Luận văn Thạc sĩ Kinh tế: Nghiên cứu và xây dựng mô hình quản trị chi phí áp dụng cho các doanh nghiệp Việt Nam

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH ---------------------- HOÀNG HUY CƯỜNG

NGHIÊN CỨU VÀ XÂY DỰNG MÔ HÌNH QUẢN TRỊ CHI PHÍ ÁP DỤNG CHO CÁC DOANH NGHIỆP VIỆT NAM

LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ

Tp.Hồ Chí Minh, tháng 11/2008

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH ---------------------- HOÀNG HUY CƯỜNG

NGHIÊN CỨU VÀ XÂY DỰNG MÔ HÌNH QUẢN TRỊ CHI PHÍ ÁP DỤNG CHO CÁC DOANH NGHIỆP VIỆT NAM

CHUYÊN NGÀNH: KẾ TOÁN – KIỂM TOÁN MÃ SỐ: 60.34.30

LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ

NGƯỜI HƯỚNG DẪN KHOA HỌC: PGS.TS PHẠM VĂN DƯỢC Tp.Hồ Chí Minh, tháng 11/2008

MỤC LỤC

CHƯƠNG 1 : CƠ SỞ LÝ THUYẾT MÔ HÌNH QUẢN TRỊ CHI PHÍ

1.1 Bản chất mô hình quản trị chi phí .................................................... 1

1.1.1 Các quan điểm về mô hình quản trị chi phí.................................. 1

1.1.2 Kết luận rút ra về mô hình quản trị chi phí ................................... 3

1.2 Lịch sử phát triển của mô hình quản trị chi phí.............................. 4

1.2.1 Mô hình giai đoạn I....................................................................... 4

1.2.2 Mô hình giai đoạn II...................................................................... 5

1.2.3 Mô hình giai đoạn III..................................................................... 7

1.2.4 Mô hình giai đoạn IV .................................................................... 9

1.3 Khung lý thuyết quản trị chi phí đang áp dụng trên thế giới hiện nay............................................................................................................. 9

1.3.1 Khung lý thuyết QT chi phí của Viện Kế Toán Quản Trị Mỹ......... 9

1.3.2 Khung lý thuyết quản trị chi phí của Liên Đoàn Kế Toán

Quản Trị Canada................................................................................. 11

1.3.3 Những vấn đề cơ bản của mô hình quản trị chi phí của

Liên Đoàn Kế Toán Quốc Tế .............................................................. 13

1.4 Những vấn đề mà mô hình quản trị chi phí đang hướng đến và tập trung hiện nay.................................................................................. 14

1.4.1 Mô hình giá thành sản phẩm ..................................................... 14

1.4.2 Mô hình ngân sách chi phí ......................................................... 15

1.4.3 Mô hình đo lường và đánh giá việc thực hiện............................ 15

1.5 Kết luận............................................................................................. 15

CHƯƠNG II : MÔ HÌNH QUẢN TRỊ CHI PHÍ .......................................... 15

2.1 Các khái niệm và thuật ngữ sử dụng trong mô hình quản trị chi phí . 17

2.1.1 Khái niệm và thuật ngữ chi phí .................................................. 17

2.1.2 Khái niệm và thuật ngữ giá thành .............................................. 19

2.1.3 Khái niệm và thuật ngữ khác ..................................................... 20

2.2 Các mô hình quản trị chi phí.............................................................. 21

2.2.1 Mô hình giá thành thực tế truyền thống ..................................... 21

2.2.2 Mô hình giá thành thông thường............................................... 23

2.2.3 Mô hình giá thành toàn bộ ......................................................... 24

2.2.4 Mô hình giá thành định mức ..................................................... 29

2.2.5 Mô hình giá thành trực tiếp ....................................................... 34

2.2.6 Mô hình giá thành GPK.............................................................. 35

2.2.7 Mô hình giá thành ABC .............................................................. 41

2.2.8 Mô hình giá thành mục tiêu........................................................ 46

2.2.9 Mô hình giá thành Kaizen .......................................................... 54

2.2.10 Mô hình giá thành RCA............................................................ 58

2.2.11 Mô hình giá thành môi trường.................................................. 62

2.3 So sánh và đánh giá về các mô hình giá thành ................................. 66

2.3.1 Lựa chọn mô hình giá thành để so sánh.................................... 66

2.3.2 Các tiêu chí đánh giá ................................................................. 66

2.3.3 Thang đánh giá .......................................................................... 67

2.3.4 Thực hiện so sánh ..................................................................... 67

2.3.5 Kết quả so sánh ......................................................................... 67

KẾT LUẬN............................................................................................... 68

CHƯƠNG 3: ỨNG DỤNG TRONG VIỆC XÂY DỰNG MÔ HÌNH QUẢN TRỊ CHI PHÍ VIỆT NAM

3.1 Các nguyên tắc chính khi xây dựng mô hình quản trị chi phí..... 69

3.1.1 Nguyên tắc chi phí ................................................................... 69

3.1.2 Nguyên tắc đo lường việc thực hiện........................................ 69

3.1.3 Nguyên tắc thông tin ................................................................ 69

3.2 Xây dựng mô hình tổng quát .......................................................... 70

3.2.1 Nội dung mô hình .................................................................... 70

3.2.1.1 Nhu cầu quản trị chi phí của doanh nghiệp ........................ 70

3.2.1.2 Xây dựng hệ thống quản trị chi phí .................................... 71

3.2.1.3 Xem xét nhu cầu thông tin về mức độ, loại, tính chất

của quyết định quản trị ................................................................... 72

3.2.1.4 Thực hiện phân loại và phân tích chi phí............................ 73

3.2.1.5 Xây dựng hệ thống giá thành, ngân sách và đo lường

việc thực hiện ................................................................................. 73

3.2.2 Điều kiện sử dụng mô hình ........................................................ 74

3.2.2.1 Huấn luyện và đào tạo........................................................ 74

3.2.2.2 Tổ chức quản lý.................................................................. 74

3.2.2.3 Công nghệ thông tin ........................................................... 75

3.2.2.4 Lợi ích và chi phí của việc sử dụng .................................... 75

3.2.2.5 Vai trò của kế toán quản trị................................................. 76

3.3 Kết luận............................................................................................. 77

3.4 Xu hướng phát triển của đề tài....................................................... 77

KẾT KUẬN CỦA ĐỀ TÀI......................................................................... 78

Bảng Chú Thích Chữ Viết Tắt

1. ABC (Activity Based Costing):

Giá thành dựa trên hoạt động

2. GPK(Grenzplankostenrechnung):

Giá thành theo mô hình GPK

3. RCA(Resource Consumption Accounting):

Kế toán tiêu dùng nguồn lực

4. NVLTT:

Nguyên vật liệu trực tiếp

5. NCTT:

Nhân công trực tiếp

6. SXC:

Sản xuất chung

7. CP:

Chi phí

8. TSCĐ:

Tài sản cố định

LỜI GIỚI THIỆU

Ngày nay với xu thế hội nhập kinh tế quốc tế, vấn đề cạnh tranh diễn ra rất gay gắt và khốc liệt, đòi hỏi các doanh nghiệp phải luôn tìm cách đối phó với các bài toán hóc búa về cạnh tranh: chi phí, chiến lược sản phẩm, chiến lược khác hàng, nhân sự…Vì vậy sự xuất hiện các mô hình quản trị mới nhằm quản trị doanh nghiệp một cách hiệu quả hơn trong việc thực hiện kế hoạch, thực thi, và kiểm soát các hoạt động nhằm sử dụng các nguồn lực hiệu quả, hiệu năng, nâng cao tính cạnh tranh của doanh nghiệp.

Thật vậy, với mô hình quản trị chi phí đã và đang được áp dụng phổ biến ở các doanh nghiệp trên thế giới, một phần nào đã góp phần nâng cao và đáp ứng được yêu cầu mới về phương pháp quản trị hiện đại trong môi trường thay đổi liên tục, mang tính cạnh tranh gay gắt. Đây cũng là điều mà đề tài muốn giới thiệu và làm nội dung cốt lõi của đề tài, vì vậy tôi quyết định chọn đề tài: NGHIÊN CỨU VÀ XÂY DỰNG MÔ HÌNH QUẢN TRỊ CHI PHÍ ÁP DỤNG CHO CÁC DOANH NGHIỆP VIỆT NAM.

Để hoàn thành đề tài này, tôi xin chân thành cảm ơn sâu sắc đến PGS.TS PHẠM VĂN DƯỢC đã hướng dẫn về mặt phương pháp luận, định hướng trong quá trình nghiên cứu về kết cấu, nội dung và xu hướng của đề tài. Đồng thời tôi cũng cảm ơn đến tập thể giảng viên Khoa Kế Toán-Kiểm Toán Trường Đại Học Kinh Tế TP.HCM đã tận tình giảng dạy tôi trong suốt khóa học.

Tuy nhiên về mặt nhận thức có hạn, trình độ về ngoại ngữ chưa được hoàn thiện, vì vậy đề tài không thể tránh khỏi những sai sót và hạn chế nhất định, kính mong Hội Đồng Khoa Học có những nhận định, nhận xét, ý kiến đóng góp để đề tài hoàn thiện hơn.

TP.Hồ Chí Minh, Ngày 20 tháng 11 năm 2008

HVTH : HOÀNG HUY CƯỜNG

Bảng Chú Thích Chữ Viết Tắt

1. ABC (Activity Based Costing):

Giá thành dựa trên hoạt động

2. GPK(Grenzplankostenrechnung):

Giá thành theo mô hình GPK

3. RCA(Resource Consumption Accounting):

Kế toán tiêu dùng nguồn lực

4. NVLTT:

Nguyên vật liệu trực tiếp

5. NCTT:

Nhân công trực tiếp

6. SXC:

Sản xuất chung

7. CP:

Chi phí

8. TSCĐ:

Tài sản cố định

CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ THUYẾT CỦA MÔ HÌNH

QUẢN TRỊ CHI PHÍ

1.1 Bản chất của mô hình quản trị chi phí

1.1.1 Các quan điểm về mô hình quản trị chi phí

Để nắm rỏ được bản chất của mô hình quản trị chi phí chúng ta phải hiểu được nhà quản trị cần những thông tin gì và làm sao để có chúng. Một trong những chức năng của quản trị doanh nghiệp là kế hoạch hoạt động kinh doanh theo những mục tiêu định trước trong tư tưởng. Mặc dù mục tiêu cơ bản thường là phải có lợi nhuận, mục tiêu này thường đạt được thông qua các quyết định khác nhau chẳng hạn như làm sản phẩm tốt hơn với giá thấp hơn, sử dụng nguyên vật liệu mới hoặc phương pháp mới trong sản xuất, và nhiều vấn đề khác. Nhà quản trị hoàn thành những mục tiêu cơ bản đó bằng các hoạt động của doanh nghiệp và kiểm soát các hoạt động đó. Hoạt động kiểm soát doanh nghiệp liên quan tới nơi có trách nhiệm, có nghĩa là chắc chắn người quản lý phải được sự trợ giúp về mặt tính toán kết quả hoạt động của doanh nghiệp. Những tính toán đó thường được biểu hiện dưới những dữ liệu và báo cáo kế toán. Những báo cáo kế toán đó thường là các ngân sách và những so sánh sai biệt, chi phí chi tiết của sản phẩm sản xuất, kênh phân phối chúng cả về thực tế và định mức. Thiếu đi dữ liệu kế toán chi phí thích hợp, nhà quản trị không thể kiểm soát các hoạt động sản xuất và kinh doanh, không thể có một số lượng lớn quyết định trong những hoạt động cốt lõi và quyết định sự thành công của doanh nghiệp. Một trong những đóng góp vào việc kiểm soát quản trị hiệu quả đó chính là dữ liệu và báo cáo kế toán chi phí.

Tùy thuộc vào từng giai đoạn phát triển của nền kinh tế, công nghệ thông tin, công nghệ sản xuất, môi trường cạnh tranh và nhiều yếu tố khác sẽ ảnh hưởng để bản chất của hệ thống quản trị chi phí. Để đạt được điều này chúng ta phải tìm hiểu qua các khái niệm và định nghĩa cơ bản của hệ thống quản trị chi phí và lịch sử phát triển của nó, trước hết chúng ta đi vào phân tích về những khái niệm và định nghĩa của hệ thống quản trị chi phí.

Theo John J.W.Neuner and Samuel Frumer (1967)1 thì Kế toán quản trị chi phí là một phần của kế toán quản trị của một doanh nghiệp nhằm cung cấp một cách nhanh chóng cho nhà quản trị về thông tin chi phí của một sản phẩm hoặc dịch vụ. Kế toán chi phí hiệu quả nhất sẽ cung cấp một sự so sánh về chi phí thực tế và chi phí định mức để đo lường tính hiệu quả của việc kiểm soát và quản trị. Các báo cáo chi phí và phân tích có thể cung cấp ở mọi thời điểm cho nhà quản trị với những dữ liệu hữu ích trong việc làm các quyết định ở các vấn đề: nên làm hay mua một sản phẩm; mua máy mới thay cho máy cũ hoặc tiếp tục sử dụng máy cũ; các quyết định về giá bán sản phẩm, dịch vụ hoặc hợp đồng về giá bán sẽ tăng lên, giảm xuống hay giữ nguyên; đánh giá tính sinh lời của dòng sản phẩm, dịch vụ, kênh phân phối, khách hàng.

Ở thời điểm này thì quan điểm về quản trị chi phí chính là nội dung của kế toán chi phí. Vì vậy thông tin được xem là chủ chốt nhất trong hệ thống kế toán chi phí đó chính là giá thành sản phẩm và các phân tích chênh lệch giữa thực tế và định mức và các quyết định quản trị khác liên quan đến chi phí.

Thêm vào đó, theo hai ông thì công việc của kế toán quản trị chi phí cũng bị ảnh hưởng bởi một số nhân tố sau, chẳng hạn như (1) quy mô doanh nghiệp; (2) số sản phẩm được sản xuất; (3) sản phẩm được sản xuất hàng loạt hoặc được làm theo yêu cầu của khách hàng về tính năng và chất lượng; (4) sự phức tạp của hoạt động sản xuất hoặc hoạt động phân phối; (5) tính chất của nhà quản trị để tài liệu hóa và sử dụng dữ liệu kế toán chi phí cho việc kiểm soát và quản trị doanh nghiệp; và cuối cùng, (6) chi phí và lợi ích của việc thiết kế hệ thống kế toán chi phí.

Theo Robert S.Kaplan-Robin Cooper (1999)4, xác định ba chức năng căn bản của hệ thống quản trị chi phí:

(1) Đo lường giá vốn hàng bán và giá trị tồn kho của chức năng báo cáo tài chính; (2) Dự toán chi phí của các hoạt động, sản phẩm, dịch vụ, và khách hàng; và (3) Cung cấp những phản hồi kinh tế tới những nhân viên và nhà quản lý hoạt động về hiệu quả và hiệu năng của quá trình.

Như vậy quan điểm về hệ thống quản trị chi phí của Kaplan và Cooper, trước hết phải giải quyết được cho mục tiêu báo cáo tài chính về hai chỉ tiêu căn bản đó là trị giá hàng tồn kho và giá vốn hàng bán, tức là phải tuân thủ theo các chuẩn mực kế toán tài chính hiện hành trong việc phân bổ và tính toán giá thành sản phẩm. Tiếp theo hệ thống kế toán chi phí phải đáp ứng được việc đo lường và dự toán chi phí của các đối tượng cần tính giá thành chẳng hạn như hoạt động, sản phẩm, dịch vụ và khách hàng. Như vậy ở mục tiêu này thì hệ thống kế toán chi phí không nhất thiết phải tuân theo các chuẩn mực kế toán tài chính hiện hành để tính toán giá thành cho các đối tượng mà có thể sử dụng nhiều mô hình giá thành và các phương pháp giá thành khác nhau để đo lường chi phí cho các đối tượng cần tính giá thành theo những mục tiêu, loại quyết định và mức độ quản trị khác nhau. Cuối cùng hệ thống này phải đưa ra những thông tin phản hồi về hiệu quả và hiệu năng của nhân viên trong doanh nghiệp để đánh giá hiệu quả của nhân viên và đưa ra những hành động khắc phục kịp thời, và chỉ ra những sản phẩm, dịch vụ nào là có tính sinh lời nhất và sử dụng nguồn lực hiệu quả nhất từ đó làm căn cứ để lập ngân sách và phân bổ nguồn lực tới những đối tượng này một cách hợp lý nhất.

Theo Horngren-Data-Foster (2002)5 thì Kế toán quản trị chi phí dùng để mô tả các phương pháp và các hoạt động của các nhà quản lý trong kế hoạch ngắn hạn và dài hạn và các quyết định kiểm soát để gia tăng giá trị cho khách hàng và hạ thấp chi phí cho các sản phẩm và dịch vụ.

Với quan điểm này thì hệ thống quản trị chi phí chú trọng vào các phương pháp và hoạt động (chẳng hạn như tổ chức nhân sự về quản trị chi phí, kỹ thuật phân loại chi phí, thiết kế hệ thống và mô hình giá thành, hệ thống báo cáo chi phí…) của nhà quản lý để thiết lập kế hoạch ngắn hạn và dài hạn, thông qua hệ thống ngân sách này thì nhà quản trị sẽ kiểm soát các hoạt động nhằm hai mục đích chủ chốt nhất là làm gia tăng giá trị cho khách hàng, tức là cung cấp sản phẩm dịch vụ với chất lượng tốt nhất, thời gian cung ứng thất nhất và giá bán rẻ nhất thông qua việc hạ thấp chi phí cho các sản phẩm và dịch vụ từ việc kiểm soát và quản trị chi phí.

Theo Catherine Stenzel, Joe Stenzel (2003) Chức năng và mục đích cơ bản của hệ thống quản trị chi phí là hiểu được bản chất và hành vi của chi phí và từ đó quản trị được các giá trị tài sản như mong muốn thông qua việc tối ưu nguồn lực có giới hạn.

Với quan điểm này thì hệ thống quản trị chi phí phải hiểu được một cách sâu sắc về bản chất và hành vi của chi phí với mục đích sử dụng nguồn lực một cách tối ưu. Ngoài ra theo hai tác giả thì đặc điểm quan trọng của hệ thống quản trị chi phí thật sự bao gồm: (1) giám đốc trực diện cho bản chất tiêu dùng nguồn lực và hướng dẫn việc sửa chữa các quá trình hoạt động; (2) Đặc biệt trong việc trả lời nhu cầu về lợi nhuận bằng việc duy trì sự sắp xếp về hành vi chi phí nhân viên với chiến lược doanh nghiệp; (3) Xúc tiến, quy chiếu, và đưa ra sự phản hồi trong việc tạo ra giá trị cho các cổ đông; (4) Duy trì, quy chiếu, và đưa ra những thông tin phản hồi trên nổ lực liên tục phát triển; (5) Xúc tiến việc phát triển trong cấu trúc chi phí-nhiệm vụ chính của hệ thống quản trị chi phí; (6) Hỗ trợ cho nhà quản trị trong việc sử dụng nguồn lực một cách thông thạo.

Theo Edward J.Blocher-Kung H.Chen-Gary Cokins-Thomas W.Lin (2005)2 Quản trị chi phí là một khái niệm rộng. Nó cung cấp thông tin cần thiết cho các nhà quản lý để quản lý hiệu quả doanh nghiệp bao gồm cả thông tin tài chính về chi phí và doanh thu và thông tin phi tài chính về hiệu suất, chất lượng, và những nhân tố quan trọng khác cho doanh nghiệp.

Đối với quan điểm này thì các tác giả chỉ đưa ra những khái niệm chung về hệ thống quản trị chi phí, mà kết quả cuối cùng của hệ thống quản trị chi phí phải đạt được đó là cung cấp thông tin tài chính quan trọng cho việc điều hành doanh nghiệp.

Theo Ronald W.Hilton (2005)3 Hệ thống quản trị chi phí là một hệ thống kế hoạch quản trị và kiểm soát với những mục tiêu sau:

(1) Đo lường chi phí của những nguồn lực sử dụng trong việc thực hiện các hoạt động quan trọng của doanh nghiệp, (2) Xác định và loại bỏ các chi phí không tạo ra giá trị gia tăng. Chúng là những chi phí của các hoạt động mà có thể bị loại bỏ mà không làm giảm chất lượng sản phẩm, việc thực hiện hoặc nhận thức giá trị; (3) Xác định hiệu năng và hiệu quả của tất cả việc thực hiện của các hoạt động chính trong doanh nghiệp; và (4) Xác định và đánh giá các hoạt động mới để có thể phát triển việc thực hiện tương lai của doanh nghiệp.

Ở quan điểm này thì hệ thống quản trị chi phí phải tính toán được giá thành sản phẩm thông qua các mô hình giá thành, chức năng tiếp theo là hệ thống này phải xác định và loại bỏ những chi phí mà không tạo ra giá trị gia tăng cho sản phẩm (chẳng hạn như chi phí tồn trữ). Tiếp theo hệ thống này xác định hiệu năng và hiệu của tất cả việc thực hiện của các hoạt động chính trong doanh nghiệp, tức là hệ thống sử dụng các phương pháp và công cụ như kỹ thuật kế toán chi phí như phân loại chi phí và kỹ thuật và mô hình giá thành… để cung cấp thông tin về hiệu quả và hiệu năng của dòng sản phẩm, trung tâm trách nhiệm, nhân viên, phân khúc thị trường, khách hàng, nhà cung cấp và cổ đông. Cuối cùng hệ thống quản trị chi phí phải đánh giá được các hoạt động mới về chi phí và lợi ích, tiềm năng, tính khả thi để mang lại lợi ích cho doanh nghiệp trong tương lai.

1.1.2 Kết luận rút ra về quan điểm mô hình quản trị chi phí

Với những nhận định và phân tích qua các định nghĩa của các tác giả, chúng ta có thể rút ra những đặc điểm chính mà một mô hình quản trị chi phí cần phải đạt được, bao gồm:

- Xác định, phân tích và hiểu được bản chất về chi phí của doanh nghiệp một cách sâu sắc;

- Xây dựng các mô hình giá thành phục vụ cho các mục đích báo cáo tài chính và báo cáo nội bộ phục vụ cho các quyết định quản trị cần thiết;

- Xây dựng hệ thống ngân sách chi phí cho nhiều mục tiêu và mục đích khác nhau: trách nhiệm, sử dụng nguồn lực, liên tục phát triển;

- Phát triển hệ thống đo lường việc thực hiện của các đối tượng: dòng sản phẩm, trung tâm trách nhiệm, hoạt động, kênh phân phối, khách hàng…

Với những đặc điểm quan trọng trên của hệ thống quản trị chi phí nêu trên, tuy nhiên vì thời gian có hạn, nên đề tài xác định phạm vi của đế tài đó là việc đi vào nghiên các mô hình quản trị chi phí về giá thành sản phẩm. Từ những mô hình đã nghiên cứu, đề tài sẽ rút ra đưa ra những vận dụng về các mô hình đã nghiên cứu vào Việt Nam. Đề tài sẽ được hoàn thiện và đầy đủ hơn được nêu rỏ ở phần xu hướng phát triển của đề tài.

1.2 Lịch sử phát triển của mô hình quản trị chi phí trên thế giới

Các nhà quản lý có thể nhìn nhận sự phát triển của mô hình quản trị chi phí như là một hành trình thông qua bốn giai đoạn.

Bảng 1.1 . Mô hình quản trị chi phí bốn giai đoạn

Mô hình GĐ I Mô hình GĐ II Mô hình GĐ III Mô hình GĐ IV Các khía cạnh của mô hình

Chất lượng dữ liệu - Nhiều lỗi - Biến đổi lớn - LK đầy đủ giữa dữ liệu và hệ thống - Không ngạc nhiên - Đáp ứng chuẩn mực kiểm toán

- Đáp ứng cho nhu cầu BCTC - Dựa trên chia sẽ dữ liệu - Hệ thống độc lập - Không liên kết - Duy trì hệ thống giai đoạn II - Không thỏa đáng Báo cáo tài chính bên ngoài

- Không thỏa đáng - Hệ thống ABC độc lập - Hệ thống BCTC - Hợp nhất hệ thống ABM Giá thành sản phẩm và khách hàng

- Không thỏa đáng

Kiểm soát hoạt động và chiến lược - Hệ thống đo lường việc thực hiện độc lập - Hệ thống đo lường việc thực hiện về hoạt động và chiến lược -Không chính xác - Che dấu chi phí và lợi nhuận -Giới hạn thông tin phản hồi - Phản hồi chậm trễ

Mặt dù ngày nay một số doanh nghiệp đã có một số đặc điểm bỏ qua giai đoạn I, hầu hết đều hoạt động ở giai đoạn II, ranh giới của chúng ta. Các doanh nghiệp sau đó phải đi đến giai đoạn III, phát triển hệ thống theo yêu cầu, độc lập về chi phí, lợi nhuận và đo lường việc thực hiện trước khi táo bạo để mạo hiểm đi tới những nơi đầy bí hiểm của giai đoạn IV. Vì vậy chúng tôi tập trung vào việc mô tả những tuyệt hảo của giai đoạn III trước khi đi đến giai đoạn IV, mà ở đó hệ thống chi phí, việc thực hiện và báo cáo tài chính được hợp nhất và cung cấp kịp thời, thích hợp, và thông tin chính xác cho các nhà quản lý và cho các thành phần bên ngoài.

1.2.1 Mô hình giai đoạn I (Trước năm 1950): Không thích hợp cho báo cáo tài chính

Một số doanh nghiệp có hệ thống kế toán chi phí mà không thích hợp ngay cả cho mục đích báo cáo tài chính. Sự không thích hợp phát sinh từ hệ thống kiểm soát nội bộ nghèo nàn cho việc ghi chép các giao dịch dẫn đến các giao dịch không được ghi chép hoặc không được chỉnh sửa hoặc đúng. Thêm vào đó, một số hệ thống ở giai đoạn một đã không đúng trong thuật toán cho việc phân bổ các chi phí sản xuất chung tới các sản phẩm vì họ đã bỏ qua các giai đoạn của các quá trình khác nhau và cập nhật hệ thống chi phí cũ tới mức giá hiện tại. Những sai lầm trong thuật toán dẫn tới những lỗi theo tài khoản làm cho giá trị sổ sách của hàng tồn kho hầu như hoàn toàn không đúng với hiện vật tồn kho.

Nói chung những đặc điểm của hệ thống chi phí giai đoạn I là:

o Một số lượng lớn thời gian và nguồn lực được yêu cầu cho việc thống nhất báo cáo của các đơn vị khác nhau trong một công ty và khóa sổ mỗi kỳ kế toán;

o Những biến động bất ngờ phát sinh vào cuối của mỗi kỳ kế toán khi hiện vật tồn kho không phù hợp với giá trị sổ sách;

o Xuất toán một lượng lớn tồn kho sau khi kiểm toán nội bộ và bên ngoài; o Nhiều bút toán điều chỉnh tới kế toán tài chính; và o Thiếu hệ thống thống nhất và kiểm toán nội bộ.

1.2.2 Mô hình giai đoạn II (Từ năm 1950 đến 1980): Thích hợp theo yêu cầu báo cáo tài chính

Hầu hết các doanh nghiệp có hệ thống tài chính tốt nhất được mô tả ở giai đoạn II, mà:

- Đáp ứng các yêu cầu báo cáo tài chính;

- Thu thập các chi phí bởi các trung tâm trách nhiệm nhưng không phải là các hoạt động và quá trình doanh nghiệp;

- Báo cáo bóp méo quá cao về giá thành;

- Giá thành khách hàng bị bóp méo cao; và

- Cung cấp sự phản hồi tới các nhà quản lý và các nhân viên quá trễ và mang tính chất tài chính.

Minh họa 1.1: Giai đoạn II: Hệ thống chi phí được chuyển đổi từ yêu cầu BCTC

Hệ thống BCTC

Hệ thống giá thành sản phẩm

Các phân tích thay đổi và đo lường việc thực hiện tài chính

Hệ thống tài chính giai đoạn II rất tốt cho việc đánh giá tồn kho cho mục đích báo cáo tài chính và cho trình bày báo cáo tài chính định kỳ. Hệ thống này đáp ứng rất tốt với các chuẩn mực kế toán tài chính hiện hành, quy định của chính phủ và quy định của thuế vì vậy đáp ứng rất tốt cho mục đích kiểm toán nội bộ và kiểm toán bên ngoài.

Tuy nhiên mô hình giai đoạn II báo cáo giá thành đơn vị thì rất đơn giản và sử dụng các phương pháp đáp ứng cho mục đích báo cáo tài chính để đánh giá tồn kho và đo lường giá vốn. Và ở giai đoạn II thì việc cung cấp các thông tin phản hồi về tài chính tới các nhà quản lý và nhân viên vào cùng kỳ báo cáo tài chính. Vì vậy mô hình giai đoạn II không thích hợp cho mục đích báo quản trị và kiểm soát.

Khiếm khuyết thứ nhất của giai đoạn II đó là phát sinh từ việc phân bổ chi phí tới sản phẩm. Các phương pháp sử dụng để phân bổ chi phí sản xuất chung và các chi phí gián tiếp khác tới các sản phẩm có thể thích hợp cho kế toán hàng tồn kho.

Hệ thống giá thành ở giai đoạn II phân bổ các chi phí gián tiếp và duy trì bằng việc sử dụng chi phí nhân công trực tiếp hay giờ nhân công. Những hệ thống như vật rất dễ dàng để hoạt động vì thông tin từ nó rất dễ dàng thu thập. Hệ thống phân bổ dựa trên nhân công trực tiếp được thực hiện vào những năm 50 đến 80 nhưng bởi vì giờ nhân công trực tiếp tỷ trọng giảm mạnh trong tổng chi phí chuyển đổi vì nhiều doanh nghiệp sử dụng máy móc thiết bị và thay thế vào đó là số giờ máy hoạt động là cơ sở phân bổ cho hệ thống giá thành. Một số doanh nghiệp nổ lực phát triển hệ thống giai đoạn II của họ bắng việc xác định nhiều trung tâm chi phí hơn nữa, để thích hợp với từng quá trình sản xuất và máy móc của họ.

Nhưng những phát triển đó thì việc sử dụng cơ sở phân bổ vẫn giờ máy và việc gia tăng các trung tâm chi phí cũng không tác động vào tính kinh tế của doanh nghiệp với những quá trình phức tạp, sự đang dạng của sản phẩm và dịch vụ và khách hàng. Những hệ thống đó sử dụng các chi phí gián tiếp phân xưởng và duy trì khác với đơn vị sản phẩm sản xuất hay số giờ máy chạy. Hệ thống giai đoạn II đã thất bại trong việc đạt được tính kinh tế của khối sản xuất và các sản phẩm khác nhau.

Chính vì sự thiếu chính xác của giai đoạn II trong việc phân bổ chi phí gian tiếp vá duy trì làm cho các nhà quản lý về sản phẩm và thiết kế sản phẩm nhận được được

những thông tin sai lệch hoặc những thông tin bóp méo quá cao về giá thành sản phẩm khi chúng được thiết kế và đi đến những quyết định sai lầm.

Thêm vào đó, hệ thống tài chính giai đoạn II chỉ phân bổ những chi phí liên quan đến phân xưởng sản xuất tới sản phẩm. Một lượng lớn các chi phí bằng tiền được trình bày trên báo cáo tài chính như chi phí bán hàng, chi phí quản lý, kênh phân phối, nghiên cứu và phát triển và chi phí tổng công ty. Những chi phí như vậy không được phân bổ tới các đối tượng chịu chi phí ( sản phẩm, dịch vụ và khách hàng) vì báo cáo tài chính không yêu cầu và không cho phép, những chi phí như vậy được xem như là chi phí thời kỳ.

Tóm lại, mô hình giai đoạn II phân bổ chi phí thích hợp cho báo cáo tài chính và phân bổ chi phí tới các trung tâm trách nhiệm. Cung cấp thông tin sai lệch và méo mó về giá thành của sản phẩm, dịch vụ, quá trình và khách hàng.

