M t s v n đ v k toán th ng m i đi n tộ ố ấ ề ề ế ươ ạ ệ ử
Theo “Báo cáo th ng m i đi n t VN năm 2005” c a B th ngươ ạ ệ ử ủ ộ ươ
m i thì trong năm 2005 “các đi u ki n c n thi t cho s phát tri nạ ề ệ ầ ế ự ể
m nh m c a th ng m i đi n t VN đã đ c xác l p”. Th ng m iạ ẽ ủ ươ ạ ệ ử ượ ậ ươ ạ
đi n t phát tri n t t y u d n đ n nh ng thay đ i nhanh chóngệ ử ể ấ ế ẫ ế ữ ổ
trong cách th c t ch c, ti n hành kinh doanh c a các doanhứ ổ ứ ế ủ
nghi p. Nh ng thay đ i này cho ra đ i các ho t đ ng s n xu t, kinhệ ữ ổ ờ ạ ộ ả ấ
doanh phát sinh làm tăng l i ích kinh t c a doanh nghi p, v iợ ế ủ ệ ớ
nh ng đ c đi m m i c v hình th c l n n i dung nên n u ch căn c vào các chu nữ ặ ể ớ ả ề ứ ẫ ộ ế ỉ ứ ẩ
m c và quy đ nh h ng d n k toán hi n hành thì không đ c s đ xác đ nh th i đi mự ị ướ ẫ ế ệ ủ ơ ở ể ị ờ ể
ghi nh n, cũng nh giá tr ghi nh n. ậ ư ị ậ
1. V n đ xác đ nh th i đi m ghi nh n doanh thu ấ ề ị ờ ể ậ
M t trong nh ng y u t quan tr ng khi k toán doanh thu là ph i xác đ nh đúng th i đi m ghiộ ữ ế ố ọ ế ả ị ờ ể
nh n, đ m b o thông tin ph n ánh tình hình ho t đ ng s n xu t kinh doanh c a doanh nghi pậ ả ả ả ạ ộ ả ấ ủ ệ
là trung th c và đ y đ . ự ầ ủ
Thông th ng, trong nhi u tr ng h p, vi c xác đ nh th i đi m h i đ các đi u ki n nêu trongườ ề ườ ợ ệ ị ờ ể ộ ủ ề ệ
Chu n m c k toán VN s 14 “Doanh thu và thu nh p khác” (VAS 14) khá đ n gi n: K toán ghiẩ ự ế ố ậ ơ ả ế
nh n doanh thu khi hàng hóa đ c giao hay d ch v đ c th c hi n. Tuy nhiên, trong lãnh v cậ ượ ị ụ ượ ự ệ ự
kinh doanh hàng công ngh cao, v i thông l bán hàng hóa hay d ch v “tr n gói”, thì vi c xácệ ớ ệ ị ụ ọ ệ
đ nh th i đi m này đôi khi r t ph c t p. ị ờ ể ấ ứ ạ
“Tr n gói” đây đ c hi u là vi c m t doanh nghi p tích h p nhi u ho t đ ng t o doanh thu cóọ ở ượ ể ệ ộ ệ ợ ề ạ ộ ạ
m i quan h ràng bu c vào chung m t giao d ch. Ví d nh bán đ u thu k thu t s kèm d chố ệ ộ ộ ị ụ ư ầ ỹ ậ ố ị
v truy n hình, bán ph n m m kèm c p nh t, cung c p các b n vá l i (update patches)… Giaoụ ề ầ ề ậ ậ ấ ả ỗ
d ch tr n gói này không ch làm tăng doanh thu c a doanh nghi p mà còn kéo dài s ràng bu cị ọ ỉ ủ ệ ự ộ
gi a hai bên ra kh i th i đi m bán hàng thông th ng. Sau khi hoàn t t vi c l p đ t đ u thu nhàữ ỏ ờ ể ườ ấ ệ ắ ặ ầ
cung c p ph i đ m b o vi c phát sóng liên t c; sau khi giao ph n m m, ng i bán ph i đ mấ ả ả ả ệ ụ ầ ề ườ ả ả
b o vi c c p nh t, cung c p các b n vá l i cho ph n m m. Nh v y, k toán s ghi nh n toànả ệ ậ ậ ấ ả ỗ ầ ề ư ậ ế ẽ ậ
