XÃ HỘI Tập san SINH VIÊN NGHIÊN CỨU KHOA HỌC ● Số 13.2023
360
KINH T
Ế
NGHIÊN CỨU MỨC ĐỘ HÀI HÒA GIỮA CHUẨN MỰC KẾ TOÁN VIỆT NAM (VAS) VỚI CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ (IAS) VÀ CHUẨN MỰC BÁO CÁO TÀI CHÍNH QUỐC TẾ (IFRS)
HARMONIZATION BETWEEN VIETNAMESE ACCOUNTING STANDARDS AND INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARDS WITH INTERNATIONAL FINANCIAL REPORTING STANDARDS Nguyễn Thị Quỳnh Anh1, Phạm Thị Tú Anh1, Phạm Thanh Phương1, Đặng Thu Hà2,* TÓM TẮT Xu hướng toàn cầu hóa và hội nhập quốc tế đang diễn ra ngày càng mạnh mẽvà dần trở thành xu hướng chung của toàn cầu. Điều này đòi hỏi hệ thống chuẩ
n
mực kế toán giữa các nước trên thế giới cần có sự hội tụ nhất định để có thể chuyể
n
đổi thông tin dễ dàng giữa các quốc gia. Nhóm tác giả đã nghiên cứ
u, tính toán,
phân tích và đưa ra những kết luận về mức độ hài hòa của 5 chuẩn mực trọng yế
u
nói riêng và hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam và quốc tế nói chung về cả mặ
t
đo lường, mặt khai báo thông tin và mặt tổng hợp. Kết quả cho thấy, mức độ
hòa giữa hai hệ thống chuẩn mực này là chưa cao, tuy nhiên không có cặp chuẩ
n
mực nào ở mức báo động. Qua đó, nhóm tác giả nhấn mạnh tầm quan trọng củ
a
sự hài hòa giữa chuẩn mực kế toán Việt Nam và quốc tế trong quá trình hội nhậ
p,
đồng thời đưa ra kiến nghị và gợi mở hướng nghiên cứu trong tương lai. Từ khoá: Chuẩn mực kế toán Việt Nam (VAS); Chuẩn mực kế toán quốc tế (IAS);Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế (IFRS); sự hội tụ của chuẩn mực kế
toán
quốc gia. ABSTRACT
The trend of globalization and international integration is growing strongly
and is gradually becoming a
global trend. This requires the standard system
between countries in the world to have a certain convergence so that it can be
easily converted between countries. The authors have researched, calculated,
analyzed and drawn conclusions about the harmonizati
on of the 5 material
standards in particular and the accounting standard system. Vietnam and the
world in general in terms of measurement, disclosure and synthesis. The results
show that the level of harmony between these two standard systems is not too
hi
gh, however, there is no pair of standards at an alarming level. Thereby, the
authors emphasize the importance of harmonization between Vietnamese and
international accounting standards in the integration period, and make
recommendations and suggest future research directions. Keywords:
Vietnamese Accounting Standards (VAS); International Accounting
Standards (IAS); International Financial Reporting Standards (IFRS); convergence of
national accounting standards. 1Lớp Kiểm toán 01 - K16, Khoa Kế toán Kiểm toán, Trường Đại học Công nghiệ
p
Hà Nội 2Khoa Kế toán Kiểm toán, Trường Đại học Công nghiệp Hà Nội *Email: dangthuha@haui.edu.vn 1. GIỚI THIỆU Trong thời đại của sự hòa hợp quốc tế, các chuẩn mực kế toán là nền tảng đúng đắn và yêu cầu về sự hội tụ quốc tế giữa chúng ngày càng trở nên cấp thiết. Việc tìm hiểu và nghiên cứu mức độ hội tụ giữa các hệ thống chuẩn mực Việt Nam và quốc tế là cơ sở để đáp ứng khả năng so sánh và chuyển đổi Báo cáo tài chính (BCTC) giữa các quốc gia trên thế giới. Thêm vào đó, kế toán cũng là ngôn ngữ kinh doanh quốc gia phản ánh trực tiếp lên chất lượng thông tin kế toán, đồng thời ảnh hưởng trọng yếu đến mức độ giao dịch thị trường, chất