Thông tin phản hồi nghèo nàn cho việc nghiên cứu và phát triển. Hệ thống giai đoạn II cũng cung cấp không thích hợp những thông tin cho việc nghiên cứu và liên tục phát triển doanh nghiệp. Mội trường cạnh tranh mới đòi hỏi các nhà quản lý và các nhà hoạt động có những thông tin đúng thời điểm và chính xác để giúp các quá trình làm quyết định hiệu quả và tập trung vào khách hàng hơn. Vì hệ thống giai đoạn hai tập trung vào những thông tin mang tính chất định kỳ cho BCTC và những phức tạp trong quá trình khóa sổ kế toán dẫn đến kỳ báo cáo kéo dài vì vậy thông tin được cấp cấp quá trễ để sửa chữa hành động. Vì vậy thông tin phản hồi tới các nhà quản lý trung tâm trách nhiệm và các nhà giám sát không chỉ bị chậm trễ mà còn chứa đựng những thông tin tài chính tổng quát của kỳ.

1.2.3 Mô hình giai đoạn III (Từ năm 1980 đến 2000): Theo yêu cầu, thích hợp cho quản trị và độc lập.

Triết lý giá thành mới được đưa ra khi doanh nghiệp phát triển tới giai đoạn III dùng cho mục đích báo cáo tài chính, đo lường chi phí, quản trị việc thực hiện. Hệ thống giai đoạn III bao gồm:

o Truyền thống, nhưng rất tốt cho chức năng BCTC để thực hiện những giao dịch kế toán cơ bản và trình báy các BCTC định kỳ cho các đối tượng bên ngoài sử dụng, sử dụng các phương pháp phân bổ chi phí sản xuất truyền thống để phân bổ tới giá vốn hàng bán và hàng tồn kho.

o Có một hoặc hơn một hệ thống chi phí dựa trên hoạt động được thực hiện từ hệ thống tài chính và từ hệ thống thông tin hoạt động và thông tin khác, để đo lường chính xác chi phí hoạt động, quá trình, sản phẩm, dịch vụ, khách hàng và các đơn vị kinh doanh.

o Hệ thống phản hồi hoạt động để cung cấp cho các nhà quản lý hoạt động và cho tất cả các cấp độ nhân viên kịp thời, thông tin chính xác, cả thông tin tài chính và thông tin phi tài chính, hiệu quả, chất lượng, và chu kỳ của quá trình doanh nghiệp.

Ở hệ thống giai đoạn III, hệ thống này đáp ứng rất tốt cho đích BCTC. Ngoài ra còn đáp ứng cho nhu cầu quản trị chi phí và đo lường việc thực hiện cho mục đích quản trị, và đặc biệt giai đoạn này có sự ra đời của máy vi tính vào giữa những năm 1980 và hệ thống giá thành ABC, có những đặc điểm:

o Hệ thống giá thành ABC cung cấp thông tin chính xác về chi phí của những hoạt động và quá trình kinh doanh, và chi phí của từng sản phẩm, dịch vụ, và khách hàng.

o Hệ thống kiểm soát hoạt động và nghiên cứu cung cấp thông tin phản hồi chính xác và mới tới các nhân viên, bao gồm thông tin tài chính và phi tài chính, cho việc giải quyết những vấn đề và phát triển hoạt động của họ.

Minh họa 1.2: Giai đoạn III: Hệ thống quản trị chuyên biệt, theo yêu cầu

Hệ thống BCTC

Thông tin phản hồi hoạt động cho việc nghiên cứu và phát triển:

Giá thành khách hàng

Giá thành sản phẩm

- Hiệu suất - Khiếm khuyết - Chu kỳ thời gian - Số dư đảm phí - Tiêu dùng nguồn lực (chất

Hệ thống quản trị dựa trên hoạt động

lượng và chi phí)

Hệ thống giá thành dựa trên hoạt động được thiết lập chủ yếu cho việc phát triển quá trình các hoạt động và giúp các nhà quản lý thực hiện những quyết định chiến lược. Nhưng hệ thống ABC không hữu ích cho các quyết định kiểm soát hoạt động ngắn hạn. Một hệ thống quản trị tài chính thứ hai là cần thiết để cung cấp thông tin phản hồi hàng ngày cho việc thực hiện của quá trình doanh nghiệp. Sự nâng cao trong việc phân bổ chi phí và kịp thời của báo cáo có thể nâng cao hệ thống giá thành truyền thống để cung cấp thông tin thích hợp tới các nhà quản lý trung tâm trách nhiệm.

Giá thành dựa trên hoạt động và phản hồi hoạt động: Một vai trò cho hệ thống tổng hợp. Trong giai đoạn III, các nhà quản lý có ba hệ thống tách biệt: (1) hệ thống truyền thống cho mục đích BCTC; (2) hệ thống ABC cho thông tin về chi phí cho các quá trình, sản phẩm, và khách hàng; và (3) hệ thống phản hồi hoạt động xúc tiến việc phát triển và hiệu quả của bộ phận. Thật may mắn, hệ thống giá thành ABC và hệ thống phản hồi hoạt động có thể được phát triển mà không cần đầu tư vào hệ thống phần mềm và phần cứng.

Hệ thống ABC lấy dữ liệu từ các hệ thống khác nhau như hệ thống tài chính giai đoạn II hay các thông tin khác như kế hoạch và kiểm soát sản xuất, quản trị hàng tồn kho, đơn đặt hàng, quản lý khách hàng, thiết kế và các thông tin khác. Việc đầu tư vào hệ thống đánh giá dữ liệu, xử lý, và báo cáo thấp hơn nhiều so với những gì họ mong đợi, đó là lý do tại sao hệ thống giai đoạn III này lại quá mạnh. Với chi phí bỏ ra ít mà

doanh nghiệp có thể thu thập va đưa ra những báo cáo có thể duy trì hai chức năng quản trị quan trọng mà không tương xứng với việc đầu tư hệ thống.

Những nguy hiểm cho một hệ thống độc lập để đo lường chi phí và phát triển việc thực hiện. Việc phát triển hai phương pháp theo yêu cầu về giá thành nguồn lực và phản hồi hoạt động, một số doanh nghiệp đã nổ lực thực hiện cả hai chức năng với một hệ thống độc lập. Tuy nhiên không bao lâu họ cảm thấy rằng hai hệ thống này rất khác nhau, không thể cùng một lúc đáp ứng cho cả hai mục đích vì hai hệ thống ABC và phản hồi hoạt động khác nhau về kỳ báo cáo và cập nhật, chi phí khác nhau, yêu cầu chính xác và dự đoán; vai trò của mục tiêu, dữ liệu lịch sử với mục đích dự đoán cho chi phí tương lai cho việc đo lường nguồn lực sử dụng. Như vậy dẫn tới hai hệ thống lại được phát triển một cách độc lập.

Nhiều nhà quản lý tài chính và hoạt động, đã tiến tới giai đoạn III một cách đầy đủ, tức là họ thực hiện đầy đủ ba hệ thống độc lập, bao gồm hệ thống BCTC và hai hệ thống mới được phát triển thêm. Đối với một số nhà quản lý, họ xem giai đoạn III như là mục tiêu để đi đến để quản trị và phát triển doanh nghiệp trong môi trường cạnh tranh và phức tạp với sự thay đổi công nghệ để thay thế cho hệ thống giai đoạn II.

Tuy nhiên, một số nhà quản lý cảm thấy rằng không hài lòng với hệ thống tài chính tổng hợp nhưng không được kết nối với nhau và kết quả là những báo cáo của các hệ thống xung đột với nhau. Ví dụ hệ thống giá thành từ hệ thống BCTC cho ra giá vốn và hàng tồn kho rất khác với hệ thống của ABC từ việc tính toán giá thành đơn vị. Những phân tích biến động từ hai hệ thống cũng cho ra những kết quả khác nhau giữa dữ liệu ngân sách và thực tế và kết quả cho ra những phản hồi trái ngược nhau. Họ vẫn có thể bằng lòng sống tạm thời với hệ thống giai đoạn III. Nhưng trong thâm tâm họ vẫn muốn hệ thống chi phí và đo lường việc thực hiện được hợp nhất với nhau và với hệ thống BCTC trong một hệ thống duy nhất. Để đạt được điều này thì doanh nghiệp đi tới hệ thống giai đoạn IV.

1.2.4 Mô hình giai đoạn IV (Từ năm 2000 trở đi): Hợp nhất việc quản trị chi phí và báo cáo tài chính.

Trong mô hình giai đoạn IV, hệ thống ABC và hệ thống phản hồi hoạt động được hợp nhất với nhau và cung cấp cơ sở cho việc trình bày báo cáo tài chính.

Minh họa 1.3 Giai đoạn IV: Tương lai

Hệ thống BCTC

Kế hoạch và ngân sách

Hệ thống giá thành sản phẩm

Các phân tích thay đổi và đo lường việc thực hiện tài chính

Thực tế sử dụng và hiệu quả

Không có sự xung đột cơ bản giữa giá thành sản phẩm được tính toán bởi hệ thống ABC và yêu cầu bên ngoài cho mục tiêu báo cáo giá vốn và tồn kho. Theo hệ thống ABC phân bổ các chi phí gián tiếp và duy trì doanh nghiệp tới sản phẩm nhưng để đáp ứng cho mục đích BCTC thì những chi phí này không được phân bổ.

Trong giai đoạn IV, hệ thống được thiết kế để tối đa hóa lợi ích để các nhà quản lý làm quyết định và các nhân viên làm việc liên tục để phát triển quá trình theo sự kiểm soát của họ. Như vậy hệ thống ABC trở thành cơ sở việc lập ngân sách và phân bổ các nguồn lực trong tất cả các đơn vị kinh doanh. Những hoạt động được dựa trên ngân sách sau đó được phản hồi bởi các hệ thống hoạt động để so sánh và phân tích chi phí thực tế phát sinh bởi mỗi đơn vị kinh doanh. Ngược lại hệ thống phản hồi hoạt động cung cấp cho hệ thống ABC với những thông tin về hiệu quả gần nhất và mức độ sử dụng của các hoạt động, để các hệ thống ABC cập nhật những tỷ lệ nguồn lực sử dụng khi doanh nghiệp đã thay đổi về hiệu quả hoạt động và mức độ hoạt động thực tế. Sự phản hồi này cho phép các tỷ lệ sử dụng nguồn lực quy chiếu việc phát triển hoạt động một cách nhanh chóng và thích hợp.

1.3 Các khung lý thuyết quản trị chi phí đang áp dụng hiện nay

1.3.1 Khung lý thuyết kế toán quản trị của Viện Kế Toán Quản Trị Mỹ

Báo cáo kế toán quản trị (Statements on Management Accounting-SMA) trình bày một cách tóm lược những vấn đề về kế toán quản trị và quản trị tài chính của Viện Kế Toán Quản Trị Mỹ (IMA-Institute of Management Accountants). Những báo cáo này được phát triển một cách nghiêm túc và khắc khe, bao gồm 6 phần: (1) Chiến lược lãnh đạo và những nguyên tắc; (2) Năng lực công nghệ; (3) Chiến lược quản trị chi phí; (4) Quản trị việc thực hiện doanh nghiệp; (5) Thực tiễn kế toán quản trị; và (6) Rủi ro doanh nghiệp và những kiểm soát.

Cụ thể, những nội dụng được thể hiện tóm tắt trong những phần sau:

Phần I: Chiến lược lãnh đạo và những quy tắc Phần IV: Quản trị việc thực hiện DN

Phần II: Năng lực công nghệ

Phần III: Chiến lược quản trị chi phí

Phần VI: Thực tiễn kế toán quản trị

Phần V: Rủi ro DN và những kiểm soát

Quy tắc của những chuyên gia soạn thảo

Tiêu chuẩn hiệu quả

Thực thi chiến lược môi trường doanh nghiệp

Quản lý đội chuyên trách

Phát triển toàn diện về tri thức cạnh tranh

Đo lường và quản lý việc tạo ra giá trị cho cổ đông

Các công cụ và kỹ thuật cho việc thực hệ thống quản trị việc thực hiện hợp nhất

Hiểu và thực thi thương mại điện tử

Thực thi hệ thống hợp nhất về quản trị chuỗi cung ứng cho lợi thế cạnh tranh

Các công cụ và kỹ thuật cho việc thực thi hệ thống hợp nhất về quản trị chuỗi cung ứng

Thực thi giá thành dựa trên hoạt động

Thiết kế một hệ thống QTCP hợp nhất cho việc chuyển đổi lợi nhuận và thực hiện DN

Thực thi giá thành mục tiêu

Đo lường chi phí mức độ hoạt động

Các công cụ và kỹ thuật cho việc thực thi ABC/ /ABM

Kế toán là cơ sở của doanh nghiệp: Những thay đổi chính trong mô hình kế toán

Nghiên cứu những yếu tố căn bản doanh nghiệp

Các công cụ và kỹ thuật cho việc thực thi giá thành mục tiêu

Lý thuyết về sự giới hạn

Thực thi việc quản trị quá trình cho việc phát triển sản phẩm và dịch vụ

Thực thi HTQT chi phí mức độ hoạt động

Thực thi việc quản trị tự động hóa dòng lưu chuyển công việc

Thiết kế một hệ thống QTCP hợp nhất cho việc chuyển đổi lợi nhuận và thực hiện DN

Các phân tích chuỗi giá trị cho việc đánh giá lợi thế cạnh tranh

Thực thi giá thành mục tiêu

Các công cụ và kỹ thuật về kế toán môi trường cho các quyết định doanh nghiệp

Quản lý việc phát triển chất lượng

Kế toán là cơ sở của doanh nghiệp: Những thay đổi chính trong mô hình kế toán

Định nghĩa và đo lường chi phí NVLTT

Quản trị rủi ro doanh nghiệp: khung, thành tố và hợp nhất

Kế toán cho việc phân loại các điểm chi phí

Quản trị rủi ro doanh nghiệp: các công cụ và kỹ thuật cho việc thực thi hiệu quả

Thiết kế lại bộ phận tài chính

Các công cụ và kỹ thuật để thiết kế lại bộ phận tài chính

Thực thi các trung tâm chia sẽ dịch vụ

Như vậy, nội dung của phần quản trị chi phí như sau: (1) Lý thuyết về sự giới hạn-Những vấn đề cơ bản về hệ thống quản trị; (2) Đo lường về chi phí mức độ hoạt động; (3) Các công cụ và kỹ thuật cho việc thực thi ABC/ABM; (4) Thực thi hệ thống quản trị chi phí mức độ hoạt động; (5) Các công cụ và kỹ thuật cho việc thực thi giá thành mục tiêu; (6) Thực thi giá thành mục tiêu; (7) Kế toán là cơ sở của doanh nghiệp: Những thay đổi chính trong mô hình kế toán; (8) Thực thi giá thành dựa trên hoạt động; và (9)Thiết kế một hệ thống quản trị chi phí hợp nhất cho việc chuyển đổi lợi nhuận và việc thực hiện doanh nghiệp.

1.3.2 Khung lý thuyết quản trị chi phí của Liên Đoàn Kế Toán Quản Trị Canada

Các chuẩn mực kế toán quản trị được công bố bởi Liên Đoàn Kế Toán Quản Trị Canada (The Society of Management Accountants of Canada) đưa ra những công cụ và kỹ thuật để phát triển và đánh giá các quyết định nội bộ trong từng doanh nghiệp. Việc ứng dụng của những chuẩn mực này phụ thuộc vào từng trường hợp cụ thể của mỗi doanh nghiệp chứ không mang tính bắt buộc. Một trong những tầm quan trọng của việc phát triển các chuẩn mực kế toán quản trị đưa ra những khái niệm để các doanh nghiệp có thể phát triển các thông tin chi phí khác nhau cho các quyết định khác nhau. Các chuẩn mực này được phát triển thành ba nhóm chính sau:

- Nhóm I: Nghiên cứu chi phí (Cost Finding): Phát triển những thông tin chi phí sử dụng cho việc đưa ra kế hoạch chiến lược và giám sát các kết quả tài chính cho việc thực thi chiến lược.

- Nhóm II: Sử dụng chi phí (Cost Using): Cung cấp các công cụ kế toán quản trị hoạt động và chiến thuật để duy trì quá trình kế hoạch chiến lược và thực thi chiến lược.

- Nhóm III: Chiến lược kiểm soát quản trị (Strategic Management Control) cung cấp những cấu trúc thích hợp hoặc môi trường để thực thi chiến lược và giám sát kết quả.

Kết cấu của các chuẩn mực có thể được khái quát qua mô hình sau:

Khái niệm và phân loại chi phí

Ngân sách vốn

Ngân sách

Tỷ lệ chi phí gián tiếp

Mô hình tài chính

Các chi phí chung

Quản trị lưu chuyển tiền

Các chi phí gián tiếp

Ngân sách ABM

Các chi phí bộ phận phục vụ

Ngân sách Báo cáo tài chính

Nhóm I: Nghiên cứu chi phí Nhóm II: Sử dụng chi phí

Giá thành theo công việc

Chiến lược quản trị chi phí

Giá thành theo quá trình

Giá thành mục tiêu

Chi phí vòng đời sản phẩm

Báo cáo giá thành đặc biệt

Giá thành Kaizen

Quyết định sản phẩm hỗn hợp

Giá thành sản phẩm

Chiến lược đo lường việc thực hiện

Nhóm III: Chiến lược kiểm soát quản trị

Quản trị chu kỳ thời gian

Chi phí ĐM và phân tích BĐ

Chiến thuật KS quá trình

Đo lường hiệu suất

Quản trị dựa trên hoạt động

Kiểm soát quá trình

Ki

ểm soát Quản trị

Kiểm soát trách nhiệm

Báo cáo lợi nhuận đơn vị kinh doanh

Giá chuyển giao

Giá chuyển giao trong môi trường luật định

Hệ thống KS quy tắc

Hệ thống KS hoạt động

Sắp xếp các mục tiêu và hệ thống bù đắp

Từ khung ký thuyết trên, chúng ta có thể rút ra những nội dung cơ bản liên quan đến quản trị chi phí doanh nghiệp, bao gồm: (1) Tốc độ cạnh tranh: Sự nổi bậc của trật tự ngành nghề mới; (2) Trở thành một nhà cạnh tranh dựa trên thời gian; (3) Xây dựng tổng thể về tri thức để cạnh tranh; (4) Thực thi giá thành dựa trên hoạt động; (5) Thực thi tiêu chuẩn; (6) Thực thi việc thiết kế lại quá trình doanh nghiệp; (7) Thực thi việc quản trị quá trình: một khung cho việc hành động; (8) Thực thi giá thành mục tiêu; (9) Thực thi hệ thống sản xuất JIT; (10) Đo lường chi phí mức độ hoạt động; (11) Thế hệ doanh nghiệp tiếp nối; (12) Thiết kế lại chức năng tài chính; và (13) Các công cụ và kỹ thuật cho việc nghiên cứu các tiêu chuẩn hiệu quả.

1.3.3 Khung lý thuyết Kế Toán Quản Trị Chi Phí của Liên Đoàn Kế toán Quốc Tế

Liên Đoàn Kế Toán Quốc Tế (IFAC-International Federation of Accountants Committee) đang thực hiện dự án “Xây dựng những thực tiễn và hướng dẫn kế toán quản trị quốc tế”. Dự án này đang trong quá trình thực thi, hiện nay đã đưa ra những nguyên tắc và khái niệm quan trọng được chấp nhận rộng rãi trong lĩnh vực quản trị chi phí như sau:

(cid:153) Các nguyên tắc và khái niệm về các phương pháp giá thành, bao gồm:

(cid:131) Khái niệm và đặc điểm hệ thống giá thành ABC (Activity Based Costing)

(cid:131) Khái niệm và đặc điểm hệ thống giá thành GPK(Grenzplankostenrechnung)

(cid:131) Nghiên cứu các báo cáo kế toán chi phí (Learn Costing)

(cid:131) Vòng đời giá thành sản phẩm (Life Cycle Costing)

(cid:131) Hệ thống giá thành theo công việc (Job Costing)

(cid:131) Giá thành Kaizen (Kaizen Costing)

(cid:131) Hệ thống giá thành theo quá trình (Process Costing)

(cid:131) Kế toán tiêu dùng nguồn lực (RCA)

(cid:131) Giá thành định mức (Standard Costing)

(cid:131) Giá thành mục tiêu (Target Costing)

(cid:153) Các nguyên tắc quan trọng trong việc xây dựng hệ thống giá thành phục cho việc quản trị việc thực hiện, bao gồm:

(cid:131) Khả năng đo lường, tập hợp, phân tích và báo cáo chi phí rất cần thiết cho việc hiểu về các khái niệm về giá trị và lợi nhuận, và nó là một phần quan trọng cho việc quản trị tài chính và làm quyết định tốt.

(cid:131) Thông tin chi phí sẽ được thu thập và phân tích một cách có hệ thống và đầy đủ, và hệ thống này được thiết kế cho nhiều mục đích và các ứng dụng khác nhau.

(cid:131) Hệ thống giá thành và các phương pháp giá thành sẽ được thiết kế và duy trì bị tác động bởi việc lựa chọn chiến lược và mô hình kinh doanh của doanh nghiệp, trong đó có các yếu tố về cấu trúc, bản chất và môi trường cạnh tranh.

(cid:131) Thông tin chi phí được sử dụng để duy trì các quyết định chiến lược và hoạt động, quản trị việc thực hiện, hoặc báo cáo chúng sẽ đáp ứng được cho các mục tiêu, mục đích, tính chất đặc biệt và theo yêu cầu của luật pháp.

(cid:131) Các chuyên gia kế toán trong doanh nghiệp phải xác định các phương pháp giá thành sử dụng, lựa chọn các thông tin chi phí phục vụ cho việc ra quyết định.

(cid:131) Xác định và đưa ra nguồn lấy dữ liệu, các phương pháp tính toán chi phí: ghi chép, tính toán, báo báo, phân tích rủi to và bảo quản.

(cid:131) Việc thiết kế, thực thi, và liên tục phát triển về các phương pháp giá thành, dữ liệu thu thập và hệ thống sẽ bị tác động bởi tính cân đối bởi mức độ yêu cầu giữa sự chính xác và chi phí tạo ra thong tin.

1.4 Những vấn đề mà mô hình quản trị chi phí trên thế giới tập trung và hướng đến hiện nay

1.4.1 Mô hình giá thành sản phẩm: giá thành sản phẩm luôn là một khía cạnh rất quan trọng trong kế toán quản trị chi phí, các mô hình giá thành liên tục được phát triển để đo lường chính xác mức sử dụng nguồn lực của một sản phẩm, hàng hóa và dịch vụ phục vụ cho nhiều loại, mức độ quyết định quản trị khác nhau. Các mô hình giá thành chủ yếu hiện nay được đề cập phục vụ cho việc ra quyết định, bao gồm: Giá thành dựa trên hoạt động (ABC); Kế toán tiêu dùng nguồn lực (RCA). Một khía cạnh mới mà thế giới hiện nay đang quan tâm đó chính là hệ thống giá thành đầy đủ, theo hệ thống giá thành đầy đủ thì chi phí để sản xuất ra một sản phẩm và dịch vụ còn có các chi phí về môi trường, xã hội, kinh tế, tức là hệ thống này chú ý tới lĩnh vực kế toán phát triển bền vững mà các chi phí doanh nghiệp phải gánh chịu liên quan đến môi trường, tác động đến kinh tế và xã hội cần được phân bổ tới các dòng sản phẩm thông qua các mô hình giá thành như ABC và RCA để đánh giá tính hiệu quả thực sự trong vòng đời của sản phẩm và dịch vụ.

Không dừng lại ở đó, một thời gian sử dụng các mô hình giá thành trong môi trường cạnh tranh toàn cầu thì các doanh nghiệp nhận thấy rằng doanh nghiệp chỉ có một mô hình giá thành thì chưa đủ để tạo ra những thông tin hữu ích để nhà quản trị làm và ra quyết định chính xác và kịp thời mà cần nhiều mô hình giá thành và những mô hình này được hợp nhất và sử dụng cho nhiều loại quyết định quản trị khác nhau. Chính nhu cầu này mà ngày nay các chuyên gia tài chính luôn tìm cách hợp nhất các mô hình giá thành thành một hệ thống quản trị chi phí tổng thể và các dữ liệu được liên kết và hợp nhất để cho ra nhiều dạng báo cáo quản trị khác nhau phục vụ cho nhiều mục tiêu và quyết định, cấp độ quản trị khác nhau.

1.4.2 Mô hình ngân sách chi phí: ngân sách luôn là một công cụ quản trị đắc lực để hỗ trợ cho nhà quản trị hoạch định nguồn lực, phân bổ nguồn lực tới các đối tượng sử dụng và đánh giá việc sử dụng nguồn lực của các đối tượng sử dụng có hiệu quả hay không. Các mô hình giá thành tác động rất lớn đến các mô hình ngân sách chi phí, bắt đầu từ hệ thống giá thành truyền thống sử dụng các tiêu thức mang tính chất giản đơn để phân bổ các nguồn lực gián tiếp tới sản phẩm vì vậy đã làm bóp méo giá thành thực tế rất lớn, kéo theo mô hình ngân sách sử dụng các tiêu thức giản đơn đó để hoạch định và phân bổ nguồn lực cho một đối tượng nào đó vì vậy việc phân bổ và hoạch định nguồn lực không hợp lý và tùy tiện. Hiện nay, mô hình ngân sách theo kế toán RCA được xem là mô hình ưu việt hơn cả để hoạch định ngân sách, phân bổ nguồn lực và đánh giá hiệu quả sử dụng nguồn lực của từng đối tượng sử dụng một cách hợp lý nhất.

1.4.3 Mô hình đo lường và đánh giá việc thực hiện: trước đây các doanh nghiệp chủ yếu chú trọng vào việc đo lường và đánh giá việc thực hiện những chỉ tiêu mang tính hẹp và tài chính, chẳng hạn như lợi nhuận trên báo cáo tài chính, ROI, ROA, ROE… Ngày nay thì doanh nghiệp chú trọng đến việc đo lường và đánh việc thực hiện mang tính tổng thể và rộng hơn trước đây, chẳng hạn ngoài những chỉ tiêu truyền thống trên, doanh nghiệp còn chú trọng vào các khía cạnh như: việc thực hiện

nội bộ doanh nghiệp, việc thực hiện về khách hàng, việc thực về nhân viên, việc thực hiện của các hoạt động.

1.5 Kết luận

- Mô hình quản trị chi phí được cấu thành từ ba mô hình cơ bản: (1) mô hình giá thành sản phẩm, (2) mô hình ngân sách, và (3) mô hình đo lường việc thực hiện.

- Mô hình quản trị chi phí có hai mục tiêu chính hướng đến là: (1) xác định trị giá vốn cho khối lượng sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ đã tiêu thụ phục vụ cho việc lập báo cáo tài chính và (2) phục vụ cho việc quản trị doanh nghiệp hiệu quả nhằm nâng cao việc sử dụng hiệu quả các nguồn lực từ đó mang lại các lợi ích kinh tế cho doanh nghiệp.

- Mô hình quản trị chi phí có thể được doanh nghiệp xây dựng và phát triển tùy thuộc vào loại hình doanh nghiệp, quy mô doanh nghiệp và môi trường doanh nghiệp đang hoạt động.

- Để xây dựng một mô hình quản trị chi phí thì phải sử dụng các phương pháp, công cụ và kỹ thuật kế toán để xây dựng một mô hình quản trị chi phí. Ví dụ: phương pháp tài khoản, phương pháp phân bổ, phương pháp phân tích, kỹ thuật phỏng vấn, kỹ thuật sơ đồ, báo cáo…

CHƯƠNG 2: MÔ HÌNH QUẢN TRỊ CHI PHÍ 2.1 Các khái niệm và thuật ngữ sử dụng trong mô hình quản trị chi phí

2.1.1 Khái niệm và thuật ngữ chi phí

Bất cứ một doanh nghiệp nào muốn hoạt động sản xuất kinh doanh đều cần các yếu tố đầu vào cho quá trình sản xuất kinh doanh như nguyên vật liệu, tài sản cố định và lao động hay còn gọi là nguồn lực kinh tế của một doanh nghiệp. Trong quá trình sử dụng để sản xuất, tiêu thụ và điều hành doanh nghiệp các nguồn lực này tiêu hao và hình thành những khoản mục chi phí và được đo lường theo giá trị tiền tệ. Như vậy, chi phí chính là toàn bộ hao phí của các nguồn lực doanh nghiệp dưới hình thức tiền tệ, chúng phát sinh trong quá trình sản xuất kinh doanh.

Phân loại chi phí

Việc phân loại chi phí của doanh nghiệp là nhằm mục đích phục vụ cho quản trị hoạt động sản xuất, kinh doanh của doanh nghiệp, do đó tuỳ thuộc vào mục đích, yêu cầu quản trị của doanh nghiệp trong từng thời kỳ, từng hoàn cảnh để lựa chọn tiêu thức phân loại phù hợp.

a/ Phục vụ cho kế toán tài chính: chi phí sản xuất, kinh doanh được phân loại theo các tiêu thức sau:

- Theo nội dung kinh tế, chi phí được chia làm hai loại:

+ Chi phí sản xuất: Là chi phí hình thành nên giá trị của sản phẩm sản xuất, gồm: Chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung;

• Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp (NVLTT): là biểu hiện bằng tiền của giá trị nguyên vật liệu tiêu hao trong quá trình sản xuất để hình thành thực thể của sản phẩm hay còn gọi là nguyên vật liệu chính, ví dụ như: Sắt kim loại là nguyên vật liệu trực tiếp để sản xuất ra các loại sắt thép trong các ngành nghề sắt thép; gỗ là nguyên vật liệu trực tiếp để sản xuất là bàn ghế trong các ngành nghề đồ gỗ, mỹ nghệ; vải là nguyên vật liệu trực tiếp để sản xuất quần áo trong ngành nghề may mặc. Ngoài ra còn có những loại nguyên vật liệu có tác dụng kết hợp với nguyên vật liệu chính để sản xuất ra sản phẩm, như tạo ra màu sắc, vùi vị cho sản phẩm…Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp được hạch toán trực tiếp vào đối tượng chịu chi phí.

• Chi phí nhân công trực tiếp (NCTT): là tiền lương chính, phụ, và các khoản trích theo lương (bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, kinh phí công đoàn) và các khoản phải trả khác cho nhân công trực tiếp sản xuất. Chi phí nhân công trực tiếp sản xuất được hạch toán trực tiếp vào đối tượng chịu chi phí.

• Chi phí sản xuất chung (SXC): là những chi phí để sản xuất ra sản phẩm nhưng ngoại trừ chi phí nguyên vật liệu trực tiếp và chi phí nhân công trực tiếp. Chi phí sản xuất chung bao gồm chi phí nguyên vật liệu gián tiếp như xăng, dầu để chạy máy, bảo trì…; chi phí nhân công gián tiếp phục vụ cho việc quản lý phân xưởng như quản đốc phân xưởng, tổ trưởng, đội sản xuất, thống kê…; và chi phí khấu hao tài sản cố định ở bộ phận sản xuất.

+ Chi phí ngoài sản xuất: Là chi phí không làm tăng giá trị sản phẩm sản xuất nhưng cần thiết để hoàn thành quá trình sản xuất, kinh doanh, gồm: Chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp.

• Chi phí bán hàng: là toàn bộ những chi phí phát sinh cần thiết để tiêu thụ sản phẩm, dịch vụ chẳng hạn như: chi phí vận chuyển, bốc vác, hoa hồng, khấu hao TSCĐ, tiếp thị, quảng cáo, kênh phân phối…

• Chi phí quản lý doanh nghiệp: là những chi phí phát sinh cho việc tổ chức và quản lý trong toàn doanh nghiệp: lương nhân viên quản lý, khấu hao TSCĐ, các vật dụng và các khoản chi tiêu cho hoạt động quản lý.

- Theo mối quan hệ giữa chi phí với các khoản mục trên báo cáo tài chính, chi phí được chia ra:

+ Chi phí thời kỳ: Là chi phí phát sinh trong một kỳ kinh doanh (theo thời gian) có thể liên quan đến nhiều đối tượng, nhiều sản phẩm khác nhau. Chi phí thời kỳ có đặc điểm là những chi phí làm giảm lợi tức trong kỳ kinh doanh mà chi phí đó phát sinh;

+ Chi phí sản phẩm: Là chi phí cấu thành nên giá trị đơn vị sản phẩm hoàn thành, đang tồn kho hoặc đã được bán.

b/ Phục vụ cho kế toán quản trị: chi phí sản xuất, kinh doanh được phân loại theo các tiêu thức sau:

- Phân loại chi phí theo cách ứng xử chi phí

Theo cách phân loại này thì các chi phí được phân loại theo cách ứng xử với mức độ hoạt động của doanh nghiệp, về cơ bản có thể chia ra làm ba loại: biến phí, định phí và chi phí hỗn hợp.

