Luận án tiến sĩ Kinh tế: Nghiên cứu tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than và áp dụng cho Công ty cổ phần Than Cao Sơn

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO

TRƯỜNG ĐẠI HỌC MỎ - ĐỊA CHẤT

============== Nguyễn Thị Bích Phượng NGHIÊN CỨU TỔ CHỨC KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG DOANH NGHIỆP KHAI THÁC THAN, ÁP DỤNG CHO CÔNG TY CỔ PHẦN THAN CAO SƠN Ngành: Quản lí kinh tế

Mã số: 62.34.04.10

LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ

NGƯỜI HƯỚNG DẪN KHOA HỌC:

1. TS Vương Huy Hùng

2. TS Lê Quang Bính

HÀ NỘI, 2016

LỜI CAM ĐOAN

Tôi xin cam đoan đây là công trình nghiên cứu của riêng tôi. Các số liệu

trong luận án là trung thực, những kết quả trong luận án chưa được công bố trong

các công trình khác.

Tác giả luận án

Nguyễn Thị Bích Phượng

iii

MỤC LỤC

Trang

Lời cam đoan Mục lục Danh mục viết tắt Danh mục các bảng Danh mục các hình vẽ MỞ ĐẦU 1

Chương 1

1.1 1.1.1 1.1.2 1.2 1.2.1 1.2.2 1.2.3 1.2.4 7 7 7 12 19 19 21 22 22 23

Chương 2 24

2.1 24

2.1.1 24

2.1.2 31

2.1.3 32

2.1.4 34

2.2 2.2.1 2.2.2 2.2.3 2.2.4 2.2.5 35 35 38 38 46 56

2.3 57

2.3.1 57 TỔNG QUAN CÔNG TRÌNH NGHIÊN CỨU VÀ PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU CỦA LUẬN ÁN Tổng quan các công trình nghiên cứu liên quan đến đề tài Các công trình nghiên cứu liên quan đến đề tài trên thế giới Các công trình nghiên cứu liên quan đến đề tài trong nước Phương pháp nghiên cứu Phương pháp thu thập thông tin Phương pháp xử lý và phân tích, tổng hợp thông tin Phương pháp tham vấn chuyên gia Phương pháp trình bày thông tin Kết luận chương 1 CƠ SỞ LÍ LUẬN VÀ THỰC TIỄN VỀ TỔ CHỨC KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT Lí luận chung về tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất Bản chất, vai trò, nội dung của kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất Khái niệm tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất Các nhân tố ảnh hưởng đến tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất Các nguyên tắc tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất Nội dung tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất Tổ chức bộ máy kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp Tổ chức phối hợp xây dựng hệ thống mức chi phí Tổ chức thu nhận thông tin chi phí Tổ chức sản xuất thông tin kế toán quản trị chi phí Tổ chức cung cấp thông tin chi phí Kinh nghiệm tổ chức kế toán quản trị chi phí trên thế giới và vận dụng cho doanh nghiệpViệt Nam Kinh nghiệm định hướng cho doanh nghiệp tổ chức kế toán quản trị

60 2.3.2

63 2.3.3

66 Chương 3

66 3.1

66 71 72 3.1.1 3.1.2 3.1.3

76 3.2

81 3.3.

81 3.3.1

88 3.3.2

89 3.4

89 3.4.1

90 3.4.2

97 100 109 3.4.3 3.4.4 3.4.5

111 3.5

111 112 113 115 3.5.1 3.5.2 3.5.3

118 Chương 4

chi phí của một số quốc gia Kinh nghiệm tổ chức kế toán quản trị chi phí của một số doanh nghiệp trên thế giới Vận dụng tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất Việt Nam Kết luận chương 2 THỰC TRẠNG TỔ CHỨC KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG CÁC DOANH NGHIỆP KHAI THÁC THAN THUỘC TẬP ĐOÀN CÔNG NGHIỆP THAN KHOÁNG SẢN VIỆT NAM Khái quát về Tập đoàn Công nghiệp Than - Khoáng sản Việt Nam và các doanh nghiệp khai thác than khảo sát Khái quát về Tập đoàn Công nghiệp Than - Khoáng sản Việt Nam Khái quát về các doanh nghiệp khai thác than thuộc Tập đoàn TKV Khái quát về Công ty cổ phần Than Cao Sơn Các nhân tố ảnh hưởng đến tổ chức công tác KTQT chi phí trong doanh nghiệp khai thác than Quản trị chi phí trên cơ sở giao khoán chi phí theo giá thành công đoạn tổng hợp trong DNKTT và nhu cầu thông tin kế toán quản trị chi phí Quản trị chi phí trên cơ sở giao khoán chi phí theo giá thành công đoạn tổng hợp trong DNKTT Nhu cầu thông tin chi phí đáp ứng yêu cầu giao khoán chi phí trong các DNKTT Thực trạng tổ chức kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp khai thác than Tổ chức bộ máy kế toán trong các doanh nghiệp khai thác than Tổ chức xây dựng hệ thống mức chi phí trong doanh nghiệp khai thác than Tổ chức thu nhận thông tin chi phí trong doanh nghiệp khai thác than Tổ chức sản xuất thông tin chi phí trong doanh nghiệp khai thác than Tổ chức cung cấp thông tin chi phí trong doanh nghiệp khai thác than Đánh giá thực trạng tổ chức kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp khai thác than Ưu điểm Hạn chế Nguyên nhân của những hạn chế Kết luận chương 3 HOÀN THIỆN TỔ CHỨC KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG DOANH NGHIỆP KHAI THÁC THAN THUỘC TẬP ĐOÀN CÔNG NGHIỆP THAN KHOÁNG SẢN VIỆT NAM, ÁP DỤNG CHO CÔNG TY CỔ PHẦN THAN CAO SƠN

118 4.1

118 119 119 4.1.1 4.1.2 4.2

120 4.3

122 4.4

123 4.4.1

125 4.4.2

134 4.4.3

138 4.4.4

147 4.5

4.5.1 4.5.2

Định hướng phát triển của các doanh nghiệp khai thác than đến năm 2020 triển vọng 2030 Quan điểm phát triển Mục tiêu phát triển Định hướng chiến lược kiểm soát chi phí, quản trị rủi ro Quan điểm, yêu cầu hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp khai thác than Các giải pháp hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp khai thác than, áp dụng cho Công ty cổ phần Than Cao Sơn Tổ chức bộ máy kế toán quản trị chi phí kết hợp với kế toán tài chính trong doanh nghiệp khai thác than Hoàn thiện tổ chức thu nhận thông tin chi phí trong doanh nghiệp khai thác than Hoàn thiện tổ chức sản xuất thông tin chi phí trên cơ sở hoàn thiện phân bổ chi phí và xác định giá thành theo công đoạn Hoàn thiện tổ chức cung cấp thông tin chi phí trong doanh nghiệp khai thác than Các điều kiện cơ bản để thực hiện hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp khai thác than Đối với doanh nghiệp khai thác than Đối với Tập đoàn TKV Kết luận chương 4 KẾT LUẬN DANH MỤC CÔNG TRÌNH CỦA TÁC GIẢ TÀI LIỆU THAM KHẢO PHỤ LỤC 148 151 153 155

DANH MỤC KÝ HIỆU VIẾT TẮT

Nội dung đầy đủ Nội dung đầy đủ

Kí hiệu viết tắt BHXH Bảo hiểm xã hội Kí hiệu viết tắt GTGT Giá trị gia tăng

BHYT Bảo hiểm y tế KHTSCĐ Khấu hao tài sản cố định

BHTN Bảo hiểm thất nghiệp KKTX Kê khai thường xuyên

BP Biến phí KPCĐ Kinh phí công đoàn

BTC Bộ tài chính KH>SP Kế hoạch và giá thành sản phẩm

CBCNV Cán bộ công nhân viên LCTT Lưu chuyển tiền tệ

CCDC Công cụ dụng cụ LN Lợi nhuận

CĐKT Cân đối kế toán NSLĐ Năng suất lao động

CP Chi phí PX Phân xưởng

CPNVLTT Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp QLDN Quản lí doanh nghiệp

CPNCTT Chi phí nhân công trực tiếp QTDN Quản trị doanh nghiệp

CPSXC Chi phí sản xuất chung TNHH Trách nhiệm hữu hạn

CPSX Chi phí sản xuất TNDN Thu nhập doanh nghiệp

CT DN Công trường Doanh nghiệp DNKTT Doanh nghiệp khai thác than

Doanh thu Doanh thu thuần

DT DTT ĐVT Đơn vị tính ĐP

Định phí ĐKSX Điều khiển sản xuất TT TCT SX SXC SXKD Trung tâm Tổng công ty Sản xuất Sản xuất chung Sản xuất kinh doanh

vii

DANH MỤC CÁC BẢNG

Bảng số Trang

Bảng 2.1 43

Bảng 2.2 62

Bảng 3.1 70

Bảng 3.2 72

Bảng 3.3 74

Bảng 3.4 74

Bảng 3.5 82

Bảng 3.6 87

Bảng 3.7 94

Bảng 3.8 95

Bảng 3.9 97 Tên bảng Bảng tổng hợp nhận diện và phân loại chi phí theo quan điểm kế toán quản trị Số liệu cắt giảm chi phí giai đoạn 1991-1995 của HISC Kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh của Tập đoàn giai đoạn 2006-2014 Thống kê thông tin về loại hình doanh nghiệp, qui mô tổ chức, công nghệ sản xuất của các DNKTT (tính đến thời điểm tháng 12-2014) Một số chỉ tiêu phản ánh hoạt động sản xuất kinh doanh của Công ty giai đoạn 2010-2014 Một số chỉ tiêu phản ánh chi phí SXKD và giá thành sản phẩm của Công ty giai đoạn 2010 -2014 Nội dung cơ bản của qui chế giao khoán chi phí áp dụng trong Tập đoàn Bảng tổng hợp kết quả tiết kiệm chi phí (-) hoặc bội chi (+) chi phí/1T than khai thác của một số doanh nghiệp khai thác lộ thiên giai đoạn 2010-2014 Qui định tỷ lệ chi phí sản xuất chung, chi phí quản lý doanh nghiệp (trích) Tổng hợp tình hình thực hiện định mức vật tư của DNKTT giai đoan 2010 -2014 Tổng hợp phân loại chi phí và tình trạng áp dụng trong các DNKTT

Bảng 3.10 Hệ thống chứng từ kế toán sử dụng trong các doanh nghiệp Bảng 3.11 Giá cả một số yếu tố đầu vào 100 102

Bảng 3.12 102

Đơn giá chi phí máy xúc PC1250SP - 8R áp dụng tại Công ty cổ phần Than Cao Sơn Bảng 3.13 Kế hoạch chi phí sản xuất năm 103

Bảng 3.14 104 Tổng hợp kế hoạch giao các yếu tố chi phí cho các đơn vị trong Công ty cổ phần Than Cao Sơn giai đoạn 2013-2014

Bảng 4.1 Mục tiêu sản lượng than thương phẩm Bảng 4.2 Bảng 4.3 Các tiêu thức nhận diện phân loại chi phí trong DNKTT Sơ bộ nhận diện chi phí theo khối lượng hoạt động 119 126 128

viii

DANH MỤC CÁC HÌNH VẼ

Hình vẽ số Tên hình

Thông tin chi phí do hệ thống kế toán doanh nghiệp cung cấp

Trang 28 36 Hình 2.1 Hình 2.2 Mô hình tổ chức bộ máy kế toán tài chính độc lập với kế toán quản trị

37 37

Hình 2.5 Hình 2.6 44 45

Hình 2.3 Mô hình tổ chức bộ máy kế toán tài chính kết hợp kế toán quản trị Tổ chức bộ máy kế toán tài chính và kế toán quản trị theo kiểu Hình 2.4 hỗn hợp Hệ thống trung tâm trách nhiệm trong doanh nghiệp Sơ đồ tổ chức kế toán quản trị theo các khâu của quá trình kế toán Hệ thống dự toán chi phí trong doanh nghiệp sản xuất

Sơ đồ quá trình kế toán xác định chi phí theo công việc Tập hợp chi phí theo quá trình sản xuất song song

46 48 48 49 49 51 Hình 2.7 Hình 2.8 Hình 2.9 Hình 2.10 Tập hợp chi phí theo quá trình sản xuất liên tục. Hình 2.11 Sơ đồ kế toán xác định chi phí theo mô hình ABC. Hình 2.12 Các phương pháp xác định chi phí theo chu kì sống của sản

Hình 3.1 Hình 3.2 69 73

Hình 3.3 75

Hình 3.4 75

Hình 3.5 75

Hình 3.6 76

Hình 3.7 76

Hình 3.8 111

Hình 4.1 123

phẩm S¬ ®å tæ chøc TËp ®oµn c«ng nghiÖp Than - Kho¸ng s¶n Sơ đồ dây chuyền công nghệ khai thác than tại Công ty Than Cao Sơn Biến động giá thành đơn vị 1m3 đất đá bóc của Công ty CP Than Cao Sơn giai đoạn 2010-2014 Biến động giá thành đơn vị 1T than NK khai thác của Công ty CP Than Cao Sơn giai đoạn 2010-2014 Biểu đồ biểu diễn tỷ trọng của các yếu tố chi phí trong giá thành 1T than NK khai thác của Công ty cổ phần Than Cao Sơn giai đoạn 2010 -2014 Biểu đồ biểu diễn sự thay đổi của các yếu tố chi phí trong giá thành 1T than nguyên khai khai thác của Công ty giai đoạn 2010 - 2014 Các nhân tố ảnh hưởng đến tổ chức kế toán quản trị chi phí trong DNKTT Nội dung thực hiện kế toán quả trị chi phí gắn với giao khoán chi phí trong DNKTT. Tổ chức bộ máy kết hợp kế toán quản trị - kế toán tài chính trong DNKTT

Sơ đồ trình tự thực hiện kế toán quản trị chi phí. Qui trình kế toán chi phí và tính giá thành theo công đoạn kết hợp Hình 4.2 Hình 4.3 124 125

KTTC và KTQT trong DNKTT

Hình 4.4 Mối quan hệ giữa chi phí sản xuất kinh doanh và giá thành 132

Hình 4.5 137 công đoạn Sơ đồ tập hợp và phân bổ chi phi theo định mức và tính giá thành công đoạn tại Công ty Than Cao Sơn

Hình 4.6 Mối quan hệ giữa chi phí SXKD và giá thành công đoạn có 142

tính toán phân bổ định phí SXC trong DNKTT Sơ đồ bộ máy quản trị chi phí 148

Hình 4.7

Mở đầu

1. Sự cần thiết của đề tài nghiên cứu

Trong hơn 20 năm qua, kể từ khi hoạt động theo mô hình Tập đoàn (từ tháng 10

năm 1994 đến nay), Tập đoàn Công nghiệp Than - Khoáng sản Việt Nam (Tập đoàn

TKV) đã đạt sản lượng than khai thác trên 500 triệu tấn, trở thành một trong những tập

đoàn kinh tế mạnh của đất nước, được Nhà nước giao trách nhiệm chính trong việc

thực hiện quy hoạch phát triển ngành Than, ngành Công nghiệp Bau-xít - alumin -

nhôm, ngành Công nghiệp Titan và một số ngành công nghiệp khai thác khoáng sản

khác. Tập đoàn TKV được xếp hạng nằm trong số 10 doanh nghiệp nhà nước lớn nhất

theo Bảng đánh giá 500 doanh nghiệp hàng đầu Việt Nam (VNR 500) trong giai đoạn

2005-2015, duy trì ổn định Hệ số tín nhiệm (tương đương mức B+) do hai tổ chức đánh

giá có uy tín quốc tế là Moody’s và S&P thực hiện. Đóng góp vào sự phát triển lớn

mạnh của Tập đoàn TKV có vai trò hết sức quan trọng của các doanh nghiệp khai thác

than.

Các doanh nghiệp khai thác than trong Tập đoàn tập trung chủ yếu ở vùng Quảng

Ninh, hiện nay tổ chức hoạt động theo hai loại hình: các công ty khai thác than cổ phần

hạch toán độc lập và các công ty khai thác là doanh nghiệp chi nhánh hạch toán phụ

thuộc Công ty mẹ - Tập đoàn TKV. Tuy nhiên, thực hiện chỉ đạo của Chính phủ về tiếp

tục Đề án sắp xếp, tái cơ cấu Tập đoàn Công nghiệp Than -Khoáng sản Việt Nam, Tập

đoàn sẽ đẩy mạnh quá trình cổ phần hóa doanh nghiệp khai thác than, do vậy các

doanh nghiệp khai thác than chi nhánh hạch toán phụ thuộc sẽ dần chuyển thành các

công ty cổ phần khai thác than trong giai đoạn tới. Trong các doanh nghiệp khai thác

than, Công ty CP Than Cao Sơn (Công ty) với sản lượng than khai thác gần 4 triệu

tấn/năm chiếm khoảng 10% sản lượng khai thác toàn Tập đoàn là một trong những

doanh nghiệp khai thác than lộ thiên có qui mô lớn nhất của Tập đoàn. Hiện nay, Công

ty đã hoạt động sản xuất kinh doanh ổn định theo mô hình công ty cổ phần, có sự tham

gia quản lí, điều hành, giám sát của các chủ sở hữu bên ngoài Tập đoàn. Nhu cầu thông

tin về hoạt động SXKD của doanh nghiệp nói chung và thông tin về chi phí SXKD nói

riêng tương đối đa dạng, hướng tới sự minh bạch, khoa học hơn. Do vậy, kế toán quản

trị chi phí với vai trò là bộ phận trong hệ thống kế toán, thực hiện chức năng thu thập,

xử lí, phân tích và cung cấp thông tin chi tiết về chi phí của từng bộ phận trong doanh

nghiệp góp phần thực hiện các quyết định quản trị trong nội bộ doanh nghiệp cần được

nghiên cứu hoàn thiện.

Giai đoạn nghiên cứu vừa qua cũng là giai đoạn có nhiều khó khăn đối với hoạt

động sản xuất kinh doanh của các doanh nghiệp khai thác than Việt Nam, do tác động

xấu của suy thoái kinh tế thế giới và trong nước, thị trường tiêu thụ; đặc biệt là thị

trường xuất khẩu rất khó khăn, cùng với giá dầu, giá than trên thị trường thế giới đã có

xu hướng giảm giá trong suốt giai đoạn 2013-2015. Trong khi đó, chi phí khai thác

than của các doanh nghiệp khai thác than thuộc Tập đoàn TKV ngày càng tăng cao dẫn

đến giá thành bình quân than tiêu thụ tăng đều qua các năm: năm 2013 so với 2012

bình quân tăng 5,4%; năm 2014 so với 2013 bình quân tăng 8,2%, năm 2015 giá thành

bình quân than tiêu thụ là 1,52 triệu đồng/tấn so với 2014 tiếp tục tăng 5,5% [45]. Mặt

khác, theo Báo cáo điều chỉnh quy hoạch ngành Than do Công ty cổ phần tư vấn đầu tư

mỏ và công nghiệp thuộc Tập đoàn TKV công bố tháng 9 năm 2015 và Qui hoạch phát

triển ngành Than vừa được Thủ tướng Chính phủ phê duyệt tại Quyết định số

403/2016/QĐ-TTg ngày 14 tháng 3 năm 2016 thì trong giai đoạn từ 2016-2030 giá

thành than sẽ tiếp tục tăng ở mức từ 1,7 đến 2,05 triệu đồng/tấn, so với giá thành tiêu

thụ bình quân năm 2015 sẽ tăng hơn khoảng từ 12% - 30% [32]. Trong khi đó, các

nước tiêu thụ than chủ yếu như Ấn Độ, Trung Quốc,… đều thông báo giảm nhu cầu

trong giai đoạn tới, do vậy giá bán than trên thị trường thế giới được dự báo tiếp tục ở

mức thấp và có xu hướng giảm. Các hộ tiêu dùng lớn trong nước như: điện, xi măng,

thép (đặc biệt là Tập đoàn Thép Formosa, Tập đoàn Thép Hòa Phát) được sự cho phép

của Chính phủ đang dần chủ động trong tìm kiếm nguồn than nhập khẩu với giá cạnh

tranh hơn giá than trong nước. Bên cạnh đó, các doanh nghiệp khai thác than phải tiếp

tục giải quyết các vấn đề khác như: điều kiện khai thác khó khăn hơn do phải xuống

sâu, đi xa hơn, công nghệ khai thác sử dụng đã lạc hậu mà doanh nghiệp thiếu vốn đầu

tư đổi mới,... Một số doanh nghiệp khai thác than đã công bố báo cáo tài chính với nợ

vay lớn, hệ số nợ trên vốn chủ sở hữu khá cao, vượt xa mức cho phép theo qui định là 3

lần (trung bình gấp 5-8 lần, một số doanh nghiệp phải nằm trong diện giám sát đặc biệt,

cá biệt Công ty CP Than Cao Sơn thời điểm 31 tháng 12 năm 2014 có hệ số nợ trên

vốn chủ sở hữu là 13,53 - cao nhất trong số các doanh nghiệp khai thác than) [7]. Tình

trạng này đã làm giảm mức độ tín nhiệm đối với doanh nghiệp khai thác than trên thị

trường vốn, càng hạn chế khả năng huy động vốn để đầu tư phát triển sản xuất, đổi mới

thiết bị, công nghệ của doanh nghiệp khai thác than. Do đó, một trong những nhiệm vụ

cấp bách đối với các doanh nghiệp khai thác than hiện nay là phải tăng cường quản trị

chi phí khai thác than nhằm tiết giảm chi phí, hạn chế mức tăng của giá thành, là điều

kiện sống còn cho sự phát triển bền vững của ngành Than trong bối cảnh hội nhập. Để

góp phần thực hiện thắng lợi nhiệm vụ đó cần phải tổ chức tốt công tác kế toán quản trị

chi phí.

Tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp được hiểu là hoạt động của

doanh nghiệp trong việc sắp xếp, bố trí nhân sự (tổ chức bộ máy) và vận dụng các

phương pháp khoa học chung kết hợp với các phương pháp kĩ thuật đặc trưng của kế

toán quản trị chi phí nhằm phối hợp xây dựng hệ thống mức chi phí; thu nhận, sản xuất

và cung cấp các thông tin về chi phí phục vụ cho công tác quản trị doanh nghiệp. Tuy

nhiên, qua khảo sát thực tế tại một số doanh nghiệp khai thác than nói chung và Công

ty CP Than Cao Sơn cho thấy cơ sở của kế toán quản trị chi phí và tổ chức kế toán

quản trị chi phí là công tác quản trị chi phí được thực hiện thống nhất theo hướng dẫn

chung của Tập đoàn TKV trên cơ sở giao khoán chi phí nội bộ theo đơn giá công đoạn.

Tuy nhiên, bản thân công tác giao khoán chi phí cũng còn bộc lộ nhiều vướng mắc, chủ

yếu tập trung vào “giao” ban đầu và báo cáo kết quả, quyết toán chi phí thực tế các

công đoạn chủ yếu được thực hiện vào cuối năm. Các khâu tổ chức thực hiện như xây

dựng qui chế khoán, tổ chức bộ máy điều hành khoán, xác định hệ thống mức sử dụng

giao khoán, theo dõi hạch toán xác định chi phí, kiểm tra giám sát chi phí giao

khoán,… còn yếu, đôi khi mang tính đối phó làm giảm hiệu quả quản trị chi phí. Đồng

thời, đáp ứng các yêu cầu của công tác quản trị chi phí trên cơ sở giao khoán chi phí,

trong các doanh nghiệp khai thác than đã có những biểu hiện thực hiện chức năng kế

toán quản trị chi phí ở một số phòng ban khác nhau, song còn nhiều hạn chế. Cụ thể: sự

phối hợp trong cung cấp thông tin chi phí (chi phí giao khoán theo định mức và chi phí

thực tế) giữa bộ phận kế toán và các phòng ban chức năng (phòng kế hoạch, phòng cơ

điện, phòng vật tư,…) còn yếu, chưa thống nhất. Bộ phận kế toán trong các doanh

nghiệp khai thác than chủ yếu thực hiện công tác kế toán tài chính. Thông tin chi phí

được nhận diện và ghi nhận theo yếu tố và theo khoản mục, các thông tin chi phí phục

vụ cho quản trị chi phí, cho quá trình ra quyết định điều hành sản xuất kinh doanh của

doanh nghiệp (định phí, biến phí, chi phí trong định mức, chi phí ngoài định mức,…)

còn hạn chế. Ví dụ: Tại hầu hết các doanh nghiệp khai thác than chi phí nhiên liệu thực

tế sử dụng được quyết toán xác định theo tháng, một số chi phí khác như vật liệu, phụ

tùng sửa chữa thay thế, dầu động lực,… chỉ được quyết toán và xác định theo quí, do

vậy thông tin chi phí cung cấp không kịp thời và chưa đảm bảo thực hiện tốt các chức

năng kế toán quản trị chi phí. Nhìn chung, các doanh nghiệp khai thác than vẫn còn

đang trong giai đoạn “tìm lối đi” để tổ chức công tác kế toán quản trị chi phí cho phù

hợp với điều kiện sản xuất kinh doanh của từng doanh nghiệp.

Tuy nhiên, đối với các doanh nghiệp Việt Nam nói chung và các doanh nghiệp

khai thác than nói riêng, kế toán quản trị còn là vấn đề mới cả về lí luận và thực tiễn.

Thuật ngữ “kế toán quản trị” chỉ được đề cập chính thức trong các văn bản pháp qui từ

Luật kế toán ban hành ngày 17 tháng 6 năm 2003, các nội dung công tác kế toán quản

trị chi phí nói chung và tổ chức công tác kế toán quản trị chi phí nói riêng trong doanh

nghiệp chưa được làm rõ trong các văn bản và cũng chưa có những hướng dẫn tạo điều

kiện định hướng cho các doanh nghiệp trong quá trình tổ chức thực hiện. Bên cạnh đó,

đến thời điểm tháng 12-2015, cũng đã có một số nghiên cứu về kế toán quản trị chi phí

sản xuất, giá thành sản phẩm và tổ chức kế toán quản trị trong doanh nghiệp khai thác

than (03 công trình). Tuy nhiên, các công trình này tiến hành khảo sát, nghiên cứu

trong giai đoạn 2003-2007, trước khi Tập đoàn TKV thực hiện tái cơ cấu, sắp xếp lại

các doanh nghiệp thành viên, trong đó có các doanh nghiệp khai thác than theo Quyết

định số 314/QĐ-TTg của Thủ tướng Chính phủ. Do tính lịch sử của giai đoạn nghiên

cứu, một số nội dung của các công trình này đã không còn phù hợp với thực tiễn, các

công trình chưa làm rõ và gắn nội dung tổ chức kế toán quản trị chi phí với đặc trưng

quản trị chi phí trên cơ sở giao khoán chi phí trong các doanh nghiệp khai thác than

hiện nay. Chính vì vậy cần thiết phải có các nghiên cứu bổ sung hoàn thiện tổ chức kế

toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than.

