SỰ TIẾN HÓA CỦA BÁO CÁO KIỂM TOÁN

Chia sẻ: Luu Dung | Ngày: | Loại File: PDF | Số trang:0

Thêm vào BST

Báo xấu

127
lượt xem 18
download

Download Vui lòng tải xuống để xem tài liệu đầy đủ

Báo cáo kiểm toán ra đời gần như cùng lúc với sự hình thành của hoạt động kiểm toán độc lập. Tuy nhiên để trở nên như hiện nay, báo cáo kiểm toán đã trải qua một quá trình tiến hóa hàng trăm năm qua và hiện nay vẫn tiếp tục biến đổi. NỘI DUNG BÁO CÁO KIỂM TOÁN Thời kỳ sơ khai Yêu cầu kiểm toán đối với báo cáo tài chính của các công ty được đưa ra tại Anh từ năm 1844. Các hoạt động kiểm toán độc lập cũng đã được thực hiện tại nhiều quốc gia khác như Hoa Kỳ, Canada… trong...

Chủ đề:

Bình luận(0) Đăng nhập để gửi bình luận!

Lưu

Nội dung Text: SỰ TIẾN HÓA CỦA BÁO CÁO KIỂM TOÁN

SỰ TIẾN HÓA CỦA BÁO CÁO KIỂM TOÁN 1 Báo cáo kiểm toán ra đời gần như cùng lúc với sự hình thành của hoạt động kiểm toán độc lập. Tuy nhiên để trở nên như hiện nay, báo cáo kiểm toán đã trải qua một quá trình tiến hóa hàng trăm năm qua và hiện nay vẫn tiếp tục biến đổi. NỘI DUNG BÁO CÁO KIỂM TOÁN Thời kỳ sơ khai Yêu cầu kiểm toán đối với báo cáo tài chính của các công ty được đưa ra tại Anh từ năm 1844. Các hoạt động kiểm toán độc lập cũng đã được thực hiện tại nhiều quốc gia khác như Hoa Kỳ, Canada… trong thời kỳ này. Luật công ty cổ phần tại Anh năm 1856 quy định về báo cáo kiểm toán như sau: Kiểm toán viên phải đưa ra một báo cáo cho các cổ đông về Bảng cân đối kế toán và các tài khoản, trong đó cần chỉ ra rằng, theo ý kiến của kiểm toán viên, Bảng cân đối kế toán có bao gồm những nội dung đầy đủ và hợp lý theo quy định, có phản ảnh đúng đắn và trung thực trình trạng của công ty, Ban Giám đốc có cung cấp các giải trình và thông tin bổ sung cho kiểm toán viên khi được yêu cầu không và kiểm toán viên có thỏa mãn với các giải trình này không. Hoạt động kiểm toán độc lập cũng đã được thực hiện tại nhiều quốc gia khác như Hoa Kỳ, Canada… trong thời kỳ này và có nhiều quy định pháp luật tương tự được đưa ra về trách nhiệm của kiểm toán viên. Tuy nhiên, các quy định trên không đề cập đến hình thức và nội dung của báo cáo kiểm toán. Kết quả là trong suốt những năm cuối thế kỷ 19, đầu thế kỷ 20, từ ngữ và cấu trúc trên báo cáo kiểm toán là hết sức khác biệt và tùy thuộc vào mỗi kiểm toán viên. Dưới đây là một báo cáo kiểm toán thời bấy giờ: Chúng tôi xin trân trọng báo cáo đã hoàn thành cuộc kiểm toán các giao dịch tài chính của quý công ty cho năm kết thúc ngày 31.3.1906. Trong năm, cuộc kiểm toán được thực hiện hàng tháng và chúng tôi đã báo cáo mỗi kỳ cho Ban Giám đốc. Các giao dịch tài chính đã được đối chiếu cẩn thận và chính xác với Sổ cái và các nghiệp vụ mua hàng và chi quỹ đã được kiểm tra chứng từ. Các báo cáo thu chi từ các xưởng, được chứng minh bằng các chứng từ đúng đắn đã được đối chiếu chính xác với sổ sách. Tiền mặt tồn quỹ, số dư tiền gửi và các khoản vay đã được kiểm tra định kỳ và các khoản tiền