(cid:153) Biến phí: là tổng số của nó sẽ thay đổi với sự thay đổi của mức độ hoạt động, ví dụ như chi phí nguyên vật liệu trực tiếp là biến phí vì chúng thay đổi với khối lượng sản phẩm được sản xuất, hay hoa hồng bán hàng là biến phí vì chúng thay đổi với khối lượng sản phẩm bán được của nhân viên bán hàng hay đại lý.

(cid:153) Định phí: Là những chi phí mà tổng số của nó không thay đổi khi mức độ hoạt động thay đổi. Ví dụ như chi phí khấu hao là định phí vì chúng không thay đổi cho dù doanh nghiệp có sản xuất bao nhiêu sản phẩm đi chăng nữa.

(cid:153) Chi phí hỗn hợp: là những chi phí bao gồm cả yếu tố biến phí và định phí. Ở mức độ hoạt động căn bản, chi phí hỗn hợp thường thể hiện các đặc điểm của định phí, còn ở mức độ hoạt động vượt quá mức căn bản, nó thể hiện đặc điểm của biến phí.

Phân loại theo mối quan hệ với đối tượng chịu chi phí.

Theo cách phân loại này cho biết mối quan hệ giữa chi phí và đối tượng chịu chi phí, bao gồm: chi phí trực tiếp và chi phí gián tiếp.

• Chi phí trực tiếp: là những chi phí liên quan trực tiếp đến đối tượng chịu chi phí và được tính trực tiếp vào đối tượng chịu chi phí. Thường chi phí trực tiếp

là những chi phí đơn nhất cấu tạo bởi một yếu tố như chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, nhân công trực tiếp… Một chi phí trực tiếp là một chi phí có tính chất rõ ràng tới một đối tượng chịu chi phí đơn nhất. Chi phí trực tiếp sẽ không có đầu ra nếu thiếu đi đối tượng chịu chi phí. Ví dụ về một chi phí trực tiếp đó là chi phí của các nguyên vật liệu, chi tiết sử dụng để sản xuất hoặc gia công sản phẩm tới một khách hàng.

• Chi phí gián tiếp: Là những chi phí liên quan đến nhiều đối tượng chịu chi phí. Một chi phí gián tiếp là một chi phí mà có tính chất không rõ ràng tới một đối tượng chịu chi phí. Một chi phí gián tiếp là chi phí của một nguồn lực được chia sẽ bởi nhiều hơn một đối tượng chịu chi phí.

Ví dụ về một chi phí gián tiếp là chi phí khấu hao nhà xưởng được sử dụng để sản xuất nhiều hơn một sản phẩm, hoặc lương phải trả cho một đại diện dịch vụ khách hàng mà sẽ cung cấp các dịch khác nhau tới khách hàng. Chi phí tài chính cũng là một dạng chi phí gián tiếp, vì chúng cung cấp những mức độ hoạt động tài chính chung được sử dụng trong doanh nghiệp.

- Phân loại theo trách nhiệm chịu chi phí

+ Chi phí kiểm soát được là chi phí mà cấp quản lý dự đoán được sự phát sinh và thuộc quyền quyết định của cấp quản lý đó;

+ Chi phí không kiểm soát được là chi phí mà cấp quản lý không dự đoán được sự phát sinh của nó, đồng thời không thuộc thẩm quyền quyết định của cấp quản lý đó.

2.1.2 Khái niệm và thuật ngữ giá thành

Khái niệm: giá thành sản phẩm là những chi phí sản xuất tính cho một khối lượng sản phẩm, dịch vụ hoàn thành nhất định.

Phân loại: tùy theo mục tiêu và chiến lược ra quyết định của doanh nghiệp mà giá thành được phân loại theo các tiêu thức sau:

a. Giá thành có thể được phân loại theo thời điểm xác định, chia ra làm ba loại:

- Giá thành kế hoạch: là giá thành được tính trước khi bắt đầu sản xuất kinh doanh cho tổng sản phẩm kế hoạch dựa trên chi phí định mức của kỳ kế hoạch.

- Giá thành định mức: là giá thành được tính trước khi bắt đầu sản xuất cho một đơn vị sản phẩm dựa trên chi phí định mức của kỳ kế hoạch.

Giữa giá thành định mức và giá thành kế hoạch có mối quan hệ với nhau: Giá thành kế hoạch = giá thành định mức x tổng sản phẩm kế hoạch.

- Giá thành thực tế: là giá thành được xác định sau khi đã hoàn thành việc chế tạo sản phẩm trên cơ sở các chi phí thực tế phát sinh và kết quả sản xuất kinh doanh đạt được.

b. Giá thành có thể được phân loại theo nội dụng cấu thành giá thành, chia làm hai loại:

- Giá thành sản xuất: là toàn bộ chi phí sản xuất liên quan đến khối lượng công việc, sản phẩm hoàn thành.

- Giá thành toàn bộ: là toàn bộ chi phí phát sinh liên quan đến một khối lượng sản phẩm hoàn thành từ khi sản xuất đến khi tiêu thụ xong sản phẩm.

Giá thành toàn bộ được gọi là giá thành đầy đủ và được tính như sau: Giá thành toàn bộ = giá thành sản xuất + chi phí ngoài sản xuất

2.1.3 Các khái niệm và thuật ngữ khác

- Trung tâm trách nhiệm: Là một bộ phận (phân xưởng, dây chuyền sản xuất; một phòng, ban; một công ty hoặc toàn bộ công ty) trong một tổ chức mà người quản lý của bộ phận đó có quyền điều hành và có trách nhiệm đối với số chi phí, thu nhập phát sinh hoặc số vốn đầu tư sử dụng vào hoạt động kinh doanh.

- Trung tâm chi phí: Là trung tâm trách nhiệm mà người quản lý chỉ có quyền điều hành quản lý các chi phí phát sinh thuộc bộ phận mình quản lý. Trung tâm chi phí có thể là bộ phận (phân xưởng, đội, tổ,...) hoặc từng giai đoạn hoạt động (giai đoạn làm thô, giai đoạn cắt gọt, giai đoạn đánh bóng,…).

- Chi phí chênh lệch: Là chi phí có ở phương án này nhưng không có hoặc chỉ có một phần ở phương án khác. Chi phí chênh lệch là một trong các căn cứ quan trọng để lựa chọn phương án đầu tư hoặc phương án sản xuất, kinh doanh.

- Chi phí cơ hội: Là lợi ích tiềm tàng bị mất đi do lựa chọn phương án (hoặc hành động) này thay vì chọn phương án (hoặc hành động) khác.

- Chi phí chìm: Là loại chi phí mà doanh nghiệp sẽ phải gánh chịu bất kể đã lựa chọn phương án hoặc hành động nào. Chi phí chìm tồn tại ở mọi phương án nên không có tính chênh lệch và không phải xét đến khi so sánh, lựa chọn phương án, hành động tối ưu.

- Lãi trên biến phí (số dư đảm phí): Là số chênh lệch giữa doanh thu với biến phí toàn bộ (gồm giá thành sản xuất theo biến phí, biến phí bán hàng, biến phí quản lý doanh nghiệp).

- Điểm hoà vốn: Là một điểm mà tại đó tổng doanh thu bằng tổng chi phí hoặc là một điểm mà tại đó lãi trên biến phí bằng tổng chi phí bất biến.

- Quyết định ngắn hạn: Là quyết định kinh doanh mà thời gian hiệu lực, thời gian ảnh hưởng và thực thi thường dưới 1 năm hoặc ngắn hơn 1 chu kỳ kinh doanh thông thường như: Quyết định về sự tồn tại hay loại bỏ một bộ phận kinh doanh trong kỳ kế hoạch; Quyết định phương án tự sản xuất hay mua ngoài nguyên vật liệu, sản phẩm; Quyết định bán ở giai đoạn bán thành phẩm hay giai đoạn thành phẩm;…).

- Quyết định dài hạn: Là những quyết định có thời gian hiệu lực, thời gian ảnh hưởng và thời gian thực thi trên 1 năm hoặc trên 1 chu kỳ kinh doanh (Ví dụ, như: Quyết định đầu tư TSCĐ cho doanh nghiệp; Quyết định đầu tư tài chính dài hạn;…).

2.2 Các mô hình quản trị chi phí

Nhóm mô hình giá thành chủ yếu phục vụ cho mục đích báo cáo tài chính

2.2.1 Mô hình giá thành thực tế truyền thống (Actual Costing)

Trong mô hình này, hệ thống giá thành tập trung vào mục tiêu báo cáo tài chính hơn là việc xem xét sự tiêu dùng nguồn lực của mỗi sản phẩm là bao nhiêu. Hệ thống giá thành thực tế truyền thống được tóm tắt qua mô hình sau:

Chi phí sản xuất

Thực hiện phân loại chi phí

Chi phí SXC thực tế

CP NVLTT, NCTT thực tế

Phân bổ trực tiếp

Lựa chọn và sử dụng tiêu thức phân bổ đơn giản đơn

SP 1

SP 2

SP 3

SP n

Sơ đồ 2.1: Mô hình giá thành thực tế truyền thống

Nội dung mô hình:

Theo mô hình này thì chi phí trực tiếp: như nguyên vật liệu trực tiếp và nhân công trực tiếp được quy nạp trực tiếp tới các sản phẩm, chi phí sản xuất chung và các chi phí gián tiếp khác phân bổ tới các sản phẩm thông qua những tiêu thức giản đơn và ít có mối quan hệ nhân quả như: giờ nhân công trực tiếp, giờ máy, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí nguyên vật liệu trực tiếp.

Trong mô hình này thì chi phí sản xuất chung được phân bổ theo tỷ lệ chi phí sản xuất chung thực tế phát sinh, được tính toán bởi công thức sau:

Tỷ lệ chi phí SXC thực tế = Chi phí SXC thực tế phát sinh/Khối lượng thực tế của tiêu thức phân bổ.

Khi tính toán tỷ lệ chi phí sản xuất chung thì cần biết hai điểm: (1) tiêu thức phân bổ; và (2) thời điểm xác định tỷ lệ chi phí sản xuất chung. Tiêu thức phân bổ được giả định là chi phí sản xuất chung phân chia cho mỗi sản phẩm phụ thuộc vào tiêu thức phân bổ, tức là khối lượng tiêu thức phân bổ phát sinh của mỗi đối tượng chịu chi phí càng lớn thì chi phí sản xuất chung chia cho đối tượng chịu chi phí đó càng lớn và ngược lại. Thông thường tiêu thức phân bổ của hệ thống giá thành thực tế truyền thống là giờ nhân công trực tiếp, giờ máy, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí nguyên vật liệu trực tiếp. Thời điểm xác định tỷ lệ chi phí sản xuất chung là vào cuối kỳ, bởi vì vào cuối kỳ chúng ta mới biết được thực tế của khối lượng tiêu thức phân bổ và chi phí sản xuất chung thực tế phát sinh.

Ở mô hình hệ thống giá thành thực tế truyền thống, có sự phân biệt giữa chi phí sản phẩm và chi phí thời kỳ, theo đó chi phí sản xuất sản phẩm là những chi phí liên quan đến việc sản xuất ra sản phẩm, bao gồm: chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, và chi phí sản xuất chung. Các chi phí này sẽ hình thành nên trị giá thành phẩm tồn kho trên bảng cân đối kế toán, tức là yều tố cấu thành nên tài sản, những chi phí này sẽ phát sinh và trừ vào báo cáo thu nhập khi chúng được tiêu thụ. Các chi phí còn lại không liên quan đến việc tạo ra sản phẩm được gọi là chi phí thời kỳ như chi phí bán hàng, chi phí quản lý, chi phí tài chính và chi phí khác cũng sẽ được trừ ngay vào báo báo thu nhập khi chúng phát sinh.

Báo cáo thu nhập theo hệ thống giá thành thực tế truyền thống

Doanh thu bán hàng

Trừ Giá vốn hàng bán (NVLTT, NCTT, SXC)

Lợi nhuận gộp

Trừ Chi phí bán hàng Chi phí tài chính Chi phí quản lý doanh nghiệp Chi phí khác Lợi nhuận trước thuế xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx xxx

Như vậy ở đây một trong những yếu tố chi phối đến việc phân loại chi phí đó chính là điều kiện ghi nhận chi phí phát sinh, khi đó chúng được ghi nhận là tài sản (vốn hóa trở thành tài sản) hay là chi phí phát sinh ngay trong kỳ tức là công bố ngay lên bảng kết quả hoạt động kinh doanh. Thật vậy, theo quan điểm kế toán tài chính thì những chi phí sản xuất sản phẩm mới được xem là tài sản và trở thành khoản mục thành phẩm trên bảng cân đối kế toán và những chi phí ngoài sản xuất hay chi phí thời kỳ không hình thành nên tài sản nên đưa vào chi phí trong kỳ trên bảng kết quả hoạt động kinh doanh.

Nhận xét và đánh giá:

• Mô hình hệ thống giá thành thực tế truyền thống phục vụ rất tốt cho mục đích báo cáo tài chính vì theo hệ thống này khoản mục giá vốn hàng hàng bán được thể hiện trên báo cáo thu nhập và trị giá tồn kho được thể hiện trên bảng cân đối kế toán là phù hợp với các chuẩn mực kế toán tài chính. Tuy nhiên về mặt trị giá vốn và tồn kho chưa được cân đối, do hệ thống giá thành kém chính xác.

• Giá thành đơn vị sản phẩm có thể bị sai lệch bởi vì theo hệ thống này việc phân bổ chi phí sản xuất chung theo những tiêu thức giản đơn và ít có mối quan hệ nhân quả, cách làm như vậy sẽ dẫn tới hai trường hợp: (1) chi phí sản phẩm thấp hơn chi phí thực của nó, có nghĩa là sản phẩm đó sử dụng một mức độ nguồn lực cao nhưng lại được báo cáo chi phí đơn vị thấp; (2) chi phí sản phẩm cao hơn chi phí thực của nó, có nghĩa là sản phẩm đó sử dụng một mức độ nguồn lực thấp nhưng lại được báo cáo chi phí đơn vị cao.

• Hệ thống này ít phục vụ cho mục đích quản trị vì hệ thống này có xu hướng cung cấp thông tin mang tính chất tài chính và định kỳ, như vậy nhà quản lý nhận được quá ít thông tin và chậm trễ từ hệ thống này, dẫn đến những lãng phí không thể tìm cách loại bỏ hay những nơi cần tập trung giải quyết thì không thể bắt đầu từ đâu, làm như thế và giải thích tại sao. Các quyết định quản trị có thể dẫn đến sai lầm vì họ nhận được các báo cáo giá thành sản phẩm đơn vị đã bị “bóp méo” sự thật.

Nhóm mô hình giá thành chủ yếu phục vụ cho mục đích quản trị doanh nghiệp

2.2.2 Mô hình giá thành thông thường (Normal Costing)

Hệ thống giá thành thông thường tương tự như hệ thống giá thành thực tế truyền thống. Giá thành theo hệ thống giá thành thông thường bao gồm chi phí nguyên vật liệu trực tiếp thực tế, chi phí nhân công trực tiếp thực tế, và chi phí sản xuất chung kế hoạch. Mô hình hệ thống giá thành thông thường được tóm tắt như sau:

Nội dung mô hình:

Chi phí sản xuất chung kế hoạch là chi phí được kế hoạch trước cho cả năm, được tính toán qua công thức sau:

Tỷ lệ chi phí sản xuất chung kế hoạch = Chi phí SXC kế hoạch cả năm/Khối lượng tiêu thức phân bổ CPSXC kế hoạch cả năm.

Chi phí sản xuất chung kế hoạch = Khối lượng tiêu thức phân bổ CPSXC thực tế x Tỷ lệ chi phí sản xuất chung kế hoạch

Mô hình tổng quát

Chi phí sản xuất

Thực hiện phân loại chi phí

Chi phí SXC kế hoạch

CP NVLTT, NCTT thực tế

Quy nạp trực tiếp

Lựa chọn và sử dụng tiêu thức phân bổ đơn giản đơn

SP 1

SP 2

SP 3

SP n

Sơ đồ 2.2: Mô hình giá thành thông thường

Như vậy, theo mô hình hệ thống giá thành thông thường thì giá thành sản phẩm trong suốt cả năm thì khoản mục chi phí sản xuất chung là chi phí sản xuất chung kế hoạch, tuy nhiên mô hình giá thành thông thường mục đích chủ yếu cũng phục vụ

cho yêu cầu báo cáo tài chính nên phần chênh lệch giữa chi phí sản xuất thực tế phát sinh và kế hoạch vào cuối năm sẽ được phân bổ vào chi phí sản xuất dở dang, thành phẩm và giá vốn nhằm phản ánh giá thành thực tế của sản phẩm phát sinh cho cả năm tài chính.

Nhận xét và đánh giá:

• Thuận lợi của mô hình giá thành thông thường là cho phép các nhà quản lý trình bày giá thành đơn vị vào bất kỳ thời điểm nào trong suốt kỳ thông qua khoản mục chi phí sản xuất chung kế hoạch.

• Sự không thuận lợi của hệ thống giá thành thông thường là nó tác động vào hành vi của nhà quản lý, bất kỳ một sự chênh lệch giữa chi phí sản xuất thực tế cao hơn kế hoạch ở một thời điểm nào đó đều có thể làm nhà quản lý lo lắng, bởi vì họ cảm thấy chi phí sản xuất chung không được bù đắp đầy đủ, và có thể làm cho họ có những quyết định không thích hợp chẳng hạn như gia tăng giá bán, giá bán cao hơn có thể làm giảm sút doanh thu bởi vì việc tăng giá bán chưa được tìm hiểu và xem xét một cách cẩn trọng.

• Tuy nhiên ở hệ thống này, giá thành đơn vị cũng chủ yếu phục vụ cho mục đích báo cáo tài chính hơn là quản trị doanh nghiệp. Việc phân bổ chi phí sản xuất chung cũng giống như ở mô hình giá thành thực tế truyền thống đều dựa trên cơ sở phân bổ mang tính giản đơn và ít có quan hệ nguyên nhân kết quả, vì vậy giá thành đơn vị ở mô hình này cũng bị báo cáo sai lệch.

• Các nguyên nhân về lãng phí, việc thực hiện về chi phí đơn vị, trung tâm sản xuất, nhân viên cũng không được báo cáo một cách rỏ ràng và kịp thời vì vậy hệ thống này rất ít cho việc kiểm soát chi phí và đánh giá việc thực hiện, cũng như các nguyên nhân của các biến động và lãng phí.

2.2.3 Mô hình giá thành toàn bộ (Full Costing)

Theo mô hình này thì giá thành sản phẩm bao gồm chi phí trực tiếp và chi phí gián tiếp. Trong đó, chi phí trực tiếp là chi phí có thể quy nạp trực tiếp tới cho từng đối tượng chịu chi phí, ví dụ như chi phí nguyên vật liệu trực tiếp. Đối với chi phí gián tiếp thì những chi phí này phát sinh phục vụ lợi ích kinh tế cho nhiều đối tượng chịu chi phí, ví dụ như chi phí quản lý phân xưởng. Vì vậy, các chi phí gián tiếp cần được phân bổ tới các đối tượng chịu chi phí qua cơ sở phân bổ chi phí. Có thể khái quát mô hình hệ thống giá thành toàn bộ qua mô hình sau:

Nội dung mô hình:

Ở mô hình hệ thống giá thành toàn bộ thì giá thành sản phẩm và dịch vụ sẽ bao gồm chi phí sản xuất phát sinh ở các trung tâm sản xuất như nguyên vật liệu trực tiếp, nhân công trực tiếp và sản xuất chung, ngoài ra còn các chi phí ngoài sản xuất được phân bổ tới sản phẩm và dịch vụ từ các trung phâm phục vụ như quản lý, tiếp thị, kế toán, thông tin, điện, nước, xe nâng, bảo trì…Như vậy theo mô hình giá thành toàn bộ thì tất cả các chi phí phát sinh trong kỳ đều nằm trong giá thành sản phẩm và dịch vụ.

Bước 1. Phân bổ các nguồn lực chi phí tới các trung tâm trách nhiệm

Chi phí NVL

Chi phí Nhân viên

Khấu hao

Phụ tùng

CP hoạt động khác

Quản lý (TT Phục vụ)

Tiện ích (TT Phục vụ)

Thông tin (TT Phục vụ)

PX 1 (TT Sản xuất)

PX2 (TT Sản xuất)

Bước 2. Phân bổ chi phí của trung tâm dịch vụ tới trung tâm sản xuất

Quản lý (TT Phục vụ)

Tiện ích (TT Phục vụ)

Thông tin (TT Phục vụ)

PX2 (TT Sản xuất)

PX 1 (TT Sản xuất)

Bước 2. Phân bổ chi phí của trung tâm sản xuất tới các sản phẩm

PX 1 (TT Sản xuất)

PX2 (TT Sản xuất)

SP1

Chi phí gián tiếp

Chi phí trực tiếp

SP2

Phân bổ theo tiêu thức giản đơn

SPn

Sơ đồ 2.3: Mô hình giá thành toàn bộ

Bước 1: Phân bổ chi phí nguồn lực tới các trung tâm trách nhiệm

Tất cả các doanh nghiệp đều cần nguồn lực để tổ chức sản xuất ra sản phẩm và dịch vụ, để thực hiện được hoạt động sản xuất thì doanh nghiệp tổ chức thành hai loại trung tâm cơ bản, đó chính là trung tâm sản xuất và trung tâm phục vụ. Hai trung tâm này cần bao nhiêu nguồn lực để có thể hoạt động được, đó chính là chi phí của các trung tâm, ví dụ như trung tâm thông tin thì cần bao nhiêu nhân viên, bao nhiêu máy tính, phần mền, vật dụng văn phòng, không gian, tiện ích… để có thể hoạt động một

cách bình thường, tất cả các yếu tồ này chính là nguồn lực và khi trung tâm thông tin sử dụng nguồn lực này thì sẽ phát sinh chi phí của trung tâm thông tin.

Trung tâm trách nhiệm là một đơn vị do một nhà quản lý chịu trách nhiệm. Có hai loại trung tâm chủ yếu: trung tâm sản xuất và trung tâm phục vụ. Trung tâm sản xuất là trung tâm trực tiếp tạo sản phẩm và dịch vụ, thông thường sẽ gắn với công nghệ tạo ra sản phẩm và dịch vụ. Trung tâm phục vụ dùng để tạo ra các sản phẩm và dịch vụ sử dụng trong nội bộ doanh nghiệp, tức là cung cấp cho các trung tâm tâm trách nhiệm khác. Ví dụ như trung tâm phục vụ thông tin sản xuất ra dịch vụ là xử lý dữ liệu và truyền thông, để phục vụ cho các trung tâm khác như trung tâm sản xuất.

Bước 2: Phân bổ chi phí của trung tâm phục vụ tới trung tâm sản xuất

Phân bổ chi phí của các bộ phận phục vụ tới các trung tâm sản xuất: Việc phân bổ chi phí trung tâm dịch vụ tới bộ phận sản xuất để phát triển việc kiểm soát chi phí và hiệu năng :

1. Cung cấp động lực cho việc thực hiện hiệu năng bởi các nhà quản lý của các bộ phận phục vụ;

2. Hành động thận trọng của việc sử dụng đầu ra từ bộ phận phục vụ bởi các nhà quản lý của trung tâm sản xuất.

Bằng việc phân bổ chi phí cho đầu ra của bộ phận phục vụ, chúng ta có thể khắc phục 4 khó khăn, Nhà quản lý bộ phận sử dụng mà được phân bổ chi phí từ bộ phận phục vụ, dựa trên số lượng và chất lượng phục vụ mà họ nhận được, sẽ:

1. Thực hiện nhiều kiểm soát qua sự tiêu dung của đầu ra trong bộ phận của họ

2. So sánh chi phí sử dụng trong bộ phận vụ bên trong với chi phí đặt mua từ bộ phận bên ngoài

3. Có gắng thông tin tới bộ phận phục vụ về mức độ chất lượng của dịch vụ mong muốn, bao gồm chỉ ra sự hài lòng của họ để trả nhiều hơn từ việc nhận được phục vụ chất lượng cao hoặc để chấp nhận chất lượng thấp để trả ít hơn.

Các nhà quản lý của bộ phận phục vụ mà sở hữu những chi phí được chuyển giao tới bộ phận sử dụng trở nên nhận thức rằng việc phân bổ chi phí sẽ rà soát nhiều bởi lợi nhuận-ý thức bộ phận và các nhà quản lý bộ phận; vì thế, các nhà quản lý bộ phận phục vụ sẽ hành động để giữ chi phí bộ phận thấp xuống. Hơn nữa, họ có thể trở nên linh động và sánh tạo vì họ cố gắng cung ứng mức và chất lượng phục vụ mà sẽ đáp ứng nhu cầu của các bộ phận sử dụng. Hơn nữa, các nhà quản lý bộ phận phục vụ trở nên có trách nhiệm hơn tới nhu cầu của nhóm sử dụng hơn là cung ứng dịch vụ dựa trên việc tự ý thực hiện.

Chi phí của các trung tâm phục vụ có thể được phân bổ theo ba phương pháp cơ bản sau: (1) phương pháp phân bổ trực tiếp; (2) phương pháp phân bổ bậc thang; và (3) phương pháp phân bổ qua lại lẫn nhau.

Phương pháp phân bổ trực tiếp:

Theo phương pháp này không ghi nhận chi phí của các trung tâm phục vụ cung cấp lẫn nhau, tức là bỏ qua chi phí cung cấp lẫn nhau giữa các bộ phận phục vụ. Toàn

bộ chi phí của các trung tâm phục vụ sẽ được phân bổ cho các trung tâm sản xuất, được mô tả qua mô hình sau:

Quản lý (TT Phục vụ)

Tiện ích (TT Phục vụ)

Thông tin (TT Phục vụ)

PX 1 (TT Sản xuất)

PX2 (TT Sản xuất)

Sơ đồ 2.3.1: Phân bổ chi phí của bộ phận phục vụ theo phương pháp trực tiếp

Ở phương pháp phân bổ trực tiếp thì chi phí của trung tâm phục vụ sẽ phân bổ tới các trung tâm sản xuất theo các tiêu thức phân bổ, ví dụ như trung tâm phục vụ quản lý sẽ phân bổ tới trung tâm sản xuất theo tiêu thức phân bổ là số nhân viên, hay trung tâm phục vụ bán hàng sẽ phân bổ theo tiêu thức phân bổ là số khách hàng của các sản phẩm và dịch vụ.

Phương pháp phân bổ bậc thang

Không giống như phương pháp trực tiếp, phương pháp bậc thang ghi nhận chi phí cung cấp lẫn nhau giữa các trung tâm phục vụ. Theo phương pháp này thì chọn một trung tâm thứ nhất để phân bổ cho các trung tâm khác, sau đó trung tâm này sẽ không được xem xét trong việc phân bổ, sau đó sẽ chọn trung tâm phục vụ thứ hai phân bổ tới trung tâm khác (không phân bổ ngược lại cho trung tâm thứ nhất), cứ như thế, các trung tâm phục vụ còn lại sẽ được phân bổ tớí các trung tâm khác mà không phân bổ ngược trở lại những trung phục vụ mà đã chọn để phân bổ trước đó.

Quản lý (TT Phục vụ)

Tiện ích (TT Phục vụ)

Thông tin (TT Phục vụ)

PX 1 (TT Sản xuất)

PX2 (TT Sản xuất)

Sơ đồ 2.3.2: Phân bổ chi phí của bộ phận phục vụ thep phương pháp bậc thang

Trong mô hình này, điều quan trọng là phải chọn được cấp bậc của các trung tâm phân bổ, thông thường thì những trung tâm có chi phí lớn và cung cấp sự phục vụ

nhiều cho các trung tâm khác và ít nhận sự phục vụ của các trung tâm khác sẽ được ưu tiên phân bổ trước sau đó đến các trung tâm phục vụ có ưu tiên tiếp theo.

Phương pháp phân bổ qua lại lẫn nhau

Theo phương pháp này thì thể hiện một cách đầy đủ nhất về chi phí phục vụ lẫn nhau giữa các bộ phận, tất cả các bộ phận phục vụ có sự cung cấp lẫn nhau đều được ghi nhận, được thể hiện qua mô hình sau:

Quản lý (TT Phục vụ)

Thông tin (TT Phục vụ)

Tiện ích (TT Phục vụ)

PX 1 (TT Sản xuất)

PX2 (TT Sản xuất)

Sơ đồ 2.3.3: Phân bổ chi phí bộ phận phục vụ theo phương pháp qua lại lẫn nhau

Bước 3: Phân bổ chi phí của trung tâm sản xuất tới các sản phẩm

Đây là giai đoạn cuối của việc tính toán giá thành của đối tượng chịu chi phí cuối cùng, đó chính là sản phẩm và dịch vụ. Ở giai đoạn này, thì chi phí trực tiếp như nguyên vật liệu trực tiếp, nhân công trực tiếp, và các chi phí trực tiếp khác được phân bổ trực tiếp tới đối tượng chịu chi phí. Các chi phí còn lại hay còn gọi là chi phí gián tiếp không thể phân bổ trực tiếp thì sẽ được phân bổ thông qua tiêu thức phân bổ. Trong mô hình giá thành đầy đủ thì các chi phí gián tiếp sẽ được phân bổ theo các tiêu thức mang tính chất giản đơn và ít có mối quan hệ nhân quả như: giờ nhân trực tiếp, giờ máy chạy…

Nhận xét và đánh giá

- Mô hình giá thành toàn bộ đo lường và tính toán giá thành đơn vị sản phẩm theo quan điểm giá thành toàn bộ, tức là bao gồm cả chi phí sản xuất và chi phí ngoài sản xuất, vì vậy mô hình không được các chuẩn mực kế toán tài chính chấp nhận khi lập và trình bày báo cáo tài chính theo quan điểm của mô hình này.

- Mô hình giá thành toàn bộ đo lường và tính toán tất cả các nguồn lực kinh tế để sản xuất ra một đơn vị sản phẩm vì vậy rất thích hợp việc ấn định giá bán trong dài hạn nhằm thu hồi vốn cho dự án.

- Ở mô hình giá thành toàn bộ việc phân bổ chi phí ngoài sản xuất (các trung tâm phục vụ) cho các trung tâm sản xuất vẫn dựa trên tiêu thức giản đơn và ít có mối quan hệ nguyên quả vì vậy giá thành đơn vị vẫn bị báo cáo sai lệch vì vậy các quyết định quả trị dựa trên giá thành đơn vị như: ấn định giá bán, đánh giá hiệu quả dòng sản

phẩm trong dài hạn, phân bổ nguồn lực kinh tế, kế hoạch và dự toán ngân sách có thể không thích hợp cho các trung tâm trách nhiệm.

2.2.4 Mô hình giá thành định mức (Standard Costing)

Qua một thời gian dài sử dụng mô hình giá thành thực tế truyền thống, các nhà quản lý đã phát triển thành hệ thống giá thành định mức được sử dụng rộng rải ở các doanh nghiệp ở Châu Âu và Mỹ. Hệ thống này được sử dụng hàng trăm năm qua và cho tới ngày nay vẫn được sử dụng một cách rộng rải để kiểm soát việc thực hiện của nhân viên.