lượng và sự phân bổ hiệu quả các nguồn lực toàn cầu. Vậy nên việc nghiên cứu để có những phương án nhằm đáp ứng được tính chuyển đổi dễ dàng trong BCTC sẽ thúc đẩy đầu tư từ tác doanh nghiệp nước ngoài và các công ty đa quốc gia. Ngoài ra, việc có hiểu biết về mức độ hòa hợp giữa Chuẩn mực Kế toán Việt Nam (VAS) và Hệ thống chuẩn mực Kế toán quốc tế (IAS)/ Hệ thống Chuẩn mực Báo cáo Tài chính quốc tế (IFRS) sẽ mang lại cái nhìn tổng quát về quá trình chuyển đổi cũng như áp dụng IFRS của nước ta trong tương lai. Xuất phát từ các lý do trên, nhóm tác giả đã nghiên cứu mức độ hài hòa giữa Chuẩn mực kế toán Việt Nam (VAS) với Chuẩn mực kế toán Quốc tế (IAS) và Chuẩn mực Báo cáo Tài chính Quốc tế (IFRS). Nghiên cứu tập trung vào năm cặp chuẩn mực trọng yếu bao gồm các chuẩn mực về: Hàng tồn kho (VAS 02 - IAS 02), Tài sản cố định hữu hình (VAS 03 - IAS 16), Tài sản cố định vô hình (VAS 04 - IAS 38), Doanh thu (VAS 14 - IFRS 15) và Chi phí đi vay (VAS 16 - IAS 23) nhằm đưa ra kết luận chung về mức độ hài hòa giữa hai Hệ thống Chuẩn mực đối tượng thông qua phân tích, tổng hợp và trực quan hóa kết quả thu được. Qua đó, nhóm tác giả đã đi đến các kết luận về mức độ hài hòa giữa năm chuẩn mực nghiên cứu nói riêng và giữa VAS với IAS/IFRS nói chung và đề xuất các phương án phù hợp nhằm khắc phục kết quả không mong muốn.
ECONOMICS - SOCIETY Số 13.2023 ● Tập san SINH VIÊN NGHIÊN CỨU KHOA HỌC 361
2. CƠ SỞ LÝ THUYẾT VÀ PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU 2.1. Khái niệm và phân loại hài hòa trong kế toán - Khái niệm hài hoà kế toán Nói về sự hài hòa kế toán, Van der Tas (1988) cho rằng hài hoà là sự kết hợp, điều chỉnh của hai hay nhiều đối tượng. Báo cáo tài chính là mục tiêu của sự hài hòa. Để hài hòa được BCTC phải xây dựng được các tiêu chuẩn, do đó các chuẩn mực Kế toán cũng chính là đối tượng của sự hài hòa. Barbu (2004) cho rằng hài hòa được xem là giai đoạn đầu trong tiến trình thiết lập chuẩn mực. Mục tiêu của hài hòa là giảm sự khác biệt trong thực tế kế toán, từ đó tăng tính có thể so sánh được. Theo FASB, sự hài hoà nhằm mục đích giảm thiểu sự khác biệt của các nguyên tắc kế toán ở các thị trường vốn lớn trên thế giới. Còn theo Trần Quốc Thịnh thì hài hòa chuẩn mực Kế toán quốc tế là quá trình gia tăng mức độ thống nhất trong CMKT và thực tế giữa các quốc gia, cho phép giảm sự khác biệt về kế toán giữa các quốc gia và gia tăng sự linh hoạt trong thực tế. Cùng với đó, tác giả Phạm Văn Thoại (2017) đưa ra ý kiến rằng hòa hợp kế toán là tiến trình loại bỏ sự khác biệt hoàn toàn giữa hai hay nhiều đối tượng (các nguyên tắc và luật lệ được quy định trong luật, CMKT, trong các văn bản có tính chất tương tự của các quốc gia; các nguyên tắc được quy định trong các IAS/IFRS). - Phân loại hài hoà kế toán Kế thừa nghiên cứu “Measuring Harmonisation of Financial Reporting Practice” của Van der Tas (1992), hài hòa chuẩn mực kế toán và hài hòa thực tế kế toán cần được nghiên cứu dưới hai góc độ: hài hòa về mặt công bố thông tin (disclosure harmonization) và hài hòa về mặt đo lường (measurement harmonization), trong đó: - Hài hòa về mặt đo lường (measurement harmonization): là hài hòa về phương pháp kế toán được lựa chọn. Mục tiêu của hài hòa CMKT về đo lường là tránh hoặc loại bỏ các chuẩn mực mâu thuẫn hoặc khác biệt cơ bản. Mục tiêu của hài hòa thực tế kế toán về đo lường là tăng tính có thể so sánh được của