24/2024/TT-BTC ngày 17/04/2024 của Bộ Tài chính, doanh thu là
tổng các nguồn lực đơn vị thu được trong kỳ báo cáo làm tăng tài sản thuần của đơn vị,
không bao gồm các khoản đơn vị kế toán cấp dưới nhận kinh phí điều hoà tập trung, do
đơn vị kế toán cấp trên cấp từ quỹ thuộc đơn vị hoặc từ kinh phí mang sang năm sau
(trong trường hợp tổ chức đơn vị kế toán theo ngành dọc và đơn vị kế toán cấp dưới nhận
kinh phí điều hòa tập trung) và không bao gồm các khoản tăng liên quan đến vốn góp của
chủ sở hữu (trong trường hợp đơn vị được thực hiện theo mô hình góp vốn). Các nguồn
lực đơn vị thu được có thể bằng tiền và tài sản, dịch vụ hoặc nguồn lực khác. Cụ thể, theo
Thông tư 24/2024/TT-BTC thì tài khoản Loại 5 (Doanh thu) có 06 tài khoản: TK 511 -
Doanh thu từ kinh phí NSNN cấp; TK 512 - Doanh thu từ nhà tài trợ nước ngoài; TK 514
- Doanh thu từ phí được khấu trừ, để lại; TK 515 - Doanh thu tài chính; TK 518 - Doanh
thu từ hoạt động nghiệp vụ; TK 531 - Doanh thu từ hoạt động sản xuất kinh doanh, dịch
vụ.
Chính vì vậy, hiện nay doanh thu theo Thông tư 24/2024/TT-BCTC đã được phân
loại rất rõ ràng thành hai loại: doanh thu từ giao dịch không trao đổi (doanh thu không trao
đổi) và doanh thu từ giao dịch trao đổi (doanh thu trao đổi).
- Doanh thu không trao đổi là doanh thu từ các nguồn lực đơn vị nhận được mà
không phải bồi hoàn trực tiếp hoặc chỉ bồi hoàn danh nghĩa. Ví dụ, đơn vị nhận kinh phí
do Ngân sách Nhà nước (NSNN) cấp cho hoạt động của đơn vị để thực hiện các nhiệm vụ
quản lý Nhà nước theo chức năng được giao.
2
- Doanh thu trao đổi là doanh thu từ các nguồn lực đơn vị nhận được và phải trực tiếp
bồi hoàn cho các bên khác một giá trị tương đương (thông thường dưới hình thức hàng
hóa, dịch vụ hoặc sử dụng tài sản).
Hạch toán đối với nhóm tài khoản doanh thu từ giao dịch không trao đổi bao
gồm TK 511, TK 512, TK 514 và TK 518
Một số lưu ý hạch toán đối với các tài khoản doanh thu thuộc nhóm này gồm: doanh
thu không trao đổi được xác định bằng giá trị của khoản kinh phí, giá trị tài sản hoặc
nguồn lực khác mà đơn vị đã nhận được hay chắc chắn sẽ nhận được từ bên cấp kinh phí,
bên chuyển giao phù hợp với quy định pháp luật và cơ chế tài chính mà đơn vị áp dụng.
Thời điểm ghi nhận doanh thu không trao đổi được xác định tùy thuộc vào các điều kiện
đặt ra của bên cấp kinh phí, bên chuyển giao, cụ thể như sau:
Đối với giao dịch có điều kiện
Khi nhận được nguồn lực, đơn vị chưa được ghi nhận doanh thu ngay mà phải hạch
toán là khoản nhận trước, cho đến khi sử dụng nguồn lực này phù hợp với điều kiện đã đặt
ra thì mới được kết chuyển khoản đã nhận trước vào doanh thu. Trong đó, giao dịch có
điều kiện là giao dịch xảy ra trong trường hợp đơn vị nhận được nguồn lực, mà theo quy
định của pháp luật hoặc thỏa thuận của bên cấp kinh phí yêu cầu đơn vị chỉ được sử dụng
nguồn lực này cho mục đích cụ thể đã được quy định sẵn, nếu sử dụng không đúng mục
đích thì chắc chắn sẽ phải hoàn trả lại cho bên cấp kinh phí mà không có phương án nào
khác.
Đối với giao dịch không có điều kiện
Khi nhận được nguồn lực đơn vị được ghi nhận doanh thu ngay. Giao dịch không có
điều kiện là giao dịch xảy ra trong trường hợp đơn vị nhận được nguồn lực, được quyết
định việc sử dụng các nguồn lực này cho hoạt động của mình và không có các yêu cầu liên
quan đến việc đơn vị phải hoàn trả lại nguồn lực, bao gồm cả trường hợp đã có thỏa thuận
về việc sử dụng nguồn lực cho một mục đích cụ thể, nhưng không chắc chắn về việc phải
hoàn trả khi đơn vị không sử dụng đúng mục đích (ví dụ trường hợp nhà tài trợ tiền cho
đơn vị thực hiện một công việc cụ thể, nhưng không có thỏa thuận rõ ràng về việc đơn vị
phải trả lại tiền cho nhà tài trợ nếu không triển khai công việc).