Các nhà thiết kế và kỹ sư đã tiến đến việc quản trị khoa học, điển hình đó là Frederick Taylor, phát triển các thủ tục để đo lường trong việc xem xét chi tiết số lượng nguyên vật liệu và nhân công và thời gian cần thiết để sản xuất ra từng sản phẩm. Thông tin này đã được thu thập một cách cơ bản để phát triển và kiểm soát hiệu quả của hoạt động sản xuất

Với mô hình giá thành định mức, các nhà quản lý của đầu thế kỷ 19 nhận được những thông tin về chi phí theo giờ xử lý nguyên vật liệu, chi phí theo sản lượng của các trung tâm sản xuất và mỗi nhân công. Các nhà quản lý này sử dụng nhiều thông tin kế toán quản trị để đo lường hiệu quả của quá trình sản xuất, hiệu quả của các nhân viên và so sánh việc thực hiện của từng quá trình, từng nhân viên giữa các nhân viên qua các kỳ khác nhau. Chính những thông tin này sẽ cung cấp cơ sở cho việc ra các quyết định về chính sách bù đắp như lương và thưởng của nhân viên, và chúng giúp duy trì và phát triển việc thực hiện hiệu quả của quá trình quản trị nội bộ. Mô hình chi phí định mức được tóm tắt qua mô hình sau:

KM chi phí

Thực hiện phân loại chi phí

Chi phí SXC thực tế

CP NVLTT, NCTT thực tế

Quy nạp trực tiếp

Lựa chọn và sử dụng tiêu thức phân bổ đơn giản đơn

GT thực tế SP 1

GT thực tế SP 2

GT thực tế SP 3

GT thực tế SP n

Chênh lệch

GT định mức SP 1

GT định mức SP 2

GT định mức SP 3

GT định mức SP n

Sử dụng các phương pháp cài đặt định mức

Sơ đồ 2.4: Mô hình chi phí định mức

Nội dung mô hình:

Các loại định mức chủ yếu được sử dụng

Một trong những vai trò của việc sử dụng định mức đó chính là động cơ việc thực hiện. Để cải tiến việc thực hiện thì phải phân tích chênh lệch vì vậy vai trò của phân tích chênh lệch là duy trì quá trình phát triển hoạt động. Cuối cùng là xem xét trong việc lựa chọn và sử dụng các loại định mức ở một loại định mức nào đó sẽ động cơ từng cá nhân vì họ sẽ thực hiện theo những hoạt động cải tiến đó. Mỗi loại định mức đều có những ưu và nhược. Vì vậy, ở đó không có một phương pháp lựa chọn và sử dụng định mức thích hợp cho tất cả các trường hợp, có bốn loại định mức chính để sử dụng:

1. Định mức lịch sử được dựa trên việc thực hiện quá khứ. Ví dụ, định mức của kỳ này có thể là 95% chi phí định mức của kỳ trước.

Định mức lịch sử được điều chỉnh xoay quanh việc thực hiện ở quá khứ cung cấp một cơ sở cho việc cài đặt các mức độ thực hiện thích hợp. Định mức này có thể được cài đặt bằng, cao hơn hoặc thấp hơn so với việc thực hiện ở quá khứ. Với cách cài đặt như vậy, thì định mức lịch sử chủ yếu chú trọng vào bản thân việc thực hiện của doanh nghiệp, ít chú trọng đến việc cài đặt đế đáp ứng yêu cầu cạnh tranh.

2. Định mức lý thuyết được dựa trên việc tiêu dùng của việc thực hiện lý tưởng trong điều kiện lý tưởng. Đòi hỏi không có sự hỏng hóc của máy móc thiết bị, ngừng máy, lãng phí… Định mức này tác động đến việc dự toán mức độ thực hiện có thể cao nhất đối với một quá trình đã cho trước.

Đồng ý với định mức lý thuyết là chúng có tiềm năng cao cho các quá trình và cung ứng, định mức này là con số nhắc nhở cho cơ hội của việc phát triển. Đồng thuận chủ yếu với định mức lý thuyết, trước hết đó là chúng được giả thuyết vì vậy nó có thể là ảo giác, tức là chỉ có trong lý thuyết, và thứ hai là, bởi vì bản chất của việc thực hiện, dẫn đến không thể nào đạt được vì vậy cung cấp không có động cơ và làm phản tác dụng nổ lực của từng cá nhân.

3. Định mức thực tế chịu ảnh hưởng mật thiết với mức độ việc thực hiện. Định mức này bị tác động bởi mức độ thực hiện mà ở đó sẽ cho phép thời gian máy móc bảo trì, có lãng phí nhất định về nguyên vật liệu, có hỏng hóc nhất định của máy móc…để đạt được định mức này thì cũng cần mức độ cao về nổ lực phát triển của thực hiện mới đạt được.

Định mức thực tế là một trong những phương pháp được đề nghị thông thường nhất cho việc quản trị. Định mức này được xây dựng từ những bằng cớ từ thực tiễn và nghiên cứu một cách khoa học để cải tiến mức độ động cơ cao nhất và nổ lực của từng cá nhân.

4. Định mức tiêu chuẩn chịu ảnh hưởng bởi mức độ thực hiện của việc thực hiện tốt nhất của hoạt động đó.

Định mức tiêu chuẩn cài đặt chủ yếu dựa vào mức độ của các loại thực hiện trên thế giới của một số hoạt động được xác định. Vì vậy, định mức này được nhận thấy là thích hợp bởi vì nó bị tác động bởi các yêu cầu về mức độ thực

hiện cạnh tranh và phải đạt được bởi vì đó là những thành tựu đã đạt được. Phàn nàn chủ yếu đối với định mức tiêu chuẩn đó là chúng có thể bị ảnh hưởng bởi mức độ thực hiện trong môi trường đặc biệt (như bản chất doanh nghiệp, huấn luyện, và nguồn lực doanh nghiệp). Đó là sự khác nhau giữa doanh nghiệp cài đặt và nơi có tiêu chuẩn đó được áp dụng.

Lựa chọn và sử dụng các loại định mức để cài đặt định mức sẽ tác động bởi mục tiêu của phân tích biến động (chênh lệch) trong doanh nghiệp và sử dụng chúng để tác động vào động cơ của các phân tích biến động. Vì vậy, không có những những phương pháp đề nghị chung để cài đặt chi phí định mức.

Bản chất của những phân tích biến động

Các phân tích biến động được so sánh giữa chi phí ngân sách với chi phí thực tế để xác định sự biến động. Sự biến động là dấu hiệu mà bị ảnh hưởng bởi một số đặc điểm quá trình hoặc điều kiện. Vấn đề trong phân tích biến động là quyết định nơi nào để lao vào kiểm tra trên những báo cáo biến động nhận được để xác định bản chất hoặc nguồn gốc của những biến được được báo cáo.

Khi chi phí ngân sách vượt qua chi phí thực tế biến động này gọi là “tốt”. Khi chi phí ngân sách thấp hơn chi phí thực tế biến động này gọi là “xấu”. Lưu ý rằng có sự khác nhau về bản chất của biến động xấu hoặc tốt theo mỗi phương pháp cài đặt định mức sẽ thay đổi.

1. Định mức lịch sử dựa trên sự phát triển qua chi phí quá khứ, biến động xấu (tốt) bị ảnh hưởng bởi việc đạt được (không đạt được) theo mục tiêu phát triển chi phí.

2. Theo định mức lý thuyết vì bản chất của chúng, biến động được tính toán theo định mức lý thuyết sẽ luôn luôn là xấu.

3. Biến động tốt (xấu) phát sinh từ việc sử dụng định mức thực tế ảnh hưởng bởi việc đạt được (không đạt được) theo việc mở rộng mục tiêu.

4. Bản chất của chúng, biến động được tính toán theo định mức tiêu chuẩn sẽ là xấu hoặc là zero (trong trường hợp mà nơi đó doanh nghiệp hiện tại cài đặt định mức tiêu chuẩn).

Vấn đề thứ hai khi xem xét một báo cáo biến động là xác định những biến động nào cần những tài liệu cho việc điều tra và chứng thực. Sự tương quan những tài liệu của sự biến động sẽ ảnh hưởng tới phương pháp mà được sử dụng để cài đặt định mức.

1. Nếu định mức được dựa trên chi phí lịch sử mà kết quả cuối cùng nhà quản lý mong đợi định mức sẽ được đáp ứng. Những biến động nhỏ, kể cả tốt hoặc xấu, được đưa ra bị thường bị lờ đi và xem nó không có gì bất thường, tức là xem những biến động đó không ảnh hưởng đáng kể đến chi phí và việc thực hiện vì vậy thường không đề nghị thay đổi hoặc phải tìm hiểu nguyên nhân sâu hơn. Tuy nhiên những biến động lớn, kể cả tốt hoặc xấu sẽ được điều tra xoay quanh những gì mà họ đề nghị một số chênh lệch quan trọng đã phát sinh từ những sự kiện khi định mức đã được cài đặt.

2. Biến động xấu được tính toán theo phương pháp định mức lý thuyết để cài đặt định mức được đo lường cho tiềm năng dự toán cho việc phát triển. Những biến động đó sẽ được sử dụng cho việc dự toán sự tiến triển của doanh nghiệp trong việc đạt được tiến triển tiềm năng mong đợi.

3. Biến động phát sinh khi phương pháp thực tiễn sử dụng để cài đặt định mức sẽ có cách giải thích giống như những phát sinh biến động theo phương pháp chi phí lịch sử. Tuy nhiên, biến động xấu sẽ xuất hiện thường xuyên nếu định mức thực tế có xu hướng mở rộng gần về định mức lý thuyết.

4. Những biến động phát sinh khi phương pháp tiêu chuẩn sử dụng để cài đặt định mức sẽ có cách giải thích giống như những biến động phát sinh theo phương pháp lý thuyết.

Phương pháp xác định biến động

Các khoản mục chi phí trực tiếp

Các phân tích biến động như mô tả ban đầu được phát triển và thực thi trong cuối năm 1800 và đầu năm 1900 và bị tác động theo ba đặc điểm cơ bản được trình bày xuyên xuốt đó là:

1. Mối quan tâm về những biến động chi phí được xem là chiến lược vì vậy cần thiết thiết phải kiểm soát chi phí một cách cẩn thận.;

2. Tính chính xác mà chi phí nguyên vật liệu và chi phí nhân công trực tiếp trong việc quy nạp về các đối tượng chịu chi phí; và

3. Sự gia tăng của hành vi quản trị khoa học mà đã được chấp nhận của các nhà quản trị, chứ không phải nhân việc thực hiện, sẽ xác định nhu cầu và thực thi, phát triển quá trình.

Phương pháp xác định tốt nhất và rộng rãi nhất cho các chi phí trực tiếp.là biến động giá và biến động lượng.

Biến động giá được tính toán như sau:

Biến động giá = đơn vị yêu cầu x (giá thực tế - giá định mức)

hoặc, cách khác

Biến động giá = chi phí mua hàng thực tế - đơn vị yêu cầu x giá định mức.

Biến động lượng được tính toán như sau:

Biến động lượng = giá định mức x (đơn vị sử dụng - định mức cho đầu ra)

hoặc, cách khác

Biến động lượng = giá định mức x đơn vị sử dụng – chi phí định mức.

Để minh họa, giả định rằng định mức 2 giờ nhân công trực tiếp cho mỗi đơn vị đầu ra với số tiền lương phải trả trung bình là $18 mỗi giờ. Đầu ra thực tế là 1,000 đơn vị, giờ nhân công thực tế đã sử dụng là 1,950 giờ và tiền lương trung bình phải trả là $19.

Biến động giá sẽ là :

Biến động giá = 1,950 x ($19 – $18) = $1,950 xấu

Biến động lượng sẽ là :

Biến động lượng = $18 x (1,950 – 2,000) = $1,050 xấu

Như vậy, tổng biến động đã phân tích thành 2 thành phần giá và lượng.

Các khoản mục biến phí gián tiếp (Biến phí sản xuất chung)

Nhiều doanh nghiệp tính toán biến động giá và lượng đối với các khoản mục biến phí gián tiếp, chẳng hạn như vật dụng và điện năng, đó là những chi phí trực tiếp cơ bản mà sử dụng theo tỷ lệ tới mức độ hoạt động chẳng hạn như giờ máy chạy hoặc giờ nhân công. Vì vậy, biến phí gián tiếp có thể thay đổi theo 3 lý do: thứ nhất, đó là giá mua hàng của mỗi khoản mục biến phí gián tiếp cao hơn so với giá định mức. Thứ hai, ở đó lượng sử dụng cao hơn của một số khoản mục hoặc của tất cả các khoản mục biến phí gián tiếp theo mức độ hoạt động (ví dụ, động lực sử dụng cho mỗi máy cao hơn kế hoạch) và thứ ba, ở đó do việc sử dụng nhiều hơn mức độ hoạt động so với kế hoạch (ví dụ, giờ máy đã sử dụng nhiều hơn so với kế hoạch).

Đối với biến phí gián tiếp những biến động phát sinh do sự biến động giá của từng khoản mục biến phí gián tiếp và biến động lượng liên quan tới mức độ hoạt động được kết hợp và báo cáo như là biến động giá cho biến phí gián tiếp. Các biến động phát sinh bởi vì có sự gia tăng mức sử dụng của mức độ hoạt động được báo cáo như biến động lượng.

Các khoản mục định phí gián tiếp (Định phí sản xuất chung)

Không giống như những biến động của chi phí trực tiếp được mô tả ở trên, những biến động của định phí gián tiếp tập trung vào ba đặc trưng:

1. Sự khác nhau giữa số định phí gián tiếp ngân sách và số định phí gián tiếp thực tế gọi là biến động ngân sách, hoặc chi phí. Những biến động này chỉ ra những khó khăn trong việc dự toán định phí gián tiếp liên quan với một mức độ hoạt động nguồn lực.

2. Những biến động giữa kế hoạch sử dụng mức độ hoạt động và thực tế sử dụng mức độ hoạt động. Biến động này, thường gọi là biến động khối lượng, để chỉ ra việc sử dụng ít hơn hay nhiều hơn mức độ kế hoạch của mức độ hoạt động; và

3. Sự khác nhau giữa kế hoạch sử dụng mức độ hoạt động và mức độ hoạt động lý thuyết. Biến động này, thường gọi là biến động mức độ hoạt động nhàn rỗi, được đưa ra như là sự nhắc nhở các nhà quản trị về các kết quả chi phí của mức độ hoạt động nhàn rỗi của doanh nghiệp.

Nói chung những biến động đã được đề xuất và sử dụng cho việc kiểm soát hoạt động. Nếu những hoạt động thực tế đã trệch hướng từ hoạt động kế hoạch cần thiết được điều tra để xác định nguyên nhân và tìm cách chỉnh sửa để các hoạt động đi theo đúng qũy đạo.

Nhận xét và đánh giá

- Mô hình giá thành định mức chủ yếu tập trung vào phân tích biến động giá thành sản xuất với hai nhân tố: lượng và giá. Mô hình này mục đích chủ yếu phục vụ cho việc kiểm soát chi phí và phân tích các nguyên nhân gây ra những biến động từ đó giúp nhà quản lý có những quyết định quản trị thích hợp.

- Mô hình giá thành định mức cũng phù hợp với các chuẩn mực kế toán tài chính nếu cuối năm kế toán xử lý các biến động để cân đối trị giá vốn và tồn kho thích hợp nhằm tuân thủ theo chuẩn mực kế toán tài chính quy định khi trình bày báo cáo tài chính bên ngoài.

2.2.5 Mô hình giá thành trực tiếp (Direct Costing)

Mô hình giá thành trực tiếp hay còn gọi là giá thành khả biến (Variable costing) được xem là cách để thay thế cho hệ thống giá thành theo khuynh hướng báo cáo tài chính, một số nhà quản lý tin rằng chúng có thể cung cấp những thông tin hữu ích cho việc làm quyết định. Theo đó, hệ thống giá thành trực tiếp xem tất cả các biến phí sản xuất sẽ nằm trong giá thành sản phẩm, còn định phí sản xuất sẽ được đưa tới báo cáo thu nhập khi chúng phát sinh. Cụ thể mô hình hệ thống giá thành trực tiếp được tóm tắt như sau:

Chi phí SXKD

Thực hiện phân loại chi phí

Định phí SX và CP ngoài SX

Biến phí sản xuất

Báo cáo thu nhập

Quy nạp trực tiếp và phân bổ

SP 1

SP 2

SP 3

SP n

Sơ đồ 2.5: Mô hình giá thành trực tiếp

Như vậy đối với hệ thống giá thành trực tiếp thì tồn kho bao gồm biến phí sản xuất như: nguyên vật liệu trực tiếp, nhân công trực tiếp, biến phí sản xuất chung. Còn định phí SXC được đưa tới báo cáo thu nhập.

Báo cáo thu nhập theo hệ thống giá thành trực tiếp:

Doanh thu bán hàng

xxx xxx

Trừ Giá vốn (biến phí sản xuất) xxx

Lợi nhuận trên biến phí SX Trừ Định phí sản xuất

Chi phí ngoài sản xuất xxx xxx

Lợi nhuận trước thuế xxx

Nhận xét và đánh giá

- Mô hình giá thành trực tiếp giả định tất cả các biến phí sản xuất: nguyên vật liệu trực tiếp, nhân công trực tiếp và biến phí sản xuất chung đều tăng hoặc giảm theo tiêu thức khối lượng như: số lượng sản phẩm, giờ máy, giờ nhân công vì vậy mô hình này vẫn sử dụng các tiêu thức giản đơn và ít có mối quan hệ nhân quả trong việc phân bổ các chi phí gián tiếp, đặc biệt là gián tiếp sản xuất.

- Mô hình này không được chấp nhận bởi chuẩn mực kế toán tài chính vì các định phí sản xuất được phân bổ tới báo cáo thu nhập.

- Các nhà quản lý sử dụng mô hình giá thành trực tiếp để ra các quyết định như giá bán trong ngắn hạn khi năng lực sản xuất còn dư thừa. Nếu sử dụng mô hình này cho việc ấn định giá bán trong dài hạn là không thích hợp vì mô hình này chưa xem xét tới các chi phí khác như chi phí ngoài sản xuất.

2.2.6 Mô hình giá thành GPK (Grenzplankostenrechnung)

Sự phát triển của hệ thống giá thành GPK

Sau chiến tranh thế giới thứ II, GPK đã được triển vào những năm 1950 và 1960, GPK như là một phương pháp kế toán quản trị chủ yếu ở Đức. Nó liên quan đến Hans George Plaut một kỹ sư ô tô và Wolfgang Kilger, một nhà nghiên cứu kế toán chi phí đã sáng lập ra Viện Tư Vấn Quản Trị Doanh Nghiệp ở Hanover. Hai ông đã tập trung vào việc phát triển các phương pháp kế toán chi phí để duy trì cho việc làm các quyết định. Sau khi nó được phát triển, GPK đã được chấp nhận là hệ thống kế toán chi phí quan trọng nhất hầu hết ở tất cả các doanh nghiệp ớ quốc gia Đức 20 năm qua, nó thành công chí ít cho việc đóng góp và trở thành một phần của phần mềm ERP của SAP bởi vì SAP được cung cấp những khung khái niệm của hệ thống kế toán chi phí GPK cho kế toán chi phí như là một phần của phần hành của kế toán quản trị.

Sơ đồ 2.6: Mô hình giá thành GPK

Kế toán phân loại chi phí

Kế toán trung tâm chi phí

Kế toán chi phí sản phẩm

Chi phí gián tiếp cố định

Kế toán số dư đảm phí (Số dư biên)

Chi phí gián tiếp biến đổi

Doanh thu

Chi phí trực tiếp

Biến phí

= Số dư đảm phí

- Định phí

= Số dư đảm phí

Doanh thu kế toán

- Định phí (C.ty)

= Lợi nhuận

Tương tự như giá thành trực tiếp, theo hệ thống GPK các chi phí cố định không được phân bổ tới sản phẩm. Nếu được như vậy, các nhà quản lý sẽ đưa ra việc làm các quyết định ngắn hạn, chẳng hạn như giá bán hoặc quyết định làm hay mua. Tuy nhiên, trong thực tiễn, GPK có thể kết hợp với nhiều mức độ về chi phí cố định. Mô hình GPK có thể được tóm lược như sau:

Nội dung mô hình giá thành GPK

Cấu trúc cơ bản của GPK được trình bày trong mô hình trên, được Plaut mô tả những yếu tố quan trọng của một Hệ Thống Kế Toán Chi Phí Tốt vào năm 1953. Cấu trúc cơ bản của hệ thống kế toán chi phí được giảng dạy ở các trường Đại Học Kinh Tế ở quốc gia Đức nói chung. GPK bao gồm bốn yếu tố quan trọng: (1) kế toán đặc điểm chi phí, (2) kế toán trung tâm chi phí, (3) kế toán giá thành sản phẩm, và (4) kế toán về số dư đảm phí cho việc phân tích lợi nhuận.

Trung tâm chi phí theo mô hình GPK

Sơ đồ 2.7. Sơ đồ dòng lưu chuyển chi phí

o Xác định định trách nhiệm rỏ ràng của một nhà quản lý; o Trình bày những mục đích và chi phí đồng nhất; o Có tính kinh tế trong việc thiết kế (không quá phức tạp); o Trình bày những nguồn lực chi phí hoạt động, mà ở đó nguồn lực chính là các máy móc, con người nhà cửa…

Nguồn lực (Chúng ta tiêu tốn những gì)

Khấu hao

NC bảo trì

Tiện ích

Vật dụng hoạt động

N.công hoạt động

Vật dụng sửa chữa

Mặt bằng PX

Giờ sửa chữa

Giờ chạy

Hoạt động duy trì

Hoạt động kiểm soát máy móc

Giờ máy

Hoạt động ngừng máy

Hoạt động máy chạy

Hoạt động cài đặt máy

Hoạt động máy nhàn rỗi

Hoạt động (người và máy làm cái gì)

Đối tượng chịu chi phí (Chúng ta SX cái gì)

Sản phẩm

Duy trì doanh nghiệp

Nguồn: STRATEGIC FINANCE December 2004.

Sự phân chia chi phí cố định và biến đổi

(cid:131) Được thực hiện cho mỗi trung tâm chi phí bởi các hoạt động;

(cid:131) Áp dụng các cơ sở phân bổ để phân bổ chi phí;

(cid:131) Sự giới hạn mức độ hoạt động sử dụng;

(cid:131) Xem xét cách ứng xử của chi phí theo sự thay đổi của mức độ hoạt động đầu ra.

Các hoạt động và các nguồn gốc phát sinh

(cid:131) Được áp dụng mà mỗi trung tâm chi phí có ít nhất một giá trị đầu ra làm đại diện, chẳng hạn như giờ máy móc;

(cid:131) Đảm bảo mối quan hệ giữa các giá trị đầu ra và chi phí chung biến đổi là đồng nhất và tuyến tính;

(cid:131) Đảm bảo mối quan hệ giữa các giá trị đầu ra và đối tượng chịu chi phí (sản phẩm) là tuyến tính.

Phân tích chi phí kế hoạch

(cid:131) Được hợp nhất các thành phần của ngân sách và kế hoạch hoạt động;

(cid:131) Được thực hiện cho mọi trung tâm chi phí;

(cid:131) Tác động vào nhu cầu một cách hiệu quả, hiệu năng và theo các điều kiện kinh tế (mong đợi hiện tại với phần trăm cộng thêm của năm ngoái).

Phân bổ đúng chi phí dịch vụ nội bộ

(cid:131) Tác động vào các điều kiện cung và cầu thật.

(cid:131) Áp dụng “một cách đầy đủ” về tính lôgic (xem hình, các phân tích dòng lưu chuyển các nguồn lực thông qua đầu ra hoặc các đối tượng chịu chi phí như các sản phẩm “đầy đủ” chi phí tới chúng)

(cid:131) Đảm bảo rằng đặc điểm của các chi phí như biến đổi và cố định được duy trì như là những “thác” chi phí qua hệ thống.

Sử dụng định mức chi phí

(cid:131) Thiết lập thông qua kỳ kế hoạch;

(cid:131) Là cơ sở cho việc cung cấp toàn bộ sự biến động (giá và lượng).

Kế toán phân loại chi phí, sự khác biệt giữa các loại chi phí, chẳng hạn như nhân công, nguyên vật liệu, và khấu hao. GPK của Đức bao gồm những đặc trưng về phân loại chi phí. Mỗi loại chi phí được phân tích thành biến phí và định phí và phân bổ những chi phí này tới những trung tâm chi phí. Những chi phí biến đổi theo mức sử dụng, chi phí đơn vị biến đổi sẽ được tính theo đơn vị đầu ra. Ngược lại, với sự phân tích này không thể thực hiện cho mỗi loại chi phí, nhưng đó được thực hiện cho mỗi giao dịch.

Phân loại chi phí là một trong những yếu tố quan trọng nhất của GPK: kế toán trung tâm chi phí. Một trung tâm chi phí là một sự tương quan của thực thể nhỏ với mối quan hệ mạnh và có thể định lượng giữa chi phí và một hoạt động đơn nhất, và nó

có đặc điểm được phân tích thành 10 người làm việc hoặc ít hơn. Các doanh nghiệp thường có những trung tâm chi phí hỗn hợp cho nhiều vùng chẳng hạn như sản xuất, nguyên vật liệu, quản lý, bán hàng, và nghiên cứu và phát triển. Các trung tâm chi phí thường có một hoặc một vài nguồn lực chuyển đổi (cơ sở phân bổ), và họ xác định mối quan hệ giữa chi phí biến đổi và đầu ra của trung tâm chi phí. Sự đơn giản này cho phép kế hoạch chi phí chi tiết cho mỗi trung tâm chi phí, với những tính chất chi phí được thể hiện mối quan hệ giữa chi phí và đầu ra. Chấp nhận dữ liệu này qua toàn bộ trung tâm chi phí cho phép sự linh hoạt, viễn cảnh và dự báo đầu ra của các trung tâm chi phí. Các thủ tục kế hoạch chi phí này cũng là thuận lợi cho việc giám sát các trung tâm chi phí, và một số điều mà GPK tập trung. So sánh giữa kế hoạch và chi phí thực tế ở mức độ trung tâm chi phí cung cấp ban đầu và những thông tin chi tiết về những vấn đề nổi bậc.

Bảng 2.2: Phân bổ các chi phí từ trung tâm chi phí cơ bản tới cuối cùng

Trung tâm chi phí cơ bản: Bảo Trì

Loại chi phí Đơn vị Số lượng Chi phí trên Tổng chi phí Chi phí Chi phí

đo lường

mỗi số lượng

biến đổi

cố định

Nhân công

giờ

1.800

36.000 36.000

36.000

0.5

18.000 18.000

Phúc lợi

Công cụ

12.000 8.000 4.000

Khấu hao

40.000 15.000 25.000

Chi phí lãi

10.000

Tổng

116.000 77.000

39.000 Trung tâm chi phí cuối cùng: Sản xuất 1

Loại chi phí Đơn vị Số lượng Chi phí trên Tổng chi phí Chi phí Chi phí

đo lường

mỗi số lượng

biến đổi

cố định

Nhân công

giờ

3.600

72.000 72.000

Phúc lợi

72.000

0.5

36.000 36.000

Công cụ

15.000 8.000 7.000

Khấu hao

70.000 30.000 40.000

Chi phí lãi

22.000

Tổng

215.000 146.000

69.000 Các chi phí được phân bổ từ Bảo Trì

77.000 77.000

Tổng

292.000 223.000

69.000

Chúng ta có thể xác định những nguyên nhân và giá trị của những biến động đó bằng việc sử dụng những công cụ phân tích chênh lệch hiện đại và hành vi của con

người có thể tác động một cách hiệu quả ở mức độ trung tâm chi phí bằng sự bù đắp của các nhà quản lý và nâng cao việc thực hiện của trung tâm chi phí bởi các nhà quản lý trách nhiệm.

GPK sử dụng hai loại trung tâm chi phí khác nhau: trung tâm chi phí cơ bản và trung tâm chi phí cuối cùng.

Trung tâm chi phí cơ bản bao gồm các hoạt động mà có mối tương quan mạnh với hoạt động sản xuất, chẳng hạn như quản trị máy móc. Trung tâm chi phí cuối cùng nó gắn chặt với quá trình sản xuất. Sự phân biệt này là cần thiết bởi vì không thể phân bổ các chi phí của một trung tâm chi phí cơ bản trực tiếp tới các sản phẩm. Vì vậy, chi phí của các trung tâm chi phí cơ bản được phân bổ tới các trung tâm chi phí cuối cùng, mà có mối liên hệ gần với các sản phẩm. Sự phân bổ dần dần cho phép những tính toán chính xác hơn của chi phí sản phẩm. Giữa những chi phí của trung tâm chi phí cơ bản, chỉ những chi phí biến đổi được phân bổ tới trung tâm chi phí cuối cùng. Trong bảng 1, chi phí biến đổi về Bảo Trì, một trung tâm chi phí cơ bản, là $77.000. Con số này sẽ được phân bổ tới trung tâm sản xuất, một trung tâm chi phí cuối cùng. Ngược lại sự phân biệt giữa biến phí và định phí sẽ không rỏ ràng trong suốt quá trình phân bổ.

Sau khi quá trình phân bổ này, thì biến phí không còn trên các trung tâm chi phí cơ bản, nhưng các biến phí của các trung tâm chi phí cuối cùng vẫn có thể đạt được bằng cách cộng chúng lại với nhau. Chỉ có những biến phí của trung tâm chi phí cuối cùng được phân bổ tới các đối tượng chịu chi phí trong kế toán chi phí sản phẩm.

Kế toán chi phí sản phẩm phân bổ tới các sản phẩm về chi phí nguyên vật liệu và nhân công trực tiếp như là những chi phí biến đổi của trung tâm chi phí cuối cùng-sau đó được phân bổ bằng việc sử dụng các tỷ lệ đặc biệt. Như một kết quả, chỉ có chi phí biến đổi của mỗi sản phẩm được trình bày trong kế toán chi phí sản phẩm. Mặc dù sự phân biệt này là nguyên tắc cơ bản của GPK, định phí cũng có thể được phân bổ tới các sản phẩm trong những tính toán tương ứng với các mục đích ngắn hạn và dài hạn. Để giữ sự phân biệt giữa biến phí và định phí, việc tính toán chi phí cố định được tách từ những tính toán chi phí biến đổi. Định phí thường được phân bổ bằng phần trăm tăng thêm trên biến phí.

Bảng 2.1 Các phân tích cấp bậc về số dư đảm phí

Bộ phận 1 Nhóm sản phẩm A Nhóm SP B

Bộ phận 2 Nhóm SP C

SP 2

SP 3

SP 4

SP 5

SP1 14,960 10,259 4,701 0 4,701

5,760 2,257 3,503 0 3,503

12,840 8,021 4,819 0 4,819

9,800 4,791 5,009 0 5,009

150 8,054

13,800 9,278 4,522 100 4,422 0 4,422

4,295 8,181

250 9,578 4,795 4,783

Doanh thu Biến phí Số dư đảm phí 1 Định phí sản phẩm Số dư đảm phí 2 Định phí, nhóm sản phẩm Số dư đảm phí 3 Định phí, bộ phận Số dư đảm phí 4 Định phí, công ty Lợi nhuận

690 12,274

Yếu tố cuối cùng của GPK là kế toán số dư đảm phí, trình bày ở bảng 2. Ở Mỹ, số dư đảm phí sau khi kế toán các chi phí cố định của các sản phẩm là thường hiểu như là số dư biên.

Ở đây số dư đảm phí của mỗi sản phẩm có thể đạt được bằng cách trừ đi biến phí của các sản phẩm từ doanh thu sản phẩm. Điều này duy trì nhiều quyết định quản trị ngắn hạn bởi vì nó dựa trên số dư đảm phí hơn là chi phí sản phẩm. Hơn nữa, cấu trúc GPK cho phép các phân tích chi tiết hơn. Và cuối cùng trừ đi định phí liên quan tới các sản phẩm từ số dư đảm phí, sự khác nhau của các số dư đảm phí trên các cấp bậc khác nhau có thể đạt được. Ví dụ, ở đây có định phí về nghiên cứu và phát triển hoặc chi phí quảng cáo cho một nhóm sản phẩm nhỏ, những chi phí này được trừ ra từ số dư đảm phí của nhóm sản phẩm. Đây là đặc điểm về các phân tích số dư đảm phí cấp bậc trong việc duy trì các quyết định ngắn hạn, nhưng nó cũng cho ra những đề nghị về quyết định dài hạn.

Dựa trên những nguyên tắc và cấu trúc được mô tả ở trên, GPK cho phép duy trì nhiều quyết định quản trị ngắn hạn, chẳng hạn như kế hoạch tối ưu sản xuất, quyết định làm hay mua, các quyết định về giá, quyết định về giá chuyển giao nội bộ. Hơn nữa, những chi phí rất rỏ ràng, điều này sẽ giúp tác động vào những hành vi của nhân viên và xác định những yếu kém tiềm tàng. Những thuận lợi như vậy là những lý do chính cho sự phổ biến của GPK ở các ngành công nghiệp lớn ở Đức và các quốc gia nói chung.