gửi và vay đã được Ngân hàng xác nhận. Số liệu hàng tồn kho nguyên vật liệu, hàng hóa và sản phẩm dở dang, cung cấp từ các xưởng đã được kiểm kê chi tiết và số tổng hợp đã được Tổng giám đốc của quý công ty phê duyệt. Báo cáo tài chính năm trình bày các giao dịch của cả các khoản đã mua và các khoản đi thuê, đã được soạn thảo chính xác từ Sổ cái và chúng tôi đã ký xác nhận là hợp lệ. Công việc của các nhân viên trong năm được thực hiện thỏa đáng và hệ thống kế toán đã được điều chỉnh thỏa mãn các yêu cầu quý của công ty, qua đó phản ảnh sự tín nhiệm cao đối với thư ký và các nhân viên văn phòng của quý công ty. 1 Nguồn: Bô môn Kiểm toán, Khoa Kế toán – Kiểm toán, Trường Đại học Kinh tế TPHCM, Giáo trình Kiểm toán, 2007.
Sang đầu thế kỷ 20, thị trường chứng khoán hết sức phát triển, đặc biệt là tại Hoa Kỳ. Tuy nhiên, đây cũng là giai đoạn xuất hiện nhiều vụ kiện liên quan đến trách nhiệm pháp lý của kiểm toán viên. Các vụ kiện làm gia tăng trách nhiệm pháp lý của kiểm toán viên 2 dẫn đến các kiểm toán viên phải nâng cao chất lượng kiểm toán, đồng thời phải thay đổi báo cáo kiểm toán để tự bảo vệ mình. Kết quả là trên báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên đã thận trọng hơn trong việc sử dụng từ ngữ và hình thức “báo cáo hai đoạn” được ra đời, trong đó ý kiến của kiểm toán viên được trình bày thành một đoạn tách biệt khỏi các thông tin khác. Thời kỳ chuẩn hóa Việc thiếu một báo cáo kiểm toán chuẩn đã gây khó khăn và nhầm lẫn cho người sử dụng. Một báo cáo được chuẩn hóa có thể giúp người đọc dễ dàng nhận dạng những điểm bất thường hơn. Hơn nữa, việc chuẩn hóa báo cáo kiểm toán còn giúp hoàn thiện các từ ngữ trên báo cáo và quy định chặt chẽ về ý kiến của kiểm toán viên. Vào năm 1934, Báo cáo kiểm toán chuẩn đã được ban hành dựa trên sự thống nhất giữa Hiệp hội Kế toán viên công chứng Hoa Kỳ (AICPA) và Sở Giao dịch chứng New York: Chúng tôi đã kiểm tra Bảng cân đối kế toán của công ty XYZ vào ngày 31.12.XX, Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh và các thông tin đính kèm của năm XX. Liên quan đến vấn đề này, chúng tôi đã kiểm tra hoặc thử nghiệm các sổ sách kế toán của công ty cùng các bằng chứng chứng minh khác và thu thập các thông tin cũng như giải thích từ nhà quản lý và các nhân viên của công ty; chúng tôi cũng đã rà soát tổng thể phương pháp kế toán, sự hoạt động cũng như các tài khoản thu nhập trong kỳ. Tuy nhiên, chúng tôi không thực hiện kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ. Theo ý kiến chúng tôi, dựa trên việc kiểm tra trên, Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh cùng các báo cáo đính kèm đã trình bày hợp lý tình hình công ty vào ngày 31.12.XX và kết quả hoạt động trong năm, phù hợp với các nguyên tắc kế toán được chấp nhận và duy trì một cách nhất quán trong năm kiểm tra. Năm 1948, sau khi chuẩn mực kiểm toán Hoa Kỳ được ban hành (thường gọi là các chuẩn mực kiểm toán được chấp nhận rộng rãi), biểu