BCTC. Để BCTC có thể so sánh được, các công ty phải chọn cùng một phương pháp kế toán cho các nội dung kinh tế có cùng bản chất. Việc lựa chọn cùng một phương pháp kế toán như vậy sẽ giới hạn được một trong các yếu tố làm các chỉ số của BCTC khác biệt mà không xuất phát từ khác biệt về kết quả hoạt động. - Hài hòa về khai báo thông tin (disclosure harmonization): là hài hòa về mức độ khai báo thông tin (số lượng và chi tiết của các thông tin được trình bày trên BCTC). Mục tiêu của hài hòa thực tế về công bố thông tin là các BCTC của các công ty cùng công bố một số các thông tin xác định ở cùng một mức độ chi tiết xác định, mức độ khai báo thông tin này được xem như mức độ khai báo thông tin tối thiểu mà tất cả các BCTC phải đáp ứng được. Mục tiêu của hài hòa CMKT về công bố thông tin là đạt được chuẩn chung về mức độ khai báo thông tin tối thiểu. 2.2. Chuẩn mực kế toán lựa chọn để nghiên cứu mức độ hài hòa giữa VAS và IAS/IFRS Trong phạm vi của nghiên cứu, nhóm đã chọn ra 5 chuẩn mực trọng yếu được liệt kê ở bảng 1. Nhóm nghiên cứu tập trung phân tích các chỉ số đo lường và chỉ số khai báo thông tin để đánh giá được toàn diện và khách quan mực độ hài hòa giữa VAS với IAS/IFRS. Dưới đây là bảng tổng hợp các chuẩn mực nhóm nghiên cứu bao gồm tên chuẩn mực, kí hiệu và cách gọi. Bảng 1. Các cặp chuẩn mực được lựa chọn trong nghiên cứu TT
Tên chuẩn mực IAS/IFRS VAS 1 Hàng tồn kho Inventoies IAS 02 VAS 02 2 TSCĐ hữu hình Proverty, plant and Equitment IAS 16 VAS 03 3 TSCĐ vô hình Intangable proverty IAS 38 VAS 04 4 Doanh thu và thu nhập khác Revenue / Revenue from Contracts with Customers IFRS 15 VAS 14 5 Chi phí đi vay Borrowing costs IAS 23 VAS 16 2.3. Thang đo lường mức độ hoà hợp kế toán Trong nghiên cứu của bài viết này, kế thừa thang đo về mức độ hài hòa giữa VAS và IAS/IFRS của các tác giả Rahman, Perera và Ganeshanandam (1996, 2002), mức độ hài hòa của VAS với IAS/IFRS được định lượng thông qua ba chỉ số về mặt hài hòa đó là: chỉ số hài hòa về mặt đo lường (M-DJCS), khai báo thông tin (D-DJCS) và tổng hợp (O-DJCS). Chỉ số đo lường mức độ hài hòa: M − DJCS =
Tổng sub − score của các mục đo lường
thuộc chuẩn mực
Tổng số mục tối đa thuộc
về đo lường của chuẩn mực Chỉ số hài hòa về khai báo thông tin kế toán: D − DJCS =
Tổng sub − score của các mục khai báo
thông tin thuộc chuẩn mực
Tổng số mục tối đa thuộc
về khai báo thông tin của chuẩn mực Chỉ số tổng hợp mức độ hài hòa: O − DJCS =
Tổng sub − score của các mục
thuộc chuẩn mực
Tổng số mục tối đa thuộc chuẩn mực 3. KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU VÀ THẢO LUẬN 3.1. Mức độ hài hòa giữa VAS và IAS/IFRS về mặt đo lường Nhóm tác giả tổng hợp được chỉ số hài hoà về mặt đo lường của 5 chuẩn mực qua bảng 2. Bảng 2. Tổng hợp kết quả hài hoà về mặt đo lường Chuẩn mực về Phần trăm tương đồng Chỉ số đánh giá Tổng số mục 0 0,33 0,67
1 Hàng tồn kho (IAS 02 - VAS 02) 73,34% 8 1 2 24 35
XÃ HỘI Tập san SINH VIÊN NGHIÊN CỨU KHOA HỌC ● Số 13.2023
362
KINH T
Ế
Tài sản Cố định hữu hình (IAS 16 - VAS 03) 42,07% 37 1 14 21 73 Tài sản cố định vô hình (IAS 38 - VAS 04) 58,88% 35 8 21 51 115 Doanh thu (IAS 18 - VAS 14) 58,06% 11 5 1 18 35 Doanh thu và thu nhập khác