Trên cơ sở các phân tích nêu trên, đề tài “Nghiên cứu tổ chức kế toán quản trị

chi phí trong doanh nghiệp khai thác than, áp dụng cho Công ty cổ phần Than Cao

Sơn” được lựa chọn nghiên cứu.

2. Mục tiêu nghiên cứu

Hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than và

đề xuất các nội dung áp dụng cụ thể trong điều kiện Công ty CP Than Cao Sơn.

3. Các vấn đề nghiên cứu

Để đạt được các mục tiêu nghiên cứu, luận án cần giải quyết được các vấn đề:

1. Các đặc điểm cơ bản trên góc độ quản trị chi phí và kế toán quản trị chi phí

trong hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp khai thác than.

2. Tổ chức thực hiện kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than

hiện nay.

3. Những nhân tố ảnh hưởng đến tổ chức công tác kế toán quản trị chi phí trong

doanh nghiệp khai thác than nói chung và Công ty CP Than Cao Sơn nói riêng.

4. Tổ chức kế toán quản trị chi phí phù hợp với đặc điểm hoạt động sản xuất kinh

doanh và yêu cầu quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than nói chung và

Công ty CP Than Cao Sơn nói riêng.

4. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

- Đối tượng nghiên cứu: tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai

thác than.

- Phạm vi nghiên cứu:

+ Về không gian: Luận án tập trung khảo sát, nghiên cứu trong các doanh nghiệp

cổ phần khai thác than thuộc Tập đoàn TKV vùng Quảng Ninh.

+ Về nội dung: Tổ chức kế toán quản trị chi phí kinh doanh của doanh nghiệp

khai thác than (không bao gồm hoạt động tài chính, hoạt động khác).

+ Về thời gian: Các số liệu, dữ liệu, tài liệu sử dụng trong luận án có nguồn gốc

từ các báo cáo tài chính, báo cáo thống kê, báo cáo tổng kết, các báo cáo có liên quan

của Tập đoàn và các doanh nghiệp khai thác than khảo sát trong giai đoạn 2010-2014.

5. Những kết quả đạt được và đóng góp mới của luận án

- Hoàn thiện khung lý luận về kế toán quản trị chi phí nói chung và tổ chức kế

toán quản trị chi phí nói riêng trong các doanh nghiệp sản xuất (trên cơ sở cách tiếp cận

nội dung kế toán quản trị chi phí được thực hiện nhằm phục vụ cho yêu cầu của quản

trị chi phí trong doanh nghiệp);

- Đã tổng kết nội dung tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp nói

chung và doanh nghiệp khai thác than nói riêng tại một số quốc gia trên thế giới, luận

án đã chỉ ra những bài học kinh nghiệm về tổ chức kế toán quản trị chi phí cho các

doanh nghiệp khai thác than Việt Nam;

- Đã làm rõ các đặc điểm quản trị chi phí và tổ chức kế toán quản trị chi phí, đánh

giá những ưu điểm và những tồn tại về kế toán quản trị nói chung và tổ chức kế toán

quản trị chi phí nói riêng trong các doanh nghiệp khai thác than được khảo sát tại vùng

Quảng Ninh thuộc Tập đoàn TKV;

- Trên cơ sở nghiên cứu lý luận, đánh giá thực tiễn, kết hợp với định hướng phát

triển ngành Than Việt Nam đến năm 2030, luận án đã phân tích yêu cầu hoàn thiện và

đề xuất các giải pháp cơ bản hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí trong các doanh

nghiệp khai thác than. Nội dung các giải pháp hoàn thiện bao gồm: hoàn thiện tổ chức

bộ máy kế toán quản trị chi phí (tại Công ty mẹ - Tập đoàn TKV và tại các doanh

nghiệp khai thác than thành viên); hoàn thiện nhận diện và phân loại chi phí đáp ứng

yêu cầu quản trị chi phí trên cơ sở giao khoán chi phí theo công đoạn trong doanh

nghiệp khai thác than; hoàn thiện hệ thống chứng từ, tài khoản, báo cáo phân tích chi

phí; hoàn thiện tổ chức cung cấp thông tin chi phí trên mạng nội bộ,... Các đề xuất áp

dụng cho Công ty CP Than Cao Sơn đồng thời có thể triển khai ứng dụng vào thực tiễn

các doanh nghiệp khai thác than khác thuộc TKV.

- Đã đề xuất các điều kiện thực hiện các giải pháp đối với Tập đoàn TKV và các

doanh nghiệp khai thác than.

Những kết quả nghiên cứu của luận án đã đóng góp:

• Về ý nghĩa khoa học: đã góp phần hệ thống, hoàn thiện khung lý luận về kế toán

quản trị chi phí nói chung và tổ chức kế toán quản trị chi phí nói riêng trong các doanh

nghiệp sản xuất, xác định các nội dung vận dụng, cụ thể hóa lý luận về kế toán quản trị

chi phí và tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất ở Việt Nam

(trên cơ sở cách tiếp cận nội dung kế toán quản trị chi phí được thực hiện nhằm phục

vụ cho yêu cầu của quản trị chi phí trong doanh nghiệp);

• Về ý nghĩa thực tiễn: Luận án có giá trị tham khảo cho các doanh nghiệp khai

thác than cũng như Tập đoàn TKV trong việc hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi

phí. Ngoài ra, luận án có thể dùng làm tài liệu tham khảo phục vụ cho việc nghiên cứu,

học tập, giảng dạy về kế toán quản trị chi phí.

6. Kết cấu của luận án

Luận án gồm có phần mở đầu, kết luận, tài liệu tham khảo, các phụ lục và nội

dung được kết cấu gồm 4 chương như sau:

Chương 1: Tổng quan công trình nghiên cứu và phương pháp nghiên cứu của luận án.

Chương 2: Cơ sở lí luận và thực tiễn về tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh

nghiệp sản xuất.

Chương 3: Thực trạng tổ chức kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp khai thác

than thuộc Tập đoàn TKV.

Chương 4: Hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác

than thuộc Tập đoàn TKV, áp dụng cho Công ty cổ phần Than Cao Sơn.

CHƯƠNG 1 TỔNG QUAN CÔNG TRÌNH NGHIÊN CỨU VÀ PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU CỦA LUẬN ÁN

1.1. Tổng quan các công trình nghiên cứu liên quan đến đề tài

1.1.1. Các công trình nghiên cứu liên quan đến đề tài trên thế giới

Quá trình nghiên cứu về kế toán quản trị chi phí và tổ chức kế toán quản trị

chi phí trên thế giới đã diễn ra trong hơn 2 thế kỉ qua với số lượng lớn các công

trình nghiên cứu. Tuy nhiên, do gặp khó khăn về ngôn ngữ và điều kiện tiếp cận các

công trình nghiên cứu, trong phạm vi luận án, tác giả giới hạn trình bày một số

công trình mà tác giả đã tiếp cận trong quá trình nghiên cứu phục vụ đề tài luận án

của mình.

Kế toán quản trị xuất hiện đầu tiên ở Hoa Kỳ vào những năm đầu của thế kỉ

19. Tuy nhiên, cùng với sự phát triển mạnh cả về quy mô và phạm vi hoạt động của

các doanh nghiệp trong giai đoạn từ thập kỉ 80 thế kỉ XX đến nay, kế toán quản trị

nói chung, kế toán quản trị chi phí nói riêng và tổ chức công tác kế toán quản trị chi

phí đã có sự phát triển mạnh mẽ, thể hiện rõ vai trò của mình trong công tác quản trị

doanh nghiệp, đáp ứng các yêu cầu của các nhà quản trị trong nền kinh tế thị

trường. Đồng thời cũng là vấn đề thu hút sự quan tâm nghiên cứu của nhiều nhà

khoa học với số lượng lớn các công trình nghiên cứu.

Tuy nhiên, trong phạm vi nghiên cứu của mình, tác giả đã lựa chọn tiếp cận

với các công trình nghiên cứu trên thế giới theo các nội dung như sau:

Nhóm 1: Các công trình nghiên cứu về các vấn đề lí luận cơ bản của kế toán

quản trị.

Trong những năm 90, thế kỉ XX, kế toán quản trị đã hoàn thiện các nội dung lí

luận cơ bản và lần đầu tiên được đưa vào giảng dạy với ý nghĩa là một môn khoa

học tại Đại học Kinh doanh Harvard và Viện Công nghệ Massachusets. Một số công

trình nghiên cứu tiêu biểu:

- Ronald W. Hilton (1994), “Managerial accounting” second edition [53];

- Steven M. Bragg (2009), “Management accounting best practices” [49].

Các công trình nêu trên đã làm rõ bản chất, chức năng, vai trò, nội dung cơ bản và

các công cụ phổ biến sử dụng trong công tác kế toán quản trị của doanh nghiệp. Cung

cấp các kiến thức cơ bản cho người đọc khi nghiên cứu về kế toán quản trị chi phí

trong doanh nghiệp.

Nhóm 2: Các công trình nghiên cứu về các phương pháp, kĩ thuật kế toán quản

trị chi phí áp dụng trong các doanh nghiệp sản xuất.

Các công trình nghiên cứu đi sâu phát triển các phương pháp kế toán quản trị chi

phí trong doanh nghiệp phân thành hai khu vực tiêu biểu:

* Ở Hoa Kỳ và Châu Âu: là nơi ra đời và phát triển các phương pháp quản trị

như Just in time (JIT), kế toán chi phí theo hoạt động (ABC), Thẻ điểm cân bằng

(Balanced Scorecards),…

- Naughton - Travers (2001), “Activity-Based Costing: The new management

tool” Behavioural Health Management, Mar/Apr 2001, Vol. 21, Iss. 2, Page 48: nghiên

cứu về phương pháp kế toán quản trị chi phí theo hoạt động - ABC: Tác giả đã trình

bày hai đặc điểm cơ bản của phương pháp ABC là: 1) Giá thành sản phẩm theo ABC

bao gồm toàn bộ các chi phí phát sinh trong kỳ kể cả các chi phí gián tiếp như chi phí

bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp 2) Phương pháp ABC là phương pháp phân

bổ chi phí phát sinh vào giá thành mỗi sản phẩm dựa trên mức hoạt động và mức độ

đóng góp của mỗi hoạt động vào quá trình sản xuất và tiêu thụ sản phẩm, do vậy giá

thành sản phẩm phản ánh chính xác hơn mức chi phí thực tế kết tinh trong mỗi đơn vị

sản phẩm [59].

- John Blake và nnk (2008) “The dimensions of, and factors giving rise to

variations in national management accounting approaches”, European Business

Review, Vol. 15, Iss. 3, page 181-188: nghiên cứu về chi phí định mức, đã trình bày 3

phương pháp xác định chi phí định mức trong doanh nghiệp sản xuất: 1) Phương pháp

kỹ thuật đòi hỏi sự kết hợp của các chuyên gia kỹ thuật nghiên cứu thời gian thao tác

công việc để định lượng nguyên liệu và lao động hao phí cần thiết sản xuất sản phẩm

với điều kiện hiện có của doanh nghiệp (công nghệ, năng lực quản lý, nguồn nhân lực);

2) Phương pháp phân tích số liệu lịch sử xem xét chi phí và giá thành của kỳ trước

cùng với những thay đổi của kỳ này để xây dựng định mức chi phí cho kỳ tương lai;

3) Phương pháp điều chỉnh dùng để điều chỉnh chi phí định mức cho phù hợp với điều

kiện hoạt động trong tương lai của doanh nghiệp [48].

- Kip R. Krumwiede (2009), “Reward and realities of German Cost

Accounting”, Strategic Finance, Apr. Vol. 86, page 26-34: nghiên cứu về chi phí và các

mô hình phân bổ chi phí sản xuất chung của kế toán quản trị chi phí trong các doanh

nghiệp Liên bang Đức. Trong đó, các bộ phận sử dụng chi phí được nhận diện là các

trung tâm chi phí để kiểm soát và điều chỉnh. Các chi phí phát sinh được phân nhóm,

phân bổ, tính toán linh hoạt trên cơ sở các hệ số điều chỉnh. Đồng thời, đã xác định

trong quá trình phân bổ chi phí có thể sử dụng các mô hình phân bổ sau: 1) Mô hình sử

dụng một tiêu chuẩn phân bổ duy nhất (ví dụ như chi phí nhân công) để phân bổ chi

phí chung cho từng loại sản phẩm, dịch vụ; 2) Mô hình phân bổ chi phí chung theo bộ

phận: Kế toán sử dụng nhiều tiêu chuẩn phân bổ khác nhau phù hợp với bản chất của

các công việc được thực hiện ở từng bộ phận (trung tâm chi phí). Mô hình này cho

phép xác định giá phí của từng loại dịch vụ, sản phẩm một cách chính xác hơn nhưng

lại gặp khó khăn khi các sản phẩm đa dạng về tính chất, kích cỡ, quy trình sản xuất [57].

* Ở Châu Á: sau chiến tranh thế giới thứ 2, cùng với sự phát triển của các trường

phái quản trị theo kiểu Nhật Bản, kế toán quản trị chi phí được hình thành để phục vụ

cho nhu cầu thông tin của các nhà quản trị doanh nghiệp. Các phương pháp kế toán

quản trị chi phí Nhật Bản nổi bật là chi phí mục tiêu (Target costing) và phương pháp

chi phí Kaizen (Kaizen costing) đã được các doanh nghiệp Nhật Bản như công ty

TOYOTA, HONDA,... ứng dụng thành công trong quá trình sản xuất kinh doanh. Tính

hiệu quả trong hoạt động sản xuất kinh doanh của các doanh nghiệp Nhật Bản đã thu

hút sự quan tâm nghiên cứu của nhiều nhà khoa học qua các công trình:

- Yoshikawa Takeo và nnk, “Japanese management accounting:a comparative

survey”, Management Accounting, Nov, Vol. 67, Iss. 10, Page 20 [68];

- Gagne và nnk (1993), “New product costing, Japanese style”, The CPA

Journal, May, Vol. 63, Iss. 5, Page 68-70 [51];

- Howell và nnk (1992), “Management accounting lesson from the Japanese”,

Management Accounting, Dec, Vol. 74, Iss. 6, Page 28-34 [54];

- Akira Nishimura (2000), “Implications of Target Costing and its

international application”, International Journal of Accounting Literature, Vol.1,

No. 1, Page. 51-71 [61];

Các công trình nghiên cứu nêu trên đã tổng kết các nội dung của trường phái

quản trị chi phí của Nhật Bản, trọng tâm của các phương pháp kế toán quản trị chi phí

này là gắn chi phí với mục tiêu của hoạt động sản xuất kinh doanh và sự tiết kiệm chi

phí đến mức mong muốn được thực hiện từ khâu thiết kế, sản xuất với quan điểm

“luôn thay đổi cho tốt hơn”.

Do vậy, nếu kế toán quản trị chi phí của giai đoạn trước và của khu vực Hoa Kỳ,

Châu Âu chú trọng đến sử dụng chi phí phát sinh, thì các phương pháp quản trị chi phí

trường phái Nhật Bản lại hướng tới mục tiêu tiết kiệm chi phí thông qua hoạt động cải

tiến liên tục (cả về phương pháp quản lí, công nghệ sản xuất, môi trường sản xuất,...) để

có thể cắt giảm chi phí cho phù hợp, đảm bảo sự cạnh tranh về chi phí cho các sản

phẩm dịch vụ tạo ra.

Nhóm 3: Các công trình nghiên cứu về nhân tố ảnh hưởng và tổ chức kế toán

quản trị trong doanh nghiệp .

- Jonas Gerdin (2005) “Management accounting system design in manufacturing

departments: an empirical investigation using a multiple contingencies approach”,

Accounting, Organizations and Societ, Vol.30, Iss.2, Page 99-126: Trình bày nội dung

nghiên cứu thiết kế, tổ chức kế toán quản trị phù hợp với điều kiện cụ thể của các

doanh nghiệp. Tác giả đã chỉ ra các nhân tố tác động đến việc tổ chức hệ thống kế toán

quản trị tại các doanh nghiệp, bao gồm các nhân tố bên trong và bên ngoài doanh

nghiệp. Để phân tích các nhân tố tác động bên trong doanh nghiệp đến lựa chọn mô

hình kế toán quản trị, tác giả đã khảo sát 126 doanh nghiệp thuộc các ngành nghề kinh

doanh khác nhau trên thế giới và đã khẳng định được ảnh hưởng của hai nhân tố bên

trong doanh nghiệp tác động trực tiếp đến thiết kế kế toán quản trị là: bộ máy quản lý

(cấu trúc tổ chức) và sự tác động lẫn nhau giữa các phòng ban chức năng trong doanh

nghiệp [52].

- Michèle Pomberg và nnk (2012), “Management accounting information

systems:a case of a developing country Vietnam”, Asia-Pacific Journal of Accounting

& Economics, Apr, Vol. 19, No. 1, Page 100-114: Nhóm nghiên cứu đã công bố kết

quả khảo sát tại 53 bệnh viện tại thành phố Hà Nội và 9 tỉnh lân cận đưa ra kết luận về

các nhân tố: môi trường hoạt động, sự thay đổi của các chính sách Nhà nước về y tế,

những thay đổi về tổ chức của hệ thống y tế, nhu cầu thông tin về chi phí của các

CFO,… đã đòi hỏi các bệnh viện Việt Nam cần phải ứng dụng các lý thuyết quản trị

cao cấp trong quản lí điều hành. Nhóm nghiên cứu cũng đã tìm hiểu về khả năng áp

dụng hệ thống kế toán quản trị chi phí vào các nước đang phát triển, đã đưa ra kết luận

nghiên cứu về điều kiện tổ chức áp dụng các phương pháp quản trị chi phí hiện đại như

phương pháp Activity - Based Cost (ABC), Just in time (JIT) vào các bệnh viện Việt

Nam là cần thiết và phù hợp [66].

- Akira Nishimura (Đại học Beppu, Nhật Bản và Đại học Otago, New Zealand)

có các công trình nghiên cứu giai đoạn 2003-2007 gồm:

+ Akira Nishimura (2003), “Comparative Study of Asian Management

Accounting”, Monograph of Asian Management Accounting Forum in Japan, 2003; [62]

+ Akira Nishimura (2004), “Enterprise Governance and Management

Accounting from the Viewpoint of Feed-forward Control”, Review of Business &

Commerce, Vol.45, No.2, p.13 [63];

+ Akira Nishimura (2007), “The Development of management accounting and

the Asian position”, Kyushu University, Japan [64].

Các công trình nghiên cứu đã trình bày quan điểm của ông về sự phát triển của kế

toán quản trị nói chung và kế toán quản trị chi phí nói riêng trên thế giới qua 4 giai

đoạn: 1. Kế toán quản trị sơ khai, 2. Kế toán quản trị truyền thống, 3. Kế toán quản trị

ứng dụng định lượng, 4. Kế toán quản trị tổng hợp [61].

Bên cạnh đó, thông qua kết quả khảo sát các nội dung công tác kế toán quản trị

trong doanh nghiệp tại một số quốc gia Châu Á, ông đã phân nhóm trình độ ứng dụng

tổ chức kế toán quản trị trong doanh nghiệp Châu Á khảo sát thành 4 nhóm:

1. Nhật Bản;

2. NIEs (các nền kinh tế mới - Hồng Kông, Hàn Quốc, Singapore và Đài Loan);

3. Các nước ASEAN (trừ Việt Nam và Singapore) gồm Brunei, Campuchia,

Indonesia, Lào, Malaysia, Myanmar, Philippines, Thái Lan);

4. Các nước xã hội chủ nghĩa gồm Trung Quốc, Triều Tiên và Việt Nam.

Ông cũng căn cứ vào kết quả khảo sát tình trạng ứng dụng kế toán quản trị, các kĩ

thuật, phương pháp kế toán quản trị sử dụng trong các doanh nghiệp Việt Nam, Trung

Quốc và đưa ra nhận định kế toán quản trị của nhóm này đang phát triển ở giai đoạn 1

chuyển sang giai đoạn 2. Tuy nhiên, ông đã phân tích và rút ra nhận định so với Trung

Quốc, Việt Nam có thể sẽ mất nhiều thời gian hơn để có thể thiết lập được một hệ

thống kế toán quản trị hiện đại trong các doanh nghiệp [64].

Đồng thời, ông cũng đã lập luận và chỉ rõ khi doanh nghiệp hoạt động trong nền

kinh tế thị trường với nhiều sự biến động, cạnh tranh, các nhà quản trị doanh nghiệp

ngày càng phải đối mặt với việc ra các quyết định trong quá trình điều hành hoạt động

kinh doanh của doanh nghiệp. Do vậy, nhà quản trị cần có nhu cầu sử dụng thông tin

chi phí để ra quyết định một cách khoa học và hiệu quả trong việc tối đa hóa lợi nhuận,

giảm thiểu chi phí, thể hiện qua áp dụng một số kĩ thuật: phân tích mối quan hệ chi phí

- khối lượng - lợi nhuận (lý thuyết của việc ra quyết định và phương trình toán học); sử

dụng đồ thị phương trình tuyến tính trong điều kiện sản xuất nhiều mặt hàng khác

nhau,... Nội dung các hoạt động quản trị doanh nghiệp chứng minh cần thiết có sự phối

hợp công việc kế toán quản trị chi phí và các bộ phận quản trị chức năng khác trong

doanh nghiệp [63].

1.1.2. Các công trình nghiên cứu liên quan đến đề tài trong nước

Thuật ngữ kế toán quản trị bắt đầu xuất hiện ở Việt Nam trong những năm đầu

thập kỷ 90 thế kỷ XX. Tiếp thu, kế thừa các nội dung từ các công trình nghiên cứu trên

thế giới, kế toán quản trị đã được nghiên cứu và đưa vào giảng dạy trong các trường đại

học, viện nghiên cứu Việt Nam.

Các công trình nghiên cứu trong nước liên quan đến kế toán quản trị và tổ chức

kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp Việt Nam được tác giả tiếp cận theo các nội

dung như sau:

Nhóm 1: Các công trình nghiên cứu mang tính định hướng chung cho các

doanh nghiệp Việt Nam.

Từ năm 1995, kế toán quản trị và các nội dung của kế toán quản trị bắt đầu thu

hút sự quan tâm của các nhà nghiên cứu trong nước. Phần lớn các công trình nghiên

cứu giai đoạn 1995-2002, mang tính khai phá, định hướng chung cho tất cả các loại

hình doanh nghiệp, đặt nền móng cho quá trình nghiên cứu vận dụng kế toán quản trị

nói chung và tổ chức kế toán quản trị chi phí nói riêng trong các doanh nghiệp Việt

Nam với một số công trình nghiên cứu:

- Phạm Văn Dược (1997), “Phương hướng xây dựng nội dung và tổ chức vận

dụng kế toán quản trị vào các doanh nghiệp Việt Nam”, luận án tiến sĩ: Trong công

trình này, tác giả đã có những nghiên cứu cụ thể nội dung kế toán quản trị và đề xuất

các biện pháp ứng dụng kế toán quản trị vào thực tiễn các doanh nghiệp, đề xuất

phương hướng và giải pháp để xây dựng hệ thống kế toán tài chính kết hợp kế toán

quản trị trong các doanh nghiệp Việt Nam. Những nghiên cứu này mang tính chất

chung cho tất cả các loại hình doanh nghiệp, trong khi tính linh hoạt của kế toán quản

trị rất cao, phụ thuộc vào đặc điểm hoạt động kinh doanh của từng ngành, từng loại

hình doanh nghiệp [10].

- Trần Văn Dung (2002), “Tổ chức kế toán quản trị và giá thành trong doanh

nghiệp sản xuất ở Việt Nam”, luận án tiến sĩ: Trong luận án, tác giả đã phân tích hệ

thống kế toán chi phí trong các doanh nghiệp thuộc các ngành sản xuất công nghiệp,

xây dựng,... và đề xuất các giải pháp hoàn thiện kế toán quản trị chi phí và giá thành

trong các doanh nghiệp, bao gồm các nội dung hướng dẫn chung, sau đó cụ thể cho

từng ngành vì mỗi ngành đều có những đặc thù và yêu cầu quản lý riêng, nhưng do

phạm vi nghiên cứu rộng nên những đề xuất của tác giả mang tính định hướng chung,

và chủ yếu tập trung vào các doanh nghiệp nhà nước [9].

- Lê Đức Toàn (2002), “Kế toán quản trị và phân tích chi phí sản xuất trong

ngành sản xuất công nghiệp ở Việt Nam”, luận án tiến sĩ: trong công trình nghiên cứu

của mình, tác giả đã nghiên cứu thực trạng kế toán quản trị và phân tích chi phí sản

xuất của các doanh nghiệp sản xuất công nghiệp Việt Nam. Trên cơ sở đó, tác giả đã đề

xuất xây dựng mô hình kế toán quản trị và các nội dung phân tích chi phí, hoàn thiện

lập dự toán chi phí, một số giải pháp hoàn thiện kế toán quản trị chi phí như hoàn thiện

phân loại chi phí, xây dựng trung tâm chi phí, trung tâm trách nhiệm,… nội dung của

luận án tập trung chủ yếu vào phân tích chi phí, các giải pháp đề xuất mang tính định

hướng, chưa gắn với đặc điểm kinh doanh của từng ngành cụ thể [41].

Nhóm 2: Các công trình đi sâu nghiên cứu về kế toán quản trị và tổ chức kế

toán quản trị chi phí vào từng loại hình doanh nghiệp cụ thể.

- Nguyễn Văn Bảo (2002), “Nghiên cứu hoàn thiện cơ chế quản lý tài chính và

kế toán quản trị trong doanh nghiệp nhà nước về xây dựng”, luận án tiến sĩ: Đã nghiên

cứu công tác kế toán quản trị trong các doanh nghiệp xây dựng thuộc sở hữu nhà nước

thực hiện hạch toán theo Quyết định số 1864/1998/QĐ/BTC ngày 16 tháng 12 năm

1998 của Bộ Tài chính áp dụng cho các DN xây lắp. Từ kết quả khảo sát và nghiên cứu

của mình, tác giả đã có một số đề xuất các giải pháp nhằm hoàn thiện cơ chế tài chính

và công tác kế toán quản trị trong các doanh nghiệp xây dựng thuộc sở hữu nhà nước.

Tuy nhiên, phạm vi nghiên cứu hạn chế trong doanh nghiệp thuộc sở hữu nhà nước và

chỉ nghiên cứu, khảo sát về công tác kế toán, một số nội dung liên quan mật thiết đến

hoạt động tài chính của doanh nghiệp chưa được làm rõ. Trong chương 3, các giải pháp

về tổ chức kế toán quản trị mới mang tính khai phá, đặt nền móng nhận thức về triển

khai kế toán quản trị trong doanh nghiệp [2].