mẫu này được điều chỉnh như sau: Chúng tôi đã kiểm tra Bảng cân đối kế toán ngày 31.12.XX, Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh và các báo cáo liên quan của năm tài chính kết thúc vào ngày trên. Cuộc kiểm tra của chúng tôi được thực hiện theo các chuẩn mực kiểm toán được chấp nhận rộng rãi, theo đó bao gồm các thử nghiệm trên sổ sách kế toán cũng như các thủ tục kiểm toán khác mà chúng tôi xét thấy cần thiết trong từng trường hợp. Theo ý kiến chúng tôi, Bảng cân đối kế toán, Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh và các báo cáo đính kèm đã trình bày hợp lý tình hình tài chính của công ty ngày 31.12.XX và kết quả hoạt động của năm kết thúc vào ngày trên, phù hợp với các nguyên tắc kế toán được chấp nhận rộng rãi được áp dụng trên cơ sở nhất quán với năm trước. Thời kỳ hoàn thiện Năm 1978, Ủy ban trách nhiệm kiểm toán viên (thường được gọi là Ủy ban Cohen) của Hoa Kỳ kết luận rằng tồn tại một khoảng cách giữa công chúng và thực tế công việc của kiểm toán viên. Cũng theo Ủy ban này, rất nhiều người đọc đã hiểu không đúng về vai trò và trách nhiệm của kiểm toán viên. Trên cơ sở đó, Ủy ban Cohen đã đưa ra một số kiến nghị thay đổi trong báo cáo kiểm toán để thu hẹp khoảng cách nói trên. 2 Thí dụ như vụ kiện Ultramares-Touche năm 1931 đã dẫn đến trách nhiệm của kiểm toán viên đối với các bên thứ ba do các sơ suất.
Kết quả của các kiến nghị này là sự ra đời của báo cáo kiểm toán chuẩn mới, ban hành theo Công bố về chuẩn mực kiểm toán số 58 của Hiệp hội Kế toán viên công chứng Hoa Kỳ năm 1989. Chúng tôi đã kiểm toán Bảng cân đối kế toán đính kèm của công ty X ngày 31.12.xx và các báo cáo liên quan gồm Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, Báo cáo lợi nhuận giữ lại và Báo cáo lưu chuyển tiền tệ của năm tài chính kết thúc ngày nêu trên. Các báo cáo tài chính trên thuộc về trách nhiệm của nhà quản lý công ty. Trách nhiệm chúng tôi là đưa ra ý kiến về các báo cáo tài chính trên dựa trên cuộc kiểm toán của mình. Chúng tôi đã thực hiện cuộc kiểm toán phù hợp với các chuẩn mực kiểm toán được chấp nhận rộng rãi. Các chuẩn mực này yêu cầu chúng tôu lập kế hoạch và thực hiện cuộc kiểm toán nhằm bảo đảm hợp lý rằng báo cáo tài chính không có các sai lệch trọng yếu. Một cuộc kiểm toán bao gồm việc kiểm tra, trên cơ sở chọn mẫu, các bằng chứng làm cơ sở cho các số tiền và khai báo trên báo cáo tài chính. Cuộc kiểm toán cũng bao gồm việc đánh giá các nguyên tắc kế toán được sử dụng và các ước tính quan trọng của người quản lý, cũng như đánh giá việc trình bày tổng thể báo cáo tài chính. Chúng tôi tin rằng cuộc kiểm toán đã cung cấp cơ sở hợp lý cho ý kiến của chúng tôi. Theo ý kiến chúng tôi, các báo cáo tài chính đã trình bày hợp lý, trên mọi phương diện trọng yếu, tình hình tài chính của công ty X vào ngày 31.12.XX, kết quả hoạt động và tình hình lưu chuyển tiền tệ vào năm kết thúc ngày trên, phù hợp với các nguyên tắc kế toán được chấp nhận rộng