b doanh thu c a “gói” ngay sau th i đi m bán hàng thông th ng hay s tách giao d ch thànhộ ủ ờ ể ườ ẽ ị
t ng ho t đ ng riêng bi t, và ghi nh n doanh thu cho t ng ho t đ ng, bi t r ng: ừ ạ ộ ệ ậ ừ ạ ộ ế ằ
° Vi c ghi nh n toàn b doanh thu ngay sau th i đi m bán hàng thông th ng là không phù h pệ ậ ộ ờ ể ườ ợ
v i VAS 14. Trong các tr ng h p bán hàng hoá d ch v tr n gói nêu trên, m t ph n d ch v hayớ ườ ợ ị ụ ọ ộ ầ ị ụ
hàng hóa v n ch a đ c th c hi n nên không th coi là doanh thu trong kỳ. ẫ ư ượ ự ệ ể
° N u k toán tách bi t t ng ho t đ ng đ ghi nh n doanh thu thì trong nhi u tr ng h p, vi cế ế ệ ừ ạ ộ ể ậ ề ườ ợ ệ
nh n di n t ng ph n riêng bi t c a giao d ch là không th . Đ i v i giao d ch bán đ u thu kậ ệ ừ ầ ệ ủ ị ể ố ớ ị ầ ỹ
thu t s kèm cung c p d ch v phát sóng, trên b ng giá c a nhà cung c p đ a ra thì toàn b sậ ố ấ ị ụ ả ủ ấ ư ộ ố
ti n nh n t ng i mua là giá tr c a đ u thu, mi n phí d ch v truy n hình. Nh ng ch c r ng,ề ậ ừ ườ ị ủ ầ ễ ị ụ ề ư ắ ằ
khách hàng s không mua đ u thu n u không có d ch v truy n hình kèm theo. Đ i v i giao d chẽ ầ ế ị ụ ề ố ớ ị
bán ph n m m kèm cung c p c p nh t…, có th khách hàng ch tr v i giá th p h n, th m chíầ ề ấ ậ ậ ể ỉ ả ớ ấ ơ ậ
không ti n hành giao d ch n u không đ c c p nh t và cung c p các b n vá l i. Nh v y, m cế ị ế ượ ậ ậ ấ ả ỗ ư ậ ặ
dù tho thu n là mi n phí, v b n ch t các hàng hoá và d ch v đi kèm này là ph n không thả ậ ễ ề ả ấ ị ụ ầ ể
thi u c a giao d ch, chi m m t t l nh t đ nh trong t ng giá tr giao d ch, mà k toán không thế ủ ị ế ộ ỷ ệ ấ ị ổ ị ị ế ể
tách bi t khi ghi nh n doanh thu. ệ ậ
2. V n đ xác đ nh giá tr khi ghi nh n doanh thu ấ ề ị ị ậ
Y u t th hai cũng không kém quan tr ng là k toán ph i xác đ nh đ c giá tr đ ghi nh n.ế ố ứ ọ ế ả ị ượ ị ể ậ
Theo VAS 14, doanh thu đ c ghi nh n theo giá tr h p lý, nh ng v i m t s giao d ch trênượ ậ ị ợ ư ớ ộ ố ị
Internet thì giá tr h p lý không ph i lúc nào cũng xác đ nh đ c. ị ợ ả ị ượ
Th ng m i “hàng đ i hàng” đã xu t hi n t r t lâu. Trong quá trình này, ng i bán là ng iươ ạ ổ ấ ệ ừ ấ ườ ườ
cung c p hàng hoá, d ch v ... cho ng i mua, đ i l i ng i mua s ph i tr cho ng i bán m tấ ị ụ ườ ổ ạ ườ ẽ ả ả ườ ộ
giá tr hàng hóa, d ch v t ng đ ng nào đó. Khi giao d ch di n ra trong môi tr ng kinh doanhị ị ụ ươ ươ ị ễ ườ
thông th ng, vi c xác đ nh giá tr h p lý c a giao d ch “hàng đ i hàng” t ng đ i đ n gi n.ườ ệ ị ị ợ ủ ị ổ ươ ố ơ ả
Ch ng h n, m t công ty xu t nh p kh u trong n c th c hi n giao d ch “đ i h i s n l y thép”ẳ ạ ộ ấ ậ ẩ ướ ự ệ ị ổ ả ả ấ