- Nguyễn Thanh Quý (2004), “Xây dựng hệ thống thông tin kế toán phục vụ

quản trị doanh nghiệp kinh doanh bưu chính viễn thông”, luận án tiến sĩ: Tác giả đã hệ

thống các nội dung cơ bản của hệ thống kế toán quản trị và đề xuất phương hướng ứng

dụng vào ngành cụ thể theo phạm vi nghiên cứu của các đề tài. Dựa trên quan sát và

nghiên cứu thực tế tại Tổng công ty Bưu chính - Viễn thông Việt Nam, tác giả đã chỉ ra

những hạn chế của hệ thống thông tin kế toán và đề xuất một số giải pháp góp phần

hoàn thiện hệ thống thông tin kế toán phục vụ quản trị doanh nghiệp tại đơn vị này.

Tuy nhiên, các đề xuất của tác giả liên quan đến hoàn thiện kế toán quản trị chủ yếu tập

trung vào cung cấp thông tin phục vụ mục tiêu kiểm soát giá (bao gồm xây dựng định

mức chi phí và dự toán chi phí); nội dung tổ chức kế toán quản trị hạn chế trong phạm

vi các doanh nghiệp kinh doanh dịch vụ viễn thông cố định và cho thuê đường truyền

dữ liệu, chưa nghiên cứu vận dụng trong các đơn vị thuộc lĩnh vực thông tin di động -

mảng dịch vụ có tốc độ phát triển nhanh trong giai đoạn nghiên cứu và hiện nay chiếm

tỷ trọng lớn trong doanh nghiệp [30].

- Lưu Thị Hằng Nga (2004), “Hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị trong các

doanh nghiệp dầu khí Việt Nam”, luận án tiến sĩ: đã hệ thống những vấn đề lý luận cơ

bản về kế toán quản trị nói chung và kế toán quản trị trong các doanh nghiệp dầu khí

Việt Nam nói riêng, đánh giá thực trạng kế toán quản trị ở các doanh nghiệp thuộc

ngành dầu khí từ đó đưa ra các kiến nghị tổ chức kế toán quản trị phù hợp với ngành

dầu khí. Để hoàn thiện kế toán quản trị trong các doanh nghiệp dầu khí, tác giả đưa ra

và phân tích 6 yêu cầu cơ bản, đồng thời đề xuất các nội dung cần hoàn thiện: hoàn

thiện việc tổ chức thu nhận thông tin phục vụ cho mục đích quản trị doanh nghiệp;

hoàn thiện nội dung vận dụng kế toán quản trị; vận dụng các phương pháp kỹ thuật

trong kế toán quản trị. Tuy nhiên, luận án chưa làm rõ nội dung tổ chức bộ máy kế toán

quản trị; phần thực trạng tác giả nêu khá nhiều về đặc điểm của ngành dầu khí và các

đơn vị thành viên với sự đa dạng về loại hình, chức năng hoạt động sản xuất kinh

doanh (đơn vị khai thác, đơn vị cung cấp dịch vụ, đơn vị thương mại,...) nhưng nội

dung đề xuất liên quan đến tổ chức kế toán quản trị như thu nhận, xử lý và cung cấp

thông tin kế toán quản trị được trình bày khái quát, chưa làm rõ sự vận dụng cụ thể

trong từng loại hình, một số báo cáo quản trị mà luận án đề xuất chưa có các mẫu biểu

cụ thể [26].

- Hoàng Văn Tưởng (2010), “Tổ chức kế toán quản trị với việc tăng cường quản

lý hoạt động kinh doanh trong doanh nghiệp xây lắp Việt Nam”, luận án tiến sĩ: Tác

giả đã trình bày nội dung tổ chức kế toán quản trị theo 2 cách tiếp cận là:

+ Tổ chức kế toán quản trị theo chức năng thông tin kế toán;

+ Tổ chức kế toán quản trị theo quá trình công việc.

Các nội dung tổ chức kế toán quản trị theo quan điểm của tác giả có tính thiết

thực và thuận lợi trong quá trình vận dụng tổ chức kế toán quản trị vào các loại hình

doanh nghiệp khác. Tuy nhiên, một số đề xuất của tác giả mới chỉ dừng lại ở mức độ

công việc chi tiết, các nội dung tổ chức công tác kế toán quản trị theo hướng thu nhận

thông tin, xử lý thông tin và lập báo cáo kế toán quản trị và chưa gắn với các đặc thù

riêng của ngành xây lắp [43].

Nội dung kế toán quản trị chi phí và tổ chức (xây dựng mô hình) kế toán quản trị

chi phí tiếp tục được nghiên cứu trong một số loại hình doanh nghiệp khác:

- Nguyễn Quốc Thắng (2010), “Tổ chức kế toán quản trị chi phí và giá thành sản

phẩm trong doanh nghiệp thuộc ngành giống cây trồng Việt Nam” [38];

- Đỗ Thị Mai Thơm (2012), “Tổ chức kế toán quản trị chi phí và giá thành trong

các doanh nghiệp vận tải biển Việt Nam” [40];

- Trần Thị Thu Hường (2014), “Xây dựng mô hình kế toán quản trị chi phí trong

các doanh nghiệp sản xuất xi măng Việt Nam” [19];

- Nguyễn Thị Mai Anh (2014), “Hoàn thiện kế toán quản trị chi phí trong các

công ty cổ phần nhựa niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam” [1];

- Lê Thị Minh Huệ (2014), “Hoàn thiện kế toán quản trị chi phí trong các doanh

nghiệp mía đường trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa” [15];

- Nguyễn Thị La Soa (2016), “ Hoàn thiện kế toán quản trị chi phí cho Tổng công ty

xây dựng công trình giao thông 8” [31].

Các công trình nghiên cứu sau năm 2010 nêu trên đã khắc phục được một phần

tính chủ quan trong các nhận định, đánh giá đối tượng nghiên cứu của giai đoạn trước

trên cơ sở sử dụng các phương pháp khoa học trong tiếp cận, khảo sát doanh nghiệp

nghiên cứu (thu thập các thông tin sơ cấp, thứ cấp về đối tượng nghiên cứu qua nhiều

hình thức như phỏng vấn trực tiếp, sử dụng bảng hỏi, khảo sát qua phỏng vấn trực

tuyến; sử dụng thống kê kinh tế trong đánh giá kết quả khảo sát,…); đồng thời, đã tiếp

tục nghiên cứu hoàn thiện các nội dung liên quan tổ chức kế toán quản trị chi phí theo

phạm vi nghiên cứu của các công trình và trên cơ sở nghiên cứu đặc điểm thực tế và tính

riêng biệt của hoạt động sản xuất kinh doanh trong từng loại hình doanh nghiệp. Các tác

giả đã đưa ra một số đề xuất góp phần hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí trong

các doanh nghiệp như: Xây dựng hệ thống mức chi phí, dự toán chi phí khoa học và

đồng bộ phù hợp với đặc điểm của công nghệ sản xuất; Thiết lập hệ thống báo cáo kế

toán quản trị phù hợp với đặc điểm kinh doanh của doanh nghiệp; Đề xuất áp dụng một

số phương pháp quản trị chi phí hiện đại phù hợp với từng loại hình doanh nghiệp.

Nhóm 3: Các công trình nghiên cứu quản trị chi phí và tổ chức kế toán quản

trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than.

Nội dung quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than đã được nghiên cứu

qua một số công trình tiêu biểu:

- Đặng Huy Thái và nnk (2008), Hoàn thiện công tác khoán chi phí phân xưởng

tại Công ty cổ phần Than Hà Lầm - TKV [36];

- Nguyễn Thái Hưng (2008), Nghiên cứu hoàn thiện phương pháp giao khoán chi

phí cho các đơn vị sản xuất trong Công ty Than Thống Nhất - TKV [18];

- Đặng Huy Thái và nnk (2013), Hoàn thiện quản trị chi phí theo phương pháp

hạch toán phân xưởng tại Công ty CP Than Hà Lầm - TKV [37];

- Nguyễn Duy Lạc và nnk (2014), Đánh giá thực trạng và một số định hướng nâng

cao công tác khoán quản trị chi phí tại Công ty CP Than Hà Tu - VINACOMIN [20].

Khảo sát các công trình nghiên cứu đã làm rõ thực tế công tác quản trị chi phí tại

các doanh nghiệp khai thác than gắn với đặc trưng sử dụng phương pháp (công cụ quản

lí) giao khoán chi phí nội bộ đặc biệt với các bộ phận sản xuất (công trường, phân

xưởng,...). Thông qua đánh giá một số nội dung cơ bản trong quá trình thực hiện về

trình độ quản lí chi phí khoán, tổ chức giao khoán, nghiệm thu thanh quyết toán,… các

công trình nghiên cứu đã cho thấy đặc điểm công tác quản trị chi phí gắn với hoạt động

sản xuất kinh doanh của từng doanh nghiệp khai thác than nghiên cứu. Trong giới hạn

phạm vi nghiên cứu, nội dung hoàn thiện đã trình bày trong các công trình nghiên cứu

có tính hệ thống cả về lí luận và thực tiễn, có thể góp phần nâng cao hiệu quả công tác

quản trị chi phí của các doanh nghiệp khai thác than. Tuy nhiên, quản trị chi phí trên cơ

sở giao khoán chi phí là một phần hoạt động hạch toán nội bộ, do vậy để hoàn thiện

cần được xây dựng trong mối liên hệ với hệ thống hạch toán kinh tế của doanh nghiệp

nói chung và kế toán quản trị chi phí nói riêng.

Bên cạnh đó, nội dung nghiên cứu kế toán quản trị chi phí và tổ chức kế toán

quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than đã được đề cập trong các công trình:

- Nguyễn Thị Bích Phượng (2005), Nghiên cứu hoàn thiện công tác kế toán quản

trị trong các doanh nghiệp mỏ, áp dụng cho doanh nghiệp khai thác than lộ thiên thuộc

Tổng công ty than Việt Nam.

Đây là nghiên cứu bước đầu về kế toán quản trị trong doanh nghiệp khai thác

than. Tuy nhiên, các nội dung nghiên cứu còn mang tính khái quát, dàn trải trên các nội

dung của kế toán quản trị trong doanh nghiệp nên nội dung tổ chức kế toán quản trị còn

hạn chế.

- Trần Văn Hợi (2007), Tổ chức công tác kế toán quản trị chi phí sản xuất và tính

giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp khai thác than [14];

- Phạm Thị Hồng Hạnh (2008), Hoàn thiện kế toán quản trị chi phí, giá thành

trong các doanh nghiệp khai thác than thuộc Tập đoàn CN Than - Khoáng sản Việt

Nam [13].

Đây là các công trình đã đi sâu nghiên cứu nội dung kế toán quản trị chi phí và có

những nội dung nghiên cứu hết sức hữu ích như: làm rõ sự cần thiết của tổ chức kế

toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than; đề xuất bổ xung phương pháp

phân loại chi phí; thiết kế một số mẫu biểu phục vụ ghi nhận thông tin chi phí theo

quan điểm kế toán quản trị,… Tuy nhiên, có thể thấy :

+ Công trình của tác giả Trần Văn Hợi có quan điểm tiếp cận kế toán quản trị chi

phí dưới góc độ kế toán tài chính, chủ yếu phục vụ ghi nhận thông tin chi tiết chi phí hỗ

trợ thực hiện phần hành kế toán chi phí và giá thành trong doanh nghiệp khai thác than

do vậy nội dung luận án đi sâu vào kĩ thuật ghi nhận, hạch toán chi phí và tính giá

thành; không đề cập đến các phương pháp, kĩ thuật hiện đại của kế toán quản trị trong

thu nhận, kiểm soát, cung cấp thông tin phục vụ quản trị chi phí; đề xuất về mở và hạch

toán các tài khoản cấp 1 (TK 353, TK 443) trong hệ thống tài khoản sử dụng để hạch

toán,… nằm ngoài phạm vi tổ chức kế toán quản trị chi phí.

+ Phạm vi công trình của tác giả Phạm Thị Hồng Hạnh chủ yếu đi sâu phản ánh

và hoàn thiện nội dung kế toán quản trị chi phí và tính giá thành; do vậy, các nội dung

tổ chức kế toán quản trị chi phí, ứng dụng thông tin đầu ra của kế toán quản trị chi phí

còn hạn chế.

+ Các công trình nghiên cứu đã đề cập đều chưa làm rõ và gắn nội dung tổ chức

kế toán quản trị chi phí với đặc trưng quản trị chi phí trên cơ sở giao khoán chi phí nội

bộ trong các doanh nghiệp khai thác than.

* Tổng hợp đánh giá nội dung các công trình nghiên cứu đã tiếp cận

Nội dung của các công trình nghiên cứu quốc tế đã đề cập ở trên cho thấy:

- Kế toán quản trị nói chung và kế toán quản trị chi phí nói riêng trên thế giới

hình thành và phát triển xuất phát từ nhu cầu thông tin phục vụ quản trị trong các doanh

nghiệp, tổ chức. Môi trường kinh doanh cạnh tranh buộc các doanh nghiệp, các tổ chức

phải tìm mọi biện pháp mở rộng và phát triển qui mô, giảm chi phí, tăng lợi nhuận. Kế

toán quản trị chi phí là công cụ hữu hiệu cho phép các nhà quản trị kiểm soát quá trình

sản xuất, kiểm soát chi phí kinh doanh, đánh giá hiệu quả hoạt động của từng bộ phận

trong doanh nghiệp để có các quyết định phù hợp và hiệu quả;

- Kế toán quản trị của thế kỉ XXI ở một số quốc gia như Canada, Hoa Kỳ, Vương

quốc Anh, Cộng hòa Pháp, Nhật Bản,... đã trở nên phổ biến, trở thành một nghề nghiệp

chuyên nghiệp với những tiêu chuẩn nghề nghiệp đã được các Hiệp hội nghề nghiệp

quốc tế xác định (ví dụ chứng chỉ quốc tế CMA - Certified Management Accountants).

Bên cạnh đó, kế toán quản trị cùng với kế toán tài chính trở thành hệ thống hoàn chỉnh,

là môn khoa học trong hệ thống kiến thức quản lí kinh tế;

- Các công trình nghiên cứu cũng chỉ rõ hiệu quả của hoạt động kế toán quản trị

trong mỗi doanh nghiệp phụ thuộc vào công tác tổ chức kế toán quản trị. Tổ chức (thiết

kế) kế toán quản trị nói chung và kế toán quản trị chi phí nói riêng phụ thuộc vào nhiều

nhân tố, đặc biệt là đặc điểm kinh doanh của từng loại hình doanh nghiệp, đặc điểm tổ

chức, sự phối hợp với các bộ phận khác trong doanh nghiệp và nhu cầu thông tin phục

vụ quản trị chi phí của doanh nghiệp.

Kế thừa các nội dung nghiên cứu quốc tế, sau hơn 20 năm nghiên cứu kế toán

quản trị, trong đó có nội dung tổ chức kế toán quản trị chi phí, các công trình nghiên

cứu của các tác giả trong nước đã trình bày được các vấn đề cơ bản sau:

- Các công trình nghiên cứu đã hệ thống các vấn đề lí luận cơ bản về kế toán quản

trị nói chung và kế toán quản trị chi phí nói riêng làm cơ sở cho các nội dung tổ chức

kế toán quản trị nói chung và kế toán quản trị chi phí nói riêng trong các doanh nghiệp;

- Làm rõ vai trò kế toán quản trị chi phí là công cụ hiệu quả phục vụ công tác

quản trị điều hành hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp;

- Các công trình nghiên cứu có xu hướng đi sâu nghiên cứu kế toán quản trị trong

phạm vi một loại hình doanh nghiệp cụ thể với các đặc điểm sản xuất kinh doanh đặc

thù, các nội dung nghiên cứu cũng chủ yếu tập trung vào nội dung kế toán quản trị chi

phí trong doanh nghiệp.

Bên cạnh các kết quả đã đạt được, các công trình nghiên cứu của các nhà nghiên

cứu trong nước mặc dù có những đóng góp to lớn và có ý nghĩa tham khảo quan trọng

cho luận án trong quá trình thực hiện. Tuy nhiên, theo quan điểm của tác giả những

công trình nghiên cứu này còn tồn tại một số vấn đề sau:

- Quan điểm nhận thức về vị trí của kế toán quản trị trong hệ thống thông tin kinh

tế của doanh nghiệp nói riêng và trong công tác quản trị kinh doanh của doanh nghiệp

nói chung chưa đồng nhất, hoặc tiếp cận kế toán quản trị theo góc nhìn của người làm

công tác kế toán tài chính trong doanh nghiệp, do vậy làm giảm tính linh hoạt hiệu quả

của kế toán quản trị;

- Nhiều công trình đề xuất các các giải pháp mang tính lí luận chung, do vậy còn

hạn chế trong giải quyết các vấn đề cụ thể của từng loại hình doanh nghiệp;

- Nội dung tổ chức thực hiện công tác kế toán quản trị nói chung và kế toán quản

trị chi phí nói riêng là rất thiết thực với các doanh nghiệp nhưng chưa được làm rõ; cần

được tiếp tục nghiên cứu để cung cấp các nội dung lí luận và thực tiễn hỗ trợ cho các

doanh nghiệp trong quá trình triển khai vận dụng kế toán quản trị.

- Mặc dù đã có các công trình đi sâu nghiên cứu kế toán quản trị và tổ chức kế

toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than (03 công trình, nghiên cứu

trong giai đoạn 2002-2007) nhưng có thể nhận thấy: Những năm vừa qua thực hiện chủ

trương đổi mới, tái cơ cấu doanh nghiệp, hoạt động sản xuất kinh doanh của các doanh

nghiệp khai thác than đã có nhiều thay đổi, đặc biệt trong công tác quản trị chi phí gắn

với đặc trưng giao khoán chi phí nội bộ. Do vậy, nhiều nội dung của các công trình

nghiên cứu này về kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than không

còn phù hợp với thực tiễn hiện nay và chưa gắn với đặc trưng công tác quản trị chi phí

của các doanh nghiệp khai thác than. Bên cạnh đó, các đặc điểm riêng biệt trong hoạt

động kinh doanh của doanh nghiệp khai thác than có ảnh hưởng đến tổ chức công tác

kế toán quản trị chi phí cũng chưa được nghiên cứu làm rõ. Các vấn đề này là những

“khoảng trống” nghiên cứu mà tác giả đi sâu trong luận án.

1.2. Phương pháp nghiên cứu:

Để giải quyết các nội dung nghiên cứu nhằm đạt được mục tiêu nghiên cứu nêu

trên, luận án đã sử dụng tổng hợp hệ thống phương pháp nghiên cứu cụ thể như sau:

1.2.1. Phương pháp thu thập thông tin

1.2.1.1. Thu thập thông tin thứ cấp

Dữ liệu thứ cấp được tác giả xây dựng bao gồm các tài liệu như sách, bài báo, các

công trình nghiên cứu của các nhà nghiên cứu trong và ngoài nước, thông tin trên trang

web của các trường đại học, hệ thống văn bản qui phạm pháp luật của Nhà nước, Bộ

Tài chính, Bộ Công Thương và các trang khoa học chuyên ngành:

http://www.sciencedirect.com;

http://www.managerialaccounting.org.

Từ các cơ sở dữ liệu sẵn có này, tác giả tổng hợp trình bày tổng quan nghiên cứu;

hệ thống khung lý thuyết và đi sâu vào phát triển nghiên cứu những nội dung tổ chức

công tác kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất.

1.2.1.2. Thu thập thông tin sơ cấp

Thông tin sơ cấp được tác giả thu thập thông qua khảo sát các đối tượng nghiên

cứu bằng các hình thức: sử dụng Phiếu điều tra (tại 19/20 doanh nghiệp khai thác than);

quan sát trực tiếp; phỏng vấn sâu (tại 04 doanh nghiệp cổ phần khai thác than vùng

Quảng Ninh)

a) Phiếu điều tra

Về lựa chọn đơn vị khảo sát: Kế toán quản trị là một phần hệ thống hạch toán của

doanh nghiệp và có thể thực hiện ở tất cả các doanh nghiệp khai thác than, do vậy tác

giả đã tiến hành khảo sát các thông tin chung về doanh nghiệp khai thác than qua hình

thức sử dụng Phiếu điều tra (trực tiếp hoặc qua điện thoại, emai) ở 19/20 doanh nghiệp

khai thác than trong Tập đoàn TKV chiếm 95% (tính đến thời điểm tháng 1 năm 2015,

doanh nghiệp khai thác than không tiến hành khảo sát là Tổng Công ty Công nghiệp

mỏ Việt Bắc do trong giai đoạn nghiên cứu đang tiến hành tái cơ cấu, cổ phần hóa).

Về nội dung: Phiếu điều tra được thiết kế để thu thập thông tin từ các doanh

nghiệp với mục tiêu là mô tả thực trạng công tác kế toán quản trị nói chung và tổ chức

kế toán quản trị chi phí nói riêng trong các doanh nghiệp khai thác than với các nội

dung khảo sát cụ thể:

• Mô tả thực trạng hoạt động sản xuất kinh doanh, công tác quản lý tại doanh

nghiệp;

• Khảo sát về tình hình công tác kế toán tại doanh nghiệp;

• Khảo sát về tổ chức công tác kế toán quản trị chi phí tại các doanh nghiệp khai

thác than: tổ chức bộ phận kế toán quản trị trong bộ máy kế toán; xây dựng định

mức và dự toán chi phí; tổ chức thu nhận thông tin ban đầu về chi phí; tổ chức

hệ thống hóa và xử lý thông tin kế toán quản trị chi phí; tổ chức lập báo cáo kế

toán quản trị chi phí, phân tích thông tin kế toán quản trị chi phí trong các doanh

nghiệp.

Về phân loại phiếu điều tra: Để phù hợp mục tiêu thu thập thông tin, Phiếu điều

tra được thiết kế thành 2 dạng:

Dạng 1 (Phụ lục 1A): Phiếu điều tra dành cho các nhà quản trị doanh nghiệp

(Lãnh đạo đơn vị, CBCNV các phòng ban chức năng: Phòng Kế hoạch, phòng

Vật tư, phòng Kĩ thuật, Phòng Cơ điện, TT điều hành sản xuất,…).

Dạng 2 (Phụ lục 1B): Phiếu điều tra dành cho bộ phận Kế toán - Thống kê -

Kiểm toán của doanh nghiệp khảo sát.

b) Quan sát trực tiếp:

Tác giả thực hiện đi thực tế và quan sát trực tiếp ( trên cơ sở ghi chép, chụp ảnh

lại) tại các doanh nghiệp khai thác than về các nội dung: nhận diện chi phí, qui trình

thực hiện giao khoán chi phí, xác định chi phí thực tế cho các đối tượng chịu phí, nhu

cầu sử dụng thông tin kế toán quản trị chi phí trong quá trình ra quyết định, cách thức

tổ chức quản lý, tìm hiểu quy trình tổ chức thiết lập các báo cáo kế toán hiện tại và thu

thập số liệu, các tài liệu minh họa từ hệ thống các báo cáo, sổ kế toán về chi phí tại

doanh nghiệp.

c) Phỏng vấn

Bên cạnh đó, tác giả đã sử dụng kỹ thuật phỏng vấn sâu tại 04 doanh nghiệp khai

thác than: Công ty CP Than Cao Sơn, Công ty CP Than Núi Béo, Công ty CP Than

Cọc Sáu, Công ty CP Than Hà Tu qua hình thức gọi điện thoại hoặc phỏng vấn trực

tiếp.

Đối tượng được phỏng vấn: Để có cách nhìn đầy đủ về kế toán quản trị tác giả

tập trung chọn nhóm đối tượng là:

- Các nhà quản trị (Ban Giám đốc, các CB Phòng Kĩ thuật, Phòng Cơ điện, Phòng

Kế hoạch, TT điều hành sản xuất,…): là những người sử dụng thông tin kế toán quản

trị để ra các quyết định quản trị nên phần khảo sát phỏng vấn tập trung vào sự hiểu biết

của họ về vai trò của kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp, nhu cầu thông tin kế

toán quản trị chi phí với việc ra quyết định.

- Bộ phận Kế toán - thống kê - kiểm toán: là những người hiểu biết về hệ thống

kế toán của doanh nghiệp, về kế toán quản trị nói chung và kế toán quản trị chi phí nói

riêng nên nội dung khảo sát để đánh giá nhận thức của họ về kế toán quản trị chi phí

cũng như khả năng cung cấp thông tin kế toán quản trị chi phí cho nhà quản trị ra quyết

định.

1.2.2 Phương pháp xử lý và phân tích, tổng hợp thông tin

- Về xử lí và phân tích dữ liệu phiếu điều tra:

Số lượng phiếu phát ra là 190 phiếu (10 phiếu/doanh nghiệp). Số phiếu điều tra

thu về là 167 phiếu chiếm 87,9%. Tuy nhiên, do nhiều lí do khác nhau, kết quả phiếu

điều tra thu về chỉ cung cấp đầy đủ thông tin về đơn vị khảo sát là 13/19 doanh nghiệp

khảo sát chiếm 68,5%.

Các phiếu điều tra sau khi thu thập được kiểm tra độ tin cậy trong quá trình ghi

chép, bổ sung những thông tin còn thiếu sót, sau đó tổng hợp lại theo mục tiêu của đề tài.

Tác giả đã sử dụng phương pháp thống kê để xử lý thông tin: sử dụng phân tổ

thống kê dựa trên các tiêu chí phân tổ: loại hình doanh nghiệp, công nghệ khai thác,…

Bên cạnh đó, để phân tích số liệu đã qua xử lý ở trên, tác giả đã sử dụng phương pháp

thống kê mô tả (sử dụng số tuyệt đối, số tương đối) để phân tích, trình bày các thông tin

thu thập được. Kết quả các nội dung điều tra được tổng hợp trong Phụ lục 1C của luận

án.