Nhận xét và đánh giá:

Hệ thống kế toán chi phí cũ không đủ đáp ứng cho cho việc phân bổ các chi phí duy trì và muốn nó có sự thay đổi. Hệ thống GPK được sử dụng có thể mang lại lợi ích từ hệ thống này:

(cid:131) Nó cung cấp một các tổng hợp về các báo cáo lợi nhuận cho các khách hàng/sản phẩm/vùng theo những báo cáo về những khía cạnh khác nhau của những thông tin quan trọng.

(cid:131) Số dư đảm phí đã được xác định trong hệ thống mới bằng việc kết hợp thông tin chi phí từ các ghi chép kế toán với các thông tin định lượng từ các hoạt động hệ thống và nguồn dữ liệu.

(cid:131) Hệ thống mới cung cấp một nguồn thông tin duy nhất cho tất cả những nguời sử dụng ở tất cả các mức độ để thỏa mãn yêu cầu kinh doanh. Ví dụ, một nhà quản lý sản phẩm cho phép đạt được các phân tích lợi nhuận bởi các sản phẩm và thị trường trong cùng một hệ thống. Điều này tạo ra một sự đồng bộ trong ngôn ngữ thông dụng, dễ hiểu, tin cậy và chính xác mà trước đó không có.

(cid:131) Thông tin được được đưa ra bởi hệ thống bằng việc xác định các cơ hội để cắt giảm chi phí và thiết kế quá trình bắng việc cung cấp các phân tích về các chi phí hoạt động và quá trình bởi các trung tâm chi phí để các đội hoạt động để loại bỏ chúng đối với những chi phí cao mà không tạo ra giá trị gia tăng.

(cid:131) Hỗ trợ cho việc hiểu chi tiết của các quá trình và các hoạt động với các thông tin mang tính định lượng hoạt động và tài chính để hỗ trợ các báo cáo, kế

hoạch và kiểm soát chi phí và lợi nhuận ở tất cả các mức độ quản trị trong một hệ thống hợp nhất.

(cid:131) Hòa hợp với kế toán quản trị nội bộ/kiểm soát thông tin với báo cáo bên ngoài về thông tin tài chính chẳng hạn như việc cung cấp dữ liệu cho việc báo cáo đơn vị kinh doanh.

(cid:131) Thỏa mãn các yêu cầu các báo cáo của chính phủ.

(cid:131) Cung cấp một cách nhanh chóng xoay quanh các thông tin về giá thành sản phẩm và thông tin lợi nhuận khách hàng.

(cid:131) Đáp ứng nhanh chóng thông tin theo tháng, qúy, năm.

(cid:131) Cung cấp thông tin một các thông dụng và dễ sử dụng cho tất cả các nhân viên.

2.2.7 Mô hình giá thành dựa trên hoạt động (ABC-Activity Based Costing)

Thông tin chi phí chính xác và thích hợp là quan trọng đối với bất cứ doanh nghiệp nào để mong rằng duy trì, hoặc phát triển vị thế cạnh tranh. Giá thành dựa trên hoạt động (ABC) là một khái niệm đáng giá có thể sử dụng để sửa chữa những sai sót của những hệ thống giá thành ở quá khứ. Có nghĩa là nó tạo ra một hệ thống mà cuối cùng các chi phí trực tiếp của doanh nghiệp được đưa tới các sản phẩm và dịch vụ mà yêu cầu những chi phí đó phát sinh.

Ở nhiều doanh nghiệp, hệ thống ABC đã phát triển những điểm cơ bản để phát triển chi phi giá thành của sản phẩm, quá trình, dịch vụ và hoạt động được chính xác và thích hợp hơn. Những doanh nghiệp sử dụng ABC có nghĩa là phát triển các hoạt động bằng việc quản lý các hoạt động nguồn lực phát sinh chi phí. Họ sử dụng ABC để duy trì các quyết định chính trên các dòng sản phẩm, phân khúc thị trường, các quan hệ khách hàng, thậm chí mô phỏng lại những tác động cho việc phát triển quá trình kinh doanh. Các doanh nghiệp đòi hỏi cả quá trình quản trị toàn bộ chất lượng được sử dụng cho cả thông tin tài chính và phi tài chính của ABC như là một hệ thống giá trị. Hệ thống ABC có thể được tóm tắt trong mô hình sau:

Sơ đồ 2.7: Mô hình giá thành ABC

Mô hình phân bổ chi phí Nguồn lực

Mô hình phát triển việc thực hiện

Phân bổ chi phí của các nguồn lực

Giá trị thực hiện

Tiêu thức phân bổ

Hoạt động

Phân bổ chi phí của các hoạt động

Đối tượng chịu chi phí

Nội dung mô hình:

Ở đây có hai mô hình: mô hình về phân bổ chi phí và mô hình về phát triển việc thực hiện. Mô hình phân bổ chi phí cung cấp thông tin về những nguồn lực, hoạt động, và đối tượng chịu chi phí. Mô hình phát triển việc thực hiện cung cấp các thông tin (thường là phi tài chính) của các hoạt động. Mô hình phân bổ chi phí của ABC có thể nhìn nhận theo trục thẳng đứng của hình, còn mô hình phát triển việc thực hiện được nhìn nhận theo trục nằm ngang.

Mô hình phân bổ chi phí

Mô hình phân bổ chi phí có hai phương pháp: phương pháp hai giai đoạn và phương pháp nhiều giai đoạn.

Trong phương pháp hai giai đoạn, các tài khoản chính của sổ cái được phân bổ tới các hoạt động khác nhau trong tỷ lệ gần đúng theo hoạt động phát sinh chi phí của giai đoạn 1. Những chi phí đó sẽ được tổng cộng trong những hoạt động sau đó được phân bổ tới các đối tượng chịu chi phí thông qua các tiêu thức phân bổ trong giai đoạn 2. Ví dụ như các chi phí như tổ chức chăm sóc sức khỏe và điện năng có thể phân bổ tới các hoạt động sử dụng số lượng nhân viên và giờ máy móc như là hoạt động phát sinh trong giai đoạn đầu. Các chi phí được tổng cộng trong các hoạt động khác nhau có thể sau đó phân bổ tới các sản phẩm thông qua tiêu thức phân bổ ở giai đoạn hai chẳng hạn như cài đặt, đơn đặt hàng, đơn mua hàng, giờ máy, giờ nhân công và một số hoạt động khác. Phương pháp này có thể được mô tả ở sơ đồ 2.7.1

Sơ đồ 2.7.2: Phương pháp nhiều giai đoạn

Sơ đồ 2.7.1: Phương pháp hai giai đoạn

Các chi phí

Duy trì

Các hoạt động

Duy trì DN

Đối tượng chịu chi phí

Quá trình

Đối tượng chịu chi phí

Phương pháp nhiều giai đoạn nổ lực tới sự trung thực hơn và gần với dòng lưu chuyển thực tế của chi phí của doanh nghiệp. Phương pháp này tập trung vào các mối quan hệ giữa các hoạt động và các hoạt động khác, ngay cả giữa các hoạt động và các đối tượng chịu chi phí. Theo phương pháp trên chi phí di chuyển tới các đối tượng chịu chi phí theo một chuỗi bước, tất cả đều dựa trên mối quan hệ nhân quả. Ví dụ, các hoạt động bảo trì và vật dụng văn phòng sẽ tổng cộng các chi phí trực tiếp liên

quan tới những hoạt động đó. Phương pháp hai giai đoạn, sau đó, sẽ xác định các tiêu thức phân bổ ở giai đoạn hai để phân bổ các chi phí của những hoạt động đó tới các đối tượng chịu chi phí. Tuy nhiên, phương pháp nhiều giai đoạn, ghi nhận rằng hoạt động duy trì không duy trì trực tiếp tới đối tượng chịu chi phí. Nó duy trì các hoạt động khác, bao gồm vật dụng văn phòng và vật dụng duy trì trực tiếp cả đối tượng chịu chi phí và hoạt động khác. Các chi phí được tổng cộng trong các hoạt động đó sẽ được phân bổ tới các đối tượng chịu chi phí và hoạt động khác dựa trên nhu cầu của những hoạt động, dịch vụ, quá trình, hoặc nguồn lực đó. Điều này được thể hiện trong Minh họa 2.7.2.

Thiết lập dòng lưu chuyển chi phí theo mô hình nhiều giai đoạn

Sử dụng cấp bậc hoạt động là đặc trung của mô hình nhiều giai đoạn, được mô tả ban đầu, dòng lưu chuyển chi phí có thể được minh họa như ở Sơ đồ 2.7.3.

Sơ đồ 2.7.3: sơ đồ dòng lưu chuyển chi phí

u ệ i L

n ê y u g N

t ậ V

Chi phí nguyên vật liệu

Hoạt động duy trì tiện ích và doanh nghiệp

Chi phí nguyên vật liệu được quy trực tiếp tới các sản phẩm hoặc dịch vụ mà giá trị lợi nhuận trên nguyên vật liệu để chuyển đổi chi phí. Ví dụ như nguyên vật liệu, thành phần mua hàng và các dịch vụ bên ngoài để đi vào sản xuất sản phẩm tất cả đều được chuyển đổi bởi đơn vị lợi nhuận trên nguyên vật liệu của bộ phận đó.

Hoạt động duy trì quá trình

í h p i h C

Khối

g n ộ đ t ạ o H

í h p i h c u ị h c g n ợ ư t i ố Đ

Hoạt động quá trình

Đơn vị

Hoạt động khách hàng/thị trường

Các chi phí hoạt động được tổng cộng trong các hoạt động, chi phí của mỗi hoạt động được phân bổ tới mỗi sản phẩm, dịch vụ, hoặc hoạt động khác mà có sử dụng nguồn lực của hoạt động này để thực hiện hoạt động cần thiết.

Hoạt động sản phẩm, dịch vụ/dòng sản phẩm, dịch vụ

Các chi phí được tổng cộng trong hoạt động duy trì quá trình có thể được phân bổ tới các hoạt động quá trình, đó là các hoạt động phát sinh chi phí để thực hiện duy trì hoạt động cần thiết. Ví dụ: bảo trì thiết bị cho hoạt động máy móc, duy trì việc bảo dưỡng cho hoạt động văn phòng, duy trì thiết kế kỹ thuật hàn hoặc duy trì nguồn nhân lực con người cho toàn bộ doanh nghiệp có thể được phân bổ bởi các tiêu thức như giờ máy chạy, số hoạt động, số hoạt động hàn mới, hoặc số nhân viên.

Các chi phí hoạt động quá trình có thể được phân bổ tới các sản phẩm hoặc dịch vụ bằng việc sử dụng các các tiêu thức phân bổ đại diện nhất cho mỗi loại sản phẩm hoặc dịch vụ tiêu dùng của hoạt động (một số hoạt động duy trì mỗi khối và đôi khi mỗi đơn vị).

Các tiêu thức phân bổ có thể được lựa chọn để phân bổ các chi phí được tổng cộng trong các hoạt động sản phẩm, dịch vụ, khách hàng, thị trường, hoặc dòng sản phẩm, dịch vụ của từng sản phẩm, dịch vụ mà cần thiết để thực hiện chúng. Trong những trường hợp có những tiêu thức phân bổ cho một hoạt động đơn nhất, một quyết

định phải thực hiện là phải chọn tiêu thức phân bổ đại diện nhất sẽ được sử dụng để phân bổ toàn bộ chi phí của hoạt động, hoặc ở đó cần thiết có sự chia nhỏ chi chi phí hơn nữa để thuận lợi cho việc lựa chọn các tiêu thức phân bổ chi phí cho mỗi hoạt động được chia nhỏ đó.

Các định nghĩa

Trung tâm hoạt động

Trung tâm hoạt động là những nhóm hoạt động để thực hiên một quá trình kinh doanh. Chúng đặc biệt hữu ích khi khi các vùng chức năng có thể được phân tích thành một lượng lớn các hoạt động và mục tiêu chủ yếu của hệ thống để hiểu chi phí của quá trình kinh doanh.

Ví dụ, một doanh nghiệp muốn biết chi phí liên quan tới quá trình kinh doanh cần thiết để đạt được nguyên vật liệu, thành phần mua hàng, nguyên vật liệu gián tiếp, và các dịch vụ xử lý bên ngoài. Để xác định những chi phí, các bộ phận chức năng chẳng hạn như mua hàng, nắm giữ nguyên vật liệu, giao hàng, nhận hàng, kiểm tra, khoản phải trả, và kiểm soát chất lượng sẽ được phân tích thành các hoạt động mà bao gồm nổ lực của họ liên quan tới bốn định nghĩa quá trình kinh doanh. Các hoạt động từ mỗi vùng chức năng có thể được phân tích thành các trung tâm hoạt động cho mỗi quá trình kinh doanh để đạt được thông tin chi phí như mong muốn.

Các trung tâm hoạt động cũng có thể hiểu một cách đơn giản trong hệ thống ABC đó là các hoạt động với những hành vi chi phí tương tự và có cùng một tiêu thức phân bổ. Điều này phải thực hiện một cách cẩn trọng, bởi vì chúng cung cấp thông tin giá trị việc thực hiện thích hợp.

Cấp bậc hoạt động

Các hoạt động được thực thi để sản xuất đầu ra có thể được phân loại thành cấp bậc. Ví dụ, một số doanh nghiệp sản xuất sử dụng cấp bậc như sau:

• Hoạt động quá trình:

- Hoạt động cấp độ đơn vị;

- Hoạt động cấp độ khối.

• Hoạt động duy trì quá trình;

• Hoạt động duy trì doanh nghiệp/phương tiện;

• Hoạt động liên quan đến khách hàng/thị trường; và

• Hoạt động liên quan đến sản phẩm/dòng sản phẩm.

Hoạt động quá trình là những hoạt động mà liên quan trực tiếp tới sản phẩm hoặc dịch vụ cung cấp bởi doanh nghiệp. Chúng là một phần của chuỗi sự kiện mà phải được thực thi để sản xuất sản phẩm hoặc cung cấp dịch vụ. Những quá trình đó có thể được xác định hiệu quả bằng việc sử dụng kỹ thuật “sơ đồ quá trình”. Xa hơn nữa, các hoạt động quá trình có thể được chia nhỏ thành các hoạt động ở hoạt động cấp độ đơn vị hoặc khối.

Hoạt động cấp độ đơn vị được thực hiện trong những cách giống nhau cho mỗi đơn vị được sản xuất và chúng thay đổi tỷ lệ với sản lượng hay doanh thu. Ví dụ về hoạt động cấp độ đơn vị là một chuỗi cơ bản về các thủ tục liên quan tới mỗi lần xử lý cho vay bởi một ngân hàng, hoặc mỗi lần hoàn thành việc kiểm tra cơ thể bởi người bác sĩ.

Các hoạt động ở mức độ khối, chẳng hạn như cài đặt máy móc, hoặc một nhóm hóa đơn của các hóa đơn được thực hiện cho mỗi khối sản xuất (hoặc hóa đơn) nhưng chúng độc lập với số đơn vị trong khối. Vì vậy, những chi phí của việc sử dụng hoạt động mức độ khối là độc lập với đơn vị được sản xuất trong khối nhưng thay đổi với số hoạt động sản xuất hoặc hoạt động hóa đơn được thực hiện.

Các hoạt động duy trì quá trình là những hoạt động mà cung cấp để duy trì tới những hoạt động khác trong doanh nghiệp, nhưng không liên quan trực tiếp tới sản phẩm hoặc dịch vụ của doanh nghiệp. Những hoạt động này không phải là một chuỗi sự kiện để thực thi khi sản phẩm được sản xuất hoặc một dịch vụ được sản xuất. Trong việc cài đặt sản xuất, bảo trì thiết bị, đảm bảo chất lượng, kiểm soát sản xuất và lịch trình là các hoạt động mà thường đi theo đặc điểm này.

Các hoạt động duy trì tiện ích hoặc doanh nghiệp là những hoạt động liên quan đến quản trị chung của doanh nghiệp và trong việc cung cấp phương tiện mà những hoạt động khác được thực thi, bao gồm kế hoạch, quản lý chung, bảo trì nhà cửa và mặt bằng, …

Các hoạt động liên quan tới khách hàng hoặc thị trường là những hoạt động mà đầu ra duy trì những khác hàng hoặc thị trường của doanh nghiệp. Một khách hàng hoặc một nhóm khách hàng có thể cần các hoạt động, ngược lại không cần đối với những khách hàng khác hoặc mức độ chắc chắn của các hoạt động có thể thay đổi rất lớn giữa các khách hàng. Những nổ lực quản lý và tiếp thị có thể khác biệt cho các thị trường khác nhau. Ví dụ, nhu cầu quản lý của một khách hàng có thể vượt trội hơn rất nhiều đối với bất cứ khách hàng nào khác của doanh nghiệp. Nó yêu cầu một nổ lực thực sự hơn tới lợi ích của mỗi đồng doanh thu trong một số thị trường so với thị trường khác. Ví dụ: một số khách hàng sử dụng thiết kế của doanh nghiệp khi đặt hàng hoặc một số khác thì có thay đổi thiết kế khi đặt hàng doanh nghiệp.

Mỗi trong số những hoạt động đó liên quan tới khách hàng hoặc thị trường mà sản phẩm hoặc dịch vụ của doanh nghiệp được bán. Ở đó có một số mức độ về chi phí đối với các hoạt động khách hàng hoặc thị trường. Chúng có thể là mức độ khách hàng, mức độ kênh phân phối, mức độ thị trường, hoặc mức độ doanh nghiệp.

Các hoạt động liên quan đến sản phẩm/dòng sản phẩm là những hoạt động mà đầu ra để duy trì từng sản phẩm của doanh nghiệp. Chắn chắn các sản phẩm, dịch vụ, hoặc dòng sản phẩm hoặc dịch vụ có thể cần các hoạt động duy trì ngược lại không cần đối với các đối tượng khác, hoặc đôi khi một số nhu cầu có thể cần ở mức độ lớn của hoạt động nào đó hơn là các nhu cầu khác. Ví dụ, một số dịch vụ được cung cấp bởi doanh nghiệp sản xuất có một khoản phải trả về quảng cáo liên quan tới chúng nhiều hơn đối tượng khác. Chắc chắn các sản phẩm và dịch vụ có yêu cầu mức độ cao về việc duy trì thiết kế liên tục hơn so với những đối tượng khác. Mỗi loại hoạt động liên quan tới sản phẩm, dịch vụ, hoặc dòng sản phẩm, dịch vụ là một phần của kinh doanh của doanh nghiệp. Các sản phẩm hoặc dòng sản phẩm liên quan đến chi phí

hoạt động cũng có thể được chia nhỏ theo mức độ tương tự của hoạt động quá trình: mức độ đơn vị, mức độ khối, mức độ sản phẩm, mức độ kế hoạch.

Nhận xét và đánh giá

- Mô hình giá thành dựa trên hoạt động đo lường và tính toán giá thành đơn vị dựa trên quan điểm giá thành toàn bộ vì vậy mô hình này không được chuẩn mực kế toán tài chính chấp nhận khi lập và trình bày báo cáo tài chính.

- Mô hình giá thành ABC sử dụng các tiêu thức có mối quan hệ nhân quả mạnh để phân bổ các chi phí gián tiếp sản xuất và ngoài sản xuất tới đối tượng chịu chi phí như hoạt động, sản phẩm vì vậy mô hình giá thành ABC rất chính xác trong việc đo lường và tính toán giá thành đơn vị của các sản phẩm.

- Sử dụng thông tin giá thành của mô hình ABC cung cấp rất hữu ích cho việc ra các quyết định về giá bán trong dài hạn, đánh giá hiệu quả các dòng sản phẩm, phân bổ nguồn lực kinh tế một cách hợp lý, đánh giá hiệu quả của việc sử dụng nguồn lực chính xác hơn.

- Thông tin của ABC cung cấp cả tài chính và phi tài chính ví vậy rất hữu dụng cho việc kiểm soát chi phí và ra các quyết định hàng ngày của nhà quản trị.

2.2.8 Mô hình giá thành mục tiêu (Target Costing)

Các doanh nghiệp có nhiều mục tiêu như thỏa mãn khách hàng với sản phẩm chất lượng cao, đáp ứng nhanh và đúng hẹn; đạt được mức độ cao của sự thâm nhập thị trường; cung cấp một môi trường làm việc tốt cho các nhân viên; và thành công về mặt tài chính. Thành công tài chính trong dài hạn của bất cứ doanh nghiệp nào phụ thuộc vào giá của chúng vượt qua chi phí của chúng đủ để tăng trưởng tài chính, cung cấp cho việc tái đầu tư, và làm thỏa mãn cho các cổ đông. Nếu ở đó có các nhà cạnh tranh mới, và nếu nhu cầu vượt qua sự cung ứng, thì có thể đơn giản lấy chi phí nền để thiết lập giá bán trên tỷ suất lợi nhuận mong đợi. Tuy nhiên, sự cạnh tranh gia tăng và cung ứng vượt qua nhu cầu, ảnh hưởng của sức mạnh thị trường tới giá quan trọng hơn. Đạt được một lợi nhuận đủ để vượt qua chi phí, doanh nghiệp phải quản lý chi phí trong khi giá có xu hướng bị chi phối bởi thị trường và sức cạnh tranh và để đạt được mục tiêu thâm nhập thị trường một cách chắc chắn. Xuất phát từ hoàn cảnh của những đặc điểm này, thực tiễn giá thành mục tiêu đã được phát triển.

Định nghĩa giá thành mục tiêu

Giá thành mục tiêu không phải là quan điểm mới, các doanh nghiệp ở Bắc Mỹ đã nắm đầy đủ những yếu đó. Henry Ford phát triển việc sản xuất ô tô hàng loạt lần đầu tiên với kiểu dáng T vào năm 1908, với mục tiêu gia tăng khối lượng bằng việc liên tục hạ thấp giá bán, và vào năm 1913, có thể bán dưới $500. Trước đó, để thực hiện được điều đó và tạo ra tiền, chi phí sẽ phải được quản lý một cách nghiêm ngặt và đều theo hành vi tiết kiệm.

Việc áp dụng giá thành mục tiêu một cách toàn bộ và sâu rộng nhất là ở các doanh nghiệp hàng đầu Nhật Bản (chẳng hạn như Toyota, Nissan, Nippondenso và NEC). Gần đây, các tác giả Nhật (chẳng hạn như Monden, Sakurai, và Tanaka) đã bắt đầu mô tả các doanh nghiệp Nhật đã áp dụng như thế nào về giá thành mục tiêu, vì

những doanh nghiệp này đã chiếm lĩnh thành công trong thị trường nội địa của họ, sau đó là thị trường thế giới. Tuy nhiên, định nghĩa về giá thành mục tiêu có những cách nhìn nhận khác nhau, từ rộng cho tới hẹp. Ví dụ, Robin Cooper (1992), nói, “nội dung của giá thành mục tiêu là xác định chi phí sản xuất của một sản phẩm, để khi bán, nói chung nó có được lợi nhuận biên mong muốn.”

Theo, Michiharu Sakurai (1989), cho rằng, “giá thành mục tiêu có thể được định nghĩa như một công cụ quản trị chi phí cho việc cắt giảm toàn bộ chi phí của một sản phẩm qua toàn bộ vòng đời của nó, với sự hỗ trợ của các bộ phận sản xuất, thiết kế sản xuất, nghiên cứu và thiết kế, tiếp thị và kế toán”. Đối với Peter Horvath (1993), định nghĩa nó như “một khái niệm về kế hoạch toàn bộ chi phí, quản trị chi phí và kiểm soát chi phí… sử dụng một cách cơ bản các giai đoạn đầu của thiết kế sản phẩm để tác động đến các cấu trúc của chi phí sản phẩm phụ thuộc vào các yêu cầu của chuyển đổi thị trường. Quá trình giá thành mục tiêu yêu cầu sự kết dính chi phí của tất cả các bộ phận liên quan đến sản phẩm”.

Hầu hết những định nghĩa trên đều có đặc điểm chung: giá thành mục tiêu là một quá trình dựa trên môi trường thị trường cạnh tranh mà ở đó giá thị trường chi phối chủ yếu đến các quyết định chi phí (và đầu tư); kế hoạch chi phí, quản trị, và cắt giảm phát sinh ở giai đoạn đầu của quá trình thiết kế và phát triển sản phẩm; và liên quan tới các đội chức năng, bao gồm kế toán quản trị.

Trong môi trường thị trường cạnh tranh mà ở đó có một giới hạn về số người bán, và nhu cầu vượt qua cung, người bán có thể lấy chi phí nền của họ để đạt được giá bán như là một kết quả trong lợi nhuận. Đó là, họ sử dụng phương pháp “chi phí cộng thêm” tới giá bán. Thị trường cạnh tranh toàn cầu có thể các doanh nghiệp không thể sử dụng phương pháp định giá truyền thống dựa trên chi phí vì trong thị trường cạnh tranh toàn cầu thường ở đó cung vượt qua cầu, giá được bi chi phổi bởi các mặt của thị trường, lúc này người bán phải tính toán rất lớn tới sự hiện diện của sức cạnh tranh mạnh, lựa chọn sản phẩm và dịch vụ, và giá của chúng. Nếu một doanh nghiệp muốn đạt được sự thâm nhập thị trường cao hơn, nó có thể lựa chọn giá thấp hơn đồng thời gia tăng chất lượng hoặc cung ứng dịch vụ gia tăng.

Triết lý mô hình giá thành mục tiêu được thế hiện qua chi phí được thiết lập trên cơ sở giá bán. Các doanh nghiệp kinh doanh để kiếm lợi nhuận. Khi giá được cài đặt bởi các mặt thị trường, hoặc bởi các quyết định quản trị để dẫn đầu về giá, chi phí phải thấp hơn giá thì mới có lợi nhuận. Theo khái niệm của giá thành mục tiêu này thì:

Giá - Lợi nhuận = Chi phí

Dĩ nhiên, sự trái ngược rất lớn từ thực tế truyền thống của nhiều doanh nghiệp và các ngành, ở đó: Chi phí + Lợi nhuận = Giá

Quá trình giá thành mục tiêu

Không có một định nghĩa chung cho giá thành mục tiêu, và cũng không có một định nghĩa chung về quá trình giá thành mục tiêu. Mỗi doanh nghiệp có những thực tiễn và cách tổ chức khác nhau. Tuy nhiên tất cả các doanh nghiệp đều có những bước giống nhau:

• Thiết lập giá mục tiêu theo nhu cầu của phân khúc thị trường và cạnh tranh;

• Thiết lập lợi nhuận biên mục tiêu;

• Xác định chi phí mục tiêu phải đạt được;

• Tính toán chi phí đề xuất của các sản phẩm hiện tại và quá trình; và

• Thiết lập chi phí mục tiêu-số chi phí phải được cắt giảm.

Mô hình quá trình giá thành mục tiêu có thể được khái quát qua mô hình sau:

Sơ đồ 2.8: Mô hình giá thành mục tiêu

Sản phẩm

Giai đoạn kế hoạch sản xuất

Giá bán mục tiêu

Lợi nhuận mục tiêu

Giá thành mục tiêu

Thay đổi thiết kế quá trình và sản phẩm

Giá thành mục tiêu

không

Vòng đời sống chi phí

Thiết kế có phù hợp hợp với giá thành mục tiêu hay không ?

có

Dự toán vòng đời sống chi phí

không

Dự án vòng đời sống chi phí có được chấp nhận hay không ?

Có

Đưa sản phẩm vào sản xuất

Giai đoạn sản xuất

Giá thành Kaizen

Thay đổi thiết kế quá trình và sản phẩm

Tung sản phẩm

Giai đoạn tung sản phẩm

Nguồn: Kaplan và Atkinson:1999

Một khi chi phí mục tiêu đã được tính toán, các doanh nghiệp thực hiện những bước để đạt được nó:

(cid:131) Thiết lập các đội chức năng, mà liên quan tới quá trình thực thi từ giai đoạn thiết kế ban đầu;

(cid:131) Sử dụng các công cụ chẳng hạn như giá trị thiết kế sản xuất trong việc thiết kế quá trình; và

(cid:131) Liên tục cắt giảm chi phí bằng việc sử dụng “chi phí kaizen” một khi sản phẩm đã được bắt đầu sản xuất.

Việc xem xét đặc tính của sản phẩm hoặc dịch vụ để xác định một giá bán thị trường mục tiêu, ở đó có mối quan hệ giữa cung ứng, nhu cầu, và giá cả nhạy cảm của sản phẩm. Việc xác định giá bán thị trường mục tiêu cần đạt được nhiều mục tiêu, bao gồm:

(cid:131) Xác định thị trường và khách hàng muốn và cần những gì;

(cid:131) Xác định bao nhiêu khách hàng sẽ hài lòng để trả cho các sự lựa chọn;

(cid:131) Chuyển hóa những mong muốn của khách hàng/người sử dụng thành ngôn ngữ yêu cầu để thực thi một sản phẩm; và

(cid:131) Đánh giá sản phẩm cung ứng về những đối thủ cạnh tranh.

Trọng tâm của quá trình cài đặt giá bán mục tiêu là khái niệm của xu hướng giá trị. Các khách hàng có thể mong đợi được trả giá trị nhiều hơn cho sản phẩm mới hơn sản phẩm trước nó, mà còn có xu hướng là nhận được giá trị lớn hơn. Hiểu được những thuộc tính gì tạo ra giá trị đặc biệt, và hơn nữa giá, là một phần đặc biệt của việc cài đặt giá thị trường để tối ưu xoay vòng hiệu suất của các nguồn lực doanh nghiệp.

Nội dung mô hình quá trình hệ thống giá thành mục tiêu

Thiết lập giá bán thị trường mục tiêu

Thiết lập lợi nhuận mục tiêu

Sau khi giá mục tiêu được cài đặt, sự thay đổi tập trung vào việc thiết lập lợi nhuận biên mục tiêu và đạt được mục tiêu chi phí đặt biệt. Toàn bộ mục tiêu được đảm bảo mục là có lợi nhuận và mục tiêu hoàn vốn đầu tư cho doanh nghiệp được đáp ứng bởi sản phẩm và dịch vụ mới. Mục tiêu đặc biệt của giai đoạn này là :

- Xác định mục tiêu hoàn vốn doanh thu; và

- Liên kết kế hoạch vốn đầu tư tới lợi nhuận và chi phí liên quan tới phát triển sản phẩm và giao hàng.

Kế hoạch lợi nhuận dài hạn của doanh nghiệp là nền tảng của phát triển mục tiêu của dòng sản phẩm đặc biệt. Dự án kế hoạch chiến lược bao gồm kế hoạch phát triển sản phẩm mới cho mỗi sản phẩm và dịch vụ, kế hoạch đầu tư máy móc, và các kế hoạch về thủ tục vốn. Kế hoạch phát triển sản phẩm mới được yêu cầu cho mỗi năm của vòng đời dự án.

Một kế hoạch sản phẩm/lợi nhuận nhiều năm hợp nhất các kế hoạch sản phẩm khác nhau, thiết lập ranh giới mục tiêu cho mỗi sản phẩm qua sự hữu dụng vòng đời sản phẩm, và đảm bảo rằng thời điểm sản phẩm mới tung ra thị trường thì không gây ra sự bó chụm, trong khi duy trì hiệu quả sử dụng các nguồn lực công ty. Kế hoạch là một seri đầu vào và đầu ra, đặc biệt :

Đầu vào:

(cid:131) Kế hoạch vòng đời sản phẩm cho việc đề xuất sản phẩm mới;

(cid:131) Vị trí hiện tại của đầu ra sản phẩm trên dòng lưu chuyển tiền/sơ đồ danh mục vốn đầu tư sản phẩm; và

(cid:131) Dự toán giá trị cho toàn bộ mức độ hoạt động nhân sự của công ty (cho thiết kế, phát triển mẫu, và cài đặt công việc sản xuất), mức độ hoạt động sản xuất của máy móc thiết bị, và năng lực đầu tư máy móc mới (bao gồm khả năng thủ tục vốn ).

Đầu ra:

(cid:131) Kế hoạch lợi nhuận chung của nhiều năm (khung thời gian yêu cầu khác nhau bởi bản chất của vòng đời kế hoạch trong một ngành công nghiệp cho trước);

(cid:131) Sản phẩm/dịch vụ được phát triển và giới thiệu qua một thời kỳ chắc chắn;

(cid:131) Lợi nhuận mục tiêu cho mỗi sản phẩm hoặc chuỗi sản phẩm;

(cid:131) Tỷ lệ hoàn vốn trên doanh thu mục tiêu cho mỗi sản phẩm;

(cid:131) Kế hoạch đầu tư máy móc cho mỗi sản phẩm;

(cid:131) Kế hoạch nhân sự; và

(cid:131) Toàn bộ kế hoạch giới thiệu sản phẩm mới.