v i m t công ty n c ngoài. M c dù đây là giao d ch hàng đ i hàng, nh ng giá tr c a h i s nớ ộ ướ ặ ị ổ ư ị ủ ả ả
đem trao đ i hay giá tr c a thép nh n v đ u đã đ c ghi nh n trên h p đ ng ký k t gi a haiổ ị ủ ậ ề ề ượ ậ ợ ồ ế ữ
bên, n u không có th a thu n thì k toán v n có th xác đ nh đ c giá tr h p lý các hàng hóaế ỏ ậ ế ẫ ể ị ượ ị ợ
này trên c s giá tr c a các hàng hóa t ng t trên th tr ng. ơ ở ị ủ ươ ự ị ườ
Trong môi tr ng th ng m i đi n t , đôi khi vi c xác đ nh này l i tr nên ph c t p. Đi n hình làườ ươ ạ ệ ử ệ ị ạ ở ứ ạ ể
đ i v i giao d ch “đ i qu ng cáo l y qu ng cáo” trên các trang web, m t công ty (công ty A) choố ớ ị ổ ả ấ ả ộ
m t công ty khác (công ty B) đ t qu ng cáo trên trang web c a mình không l y ti n, và đ i l iộ ặ ả ủ ấ ề ổ ạ
công ty B l i cho công ty A đ t qu ng cáo c a công ty A lên trang web c a công ty B cũng mi nạ ặ ả ủ ủ ễ
phí. D i góc đ kinh doanh, vi c trao đ i này càng m r ng, các công ty càng t n d ng đ cướ ộ ệ ổ ở ộ ậ ụ ượ
nhi u h n kh năng c a Internet trong quá trình thông tin, qu ng cáo đ n khách hàng. D i gócề ơ ả ủ ả ế ướ
đ k toán, giá tr m i qu ng cáo trên các trang web khác nhau là không đ ng nh t, nh v yộ ế ị ỗ ả ồ ấ ư ậ
vi c trao đ i này là trao đ i gi a các hàng hóa không t ng t , nói cách khác đây là m t giaoệ ổ ổ ữ ươ ự ộ
d ch đ đi u ki n đ ghi nh n doanh thu. Nh ng doanh thu s đ c ghi nh n v i giá tr là baoị ủ ề ệ ể ậ ư ẽ ượ ậ ớ ị
nhiêu ?
Quay l i v i vi c trao đ i qu ng cáo trên trang web gi a hai công ty A và B. H p đ ng gi a haiạ ớ ệ ổ ả ữ ợ ồ ữ
bên ch th a thu n v th i h n m i bên đ c đ t qu ng cáo trên trang web c a đ i tác, khôngỉ ỏ ậ ề ờ ạ ỗ ượ ặ ả ủ ố
đ c p đ n giá tr b ng ti n c a vi c đ t qu ng cáo đó là bao nhiêu. Trong tr ng h p này, đề ậ ế ị ằ ề ủ ệ ặ ả ườ ợ ể
ghi nh n doanh thu, trên c s chu n m c k toán s ph i xác đ nh giá tr h p lý theo giá cậ ơ ở ẩ ự ế ẽ ả ị ị ợ ả
c a hàng hóa t ng đ ng trên th tr ng. M t khác, vì giá tr qu ng cáo trên các trang webủ ươ ươ ị ườ ặ ị ả
khác nhau là khác nhau, trong đi u ki n ch a có m t t ch c đ uy tín đ a ra m t chu n chungề ệ ư ộ ổ ứ ủ ư ộ ẩ
đ l ng giá m i trang web, thì giá tr qu ng cáo trên m i trang web ch có th so sánh v i chínhể ượ ọ ị ả ỗ ỉ ể ớ
nó hay nói cách khác ch có hàng hóa t ng đ ng duy nh t là chính nó. ỉ ươ ươ ấ
° Đ t gi thi t r ng đây là l n đ u tiên c hai công ty đ ng ý đ m t đ i t ng bên ngoài đ tặ ả ế ằ ầ ầ ả ồ ể ộ ố ượ ặ