- Về tổng hợp thông tin thu thập được: Tác giả đã tiến hành tổng hợp toàn bộ các

thông tin từ các nguồn điều tra, quan sát thực tế, phỏng vấn. Kết quả thu thập thông tin

đã hình thành cơ sở dữ liệu mà tác giả sử dụng cho nội dung nghiên cứu ở chương 3,

chương 4. Trên cơ sở dữ liệu đó, tác giả sử dụng phương pháp định tính để đưa ra các

nhận định về thực trạng tổ chức kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp khai

thác than, xác định các nhân tố ảnh hưởng đến tổ chức công tác kế toán quản trị chi phí

trong các doanh nghiệp khai thác than,…

1.2.3. Phương pháp tham vấn chuyên gia

Trên cơ sở trao đổi qua các hội nghị, hội thảo, báo cáo khoa học hoặc trao đổi

trực tiếp cá nhân, tác giả đã tiến hành trưng cầu ý kiến từ các nhà khoa học, bạn bè

đồng nghiệp về các nội dung nghiên cứu của luận án nhằm hình thành khung lí luận về

tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất, xây dựng các nội dung

hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp khai thác than,…

Đồng thời, tác giả cũng đã tiến hành trưng cầu ý kiến từ các nhà quản trị doanh nghiệp,

trưởng phòng kế toán, các kế toán phụ trách phần hành về chi phí trong doanh nghiệp

khai thác than để làm rõ các nhận định về thực trạng tổ chức kế toán quản trị chi phí,

các vấn đề mà nhà quản trị quan tâm, mong muốn kế toán quản trị chi phí đáp ứng, các

điều kiện cần thiết để tổ chức tốt kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp.

1.2.4. Phương pháp trình bày thông tin

Để tăng thêm tính khái quát, trong luận án ngoài sử dụng phương pháp diễn giải

hoặc tổng hợp còn sử dụng các phương pháp mô hình hóa bằng sơ đồ, biểu đồ, đồ thị

để biểu thị các xu thế biến động, các mối quan hệ của các đối tượng nghiên cứu.

KẾT LUẬN CHƯƠNG 1

Trong nội dung chương 1 đã trình bày tổng quan các công trình nghiên cứu có

liên quan đến đề tài mà tác giả đã tiếp cận theo hai nhóm:

- Các công trình nghiên cứu trên thế giới được tác giả tiếp cận, phân loại theo 3

nội dung gồm: các vấn đề lí luận cơ bản của kế toán quản trị; các phương pháp, kĩ thuật

kế toán quản trị chi phí áp dụng trong các doanh nghiệp; và thiết kế, tổ chức kế toán

quản trị trong các doanh nghiệp.

- Kế thừa nội dung đã nghiên cứu từ các công trình nghiên cứu quốc tế, các công

trình nghiên cứu có liên quan đến đề tài trong nước được tác giả tiếp cận, phân loại

theo 3 nội dung gồm: các nghiên cứu mang tính định hướng chung cho các doanh

nghiệp Việt Nam; các nghiên cứu về kế toán quản trị và tổ chức kế toán quản trị chi phí

cụ thể trong từng loại hình doanh nghiệp Việt Nam; các nghiên cứu về quản trị chi phí

và tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than Việt Nam.

Trên cơ sở phân tích các nhóm công trình nghiên cứu đã tiếp cận, tác giả nhận thấy

bản chất của kế toán quản trị chi phí phải gắn với đặc điểm sản xuất kinh doanh của

doanh nghiệp, phục vụ cho nhu cầu thông tin chi phí của hoạt động quản trị chi phí. Mặc

dù đã có một số công trình nghiên cứu (03 công trình) về kế toán quản trị và tổ chức kế

toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than, tuy nhiên do tính lịch sử của giai

đoạn nghiên cứu, một số nội dung của các công trình này đã không còn phù hợp với thực

tiễn hiện nay. Bên cạnh đó, các đặc điểm riêng biệt trong hoạt động kinh doanh của

doanh nghiệp khai thác than có ảnh hưởng đến tổ chức công tác kế toán quản trị chi phí,

và tổ chức kế toán quản trị đáp ứng đặc thù quản trị chi phí trên cơ sở giao khoán chi phí

đang thực hiện trong các doanh nghiệp khai thác than cũng chưa được nghiên cứu. Các

vấn đề này là những “khoảng trống” và cần thiết phải có các nghiên cứu bổ sung để

hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than.

Để thực hiện được nhiệm vụ nghiên cứu đã xác định, tác giả đã lựa chọn các

phương pháp nghiên cứu phù hợp nhằm hệ thống cơ sở lí luận về tổ chức kế toán quản

trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất. Đồng thời, trên cơ sở kết quả khảo sát thực tế

trong các doanh nghiệp khai thác than, luận án đánh giá được thực trạng và hạn chế tổ

chức công tác kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than, từ đó nghiên

cứu đề xuất các nội dung hoàn thiện tổ chức công tác kế toán quản trị chi phí trong loại

hình doanh nghiệp này ở các chương tiếp theo của luận án.

CHƯƠNG 2 CƠ SỞ LÍ LUẬN VÀ THỰC TIỄN VỀ TỔ CHỨC KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT

2.1. Lí luận chung về tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất

2.1.1. Bản chất, vai trò, nội dung của kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất

a) Bản chất, vai trò của kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất

Bản chất của kế toán quản trị chi phí có thể được hiểu rõ hơn khi xem xét các

khái niệm có liên quan:

- Chi phí:

Do được xem xét dưới nhiều khía cạnh khác nhau nên tồn tại nhiều quan điểm

khác nhau khi nghiên cứu về chi phí. Nhưng điểm chung nhất là nghiên cứu chi phí gắn

với hoạt động của một bộ phận, một tổ chức xác định.

Theo tác giả Phạm Văn Dược (2007), “Chi phí có thể được hiểu là giá trị của

một nguồn lực bị tiêu dùng trong hoạt động sản xuất kinh doanh của một tổ chức để

đạt được một mục đích nào đó” [11, tr. 48]. Do vậy, bản chất của chi phí là những gì

phải mất đi, phải từ bỏ để có thể đạt được một mục đích.

Trên góc độ của người làm kế toán trong doanh nghiệp, theo tác giả Ngô Thế Chi

và nnk (2010):

- Theo quan điểm của kế toán tài chính thì chi phí được hiểu như sau: “Chi phí là

biểu hiện bằng tiền toàn bộ hao phí về lao động sống và lao động vật hoá mà doanh

nghiệp bỏ ra trong quá trình sản xuất kinh doanh trong một thời kì nhất định” [8, tr.

278].

- Theo quan điểm này, chi phí coi là những khoản phí tổn phát sinh gắn liền với

hoạt động sản xuất kinh doanh và được ghi nhận theo nguyên tắc phù hợp chi phí và

thu nhập trong một kỳ hạch toán. Theo kế toán tài chính, có những khoản chi phí phát

sinh của kỳ này nhưng không được tính vào chi phí trong kỳ để xác định kết quả hoặc

ngược lại có những khoản chi phí chưa phát sinh của kỳ này nhưng đã được tính vào

chi phí trong kỳ để xác định.

- Theo quan điểm kế toán quản trị: “Chi phí có thể được coi là những khoản phí

tổn thực tế gắn liền với hoạt động khi tổ chức thực hiện, kiểm tra, ra quyết định; hoặc

chi phí có thể là dòng phí tổn ước tính để thực hiện dự án, những lợi ích mất đi do lựa

chọn phương án, hi sinh cơ hội kinh doanh” [8, tr. 278].

Nhận thức về chi phí theo quan điểm kế toán quản trị chú trọng đến sự lựa chọn,

sự so sánh, liên hệ với mục tiêu (kết quả) của hoạt động hơn là chú trọng vào chứng cứ,

chứng từ ghi nhận phát sinh.

- Quản trị chi phí

Quản trị chi phí là quá trình tập hợp các phương pháp để lập kế hoạch, kiểm soát

hoạt động phát sinh chi phí và ra quyết định quản lý gắn liền với mục tiêu của doanh

nghiệp. Đã có nhiều quan điểm khác nhau khi định nghĩa quản trị chi phí trong doanh

nghiệp sản xuất.

Theo Haberstock (1984): “Quản trị chi phí là việc tính toán hướng nội, mô tả - về

nguyên tắc được thực hiện hằng tháng - đường vận động các nhân tố sản xuất trong

quá trình kết hợp chúng với giới hạn ở việc tính toán mọi hao phí nhằm tạo ra và thực

hiện các kết quả của doanh nghiệp” [trích theo 15, tr. 21]. Theo quan điểm này quản trị

chi phí là việc tính toán, kết hợp các yếu tố sản xuất của nhà quản trị nhằm đạt được kết

quả tốt nhất trong quá trình hoạt động sản xuất kinh doanh. Bên cạnh đó, quản trị chi

phí theo quan điểm của ông được xem xét thực hiện trong khoảng thời gian có tính chu

kì xác định là tháng.

Theo tác giả Nguyễn Ngọc Huyền (2003): “Quản trị chi phí kinh doanh là quá

trình phân tích, tập hợp, tính toán và quản trị các chi phí kinh doanh phát sinh trong

quá trình sản xuất và tiêu thụ sản phẩm (dịch vụ) nhằm cung cấp thông tin về chi phí

kinh doanh đảm bảo độ chính xác cần thiết làm cơ sở cho các quyết định quản trị

doanh nghiệp”. [17, tr. 12]. Theo quan điểm này, quản trị chi phí là sự kết hợp các kỹ

thuật như: phân tích, tập hợp chi phí, tính toán; đồng thời quá trình quản trị chi phí kinh

doanh phải được thực hiện từ sản xuất đến tiêu thụ sản phẩm, dịch vụ nhằm cung cấp

đầy đủ thông tin về chi phí kinh doanh phục vụ cho quản trị doanh nghiệp.

Tác giả Lê Thị Minh Huệ (2014) xác định: “Quản trị chi phí là quá trình tập hợp,

tính toán, phân tích và kiểm soát các chi phí sản xuất kinh doanh nhằm cung cấp thông

tin chi phí cần thiết cho quản trị doanh nghiệp” [15, tr. 22]. Theo quan điểm này, quản

trị chi phí thể hiện rõ và gắn với chức năng của hoạt động quản trị trong doanh nghiệp,

là sự kết hợp của các kỹ thuật tập hợp, tính toán, phân tích và kiểm soát để cung cấp

các thông tin chi phí (bao gồm cả thông tin tài chính, thông tin phi tài chính) phục vụ

cho quản trị doanh nghiệp.

Như vậy, dù đứng trên quan điểm nào về quản trị chi phí, thì đều có thể nhận thấy

đối tượng của quản trị chi phí là các thông tin về chi phí. Do vậy, để quản trị chi phí đạt

hiệu quả cao, đòi hỏi phải có hệ thống cung cấp thông tin chi phí trong đó kế toán quản

trị chi phí là một công cụ quan trọng với vai trò cung cấp các thông tin chi phí cho quản

trị chi phí phục vụ cho việc kiểm soát chi phí, ra quyết định.

- Kế toán quản trị:

Hai chức năng của hoạt động kế toán là cung cấp thông tin và kiểm tra thông tin

[8, tr. 11] trong đó, chức năng thông tin là chức năng cơ bản nhất, điều này đặc biệt

đúng khi doanh nghiệp hoạt động trong nền kinh tế thị trường đa dạng phức tạp về

quan hệ pháp lí và quan hệ kinh tế với rất nhiều đối tượng bên trong và bên ngoài

doanh nghiệp như: cơ quan quản lí nhà nước, các nhà đầu tư, các bạn hàng, người lao

động,… Các đối tượng này có mục đích và yêu cầu khác nhau khi sử dụng thông tin kế

toán của doanh nghiệp, ví dụ: cơ quan thuế khi thực hiện các chính sách thu của nhà

nước về thuế thu nhập doanh nghiệp cần các thông tin về chỉ tiêu tổng doanh thu, tổng

chi phí, tổng lợi nhuận đạt được trong kỳ,… trong khi các nhà quản trị điều hành hoạt

động của doanh nghiệp cần các thông tin cụ thể chi tiết về các yếu tố cấu thành các

thông tin tổng quát và hơn nữa trên cơ sở xử lý các dữ liệu nay kế toán tiến hành phân

tích và dự đoán nhằm giúp các nhà quản trị đưa ra các quyết định tối ưu,… Hệ thống

kế toán của doanh nghiệp phải thoả mãn tất cả các nhu cầu này và đã hình thành nên

hai bộ phận: kế toán tài chính và kế toán quản trị. Cho đến nay có rất nhiều các khái

niệm khác nhau về kế toán quản trị, có thể tìm hiểu thông qua một số quan điểm:

Theo định nghĩa của Hiệp hội kế toán quốc gia Hoa Kỳ (NAA): “Kế toán quản trị

là quá trình cung cấp thông tin cho nhà quản lí doanh nghiệp trong việc lập, thực hiện

kế hoạch, kiểm soát, điều hành các hoạt động của doanh nghiệp. Qui trình kế toán

quản trị bao gồm các công việc xác định, cân, đong, đo, đếm thu thập, tích luỹ, phân

tích, giải thích và cung cấp thông tin cho các nhà quản lí để xử lí các thông tin theo

hướng có lợi nhất cho doanh nghiệp [trích theo 35, tr. 28].

Theo Viện kế toán viên quản trị Hoa Kỳ: “Kế toán quản trị là quá trình nhận

diện, đo lường, phân tích, diễn giải và truyền đạt thông tin trong quá trinh thực hiện

các mục đích của tổ chức. Kế toán quản trị là một bộ phận thống nhất trong quá trình

quản lí, và nhân viên kế toán quản trị là bộ phận chiến lược quan trọng trong đội ngũ

quản lí của tổ chức” [trích theo 11, tr. 28].

Hoa Kỳ là một trong những quốc gia có hoạt động kế toán quản trị phát triển, kế

toán quản trị đã trở thành một nghề nghiệp chuyên nghiệp và được sử dụng rộng rãi

trong hoạt động quản trị doanh nghiệp. Các quan điểm về kế toán quản trị này đã mô tả

kế toán quản trị gắn với quá trình nhận diện, thu thập thông tin, phân tích, đánh giá và

cung cấp thông tin cho quá trình quản trị doanh nghiệp (lập kế hoạch, thực hiện kế

hoạch, kiểm soát, điều hành doanh nghiệp) để đảm bảo thực hiện các mục tiêu của

doanh nghiệp. Đồng thời cũng thừa nhận kế toán quản trị là một bộ phận quan trọng

trong định hướng phát triển doanh nghiệp (bộ phận chiến lược) do tính chất thông tin

của kế toán quản trị có tính dự báo.

Luật Kế toán Việt Nam (2015) định nghĩa “Kế toán quản trị là việc thu thập, xử

lý, phân tích và cung cấp thông tin kinh tế, tài chính theo yêu cầu quản trị và quyết

định kinh tế, tài chính trong nội bộ đơn vị kế toán” [29, điều 4].

Theo quan điểm này, kế toán quản trị được mô tả gồm các bước công việc cụ thể

thu thập, xử lý, phân tích và cung cấp thông tin kinh tế, tài chính cho các nhà quản trị

nhằm đưa ra các quyết định điều hành nội bộ trong các doanh nghiệp. Kế toán quản trị

được định hướng xây dựng theo quan điểm này mang tính thiết thực, phù hợp với trình

độ phát triển kế toán quản trị hiện nay của các doanh nghiệp Việt Nam.

Như vậy, bên cạnh những điểm khác nhau, có thể rút ra một số điểm thống nhất

cơ bản về bản chất của kế toán quản trị:

+ Kế toán quản trị là một bộ phận của hệ thống kế toán doanh nghiệp;

+ Kế toán quản trị là công cụ của các nhà quản trị, thông qua kế toán quản trị

thông tin về các hoạt động kinh tế tài chính trong doanh nghiệp được trình bày cụ thể

theo từng chỉ tiêu và gắn từng bộ phận cụ thể đáp ứng các yêu cầu của công tác quản trị

kinh doanh của doanh nghiệp;

+ Kế toán quản trị không chỉ cung cấp thông tin về các hoạt động kinh tế tài

chính thực sự phát sinh, đã hoàn thành và được hệ thống hoá trong chứng từ, sổ kế toán

mà còn cung cấp các thông tin có tính chất dự toán, định hướng cho tương lai hoặc đưa

ra các quyết định;

+ Kế toán quản trị cung cấp thông tin trong phạm vi nội bộ doanh nghiệp, có ý

nghĩa quan trọng đối với các bộ phận, các cá nhân làm công tác điều hành quản trị

doanh nghiệp, nhưng lại ít có ý nghĩa với các đối tượng bên ngoài, do đó kế toán quản

trị còn được hiểu là kế toán dành cho những nhà quản trị doanh nghiệp.

- Kế toán quản trị chi phí:

Hiện nay, chưa có khái niệm chính thức về kế toán quản trị chi phí, tuy nhiên xuất

phát từ các nội dung đã phân tích ở trên về chi phí, quản trị chi phí và kế toán quản trị

có thể rút ra bản chất của kế toán quản trị chi phí:

+ Kế toán quản trị chi phí là một phần của kế toán quản trị do vậy cũng là một

bộ phận không thể tách rời của hệ thống kế toán doanh nghiệp;

+ Kế toán quản trị chi phí là công cụ quan trọng cung cấp thông tin chi phí kịp

thời, phù hợp, cần thiết cho các hoạt động quản trị doanh nghiệp do vậy để đạt hiệu

quả cao kế toán quản trị chi phí phải có sự phối hợp chặt chẽ với các bộ phận chức

năng khác trong doanh nghiệp;

+ Khác với tính chất thông tin chi phí quá khứ do kế toán tài chính cung cấp,

thông tin chi phí do kế toán quản trị chi phí cung cấp còn có tính định hướng (thông tin

dự toán) và dễ dàng phân tích, đánh giá do gắn với các chỉ tiêu và bộ phận, đơn vị

(trung tâm phát sinh chi phí).

Có thể mô tả mối quan hệ và tính chất thông tin chi phí do kế toán tài chính và kế

Hệ thống dữ liệu nghiệp vụ kinh tế

Kế toán quản trị

Kế toán tài chính

Thông tin tài chính

Hệ thống thông tin phi tài chính

tích chênh

tin phân Thông tích, đánh giá chi phí : - Phân lệch chi phí; - Đánh giá hiệu quả hoạt động của các bộ phận, đơn vị; - …….

- Lập dự toán sản chi phí xuất kinh doanh; - Các thông tin chi phí thích hợp hỗ trợ ra quyết định; - ……..

Thông tin chi phí theo giá phí thực tế, phù hợp với chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán: - Giá trị SPDD - Giá thành - Giá vốn - Giá trị hàng tồn kho - …….

Thông tin quá khứ

Thông tin hướng tới tương lai

toán quản trị trong hệ thống kế toán doanh nghiệp cung cấp qua hình 2.1.

Hình 2.1. Thông tin chi phí do hệ thống kế toán DN cung cấp (Nguồn: Tác giả tổng hợp)

b) Nội dung kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất

Hiện nay, chưa có khái niệm chính thức về kế toán quản trị chi phí, đồng thời

cũng tồn tại nhiều quan điểm khác nhau về nội dung của kế toán quản trị chi phí. Do

vậy, xác định rõ nội dung kế toán quản trị chi phí là tiền đề cần thiết để tổ chức kế toán

quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất.

Theo tác giả Đào Văn Tài và nnk (2003), nội dung của kế toán quản trị nói chung

và kế toán quản trị chi phí nói riêng gồm: (1) Dự toán ngân sách, (2) Kế toán theo các

trung tâm trách nhiệm, (3) Phân tích về các sai biệt trong quản trị chi phí sản xuất kinh

doanh, (4) Thiết lập thông tin chi phí cho việc ra quyết định [35, tr. 44].

Theo Horngen và cộng sự (2008), với quan điểm coi kế toán quản trị chi phí là

một phần của hệ thống hoạch định chiến lược và tham gia trực tiếp vào hoạt động quản

trị doanh nghiệp nên nội dung kế toán quản trị chi phí được xác định gồm 4 nội dung

cơ bản: (1) Dự toán chi phí; (2) Quá trình tập hợp chi phí; (3) Phân tích mối quan hệ

chi phí - khối lượng - lợi nhuận; (4) Ra quyết định quản lý [trích theo 15, tr. 36].

Theo tác giả Nguyễn Thị Mai Anh (2014), nội dung kế toán quản trị chi phí gồm

5 nội dung cơ bản: 1) Những cách phân loại chi phí được nhà quản lí sử dụng và sử

dụng cho mục đích nào; 2) Xây dựng định mức chi phí và lập dự toán chi phí để theo

dõi và kiểm soát chi phí trên cơ sở các chi phí đã được phân loại để phù hợp với yêu

cầu quản lí; 3) Xác định chi phí cho từng đối tượng chịu phí nhằm tính toán chính xác

chi phí cho từng đối tượng cụ thể; 4) Phân tích biến động để kiểm soát chi phí; 5) Phân

tích các thông tin về chi phí để phục vụ nhu cầu ra quyết định của nhà quản lí [1, tr.

31].

Theo tác giả Lê Thị Minh Huệ (2014), nội dung kế toán quản trị chi phí được xác

định gồm: 1) Nhận diện chi phí; 2) Xây dựng định mức và lập dự toán chi phí; 3) Phân

bổ chi phí và xác định chi phí; 4) Phân tích chi phí phục vụ cho quản trị doanh nghiệp;

5) Hệ thống báo cáo kế toán QTCP [15, tr. 37].

Theo quan điểm của tác giả: Bản chất của kế toán quản trị chi phí là một bộ phận

không thể tách rời của hệ thống kế toán doanh nghiệp, là công cụ quan trọng cung cấp

thông tin chi phí kịp thời, phù hợp, cần thiết cho các hoạt động quản trị doanh nghiệp.

Bên cạnh thông tin quá khứ, thông tin chi phí do kế toán quản trị chi phí cung cấp cần

có tính định hướng (thông tin kế hoạch, dự toán), gắn với các chỉ tiêu, bộ phận, đơn vị,

cá nhân (trung tâm phát sinh chi phí) để thuận lợi cho phân tích, đánh giá, và hỗ trợ

xây dựng các biện pháp kiểm soát chi phí. Do vậy, nội dung của kế toán quản trị chi

phí trong doanh nghiệp sản xuất thể hiện:

- Thu nhận thông tin chi phí trong doanh nghiệp trên cơ sở nhận diện và phân loại

chi phí phù hợp là giai đoạn đầu tiên, là tiền đề cho tất cả các nội dung khác của kế toán

quản trị chi phí;

- Hệ thống mức chi phí là cơ sở xây dựng dự toán chi phí, kế hoạch chi phí

SXKD của doanh nghiệp, để phù hợp với điều kiện phân công phân nhiệm hiện nay

trong các doanh nghiệp sản xuất Việt Nam và tính chất phức tạp trong sản xuất, kế toán

quản trị chi phí không thể độc lập đảm nhiệm việc xây dựng định mức chi phí mà có sự

phối hợp chặt chẽ với các bộ phận chức năng khác trong doanh nghiệp (kĩ thuật, kế

hoạch, vật tư,…) để xây dựng hệ thống mức chi phí của đơn vị;

- Đối với doanh nghiệp sản xuất, đặc biệt các doanh nghiệp mà tự động hóa trong

hoạt động sản xuất chưa cao, vấn đề xác định chi phí sản xuất kinh doanh gắn với trách

nhiệm của từng bộ phận (cá nhân) là hoàn toàn cần thiết, do vậy xây dựng hệ thống kế

toán trách nhiệm là một phần công việc của kế toán quản trị chi phí;

- Thông tin chi phí của kế toán tài chính được xác định theo các qui định của

chuẩn mực và chế độ kế toán, trong khi đó gắn với nhu cầu hoạt động quản trị doanh

nghiệp, thông tin chi phí do kế toán quản trị chi phí cung cấp được xác định phụ thuộc

vào phương pháp, kĩ thuật kế toán quản trị chi phí sử dụng.

- Kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp Việt Nam được xác định là bộ

phận có chức năng tham mưu, cung cấp thông tin chi phí cho các nhà quản trị, không

trực tiếp ra quyết định trong sản xuất kinh doanh. Nói cách khác, cung cấp thông tin chi

phí là giai đoạn cuối cùng của hoạt động kế toán quản trị chi phí, cung cấp thông tin chi

phí có thể thực hiện qua hệ thống báo cáo kế toán quản trị chi phí hoặc cung cấp thông

tin chi phí nhanh có tính tình huống đáp ứng nhu cầu của nhà quản trị.

Từ các phân tích trên, theo quan điểm của tác giả có thể xác định nội dung kế

toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất Việt Nam gồm:

(1) Phối hợp xây dựng hệ thống mức chi phí;

(2) Thu nhận thông tin chi phí;

(3) Sản xuất thông tin chi phí đáp ứng nhu cầu quản trị doanh nghiệp (lập dự

toán chi phí kinh doanh; xác định thông tin chi phí thực tế theo phương pháp kế

toán quản trị chi phí doanh nghiệp áp dụng; phân tích, đánh giá biến động chi

phí,…);

(4) Cung cấp thông tin chi phí.

Tuy nhiên, tùy nhu cầu và đặc điểm của từng doanh nghiệp, nội dung kế toán

quản trị chi phí được triển khai tổ chức thực hiện phù hợp.

2.1.2. Khái niệm tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất

Tổ chức công tác kế toán là một trong những nội dung quan trọng trong quản lý

doanh nghiệp. Tổ chức công tác kế toán doanh nghiệp trong điều kiện cơ chế thị

trường, ngoài việc tuân thủ các nguyên tắc chung của khoa học tổ chức, còn phải gắn

với đặc thù của hạch toán kế toán vừa là môn khoa học, vừa là nghệ thuật ứng dụng để

việc tổ chức đạt tới mục tiêu chung là hiệu quả kinh doanh của doanh nghiệp.

Theo tác giả Hoàng Phê và nnk (2003), tổ chức dưới góc độ là một hoạt động

được hiểu “Là hoạt động sắp xếp, bố trí các bộ phận để cùng thực hiện một nhiệm vụ,

một chức năng chung, hoặc làm những gì cần thiết để tiến hành một hoạt động nào đó

nhằm có được hiệu quả tốt nhất” [46, tr. 1007].

Theo tác giả Phạm Văn Dược (1997), “Tổ chức trong công tác quản lí kinh

doanh của doanh nghiệp là một công cụ, một hoạt động được sử dụng bởi con người

nhằm kết hợp các bộ phận, kết hợp các hoạt động để thực hiện các mục tiêu đặt ra”

[10, tr. 34].

Trong hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp, việc hình thành các bộ phận, các

phòng ban chức năng như: phòng Kế toán, phòng Kĩ thuật, phòng Kế hoạch,… về mặt

bản chất chính là việc xây dựng tổ chức nhỏ trong tổ chức lớn nhằm thực hiện các mục

tiêu hoạt động của doanh nghiệp. Công tác tổ chức trong bộ phận chức năng bao gồm

hai nội dung chính: bố trí nhân sự (con người thực hiện) và tổ chức nội dung công việc

thực hiện.

Như vậy có thể hiểu, tổ chức công tác kế toán là sự kết hợp giữa đối tượng,

phương pháp sử dụng và con người nhằm đạt được các thông tin hữu ích phục vụ cho

các nhu cầu trong quản trị doanh nghiệp.