(IFRS 15 - VAS 14) 71,49% 6 2 8 19 35 Chi phí đi vay (IAS 23 - VAS 16) 71,6% 5 2 4 16 27 (Nguồn: Nhóm tác giả tự tính toán và thực hiện) - Chuẩn mực về Hàng tồn kho (VAS 02 - IAS 02) Thông qua tính toán và đánh giá, mức độ hài hòa về mặt đo lường (M-DJCS) lên đến 73,34%. Theo kết quả tính toán của nhóm tác giả, VAS 02 và IAS 02 đều nhất quán với nhau trong Xác định giá trị Hàng tồn kho (100%). Cả 2 chuẩn mực này đều đồng ý ghi nhận hàng tồn kho theo nguyên tắc giá trị thấp hơn giữa giá gốc và giá trị thuần có thể thực hiện được. Tuy vậy, việc xác định giá gốc hàng tồn kho chỉ đạt 58,33% - thấp nhất trong các chỉ số về mặt đo lường của cặp chuẩn mực này, dẫn đến ít nhiều sự sai lệch trong số liệu khoản mục hàng tồn kho trong báo cáo tài chính. Về phương pháp tính giá hàng tồn kho, kết quả cho thấy VAS 02 và IAS 02 có mức độ tương đồng rất cao (93,40%) nhưng vẫn tồn tại những khác biệt trọng yếu ảnh hưởng trực tiếp đến khả năng so sánh của báo cáo tài chính áp dụng hai chuẩn mực này. VAS 02 vẫn cho phép sử dụng phương pháp Nhập sau xuất trước - LIFO (đến Thông tư số 200/2014/TT-BTC mới loại bỏ phương pháp này); trong khi đó IAS 02 đã loại bỏ phương pháp này ra khỏi các phương pháp định giá hàng tồn kho theo quyết định sửa đổi tháng 12/2003. Về mặt lâu dài, việc áp dụng các phương pháp định giá khác nhau cơ bản không ảnh hưởng đến độ chính xác của các chỉ tiêu tài chính trong doanh nghiệp, nhưng về ngắn hạn không thể tránh khỏi những khó khăn trong quá trình so sánh và đánh giá các khoản mục được nêu trên các báo cáo được công khai. Ngoài ra, Các kỹ thuật đo lường giá gốc hàng tồn kho như phương pháp chi phí định mức và phương pháp giá bán lẻ được IAS 02 cho phép sử dụng trong khi đó Chuẩn mực Kế toán Việt Nam (VAS) không có những hướng dẫn liên quan các phương pháp liên nêu trên. 66,67% là kết quả đánh giá sự hài hòa trong khoản mục Ghi nhận chi phí. Đây là con số tương đối thấp so với trung bình mức độ hài hòa của cặp chuẩn mực được đem lên bàn cân. Sự khác nhau lớn nhất ở mục này nằm ở việc hạch toán hàng tồn kho sử dụng để làm tài sản cố định hay sử dụng như nhà xưởng, máy móc, thiết bị tự sản xuất. VAS 02 yêu cầu hạch toán vào giá trị tài sản cố định trong kỳ còn IAS 02 lại yêu cầu ghi nhận là một khoản chi phí trong suốt thời gian sử dụng hữu ích của tài sản. Sự khác nhau trong cách ghi nhận này có thể dẫn đến những khác biệt đáng kể trong các chỉ tiêu về chi phí và lợi nhuận trong kì kế toán trong báo cáo tài chính của doanh nghiệp. - Chuẩn mực về Tài sản cố định hữu hình (VAS 03 - IAS 16) Từ kết quả tính toán chỉ số mức độ hài hòa giữa VAS 03 và IAS 16, nhóm tác giả nhận thấy nhìn chung, chỉ số đo lường mức độ hài hòa (M-DJCS) của cặp chuẩn mực này là tương đối thấp (42,07%). Đầu tiên về tên gọi, IAS 16 là chuẩn mực Kế toán về bất động sản, nhà xưởng và thiết bị còn VAS 03 là chuẩn mực về tài sản cố định hữu hình vậy nên VAS 03 có thể có phạm vi bao hàm rộng hơn so với IAS 16. Khi ban hành thì quy định và mục tiêu của VAS 03 và IAS 16 đều hướng tới quy định, hướng dẫn các nguyên tắc và phương pháp kế toán nhưng IAS 16 có đề cập đến ghi nhận các khoản lỗ do suy giảm giá trị liên quan đến tài sản đó còn VAS 03 lại không có quy định này. Theo IAS 16 thì khái niệm về nguyên giá yêu cầu ghi nhận tại thời điểm mua hoặc xây dựng, trong khi VAS 03 lại tính đến thời điểm đưa tài sản đó vào trạng thái sẵn sàng sử dụng. Thêm vào đó, IAS 16 có đề cập đến khoản lỗ do suy giảm giá trị còn VAS 03 không đề cập đến. Về phần những quy định về phần ghi nhận, mức độ hài hòa về mặt đo lường giữa cặp chuẩn mực này cũng không