rãi. Chuẩn mực kiểm toán quốc tế về báo cáo kiểm toán Năm 1983, Liên đoàn Kế toán quốc tế (IFAC) ban hành Hướng dẫn kiểm toán quốc tế (International Auditing Guidelines – IAG) số 13 về báo cáo kiểm toán. Mặc dù không đưa ra một báo cáo chuẩn, nhưng IAG 13 cung cấp biểu mẫu tham khảo về báo cáo kiểm toán: Chúng tôi đã kiểm toán các báo cáo tài chính nằm từ trang … đến trang … phù hợp với các Hướng dẫn kiểm toán quốc tế. Theo ý kiến chúng tôi, các báo cáo tài chính được lập phù hợp với các chuẩn mực kế toán quốc tế, đã trình bày trung thực và hợp lý (hoặc hợp lý, trên mọi phương diện trọng yếu) tình trạng của công ty ngày 31.12.XX, tình hình lợi nhuận và lưu chuyển tiền tệ của năm kết thúc ngày trên. Năm 1994, IFAC đã ban hành các chuẩn mực kiểm toán quốc tế (ISA) thay thế cho các IAG. Chuẩn mực kiểm toán quốc tế về báo cáo kiểm toán là ISA 700, đề xuất một biểu mẫu tương tự như SAS 58 của Hoa Kỳ. Đến năm 2005, ISA 700 được tách thành 2 chuẩn mực: • ISA 700 mới có tên là “Báo cáo của kiểm toán viên độc lập về toàn bộ báo cáo tài chính cho mục đích chung” • ISA 701 có tên là “Các trường hợp điều chỉnh báo cáo của kiểm toán viên độc lập”. ISA 700 có đưa ra những bổ sung cho báo cáo kiểm toán phù hợp làm rõ trách nhiệm xem xét hệ thống kiểm soát nội bộ, vấn đề đạo đức nghề nghiệp… của kiểm toán viên. Chúng tôi đã kiểm toán các báo cáo tài chính đính kèm của công ty ABC, bao gồm Bảng cân đối kế toán ngày 31.12.20X1, Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, Báo cáo sự thay đổi vốn chủ sở hữu và Báo cáo lưu chuyển tiền tệ của niên độ kết thúc vào ngày nêu trên, cũng như bản tóm tắt các chính sách kế toán và các thuyết minh quan trọng. Người quản lý chịu trách nhiệm lập và trình bày hợp lý các báo cáo tài chính này phù hợp với các chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế. Trách nhiệm này bao gồm: thiết kế,
thực hiện và duy trì kiểm soát nội bộ phù hợp với việc lập và trình bày hợp lý báo cáo tài chính không có sai lệch trọng yếu vì gian lận hay sai sót, chọn lựa và áp dụng các chính sách kế toán thích hợp và thực hiện các ước tính kế toán hợp lý. Trách nhiệm của chúng tôi là đưa ra ý kiến về các báo cáo tài chính trên dựa trên cuộc kiểm toán của mình. Chúng tôi đã thực hiện cuộc kiểm toán phù hợp với các chuẩn mực kiểm toán quốc tế. Các chuẩn mực này yêu cầu chúng tôi tuân thủ các quy định về đạo đức nghề nghiệp, thiết kế và thực hiện cuộc kiểm toán nhằm đạt được một sự bảo đảm hợp lý rằng báo cáo tài chính không có các sai lệch trọng yếu. Cuộc kiểm toán bao gồm việc thực hiện các thủ tục nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán về các số tiền và thuyết minh trên báo cáo tài chính. Các thủ tục kiểm toán được lựa chọn phụ thuộc vào xét đoán của kiểm toán viên, bao gồm việc đánh giá rủi ro có sai lệch trọng yếu trong báo cáo tài chính do gian lận hoặc sai sót. Để đánh giá rủi ro, kiểm toán viên xem xét kiểm soát nội bộ liên quan đến việc