Hiện nay chưa có khái niệm chính thức về kế toán quản trị chi phí và tổ chức kế

toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp. Tuy nhiên, kế toán quản trị chi phí là một bộ

phận của hệ thống kế toán nói chung, là một phần trong công tác kế toán ở doanh

nghiệp. Do vậy, tổ chức công tác kế toán quản trị chi phí cũng nằm trong tổ chức công

tác kế toán nói chung. Bên cạnh đó, xuất phát từ bản chất của kế toán quản trị chi phí

đã phân tích ở trên, một số nội dung tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh

nghiệp có sự khác biệt so kế toán tài chính.

Như vậy, theo tác giả có thể hiểu tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh

nghiệp chính là hoạt động của doanh nghiệp trong việc sắp xếp, bố trí nhân sự (tổ

chức bộ máy) và vận dụng các phương pháp khoa học chung kết hợp với các phương

pháp kĩ thuật đặc trưng của kế toán quản trị chi phí nhằm phối hợp xây dựng hệ thống

mức chi phí; thu nhận, sản xuất và cung cấp các thông tin về chi phí phục vụ cho công

tác quản trị doanh nghiệp.

2.1.3. Các nhân tố ảnh hưởng đến tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh

nghiệp sản xuất

Trong các công trình nghiên cứu trước đây, các nhà nghiên cứu đã có những quan

điểm khác nhau khi xác định các nhân tố ảnh hưởng đến tổ chức kế toán quản trị chi

phí trong doannh nghiệp, tổ chức:

- Theo Michèle Pomberg và nnk (2012): Nhóm nghiên cứu đã công bố kết quả

khảo sát tại 53 bệnh viện tại thành phố Hà Nội và 9 tỉnh lân cận đưa ra kết luận về các

nhân tố có ảnh hưởng đến các bệnh viện Việt Nam trong khả năng áp dụng hệ thống kế

toán quản trị chi phí và tổ chức triển khai ứng dụng các phương pháp quản trị chi phí

hiện đại như phương pháp Activity - Based Cost (ABC), Just in time (JIT) trong một tổ

chức gồm: môi trường hoạt động, sự thay đổi của các chính sách Nhà nước về y tế,

những thay đổi về tổ chức của hệ thống y tế, nhu cầu thông tin về chi phí của các CFO

[66].

- Theo tác giả Hồ Mỹ Hạnh (2013): Đã tiến hành khảo sát và xác định tác động

đến xây dựng kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất ngành may Việt

Nam là các nhân tố: 1) Mục tiêu, chiến lược của doanh nghiệp và nhu cầu thông tin kế

toán quản trị chi phí từ phía nhà quản trị doanh nghiệp; 2) Đặc điểm tổ chức sản xuất;

3) Trình độ trang bị máy móc thiết bị và trình độ nhân viên thực hiện công việc kế

toán [12, tr35]

- Theo tác giả Lê Thị Minh Huệ (2014): Đã tiến hành khảo sát và xác định các

nhân tố ảnh hưởng đến tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất

ngành mía đường Việt Nam gồm 2 nhóm nhân tố bên trong và nhân tố bên ngoài doanh

nghiệp. Trong đó các nhân tố bên trong gồm: các nhu cầu thông tin của nhà quản trị,

đặc điểm hoạt động của doanh nghiệp, tổ chức bộ máy kế toán quản trị chi phí; các

nhân tố bên ngoài là chính sách pháp luật của nhà nước, môi trường kinh doanh và hội

nhập kinh tế quốc tế của doanh nghiệp [15, tr30].

Theo quan điểm của tác giả, tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp

sản xuất chịu tác động của một số nhân tố mang tính khách quan, không thể kiểm soát

được (ví dụ: về hệ thống văn bản pháp luật của nhà nước, về môi trường kinh doanh

của doanh nghiệp,…); do vậy, tổ chức kế toán quản trị phải dựa vào đó để điều chỉnh

xây dựng cho phù hợp. Ngược lại, một số nhân tố như nhận thức, trình độ chuyên môn

của nhà quản trị và nhân viên chức năng; trình độ chất lượng trang thiết bị phục vụ

công tác kế toán quản trị,… có thể điều chỉnh, thay đổi để phát huy hiệu quả tổ chức kế

toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp. Do vậy, các nhân tố ảnh hưởng đến tổ chức

kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất được tác giả xem xét trên góc độ là

các nhân tố khách quan và các nhân tố chủ quan.

a) Các nhân tố khách quan

- Điều kiện sản xuất, môi trường kinh doanh, tình hình tổ chức, quản lí của doanh

nghiệp: nhân tố này có tác động không nhỏ đến tổ chức công tác kế toán quản trị chi

phí. Cụ thể, môi trường kinh doanh đặt ra các nhu cầu về thông tin chi phí của doanh

nghiệp do vậy kế toán quản trị chi phí được tổ chức thực hiện cho phù hợp. Môi trường

kinh doanh ổn định, ít biến động kế toán quản trị chi phí tập trung vào thu nhận, kiểm

soát thông tin chi phí yếu tố đầu vào, nếu môi trường kinh doanh không minh bạch,

nhiều bất ổn, thì tổ chức kế toán quản trị chi phí cần tập trung định hướng cung cấp

thông tin phục vụ cho việc ra các quyết định kinh doanh,…Đặc điểm hoạt động sản

xuất kinh doanh của doanh nghiệp: về loại hình kinh doanh của doanh nghiệp, qui mô

sản xuất kinh doanh, qui trình công nghệ sản xuất,… quyết định nội dung, khối lượng

công việc kế toán quản trị chi phí;

- Tiến bộ KHKT, ứng dụng công nghệ trong hoạt động sản xuất và quản lí kinh tế

nói chung và trong công tác tổ chức kế toán quản trị chi phí nói riêng: Các thành tựu

KHKT, ứng dụng công nghệ mới có tác động lớn đến sự thay đổi của công nghệ sản

xuất, tổ chức sản xuất và hoạt động quản trị doanh nghiệp trong đó có tổ chức kế toán

quản trị chi phí. Sự ra đời của các phương pháp quản trị chi phí hiện đại như Just in

time (JIT), kế toán chi phí theo hoạt động (ABC), Thẻ điểm cân bằng (Balanced

Scorecards),... đã làm thay đổi nội dung quản trị chi phí nói chung và tổ chức kế toán

quản trị chi phí nói riêng trong các doanh nghiệp. Sự phát triển của công nghệ thông tin

(gồm cả phần cứng, các phần mềm quản trị chuyên dụng) đã cung cấp những công cụ

góp phần thay đổi, tăng hiệu quả tổ chức kế toán quản trị chi phí;

- Hệ thống cơ chế, chính sách, chế độ quản lí của Nhà nước, Tập đoàn, Tổng

công ty: luật kế toán, các thông tư, nghị định, cơ chế, chế độ quản lí do cơ quan chức

năng ban hành tạo “hành lang pháp lí” cho công tác tổ chức kế toán quản trị chi phí

trong doanh nghiệp, giúp cho doanh nghiệp có những định hướng phù hợp;

- Nhu cầu thông tin kế toán quản trị chi phí phục vụ quản trị doanh nghiệp: là

nhân tố có tác động vô cùng quan trọng đến tổ chức kế toán quản trị chi phí, có thể nói

hệ thống thông tin kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp được thiết lập và tồn

tại hay không phụ thuộc vào nhu cầu thông tin kế toán quản trị chi phí từ phía nhà quản

trị của doanh nghiệp.

b) Các nhân tố chủ quan

- Nhận thức và trình độ của nhà quản trị và các nhân viên chức năng thực hiện

công tác kế toán quản trị: Nhận thức và trình độ của nhà quản trị doanh nghiệp hình

thành nên nhu cầu và yêu cầu đối với thông tin chi phí, là cơ sở tổ chức kế toán quản trị

chi phí trong doanh nghiệp. Nhận thức và trình độ của các nhân viên thực hiện kế toán

quản trị chi phí quyết định chất lượng của hoạt động kế toán quản trị chi phí.

- Trình độ, chất lượng trang thiết bị, phương tiện cơ sở vật chất phục vụ thực hiện

công tác kế toán quản trị trong doanh nghiệp.

Các nhân tố này liên quan trực tiếp đến nội dung và hiệu quả công tác kế toán

quản trị chi phí của doanh nghiệp, đồng thời doanh nghiệp có thể chủ động thay đổi,

điều chỉnh các nhân tố này trong quá trình tổ chức thực hiện.

2.1.4. Các nguyên tắc tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất

Tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp cần đảm bảo thực hiện tốt

các nguyên tắc sau:

- Nguyên tắc khả thi: Để đảm bảo hoạt động kế toán quản trị chi phí có tính khả

thi và hoạt động tốt đòi hỏi tổ chức kế toán quản trị chi phí phải đảm bảo phù hợp đặc

điểm hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp, phù hợp yêu cầu của hoạt động

quản trị chi phí trong doanh nghiệp, phù hợp với trình độ của nhân viên chức năng trong

doanh nghiệp, và phù hợp định hướng phát triển và nhu cầu mở rộng trong tương lai.

- Nguyên tắc hiệu quả: Thực hiện nguyên tắc này đòi hỏi tổ chức kế toán quản

trị chi phí khoa học, hợp lí đảm bảo thực hiện tốt nhất các chức năng, nhiệm vụ của kế

toán quản trị với chi phí tiết kiệm nhất. Tránh tình trạng tổ chức bộ máy kế toán cồng

kềnh, lãng phí, vận hành không linh hoạt, kém hiệu quả.

- Nguyên tắc trọng yếu: Việc tổ chức kế toán quản trị cần phải chú trọng đến các

vấn đề mang tính trọng yếu, tập trung các nội dung, vấn đề có ảnh hưởng trực tiếp đến

quyết định của nhà quản trị.

- Nguyên tắc khách quan: Trong nền kinh tế thị trường các doanh nghiệp sản

xuất luôn phải chịu chi phối bởi các quy luật khách quan đến mọi mặt của hoạt động

sản xuất kinh doanh, để tồn tại và phát triển các doanh nghiệp luôn phải đổi mới về mọi

mặt và đồng thời cũng phải nâng cao trình độ quản trị. Tổ chức kế toán quản trị chi phí

cũng chịu tác động của các quy luật khách quan đó và cũng luôn đổi mới để phù hợp

với trình độ quản trị của đơn vị.

- Nguyên tắc có tính “mở”: Nội dung cơ bản của kế toán quản trị chi phí là phối

hợp với các bộ phận chức năng trong doanh nghiệp để cung cấp thông tin chi phí phục

vụ cho nhu cầu quản trị doanh nghiệp ngày càng đa dạng, phức tạp. Do vậy, tổ chức kế

toán quản trị cần có tính “mở”, dễ dàng phối hợp với các chức năng khác, linh hoạt

thay đổi, cũng đảm bảo vận dụng các công cụ, thành tựu khoa học công nghệ và quản

lý vào hoạt động thu nhận, sản xuất và cung cấp thông tin chi phí.

- Nguyên tắc kết hợp hài hòa với kế toán tài chính: Tại hầu hết các doanh

nghiệp, đặc biệt các doanh nghiệp Việt Nam, do đặc điểm “sinh sau”, nên tổ chức

kế toán quản trị chi phí được thực hiện trên cơ sở sự kết hợp với kế toán tài chính đã

vận hành tương đối hoàn chỉnh, do vậy cần có sự kết hợp hài hòa với kế toán tài

chính đảm bảo tính linh hoạt, không trùng lặp.

2.2. Nội dung tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất

Nội dung tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp được thể hiện chi

tiết qua việc tổ chức bộ máy thực hiện công tác kế toán quản trị chi phí và tổ chức thực

hiện nội dung kế toán quản trị chi phí.

2.2.1. Tổ chức bộ máy kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp

Tổ chức bộ máy kế toán quản trị chi phí cũng là một phần trong tổ chức bộ máy

kế toán quản trị trong doanh nghiệp. Theo hướng dẫn của Thông tư số 53/2006-

TT/BTC của Bộ tài chính về việc hướng dẫn áp dụng kế toán quản trị trong doanh

nghiệp: “các doanh nghiệp căn cứ vào các điều kiện cụ thể của mình (quy mô, trình độ

cán bộ, đặc điểm sản xuất kinh doanh, trình độ quản lí, phương tiện kỹ thuật,...) để tổ

chức bộ máy kế toán quản trị theo một trong các hình thức sau: tổ chức bộ máy kế toán

kết hợp kế toán quản trị và kế toán tài chính, tổ chức bộ máy kế toán quản trị độc lập

với kế toán tài chính, tổ chức bộ máy kế toán quản trị và kế toán tài chính theo kiểu

hỗn hợp” [4, điều IV].

Đồng thời, tác giả nhận thấy trên cơ sở nội dung kế toán quản trị chi phí đã xác

định ở trên, có thể mô tả tổ chức bộ máy kế toán quản trị theo từng mô hình như sau:

a) Mô hình tổ chức bộ máy kế toán quản trị độc lập với kế toán tài chính

Theo mô hình này, bộ phận kế toán quản trị được tổ chức độc lập với bộ phận kế

toán tài chính: hệ thống tài khoản, sổ kế toán phản ánh, đều được mở riêng biệt phục vụ

cho kế toán tài chính và kế toán quản trị, bố trí nhân sự cũng như qui định hoạt động

độc lập với kế toán tài chính. Do đó, hệ thống tin kế toán tài chính và kế toán quản trị

tách biệt với nhau. Hình thức này chỉ thích hợp với các doanh nghiệp có quy mô lớn

như: Tập đoàn kinh tế, Tổng công ty,...

Ưu điểm: -Tính chuyên môn hóa trong công tác kế toán cao.

Nhược điểm: - Khối lượng công việc nhiều, một số nội dung bị trùng lặp giữa kế

toán tài chính và kế toán quản trị, chi phí phát sinh nhiều.

- Hoạt động tổng hợp thông tin kinh tế từ hai nguồn độc lập phức tạp

Kế toán trưởng

Kế toán tài chính

Kế toán quản trị

Các phần hành kế toán tài chính

Cung cấp thông tin, tư vấn ra quyết định

Phối hợp xây dựng hệ thống mức chi phí

Thu nhận, tổng hợp phân tích, đánh giá, lập dự toán chi phí

cho người quản lí.

Hình 2.2. Mô hình tổ chức bộ máy kế toán tài chính độc lập với kế toán quản trị

(Nguồn: Tác giả tổng hợp)

b) Mô hình tổ chức bộ máy kế toán kết hợp kế toán quản trị và kế toán tài chính

Theo mô hình này, bộ máy kế toán của doanh nghiệp được tổ chức kết hợp giữa kế

toán tài chính và kế toán quản trị theo từng phần hành kế toán, nhân viên kế toán đảm

nhiệm phần hành kế toán nào thì sẽ thực hiện nội dung kế toán tài chính và kế toán quản

trị phần hành đó. Ngoài ra, doanh nghiệp phải bố trí người thực hiện các nội dung kế

toán quản trị chung khác như: Thu thập, phân tích các thông tin phục vụ việc lập dự toán

và các thông tin phục vụ cho việc ra quyết định trong quản trị doanh nghiệp.

Ưu điểm: - Gọn nhẹ, dễ điều hành.

Nhược điểm: - Khó chuyên môn hóa;

- Đòi hỏi trình độ quản lí, phân công công việc phù hợp năng lực

trình độ các kế toán viên;

Kế toán trưởng

Kế toán tài chính

Kế toán quản trị

Phối hợp xây dựng hệ thống mức chi phí

Cung cấp thông tin, tư vấn ra quyết định

Các phần hành kế toán (gồm cả phần hành kế toán CP, GT)

Thu nhận, phân tích, đánh giá, lập dự toán chi phí

- Đòi hỏi trình độ chuyên môn của các kế toán viên.

Hình 2.3. Mô hình tổ chức bộ máy kế toán tài chính kết hợp kế toán quản trị

(Nguồn: Tác giả tổng hợp)

Kế toán trưởng

Kế toán tài chính

Kế toán quản trị

Các phần hành kế toán (không gồm phần hành kế toán CP,GT)

Phối hợp xây dựng hệ thống mức chi phí

Cung cấp thông tin, tư vấn ra quyết định

Thu nhận, tổng hợp phân tích, đánh giá, lập dự toán chi phí

c) Mô hình tổ chức bộ máy kế toán quản trị và kế toán tài chính theo kiểu hỗn hợp

Hình 2.4. Tổ chức bộ máy kế toán tài chính và kế toán quản trị theo kiểu hỗn hợp

(Nguồn: Tác giả tổng hợp)

Mô hình này là sự kết hợp nội dung của hai mô hình tổ chức trình bày ở trên.

Theo mô hình này một số bộ phận kế toán quản trị được tổ chức kết hợp với kế toán tài

chính, một số bộ phận khác được tổ chức độc lập, cụ thể bộ phận kế toán quản trị chi

phí được tổ chức độc lập với kế toán tài chính. Mô hình này có thể là bước đệm cho các

doanh nghiệp muốn tổ chức theo mô hình kế toán quản trị độc lập với kế toán tài chính

tuy nhiên trình độ quản lí cũng như qui mô chưa đủ để tổ chức ngay bộ phận kế toán

quản trị độc lập.

2.2.2. Tổ chức phối hợp xây dựng hệ thống mức chi phí

Định mức chi phí là khoản chi phí được định trước bằng cách lập ra những tiêu

chuẩn gắn với từng trường hợp hay từng điều kiện làm việc cụ thể. Định mức chi phí

không những chỉ ra được các khoản chi dự kiến mà còn xác định nên chi trong trường

hợp nào. Tuy nhiên, trong thực tế chi phí luôn thay đổi, vì vậy các mức cần phải được

xem xét lại thường xuyên để đảm bảo tính hợp lý của chúng.

Xây dựng hệ thống mức chi phí phù hợp, khoa học không chỉ thuộc trách nhiệm

của nhân viên kế toán quản trị chi phí mà là kết quả của nhiều bộ phận với các phương

pháp chuyên môn khoa học: như nghiên cứu phương pháp làm việc, xây dựng các chỉ

tiêu đánh giá từng công việc cụ thể, khảo sát thực tế, thống kê kinh nghiệm,... Để công

tác định mức chi phí được tốt cần nhiều kênh thông tin khác nhau ví dụ:

+ Tiêu chuẩn kỹ thuật (bộ phận kỹ thuật cung cấp);

+ Chi phí thực tế nhiều kỳ (bộ phận kế toán tài chính cung cấp);

+ Dự toán chi phí các kì (kế toán cung cấp);

+ Qua khảo sát, quan sát trực tiếp, thống kê điều kiện thực tế,...

Doanh nghiệp cần định mức cả về đơn giá lẫn về lượng vì sự biến đổi của hai yếu

tố này đều tác động đến sự thay đổi của chi phí.

2.2.3. Tổ chức thu nhận thông tin chi phí

Tổ chức thu nhận thông tin chi phí là công việc khởi đầu của qui trình kế toán

quản trị chi phí, để thực hiện tốt thu nhận thông tin chi phí đòi hỏi:

2.2.3.1. Tổ chức hệ thống tiêu thức nhận diện chi phí phù hợp

Để thực hiện tốt thu nhận chi phí, vấn đề đầu tiên là kế toán quản trị chi phí phải

xây dựng hệ thống tiêu thức nhận diện chi phí áp dụng trong đơn vị phù hợp với yêu

cầu quản trị chi phí của doanh nghiệp, trong đó lưu ý các tiêu thức phân loại đặc thù

của kế toán quản trị: theo cách ứng xử của chi phí với mức độ hoạt động, theo định

mức, theo khả năng kiểm soát chi phí,…

Do đặc thù của kế toán quản trị là cung cấp thông tin cho nhà quản trị để ra quyết

định quản lý kịp thời, nên việc nhận diện và phân loại chi phí trong kế toán quản trị

khác với kế toán tài chính. Trong kế toán quản trị thường phân loại chi phí theo mục

đích sử dụng thông tin của nhà quản trị, tức là tách riêng các chi phí mà chúng sẽ biến

động ở mức hoạt động khác nhau hoặc sắp xếp theo nhu cầu của một số nhà quản trị cá

biệt có trách nhiệm về chi phí đó và khả năng có thể kiểm soát chúng,...

Như vậy, với kế toán quản trị, việc lựa chọn cách thức phân loại chi phí khác

nhau, sẽ cung cấp cho nhà quản trị góc nhìn khác nhau về bản chất của chi phí. Việc

phân loại đa dạng này giúp nhà quản trị có thể kiểm soát và nhận diện một cách chính

xác và đầy đủ về chi phí. Phân loại chi phí thu nhận trong kế toán quản trị được thực

hiện theo một số tiêu thức cơ bản như sau:

* Phân loại chi phí theo chức năng hoạt động

Theo cách phân loại này chi phí được chia thành chi phí sản xuất và chi phí ngoài

sản xuất.

- Chi phí sản xuất: là những khoản chi phí phát sinh tại các phân xưởng, bộ phận

sản xuất gắn liền với các hoạt động sản xuất, chế tạo sản phẩm của doanh nghiệp, chi

phí sản xuất bao gồm 3 khoản mục chi phí cơ bản:

(1) Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp (NVLTT): là toàn bộ các chi phí về nguyên

liệu chính, vật liệu phụ, nhiên liệu được sử dụng trực tiếp sản xuất chế tạo sản phẩm,

chi phí này thường dễ nhận diện cho từng đối tượng chịu phí.

(2) Chi phí nhân công trực tiếp (NCTT): là các khoản chi phí phải trả cho công

nhân trực tiếp thực hiện quá trình sản xuất, chế tạo sản phẩm, bao gồm lương chính,

lương phụ, các khoản phụ cấp, các khoản trích theo lương được tính vào chi phí của

công nhân trực tiếp sản xuất, khoản chi phí này cũng dễ nhận diện cho từng đối tượng

chịu phí.

(3) Chi phí sản xuất chung (SXC): là tất cả các khoản chi phí sản xuất phát sinh

tại phân xưởng, bộ phận sản xuất ngoài hai khoản mục chi phí NVLTT và NCTT. Chi

phí SXC là khoản mục chi phí phức tạp bao gồm nhiều yếu tố chi phí có đặc điểm tính

chất biến đổi khác nhau, là khoản mục chi phí khó định lượng, khó xây dựng được định

mức. Do vậy, trong quản lý, khoản mục chi phí SXC cần phải được chú ý kiểm soát

chặt chẽ.

- Chi phí ngoài sản xuất: là những khoản chi phí doanh nghiệp phải chi ra để thực

hiện việc tiêu thụ sản phẩm, hàng hoá, cung cấp dịch vụ và chi cho bộ máy quản lý

doanh nghiệp, căn cứ vào chức năng hoạt động chi phí ngoài sản xuất được chia thành

hai loại:

(1) Chi phí bán hàng: là chi phí lưu thông tiếp thị trong quá trình bán sản phẩm

hàng hoá.

(2) Chi phí quản lí doanh nghiệp: là những khoản chi phí liên quan đến việc tổ

chức, quản lý hành chính và phục vụ sản xuất kinh doanh có tính chất chung toàn

doanh nghiệp.

Giống như chi phí SXC các khoản mục chi phí ngoài sản xuất cũng là những

khoản mục chi phí có nội dung phức tạp, nhiều yếu tố chi phí có tích chất biến đổi khác

nhau do đó trong quản lý cần phải kiểm soát chặt chẽ các khoản mục chi phí này.

* Phân loại chi phí theo cách ứng xử của chi phí với mức độ hoạt động

Theo cách này chi phí được phân thành 3 loại cơ bản: chi phí biến đổi (Biến phí),

chi phí cố định (Định phí), chi phí hỗn hợp.

- Biến phí: là những khoản mục chi phí thay đổi tỷ lệ thuận với biến động về mức

độ hoạt động. Tổng biến phí thay đổi khi mức độ hoạt động thay đổi, biến phí khi tính

cho một đơn vị ổn định, không thay đổi. Biến phí bằng không khi không hoạt động.

Biến phí thường gồm các khoản chi phí như chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí

lao động trực tiếp, giá vốn của hàng hoá mua vào để bán lại, chi phí bao bì đóng gói,

hoa hồng bán hàng,... Xét về tính chất tác động, biến phí chia làm hai loại: biến phí tỷ

lệ và biến phí cấp bậc.

(1) Biến phí tỷ lệ là những khoản chi phí có quan hệ tỷ lệ thuận trực tiếp với biến

động của mức độ hoạt động căn cứ.

(2) Biến phí cấp bậc là những khoản chi phí thay đổi khi mức độ hoạt động thay

đổi nhiều và rõ ràng. Biến phí loại này không đổi khi mức độ hoạt động căn cứ thay đổi

ít. Nói cách khác biến phí loại này cũng có quan hệ tỷ lệ nhưng không tuyến tính với

mức độ hoạt động. Chiến lược của nhà quản trị doanh nghiệp trong việc ứng phó với

biến phí cấp bậc là phải nắm được toàn bộ khả năng cung ứng của từng bậc để tránh

khuynh hướng huy động quá nhiều so với nhu cầu, vì điều này sẽ gây khó khăn khi nhu

cầu sau đó lại giảm đi.

- Định phí: là những khoản chi phí không biến đổi khi mức độ hoạt động thay đổi

trong phạm vi phù hợp, nhưng khi tính cho một đơn vị hoạt động thì định phí thay đổi.

Định phí tính cho một đơn vị hoạt động thay đổi tỷ lệ nghịch với mức độ hoạt động.

Định phí không có ngụ ý là những chi phí không thể thay đổi. Một số loại định phí có

thể được thay đổi dễ dàng hơn và nhanh hơn các định phí khác nên định phí được chia

làm hai loại: định phí tuỳ ý và định phí bắt buộc.

(1) Định phí tuỳ ý là định phí có thể được thay đổi nhanh chóng bằng hành động

quản trị. Các nhà quản trị quyết định mức độ và số lượng định phí này như: chi phí

quảng cáo, đào tạo nhân viên, chi phí nghiên cứu.

(2) Định phí bắt buộc là định phí không thể được thay đổi một cách nhanh chóng

vì chúng thường liên quan đến tài sản cố định và cấu trúc cơ bản của doanh nghiệp.

Định phí bắt buộc có hai đặc điểm: có bản chất sử dụng lâu dài và không thể giảm bớt

đến bằng 0.

Định phí bắt buộc không thể được tuỳ tiện cắt giảm, dù chỉ một thời gian ngắn, vì

nó ảnh hưởng đến quá trình sinh lợi hoặc các mục đích lâu dài của doanh nghiệp. Do

đó, dù mức độ hoạt động bị giảm hay bị đình đốn ở một kỳ nào đó, định phí bắt buộc

vẫn giữ nguyên không đổi.