qu ng cáo trên trang web c a mình, và đây là m t giao d ch đ n thu n “qu ng cáo đ i qu ngả ủ ộ ị ơ ầ ả ổ ả
cáo”. Nh v y, c hai công ty đ u không th xác đ nh đ c giá tr h p lý c a qu ng cáo đemư ậ ả ề ể ị ượ ị ợ ủ ả
trao đ i. ổ
° đây, bài vi t đ t m t gi thi t n a, đó là m c dù giá tr c a các trang web đ n nay v n ch aỞ ế ặ ộ ả ế ữ ặ ị ủ ế ẫ ư
có t ch c nào đ ng ra đ nh giá, nh ng g n nh m i trang web đ u có th ng kê v s l ngổ ứ ứ ị ư ầ ư ọ ề ố ề ố ượ
ng i truy c p vào. Nh v y, li u có th căn c theo s l ng ng i truy c p đ tính giá tr c aườ ậ ư ậ ệ ể ứ ố ượ ườ ậ ể ị ủ
giao d ch đ c hay không ? Ví d , công ty A tr c đây đã ký m t h p đ ng qu ng cáo thu ti n,ị ượ ụ ướ ộ ợ ồ ả ề
s l n khách truy c p vào trang web c a công ty A th i gian đ y là 10.000 l n, s ti n qu ngố ầ ậ ủ ờ ấ ầ ố ề ả
cáo công ty thu đ c là 1 tri u đ ng, tính ra m i l n khách truy c p tr giá là 1 tri u/10.000 b ngượ ệ ồ ỗ ầ ậ ị ệ ằ
100 đ/l n. Sau đ y, khi giao d ch “qu ng cáo đ i qu ng cáo” di n ra, đ tính giá tr h p lý, côngầ ấ ị ả ổ ả ễ ể ị ợ
ty A s l y 100 đ nhân v i s l n khách truy c p vào trang web trong th i gian h p đ ng cònẽ ấ ớ ố ầ ậ ờ ợ ồ
hi u l c. N u trong th i gian này, s l ng khách truy c p là 5.000 l n thì giá tr t ng đ ng đệ ự ế ờ ố ượ ậ ầ ị ươ ươ ể
ghi nh n doanh thu là 100đ x 5.000 l n b ng 500.000 đ. Nh ng vi c tính doanh thu đ n thu nậ ầ ằ ư ệ ơ ầ
theo s l n truy c p, không có gi i h n, có th t o s thi u công b ng đ i v i các doanh nghi pố ầ ậ ớ ạ ể ạ ự ế ằ ố ớ ệ
tham gia giao d ch theo lo i hình này vì th c ch t h không thu đ c ti n. Thêm vào đ y, m cị ạ ự ấ ọ ượ ề ấ ặ
dù công ty A tr c đây đã có giao d ch “đ i qu ng cáo l y ti n”, hai qu ng cáo hai th i đi mướ ị ổ ả ấ ề ả ở ờ ể
khác nhau này có cùng đ dài th i gian, cùng kích th c, cùng v trí đ t trên web, nh ng trongộ ờ ướ ị ặ ư
th i gian bao lâu thì giá tr qu ng cáo trên cùng m t trang web có th coi là không đ i, vì chúngờ ị ả ộ ể ổ
ta bi t r ng giá tr c a m i trang web trong các th i đi m khác nhau cũng là khác nhau. ế ằ ị ủ ỗ ờ ể
3. Ph ng h ng gi i quy t ươ ướ ả ế
Đ gi i quy t v n đ trên, chúng ta có th tham kh o kinh nghi m đi tr c c a các n c. T iể ả ế ấ ề ể ả ệ ướ ủ ướ ạ
M , Ban x lý các v n đ phát sinh c a H i đ ng chu n m c k toán tài chính (EITF) h ngỹ ử ấ ề ủ ộ ồ ẩ ự ế ướ
d n k toán ghi nh n doanh thu v i nh ng giao d ch trên nh sau: ẫ ế ậ ớ ữ ị ư
° Đ i v i giao d ch bán hàng hóa, d ch v tr n gói: ố ớ ị ị ụ ọ