lập và trình bày báo cáo tài chính nhằm thiết kế các thủ tục kiểm toán phù hợp, chứ không nhằm mục đích đưa ra ý kiến về sự hữu hiệu của kiểm soát nội bộ trong đơn vị. Một cuộc kiểm toán cũng bao gồm việc đánh giá sự thích hợp của các thủ tục kiểm toán được sử dụng, sự hợp lý của các ước tính kế toán của người quản lý cũng như sự trình bày tổng thể của báo cáo tài chính. Chúng tôi tin rằng các bằng chứng kiểm toán mà chúng tôi thu thập được đã đầy đủ và thích hợp để cung cấp cơ sở cho ý kiến của chúng tôi. Theo ý kiến chúng tôi, các báo cáo tài chính đã trình bày trung thực và hợp lý (hoặc hợp lý, trên mọi phương diện trọng yếu) tình hình tài chính của công ty X vào ngày 31.12.XX, kết quả hoạt động và tình hình lưu chuyển tiền tệ của năm kết thúc vào ngày trên, phù hợp với các chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế. Ý KIẾN CỦA KIỂM TOÁN VIÊN Theo thời gian, ý kiến của kiểm toán viên trên báo cáo kiểm toán cũng đã có nhiều thay đổi, trong quá trình trên, những vấn đề nổi bật là: Ý kiến “tùy thuộc vào”. Trước đây, ý kiến “tùy thuộc vào” được sử dụng khi báo cáo tài chính còn chịu ảnh hưởng bởi các tình huống chưa rõ ràng, phụ thuộc vào các sự kiện trong tương lai mà kết quả của chúng không thể ước tính một cách hợp lý vào thời điểm ký báo cáo tài chính. Đến năm 1978, Ủy ban Cohen đã đề xuất loại bỏ ý kiến này và sau đó, năm 1989, SAS 58 đã chính thức loại bỏ ý kiến này của kiểm toán viên. Thay vào đó, khi gặp tình huống chưa rõ ràng, kiểm toán viên sẽ xem xét việc thuyết minh của đơn vị có đầy đủ và đúng đắn chưa. Nếu thỏa mãn với thuyết minh của đơn vị, kiểm toán viên sẽ đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần kèm theo một đoạn giải thích về vấn đề này3 . Sau đó, chuẩn mực kiểm toán quốc tế cũng loại bỏ ý kiến “tùy thuộc vào” trong ISA 700 (1994). Cách xử lý cũng tương tự như đối với SAS 58 nhưng ISA 700 gọi là “đoạn nhấn mạnh”. Sự loại bỏ ý kiến “tùy thuộc vào” nhằm làm rõ hơn trách nhiệm của kiểm toán viên với trách nhiệm của người quản lý. Người quản lý có trách nhiệm thuyết minh đầy đủ các thông tin cần thiết trên báo cáo tài chính, kiểm toán viên có trách nhiệm kiểm tra và đưa ra ý kiến rằng báo cáo tài chính có trung thực và hợp lý hay không, thay vì diễn đạt là “tùy thuộc vào”. Sự loại bỏ ý kiến “tùy thuộc vào” còn do sự phát triển của các chuẩn mực kế toán liên quan đến các thuyết minh về những tình huống chưa rõ ràng. 3 Năm 1996, AICPA ban hành SAS 79 điều chỉnh SAS 58, theo đó khi gặp tình huống chưa rõ ràng, kiểm toán viên không nhất thiết phải đưa vào đoạn giải thích nếu xét thấy các thuyết minh của đơn vị đầy đủ và hợp lý.