cao (38,29%). Tuy VAS 03 và IAS 16 đều thỏa mãn điều kiện là thu được lợi ích trong tương lai từ việc sử dụng tài sản đó cho đơn vị và nguyên giá phải được xác định một cách đáng tin cậy. Thế nhưng VAS 03 còn yêu cầu tài sản được ghi nhận khi thêm thời gian sử dụng ước tính trên 1 năm và có đủ tiêu chuẩn giá trị theo quy định hiện hành. Dưới mức trung bình 45,29% là chỉ số đo lường mức độ hài hòa của mục xác định giá trị ghi nhận. Cả VAS 03 và IAS 16 đều yêu cầu xác định giá trị ghi nhận theo nguyên giá. Tuy vậy, nguyên giá được xác định theo IAS 16 còn có một vài điểm khác mà VAS 03 chưa đề cập tới. VAS 03 yêu cầu nguyên giá TSCĐHH được tài trợ, được biếu tặng, được ghi nhận ban đầu theo giá trị hợp lý ban đầu trong khi IAS 16 không có nội dung này. Chỉ số đo lường mức độ hài hòa về xác định giá trị sau ghi nhận thấp khi chỉ đạt 41,05%. Mặc dù, sau khi được ghi nhận là tài sản thì việc đánh giá lại của tài sản ở VAS 03 và IAS 16 đều ảnh hưởng tới khấu hao. Tuy nhiên, IAS 16 yêu cầu việc đánh giá lại giá trị của tài sản và thời gian sử dụng của chúng trong khi VAS 03 chỉ yêu cầu đánh giá lại theo thời gian sử dụng của tài sản. IAS 16 áp dụng mô hình chi phí còn VAS 03 chưa đề cập tới. Yêu cầu về tài sản sẽ không được tiếp tục ghi nhận giữa IAS 16 với VAS 03 có chỉ số hài hòa ở mức trung bình khi đạt 55,67%. Cả hai chuẩn mực này đều quy định dừng ghi nhận tài sản khi thanh lý. Mặc dù vậy nhưng theo IAS 16 thì việc thanh lý một bất động sản, nhà xưởng và thiết bị có thể diễn ra theo nhiều cách khác nhau và đơn vị ghi nhận vào giá trị còn lại của một bất động sản, nhà xưởng và thiết bị chi phí thay thế một bộ phận của tài sản đó, đơn vị phải dừng ghi nhận giá trị còn lại của bộ phận bị thay thế bất kể là nó được khấu hao riêng hay không. Đây là nội dung mà VAS 03 không yêu cầu.
ECONOMICS - SOCIETY Số 13.2023 ● Tập san SINH VIÊN NGHIÊN CỨU KHOA HỌC 363
- Chuẩn mực về Tài sản cố định vô hình (VAS 04 - IAS 38) Từ việc nghiên cứu và phân tích dữ liệu về chuẩn mức kế toán “Tài sản cố định vô hình, Chỉ số mức độ hài hòa về mặt đo lường (M-DJCS) được đánh giá ở mức tương đối là 58,9%. Về mặt đo lường, mức độ hài hòa đạt giá trị cao nhất về mặt đo lường là mục Ghi nhận chi phí đạt 91,75% là do VAS 04 và IAS 38 đã đồng nhất ghi nhận chi phí liên quan tài sản cố định vô hình vào phải được ghi nhận là chi phí phát sinh trong kỳ, trừ một vài trường hợp nhất định sẽ được ghi nhận vào lợi thế thương mại. Tuy nhiên, trong VAS 04 có quy định đối với chi phí phát sinh đem lại lợi ích kinh tế trong tương lai cho doanh nghiệp được phép kinh doanh trong thời gian tối đa không quá 3 năm nhưng IAS 38 không có quy định này. Quy định chung của VAS 04 và IAS 38 không khác nhau là bao với mức độ hòa hợp lên đến 88,29% với nhất quán về mục tiêu tuy nhiên lại khác nhau về mặt định nghĩa. Trong khi IAS 38 đề cập và áp dụng khoản lỗ lũy kế do suy giảm giá trị tài sản thì VAS 04 vẫn chưa có quy định và chuẩn mực chung về việc áp dụng dụng khoản lỗ lũy kế do suy giảm giá trị tài sản để tính giá trị còn lại của TSCĐ. Ghi nhận và xác định giá trị ban đầu có mức độ hòa hợp tương đối cao (63,36%) là do trong tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ vô hình, VAS 04 đưa ra yêu cầu là tài sản đó phải thời gian sử dụng ước tính trên 1 năm thì IAS 38 lại không đề ra bất cứ tiêu chuẩn nào về giá trị và thời gian sử dụng. Đáng lưu ý trong