Thiết lập chi phí mục tiêu

Một khi giá thị trường mục tiêu và lợi nhuận mục tiêu đã được thiết lập, chi phí mục tiêu có thể được tính toán. Chi phí mục tiêu tác động liên quan đến vị thế cạnh tranh của doanh nghiệp. Nó cũng trình bày chi phí cho các sản phẩm được sản xuất nếu nó đạt được lợi nhuận biên mục tiêu khi bán. Chi phí mục tiêu là một dấu hiệu liên quan tới tất cả quá trình giá thành mục tiêu vì tầm quan trọng của mục tiêu cắt giảm chi phí mà thực tế phải đạt được. Việc thiết lập chi phí mục tiêu sẽ đạt được, nhưng với những cân nhắc nổ lực.

Chi phí mục tiêu có thể được tính toán bằng việc sử dụng tỷ lệ hoàn vốn doanh thu hoặc thực hiện theo dự toán chi phí. Trong một số trường hợp, một trong hai công thức cơ bản có thể được sử dụng để cài đặt cơ sở giá trên chi phí mục tiêu :

Giá thành mục tiêu = giá bán mục tiêu x (1 - tỷ lệ hoàn vốn doanh thu mục tiêu)

Hoặc Giá thành mục tiêu = giá bán mục tiêu - lợi nhuận hoạt động mục tiêu.

Như vậy, chi phí mục tiêu có thể được tính toán bằng việc trừ đơn vị lợi nhuận mục tiêu từ dự toán chi phí.

Tính toán chi phí dự kiến hiện tại của các sản phẩm mới và quá trình

Một bước quan trọng trong giai đoạn kế hoạch sản phẩm liên quan tới việc kiểm tra thông tin chi phí của doanh nghiệp để tương thích chung với dự toán chi phí cho các chi phí dự kiến cho các sản phẩm hiện tại và mới vá các quá trình. Những dự toán này có thể bao gồm chi phí sản xuất, chi phí R&D, và chi phí phân phối hữu hình và cuối cùng là chi phí sử dụng.

Tính toán chi phí dự kiến thông qua việc phân tích các thành phần chi phí, chia nhỏ mức độ chi phí mục tiêu sản phẩm thành các thành phần chính vá các đặc điểm khác. Ví dụ, danh mục chi phí mục tiêu có thể đạt được qua việc xé nhỏ các đặc điểm, thành phần chính và sau đó sẽ chi tiết hơn về các thành phần chính.

Bộ phận trực tiếp

Quá trình

Dự toán tỷ lệ chi phí quá trình SX

Tiêu thức phân bổ

Chi phí khấu hao máy móc thiết bị

Đơn vị dự toán hàng năm

Tỷ lệ dự toán hàng năm cho biên phí quá tình SX

Tỷ lệ dự toán hàng năm cho định phí quá trình SX

Tỷ lệ BP

Tỷ lệ ĐP

ĐộI 1

Máy điện

giờ nhân công

56,683,000

37,580,000

16,793,000

20,000

47.2

17.3

ĐộI 1

Máy điện NC

giờ nhân công

57,533,000

35,980,000

15,853,000

20,000

47.9

16.8

ĐộI 1

Máy phay đứng

giờ nhân công

59,404,000

37,341,000

15,324,000

20,000

49.5

18.3

ĐộI 1

Máy phay ngang

giờ nhân công

57,052,000

37,146,000

15,314,000

20,000

49.5

18.3

ĐộI 1

Máy phay đứng NC

giờ nhân công

59,288,000

36,440,000

17,454,000

20,000

47.5

15.8

ĐộI 1

Máy phay ngang NC

giờ nhân công

56,407,000

39,608,000

18,291,000

20,000

49.4

17.8

ĐộI 1

Máy khoan ép

giờ nhân công

57,747,000

38,381,000

17,845,000

20,000

47.0

17.1

ĐộI 1

Phôi khoan Máy đứng

giờ nhân công

56,691,000

38,827,000

16,544,000

20,000

48.1

18.6

ĐộI 1

Phôi khoan Máy ngang

giờ nhân công

58,614,000

36,406,000

18,388,000

20,000

47.2

15.0

ĐộI 1

Máy đứng NC

giờ nhân công

57,284,000

38,677,000

19,478,000

20,000

48.8

16.0

ĐộI 2

Máy cắt

giờ nhân công

66,580,000

39,914,000

17,656,000

20,000

47.7

18.4

ĐộI 2

Máy đục lỗ

giờ nhân công

66,580,000

53,563,000

6,483,000

20,000

55.5

30.2

ĐộI 2

Máy uốn

giờ nhân công

66,580,000

53,563,000

6,483,000

20,000

55.5

30.2

ĐộI 2

Máy giớI hạn

giờ nhân công

25,416,000

53,563,000

6,483,000

20,000

55.5

30.2

ĐộI 3

Máy tiện xoay

giờ nhân công

25,416,000

22,916,000

1,745,000

20,000

35.5

29.5

ĐộI 3

Khoan

giờ nhân công

25,416,000

22,916,000

1,745,000

20,000

35.5

29.5

ĐộI 3

Phôi khoan

giờ nhân công

25,416,000

22,916,000

1,745,000

20,000

35.5

29.5

ĐộI 3

Phay

giờ nhân công

25,416,000

22,916,000

1,745,000

20,000

35.5

29.5

Nguồn : Monden, 1995: 256

Bảng 2.2: Danh mục tỷ lệ chi phí cho quá trình sản xuất

Phân tích chi phí thành phần là một hữu ích đặc biệt cho các ngành công nghiệp kết hợp để mua hàng ngàn các thành phần, bộ phận, và các thành phần phụ. Các phân

tích thành phần có một số hữu dụng quan trọng. Thứ nhất, nó xác định những thành phần chi phí cho một sản phẩm. Thứ hai, nó tập trung trên mối quan hệ chi phí giữa các thành phần. Điều này nó giúp cho việc xác định nếu giảm chi phí một thành phần thì gia tăng chi phí một thành phần khác.

Đạt được chi phí mục tiêu

Một khi giá thành mục tiêu đã được thiết lập, mục tiêu là phát triển một khái niệm sản phẩm mới để đạt được chi phí mục tiêu trong khi đáp ứng tất cả các yêu cầu khách hàng. Quá trình đạt được giá thành mục tiêu là việc duy trì bởi các hệ thống khác nhau để phát hiện khả năng cắt giảm chi phí và chỉ các ra cách để chuyển đổi những tiềm năng thành lựa chọn thiết kế. Các mục tiêu quan trọng ở giai đoạn này của giá thành mục tiêu là các nổ lực giá thành mục tiêu bao gồm:

(cid:131) Tối ưu mối quan hệ giữa nguyên vật liệu, các phần, và quá trình sản xuất;

(cid:131) Tối thiểu hóa chi phí;

(cid:131) Tập trung vào các nổ lực thiết kế để chuyển đổi sự thay đổi của thị trường về chất lượng và chi phí mà họ mong muốn;

(cid:131) Liên kết việc phát triển sản phẩm với mong muốn khách hàng và đạt được việc duy trì lợi thế cạnh tranh;

(cid:131) Gữ vững quá trình phát triển sản phẩm để đảm bảo chất lượng sản phẩm; và

(cid:131) Dự toán chi phí trước khi thực thi.

Chi phí mục tiêu cho phép đạt được đòi hỏi ba bước cơ bản: (1) tính toán lỗ hổng chi phí; (2) cắt giảm lỗ hổng chi phí thông qua thiết kế sản phẩm và thiết kế sản xuất.

Tính toán lổ hổng chi phí

Tính toán sự khác nhau giữa chi phí mục tiêu (tính toán từ giá mục tiêu và lợi nhuận biên) và chi phí dự toán hiện tại là bước đầu tiên đạt được giá thành mục tiêu. Sử dụng tất cả, đầy đủ sự quan sát chi phí như là một ranh giới, chi phí hiện tại trình bày “như một” dự toán chi phí sản xuất sản phẩm hoặc cung ứng dịch vụ.

Kết quả lổ hổng chi phí được phân tích thành hai phần cơ bản: vòng đời chi phí và chi phí của chuỗi giá trị. Vòng đời chi phí phân tích chủ yếu toàn bộ chi phí sản phẩm từ các hoạt động thực hiện từ khi sinh ra cho tới lúc chết, tức là từ nghiên cứu, sản xuất, phân phối, phục vụ, duy trì nói chung, và mất đi. Ngược lại, phân tích chi phí chuỗi giá trị tức là xem xét chi phí phát sinh bởi một thành phần hỗ trợ chuỗi giá trị (ví dụ nhà cung cấp, thương nhân, hoặc phân phối). Chính vòng đời chi phí và chi phí của thành phần hỗ trợ cung cấp hai khía cạnh màu sắc khác nhau về chi phí của sản phẩm. Mỗi cái nó giúp nâng cao việc nổ lực cắt giảm chi phí ở những nơi cần tập trung. Minh họa 17 cung cấp một minh họa chi tiết của nổ lực phân tích lỗ hổng chi phí.

Bảng 2.3. Tính toán chi phí lổ hổng

Chuỗi giá trị

Bên trong

Bên ngoài

Tổng cộng

Vòng đời sống Mục tiêu Hiện tại Lỗ hổng Mục tiêu Hiện tại Lỗ hổng Cho phép Hiện tại Lỗ hổng

NC và PT

$ 3.60 (4%)

$ 5

$ 1.40

$3.60

$1.40

Sản xuất

15.30 (17%)

4.70

$21.60(24%)

$30

$8.40

36.90

13.10

BH và PP

5.40 (6%)

0.60

12.60(14%)

4.40

18.00

5.00

1.00

9.00

1.00

D.vụ và duy trì

9.00 (10%)

1.00

18.00

1.00

Nhân sự QLDN

18.00 (20%)

2.50

4.50

2.50

Chi phí phế liệu

4.50 (5%)

$55.80(62%)

$ 67

$11.20

$34.20(38%)

$47

$12.80

$90.00

$114

$24.00

Tổng

Nguồn : Anseri et al, 1996:146

Sơ đồ 2.8.1. Mối quan hệ giữa các chi phí cam kết và chi phí phát sinh tới chu kỳ phát triển sản phẩm

Chi phí cam kết

Chi phí

Chi phí phát sinh

Khái niệm

Thiết kế

Sản xuất

Trước sản xuất

Tung sản phẩm

Chu kỳ phát triển sản phẩm

Nguồn: Grant 1990, 116

Cắt giảm lổ hổng chi phí thông qua thiết kế sản phẩm và thiết kế sản xuất

Cắt giảm chi phí thông qua giai đoạn thiết kế sản phẩm là bước lợi ích nhất trong việc đạt được giá thành mục tiêu. Chìa khóa để đạt được cắt giảm mong muốn để trả lời câu hỏi đặc biệt: Thiết kế của sản phẩm này tác động như thế nào đến tất cả các chi phí liên quan với sản phẩm từ lúc bắt đầu cho tới lúc kết thúc? Xác định tất cả các chi phí, mà phát sinh trong phân phối, bán hàng, tồn kho, dịch vụ, duy trì, hoặc phế liệu, là cần thiết vì tất cả các yếu tố chi phí, mà nói chung với những chức năng khác nhau, bị tác động bởi sự lựa chọn thiết kế.

Trong quá trình thiết kế giá trị, một số quyết định chủ yếu mà có thể tác động quan trọng trên những chi phí. Thứ nhất, thiết kế sản phẩm sẽ được chuyển hóa một số chi phí. Giá trị thiết kế chủ yếu thứ hai là chi phí cơ hội cho việc lựa chọn giữa mua các thành phần từ nhà cung cấp bên ngoài và tự làm chúng. Quyết định này, kế tiếp sẽ phụ thuộc vào năng lực của nhà cung cấp và năng lực của doanh nghiệp, về mặt canh tranh cốt lõi, và các chi phí.

Nếu nhà sản xuất có kỹ năng sản xuất các bộ phận hoặc phụ tùng, và những kết hợp cho một công ty mà có chất lượng cao và chi phí thấp hơn, những mặt hàng đó có thể được đề xuất mua ngoài. Các khoản mục sẽ được sản xuất bên trong nếu ở đó chất lượng, tốc độ, và thuận lợi về chi phí hoặc nếu họ trình bày một cách cơ bản theo năng lực mà công ty không muốn chia sẽ.

Đối với những mặt hàng được lịch trình để mua từ nhà cung cấp bên ngoài, công việc với nhà cung cấp là đảm bảo rằng họ đã thực hiện tất cả những gì mà họ có thể gia tăng chất lượng và cắt giảm chi phí của họ.

Đối với một số bộ phận mà cho rằng thích hợp với sản xuất bên trong, các quyết định tiếp theo là sản xuất như thế nào bao gồm yêu cầu về vốn thiết bị để hỗ trợ cho

quá trình sản xuất. Cả quá trình thiết kế sản xuất và sản xuất phải bao gồm trong việc thiết kế sản phẩm và các quyết định đặc biệt được thực hiện, và đặt biệt, là đạt được việc mua hay làm.

Các quyết định kế hoạch thị trường và sản phẩm, thiết kế và phát triển, thu mua và thiết kế quá trình, và sản xuất sản phẩm và các gắn kết tài chính với chúng phải được gắn bó chặt chẽ.

Giai đoạn cuối cùng để đạt được giá thành mục tiêu là tiếp tục làm sản phẩm và phát triển liên tục để cắt giảm chi phí. Nó bao gồm dự toán lãng phí (phế liệu, công việc hỏng, …) phát triển hiệu suất sản xuất (ví dụ đạt được hiệu suất cao hơn nữa từ nguyên vật liệu), và một số giá trị khác.

Nhận xét và đánh giá

- Mô hình giá thành mục tiêu chủ yếu cho việc kế hoạch về chi phí, giá cả, lợi nhuận ở giai đoạn đầu của dự án. Vì vậy giá thành mục tiêu là được thiết lập trước khi đi vào sản xuất vì vậy giá thành mục tiêu này không sử dụng cho mục đích báo cáo tài chính.

- Mô hình giá thành mục tiêu là mô hình sử dụng để quản trị chi phí rất tốt trong môi trường cạnh tranh mà ở đó giá bán của sản phẩm, dịch vụ bị tác động rất lờn bởi thị trường.

- Mô hình giá thành mục tiêu là một công cụ quản trị chi phí mạnh, mà ở đó cần có sự nổ lực của tất cả các bộ phận trong doanh nghiệp: nghiên cứu và phát triển, thiết kế sản phẩm, kế hoạch, thu mua, nhân sự, sản xuất, bán hàng, dịch vụ khách hàng và kênh phân phối… Tất cả các chi phí của chuỗi giá trị đều được xem xét và phân tích nhằm cắt giảm chi phí để đạt được giá thành mục tiêu theo yêu cầu của khách hàng và lợi nhuận mục tiêu của các nhà quản lý cấp cao đề ra.

2.2.9 Mô hình giá thành kaizen (Kaizen Costing)

Giá thành Kaizen là một công cụ quản trị chi phí mà trọng tâm là việc cắt giảm chi phí của đầu ra quá trình sản xuất.

Kaizen là một từ của Nhật là liên tục phát triển. Giá thành Kaizen được áp dụng cho phương pháp liên tục phát triển để cắt giảm chi phí của một quá trình hoặc một nhóm quá trình bởi một số mục tiêu.

Các bước trong giá thành kaizen:

1. Xác định mục tiêu cắt giảm chi phí;

2. Phân tích toàn bộ mục tiêu cắt giảm chi phí thành các thành phần; và

3. Phân bổ các mục tiêu thành phần cắt giảm chi phí để đáp ứng từng đơn vị tới đội kaizen.

Đội kaizen đạt được mục tiêu giá thành kaizen không chỉ tập trung vào từng sản phẩm hoặc thiết kế sản phẩm như đã làm mà là quá trình đầu ra hoặc các hoạt động mà doanh nghiệp sử dụng để làm và giao sản phẩm.

Các nguyên tắc trong giá thành Kaizen

(1) Một bước thông thường quan trọng trong quá trình giá thành Kaizen là sự chênh lệch lợi nhuận, mà đó chính là sự khác nhau giữa lợi nhuận mục tiêu và lợi nhuận ngân sách tổng quát. Để giá thành Kaizen cung cấp một động cơ thích hợp, thật quan trọng để đảm bảo rằng lợi nhuận mục tiêu và lợi nhuận ngân sách tổng quát là có thể chấp nhận được và thích hợp.

(2) Sự chênh lệch lợi nhuận được phân tích thành hai thành phần: doanh thu gia tăng các thành phần và chi phí cắt giảm các thành phần (gọi là chi phí Kaizen). Kế hoạch mục tiêu là loại bỏ chênh lệch lợi nhuận, mà là sự khác nhau giữa lợi nhuận mục tiêu và lợi nhuận ngân sách tổng quát, bằng việc thực hiện các bước để gia tăng doanh thu và giảm chi phí (mà gọi là hoạt động Kaizen). Vì việc loại bỏ sự chênh lệch lợi nhuận có thể được phân chia có tỷ trọng không bằng nhau giữa các nhóm, thật quan trọng để phân bổ tỷ trọng thích hợp (gia tăng doanh thu hoặc cắt giảm chi phí) được nhìn nhận một cách công bằng.

(3) Trách nhiệm để đạt được mục tiêu giá thành Kaizen là hệ số khác nhau giữa các nhóm trong doanh nghiệp mà là trách nhiệm cho quá trình mà sẽ là mục tiêu để Kaizen các hoạt động (cắt giảm chi phí). Tỷ trọng để đạt được tỷ lệ phân bổ cắt giảm chi phí phải được xem là công bằng.

(4) Trách nhiệm của đội kế hoạch đối với việc loại bỏ chênh lệch lợi nhuận sẽ dựa vào thông tin cung cấp bởi các nhóm chức năng khác nhau để phẩn bổ trách nhiệm. Bởi vì thông tin cung cấp bởi mỗi nhóm chức năng có thể tác động vào tỷ trọng về mục tiêu mà nó được phân bổ, đó là động cơ cho các nhóm vượt qua tỷ trọng của việc đạt được mục tiêu đã cho. Nó thật quan trọng để các nhà quản lý quá trình thực hiện những bước để đảm bảo rằng thông tin cung cấp tác động bởi một đánh giá thích hợp của tiềm năng cho nâng cao doanh thu hoặc cắt giảm chi phí. Các bước này có thể bao gồm: đối chiếu tam giác, bằng việc so sánh từ một nhóm thích hợp bên trong doanh nghiệp; tiêu chuẩn, là đạt được bằng việc so sánh dự toán bên trong với việc thực hiện nhóm bên ngoài doanh nghiệp; và so sánh dự toán hiện tại của tiềm năng gia tăng doanh thu hoặc giảm chi phí với việc thực hiện ở quá khứ.

Bản chất và trọng tâm của giá thành Kaizen

Kaizen hoặc liên tục phát triển, làm thiết kế sản phẩm đã cho và tập trung vào việc phát triển đầu ra sản xuất và các hoạt động giao hàng để đạt được mục tiêu cắt giảm chi phí.

Vì vậy, theo giá thành mục tiêu, công cụ kế hoạch, giá thành Kaizen là một công cụ tập trung vào việc phát triển chi phí của các hoạt động liên tục phát triển.

Vai trò của giá thành Kaizen để chuyển đổi nhỏ liên tục phát triển trong quá trình đầu ra như là sự tương phản để đổi mới, mà cung cấp cho việc xác định những cơ hội thiết kế quan trọng mà thay đổi một cách nhanh chóng quá trình đầu ra và đòi hỏi một lượng lớn vốn đầu tư.

Các chi phí của tất cả các sản phẩm để sử dụng cho sản xuất và các hoạt động giao hàng hoặc quá trình là trọng tâm của dự án Kaizen là làm sự sụt giảm như các chi phí của haọt động hoặc quá trình bị cắt giảm.

Sơ đồ 2.9: Mô hình giá thành Kaizen

Quá trình của giá thành Kaizen

Dự toán lợi nhâụn tiềm năng (lợi nhuận ngân sách tổng quát) của kế hoạch đầu ra sản xuất

Xác định lợi nhuận mục tiêu bằng việc sử dụng quá trình kế hoạch từ trên xuống

Chia nhỏ sự chênh lêch lợi nhuận, đó là bất cứ sự chênh lệch xác thực giữa lợi nhuận mục tiêu và lợi nhuận ngân sách tổng quát, giữa doanh thu gia tăng (số lượng hoặc đơn giá) và cắt giảm chi phí, (giá thành kaizen), mà sẽ trở thành chi phí mục tiêu cho dự án giá thành kaizen

Phân tích chi phí kaizen thành mục tiêu cắt giảm chi phí cho từng quá trình hoặc hoạt động

Phân bổ từng mục tiêu cắt giảm chi phí tới các nhóm của đội kaizen

Doanh nghiệp phải ứng dụng giá thành kaizen cả các hoạt động bên trong của họ và các thành phần bên ngoài của họ (nhà cung ứng và các kênh phân phối) trong chuỗi giá trị.

Ứng dụng giá thành Kaizen tới các thành phần tham gia chuỗi giá trị là đặc biệt hiệu quả khi một thành phần tham gia tốt nhất về thực tiễn có thể được sửa lại cho việc sử dụng cái tương tự.

Nội dung mô hình giá thành Kaizen

Các bước trong giá thành kaizen

Cài đặt mục tiêu giá thành kaizen

Quá trình giá thành Kaizen bắt đầu bằng việc xác định lợi nhuận mục tiêu của doanh nghiệp cho kỳ. Ví dụ, lợi nhuận mục tiêu có thể được thiết lập bằng việc kiểm tra giá trị kinh tế gia tăng để cài đặt mục tiêu lợi nhuận tối thiểu cho mức độ đầu tư của doanh nghiệp.

Bước tiếp theo là so sánh lợi nhuận mục tiêu của doanh nghiệp với dự toán lợi nhuận bởi ngân sách tổng quát hiện hành, mà tóm tắt mong đợi tác động tài chính từ kế hoạch sản xuất đầu ra.

Chên lệch lợi nhuận được tính toán như sau:

Chênh lệch lợi nhuận = Lợi nhuận mục tiêu – Lợi nhuận tổng quát

Nếu sự chênh lệch lợi nhuận là âm, ở đó không cân thiết dự án kaizen.

Phân tích mục tiêu Kaizen

Nếu sự chênh lệch lợi nhuận là dương, nó được phân tích thành hai thành phần:

1. Một thành phần mà sẽ bù đắp bằng việc gia tăng doanh thu, mà được hoàn thành cả việc gia tăng khối lượng doanh thu hoặc gia tăng giá; và

2. Một thành phần sẽ bù đắp bằng việc cắt giảm chi phí, mà trở thành mục tiêu cho dự án giá thành kaizen. Mục tiêu cắt giảm chi phí này được gọi là chi phí kaizen.

Sử dụng chi phí kaizen

Trọng tâm của dự án kaizen, và vì vậy giá thành kaizen, là chi phí linh hoạt: chẳng hạn như nguyên vật liệu và nhân công, và các chi phí liên quan đến mức độ hoạt động có thể được cắt giảm trong ngắn hạn.

Mục tiêu của sự chia sẽ tỷ trọng công bằng về cắt gaỉm chi phí hơn là chỉ đơn thuần phân bổ chi phí mục tiêu bằng nhau hoặc mục tiêu cắt giảm chi phí bằng với các khoảng trong tỷ trọng của chúng của mỗi nhóm chi phí, là quan trọng cho hai lý do:

1. Sử dụng dự toán chi phí chính xác, chia công bằng về nổ lực gia tăng lợi nhuận để toàn bộ mục tiêu chi phí kaizen sẽ đạt được; và

2. Nhận thức rằng tỷ trọng được quy một cách công bằng cung cấp động cơ lớn về lợi ích với đội dự án;

Lưu ý rằng việc cắt giảm lợi nhuận tỷ trọng chênh lệch lợi nhuận áp đặt trên doanh nghiệp. Phần lớn số chênh lệch lợi nhuận được phần bổ tới nhóm tiếp thị trong khoản gia tăng doanh thu hoặc gia tăng giá, hoặc hơn nữa là đòi hỏi nhóm tiếp thị hoặc bán hàng đạt được mục tiêu phân bổ.

Tương tự, phần lớn số chênh lệch lợi nhuận được phân bổ tới nhóm sản xuất mà các khoản mục đảm bảo cắt giảm chi phí thông qua hoạt động kaizen (liên tục phát triển) hoặc hơn nữa là đòi hỏi nhóm sản xuất đạt được mục tiêu phân bổ.

Chia nhỏ sự chênh lệch lợi nhuận thành các thành phần doanh thu và chi phí Kaizen đòi hỏi có sự can thiệp và cách nhìn sâu sắc của các đội chuyên môn, vì nó yêu cầu:

1. Thông tin tiếp thị, là khung để dự toán tiềm năng gia tăng doanh thu hoặc tác động đến giá gia tăng trên doanh số bán; và

2. Thông tin sản xuất là khung để xác định tiềm năng cho việc phát hiện cắt giảm chi phí trong các hoạt động cài đặt hiện tại.

Ở đây có một động cơ cho con người vượt qua tỷ trọng của việt đạt được bất cứ mục tiêu phân bổ nào để đảm bảo rằng họ có thể đạt được mục tiêu phân bổ đó. Vì vậy, một vai trò quan trọng cho kế toán quản trị là người trung gian ngọt ngào nhất giữa các nhóm chức năng khác nhau trong doanh nghiệp. Vai trò này của kế toán quản trị sẽ cố gắng động cơ cung cấp thông thích hợp để đảm bảo rằng các thành viên của đội giá thành kaizen tin rằng tỷ trọng cắt giảm chênh lệch lợi nhuận là được phân chia hợp lý giữa các thành phần và chi phí kaizen.

Tương tư, một khi số chi phí kaizen đã được tính toán, các nhà quản lý kaizen, hoặc các quản lý các đội trong doanh nghiệp mà tỷ trọng được phân bổ công bằng giữa mỗi nhóm. Tuy nhiên một khi nơi nào hứa hẹn tiềm năng cho việc cắt giảm chi phí, thì vùng đó sẽ được bổ một tỷ lệ cao hơn về sự chia sẽ chi phí kaizen.

Vì vậy, chia nhỏ sự chênh lệch lợi nhuận giữa các thành phân doanh thu và chi phí kaizen, chia tỷ trọng để đạt được việc cắt giảm chi phí kaizen giữa các nhóm khác nhau trên đội giá thành kaizen phải được xem là công bằng và hợp lý. Vai trò của tầm quan trọng này là chính là kế toán quản trị là người sản xuất và giải thích dữ liệu chi phí sử dụng trong giá thành kaizen.

Bên cạnh đó, vấn đề là phải đảm bảo rằng sự chính xác của thông tin sử dụng để phân chia chênh lệch lợi nhuận thành doanh thu bên trong và chi phí kaizen để các mục tiêu được phân bổ tới các nhóm sản xuất được xem là công bằng, các nhà quản lý dự án chi phí kaizen sẽ đảm bảo rằng quá trình phân bổ những mục tiêu này có tác động đến thông tin này không chỉ là kết quả của một chính sách quá trình.

Nhận xét và đánh giá

- Mô hình giá thành kaizen là mô hình phục vụ chủ yếu cho việc cắt giảm chi phí mà khả năng của từng nhà quản lý trách nhiệm có thể thực hiện được với những nổ lực lớn. Mô hình giá thành kaizen cố gắng cắt giảm chi phí và gia tăng doanh thu để mang lại lợi nhuận cho doanh nghiệp.

- Mô hình giá thành kaizen hướng tới việc liên tục phát triển việc thực hiện của doanh nghiệp trong tất cả các hoạt động, khâu, công việc từ đó tạo được lợi thế cạnh tranh cho doanh nghiệp trong việc dẫn đầu về giá cả, chất lượng sản phẩm, đồng thời mang lại lợi nhuận cho doanh nghiệp.

2.2.10 Mô hình giá thành RCA (RCA-Resource Consumption Accounting)

Lúc nào là thời điểm cuối cùng để một nhà quản lý hoạt động có những thứ tốt nhất để nói về hệ thống kế toán ở doanh nghiệp bạn. Nhà quản lý hoạt động Bệnh viện Hospital for Six Children ở Toronto là một dẫn chứng vì hệ thống của họ cung cấp những thông tin hữu ích nhất và thích hợp nhất cho công việc của họ. Một phần của hệ thống là GPK (Grenzplankostenrechnung) gộp những yếu tố của ABC (Activity Based Costing).

Ông nhận định: với phương pháp từ dưới lên là rỏ ràng vẫn rất đáng giá, vì vậy khi GPK đưa ra những quan điểm về sự tương xứng của các trung tâm chi phí tới những nguồn lực tự do và các hoạt động/đầu ra liên quan mà trình bày bản thân chúng. Chúng tôi nắm bắt nó với cả hai tay. Nó trình bày những câu trả lời tới những vấn đề quan trọng của chúng tôi với ABC bởi vì nó nhấn mạnh vào những vấn đề về việc duy trì hai hệ thống tách biệt và cũng tập trung vào những nguồn lực và mức độ hoạt động chứ không đơn giản là chi phí. Thật sự đó là nguyên tắc cơ bản của GPK mà các thông tin trên số cái được cấu trúc theo cái cách mà trực tiếp duy trì các báo cáo quản trị. Như vậy nó có thích hợp hơn không? Sự thành công của GPK ở Châu âu hơn 40 năm qua còn gia tăng thêm sự tin cậy của phương pháp mới này. Trong khi đó ABC cũng hoạt động tập trung vào việc kiểm soát, GPK cũng có quan điểm về nguồn lực sử dụng những như là điểm trọng tâm của các phân tích. Mức độ hoạt động, sự

tiêu dùng, kế hoạch và kiểm soát tất cả đều trọng tâm vào nguồn lực của doanh nghiệp – không chỉ là việc thực hiện của các hoạt động. Các nguồn lực chung được tạo ra dựa trên đặc điểm của nguồn lực và sau đó những nguồn lực chung này được đưa tới các đối tượng chịu chi phí dựa trên đặc điểm rất tách biệt của từng đơn vị chẳng hạn như giờ hoặc phút.

KM chi phí

Thực hiện phân loại chi phí

Chi phí gián tiếp

Chi phí trực tiếp

Quy nạp trực tiếp cho các đối tượng chịu chi phí

Trung tâm chi phí 1

Trung tâm chi phí 2

Trung tâm chi phí n

Biến phí

Định phí

Biến phí

Định phí

Biến phí

Định phí

Lựa chọn và sử dụng tiêu thức phân bổ theo quan hệ nhân quả

SP 2

SP 3

SP n

SP 1

Sơ đồ 2.10: Mô hình giá thành RCA

Sự cấy ghép của ABC/GPK đã đáp ứng yêu cầu sự thỏa mãn cho thông tin tài chính tốt hơn cho việc làm các quyết định đồng thời không tốn kém quá nhiều chi phí của các nhà quản lý và tương thích với hệ thống hoạt động về ERP.

Cuối cùng sự kết hợp hai cấu trúc này được tạo ra trong sổ cái nơi mà chi phí và những nguồn lực được kết hợp với các đầu ra trung tâm hoạt động. Điều này là nguyên nhân sự gia tăng theo số mũ của các trung tâm chi phí (thiếu khả năng về giải pháp công nghệ thông tin để cung cấp về những nguồn lực chung tổng hợp cho một trung tâm chi phí - thực tiễn về GPK sẽ đóng góp tới sự gia tăng này). Ngay vào lúc này, nó cũng là nguyên nhân tiềm năng gia tăng việc hiểu các mối quan hệ giữa các hoạt động thực hiện và chi phí.

Nội dung mô hình RCA:

Mô hình RCA được thực hai qua hai giai đoạn: (1) cài đặt cấu trúc mới về sổ cái với những chỉ số quan trọng, và (2) tách biến phí và định phí trong cấu trúc mới.

Giai đoạn 1 bao gồm các bước sau:

(cid:131) Đánh giá cấu trúc hoạt động và tiêu thức phân bổ trong một trung tâm chi phí dựa vào bao nhiêu nhà quản lý hoạt động mà quản lý doanh nghiệp của họ.