- Chi phí hỗn hợp: là loại chi phí mà bản thân nó gồm cả các yếu tố biến phí lẫn

định phí, chi phí hỗn hợp rất phổ biến trong các doanh nghiệp bao gồm các khoản chi

như chi phí điện, nước sửa chữa, bảo trì, sản xuất chung,... Phần định phí của chi phí

hỗn hợp phản ánh phần chi phí căn bản, tối thiểu để duy trì hoạt động và để giữ cho

luôn ở tình trạng sẵn sàng hoạt động. Phần biến phí sẽ biến thiên tỷ lệ thuận với mức

hoạt động. Nhằm mục đích lập kế hoạch, kiểm soát và chủ động điều tiết chi phí hỗn

hợp, nhà quản trị doanh nghiệp cần phải phân tích nhằm tách riêng các yếu tố định phí

với biến phí.

Phân loại chi phí của doanh nghiệp theo cách này có ý nghĩa rất lớn trong công

tác quản trị doanh nghiệp nói chung và công tác kế toán quản trị chi phí nói riêng. Cụ

thể:

- Theo cách phân loại này doanh nghiệp sẽ có cơ sở để xây dựng định mức chi

phí và dự toán chi phí cho từng loại sản phẩm, hoạt động trong doanh nghiệp. Cụ thể là

biến phí sẽ là đối tượng để xây dựng định mức chi phí cho từng đơn vị sản phẩm, còn

định phí là đối tượng để lập dự toán chi phí.

- Phân loại theo cách này cho thấy sự ứng xử của chi phí trong mối quan hệ với

sản lượng sản xuất. Cụ thể là cho thấy khi sản lượng thay đổi thì biến phí và định phí sẽ

thay đổi như thế nào và ảnh hưởng đến kết quả kinh doanh ra sao. Thông qua đó giúp

nhà quản trị điều chỉnh và đưa ra các quyết định trong sản xuất kinh doanh.

* Phân loại chi phí theo khả năng quy nạp của chi phí vào đối tượng chịu phí

Mục đích chính của cách phân loại này là xác định các chi phí không tập hợp

được trực tiếp cho từng đối tượng chịu phí, căn cứ vào đặc điểm của khoản chi phí đó

lựa chọn tiêu thức phân bổ cho phù hợp đảm bảo xác định chi phí phân bổ cho các đối

tượng chịu phí một cách hợp lý nhất. Như vậy theo cách phân loại này chi phí được

phân thành hai loại: chi phí trực tiếp và chi phí gián tiếp.

- Chi phí trực tiếp: còn được gọi là chi phí phát sinh một cách riêng biệt cho một

đối tượng cụ thể của doanh nghiệp như: một sản phẩm, một xưởng sản xuất, một đại lý,...

hay nói cách khác chi phí này có thể tập hợp trực tiếp được cho đối tượng chịu phí.

- Chí phí gián tiếp: còn được gọi là chi phí chung hay chi phí kết hợp, không có

liên quan tới đối tượng cụ thể nào mà liên quan cùng lúc với nhiều đối tượng, không

thể xác định và tập hợp được riêng cho từng đối tượng một cách trực tiếp. Do đó, để

xác định chi phí gián tiếp cho một đối tượng cụ thể phải áp dụng phương pháp phân bổ

theo các tiêu thức phù hợp.

* Phân loại chi phí theo khả năng kiểm soát chi phí và phục vụ cho việc ra quyết

định của nhà quản trị

Mục đích của cách phân loại này để xác định được quyền kiểm soát của nhà quản

trị các cấp với từng khoản chi phí trong doanh nghiệp. Theo cách này chi phí được

phân thành hai loại: chi phí kiểm soát được và chi phí không kiểm soát được.

Ngoài ra, trong kế toán quản trị còn có một số cách phân loại chi phí khác nhằm

phục vụ cho việc ra quyết định:

- Chi phí chênh lệch: Để thực hiện chức năng ra quyết định, nhà quản trị thường

phải so sánh nhiều phương án khác nhau và mỗi phương án lại có các loại chi phí riêng,

khác nhau cả về lượng và loại chi phí. Những khoản chi phí nào có ở phương án này

nhưng chỉ có một phần hoặc không có ở các loại phương án khác thì được gọi là chi

phí chênh lệch. Chi phí chênh lệch có thể là biến phí hoặc định phí và nó là thông tin

thích hợp trong việc lựa chọn phương án tối ưu vì qua đó thấy được sự khác biệt giữa

các phương án đang xem xét.

- Chi phí chìm: Ngược lại với chi phí chênh lệch là chi phí chìm đó là một loại chi

phí mà doanh nghiệp phải chịu dù doanh nghiệp chọn phương án hành động nào, hay

nói cách khác đó là chi phí không có sự khác biệt giữa các phương án. Chi phí chìm

không bao giờ thích hợp với việc ra quyết định vì chúng không có tính chênh lệch và

nó tồn tại trong mọi phương án hành động.

- Chi phí cơ hội: Mọi khoản mục chi phí phát sinh đều được phản ánh và theo dõi

trên sổ kế toán, tuy nhiên có một loại chi phí hoàn toàn không được phản ánh trên sổ kế

toán nhưng lại rất quan trọng, phải được cân nhắc, xem xét mỗi khi doanh nghiệp cần

lựa chọn phương án kinh doanh đó là chi phí cơ hội. Chi phí cơ hội là lợi ích bị mất vì

chọn phương án và hành động này thay vì phương án hành động khác.

Bảng 2.1. Bảng tổng hợp nhận diện và phân loại chi phí theo quan điểm kế toán quản trị

Tiêu thức nhận diện Phân loại chi phí

- Chi phí sản xuất: Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp,

chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung. Theo chức năng hoạt động - Chi phí ngoài sản xuất: chi phí bán hàng, chi phí

QLDN.

- Định phí: định phí tuỳ ý và định phí bắt buộc. Theo cách ứng xử của - Biến phí: biến phí tỷ lệ và biến phí cấp bậc. chi phí với mức độ hoạt động - Chi phí hỗn hợp

Theo khả năng quy nạp của - Chi phí trực tiếp.

chi phí vào đối tượng chịu phí - Chi phí gián tiếp.

- Chi phí kiểm soát được, chi phí không kiểm soát Theo khả năng kiểm soát được chi phí của nhà quản trị - Chi phí chìm, chi phí chênh lệch, chi phí cơ hội.

(Nguồn: Tác giả tổng hợp)

2.2.3.2. Tổ chức hệ thống kế toán trách nhiệm chi phí

Kế toán trách nhiệm chi phí là nội dung quan trọng trong kế toán quản trị chi phí.

Hệ thống kế toán trách nhiệm chi phí trong doanh nghiệp là hệ thống thừa nhận mỗi bộ

phận (người, hoặc nhóm người) có quyền và chịu trách nhiệm về những nghiệp vụ

riêng biệt thuộc phạm vi quản lí của mình, chịu trách nhiệm xác định, đánh giá và báo

cáo thông tin lên cấp trên trong doanh nghiệp. Thông qua đó các nhà quản trị cấp cao

sử dụng các thông tin này để đánh giá kết quả của các bộ phận. Theo quan điểm của kế

toán quản trị, các nhà quản trị có thể phân chia các bộ phận trong doanh nghiệp theo

chức năng hoạt động, phù hợp hệ thống trách nhiệm, thành 4 loại trung tâm chính:

trung tâm chi phí, trung tâm doanh thu, trung tâm lợi nhuận và trung tâm đầu tư. Các

trung tâm trách nhiệm tạo thành một hệ thống thang bậc trách nhiệm từ cấp lãnh đạo

cấp thấp đến cao nhất trong doanh nghiệp được thể hiện trên hình 2.6. Mối quan tâm

của kế toán quản trị chi phí tập trung vào các trung tâm chi phí. Xác định các trung tâm

chi phí là cơ sở lập dự toán chi phí theo từng trung tâm, đồng thời nhà quản lí từng

trung tâm có trách nhiệm lập các báo cáo chi phí thực tế phát sinh của bộ phận trong kì

theo yêu cầu kế toán quản trị, kết quả của việc thực hiện dự toán theo định mức trong

kì là cơ sở đánh giá trách nhiệm của nhà quản lí các bộ phận, đồng thời quản lí chi phí

theo từng trung tâm chi phí góp phần tăng cường công tác hạch toán nội bộ. Như vậy

thông tin chi phí thu nhận từ hệ thống kế toán trách nhiệm bao gồm 2 mặt: chi phí và

trách nhiệm gắn với thông tin chi phí.

Kế toán trách nhiệm chi phí có vai trò quan trọng trong quản lí chi phí, đặc biệt

trong công tác quản lí kinh doanh của các doanh nghiệp tại các nước có hoạt động kế

toán quản trị phát triển như Hoa Kỳ, Canada, Anh,... Tuy nhiên, đối với các doanh

nghiệp Việt Nam, kế toán quản trị chi phí nói chung và xây dựng hệ thống kế toán

trách nhiệm chi phí nói riêng là nội dung còn khá mới mẻ, chưa được nghiên cứu vận

dụng.

Cấp quản lí

Người quản lí điều hành

Công ty

Giám đốc

Phòng ban

Trưởng phòng

Loại trung tâm trách nhiệm TT đầu tư TT lợi nhuận TT chi phí TT doanh thu

Phân xưởng

Quản đốc

TT chi phí

Tổ trưởng

TT chi phí

Tổ, đội, (dây chuyền)

Hình 2.5. Hệ thống trung tâm trách nhiệm trong doanh nghiệp. (Nguồn: Tác giả tổng hợp)

2.2.3.3. Tổ chức hệ thống chứng từ phục vụ thu nhận thông tin chi phí

Kế toán quản trị chi phí là một bộ phận của kế toán quản trị nằm trong hệ thống

kế toán doanh nghiệp do vậy sử dụng hệ thống chứng từ, tài khoản kế toán, sổ kế toán

và các báo cáo kế toán quản trị là đặc thù của công tác kế toán nói chung và kế toán

quản trị chi phí nói riêng bên cạnh các phương pháp và kĩ thuật riêng của kế toán quản

trị chi phí như phân tích mối quan hệ C-V-P, xác định chi phí theo các phương pháp kế

toán chi phí (theo đơn đặt hàng, theo quá trình sản xuất, theo hoạt động,…).

Có thể mô tả hệ thống chứng từ, tài khoản, sổ, báo cáo kế toán quản trị trong quá

trình thực hiện thu nhận, sản xuất và cung cấp thông tin chi phí của kế toán quản trị chi

Phân loại

Phân tích

Ghi chép

Sổ kế toán quản trị

Tài khoản kế toán

Báo cáo KTQT

phí được thể hiện trên hình 2.6.

Tổng hợp, đánh giá

Chứng từ kế toán

(Nguồn: 22, tr. 56)

Hình 2.6. Sơ đồ tổ chức kế toán quản trị theo các khâu của quá trình kế toán

Xuất phát từ đặc điểm thông tin kế toán quản trị chi phí phục vụ cho hoạt động

quản lí kinh doanh không chỉ có các thông tin quá khứ mà cả thông tin dự báo tương lai. Do vậy, thu nhận thông tin kế toán quản trị chi phí gồm hai bộ phận:

- Thu nhận thông tin chi phí thực hiện quá khứ: bộ phận này thực chất ghi nhận

các thông tin về chi phí đã phát sinh thông qua hệ thống chứng từ kế toán. Chứng từ để

ghi nhận thông tin ban đầu của kế toán quản trị chi phí chủ yếu dựa vào chứng từ của

kế toán tài chính như các phiếu chi, phiếu xuất kho, các hóa đơn giá trị gia tăng, các

bảng phân bổ chi phí,... Tuy nhiên, các chứng từ ghi nhận thông tin chi phí của kế toán

quản trị còn hướng tới tính đầy đủ của chi phí, gắn với đối tượng chịu chi phí hoặc gắn

với mục đích quản lí, kiểm soát chi phí (trong định mức, ngoài định mức,…). Do vậy,

ngoài việc sử dụng những thông tin về nghiệp vụ kinh tế tài chính phát sinh và thực sự

hoàn thành trên các chứng từ bắt buộc, kế toán quản trị chi phí còn có thể sử dụng rộng

rãi hệ thống chứng từ hướng dẫn phản ánh các nghiệp vụ kinh tế trong nội bộ doanh

nghiệp. Việc lập các chứng từ này được doanh nghiệp thực hiện trên cơ sở hướng dẫn

của nhà nước hoặc tự lập theo các yêu cầu quản lí cụ thể của doanh nghiệp theo một số

nguyên tắc tổ chức vận dụng như sau:

• Vận dụng các nguyên tắc, phương pháp về lập, luân chuyển, quản lý và sử

dụng chứng từ kế toán phù hợp với điều kiện cụ thể của doanh nghiệp;

• Cụ thể hoá và bổ sung các nội dung cần thiết vào từng mẫu chứng từ kế toán

đã được quy định để phục vụ cho việc thu thập thông tin chi phí của kế toán

quản trị; đặc biệt là các chứng từ ban đầu, chứng từ thống kê trong điều hành

sản xuất, kinh doanh của doanh nghiệp;

• Thiết kế và sử dụng các chứng từ nội bộ dùng cho kế toán quản trị mà không có quy

định của Nhà nước (Ví dụ: Bảng tính phân bổ chi phí SXC, chi phí QLDN,…);

• Thiết lập hệ thống thu thập và cung cấp thông tin nhanh, kịp thời qua Email,

- Thu nhận thông tin tương lai: kế toán quản trị chi phí thu nhận thông tin tương

Fax và các phương tiện thông tin khác.

lai trên cơ sở hệ thống mức chi phí, lập dự toán chi phí, kế hoạch chi phí - giá thành,…

đáp ứng nhu cầu điều hành sản xuất kinh doanh trong hiện tại cũng như dự đoán trong

tương lai. Mặt khác, hệ thống thông tin thu nhận ban đầu của kế toán quản trị không

những mang tính chất định lượng mà còn mang tính chất định tính. Tính định tính phụ

thuộc vào trình độ chuyên môn, tư duy, phán đoán của các nhân viên kế toán.

2.2.4. Tổ chức sản xuất thông tin kế toán quản trị chi phí

Thông tin chi phí do kế toán quản trị cung cấp cho các nhu cầu quản trị doanh

nghiệp đa dạng gồm: thông tin dự toán chi phí kinh doanh; các thông tin chi phí thực tế

được xác định theo phương pháp kế toán quản trị chi phí doanh nghiệp áp dụng, thông

tin từ quá trình phân tích chi phí, đánh giá biến động chi phí, tình hình thực hiện định

mức (dự toán) chi phí,…

2.2.4.1. Tổ chức lập dự toán chi phí kinh doanh

Dự toán chi phí là quá trình tính toán chi tiết các khoản chi phí, nhằm huy động

và sử dụng các nguồn lực theo các mục tiêu đã được xác định. Hệ thống mức chi phí là

cơ sở để lập dự toán chi phí. Có thể mô tả hệ thống dự toán chi phí trong doanh nghiệp

Dự toán CP BH, CP QLDN

Dự toán doanh thu

Dự toán thành phẩm tồn kho

Dự toán CP sản xuất chung

Dự toán sản xuất sản phẩm

sản xuất như ở hình 2.7.

Dự toán CP NC trực tiếp

Dự toán giá vốn hàng bán

DỰ TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH

Dự toán CP NVL trực tiếp

Hình 2.7. Hệ thống dự toán chi phí trong doanh nghiệp sản xuất

(Nguồn: [35], tr. 62)

Dự toán về hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp thường được xây

dựng từ cấp cơ sở (phân xưởng, đội sản xuất) do các chuyên gia có trình độ chuyên

môn trong từng hoạt động sẽ xây dựng phù hợp với đặc điểm kinh doanh của cơ sở sau

đó thông qua các cấp chuyên môn (phòng, ban) đóng góp về tính khả thi của các dự

toán và gửi cho cấp cao nhất để xem xét phê duyệt các dự toán. Ban lãnh đạo căn cứ

trên số liệu chi tiết của cấp dưới gửi lên, kết hợp với chiến lược mục tiêu của doanh

nghiệp cũng như năng lực của doanh nghiệp để xây dựng bảng dự toán có tính thống

nhất và khả thi nhất. Cuối cùng bảng dự toán được gửi lại các cấp cơ sở để thực hiện.

Khi doanh nghiệp lập dự toán dựa trên một mức hoạt động cụ thể thì dự toán này

được gọi là dự toán tĩnh. Dự toán tĩnh không phù hợp với việc phân tích và kiểm soát

chi phí, nhất là chi phí sản xuất chung, bởi vì mức hoạt động thực tế thường có sự khác

biệt so với mức hoạt động dự toán. Chính vì vậy, cần xây dựng một loại dự toán có thể

đáp ứng được yêu cầu phân tích trong trường hợp mức hoạt động thực tế khác với mức

hoạt động mà dự toán tĩnh đã lập, đó là dự toán linh hoạt. Dự toán linh hoạt được xây

dựng dựa trên mô hình ứng xử của chi phí. Dự toán linh hoạt khác với dự toán tĩnh ở

hai điểm cơ bản: Thứ nhất, dự toán linh hoạt không dựa trên một mức hoạt động mà

dựa trên một phạm vi hoạt động; Thứ hai là nếu mức hoạt động thực tế khác với mức

hoạt động dự toán, một dự toán mới sẽ được lập ở mức hoạt động thực tế để so sánh

với kết quả thực hiện.

2.2.4.2. Tổ chức xác định thông tin chi phí theo phương pháp kế toán quản trị chi

phí áp dụng trong doanh nghiệp sản xuất

Thông tin chi phí trong doanh nghiệp được xác định trên cơ sở phương pháp kế

toán quản trị chi phí doanh nghiệp sử dụng. Các phương pháp kế toán quản trị chi phí

được sử dụng phổ biến trong doanh nghiệp sản xuất gồm:

* Kế toán chi phí theo công việc

Phương pháp kế toán chi phí theo công việc được sử dụng ở các doanh nghiệp

sản xuất theo đơn đặt hàng, sản phẩm được sản xuất theo yêu cầu của khách hàng. Với

phương pháp xác định chi phí theo công việc, đối tượng tập hợp chi phí là đơn đặt

hàng. Nếu sản xuất nhiều đơn đặt hàng cùng một lúc, cần phản ánh riêng chi phí sản

xuất cho từng đơn đặt hàng. Quá trình vận động trong phương pháp xác định chi phí

theo công việc được trình bày theo sơ đồ trên hình 2.9.

Phiếu chi phí công việc được lập khi phòng kế toán nhận được thông báo và lệnh

sản xuất đã được phát ra cho công việc đó. Phiếu này có tác dụng như một sổ phụ phản

ánh chi phí sản xuất đã phát sinh trong quá trình sản xuất và có tác dụng như một báo

cáo về sản phẩm sản xuất dở dang, khi sản phẩm hoản thành giao cho khách hàng thì

phiếu chi phí công việc được chuyển từ khâu sản xuất sang tập hồ sơ theo dõi đơn đặt

Phiếu xuất kho vật liệu

Phiếu chi phí công việc

Phiếu theo dõi thời gian khối lượng sản phẩm

Lệnh sản xuất

hàng đã kết thúc.

Mức phân bổ chi phí SXC

Đơn đặt hàng

Hình 2.8. Sơ đồ quá trình kế toán xác định chi phí theo công việc

(Nguồn: [35], tr.109 )

* Kế toán chi phí theo quá trình sản xuất

Phương pháp xác định chi phí sản xuất theo quá trình sản xuất được ứng dụng

trong các doanh nghiệp sản xuất một (hoặc ít) loại sản phẩm, sản phẩm lần lượt đi qua

nhiều giai đoạn sản xuất khác nhau, sản phẩm hoàn chỉnh của bước này sẽ là đối tượng

chế biến của bước sau.

Đối tượng tập hợp chi phí theo phương pháp này là các công đoạn hoặc từng bộ

phận sản xuất khác nhau của doanh nghiệp, thường là các phân xưởng (công trường)

sản xuất. Căn cứ vào qui trình công nghệ sản xuất có thể thực hiện theo 2 hình thức sau:

Thành phẩm

Phân xưởng 2

Phân xưởng 4

Phân xưởng 1

- Hình thức 1: Các doanh nghiệp có quá trình sản xuất kiểu song song

Các chi phí sản xuất

NVL chính

Phân xưởng 5

Thành phẩm

Phân xưởng 3

Hình 2.9. Tập hợp chi phí theo quá trình sản xuất song song.

(Nguồn: [13], tr. 31)

Thành phẩm

- Hình thức 2: Các doanh nghiệp có quá trình sản xuất kiểu liên tục

Phân xưởng n

Phân xưởng 1

Phân xưởng 2

Các chi phí sản xuất

NVL chính

Hình 2.10. Tập hợp chi phí theo quá trình sản xuất liên tục.

(Nguồn: [13], tr. 31)

* Kế toán chi phí theo hoạt động (Phương pháp ABC )

Tổ chức kế toán chi phí theo hoạt động là việc thực hiện tập hợp chi phí theo các chi

Tổng chi phí phát sinh

Hoạt động 1

Hoạt động 2

Hoạt động 3

Sản phẩm 2

Sản phẩm 1

phí hoạt động thực tế phát sinh. Phương pháp ABC có thể được mô tả qua như hình 2.11.

Hình 2.11. Sơ đồ kế toán xác định chi phí theo mô hình ABC.

(Nguồn: [13], tr. 34)

Theo phương pháp kế toán chi phí theo hoạt động (ABC - Active based costing)

toàn bộ chi phí phát sinh liên quan đến hoạt động sản xuất kinh doanh được kế toán tập

hợp để tính toán và làm cơ sở tính giá thành. Chi phí được tập hợp theo các yếu tố chi

phí cụ thể thực tế phát sinh cho từng đối tượng theo hoạt động sản xuất kinh doanh.

Do a n h t h u

Các chi phí trực tiếp được tập hợp trực tiếp cho các đối tượng cụ thể còn các chi phí

gián tiếp trong quá trình sản xuất được phân bổ trên cơ sở theo tiêu chuẩn mà các hoạt

động này sử dụng vào từng sản phẩm và đòi hỏi thực hiện theo các bước như sau:

L ã i g ộ p

- Nghiên cứu các hoạt động tạo ra các chi phí tại mỗi trung tâm chi phí, lập danh

Hình 3.10. Sơ đồ biểu diễn giá thành

sách các hoạt động khác nhau, sau đó chi phí tại mỗi trung tâm sẽ được phân bổ cho

mỗi hoạt động có quan hệ trực tiếp với hoạt động được phân bổ.

- Trong từng loại hoạt động cần xác định các tiêu chuẩn đo lường sự thay đổi của

mức sử dụng chi phí, các tiêu chuẩn này được xem như là tiêu chuẩn phân bổ chi phí

cho mỗi loại sản phẩm, dịch vụ hay đối tượng chịu chi phí. Các tiêu chuẩn thường sử

dụng để phân bổ là số giờ máy hoạt động, số giờ công lao động trực tiếp, số đơn đặt

hàng, số đơn vị vận chuyển,...

- Các hoạt động có cùng tiêu chuẩn phân bổ phải được tiếp tục tập hợp vào một

“trung tâm phân nhóm”, tuỳ theo tính chất kỹ thuật của sản phẩm, dịch vụ hay đối

tượng chịu phí mà tiếp tục phân bổ.

Như vậy, có thể nói rằng phương pháp ABC đã biến chi phí gián tiếp thành chi

phí trực tiếp với một đối tượng tạo lập chi phí xác định. Theo phương pháp này việc

lựa chọn các hoạt động và tiêu chuẩn phân bổ hợp lý giúp nhà quản trị doanh nghiệp có

được những báo cáo về chi phí có độ tin cậy cao hơn nhiều so với các phương pháp

phân bổ truyền thống trước đây. Phương pháp kế toán chi phí dựa trên hoạt động đã cải

tiến hệ thống xác định chi phí trong doanh nghiệp cụ thể là:

- Thay đổi căn cứ để phân bổ chi phí chung cho các sản phẩm, dịch vụ.

- Thay đổi bản chất nhiều loại chi phí sản xuất chung, một số chi phí này nếu

không áp dụng phương pháp quản trị chi phí theo hoạt động sẽ được xem là có bản chất

gián tiếp nhưng nay được gắn liền với các hoạt động riêng biệt, do vậy được tính trực

tiếp vào từng sản phẩm, dịch vụ.

Tuy nhiên, để thực hiện phương pháp này đòi hỏi đòi hỏi nhân viên kế toán phải

có năng lực chuyên môn vì cách tính toán phức tạp. Hơn thế nữa phương pháp này

không phù hợp với nguyên tắc nhất quán trong kế toán tài chính do đó chỉ chủ yếu

phục vụ cho nhu cầu lập báo cáo kế toán quản trị và công tác kế toán quản trị chi phí

trong doanh nghiệp.

* Phương pháp xác định chi phí theo chu kỳ sống của sản phẩm

Chu kỳ sống của sản phẩm là khoảng thời gian mà một sản phẩm tồn tại, từ lúc

nghiên cứu, thử nghiệm cho tới khi hết giá trị sử dụng, ngừng sản xuất. Chu kỳ sống

của sản phẩm có các giai đoạn: nghiên cứu, triển khai, tăng trưởng, bão hoà và suy

thoái. Để tăng cường hiệu quả quản trị chi phí, kế toán quản trị chi phí trong doanh

nghiệp sản xuất có thể áp dụng các phương pháp xác định chi phí khác nhau trong từng

giai đoạn này của chu kỳ sống của sản phẩm (hình 2.12).

Ra đời từ những năm 1960, phương pháp chi phí mục tiêu (Target costing) và

phương pháp chi phí Kaizen (Kaizen costing) được nghiên cứu và ứng dụng thành

công trong các doanh nghiệp Nhật Bản và trên toàn thế giới. Bên cạnh đó, phương

pháp chi phí định mức mặc dù là phương pháp ra đời rất lâu nhưng vẫn được sử dụng

rộng rãi trong các doanh nghiệp và kết hợp hiệu quả với các phương pháp quản trị chi

Xác định sản phẩm

Giá bán mục tiêu

Lợi nhuận mục tiêu

Chi phí mục tiêu

Giai đoạn nghiên cứu Phương pháp chi phí mục tiêu

Thay đổi lớn về thiết kế sản phẩm và quá trình sản xuất

Không

Thiết kế mới có đáp ứng yêu cầu của chi phí mục tiêu không?

Có

Bắt đầu sản xuất sản phẩm

Giai đoạn triển khai, tăng trưởng (có thể bão hòa) Phương pháp Kaizen

Thay đổi nhỏ về sản phẩm và quá trình sản xuất

Loại bỏ sản phẩm

Giai đoạn bão hòa, suy thoái Phương pháp chi phí định mức

phí mới trong chu kì sống của sản phẩm.