Sự thay đổi chính sách kế toán Sự thay đổi chính sách kế toán cũng có ảnh hưởng lớn đến khả năng so sánh được của báo cáo tài chính. Trước năm 1989, tại Hoa Kỳ, kiểm toán viên phải nhận xét rằng việc áp dụng chính sách kế toán có nhất quán không và sự thay đổi chính sách kế toán sẽ dẫn đến một ý kiến “ngoại trừ” mặc dù các khai báo cần thiết đã được thực hiện. Sau kiến nghị của Ủy ban Cohen, SAS 58 quy định rằng nếu doanh nghiệp đã thỏa mãn ba điều kiện (chính sách mới được chấp nhận bởi chuẩn mực, xử lý đúng ảnh hưởng của sự thay đổi và người quản lý giải trình được về sự thay đổi), lúc này ý kiến chấp nhận toàn phần sẽ được đưa ra cùng với đoạn nhấn mạnh. Theo IAG 13 và sau này là ISA 700, đối với ý kiến chấp nhận toàn phần, người sử dụng cần hiểu ngầm rằng các thay đổi chính sách kế toán đã được xử lý và khai báo đúng đắn. Như vậy, nếu doanh nghiệp đã thực hiện các yêu cầu về kế toán đối với sự thay đổi chính sách kế toán, kiểm toán viên sẽ đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần, không có đoạn nhấn mạnh. KẾT LUẬN Quá trình tiến hóa của báo cáo kiểm toán diễn ra cùng với sự phát triển không ngừng của nghề nghiệp kiểm toán, quá trình này chịu ảnh hưởng của: • Các mục tiêu kiểm toán. Mục tiêu của một cuộc kiểm toán là làm cơ sở cho việc đưa ra ý kiến của kiểm toán viên về báo cáo tài chính. Báo cáo kiểm toán phải trình bày được ý kiến của kiểm toán viên một cách rõ ràng và nhất quán để người đọc có thể sử dụng cho việc đọc và ra quyết định dựa trên báo cáo tài chính. • Yêu cầu thu hẹp khoảng cách giữa sự yêu cầu của xã hội và khả năng đáp ứng của nghề nghiệp. Như đã biết, kiểm toán có những hạn chế tiềm tàng và do đó chỉ cung cấp một sự đảm bảo hợp lý, vì thế báo cáo kiểm toán cần làm rõ vấn đề này để tránh sự kỳ vọng không hợp lý của người sử dụng báo cáo kiểm toán. • Các vụ kiện chống lại kiểm toán viên. Báo cáo kiểm toán cần làm rõ trách nhiệm của kiểm toán viên trong cuộc kiểm toán, phân biệt giữa trách nhiệm của kiểm toán viên và trách nhiệm của người quản lý đối với báo cáo tài chính. • Sự tiến hóa của các chuẩn mực kế toán liên quan. Thí dụ sự phát triển các ước tính kế toán hoặc thuyết minh trên báo cáo tài chính về các tình huống chưa rõ ràng, về sự thay đổi chính sách kế toán… • Ảnh hưởng tương tác giữa các tổ chức lập quy tại các quốc gia trong việc ban hành các chuẩn mực nghề nghiệp dẫn đến sự tương đồng trong từng nhóm quốc gia về báo cáo kiểm toán. • Sự hòa hợp các chuẩn mực kế toán, kiểm toán quốc tế. Sự hình thành và phát triển của các chuẩn mực kiểm toán quốc tế cũng có tác động đến sự tiến hóa của báo cáo kiểm toán trong từng quốc gia. Tài liệu tham khảo 1. American Institute of Certified Public Accountants, Statement on Auditing Standards, website: http://www.aicpa.org. 2. International Federation of Accountants, Handbook of International Standards on Auditing 2007, website: http://www.ifac.org. 3. Michael Maingot, The Evolution Of The Standard Unqualified Auditor's Report In Canada, Canadian Accounting Perspectives, Vol 5, No 1, 2006.
4. Sumutka, Alan R, Implementing SAS 58: Reports on Audited Financial Statements, CPA Journal 1.1989. 5. Thompson, James H., SAS 79 Amends SAS 58., National Public Accountant, Jan/Feb 1997, Vol. 42, Issue 1.