Hạch toán đối với nhóm tài khoản doanh thu từ giao dịch trao đổi bao gồm TK
515 “Doanh thu tài chính” và TK 531 “Doanh thu từ hoạt động sản xuất kinh doanh,
dịch vụ”
Doanh thu trao đổi được xác định trên cơ sở thỏa thuận giữa đơn vị và người mua
hoặc người sử dụng tài sản dịch vụ của đơn vị. Doanh thu trao đổi được xác định bằng giá
trị của khoản mà đơn vị đã thu được hoặc sẽ thu được, sau khi đã trừ các khoản chiết khấu
thương mại hoặc giảm giá (nếu có). Doanh thu trao đổi bao gồm: doanh thu từ cung cấp
dịch vụ sự nghiệp công theo chức năng, nhiệm vụ được giao; doanh thu bán sản phẩm do
đơn vị tự sản xuất để bán ra (ví dụ như sản xuất các ấn phẩm) và doanh thu bán hàng hóa
3
do đơn vị mua về để bán lại (ví dụ như mua thuốc để bán trong các nhà thuốc thuộc bệnh
viện công lập); doanh thu từ cho thuê tài sản; doanh thu từ tiền lãi; các khoản doanh thu
khác liên quan đến việc sử dụng tài sản của đơn vị như mang đi liên doanh, liên kết, đầu tư
góp vốn theo quy định pháp luật (nếu có).
Đối với TK 515 “Doanh thu tài chính”
Phản ánh doanh thu từ các khoản lãi; cổ tức, lợi nhuận được chia và các khoản thu tài
chính khác phát sinh tại đơn vị theo cơ chế tài chính, bao gồm lãi tiền gửi ngân hàng; lãi
đầu tư trái phiếu, tín phiếu; chiết khấu thanh toán; cổ tức lợi nhuận được chia cho giai
đoạn sau ngày đầu tư; lãi chuyển nhượng vốn; thu nhập về đầu tư mua bán chứng khoán;
lãi chênh lệch tỷ giá, lãi bán ngoại tệ, lãi chuyển nhượng vốn khi thanh lý các khoản góp
vốn liên doanh; cổ tức, lợi nhuận được chia và các khoản doanh thu tài chính khác. Đối
với doanh thu tài chính, đơn vị được ghi nhận khi có khả năng chắc chắn thu được lợi ích
từ giao dịch và doanh thu được xác định giá trị một cách đáng cậy.
Đối với TK 531 “Doanh thu từ hoạt động sản xuất kinh doanh, dịch vụ”
Phản ánh doanh thu của hoạt động sản xuất kinh doanh, dịch vụ phát sinh tại đơn vị,
bao gồm cả các khoản điều chỉnh giảm doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ trong kỳ
(như chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại và các khoản có tính
chất tương tự). Đối với doanh thu cung cấp dịch vụ: doanh thu được ghi nhận khi kết quả
của hoạt động cung cấp dịch vụ có thể được xác định một cách đáng tin cậy. Trường hợp
giao dịch cung cấp dịch vụ liên quan đến nhiều kỳ kế toán thì doanh thu phải được ghi
nhận tương ứng với phần công việc đã hoàn thành của dịch vụ tại ngày kết thúc kỳ kế toán
khi kết quả của giao dịch đó có thể được xác định một cách đáng tin cậy. Đối với doanh
thu bán sản phẩm, hàng hóa: doanh thu chỉ được ghi nhận khi đơn vị xác định chắc chắn
sẽ thu được lợi ích từ giao dịch. Đối với đơn vị sự nghiệp công lập doanh thu phản ánh
vào tài khoản này bao gồm:
- Doanh thu từ dịch vụ sự nghiệp công sử dụng ngân sách, bao gồm cả phần do đơn
vị tự tổ chức thu và kinh phí cung cấp hoạt động dịch vụ sự nghiệp công từ NSNN (bao
gồm cả kinh phí NSNN giao nhiệm vụ, đặt hàng, đấu thầu hoặc hỗ trợ thực hiện hoạt động
dịch vụ sự nghiệp công sử dụng NSNN theo quy định, như kinh phí NSNN cấp bù miễn
giảm học phí); trường hợp dự toán ngân sách được giao không tách và nêu rõ được phần
kinh phí hỗ trợ hoạt động dịch vụ sự nghiệp công sử dụng NSNN và hỗ trợ hoạt động
chung của đơn vị thì không ghi nhận doanh thu vào tài khoản này.
- Doanh thu từ dịch vụ sự nghiệp công không sử dụng ngân sách, doanh thu từ các
hoạt động sản xuất kinh doanh, dịch vụ khác đơn vị được phép thực hiện theo quy định
của pháp luật.
Trên đây là một số trao đổi về kế toán doanh thu trong đơn vị HCSN theo Thông tư
số 24/2024/TT-BTC của Bộ Tài chính. Hy vọng, những ý kiến trao đổi sẽ giúp các kế toán
viên vận dụng một cách phù hợp với điều kiện cụ thể tại đơn vị mình.
4
Tài liệu tham khảo
Bộ Tài chính. (2017). Thông tư 107/2017/TT-BTC ngày 10/10/2017 của Bộ Tài chính
hướng dẫn Chế độ kế toán HCSN.
Chính phủ. (2021). Nghị định số 60/2021/NĐ-CP ngày 21/6/2021 quy định cơ chế tự
chủ tài chính của đơn vị sự nghiệp công lập.
Bộ Tài chính. (2024). Thông tư 24/2024/TT-BTC ngày 17/04/2024 của Bộ Tài chính
hướng dẫn Chế độ kế toán HCSN.
Hệ thống Chuẩn mực Kế toán công quốc tế (IPSAS).
Bộ Tài chính. (2021). Quyết định số 1676/QĐ-BTC ngày 01/9/2021 của Bộ Tài chính
về công bố Chuẩn mực Kế toán công Việt Nam đợt 01.
Bộ Tài chính. (2022). Quyết định số 1366/QĐ-BTC ngày 6/7/2022 của Bộ Tài chính
về công bố Chuẩn mực Kế toán công Việt Nam đợt 2.
Bộ Tài chính. (2024). Quyết định số 1351/QĐ-BTC ngày 14/6/2024 của Bộ Tài chính
về công bố Chuẩn mực Kế toán công Việt Nam đợt 3.
5