Hình 2.12. Các phương pháp xác định chi phí theo chu kỳ sống của sản phẩm

(Nguồn: [39], tr.37)

Có thể thấy, ở giai đoạn nghiên cứu, thử nghiệm sản phẩm, phương pháp xác

định chi phí hợp lý nhất đối với doanh nghiệp là phương pháp chi phí mục tiêu.

Phương pháp chi phí mục tiêu với xuất phát điểm ban đầu là giá cả, chất lượng và các

yêu cầu về tính năng của sản phẩm từ người tiêu dùng. Căn cứ từ các kết quả nghiên

cứu thị trường, doanh nghiệp ước tính mức giá bán sản phẩm mà thị trường có thể chấp

nhận. Trên cơ sở mức giá này, sau khi trừ đi tỷ lệ lợi nhuận mong muốn, doanh nghiệp

sẽ xác định được mức chi phí mục tiêu tối đa của mỗi sản phẩm. Nếu chi phí dự kiến

để sản xuất sản phẩm cao hơn chi phí mục tiêu này thì doanh nghiệp phải có các thay

đổi về thiết kế sản phẩm hoặc thay đổi về quá trình sản xuất để giảm chi phí tới mức

bằng với chi phí mục tiêu đã đề ra. Phương pháp chi phí mục tiêu phản ánh một thực tế

là hầu hết các quyết định lựa chọn các thiết kế sản phẩm và thiết kế quá trình sản xuất

không phải là các thiết kế có chi phí thấp nhất, mà chỉ là các thiết kế mà doanh nghiệp

có thể chấp nhận được, đáp ứng với mục tiêu lợi nhuận mà doanh nghiệp đề ra.

Khi sản phẩm thâm nhập vào thị trường thì chi phí mục tiêu xác định ở thời gian

đầu của chu kỳ sống không còn ý nghĩa nữa. Ở các giai đoạn sau này mục tiêu của

doanh nghiệp là phải thực hiện một quá trình sản xuất có hiệu quả nhất. Trong các giai

đoạn triển khai, giai đoạn tăng trưởng (và có thể cả giai đoạn bão hòa), doanh nghiệp

phải liên tục cải tiến để chi phí thực tế sản xuất sản phẩm có thể giảm, do đó phương

pháp kế toán chi phí hợp lý là phương pháp chi phí Kaizen.

Phương pháp chi phí Kaizen tập trung mọi nỗ lực của doanh nghiệp vào việc

giảm thiểu chi phí. Nếu phương pháp chi phí mục tiêu có mục đích cần hướng tới là

đáp ứng các yêu cầu của khách hàng thì phương pháp chi phí Kaizen có mục đích cần

hướng tới là đáp ứng các yêu cầu về lợi nhuận của từng kỳ kinh doanh. Để làm được

điều này doanh nghiệp phải liên tục cải tiến hoạt động sản xuất. Doanh nghiệp phải

thường xuyên đặt ra các mục tiêu cắt giảm chi phí bằng các biện pháp như nâng cao

năng lực hoạt động của máy móc thiết bị, tăng cường đào tạo lại cho người lao động,

cải tiến thiết bị, thao tác sản xuất,… Như vậy, phương pháp chi phí Kaizen là phương

pháp tập trung vào thay đổi cả quá trình sản xuất.

Trong giai đoạn bão hòa và suy thoái, sau những nỗ lực cắt giảm chi phí ở các

giai đoạn trước, với quá trình sản xuất đã được cải tiến liên tục, chi phí sản phẩm có thể

đã đạt đến mức thấp nhất. Do vậy, trong các giai đoạn này phương pháp kế toán chi phí

thích hợp là phương pháp chi phí định mức. Chi phí định mức được xác định dựa trên

cơ sở kinh nghiệm với quá trình sản xuất ở các giai đoạn trước. Với các chi phí định

mức xác định, công tác kế toán chi phí thực tế cũng như việc lập dự toán chi phí sản

xuất sản phẩm sẽ được thực hiện đơn giản hơn. Bên cạnh đó, việc so sánh giữa chi phí

thực tế và chi phí định mức luôn là một phương pháp hiệu quả để kiểm soát quá trình

hoạt động thực tế trong doanh nghiệp.

2.2.4.3. Tổ chức phân tích thông tin chi phí

- Tổ chức phân tích thông tin chi phí quá khứ: Căn cứ vào thông tin chi phí thực tế đã

thu thập được, kế toán tiến hành so sánh, phân tích tình hình thực hiện kế hoạch, thực

hiện dự toán chi phí sản xuất kinh doanh. Thông qua đó có thể xác định được từng

nhân tố ảnh hưởng và kết cấu chi phí, trách nhiệm của đối tượng, bộ phận liên quan,…

từ đó nhà quản trị đưa ra các giải pháp khắc phục những tồn tại, khai thác khả năng

tiềm tàng để sử dụng các nguồn lực của doanh nghiệp có hiệu quả hơn.

Chi phí phát sinh thực tế có thể cao hơn hoặc thấp hơn so với dự kiến (định mức, dự

toán ban đầu), điều này tạo nên sự biến động chi phí. Thông thường trong doanh nghiệp

sản xuất cần phân tích biến động của một số loại chi phí sản xuất chủ yếu như sau:

* Phân tích biến động chi phí nguyên vật liệu trực tiếp.

Phân tích biến động chi phí nguyên vật liệu trực tiếp là so sánh giữa chi phí

nguyên vật liệu trực tiếp thực hiện với chi phí nguyên vật liệu trực tiếp đã dự toán và

xác định các nguyên nhân biến động trên hai mặt giá và lượng đã tác động như thế nào

Tổng biến động

= Biến động về giá + Biến động về lượng

[2.1]

CPNVLTT

Biến động về giá

= Lượng thực tế

(Giá thực tế – Giá định mức)

[2.2]

Biến động về lượng = Giá định mức

x (Lượng thực tế - Lượng định mức)

[2.3]

đến biến động chung.

Trong trường hợp doanh nghiệp có sử dụng nhiều loại nguyên vật liệu khi xem

xét biến động chi phí nguyên vật liệu phải xem xét biến động kết cấu và biến động

lượng của chi phí nguyên vật liệu.

Biến động kết cấu nguyên vật liệu là chênh lệch giữa tổng lượng thực tế sử dụng

trong cơ cấu tiêu chuẩn (dự toán) với các lượng thực tế trong cơ cấu thực tế tính theo

giá tiêu chuẩn. Đây là thước đo phản ánh theo cơ cấu thực tế chi phí nguyên vật liệu

cao hơn hay thấp hơn theo cơ cấu tiêu chuẩn.

Biến động lượng của chi phí nguyên vật liệu là chênh lệch giữa lượng đầu vào thực

tế với lượng đầu vào tiêu chuẩn (dự toán) theo cơ cấu tiêu chuẩn, tính theo giá tiêu chuẩn.

* Phân tích biến động chi phí nhân công trực tiếp

Biến động chi phí nhân công trực tiếp là chênh lệch giữa chi phí nhân công thực

tế thực hiện so với chi phí nhân công tiêu chuẩn (dự toán, định mức). Phân tích biến

động chi phí nhân công được phân tích trên hai nguyên nhân biến động là biến động

Đơn giá tiền lương định mức x

Số giờ lao động thực tế

Số giờ lao động định mức

giá lao động và biến động năng suất lao động (biến động lượng).

Biến động về lượng (biến động do NSLĐ)

Đơn giá tiền lương

Số giờ lao động thực tế

thực tế

Đơn giá [2.5] tiền lương định mức

Biến động về đơn giá (biến động do đơn giá tiền lương)

[2.4]

[2.6]

Tổng biến động CP NCTT

Biến động về lượng (biến động do NSLĐ)

Biến động về giá (biến động do đơn giá tiền lương)

* Phân tích biến động chi phí sản xuất chung

Phân tích biến động chi phí sản xuất chung là so sánh giữa chi phí sản xuất chung

thực tế phát sinh với chi phí sản xuất chung tiêu chuẩn (dự toán). Phân tích biến động

chi phí sản xuất chung phải phân tích trên hai yếu tố là biến phí sản xuất chung và định

phí sản xuất chung.

Phân tích biến động biến phí sản xuất chung là việc so sánh giữa biến phí sản

xuất chung thực tế với biến phí sản xuất chung theo định mức, biến động biến phí sản

xuất chung được chia thành biến động giá và biến động về lượng.

Biến động giá biến phí sản xuất chung là chênh lệch giữa biến phí sản xuất chung

tính theo định mức chi phí với biến phí thực tế phát sinh ở cùng mức hoạt động.

Biến động về lượng biến phí sản xuất chung là chênh lệch giữa biến phí tiêu

chuẩn tính theo định mức mức hoạt động với biến phí tiêu chuẩn tính theo mức hoạt

Lượng cơ sở

Tỷ lệ phân bổ theo dự toán x

động thực tế.

Lượng cơ sở phân bổ thực tế –

Biến động về lượng biến phí SXC

[2.7] phân bổ dự toán

[2.8]

Biến động về giá biến phí SXC

Biến phí SXC thực tế

Biến phí SXC dự toán (theo lượng thực tế)

–

[2.9]

Tổng biến động biến phí SXC

Biến động về lượng biến phí SXC

Biến động về giá biến phí SXC

Phân tích biến động định phí sản xuất chung là so sánh tổng định phí sản xuất

chung thực hiện với tổng định phí sản xuất chung tính theo định mức (dự toán).

Lượng cơ sở

Lượng cơ sở phân bổ thực tế –

phân bổ dự toán

Tỷ lệ phân bổ theo dự toán x

Phương pháp phân tích như với biến phí SXC.

Biến động về giá

định phí SXC

Định phí SXC thực tế

Định phí SXC dự toán (theo lượng thực tế)

[2.11]

[2.12]

Tổng biến động định phí SXC

Biến động về lượng định phí SXC

Biến động về giá định phí SXC

[2.10] Biến động về lượng định phí SXC

Để có thể kiểm soát các loại chi phí khác, còn có thể tiến hành phân tích sự biến

động của chi phí hàng tồn kho, chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp

phương pháp tương tự,...

- Tổ chức phân tích thông tin định hướng tương lai: kế toán quản trị đặc biệt quan

tâm tới việc phân tích mối quan hệ chi phí - khối lượng - lợi nhuận, phân tích điểm hoà

vốn, phân tích chi phí cơ hội để tư vấn cho các nhà quản trị doanh nghiệp trong việc

đưa ra các quyết định như quyết định tiếp tục hay ngừng sản xuất một sản phẩm, tự sản

xuất hay thuê ngoài một công đoạn sản xuất, một khâu công việc, một bộ phận chi tiết

của sản phẩm,…

2.2.4.4. Tổ chức hệ thống tài khoản, sổ kế toán hạch toán thông tin chi phí thu nhận

- Tài khoản kế toán: Để đáp ứng yêu cầu về số liệu chi phí một cách chi tiết phục

vụ yêu cầu quản trị doanh nghiệp, kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sử dụng

các tài khoản chi tiết cấp 2, cấp 3, cấp 4,… và chi tiết theo từng địa điểm phát sinh chi

phí, từng đối tượng chịu phí. Tuy nhiên, đối tượng hạch toán cụ thể càng tăng thì chi

phí hạch toán càng nhiều, do đó trong quá trình tổ chức công tác kế toán quản trị cần

phải có sự cân nhắc đảm bảo việc sử dụng tài khoản chi tiết là hợp lí nhất.

- Sổ kế toán: Ngoài việc ghi chép, phản ánh các hoạt động kinh tế tài chinh phát

sinh trên các sổ kế toán theo hình thức kế toán doanh nghiệp áp dụng, kế toán quản trị

chi phí còn tổ chức ghi chép các thông tin chi tiết trên các sổ chi tiết. Đồng thời, có thể

mở thêm các sổ hoặc bổ xung các yếu tố cho phù hợp với các đặc điểm hoạt động sản

xuất kinh doanh của doanh nghiệp, đáp ứng các yêu cầu quản trị doanh nghiệp. Cụ thể:

• Doanh nghiệp căn cứ vào hệ thống sổ kế toán do Bộ Tài chính ban hành hoặc

được Bộ Tài chính chấp thuận áp dụng cho doanh nghiệp để bổ sung các chỉ

tiêu, yêu cầu cụ thể phục vụ cho kế toán quản trị trong doanh nghiệp. Việc bổ

sung hoặc thiết kế các nội dung của sổ kế toán không được làm sai lệch nội

dung các chỉ tiêu đó quy định trên sổ kế toán và cần phù hợp với yêu cầu quản

lý của doanh nghiệp.

• Doanh nghiệp có thể thiết kế các sổ kế toán mới phù hợp với yêu cầu quản lý

chi phí, doanh thu và xác định kết quả kinh doanh theo bộ phận, mặt hàng,

công việc và các yêu cầu khác của kế toán quản trị (Phiếu tính giá thành sản

phẩm; Báo cáo sản xuất; Sổ chi tiết bán hàng theo khách hàng,..).

2.2.5. Tổ chức cung cấp thông tin chi phí

Thông tin chi phí do kế toán quản trị chi phí tạo ra chủ yếu được cung cấp qua hệ

thống báo cáo kế toán quản trị chi phí. Các báo cáo kế toán quản trị chi phí hay còn gọi

là các báo cáo kế toán nội bộ chủ yếu được lập theo yêu cầu của nhà quản trị.

Một số lưu ý khi xây dựng hệ thống báo cáo kế toán quản trị chi phí như sau:

- Yêu cầu thiết lập hệ thống báo cáo kế toán quản trị

+ Hệ thống báo cáo kế toán quản trị cần được xây dựng phù hợp với yêu cầu

cung cấp thông tin phục vụ quản lý nội bộ của từng doanh nghiệp cụ thể;

+ Nội dung hệ thống báo cáo kế toán quản trị cần đảm bảo cung cấp đầy đủ và

đảm bảo tính so sánh được của các thông tin phục vụ yêu cầu quản lý, điều hành và ra

các quyết định kinh tế của doanh nghiệp;

+ Các chỉ tiêu trong báo cáo kế toán quản trị cần phải được thiết kế phù hợp với

các chỉ tiêu của kế hoạch, dự toán và báo cáo tài chính nhưng có thể thay đổi theo yêu

cầu quản lý của các cấp;

- Hệ thống báo cáo kế toán quản trị chi phí chủ yếu của một doanh nghiệp:

Báo cáo tình hình thực hiện chi phí:

+ Báo cáo tình hình sử dụng lao động và năng suất lao động;

+ Báo cáo chi tiết sản phẩm, công việc hoàn thành;

- Báo cáo cân đối nhập, xuất, tồn kho nguyên liệu, vật liệu, sản phẩm,...

Báo cáo phân tích:

+ Phân tích biến động chi phí NVLTT, NCTT, SXC,…

+ Phân tích mối quan hệ giữa chi phí, khối lượng và lợi nhuận;

+ Phân tích các nhân tố ảnh hưởng đến tình hình thực hiện kế hoạch sản xuất kinh

doanh, …

Ngoài ra, căn cứ vào yêu cầu quản lý, điều hành của từng giai đoạn cụ thể, doanh

nghiệp có thể lập các báo cáo kế toán quản trị khác.

2.3. Kinh nghiệm tổ chức kế toán quản trị chi phí trên thế giới và vận dụng cho

doanh nghiệpViệt Nam

2.3.1. Kinh nghiệm định hướng cho doanh nghiệp tổ chức kế toán quản trị chi phí

của một số quốc gia

Hiện nay, ở các nước có nền kinh tế phát triển, kế toán quản trị nói chung, kế toán

quản trị chi phí nói riêng là một bộ phận đặc biệt quan trọng của hệ thống kế toán

doanh nghiệp. Quá trình hình thành và phát triển của kế toán quản trị ở các nước đều

đặt trọng tâm giải quyết các vấn đề quản trị doanh nghiệp, là một trong những nguồn

quan trọng cung cấp thông tin cho các nhà quản trị doanh nghiệp điều hành hoạch định

và ra các quyết định. Tuy nhiên, tổ chức kế toán quản trị được định hướng xây dựng ở

mỗi nước có sự khác nhau.

2.3.1.1. Tổ chức kế toán quản trị chi phí của Cộng hoà Pháp

Cộng hoà Pháp là nước Tây Âu có nền kinh tế phát triển từ lâu đời, công tác quản

lý kinh tế nói chung và kế toán nói riêng ở trình độ cao. Đặc trưng cơ bản của mô hình

này là Chính phủ xây dựng qui định cho bộ phận kế toán quản trị chi phí. Tại Pháp,

phần kế toán quản trị được đưa vào Tổng hoạch đồ kế toán (hệ thống tài khoản) năm

1982 và được sửa đổi năm 1986 dưới dạng các tài khoản phân tích - các tài khoản loại 9.

Tổng hoạch đồ kế toán Pháp tập trung chủ yếu vào lĩnh vực kế toán tài chính

nhưng phần III (với dung lượng 115 trang) đưa ra những hướng dẫn chi tiết (không bắt

buộc) về việc tổ chức các tài khoản chi phí, theo đó định hướng doanh nghiệp tổ chức

kế toán quản trị chi phí của Pháp có mức độ chi tiết hơn so với Hoa Kỳ.

Cơ bản theo hướng dẫn có sự tách biệt tương đối giữa kế toán quản trị (kế toán

phân tích) và kế toán tài chính (kế toán tổng quát). Kế toán tài chính tuân thủ nghiêm

ngặt các nguyên tắc, quy định của Nhà nước, trong khi đó kế toán quản trị được coi là

công việc hoàn toàn riêng của doanh nghiệp, các doanh nghiệp tự xây dựng để hệ

thống hoá thông tin một cách chi tiết nhằm cung cấp thông tin theo yêu cầu quản lý và

tổ chức hệ thống sổ sách, báo cáo phục vụ cho yêu cầu quản trị sản xuất kinh doanh

của đơn vị mình. Sự tách biệt được thể hiện:

- Về tổ chức bộ máy kế toán: Kế toán tài chính và kế toán quản trị chi phí được tổ

chức thành hai bộ phận chính là bộ phận kế toán tài chính và bộ phận kế toán quản trị.

Hai bộ phận này có thể ở trong cùng một phòng tài chính kế toán mà cũng có thể chia

thành hai phòng chức năng riêng biệt.

+ Bộ phận kế toán quản trị có chức năng thu thập, xử lý thông tin từ các chứng từ

ban đầu hoặc do bộ phận kế toán tài chính đã phản ánh trên cơ sở một cách chi tiết, cụ

thể theo yêu cầu quản lý. Lập các dự toán chi tiết, tổ chức phân tích các hoạt động kinh

tế, lập báo cáo kế toán quản trị theo yêu cầu cụ thể của doanh nghiệp.

+ Bộ phận kế toán tài chính có chức năng ghi chép phản ánh các nghiệp vụ kinh

tế phát sinh trong doanh nghiệpvào các tài khoản tổng hợp để thu nhận, xử lý và cung

cấp các thông tin kế toán có tính tổng hợp, lập dự toán tổng hợp và báo cáo tài chính.

- Về chứng từ kế toán: Ngoài việc sử dụng hệ thống chứng từ chung, kế toán quản

trị chi phí còn sử dụng rộng rãi hệ thống chứng từ nội bộ trong doanh nghiệp.

- Về tài khoản kế toán: Các tài khoản kế toán quản trị chi phí được xây dựng

thành một hệ thống riêng, mang ký hiệu riêng, nội dung ghi chép cũng có những điểm

khác với kế toán tài chính.

- Về sổ kế toán: Kế toán quản trị chi phí xây dựng hệ thống sổ kế toán riêng phục

vụ cho việc ghi chép các nghiệp vụ thuộc kế toán quản trị.

- Về báo cáo kế toán: Các báo cáo kế toán quản trị được lập riêng dưới dạng báo

cáo dự toán sản xuất, báo cáo lãi lỗ từng bộ phận,… Ngoài các chỉ tiêu quá khứ, chỉ

tiêu thực hiện kế toán quản trị còn thiết lập các cân đối dự toán, kế hoạch.

- Theo mô hình này kế toán quản trị đặt trọng tâm vào việc xác định và kiểm soát

chi phí ở các doanh nghiệp sản xuất, bằng cách chia chi phí theo các trung tâm trách

nhiệm quản lý, phân tích đánh giá và tìm ra các nguyên nhân làm sai lệch chi phí và

cuối cùng điều hoà giữa kế toán tài chính với kế toán quản trị.

Mục tiêu của mô hình này là tính chi phí của từng trung tâm, thiết lập dự toán chi

phí và kết quả, kiểm soát việc thực hiện và giải thích được nguyên nhân chênh lệch

giữa chi phí dự toán và chi phí thực tế. Công tác phân tích kết quả sản xuất kinh doanh,

đánh giá các nhân tố ảnh hưởng đến tình hình kinh doanh được tiến hành rất thận trọng.

Thông tin kế toán quản trị được thu nhận, xử lý thông qua các phương pháp tính toán

khoa học nên đảm bảo cung cấp thông tin đầy đủ, chính xác, kịp thời cho nhà quản trị

ra các quyết định quản lý.

Ưu điểm: tạo điều kiện chuyên môn hoá theo hai loại kế toán tài chính và kế toán

quản trị. Phân định ranh giới rõ ràng chuyên sâu về từng lĩnh vực giúp cho từng bộ

phận có điều kiện nâng cao trình độ nghiệp vụ.

Nhược điểm: mô hình này cũng có những hạn chế như cồng kềnh, kém linh hoạt,

hiệu quả kinh tế thấp, giữa tổng họp và chi tiết không có sự kết hợp chặt chẽ, việc thu

nhận và xử lý thông tin kế toán thường chậm do khâu lưu chuyển chứng từ kế toán.

Mô hình này thích hợp với các doanh nghiệp có quy mô lớn, mức độ trang bị và

ứng dụng cơ giới hoá cao. Phù hợp với các nước áp dụng hệ thống kế toán Pháp.

2.3.1.2. Tổ chức kế toán quản trị chi phí của Hoa Kỳ

Mô hình kế toán Hoa Kỳ gồm hai bộ phận kế toán tài chính và kế toán quản trị.

Đặc trưng cơ bản của mô hình này là hệ thống kế toán quản trị được tổ chức kết hợp

với hệ thống kế toán tài chính và được tổ chức thành một hệ thống thống nhất trong

cùng một bộ máy kế toán. Cụ thể:

- Về tổ chức bộ máy kế toán: Kế toán quản trị chi phí không tổ chức thành một bộ

phận kế toán riêng mà được tổ chức chung với kế toán tài chính, các bộ phận thực hiện

từng phần hành công việc theo chức trách nhiệm vụ được phân công. Các bộ phận này

vừa làm nhiệm vụ của kế toán tài chính vừa làm nhiệm vụ của toán quản trị.

- Về chứng từ kế toán: kế toán quản trị và kế toán tài chính đều sử đụng hệ thống

chứng từ gốc duy nhất.

- Về tài khoản kế toán: Thông thường kế toán tài chính sử dụng các tài khoản

tổng hợp còn kế toán quản trị chi phí sử dụng tài khoản phân tích. Việc ghi chép, phản

ánh, xử lý và truyền đạt thông tin từ hệ thống tài khoản này được tính đến cả hai mục

đích của kế toán tài chính và kế toán quản trị.

- Về báo cáo kế toán: Mỗi bộ phận kế toán có chức năng thu nhận, cung cấp

thông tin kế toán vừa ở dạng tổng hợp, vừa ở dạng chi tiết theo yêu cầu quản lý. Bộ

phận kế toán quản trị chi phí sử dụng báo cáo bộ phận để cung cấp thông tin cho nội bộ

doanh nghiệp, bộ phận kế toán tài chính sử dụng hệ thống báo cáo tài chính để cung

cấp thông tin cho các đối tượng bên ngoài doanh nghiệp.

Theo mô hình này, kế toán trưởng chịu trách nhiệm chung về toàn bộ công tác kế

toán trong doanh nghiệp từ việc tổ chức xây dựng bộ máy kế toán, lưu chuyển chứng

từ, vận dụng tài khoản, hệ thống báo cáo kế toán,… nhằm cung cấp thông tin tối ưu cho

nhà quản trị. Các bộ phận kế toán như kế toán vốn bằng tiền, kế toán vật tư hàng hoá,...

mỗi một bộ phận có chức năng thu nhận và cung cấp thông tin kế toán vừa tổng hợp

vừa chi tiết; đồng thời, lập các dự toán tổng hợp và chi tiết theo yêu cầu quản lý.

Hệ thống kế toán Hoa Kỳ đặc biệt quan tâm đến mối quan hệ chi phí - khối lượng

- lợi nhuận, phân tích báo cáo bộ phận và áp dụng phương pháp tính lãi theo biến phí

(số dư đảm phí) trong quá trình tính toán chi phí, xây dựng định mức chi phí cũng như

kế hoạch linh hoạt, phân tích chi phí chung từ đó có thể tính được giá phí và cung cấp

thông tin phục vụ cho quá trình ra các quyết định trong quản lý.

Ưu điểm: có sự kết hợp chặt chẽ giữa quản lý tổng hợp và quản lý cụ thể theo

từng chỉ tiêu. Kế toán tổng hợp bộ phận nào kết hợp với kế toán chi tiết bộ phận đó.

Vì vậy, thông tin kế toán rõ ràng và đáng tin cậy. Việc thu nhận và xử lý thông tin

một cách nhanh chóng, thuận tiện trong việc cơ giới hoá công tác kế toán.

Nhược điểm: mô hình này cũng bộc lộ một số hạn chế như khó chuyên môn hoá

theo hai luồng thông tin kế toán tài chính và kế toán quản trị dẫn đến hạn chế trong quá

trình quản lý nội bộ.

Mô hình này thích hợp với các doanh nghiệp có quy mô nhỏ và vừa, đặc biệt là

các nước áp dụng kế toán Hoa Kỳ hoặc đã tổ chức kế toán theo các chuẩn mực quốc tế.

2.3.2. Kinh nghiệm tổ chức kế toán quản trị chi phí của một số doanh nghiệp trên thế giới

2.3.2.1. Kinh nghiệm của Công ty Murray Energy Corporation - Hoa Kỳ

Công ty Murray Energy Corporation được thành lập vào năm 1988 bởi ông

Robert E. Murray, Chủ tịch, kiêm Tổng Giám đốc điều hành, với khởi đầu là mỏ

Powhatan số 6 - Ohio Valley tại thời điểm đó có sản lượng hàng năm khoảng 1,2 triệu

tấn mỗi năm. Đến năm 2014, Công ty đã khai thác khoảng 65 triệu tấn than (chủ yếu là

than nhiệt lượng), nắm giữ trữ lượng khoảng 3 tỷ tấn than, doanh thu từ tất cả các hoạt

động là gần 3,5 tỷ USD. Sử dụng bình quân khoảng 7.500 lao động trong mười ba mỏ

hầm lò lớn, 46 điểm khai thác nhỏ và 11 nhà máy tuyển, chế biến than trải dài trong 5

tiểu bang của Hoa Kỳ. Năm 2015, sau khi mua lại 50% các giao dịch công khai của

Tập đoàn Foresight Energy LP với giá 1,4 tỷ USD, Công ty Murray Energy đã trở

thành công ty than thuộc sở hữu tư nhân lớn nhất tại Hoa Kỳ [72].