đó, TSCĐ vô hình là quyền sử dụng đất có thời hạn chỉ đạt 0% là do IAS 38 không đề cập quyền sử dụng đất có thời hạn vì quyền sử dụng đất IAS 38 đưa vào Tài sản vô hình có thời gian sử dụng vô hạn. Nhóm tác giả đo lường mức độ hài hòa của chỉ tiêu xác định giá trị sau ghi nhận ban đầu chỉ đạt 6,25%. Lý giải cho con số hài hòa rất thấp này là do VAS chỉ áp dụng phương pháp giá gốc sau ghi nhận ban đầu, còn IAS 38 lại cho phép áp dụng cả phương pháp giá gốc và phương pháp đánh giá lại. 50,13% là kết quả hài hòa không quá cao nằm ở chỉ tiêu thời gian khấu hao của thời gian sử dụng hữu ích của tài sản cố định vô hình. Trong khi VAS 04 quy định thời gian sử dụng hữu ích của TSCĐ vô hình được xác định hữu hạn, tối đa là 20 năm trừ một vài trường hợp, ngược lại bên IAS 38 Thời gian sử dụng hữu ích của TSCĐ vô hình có thể đươc xác định hoặc không xác định, đó là một khác biệt lớn cần được chú trọng. Ngoài ra,việc VAS 04 đã có một vài trường hợp quy định riêng về TSCĐ vô hình được sử dụng trên 20 năm nhưng mà vẫn phải trích khấu hao thì IAS 38 lại quy định rõ đối với TSCĐ vô hình có thời gian sử dụng vô hạn, thì không trích khấu hao với tài sản đó. Đó chính là lý do nhóm tác giả tính được mức độ hài hòa của chỉ tiêu “TSCĐVH có thời gian sử dụng hữu ích vô hạn” lại bằng 0%. Mặt khác, chỉ tiêu TSCĐ có thời gian sử dụng hữu ích hữu hạn lại có mức độ hài hòa khá cao (81,91%), khác nhau đôi chút về thời gian khấu hao và điều kiện nằm ngoài hình thành giá trị thanh lý. - Chuẩn mực về Doanh thu và thu nhập (VAS 14 - IFRS 15) IFRS 15 - “Doanh thu từ hợp đồng với khách hàng” ra đời thay thế IAS 18 - “Doanh thu” là chuẩn mực ghi nhận doanh thu. Trong bài nghiên cứu này, nhóm tác giả đưa cả hai chuẩn mực IAS 18 và IFRS 15 để so sánh và đánh giá với VAS 14 nhằm mô tả rõ ràng hơn những thay đổi về mức độ hài hòa giữa Chuẩn mực Kế toán quốc tế IAS/IFRS và Chuẩn mực Kế toán Việt Nam VAS khi IFRS 15 ra đời. Do sự không đồng nhất trong cách tiếp cận ghi nhận doanh thu, việc đưa VAS 14 và IFRS 15 để so sánh là không hề dễ dàng. Bởi vậy nhóm tác giả lấy các khoản mục trong VAS 14 làm hệ quy chiếu để có cơ sở so sánh và đánh giá khách quan. Cụ thể, các điều mục trong VAS 14 được xem xét thông qua 5 bước xác định doanh thu của IFRS 15 từ đó đánh giá mức độ tương đồng giữa chúng. Dựa trên tính toán định lượng, kết quả nghiên cứu chỉ ra rằng mức độ hài hòa của cặp chuẩn mực VAS 14 và IFRS 15 nằm ở mức trung bình, mức giao động của chỉ số hài hòa từ 33,33% đến 100% và chỉ số về mặt đo lường chỉ đạt ngưỡng 58,06%. Cụ thể các khoản mục về “Đo lường doanh thu” (86,60%), “Xác định giao dịch” (100,00%) và “Doanh thu cung cấp dịch vụ” (75,00%) nằm ở mức cao, thể hiện sự hòa hợp tương đối giữa cặp chuẩn được đem ra so sánh. Tuy vậy, vẫn còn vài khác biệt trọng yếu cần được lưu ý trong quá trình chuyển đổi từ VAS sang IFRS. Trong đó, VAS 14 cho phép sử dụng phương pháp bình quân trong trường hợp dịch vụ được thực hiện bằng nhiều hoạt động khác nhau mà không tách biệt được còn IFRS 15 không đưa ra những đề cập về phương pháp này. Những khác biệt trọng yếu trong quá trình ghi nhận doanh thu còn tồn tại trong việc xác định và ghi nhận doanh thu hàng hóa. Mục này chỉ đạt mức chỉ số hài hòa về mặt đo lường là 59,80%. Tuy điều kiện ghi nhận doanh thu có phần khác nhau nhưng nhìn chung, chúng tương đồng vì đều chú trọng đảm bảo sự chuyển giao tài sản và sự