(cid:131) Xây dựng cấu trúc trung tâm chi phí trên cơ sở này.

(cid:131) Phân bổ lại tỷ trọng về tiền lương và các khoản mục để tương xứng với cấu trúc mới.

(cid:131) Xây dựng các báo cáo cho các nhà quản lý trung tâm với tầm nhìn dựa trên các tiêu thức phân bổ của hoạt động của họ.

Giai đoạn 2 sẽ bao gồm những bước sau:

(cid:131) Kiểm tra lại các thành phần biến phí và định phí và các mối tương quan, và xây dựng các báo cáo và khả năng làm quyết định trên cơ sở này.

(cid:131) Gia tăng các yếu tố về chi phí thiết bị và tiện ích đầu phí theo ma trận biến phí và định phí.

(cid:131) Xây dựng các báo cáo cho phép các nhà quản lý gia tăng thêm tầm nhìn về các lớp biến phí và định phí của hoạt động của họ, và đào tạo các nhà quản lý theo cách nhìn nhận này.

Các bước thực hiện mô hình RCA

1. Xác định các hoạt động và tiêu thức phân bổ cho các hoạt động.

Ở đây cần được sự trợ giúp về kế hoạch chi tiết của các nhà quản lý hoạt động ở tất cả các mức độ của tất cả các bộ phận. Chúng tôi xác định những hoạt động nào gây ra sự phát sinh chi phí quan trọng.

2. Xây dựng các trung tâm chi phí cho việc xác định các hoạt động và các nguồn lực liên quan tới các hoạt động.

Bước tiếp theo là làm rỏ các hoạt động cho một mức độ hoạt động đơn lẻ với trung tâm chi phí mới được tạo ra trên cơ sở này. Trung tâm chi phí mới đã đáp ứng một tiêu chuẩn xác thực về trung tâm chi phí. Một trung tâm chi phí được định nghĩa, nó phải đáp ứng những yêu cầu sau:

(cid:131) Chi phí phải được tách biệt - nó phải có một đầu ra được sản xuất trong trung tâm chi phí.

(cid:131) Đầu ra trung tâm chi phí phải có đặc trưng lặp đi lặp lại.

(cid:131) Đầu ra đó phải đi kèm với trách nhiệm của một nhà quản lý bộ phận. Một trung tâm chi phí chỉ có một nhà quản lý bộ phận, nhưng một nhà quản lý có thể quản lý nhiều hơn một trung tâm chi phí.

(cid:131) Chi phí/công nghệ/đặc điểm nguồn lực/công việc được thực hiện phải tương tự.

(cid:131) Các tiêu thức phân bổ chi phí phải được định lượng và có thể kế hoạch.

(cid:131) Trung tâm có thể có cả hoạt động cơ bản hoặc hoạt động duy trì. Duy trì cho trung tâm chi phí cơ bản là công việc thực hiện trực tiếp đóng góp tới việc sản xuất sản phẩm hoặc việc thực hiện dịch vụ cho một khách hàng (ví dụ bộ phận đóng gói phục vụ cho việc giao hàng).

3. Kế hoạch sử dụng các hoạt động và nguồn lực cho mỗi trung tâm chi phí

Một khi chúng ta xác định trung tâm chi phí, nổ lực quan trọng để đi đến việc xác định những nguồn lực sử dụng vào lúc bắt đầu cho cấu trúc mới của năm tài chính mới. Xác định các giá trị của các hoạt động và các phân bổ chi phí chi tiết, kết hợp với việc xem xét số dữ liệu đã được làm gọn lại trước và sau khi cài đặt hệ thống mới.

4. Xây dựng các tỷ lệ chi phí của tiêu thức phân bổ và tỷ lệ này được so sánh và đánh giá với tỷ lệ đầu kỳ.

Nó thật quan trọng để xác định một cách trực tiếp các mối liên hệ giữa nguồn lực sử dụng và công việc được thực hiện Bảng tóm lược về dữ liệu cung cấp ban đầu cộng với những kiểm tra thực tế với các nhà quản lý và quản đốc hoạt động để cài đặt tỷ lệ đầu ra.

5. Phát triển toàn bộ các kế hoạch chi phí (mối liên quan giữa hoạt động và mức độ dịch vụ tới các chi phí)

Một năm theo việc thực thi, các bộ phận có những kế hoạch dựa trên cơ sở chi phí trên mỗi hoạt động. Sự phản hồi từ các nhà quản lý hoạt động cũng được đánh giá để hiệu chỉnh lại các dữ liệu đo lường về tài chính và hoạt động và có một số thay đổi thêm về cài đặt ban đầu.

6. So sánh việc sử dụng mức độ về hoạt động hàng tháng, chi phí, tỷ lệ, hoạt động và sự thay đổi tài chính.

Các nhà quản lý tóm lược và cam kết trên các báo cáo hàng tháng của họ cả bộ phận bên trong và bên ngoài của họ. Các nhân viên giám sát sử dụng các báo cáo cho vùng cá nhân của họ, thảo luận và tóm tắt chúng với các nhà giám sát; các giám đốc bộ phận thảo luận rất chi tiết với nhà quản lý bộ phận của họ.

Nhận xét và đánh giá

Những thuận lợi mà phương pháp RCA cung cấp sẽ rất dễ hiểu và thông tin chất lượng nhằm để nâng cao cho giai đoạn phát triển doanh nghiệp trong tương lai. Và đây là những lợi ích thiết thực:

Đạt được sự gần gũi với các nhà quản trị hoạt động. Toàn bộ bản chất của hệ thống là cấu trúc và trình bày thông tin theo cách để các nhà quản lý có thể hiểu được và những người khác trong bộ phận tài chính. Điều này mang lại một điều lớn lao cho các nhà quản lý hoạt động, với cảm giác mạnh đó là họ cảm thấy họ làm chủ các con số.

Gia tăng việc hiểu các vùng hoạt động phức tạp. Một nhận định hơn bao giờ hết là các nhà quản lý hoạt động đã hiểu tốt hơn về những vấn đề tài chính trong bộ phận của họ. Không chỉ là các nhà quản lý bộ phận trung gian và những nhân viên tài chính hiểu vùng của họ tốt hơn mà còn là những nhà quản lý cũng có được những lợi ích rất lớn từ việc hiểu được những hoạt động và tiêu thức phân bổ chúng trong vùng của họ và nguyên nhân, kết quả của sự thay đổi trên các kết quả tài chính.

Thông tin tài chính/hoạt động chất lượng cao cho việc làm quyết định. Thông tin chất lượng cao về tài chính, hoạt động hàng ngày và thậm chí cho việc làm quyết định chiến lược đã được phát triển một cách mạnh mẽ. Các nhà quản lý hoạt động, các

nhân viên tài chính, và các nhà quản lý trung gian hiện giờ đều cùng nói cùng một ngôn ngữ và dữ liệu tốt hơn là lộ trình được cung cấp để duy trì các thảo luận và các quyết định.

Hợp nhất với hệ thống ERP. Một sự hợp nhất với hệ thống ERP được thực hiện để sắp xếp các dòng sản phẩm, chi phí nhân viên, và các trung tâm chi phí một cách dễ dàng hơn khi nó không được hợp nhất với hệ thống này.

Không có sự nhân đôi hệ thống và nổ lực bởi vì sổ nhật ký là một kho chứa trọng tâm. Khi cài đặt ban đầu, việc duy trì cấu trúc mới và dữ liệu trong sổ nhật ký bởi vì lịch trình và sự minh bạch là trong việc chú tâm vào quản lý là đặc điểm của việc thực thi hệ thống ABC độc lập được yêu cầu dữ liệu phải hữu ích.

Là nền tảng cho mở rộng tương lai của các phương pháp. Phương pháp này có thể mở rộng và nâng cao để mang lại các lợi ích như: ban đầu để hoàn thành toàn bộ dự án. Chỉ cài đặt cấu trúc trung tâm chi phí mới, sắp xếp lại chi phí vật dụng và lương, xác định các chỉ tiêu hoạt động thích hợp, và xây dựng mức độ đầu tiên của các báo mới là tăng khả năng đáp ứng của doanh nghiệp lên rất tốt. Việc xây dựng này là tạo đà cho các giai đoạn tương lai mà ở đó sẽ có các báo cáo phức tạp hơn, bao gồm chi phí vốn thiết bị, phân tích các mức độ hoạt động một cách thích hợp cộng với các phân loại và phân bổ chi phí sản xuất chung để đạt được một vị thế sẵn sàng.

Động cơ cho mọi người

Cấu trúc trung tâm chi phí của GPK được vào mô hình ABC mà chú trọng vào các hoạt động và các tiêu thức phân bổ trong việc thiết lập cấu trúc sổ cái, để chỉ ra những công việc thực sự của doanh nghiệp. Phần lớn các nhà quản lý hoạt động đều hồ hởi đón mừng việc thực thi này bởi vì họ thấy được thông tin mới trong tương lai thích hợp trong hoạt động hàng ngày của họ so với báo cáo tài chính trước đó dựa trên thông tin cấu trúc.

GPK, ABC và RCA tất cả đều hợp thành một mục đích căn bản: động cơ các nhà quản lý hiểu vấn để tài chính và làm quyết định trên bộ phận của họ. Đặc điểm của các nhà quản lý hoạt động là không có chuyên môn về tài chính, nhưng có chuyên môn về hoạt động. Vì vậy chúng ta phải trình bày thông tin theo cái cách mà phải cài theo các hoạt động tới động cơ của mọi người. Cách nào tốt hơn để đạt được điều này là trình bày việc đo lường và các giá trị hoạt động để các nhà quản lý có thể nắm bắt được.

2.2.11 Mô hình giá thành môi trường (Environmental Costing)

Nói chung thì chúng ta phải thừa nhận rằng, các thập kỷ trước đây, thiếu việc hiểu biết về các sự kiện tác động môi trường của sản phẩm và các dịch vụ và các khoản nợ theo quy định của chúng là nguyên nhân mà doanh nghiệp lờ đi những tác động trong việc tính toán giá thành sản phẩm của họ. Chính vì điều này mà các chi phí của sản phẩm không thể hiện đầy đủ chi phí của chúng và giá cũng bị định giá thấp hơn vì không thể hiện hết tất cả những nguồn lực kinh tế. Các doanh nghiệp phải đảm bảo rằng chi phí hiện tại phải bao gồm một dự toán tổng chi phí sản phẩm, để tránh đi những phiền toái và gánh nặng cho các nhà quản lý khi những chi phí này phát sinh.

Giá thành môi trường được mô tả làm thế nào để các hàng hóa và dịch vụ được tính giá tới những tác động chi phí thật của chúng bao gồm chi phí môi trường. Chi phí môi trường sẽ được sẽ được xây dựng vào giá thành sản phẩm.

Giá thành môi trường được sử dụng để hướng tới cả chi phí chìm tới hoạt động của một doanh nghiệp hoặc đúng hơn nữa là toàn bộ chi phí môi trường liên quan tới hoạt động xã hội bao gồm các tác động bên ngoài (chẳng hạn như tác động đến sức khỏe kết quả từ việc làm suy yếu và thủng tần ozone). Các tác động bên ngoài là những chi phí phát sinh không thuộc trách nhiệm của doanh nghiệp chẳng hạn như tác động đến hệ sinh thái về thời tiết thay đổi kết quả của thải ra từ ôtô không bao gồm trong giá người sử dụng trả cho xăng dầu. Thật sự là một công thức đúng, kế toán giá thành môi trường sẽ hướng tới tất cả các chi phí môi trường. Tuy nhiên, điều này rất khó trong thực tiễn (đặc biệt là trong các nổ lực của kế toán quản trị).

Mô hình sau đây sẽ chứng minh sự khác nhau giữa hệ thống kế toán giá thành hiện tại và hệ thống kế toán môi trường.

Sơ đồ 2.11.1

Chi phí môi trường/các tác động bên ngoài

Chi phí chìm trực tiếp

Chi phí chìm gián tiếp

Đặc điểm của khung kế toán hiện tại: vùng có bóng đen chỉ ra những chi phí chìm (khó phát hiện, kín) trực tiếp được phân bổ tới các sản phẩm, hoạt động. Vùng có bóng sáng chỉ ra những chi phí chìm gián tiếp bao gồm những chi phí về môi trường được phân bổ tới các khoản chi phí thời kỳ. Vùng không có bóng chỉ ra những chi phí bên ngoài của công ty nhưng doanh nghiệp không sử dụng và phân bổ.

Sơ đồ 2.11.2

Chi phí môi trường /các tác động bên ngoài

Chi phí chìm trực tiếp

Chi phí chìm gián tiếp

Sơ đồ 2.11.2: khung kế toán giá thành hiện tại đã có chỉnh sữa: vùng có bóng đen chỉ ra tất cả các chi phí chìm đều được phân bổ tới các sản phẩm và hoạt động. Vùng không có bóng đen chỉ ra những chi phí môi trường kết quả từ hoạt động công ty nhưng không được công ty sử dụng và phân bổ.

Sơ đồ 2.11.3

Chi phí xã hội/các tác động bên ngoài

Chi phí chìm gián tiếp

Chi phí chìm trực tiếp

Sơ đồ 2.11.3 khung kế toán giá thành môi trường: vùng bóng tối đều được phân bổ tới các sản phẩm và hoạt động.

Nội dung mô hình

Nhiều doanh nghiệp đã tiến hành thử nghiệm, xây dựng và thực thi hệ thống để tính toán và đo lường tốt hơn về những sự kiện quá khứ, hiện tại, tương lai liên quan đến chi phí môi trường có trong một sản phẩm. Các doanh nghiệp phải phân biệt giữa những đặc điểm chi phí môi trường sau đây, những chi phí đó phát sinh liên quan tới trách nhiệm:

(cid:153) Ô nhiễm quá khứ không liên quan đến hoạt động tương lai;

(cid:153) Ô nhiễm hiện tại liên quan đến hoạt động tương lai; và

(cid:153) Chi phí môi trường tương lai liên quan đến hoạt động tương lai.

Ô nhiễm quá khứ không liên quan đến hoạt động tương lai. Một số doanh nghiệp trả một tỷ trọng lớn cho chi phí môi trường của họ, ví dụ như phải thanh toán các phí liên quan đến môi trường theo quy định của pháp luật. Bởi vì những chi phí môi trường công ty thường là rất lớn, mà phải tính toán vào trong sản phẩm, đồng thời chúng tác động rất mạnh đến lợi nhuận của sản phẩm, dịch vụ và các bộ phận. Nhưng nhiều công ty chỉ bao gồm trong những chi phí hoạt động hiện tại gắn với những khoản nợ phải trả về môi trường ở quá khứ trong sản phẩm hiện tại của họ.

Một số doanh nghiệp lý giải điều này như sau: lúc đầu (các thập kỷ trước đây), những chi phí nào mà khả năng tạo ra lợi ích kinh tế trong tương lai sẽ được phân bổ tới giá thành sản phẩm hoặc ngược lại sẽ được đưa vào chi phí quản lý, bao gồm: nghiên cứu và phát triển sản phẩm, và chi phí quảng cáo.

Các sản phẩm hiện tại thường được phát triển qua các sản phẩm thử nghiệm trước đó. Thậm chí khi doanh nghiệp không thực hiện những thử nghiệm đó nữa, thường những phương tiện đặc biệt đó để thử nghiệm thì chúng vẫn phát sinh chi phí. Nhiều

nhà quản lý tin rằng việc đưa những chi phí đó vào trong sản phẩm sẽ thiếu chính xác đến việc đo lường lợi nhuận của các sản phẩm, dịch vụ và bộ phận trong doanh nghiệp. Quan trọng hơn nữa là, thực tế này nguy hiểm cho việc đánh giá việc thực hiện và các khoản bù đắp.

Đối với nhiều doanh nghiệp, thật thích hợp để bao gồm những chi phí đó vào trong chi phí quản lý hơn là đưa vào giá thành sản phẩm. Một số doanh nghiệp khác thì đưa chúng vào tài khoản chi phí sản xuất chung sau đó đưa dàn trải tới các sản phẩm thông qua hệ thống phân bổ mà ít tác động trực tiếp tới các sản phẩm nào đó mà chúng gây ra chi phí.

Theo khái niệm truyền thống của kế toán trách nhiệm, nhà quản lý sẽ không cho phép kế toán những khoản chi phí mà không thuộc quyền kiểm soát của họ. Để đo lường một cách hiệu quả việc thực hiện của các sản phẩm, phương tiện, bộ phận và các nhà quản lý bộ phận, có thể nhiều doanh nghiệp tin rằng chi phí hiện tại vì những khoản nợ phải trả môi trường ở quá khứ quy cho các sản phẩm là không thích hợp.

Nhiều doanh nghiệp đồng ý rằng, vì doanh nghiệp gây ra những chi phí đó ở quá khứ và những chi phí đó sẽ được phân bổ tới các phương tiện, sản phẩm theo một số cơ sở. Nếu không, đơn vị kinh tế (sản phẩm, bộ phận…) có thể trình bày ra một khoản lợi nhuận mà bản thân nó không có lợi nhuận. Đây là trường hợp mà chỉ ra những khoản chi phí phát sinh kéo dài mà không thể nhìn thấy được do việc thiếu kế hoạch hiệu quả cho những tác động tương lai và thất bại trong việc xem xét toàn bộ vòng đời sống chi phí.

Ô nhiễm hiện tại liên quan đến các hoạt động tương lai. Không có nhiều tranh cãi phát sinh từ việc bao gồm những chi phí hoạt động hiện tại mà liên quan tới hoạt động sản xuất hiện tại. Những chi phí này thay đổi lớn, nhưng chúng đi đôi với tác động môi trường hiện tại của việc sản xuất các sản phẩm và dịch vụ hiện tại, hầu hết các doanh nghiệp đồng ý rằng những chi phí này sẽ bao gồm trong sản phẩm.

Tuy nhiên, nhiều doanh nghiệp, không tách biệt thích hợp hoặc quy chiếu chi phí môi trường của họ mà cuối cùng là họ không xác định được chi phí sản phẩm của họ một cách chính xác. Hầu hết các doanh nghiệp phân bổ một cách tùy tiện chi phí môi trường và kết quả là những giá thành của sản phẩm bị quá cao hoặc quá thấp. Các phân tích và cắt giảm chi phí thì rất khó khăn vì các doanh nghiệp không hiểu những sản phẩm nào không hoặc gây ra chi phí môi trường.

Các chi phí môi trường tương lai liên quan đến hoạt động tương lai. Nhiều doanh nghiệp dự toán chi phí mà có thể phát sinh trong tương lai từ các quá trình và sản phẩm hiện tại là đặc điểm được ngăn chận từ chi phí và giá bán sản phẩm. Kinh nghiệm quá khứ với luật môi trường chỉ ra các sản phẩm và quá trình ngày nay mà là mục tiêu hiện thực mà các quy định chưa viết. Thật khó để dự toán và ghi chép một cách chính xác những chi phí như vậy khi bản chất doanh nghiệp không hiểu tốt huống chi là sự thay đổi giữa hôm nay và ngày mai. Nhưng những dự toán như vậy rất quan trọng cho việc làm các quyết định quản trị.

Mặt dù việc xác định và đo lường những tác động kinh tế tương lai phụ thuộc vào nhiều nhân tố mà hiện tại không rỏ ràng, quá trình chủ yếu để xác định những tác động bằng việc kiểm tra tất cả những cổ đông có liên quan mà chắn chắn có lợi ích

mà gia tăng mong đợi bởi các cổ đông, nhà đầu tư khác và khách hàng. Các nhà đầu tư và các đối tượng khác sẽ hướng về việc đầu tư khi họ tin chắn rằng những rủi ro môi trường tiềm năng và nợ phải trả hoạt động hiện tại đã được đánh giá một cách tương xứng và gắn với chiến lược của doanh nghiệp.

Nhận xét và đánh giá

- Mô hình giá thành môi trường là một khái niệm mới về giá thành toàn bộ, ở đó các chi phí liên quan đến môi trường: dự án xử lý chất thải, chi phí tuân theo luật phát và nghĩa vụ của doanh nghiệp liên quan đến vấn đề về môi trường cần được tính toán và phân bổ một cách hợp lý vào các dòng sản phẩm.

- Mô hình giá thành môi trường phản ánh chi phí “thật” của vòng đời một sản phẩm từ đó giúp các nhà quản lý ra các quyết định kinh tế hợp lý và chính xác hơn về hiệu quả của các dòng sản phẩm, các quyết định về giá bán trong dài hạn.

- Mô hình giá thành môi trường là một khía cạnh quan trọng trong lĩnh vực kế toán phát triển bền vững.

2.3 So sánh và đánh giá các mô hình quản trị chi phí

2.3.1 Lựa chọn mô hình giá thành để so sánh

Khi so sánh để rút ra những đánh giá và kết luận về các mô hình giá thành thì đề tài chọn những mô hình có thể so sánh được thông qua các tiêu chí đánh giá. Vì vậy đề tài chọn những mô hình giá thành sau đây để so sánh: (1) mô hình giá thành thực tế truyền thống; (2) mô hình giá thành thông thường; (3) mô hình giá thành đầy đủ; (4) mô hình giá thành định mức; (5) mô hình giá thành trực tiếp; (6) mô hình giá thành GPK; (7) mô hình giá thành ABC; và (8) mô hình giá thành RCA

Những mô hình giá thành còn lại, bao gồm: Giá thành mục tiêu, giá thành Kaizen và giá thành môi trường được đề tài nhận xét và đánh giá độc lập.

2.12.2 Các tiêu chí đánh giá

Các tiêu chí được chọn để so sánh giữa các mô hình giá thành mang tính chất rất đặc trưng nhằm làm nổi bậc sự khác nhau giữa các mô hình giá thành, từ đó có thể rút ra những đánh giá và nhận xét về những mô hình giá thành. Những tiêu chí đó bao gồm:

a. Theo cách ứng xử của chi phí: mô hình giá thành có cách phân loại chi phí theo cách ứng xử với chi phí như: biến phí và định phí.

b. Duy trì ra quyết định ngắn hạn: mô hình giá thành phục vụ chủ yếu cho các quyết định ngắn hạn như: tận dụng năng lực sản xuất khi nhận đơn hàng đặc biệt.

c. Duy trì ra quyết định dài hạn: mô hình giá thành phục vụ chủ yếu cho các quyết định dài hạn như: ấn định giá bán trong dài hạn.

d. Dễ dàng thực hiện: mô hình giá thành được thực khá đơn giản mà ít tốn công sức, thời gian và trình độ kế toán.

e. Thích hợp với BCTC: mô hình giá thành được chấp nhận bởi các chuẩn mực kế toán tài chính.

f. Kiểm soát chi phí: cung cấp thong tin về sự biến động chi phí, trách nhiệm của các trung tâm trách nhiệm, nguyên nhân phát sinh chi phí, cơ sở để cắt giảm chi phí.

2.12.3 Thang đánh giá

Thang đánh giá là cấp bậc mà mô hình giá thành đáp ứng với tiêu chí đánh giá. Đề tài chọn các thang đánh gái sau:

a. Cao: cấp bậc này mô hình giá thành đáp ứng ở mức độ cao với tiêu chí đánh giá;

b. Trung bình (TB): cấp bậc này mô hình giá thành đáp ứng ở mức độ trung bình với tiêu chí đánh giá; và

c. Thấp: Cấp bậc này mô hình giá thành đáp ứng ở mức độ thấp với tiêu chí đánh giá.

2.12.4 Thực hiện so sánh

Tiêu chí

Ứng xử chi phí

Dễ dàng thực hiện

Thích hợp với BCTC

Kiểm soát chi phí

Ra quyết định ngắn hạn

Ra quyết định dài hạn

Giá thành truyền thống

Thấp

Cao

Giá thành thông thường

Thấp

Cao

Giá thành toàn bộ

Thấp

Cao

Thấp

Giá thành định mức

Thấp

Giá thành trực tiếp

Thấp

Giá thành GPK

Cao

Thấp

Giá thành ABC

Cao

Thấp

Giá thành RCA

Cao

Thấp

Bảng 2.12.1 So sánh giữa các mô hình giá thành

2.12.4 Kết quả so sánh

(cid:131) Theo cách ứng xử của chi phí: mô hình giá thành GPK, RCA, ABC là những mô hình thực hiện việc phân loại chi phí theo cách ứng xử của chi phí vì vậy những mô hình này rất phù hợp cho việc quản trị chi phí, chẳng hạn: lập ngân sách chi phí theo các trung tâm chi phí, hoạt động và kiểm soát chi phí theo các trung tâm và hoạt động. Các mô hình còn lại có kết quả ngược lại.

(cid:131) Ra quyết định ngắn hạn: vì các mô hình GPK, RCA, ABC thực hiện việc phân loại chi phí theo cách ứng xử nên rất phù hợp cho việc ra các quyết định ngắn hạn: quyết định về giá trong ngắn hạn, đánh giá hiệu quả của các trung tâm trách nhiệm, kiểm soát việc sử dụng chi phí các hoạt động, các hoạt động nào cần cắt giảm,… Các mô hình còn lại có kết quả ngược lại.

(cid:131) Ra quyết định dài hạn: các mô hình như ABC, RCA tính giá thành theo quan điểm toàn bộ và phân bổ các chi phí gián tiếp theo mối quan hệ nhân quả vì

vậy giá thành đơn vị được đo lường chính xác hơn so với các mô hình khác vì vậy rất thích hợp cho việc ra quyết định về giá bán trong dài hạn, đánh giá hiệu quả dòng sản phẩm trong dài hạn. Các mô hình còn lại có kết quả ngược lại.

(cid:131) Dễ dàng thực hiện: các mô hình giá thành truyền thống, toàn bộ, thông thường thực hiện việc phân loại chi phí theo chức năng và phù hợp với hệ thống số cái của các đơn vị. Việc phân bổ chi phí dựa theo các tiêu thức giản đơn và ít có mối quan hệ nhân quả nên việc tổ chức: tài khoản, số sách, báo cáo, phương pháp kế toán cũng khá đơn giản và ít tốn kém công sức vì vậy các mô hình này có ưu điểm trong việc tổ chức thực hiện. Các mô hình còn lại có kết quả ngược lại.

(cid:131) Thích hợp với BCTC: mô hình giá thành truyền thống thực hiện việc phân loại chi phí và tính giá thành phù hợp với chuẩn mực BCTC vì vậy mô hình này thích hợp nhất và được các chuẩn mực kế toán tài chính thừa nhận. Các mô hình còn lại có kết quả ngược lại.

(cid:131) Kiểm soát chi phí: các mô hình ABC, GPK, RCA, Kaizen, Mục tiêu bản chất của chúng là để quản trị chi phí vì vậy những mô hình này được khuyến khích trong việc xây dựng dung cho việc kiểm soát chi phí của doanh nghiệp. Các mô hình còn lại có kết quả ngược lại.

Kết luận

Mỗi mô hình giá thành đều có thể áp dụng cho mỗi mục đích khác nhau, ở đây có hai mục đích cơ bản: hoặc mục đích báo cáo tài chính, hoặc mục đích quản trị chi phí. Vì vậy, tùy thuộc vào các yếu tố: quy mô doanh nghiệp, mức độ cạnh tranh của thị trường, nhu cầu thông tin, sự đang dạng của dòng sản phẩm, dịch vụ, trình độ nhân viên…mà doanh nghiệp có thể sử dụng một, hoặc nhiều hơn một, hoặc kết hợp các mô hình để phục vụ cho doanh nghiệp.

CHƯƠNG 3. ỨNG DỤNG TRONG VIỆC XÂY DỰNG MÔ HÌNH QUẢN TRỊ CHI PHÍ VIỆT NAM

3.1 Nguyên tắc chính khi xây dựng mô hình quản trị chi phí

Một trong những vấn đề quan trọng nhất của hệ thống quản trị chi phí đó chính là việc hiểu bản chất của chi phí, hiểu bản chất của các quyết định quản trị cần thông tin chi phí gì để đáp ứng, từ đó xây dựng mô hình quản trị chi phí cho phù hợp và kết quả làm gia tăng lợi nhận cho doanh nghiệp. Nắm được sự hiểu biết này, một doanh nghiệp có thể xây dựng hệ thống thông tin về quản trị chi phí để có thể sử dụng thông tin này tới quyết định, mục tiêu, kết quả, và các cơ hội từ cấp cao cho đến cấp thấp của doanh nghiệp. Các nguyên tắc chính khi xây dựng mô hình quản trị chi phí bao gồm: (1) nguyên tắc chi phí, (2) nguyên tắc đo lường việc thực hiện, và (3) nguyên tắc thông tin.

3.1.1 Nguyên tắc chi phí

- Phân loại và nhận diện chi phí sản xuất kinh doanh: phân loại các chi phí khác nhau phục vụ cho các mục đích khác nhau như: biến phí và định phí; chi phí thời kỳ và chi phí sản xuất; chi phí tạo ra giá trị gia tăng và chi phí không tạo ra giá trị gia tăng; chi phí trực tiếp và chi phí gián tiếp.

- Phân bổ chi phí: khi tính toán giá thành thực tế giá thành của các đối tượng chịu chi phí thì các chi phí trực tiếp thì được quy nạp trực tiếp tới các đối tượng chịu chi phí, các chi phí gián tiếp được phân bổ theo tiêu thức phân bổ có mối quan hệ nhân quả giữa chi phí được phân bổ và đối tượng chịu chi phí.

- Định mức chi phí: thiết lập chi phí định mức cho các đối tượng chịu chi phí: sản phẩm, hoạt động, trung tâm chi phí.

- Tập hợp và tính toán giá thành thực tế: việc tập hợp chi phí và tính giá thành sản phẩm theo từng đối tượng chịu chi phí và so sánh chúng với định mức là kỹ thuật quan trọng trong việc kiểm soát chi phí.

3.1.2 Nguyên tắc đo lường việc thực hiện

- Các giá trị việc thực hiện sẽ được thiết lập phù hợp với mục tiêu một doanh nghiệp.

- Các giá trị việc thực hiện sẽ được thiết lập cho các hoạt động quan trọng.

- Các giá trị việc thực hiện sẽ được thiết lập cho việc phát triển các cơ sở phân bổ.

- Các hoạt động tài chính và phi tài chính sẽ được bao gồm trong hệ thống đo lường việc thực hiện.

3.1.3 Nguyên tắc thông tin

- Định hướng chiến lược: Một hệ thống quản trị chi phí phải có sự thống nhất và đồng bộ về thông tin đầu ra và tác động vào các chiến lược của doanh nghiệp, những vấn đề cốt lõi để duy trì thành quả của mục tiêu chiến lược.

- Định hướng khách hàng: Thiết kế hệ thống thông tin quản trị chi phí và sử dụng chúng phải trọng tâm xoay quanh việc xác định và đáp ứng nhu cầu khách hàng.

- Cơ sở giá trị: Lợi thế cạnh tranh và tăng trưởng lợi nhuận là mấu chốt để hiểu như thế nào, ở đâu và làm sao mà doanh nghiệp gia tăng giá trị cho khách hàng. - Tập trung vào quá trình/chiều ngang: Sự thống nhất của hệ thống quản trị chi phí phải hợp nhất dòng lưu chuyển dữ liệu và thông tin thông qua các bộ phận chức năng, có mối tương hỗ cao độ giữa các bộ phận.

- Quyết định thích hợp: hệ thống thông tin quản trị chi phí phải được xác định được việc tập trung xoay quanh và duy trì các quyết định quan trọng của doanh nghiệp.

- Hiệu quả về chi phí: Thông tin quản trị chi phí sẽ tập trung vào sự cần thiết 20% của dữ liệu để duy trì 80-90% của các quyết định được thực hiện với một doanh nghiệp hơn là trên toàn bộ sự thống nhất của tất cả các dữ liệu cung ứng của doanh nghiệp.

- Cơ sở quan hệ: hệ thống thông tin thống nhất phải dựa trên và việc thực hiện cao độ của các nghiệp vụ quan trọng và mối liên quan thông qua chuỗi giá trị.

Những nguyên tắc này được kết hợp với nhau để xác định nhu cầu cho một hệ thống quản trị chi phí hiệu quả. Đặc biệt, hệ thống quản trị chi phí sẽ là đơn giản hóa, tức là tối thiểu hóa sự phức tạp của nó theo cấu trúc và tập trung vào việc định nghĩa và hợp nhất dữ liệu cần thiết để duy trì việc làm quyết định với các mức độ quyết định đặc biệt.