V n đ này hi n nay còn đang đu c EITF nghiên c u tìm h ng gi i quy t h p lý. Trong th iấ ề ệ ợ ứ ướ ả ế ợ ờ
gian ch đ i, k toán v n áp d ng thông báo s 00-21 c a EITF “Revenue Arrangements withờ ợ ế ẫ ụ ố ủ
Multiple Deliverables” (EITF 00-21) khi ghi nh n các giao d ch bán hàng hóa và d ch v tr n gói.ậ ị ị ụ ọ
Theo EITF 00-21, k toán ph i tách bi t t ng ph n c a gói hàng hóa d ch v n u th a mãnế ả ệ ừ ầ ủ ị ụ ế ỏ
nh ng đi u ki n sau: ữ ề ệ
+ Thành t đ c xem là riêng bi t n u thành t đó có th đ c bán m t cách riêng r . ố ượ ệ ế ố ể ượ ộ ẽ
+ K toán có căn c đ xác đ nh giá tr h p lý c a doanh thu đ i v i t ng thành t . ế ứ ể ị ị ợ ủ ố ớ ừ ố
+ N u m t thành t ch a đ c giao cho ng i mua là thi t y u đ i v i m t thành t khác đãế ộ ố ư ượ ườ ế ế ố ớ ộ ố
phân ph i, k toán không đ c ghi nh n doanh thu cho đ n khi thành t thi t y u này cũngố ế ượ ậ ế ố ế ế
đ c giao cho khách hàng. ượ
° Đ i v i giao d ch qu ng cáo đ i qu ng cáo trên Internet: ố ớ ị ả ổ ả
Theo thông báo s 99-17 c a EITF “Accounting for Advertising Barter Transactions” (EITF 99-ố ủ
17), giá tr h p lý c a qu ng cáo đem trao đ i là có th xác đ nh đ c n u tr c đ y doanhị ợ ủ ả ổ ể ị ượ ế ướ ấ
nghi p đã ti n hành bán qu ng cáo (t ng t v v trí, kích th c, th i gian t n t i..) l y ti n v iệ ế ả ươ ự ề ị ướ ờ ồ ạ ấ ề ớ
m t đ i t ng khác, trong m t giao d ch ngang giá. Tuy nhiên, giao d ch này không đ c di n raộ ố ượ ộ ị ị ượ ễ
tr c quá sáu tháng so v i giao d ch đ i qu ng cáo l y qu ng cáo. Giá tr c a giao d ch bánướ ớ ị ổ ả ấ ả ị ủ ị
qu ng cáo l y ti n x y ra sau th i đi m “đ i qu ng cáo l y qu ng cáo” cũng không đ c sả ấ ề ả ờ ể ổ ả ấ ả ượ ử
d ng làm c s đ tính giá tr h p lý. Thêm vào đ y, công ty ch ghi nh n doanh thu qu ng cáoụ ơ ở ể ị ợ ấ ỉ ậ ả
đ i qu ng cáo t i đa b ng t ng giá tr c a giao d ch bán qu ng cáo l y ti n đã đ c dùng làmổ ả ố ằ ổ ị ủ ị ả ấ ề ượ
c s đ tính giá tr h p lý. ơ ở ể ị ợ
Các h ng d n trong EITF 00-21 và EITF 99-17 th c s v n ch a gi i quy t đ c hoàn toànướ ẫ ự ự ẫ ư ả ế ượ
nh ng v n đ nêu trên. Do s phát sinh nhi u ph c t p khi ghi nh n doanh thu đ i v i các hìnhữ ấ ề ẽ ề ứ ạ ậ ố ớ
th c kinh doanh m i trên Internet, c v xác đ nh th i đi m ghi nh n l n xác đ nh giá tr ghiứ ớ ả ề ị ờ ể ậ ẫ ị ị
nh n, k toán c n nh n đ c nh ng h ng d n c th , phù h p h n n a đ có th đ m b oậ ế ầ ậ ượ ữ ướ ẫ ụ ể ợ ơ ữ ể ể ả ả
thông tin ph n ánh doanh thu c a các doanh nghi p là trung th c, khách quan, và đ y đ .ả ủ ệ ự ầ ủ
Tr n H ng Vânầ ồ
T p chí Phát tri n kinh tạ ể ế
Admin