chắc chắn thu được lợi ích từ bên mua. Nói cách khác, doanh nghiệp sẽ chỉ ghi nhận doanh thu khi không còn rủi ro trả lại hàng. “Quy định chung” là một trong hai mục có mức chỉ số hài hòa thấp nhất, chỉ đạt 33,33% về mặt đo lường. Có thể giải thích lý do như sau: IFRS 15 được nhằm ra đời thay thế nhiều chuẩn mực và các quy định như IAS 11, IAS 18, IFRIC 13, IFRIC 15, IFRIC 18 và SIC 31 vậy nên IFRS 15 có phạm vi và mục đích rộng hơn rất nhiều so với IAS 18. Cùng với đó, cũng ở mức hài hòa 33,33%, các khoản thu nhập khác gần như không được đề cập tới trong IFRS 15. IFRS 15 không đề cập đến doanh thu từ tiền lãi, tiền bản quyền, cố tức và lợi nhuận được chia, song, nhìn chung nguyên tắc ghi nhận chung vẫn là thỏa mãn thu được lợi ích từ giao dịch và sự chắc chắn trong ghi nhận doanh thu. Trong khi đó, theo VAS 14, doanh thu từ cổ tức và lợi nhuận được chia sẽ được ghi nhận vào thời điểm cổ tức và lợi nhuận được chia được thông qua và chưa được phân phối cho các cổ đông. Doanh thu từ tiền lãi được ghi nhận theo VAS 14 bằng phương pháp lãi suất vay. - Chuẩn mực về Chi phí đi vay (VAS 16 - IAS 23) Khi nghiên cứu về chuẩn mực về Chi phí đi vay giữa VAS 16 và IAS 23, nhóm tác giả đo lường được chỉ số tổng hợp
XÃ HỘI Tập san SINH VIÊN NGHIÊN CỨU KHOA HỌC ● Số 13.2023
364
KINH T
Ế
(O-DJCS) mức độ hòa hợp giữa 2 chuẩn mực này là khá cao (72,6%). Trong đó, chỉ số hài hòa về mặt đo lường (M-DJCS) là 71,6% còn chỉ số về mặt khai báo thông tin (D-DJCS) thì hoàn toàn tương đồng nhau (100%). Theo kết quả tính toán, nhìn thấy rất rõ tính nhất quán giữa 2 chuẩn mực VAS 16 và IAS 23 qua chỉ tiêu chấm dứt vốn hóa (100%) và ghi nhận chi phí đi vay (100%). 57,14% là chỉ số hài hòa của chỉ tiêu “Quy định chung”, đây không phải là mức hài hòa quá cao. Cả VAS 16 và IAS 23 đều tương đồng nhau về phần mục tiêu và định nghĩa về chi phí vốn hóa. Song IAS 23 thì đề cập đến “chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh từ các khoản vay bằng ngoại tệ được coi là khoản điều chỉnh cho chi phí vay” còn VAS 16 lại không có đề cập đến vấn đề đó. Ngược lại, VAS 16 thì đề cập đến “Phần phân bổ các khoản chiết khấu hoặc phụ trội phát sinh liên quan đến những khoản vay do phát hành trái phiếu; Phần phân bổ các khoản chi phí phụ phát sinh liên quan tới quá trình làm thủ tục vay” trong khi IAS 23 thì không đề cập đến khoản mục đó. Nhóm tác giả xác định được chỉ số hài hòa chỉ tiêu “Xác định chi phí đi vay được vốn hóa” ở mức không cao (58,38%). Trong đó, cả VAS 16 và IAS 23 đều giống nhau về mặt mục đích và xác định chi phí đi vay được vốn hó. Tuy nhiên, IAS 23 đề cập đến giá trị ghi sổ hoặc toàn bộ chi phí ước tính để có được tài sản dở dang vượt quá giá trị có thể thu hồi hoặc giá trị thuần và trường hợp tỷ lệ vốn hóa sẽ được xác định hợp lý thì VAS 16 lại không nhắc đến vấn đề đó. Trong khi đó, bên VAS 16 nhắc đến trường hợp khi có phát sinh chiết khấu hoặc phụ trội khi phát hành trái phiếu thì IAS 23 lại không có phần đó. Thời điểm bắt đầu vốn hóa, nhóm tác giả đánh giá được mức độ hòa hợp khá là cao (89%) đồng nghĩa rằng VAS 16 và IAS 23 chỉ khác biệt ở 1 phần rất nhỏ. Trong phần “Chi phí cho việc đầu tư xây dựng hoặc sản xuất một tài sản dở dang”, VAS 16 đã loại bỏ phần các khoản trợ cấp hoặc hỗ trợ liên quan đến tài sản nhưng IAS 23 lại yêu cầu đưa khoản mục đó vào và sẽ ghi nhận giá trị tài sản đó. Chỉ số hài hòa thấp nhất thông qua