Linh hoạt là một sự kết nối quan trọng của hệ thống quản trị chi phí. Cấu trúc dữ liệu sẽ thật phù hợp, cho phép liên tục cải biến, gia tăng, và xóa bỏ những dữ liệu từ hệ thống thống nhất.

Thân thiện với người sử dụng cũng rất cần thiết của một hệ thống quản trị chi phí. Dữ liệu được chuyển đổi thành thông tin khi người sử dụng có thể truy cập và triển khai một cách nhanh chóng và dễ dàng. Hệ thống quản trị chi phí không phải là một hệ thống được thiết kế bởi kế toán cho kế toán-nó là một nguồn lực thống nhất về duy trì thông tin bằng các nổ lực toàn bộ doanh nghiệp. Nó có thể là cấu trúc để đảm bảo người sử dụng hiểu và cảm nhận rằng thuận tiện khi làm việc với nó, bất chấp bộ phận họ có chức năng gì trong doanh nghiệp. Mục tiêu của việc thiết kế hệ thống và duy trì là để đảm bảo hệ thống cả việc truy cập và thích hợp tới người mà dựa vào nó để duy trì các quyết định.

Hệ thống quản trị chi phí cố gắng đạt được tới việc sử dụng thông tin như là một “cây cầu” giữa thông tin cung cấp và lỗ hổng thực hiện phát sinh trong doanh nghiệp, từ đó nâng cao việc thực hiện và liên tục phát triển của doanh nghiệp.

3.2 Xây dựng mô hình tổng quát 3.2.1 Nội dung mô hình 3.2.1.1 Nhu cầu quản trị chi phí của doanh nghiệp

Trong bất cứ một tổ chức nào đều có nhu cầu về quản trị chi phí, tuy nhiên tùy thuộc vào đặc điểm của tổ chức, có thể là tổ chức lợi nhuận hay phi lợi nhuận, công hay tư, cổ phần hay trách nhiệm hữu hạn, sản xuất hay dịch vụ, lớn hay nhỏ có những đặc điểm về quản trị chi phí khác nhau, tuy nhiên bất cứ một hệ thống quản trị chi phí nào cũng đều có đặc điểm chung nhất là quản trị những nguồn lực sử dụng trong tổ chức một cách hiệu quả nhất từ đó nâng cao việc thực hiện của doanh nghiệp và cuối cùng là đáp ứng được mục tiêu của tổ chức.

Nhu cầu quản trị chi phí doanh nghiệp

Xây dựng hệ thống quản trị chi phí

Nhu cầu thông tin về mức độ, loại, tính chất quyết định

Thực hiện phân loại, phân tích chi phí

Lựa chọn và xây dựng mô hình giá thành phù hợp

Lựa chọn và xây dựng mô hình ngân sách

Xây dựng hệ thống đo lường việc thực hiện

Vì vậy khi xây dựng hệ thống quản trị chi phí cho một tổ chức phải xuất phát từ mục tiêu chiến lược của doanh nghiệp, từ đó hệ thống quản trị chi phí sẽ tập trung phục vụ cho những quyết định quản trị nào, nguồn lực nào, sản phẩm nào, bộ phận nào, nhân sự nào, thị trường nào, kênh phân phối nào và các vấn đề khác liên quan để có thể đáp ứng mục tiêu của tổ chức và giúp tổ chức liên tục phát triển. Sơ đồ 3.1 Sơ đồ xây dựng mô hình quản trị chi phí 3.2.1.2 Xây dựng hệ thống quản trị chi phí

Đây chính là giai đoạn tổ chức quyết định đầu tư vào việc xây dựng hệ thống quản trị chi phí để đáp ứng mục tiêu chiến lược của tổ chức. Khi tổ chức đã xác định rõ ràng nhu cầu về hệ thống quản trị chi phí và các phân tích chi phí và lợi ích của việc hình thành hệ thống, thông thường lợi ích đạt được của hệ thống có xu hướng gia tăng những năm về sau, nếu các phân tích về dự án xây dựng hệ thống quản trị chi phí của tổ chức có khả năng sinh lời cao, thông thường tổ chức sẽ đi đến quyết định thực thi dự án và triển khai kế hoạch chi tiết cho việc xây dựng hệ thống quản trị chi phí.

Thông thường, kế hoạch dự án bao gồm: nhân lực, công nghệ, vốn, công việc và các vấn đề khác để xây dựng hệ thống quản trị chi phí cho tổ chức. Thứ nhất về nhân lực, với hệ thống quản trị chi phí phác thảo thì tổ chức cần bao nhiêu nhân sự để thực thi hệ thống quản trị chi phí, cần gì ở họ về trình độ chuyên môn cho mỗi vị trí chuyên môn khác nhau, tổ chức nên quyết định tuyển mới hay sử dụng nhân sự cũ của công ty, nếu sử dụng cũ thì cần huấn luyện và đào tạo thêm những kỹ năng và kiến thức gì để đáp ứng nhu cầu công việc mới. Thứ hai về công nghệ, để đáp ứng nhu cầu thu thập dữ

72 liệu cho hệ thống quản trị chi phí thì doanh nghiệp sẽ quyết định đầu tư vào công nghệ nào (bằng tay, bằng máy, và phần mềm sử dụng) để lưu trữ, nhập, và xử lý dữ liệu để cho ra các báo cáo quản trị chi phí cần thiết cho hệ thống quản trị chi phí. Thứ ba là vốn, với hệ thống doanh nghiệp mong muốn xây dựng, thì cần bao nhiêu chi phí để xây dựng, hoạt động và duy trì hệ thống quản trị chi phí, được xem xét trong ngắn hạn và dài hạn. Vấn đề cuối cùng là bố trí và sắp xếp công việc cho các nhân viên trong hệ thống quản trị chi phí, mỗi vị trí cần nhân sự có những kiến thức, kinh nghiệm và kỹ năng khác nhau vì vậy nhà quản trị hệ thống chi phí cần có sự xem xét kỹ lưỡng trong việc bố trí nhân sự cho thật phù hợp và hiệu quả. 3.2.1.3 Xem xét nhu cầu thông tin về mức độ, loại, tính chất của các quyết định quản trị

Tới giai đoạn này, doanh nghiệp đã hình thành hệ thống để thực thi hệ thống quản trị chi phí bao gồm công nghệ, con người và bộ phận quản trị chi phí. Ở giai đoạn này, bộ phận quản trị chi phí sẽ đi sâu vào nghiên cứu nhu cầu thông tin của các quyết định quản trị và kiểm soát hoạt động doanh nghiệp để xây dựng các phương pháp và kỹ thuật về quản trị chi phí cho phù hợp. Cụ thể, ở giai đoạn này, bộ phận quản trị chi phí sẽ tập trung để trả lời các câu hỏi sau: (1) thông tin quản trị gì cần cung cấp cho các mức độ/cấp bậc quản trị, (2) ứng với cấp độ quản trị thì những loại/thành phần thông tin gì sẽ được đáp ứng, và (3) sắp xếp và phân loại theo mức độ quan trọng của thông tin cần cung cấp.

Thứ nhất, thông tin quản trị gì cần cung cấp cho các mức độ quản trị, cấp bậc quản trị. Bộ phận quản trị chi phí sẽ nghiên cứu mỗi cấp bậc quản trị sẽ cần cung cấp những thông tin gì để ra quyết định, ví dụ tổng giám đốc thông thường họ cần những thông tin mang tính tổng hợp để ra ra quyết định, chẳng hạn: doanh thu, chi phí, lợi nhuận của các trung tâm trách nhiệm và việc thực hiện của họ so với mục tiêu đề ra. Đối với các nhà quản lý trung tâm trách nhiệm thì họ có xu hướng cần những thông tin chi tiết hơn để ra quyết định quản trị ở cấp độ và quản trị và trách nhiệm của họ, ví dụ nhà quản lý bán hàng họ cần thông tin về doanh thu của các dòng sản phẩm, việc thực hiện doanh thu thực tế so với mục tiêu đề ra. Nhà quản lý sản xuất họ cần những thông tin về giá thành đơn vị thực tế của các loại sản phẩm khác nhau để đánh giá hiệu quả sử dụng nguồn lực của doanh nghiệp khi so với chi phí định mức/mục tiêu đề ra. Đối với nhà quản lý ớ mức độ tác nghiệp chẳng hạn như nhà quản lý phân xưởng thường thì họ cần thông tin như sản phẩm hỏng, phế liệu, mức tiêu hao nguyên vật liệu, năng suất công nhân,… để đánh giá việc thực hiện của bộ phận họ.

Thứ hai, những loại, thành phần thông tin gì để đáp ứng cho mỗi cấp bậc quản trị. Bộ phận quản trị chi phí sẽ nghiên cứu loại, thành phần thông tin gì để nhà quản trị mỗi cấp bậc ra các quyết định khác nhau, ví dụ tổng giám đốc thông thường cần thông tin để ra các quyết định chủ yếu: hiệu quả thực tế của các trung tâm trách nhiệm như lợi nhuận của các xí nghiệp, chi nhánh, tổng công ty; khả năng sinh lời của các dự án đầu tư trong doanh nghiệp: mở rộng thị trường, thành lập kênh phân phối, thành lập chi nhánh, xí nghiệp mới, sản phẩm mới, thị trường mới, …

Thứ ba, sắp xếp và phân loại theo mức độ quan trọng của thông tin cung cấp. Bộ phận quản trị sẽ phải nghiên cứu những thông tin gì được xem là quan trọng và cần thiết để cho các nhà quản trị ra quyết định. Từ đó đi vào tập trung nguồn lực để đáp ứng thông tin các quyết định quản trị đó. Ví dụ doanh nghiệp mong muốn biết chính xác giá thành thực tế đơn vị của mỗi loại sản phẩm thì doanh nghiệp nên chú trọng vào việc

73 cung cấp thông tin về giá thành đơn vị, hoặc doanh nghiệp cần thông tin về ấn định giá bán sản phẩm mới thì doanh nghiệp nên tập trung vào việc cung cấp thông tin để đáp ứng nhu cầu ra quyết định về giá bán sản phẩm mới. Ở đây, doanh nghiệp cũng bố trí và sắp xếp những thông tin gì cần cung cấp cho các quyết định hàng ngày, định kỳ, đặc biệc. 3.2.1.4 Thực hiện phân loại, phân tích chi phí

Tới giai đoạn này, doanh nghiệp đã thật sự nắm và hiểu rỏ doanh nghiệp cần những thông tin gì đối với mỗi cấp độ quản trị và thành phần của chúng là gì. Tiếp đó, để đáp ứng cho nhu cầu thông tin này thì kế toán sử dụng các phương pháp kế toán chẳng hạn như phân loại chi phí để xây dựng mô hình giá thành mà doanh nghiệp lựa chọn để đáp ứng nhu cầu ra quyết định liên quan đến chi phí. Kỹ thuật phân tích chi phí để hiểu được cách ứng xử của chi phí để lập dự toán chi phí cho ngắn hạn, trung hạn và dài hạn cũng là bước rất quan trọng trong việc thiết lập dự toán chi phí và sử dụng mô hình dự toán cho nhiều mục đích khác nhau. 3.2.1.5 Xây dựng hệ thống giá thành, ngân sách và đo lường việc thực hiện

Ở giai đoạn này, phòng quản trị chi phí sẽ đi sâu vào xây dựng mô hình quản trị chi phí đã lựa chọn và áp dụng. Có thể có một hay nhiều mô hình giá thành được sử dụng phục vụ cho nhiều múc đích khác nhau về chi phí, vì vậy bộ phận quản trị chi phí sẽ tiến hành xây dựng hệ thống tài khoản, sổ kế toán và báo cáo phục vụ cho nhiều mô hình giá thành khác nhau, Ví dụ doanh nghiệp quyết định sử dụng hai mô hình giá thành: mô hình giá thành thực tế truyền thống phục vụ cho việc lập báo cáo tài chính và mô hình giá thành ABC phục vụ cho việc đánh giá hiệu quả của các dòng sản phẩm và định giá bán sản phẩm. Như vậy ở đây, bộ phận quản trị chi phí sẽ xây dựng hệ thống về tài khoản, sổ kế toán và báo cáo giá thành đáp ứng cho cả hai hệ thống giá thành này. Việc sử dụng một hay nhiều hoặc có thể kết hợp các mô hình giá thành phụ thuộc vào nhiều yếu tố khác nhau: nhu cầu thông tin quản trị, quy mô doanh nghiệp, loại hình doanh nghiệp, kết cấu dòng sản phẩm, trình độ nhân viên, chi phí và lợi ích của việc xây dựng… Vì vậy khi doanh nghiệp xây dựng hệ thống quản trị chi phí thì cần xem xét đến các yếu tố này trong việc xây dựng, chuyển đổi, phát triển hệ thống quản trị chi phí của doanh nghiệp. 3.2.2 Điều kiện sử dụng mô hình 3.2.2.1 Huấn luyện và đào tạo

Một trong những vấn đề khi xây dựng bất cứ một mô hình ứng dụng nào của doanh nghiệp đó chính là hành vi của nhân viên, khả năng nhận thức của nhân sự, thật sự đó chính là rào cản chủ yếu của bất cứ nổ lực thay đổi, hay xây dựng mô hình mới trong doanh nghiệp. Sự trì trệ, xu hướng chủ yếu của con người dẫn đến sự ì ạch, là một vấn đề thông thường đối với con người vì nó là một “hòn đá tảng”. Phải có năng lượng để đòn bẩy từ vị trí nguyên trạng, nắm lấy cách tư duy mới và thực hiện công việc. Với tính chất mới mẻ có thể xảy ra rủi ro gia tăng từ việc e ngại không biết, ít hiểu biết về hệ thống mới, và không chắc chắn về kiến thức mới khi khi xây dựng mô hình về ABC, ABM, RCA hoặc hệ thống đo lường việc thực hiện theo các mô hình này sẽ tác động đến công việc của họ, việc thực hiện của họ, và chỗ đứng của họ trong doanh nghiệp.

Trong nhiều trường hợp, xây dựng hệ thống mới như ABC hay các mô hình quản trị chi phí khác làm cho các nhà quản lý cảm giác họ đang chơi với trò chơi cũ nhưng tuân theo một số nguyên tắc cài đặt mới. Kế toán là ngôn ngữ của doanh nghiệp, ngôn ngữ

74 “bản địa” để định nghĩa sự thành công và thất bại, mục tiêu và kết quả. Hệ thống quản trị chi phí thay đổi ngôn ngữ này khá tinh tế và không quá tinh vi. Sự tác động của những sự thay đổi trong những người tốt nhất (làm việc có thành tích tốt nhất trong mỗi công việc) mà đã rành rẽ về trò chơi cũ, hay có thể gọi là “sao” của doanh nghiệp. Những người này thông thường là những nhân sự có tầm quan trọng mạnh mẽ và sự ảnh hưởng rất lớn, khi họ thật sự không thoải mái, đó chính rào cản chủ yếu để thay đổi. Vì vậy việc xây dựng hệ thống mới rất cần thiết sự nhận thức, nổ lực và hợp tác của những cá nhân này.

Bởi vì hệ thống quản trị chi phí là một hệ thống liên quan tới tất cả các bộ phận trong doanh nghiệp ví dụ nếu doanh nghiệp áp dụng mô hình giá thành mục tiêu thì lúc đó việc liên kết giữa các bộ phận nghiên cứu và phát triển, thiết kế, sản xuất, bán hàng, thị trường, cần có sự đồng bộ và chặt chẽ. Việc nhận thức và đào tạo của các bộ phận chức năng phải đạt được theo kế toán quản trị chi phí và tới hầu hết các bộ phận khác của doanh nghiệp và hướng tới nhà quản trị trung gian. Bên cạnh kế toán quản trị, cả nhà quản trị trung gian và các nhà quản trị cấp cao khác trong doanh nghiệp phải được giới thiệu và trở nên thân quen với các mô hình quản trị chi phí mới cần ứng dụng.

Một chìa khóa để khắc phục những lo ngại là huấn luyện. Việc sử dụng huấn luyện có vai trò mô phỏng - dựa trên các phân tích viễn cảnh, và các trường hợp thực tập có thể giúp nhân viên nghiên cứu về hệ thống mới và sự tác động của nó. Thông qua việc “tập dợt”, sự cảnh báo từng cá nhân có thể phát hiện ra cách để kế tục việc sử dụng các phương pháp và thông tin sát sao hơn tới các chiến lược và mục tiêu hoạt động của quá trình chuyển đổi và xây dựng hệ thống quản trị chi phí mới cho doanh nghiệp.

3.2.2.2 Tổ chức quản lý

Khi xây dựng hệ thống quản trị chi phí phục vụ cho các quyết định quản trị quan trọng, rất cần thiết có một đội chuyên trách, đội này có trách nhiệm thực hiện việc xây dựng, hoạt động và duy trì hệ thống này. Các nhà quản trị nhóm, đội phải thông tin xoay quanh kỹ năng và hiểu một cách thấu đáo về những vấn đề cốt lõi và các nguyên tắc quản trị đặc biệt. Các thành viên của đội khác có thể yêu cầu sự huấn luyện và đào tạo trong các kỹ năng chẳng hạn như:

• kỹ thuật thu thập dữ liệu;

• kỹ năng giải quyết vấn đề;

• kỹ năng thông tin thuận tiện cho việc đáp ứng;

• xây dựng đội; và

• quản trị việc tham gia.

Việc tổ chức quản lý phải đảm bảo rằng sự thích hợp của việc tổ chức và bố trí công việc - nhận thức một cách thích hợp và huấn luyện một cách sâu sắc ở từng vị trí ví dụ như là sự kiểm chứng, hoặc ít nhất là nghiên cứu; các nhà quản trị cấp cao phải nắm lấy quan điểm; đội chuyên trách đã bao gồm trong sự cam kết. Kế toán quản trị có cơ hội và trách nhiệm phát triển kế hoạch dự án thí điểm, sau đó cho việc quản lý quá trình. Vì tất cả mọi người làm việc thông qua dự án thí điểm, với kinh nghiệm và nghiên cứu từ nó, và kết quả cuối cùng được xem là thành công khi nó được mọi người chấp nhận và ứng dụng trong thực tiễn.

Xây dựng hệ thống quản trị chi phí, đặc biệt phục vụ cho các quyết định quản trị là một sự thay đổi chính trong hành vi doanh nghiệp. Sự thay đổi đối với kế toán quản trị là rất lớn, tuy nhiên lợi ích tiềm năng cho doanh nghiệp từ việc sử dụng nó là quan trọng.

Người sử dụng, khách hàng của hệ thống quản trị chi phí sẽ tích cực đưa ra ý kiến để cung cấp trong việc tạo ra các báo cáo và phát triển các công cụ duy trì quyết định sử dụng dữ liệu của hệ thống. Thông tin gì họ thực hiện, người sử dụng, cần và muốn gì?. Có các báo cáo giải thích cho nguời sử dụng để họ có thể sử dụng và hiểu chúng?. Để trả trả lời những câu hỏi như vậy, kế toán quản trị phải gần gũi với doanh nghiệp, rời bỏ sự an nhàn trong văn phòng của họ, và tích cực có các buổi đối thoại với từng cá nhân ở tất cả các mức độ và bộ phận chức năng với doanh nghiệp.

3.2.2.3 Công nghệ thông tin

Thông tin được thu thập trong giai đoạn khái niệm thiết kế rất hữu dụng trong việc xác định những kỹ thuật chuyển giao gì (bằng tay, dự trên máy tính thông thường, hoặc máy tính có bộ nhớ khổng lồ) sẽ là hiệu quả nhất cho hệ thống quản trị chi phí. Cả hệ thống bằng tay và tự động đều có thể được lựa chọn. Lựa chọn cuối cùng sẽ tác động đến nhu cầu của doanh nghiệp và lợi ích từ việc sử dụng chúng.

Một sự phổ biến theo công nghệ ngày nay là kho dữ liệu, mà ở đó các thông tin thích hợp được chiết từ hệ thống hoạt động và tải theo dữ liệu. Công nghệ này làm dữ liệu đánh giá sớm hơn, như thông tin thật cần thiết để xử lý và phân tích để tạo ra yêu cầu báo cáo giá trị thực hiện và các phân tích.

Một số doanh nghiệp mong muốn sự hợp nhất đầy đủ, hệ thống ERP từ một nhà cung cấp phần mềm. Chức năng của những hệ thống này là nhiều vùng giá trị thực hiện và kiến thức quản trị nói chung được giới hạn để quản lý hệ thống thông tin và viết báo cáo. Phỏng theo những hệ thống như vậy để thay đổi trong cấu trúc công ty hoặc lưu chuyển dữ liệu có thể phức tạp và tốn thời gian. Xây dựng một ngôi nhà hệ thống giá trị thực hiện là lộ trình một số doanh nghiệp thực hiện. Tuy nhiên, nhưng chúng có thể tiêu tốn chi phí và thời gian sử dụng để phát triển.

Các phân tích chi phí và lợi ích có thể được phát triển hữu dụng khi xác định kỹ thuật chuyển giao cho một doanh nghiệp đặc. Nó thường rất dễ dàng để phân tích chi phí giữa kỹ thuật bằng tay, PC, và vi tính có dung lượng lớn. Những lợi ích liên quan rất khó để định lượng nhưng có thể đạt được thông qua dự toán thời gian yêu cầu để phát triển, hoàn thành và giải thích thông tin từ hệ thống bằng tay với tự động. Mối tương quan, chi phí tiết kiệm được từ việc tránh lãng phí và cắt giảm các hoạt động không tạo ra giá trị gia tăng có thể sử dụng để dự toán các lợi ích từ một lựa chọn này tới một lựa chọn khác. Một khi lựa chọn được thực hiện, đạt được sự thay đổi tới việc chuyển đổi hệ thống mới.

3.2.2.4 Lợi ích và chi phí của việc sử dụng

Đạt được những kết quả mong muốn, đòi hỏi một doanh nghiệp hiểu và nhấn mạnh vào những sai lầm thông thường và chướng ngại vật để thành công ở tất cả các giai đoạn thực thi. Mặt dù trong suốt giai đoạn kế hoạch, hoạt động phân tích, giá thành, tài liệu, thu thập dữ liệu và phân tích, phát triển dữ liệu thu thập và hệ thống báo cáo, hoặc đạt được sự hợp nhất đầy đủ, hệ thống quản trị chi phí phải xuất phát trên cơ sở hiểu

76 biết sâu sắc của những người mà sẽ sử dụng nó. Khi người sử dụng hệ thống đã làm chủ nó, việc thực thi sẽ thành công.

Việc thực thi thành công hệ thống quản trị chi phí sẽ không giống nhau ở mọi doanh nghiệp hoặc có cùng hướng đi. Đáp ứng tới một chiến lược, cấu trúc, khả năng, và nhu cầu duy nhất của các doanh nghiệp, hệ thống quản trị chi phí là một khái niệm rất hữu ích, dữ liệu của hệ thống sẽ đáp ứng nhu cầu của các nhà làm quyết định doanh nghiệp và duy trì nổ lực của họ để tạo ra giá trị cho tất cả các cổ đông.

Thực tiễn doanh nghiệp tốt nhất đã được phát hiện, lợi ích hoàn trả cho việc đầu tư hệ thống quản trị chi phí đến khi hệ thống đạt được sự hợp nhất toàn bộ với các thông tin khác và hệ thống duy trì quản trị. Hợp nhất là không phải là điểm kết thúc, mặc dù. Nó là một cột mốc quan trọng là cơ sở để xây dựng và duy trì lợi thế cạnh tranh bền vững. Hệ thống quản trị chi phí là liên kết phức tạp tới sức tăng trưởng dài hạn của doanh nghiệp.

3.2.2.5 Vai trò của kế toán quản trị

Các chuyên gia tài chính có vai trò dẫn đầu trong việc thiết kế và thực thi hệ thống quản trị chi phí thống nhất. Nó cung cấp như một nguồn của nhiều dữ liệu hợp nhất vì một mục tiêu xác minh cho tính thích hợp của việc thu thập thông tin từ các nguồn lực phức tạp. Các hoạt động đặc biệt và tiên quyết sẽ được thi hiện dưới các chuyên gia tài chính trong hệ thống quản trị chi phí bao gồm:

- Xác định các quyết định cơ bản mà cần để duy trì bởi hệ thống thông tin;

- Xác minh tính thích hợp của những nguồn lực thông tin;

- Gia tăng việc thu thập dữ liệu và các giá trị ban đầu để lấp đầy những thông tin còn thiếu;

- Xác định và thực thi việc duy trì các công cụ quyết định để đảm bảo là chia sẽ dữ liệu thật thích hợp;

- Phát triển hệ thống kiểm soát nội bộ và các thủ tục để đảm bảo dữ liệu thống nhất được duy trì trên cơ sở phát triển liên tục;

- Tham gia vào các đội thực thi, bao gồm lựa chọn thống nhất và các vấn đề phần mềm báo cáo, các quyết định về yêu cầu giáo dục và huấn luyện, kế hoạch chuỗi thực thi cho các phần hành kế toán quản trị khác nhau, theo nhu cầu của doanh nghiệp, và giai đoạn của thực thi lịch trình với các danh mục ngày cho các tác động khác nhau của hệ thống; và

- Sự phù hợp của tất cả các chi phí và dữ liệu thực hiện để đảm bảo rằng nó cung cấp bao gồm, dấu hiệu mục tiêu để người sử dụng dựa vào tình trạng đó và các tác động tiềm tàng của các quyết định trên toàn bộ việc thực hiện.

Các nhà thực tiễn tài chính là một phần quan trọng, mũi nhọn của đội thực thi hệ thống quản trị chi phí, khi cần thiết cố gắng yêu cầu để khai thác sức mạnh thông tin của doanh nghiệp cho việc làm quyết định. Cung cấp một vai trò quan trọng trong doanh nghiệp, các nhà thực tế tài chính phấn đấu để đảm bảo thống nhất tiên quyết là phải cho ra tính hiệu quả và hiệu năng và nó cần thiết cho cả khách hàng bên trong và bên ngoài và người sử sụng hệ thống được đáp ứng. Đạt được những mục tiêu yêu cầu như vậy là đã biết được những yếu tố cơ bản của khung hệ thống quản trị chi phí.

3.3 KẾT LUẬN

- Khi xây dựng một hoặc nhiều hơn một mô hình quản trị chi phí-giá thành việc hiểu rỏ bản chất và phân loại chi phí là cần thiết và quan trọng.

- Kết quả việc thực của doanh nghiệp là hiệu quả và hiệu năng được trình bày và đánh giá thông qua phương pháp và kỹ thuật đo lường việc thực hiện.

- Thông tin của hệ thống quản trị chi phí phải phục vụ cho các quyết định mà doanh nghiệp cần và tập trung. Thông tin thân thiện và linh hoạt là yếu tố góp phần nâng cao chất lượng của hệ thống quản trị chi phí cung cấp.

- Việc huấn luyện đào tạo, công nghệ thông tin, tổ chức quản lý, chi phí và lợi ích và vai trò của kế toán quản trị là cần phải xem xét khi xây dựng hệ thống quản trị chi phí cho doanh nghiệp.

3.4 Xu hướng phát triển của đề tài

Trên cơ sở mô hình quản trị chi phí đã xây dựng, đề tài đi sâu vào nghiên cứu và ứng dụng của mô quản trị chi phí chi tiết cho các khía cạnh:

- Nghiên cứu nội dung khung lý thuyết quản trị chi phí trên thế giới như IMA, CMA, IFAC để vận dụng vào từng nội dung cụ thể của quản trị chi phí.

- Nghiên cứu sâu hơn nữa các mô hình ngân sách và đo lường việc thực hiện.

- Nghiên cứu các công cụ và kỹ thuật trên thế giới trong việc xây dựng và thiết kế chi tiết các mô hình giá thành phục vụ cho quyết định quản trị: ABC, RCA, GPK.

- Tính ứng dụng của các mô hình quản trị chi phí về giá thành vào các quyết định quản trị về sản phẩm, chuỗi cung ứng, khách hàng, phân khúc thị trường, môi trường.

- Tính ứng dụng của mô hình quản trị chi phí vào các khía cạnh: hoạch định chính sách kế toán, hoạch định và phân bổ ngân sách của doanh nghiệp.

78 KẾT LUẬN CỦA ĐỀ TÀI - Sự phát triển của mô hình quản trị chi phí do các yếu tố: quy mô doanh nghiệp, nhu cầu thông tin, mức độ cạnh trạnh của thị trường, công nghệ thông tin, trình độ nhân viên…;

- Hai mục đích của mô hình quản trị chi phí: (1) báo cáo tài chính, (2)

quản trị doanh nghiệp;

- Mục tiêu cơ bản và xu hướng phát triển của mô hình quản trị chi phí

là quản trị doanh nghiệp;

- Một hoặc nhiều hơn một mô hình quản trị chi phí có thể sử dụng cho

một doanh nghiệp;

- Nhận thức và vận dụng mô hình quản trị chi phí là vấn đề doanh nghiệp quan trọng khi nắm bắt và sử dụng mô hình quản trị chi phí;

- Một hệ thống quản trị chi phí thành công cần có sự tham gia của tất cả

các thành viên trong doanh nghiệp; và

- Thông tin cung cấp quan trọng nhất của mô hình quản trị chi phí là: (1) việc sử dụng nguồn lực của các đối tượng chịu chi phí, (2) việc thực hiện của doanh nghiệp; và

- Thông tin của hệ thống quản trị chi phí cung cấp phải hữu ích và tạo ra giá trị cho doanh nghiệp: nâng cao việc sử dụng nguồn lực của các đối tượng chịu chi phí và phát triển việc thực hiện của doanh nghiệp.

DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO

TIẾNG VIỆT:

1. Tập thể tác giả Bộ Môn Kế Toán Quản Trị - Đại Học Kinh Tế TPHCM, Kế Toán Chi Phí, Nhà Xuất Bản Thống Kê; 2002

2. Tập thể tác giả Bộ Môn Kế Toán Quản Trị - Đại Học Kinh Tế TPHCM, Kế Toán Quản Trị, Nhà Xuất Bản Thống Kê; 2004

3. Phạm Văn Dược - Đặng Kim Cương, Kế Toán Quản Trị, Nhà Xuất Bản Thống Kê; 2007

4. Nguyễn Tấn Bình, Kế Toán Quản Trị, Nhà Xuất Bản ĐHQGTPHCM, 2003

5. Tuấn Sơn, Sức Cạnh Tranh, Nhà Xuất Bản Lao Động Xã Hội, 2006

6. Nguyễn Quang Toản, ISO 9000 và TQM, Nhà Xuất Bản ĐHQGTPHCM, 2001

7. Đặng Đình Cung, Bảy Công Cụ Quản Lý Chất Lượng, Nhà Xuất Bản Trẻ - 2002

8. Thông tư 53/2006/TT-BTC, ngày 12 tháng 6 năm 2006, Hướng dẫn áp dụng Kế Toán Quản Trị trong doanh nghiệp, BỘ TÀI CHÍNH

9. Quyết định 12/2005/QĐ-BTC, ngày 15 tháng 02 năm 2005, Chuẩn mực kế toán “Báo cáo bộ phận”, BỘ TÀI CHÍNH

10. Thông tư 20/2006/TT-BTC, ngày 20 tháng 03 năm 2006, Hướng dẫn thực hiện chuẩn mực kế toán “Báo cáo bộ phận”, BỘ TÀI CHÍNH

TIẾNG ANH:

1. John J.W.Neuner and Samuel Frumer, Cost Accounting-Principles and Practice, Richard D. IRWIN-INC 1967.

2. Edward J.Blocher - Kung H.Chen - Gary Cokins - Thomas W.Lin, Cost Management-A Strategic Emphasis, McGraw-Hill-2005.

3. Ronald W.Hilton, Management Accounting - Creating Value in a Dynamic Business Environment, McGraw-Hill-2005.

4. Robert S.Kaplan-Robin Cooper, The Design of Cost Management Systems, Prentice Hall-1999.

5. Horngren-Data-Foster, Cost Accounting - A Managerial Emphasis, Prentice Hall – 2002.

6. Catherine Stenzel, Joe Stenzel, From Cost to Performance Management, John & Sons-2003.

7. Robert S.Kaplan and Anthony A.Atkinson, Advanced Management Accounting, Prentice Hall – 1998.

8. The Society of Management Accountants of Canada.

9. Institute of Management Accountants.

10. International Federation of Accountants Committee.