tính toán về mặt đo lường thuộc về chỉ tiêu “Tạm dừng vốn hóa” (chỉ đạt 50%). Trong đó, cả VAS 16 và IAS 23 giống nhau đề quy định đơn vị sẽ tạm ngừng việc vốn hóa chi phí đi vay. Tuy nhiên, điều kiện để ghi nhận việc tạm dừng này thì hai chuẩn mực này là có một số điểm khác nhau. 3.2. Mức độ hài hòa giữa VAS và IAS/IFRS về khai báo thông tin Nhóm tác giả tổng hợp được chỉ số hài hoà về mặt khai báo thông tin của 5 chuẩn mực qua bảng 3. Bảng 3. Tổng hợp kết quả hài hoà về mặt khai báo thông tin Chuẩn mực về Phần trăm
tương đ
ồ
ng
Chỉ số đánh giá Tổng số mục 0 0,33 0,67
1 Hàng tồn kho (IAS 02 - VAS 02) 53,40% 2 1 2 5 Tài sản Cố định hữu hình (IAS 16 - VAS 03) 75,25% 3 1 4 Tài sản cố định vô hình (IAS 38 - VAS 04) 36,27% 4 4 1 2 11 Doanh thu (IAS 18 - VAS 14) 33,50% 1 1 2 Doanh thu và thu nhập khác
(IFRS 15 - VAS 14) 67,00% 1 1 Chi phí đi vay (IAS 23 - VAS 16) 100,00% 1 1 (Nguồn: Nhóm tác giả tự tính toán và thực hiện) - Chuẩn mực về Hàng tồn kho (VAS 02 - IAS 02) Tuy có chỉ số hài hòa tổng hợp (O-DJCS) ở mức tương đối cao, song, chỉ số hài hoà về mặt khai báo thông tin của cặp chuẩn mực này chỉ ở mức trên trung bình (53,40%). Một số lý do dẫn đến chỉ số này không cao đó là do: Quy định đối với trường hợp doanh nghiệp áp dụng phương pháp LIFO (nhập sau xuất trước): Theo IAS: không còn áp dụng. Theo VAS: vẫn đang áp dụng. Ngoài ra, IAS 02 còn cho phép sử dụng mẫu biểu về báo cáo kết quả mà trong đó kết quả được trình bày khác với việc ghi nhận giá trị hàng tồn kho như là một khoản chi phí trong kỳ và phân chia chi phí theo bản chất của chi phí bao gồm: nguyên vật liệu và các hàng hóa, nhân công và các chi phí khác cùng với khoản thay đổi giá trị thuần của hàng tồn kho trong kỳ. Mẫu biểu này không được đề cập trong VAS 02. - Chuẩn mực về Tài sản cố định hữu hình (VAS 03 - IAS 16) Trình bày trên báo cáo tài chính của VAS 03 và IAS 16 về chỉ số hài hòa đương đối cao và đạt 75,25%. Bên cạnh những tương đồng trong trình bày trên BCTC thì IAS yêu cầu trình bày về tăng giảm do đánh giá lại, các khoản lỗ do suy giảm giá trị, chênh lệch tỷ giá hối đoái thuần phát sinh từ việc chuyển đổi báo cáo tài chính từ đồng tiền chức năng sang một loại tiền tệ báo cáo khác trong khi VAS lại yêu cầu trình bày thêm về giá trị còn lại của TSCĐ hữu hình đã dùng để thế chấp; cầm cố cho các khoản vay; chi phí đầu tư xây dựng cơ bản dở dang; các cam kết về việc mua, bán TSCĐ hữu hình có giá trị lớn trong tương lai; giá trị còn lại của TSCĐ hữu hình tạm thời không được sử dụng; nguyên giá của TSCĐ hữu hình đã khấu hao hết nhưng vẫn còn sử dụng. - Chuẩn mực về Tài sản cố định vô hình (VAS 04 - IAS 38) Về mặt trình bày, mức độ hài hòa giữa VAS 04 và IAS 38 là rất thấp (27,3%). Đó là do về phần quy định chung, IAS 38 đưa ra các quy định thời gian hữu ích sử dụng của TSCĐ vô hình có thể là hữu hạn hoặc vô hạn nhưng VAS 04 chỉ nhắc đến thời gian hữu ích sử dụng TSCĐ vô hình tối đa là 20 năm trừ một vài trường hợp đặc biệt. IAS 38 nhắc đến khoản lỗ do suy giảm giá trị thì VAS 04 chưa quy định áp dụng các khoản lỗ do suy giảm giá trị. IAS 38 yêu cầu đơn vị trình bày bản chất và giá trị của thay đổi ước tính kế toán bao gồm việc đánh giá thời gian sử dụng hữu ích của tài sản vô hình; phương pháp khấu hao; hoặc giá trị thanh lý có thể thu hồi thì VAS 04 có thay đổi thời gian sử dụng hữu ích nhưng không nhắc đến trình bày khai báo trong BCTC. Đối với