Thành công của Công ty được lí giải một phần nhờ áp dụng các kĩ thuật khai thác

mỏ tiên tiến, với tỷ lệ tự động hóa cao trong quá trình khai thác, năng suất lao động

được đánh giá đạt cao trong ngành khai thác mỏ Hoa Kỳ và thế giới (dù không thật sự

phù hợp nhưng có thể so sánh với Tập đoàn CN Than - Khoáng sản Việt Nam: năm

2014 tổng sản lượng sản xuất gần 38 triệu tấn bằng 58% sản lượng của Công ty Murray

Energy, nhưng sử dụng bình quân khoảng 127.000 lao động gấp 17 lần số lượng lao

động của Công ty này). Đồng thời, Công ty này cũng luôn tự hào là một trong các nhà

cung cấp than nhiệt năng có giá bán tốt nhất cho thị trường Hoa Kỳ và quốc tế (thời

điểm tháng 6-2015, giá than nhiệt năng chào bán tại thị trường Bắc Mỹ của Công ty

này từ 30 - 45 USD/tấn (theo thông tin từ Vụ Thị trường Châu Mỹ - Bộ Công Thương).

Thành công của Công ty này còn đến từ hiệu quả hoạt động quản trị doanh nghiệp

(trong đó có quản trị chi phí), hệ thống giải pháp quản lí toàn diện doanh nghiệp - ERP

được vận hành hiệu quả đáp ứng mọi nhu cầu chi phí phục vụ quản trị doanh nghiệp,

trong đó có các nội dung kế toán quản trị và được thiết kế xây dựng đến từng phân

xưởng. Trong cơ cấu tổ chức, Ban Giám đốc có xây dựng vị trí Manager of Internal

Reporting (hiện do ông Brent Pinkston nắm giữ), với một trong các chức năng quan

trọng cung cấp các báo cáo kế toán quản trị, trong đó có báo cáo phân tích chi phí nội

bộ cho các nhà quản trị. Báo cáo tình hình sản xuất (trong đó có chi phí) được các quản

đốc của từng ca trong từng mỏ lập hàng ngày, 7 ngày trong tuần trên hệ thống nội bộ

và trực tiếp Ban lãnh đạo cấp cao đọc và kiểm tra, điều chỉnh sản xuất kinh doanh hàng

tuần. Bản thân ông Robert E. Murray, cũng chia sẻ với phóng viên Jack Chidester của

DTC News trong bài phỏng vấn ngày 25 tháng 8 năm 2014, Ông và các quản lí cấp cao

khác trong Công ty đều đọc hàng ngày, trao đổi với các quản đốc vào các buổi sáng,

đồng thời hàng tuần đều trực tiếp đi đến các mỏ. Ông thừa nhận chính sự kịp thời trong

cung cấp thông tin, và xử lí thông tin đã góp phần giải quyết nhanh chóng, hiệu quả các

vấn đề trong hoạt động kinh doanh của Công ty. Sử dụng hệ thống quản lí toàn diện -

ERP là giải pháp hiệu quả trong quản trị doanh nghiệp nói chung và quản trị chi phí

hoạt động khai thác than tại các mỏ sản xuất nói riêng. Theo đánh giá của nhà phân tích

Daniel Scott tại Cowen & Company thì Murray Energy Corporation là “một trong

những hạm đội hiệu quả nhất” của ngành khai thác mỏ Hoa Kì.

2.3.2.2. Kinh nghiệm của Công ty thép Handan (HISC) Trung Quốc

Công ty sắt thép Handan (HISC) là một trong số 100 doanh nghiệp nhà nước

hàng đầu tại Trung Quốc. Công ty được thành lập năm 1958, lĩnh vực sản xuất chính là

sắt, thép và các sản phẩm cơ khí chế tạo. Trong giai đoạn trước năm 1989, quy mô

công ty rất lớn với gần 30.000 lao động. Giai đoạn sau năm 1989, Trung Quốc thực

hiện cắt giảm hàng rào thuế quan khi hội nhập sâu hơn với nền kinh tế thế giới, nới

lỏng qui định hạn chế nhập khẩu sản phẩm thép khiến cho người tiêu dùng chuyển sang

dùng thép nhập khẩu với giá cả hợp lý và chất lượng vượt trội so với sản phẩm trong

nước. Trong khi đó, vẫn với cách điều hành cũ, HISC có tình hình sản xuất kinh doanh

vô cùng khó khăn và phải đối diện với nguy cơ phá sản.

Đầu năm 1991, các nhà quản trị cấp cao của HISC quyết định phải tiến hành thay

đổi hệ thống quản trị doanh nghiệp mà trọng tâm là tổ chức quản trị chi phí theo

phương pháp chi phí mục tiêu.

Sự thay đổi này đã mang đến sự biến đổi về chất toàn bộ hoạt động trong công ty.

Nếu như lợi nhuận của công ty trước năm 1990 là 12.091 USD/năm thì năm 1990 là

121.000 USD, năm 1991 là 6 triệu USD và đến năm 2002 là 64 triệu USD. Đồng thời,

liên tục cắt giảm được chi phí kinh doanh trong giai đoạn sau năm 1991.

Bảng 2.2. Số liệu cắt giảm chi phí và lợi nhuận trong giai đoạn 1991-1995 của HISC

Chỉ tiêu

1991

1992

1993

1994

1995

-6,36

-4,83

-6,13

-8,90

-1,00

1.Tỷ lệ cắt giảm chi phí (%) so với năm trước

2.Lợi nhuận (triệu USD)

6,04

17,95

54,22

93,98

85,42

(Nguồn: [56])

Các nhà nghiên cứu Z.JunLin and Zengbiao Yu (2002), qua đi thực địa, phỏng

vấn cá nhân, quan sát trực tiếp tại Công ty, đã nhận thấy rằng hệ thống kiểm soát chi

phí của Công ty tập trung mục tiêu xây dựng hệ thống kế toán quản trị chi phí phù hợp

với đặc điểm sản xuất kinh doanh của công ty, đồng thời xây dựng một loạt các kỹ

thuật hoặc các thủ tục kế toán quản trị trong hệ thống kiểm soát chi phí bao gồm:

1) Hệ thống lương thưởng được thiết kế lại để đảm bảo rằng từng người lao động

ở từng vị trí phải có trách nhiệm cắt giảm chi phí sản xuất cũng như chi phí quản lý;

2) Hệ thống các biện pháp khuyến khích hoặc xử phạt đối với nhà quản trị các

cấp được thiết kế lại để xử lý những hành vi không tuân thủ việc cắt giảm chi phí hoặc

không đạt được mục tiêu chi phí; Kế hoạch cắt giảm chi phí hằng tháng, hằng năm

được ký kết rõ ràng giữa Ban Giám đốc với các nhà quản trị từng cấp, trách nhiệm

cũng như khoản thưởng được ghi rõ trong kế hoạch này;

3) Hệ thống đánh giá kết quả thực hiện việc cắt giảm chi phí được xây dựng, hoạt

động độc lập và thường xuyên;

4) Liên kết hệ thống đánh giá kết quả “Thưởng- Phạt” rất rõ ràng với hoạt động

sản xuất, quản lý chất lượng sản phẩm, tiêu hao nguyên vật liệu, chi phí, mức lợi nhuận

nội bộ và bộ chi phí tiêu chuẩn;

5) Sử dụng cả cơ sở dữ liệu bên ngoài và nội bộ để xây dựng hệ thống định mức

chi phí theo định hướng nhu cầu thị trường cho các bộ phận, dây truyền, phân xưởng

sản xuất; cho cả sản phẩm và bán sản phẩm;

6) Tăng cường phối hợp giữa các bộ phận chức năng: việc cắt giảm chi phí không

thể thực hiện đơn lẻ ở một bộ phận. Mục tiêu cắt giảm chi phí phải được quán triệt cho

toàn bộ công ty nhằm thiết lập mối liên hệ chặt chẽ giữa các bộ phận chức năng từ

khâu thiết kế, chế tạo sản phẩm, đến khâu cung ứng vật liệu, sản xuất, kế toán, phân

phối và dịch vụ sau bán hàng,...

Công ty đã cung cấp bằng chứng thuyết phục về hiệu quả từ đổi mới quản lý chi

phí kinh doanh. Kinh nghiệm quản trị chi phí của công ty không chỉ được áp dụng

cho các doanh nghiệp sản xuất khác ở Trung Quốc, mà có thể được áp dụng để quản

lý chi phí kinh doanh ở các nước đang phát triển khác.

2.3.3. Vận dụng tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất

Việt Nam

Luận án đã nghiên cứu kinh nghiệm tổ chức kế toán quản trị nói chung và kế toán

quản trị chi phí nói riêng ở Pháp và Hoa Kì. Đồng thời cũng tìm hiểu nội dung tổ chức

kế toán quản trị chi phí trong 2 doanh nghiệp sản xuất của Hoa Kì và Trung Quốc với

sự khác biệt trong nội dung tổ chức: Công ty Murray Energy Corporation với ứng dụng

của công nghệ cao trong quá trình sản xuất và quản trị doanh nghiệp, hệ thống quản lí

toàn diện doanh nghiệp - ERP đã cung cấp thông tin chi phí kịp thời toàn diện, hiệu quả

theo nhu cầu quản trị doanh nghiệp. Công ty sắt thép Handan (HISC) của Trung Quốc -

một nước có thực trạng tổ chức kế toán quản trị tương đồng với Việt Nam, và cũng có

xuất phát điểm là doanh nghiệp nhà nước trước khi thực hiện thay đổi cách thức quản

trị trong doanh nghiệp. Kinh nghiệm của Công ty sắt thép HanDan trong việc thay đổi

cách thức tổ chức quản trị chi phí cũng sẽ giúp doanh nghiệp Việt Nam nói chung và

các doanh nghiệp khai thác than nói riêng học hỏi, tiếp thu được những kinh nghiệm

quý báu trong quá trình tổ chức kế toán quản trị và tổ chức kế toán quản trị chi phí

trong doanh nghiệp. Cụ thể:

Các doanh nghiệp Việt Nam hạch toán độc lập, qui mô vừa và nhỏ, trong đó có

các doanh nghiệp khai thác than, có thể tổ chức bộ máy kế toán quản trị theo mô hình

kết hợp hài hoà giữa kế toán tài chính và kế toán quản trị trong cùng một bộ máy kế

toán nhằm tiết kiệm thời gian và chi phí trong việc thu thập, sản xuất và cung cấp thông

tin chi phí. Mô hình này phù hợp nhu cầu chi phí hiện nay và với trình độ của cán bộ kế

toán của các doanh nghiệp, đồng thời đảm bảo thuận lợi cho việc quản lý, kiểm tra,

kiểm soát của Nhà nước.

Tuy nhiên, với các đơn vị có qui mô lớn, nhiều đơn vị thành viên, hoạt động sản

xuất kinh doanh phức tạp, trải dài trên nhiều địa phương như Tập đoàn, Tổng công ty

có thể lựa chọn nghiên cứu tổ chức bộ máy kế toán theo mô hình kế toán quản trị độc

lập với kế toán tài chính nhằm tăng khả năng cung cấp thông tin, giải quyết hiệu quả

các vấn đề của Tập đoàn, của toàn ngành. Đồng thời với qui mô và yêu cầu như vậy, để

kế toán quản trị chi phí phát huy hiệu quả còn cần có sự đầu tư đồng bộ về cơ sở vật

chất, đặc biệt hệ thống công nghệ thông tin và ứng dụng hệ thống giải pháp quản lí toàn

diện doanh nghiệp - ERP.

Trong quá trình tổ chức, mỗi một phần hành kế toán nên phân công, phân nhiệm

rõ ràng để nâng cao tinh thần trách nghiệm trong công việc của mỗi nhân viên kế toán,

đồng thời tránh chồng chéo trong việc thu thập, xử lý và cung cấp thông tin cho các nhà

quản trị doanh nghiệp.

Cần phải chú trọng trong việc xây dựng, hoàn thiện hệ thống mức kinh tế - kỹ

thuật và dự toán quá trình sản xuất kinh doanh một cách khoa học và hợp lý, cần quan

tâm đến việc phân tích kết quả trong mối quan hệ với chi phí bỏ ra, mọi sai lệch cần

phải tìm ra nguyên nhân và bộ phận chịu trách nhiệm để có giải pháp điều chỉnh hợp

lý, kịp thời. Mọi trung tâm chức năng đều phải có trách nhiệm quản lí, kiểm soát chi

phí chứ không riêng phòng kế toán.

Để thu nhận, sản xuất và cung cấp thông tin kế toán quản trị chi phí đảm bảo đáp

ứng các nhu cầu về thông tin chi phí phục vụ cho công tác quản trị, các doanh nghiệp

cần nghiên cứu xây dựng, hoàn thiện hệ thống chứng từ, tài khoản, sổ kế toán và báo

cáo kế toán quản trị chi phí phù hợp nhu cầu và thực tế doanh nghiệp.

KẾT LUẬN CHƯƠNG 2

Trên cơ sở các vấn đề lí luận và thực tiễn đã trình bày, kết hợp với việc phân tích

tình hình thực tế các doanh nghiệp ở Việt Nam, có thể rút ra một số nhận định:

- Xuất phát từ yêu cầu thực tế công tác quản trị doanh nghiệp khi hoạt động trong nền kinh tế thị trường, hoàn thiện tổ chức công tác kế toán quản trị chi phí trong hệ thống kế toán nhằm cung cấp các thông tin phục vụ hoạt động quản trị doanh nghiệp là cần thiết. Mặt khác, hệ thống chuẩn mực kế toán quốc tế và Việt Nam đã và đang ban hành cũng đòi hỏi các doanh nghiệp phải có sự kết hợp thông tin kế toán tài chính và thông tin kế toán quản trị trong hệ thống kế toán doanh nghiệp.

- Hệ thống kế toán Việt Nam hiện nay nói chung và hệ thống kế toán áp dụng cho các doanh nghiệp nói riêng đang được vận dụng tổ chức kế toán tài chính (về tài khoản, sổ sách, phương pháp tính,…) theo hướng kết hợp kế toán tổng hợp và kế toán chi tiết. Một mặt thuận lợi cho phát triển, hoàn thiện kế toán quản trị, mặt khác nếu tổ chức không tốt sẽ tạo sự nhầm lẫn về nội dung thực hiện của từng công tác kế toán hoặc gây chồng chéo trong công việc thực tế.

- Tổ chức và hoàn thiện công tác kế toán quản trị chi phí phụ thuộc vào rất nhiều yếu tố, bao gồm các nhân tố mang tính khách quan, không thể kiểm soát được (ví dụ: về hệ thống văn bản pháp luật của nhà nước, về môi trường kinh doanh của doanh nghiệp,…); do vậy, tổ chức kế toán quản trị phải dựa vào đó để điều chỉnh xây dựng cho phù hợp. Ngược lại một số nhân tố như nhận thức, trình độ chuyên môn của nhà quản trị và nhân viên chức năng; trình độ chất lượng trang thiết bị phục vụ công tác kế toán quản trị,… có thể điều chỉnh, thay đổi để phát huy hiệu quả tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp. Nói cách khác, mỗi loại hình doanh nghiệp với các đặc điểm riêng biệt sẽ cần có các nghiên cứu để tổ chức kế toán quản trị chi phí phù hợp.

- Nội dung tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp được thể hiện chi tiết qua việc tổ chức bộ máy thực hiện công tác kế toán quản trị chi phí và tổ chức thực hiện các nội dung kế toán quản trị chi phí (phối hợp xây dựng hệ thống mức chi phí; tổ chức thu nhận, sản xuất, cung cấp thông tin chi phí). Sau khi xem xét thực tế kế toán quản trị đã áp dụng tại một số nước và điều kiện cụ thể của Việt Nam thì mô hình tổ chức kết hợp kế toán quản trị và kế toán tài chính là phù hợp với các doanh nghiệp Việt Nam qui mô vừa và nhỏ, tuy nhiên khó đáp ứng cho nhu cầu quản trị doanh nghiệp qui mô Tập đoàn, Tổng công ty.

Do vậy, trên cơ sở khảo sát, phân tích tình hình cụ thể của các doanh nghiệp khai thác than, tác giả sẽ nghiên cứu và hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí áp dụng riêng cho loại hình doanh nghiệp này trong các nội dung tiếp theo của luận án.

CHƯƠNG 3 THỰC TRẠNG TỔ CHỨC KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG CÁC DOANH NGHIỆP KHAI THÁC THAN THUỘC TẬP ĐOÀN CÔNG NGHIỆP THAN – KHOÁNG SẢN VIỆT NAM

3.1. Khái quát về Tập đoàn Công nghiệp Than - Khoáng sản Việt Nam và các

doanh nghiệp khai thác than khảo sát thuộc Tập đoàn

3.1.1. Khái quát về Tập đoàn Công nghiệp Than - Khoáng sản Việt Nam

Qua nhiều giai đoạn tổ chức, sắp xếp lại, hiện nay hoạt động sản xuất kinh doanh

than được thực hiện chủ yếu bởi Tổ hợp Công ty mẹ - Công ty con Tập đoàn Công

nghiệp Than - Khoáng sản Việt Nam (Tập đoàn TKV). Tập đoàn TKV hoạt động theo

mô hình công ty mẹ - công ty con, trên cơ sở Tập đoàn Than Việt Nam và Tổng công

ty Khoáng sản Việt Nam (thành lập theo QĐ số 345/2005/QĐ-TTg, ngày 26/12/2005

của Thủ tướng chính phủ).

Tổ hợp Công ty mẹ - Công ty con Tập đoàn Công nghiệp Than - Khoáng sản Việt

Nam (Tập đoàn các công ty TKV) là nhóm công ty không có tư cách pháp nhân bao

gồm: Công ty mẹ TKV với các đơn vị trực thuộc; các công ty con và công ty liên kết.

Cụ thể:

+ Công ty mẹ - Tập đoàn CN Than - Khoáng sản Việt Nam - doanh nghiệp cấp I

- do Nhà nước sở hữu 100% vốn điều lệ, được tổ chức dưới hình thức công ty trách

nhiệm hữu hạn một thành viên theo Quyết định số 989/QĐ-TTg ngày 25 tháng 6 năm

2010 của Thủ tướng Chính phủ, hoạt động theo Điều lệ được ban hành theo Nghị định

số 212/2013/NĐ-CP ngày 19 tháng 12 năm 2013 của Chính phủ. Có 22 đơn vị trực

thuộc thực hiện hạch toán phụ thuộc Công ty mẹ.

+ Các công ty con thuộc Tập đoàn TKV (doanh nghiệp cấp II) trong đó gồm:

• Các Tổng công ty (TCT) hoạt động theo mô hình công ty mẹ - công ty con,

• Các công ty do TKV làm chủ sở hữu (nắm 100% vốn điều lệ)

• Các công ty con ở nước ngoài ( là các công ty cổ phần);

• Các công ty con cổ phần do TKV nắm cổ phần chi phối

+ Các công ty liên kết

(Tham khảo: Hình 3.1 và Phụ lục 2- Danh sách các công ty thành viên thuộc Tập đoàn

TKV).

Cụ thể kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh kể từ khi hoạt động theo mô hình

Tập đoàn (tháng 1-2006) trong giai đoạn 2006-2014 được tác giả tổng hợp qua bảng

3.1 và tham khảo Phụ lục 3 cho thấy:

(1) Tập đoàn đã đáp ứng nhu cầu than cho sản xuất trong nước và cho xuất khẩu,

góp phần đảm bảo an ninh năng lượng quốc gia và phát triển kinh tế - xã hội,

Sản lượng khai thác than đã không ngừng tăng qua các năm, trong những năm

gần đây đều đạt trên 40 triệu tấn/năm.

Sản lượng than khai thác đáp ứng nhu cầu tiêu thụ trong nước, đồng thời còn xuất

khẩu mang lại nguồn thu ngoại tệ lớn cho đất nước. Tổng doanh thu than đã tăng từ

18,4 nghìn tỷ đồng năm 2006 lên 47 nghìn tỷ đồng năm 2014 (tăng lên gấp 2,55 lần),

trong đó doanh thu xuất khẩu than năm 2014 gần 400 triệu USD.

(2) Trên nền sản xuất than, Tập đoàn đã đẩy mạnh phát triển các ngành công

nghiệp khoáng sản khác theo hướng tập trung vào chế biến, đồng thời phát triển các

ngành sản xuất kinh doanh khác như điện lực, vật liệu nổ công nghiệp, cơ khí.

Trước đây Tập đoàn chủ yếu là khai thác và sản xuất quặng tinh, phần lớn để

xuất khẩu đến nay đã đẩy mạnh đầu tư chế biến sâu khoáng sản, luyện kim: xây dựng

và đưa vào hoạt động nhà máy luyện kim và chế biến khoáng sản: đồng Lào Cai (2008)

với công suất 10.000 tấn/năm, Nhà máy điện phân chì kẽm Thái Nguyên (2007) công

suất 10.000 tấn/năm, nhà máy chế biến Alumin Tân Rai (Lâm Đồng, 2013) công suất

650 ngàn tấn/năm. Nhờ vậy, tổng doanh thu khoáng sản đã tăng từ 1,26 nghìn tỷ đồng

năm 2006 lên hơn 6,67 nghìn tỷ đồng năm 2014 (tăng 5,5 lần).

Là một trong 3 trụ cột đảm bảo an ninh năng lượng quốc gia, thời gian qua Tập

đoàn TKV đã đẩy mạnh đầu tư xây dựng và phát triển các dự án nhiệt điện than. Đến

năm 2013 tổng công suất của các nhà máy nhiệt điện than do TKV đầu tư đã đi vào

hoạt động là 1,55 nghìn MW. Sản lượng điện sản xuất và tiêu thụ đã tăng từ 720 triệu

kWh năm 2006 lên 8,5 triệu kWh năm 2014 (chiếm khoảng gần 8% tổng sản lượng

điện thương phẩm cả nước), nhờ đó doanh thu tăng tương ứng đến năm 2014 là 10.042

tỷ đồng.

Nhìn chung, từ năm 2006 đến 2014 tổng doanh thu toàn Tập đoàn tăng từ 29

nghìn tỷ đồng lên 81 nghìn tỷ đồng (tăng 2,7 lần), trong đó doanh thu than luôn chiếm

trung bình trên 60% doanh thu của toàn Tập đoàn. Bên cạnh đó, doanh thu các ngành

34,08 nghìn tỷ đồng (tăng hơn 3 lần), nhờ đó đã đưa tỷ trọng doanh thu các ngành ngoài

sản xuất kinh doanh ngoài than - khoáng sản than đã tăng từ 10,6 nghìn tỷ đồng lên

Than - Khoáng sản dần được tăng lên tạo ra sự chuyển dịch đáng kể trong cơ cấu kinh

doanh của Tập đoàn.

(3) Đóng góp nguồn thu cho ngân sách nhà nước ngày càng tăng, hoàn thành tốt

nhiệm vụ Nhà nước giao, góp phần ổn định kinh tế vĩ mô.

Nộp ngân sách nhà nước của toàn Tập đoàn tăng cao từ 2006 đến 2011, cụ thể là

năm 2006: 1.588 tỷ đồng; năm 2011: 16.605 tỷ đồng, tăng hơn 10 lần. Giai đoạn 2012-

2014 nộp ngân sách nhà nước bị sụt giảm do hoạt động sản xuất kinh doanh khó khăn

những vẫn ở mức cao, năm 2014 thấp nhất là 10.566 tỷ đồng.

Bên cạnh đó, Tập đoàn góp phần thực hiện nhiệm vụ ổn định kinh tế vĩ mô và

kiềm chế lạm phát thông qua thực hiện giá bán than trong nước luôn thấp hơn giá thị

trường theo chỉ đạo của Chính phủ. Đặc biệt giá bán than cho các hộ tiêu dùng trọng

điểm (điện, phân bón, giấy, xi măng) còn thấp hơn cả giá thành. Theo chỉ đạo của

Chính phủ, hằng năm TKV qua giá bán thấp đã phải bù lỗ cho các hộ tiêu thụ trong

nước hàng nghìn tỷ đồng.

(4) Thực hiện sản xuất kinh doanh có lãi, bảo toàn và phát triển vốn nhà nước

Mặc dù hiệu quả kinh doanh trong giai đoạn 2012 – 2014 suy giảm so với các

năm trước do ảnh hưởng xấu của suy thoái kinh tế thế giới và trong nước, song về cơ

bản Tập đoàn vẫn kinh doanh có lãi với tỷ suất sinh lời trước thuế trên vốn CSH là

khoảng 10%.

Giá trị tổng tài sản hợp nhất tại thời điểm cuối năm toàn Tập đoàn tăng từ 21,5

nghìn tỷ đồng năm 2006 lên 133,7 nghìn tỷ đồng năm 2014 (tăng hơn 6 lần). Tương

ứng số vốn CSH hợp nhất tại thời điểm cuối năm toàn Tập đoàn tăng từ 8 nghìn tỷ

đồng lên 35 nghìn tỷ đồng năm 2014 (tăng hơn 4 lần).

Tóm lại, sau 10 năm hoạt động theo mô hình tập đoàn và thực hiện tái cơ cấu, sắp

xếp điều chỉnh hoạt động của các doanh nghiệp, Tập đoàn TKV đã có những bước phát

triển vượt bậc so với những thời kỳ trước. Theo mô hình tổ chức quản lý của Tập đoàn,

ngành than đã hình thành một hệ thống quản lý khai thác, sàng tuyển, chế biến, tiêu thụ

than đồng bộ theo vùng và theo chuyên môn đầu vào - đầu ra. Đặc biệt, quản lý than

đầu nguồn tại đầu mối 3 vùng đã giúp Tập đoàn thực hiện nhiệm vụ sản xuất, kinh

doanh than tốt hơn. Tập đoàn TKV đã từng bước tạo lập cơ cấu tổ chức, mô hình kinh

doanh, cơ chế quản lý, chiến lược phát triển đáp ứng nhu cầu than của nền kinh tế, góp

phần quan trọng đảm bảo an ninh năng lượng quốc gia, giữ ổn định thị trường trong

nước và phát triển kinh tế - xã hội.

CÔNG TY MẸ TẬP ĐOÀN TKV

HỘI ĐỒNG THÀNH VIÊN

BAN KIỂM SOÁT

Công ty TNHH MTV do Tập đoàn nắm giữ 100% vốn điều lệ hoạt động theo mô hình công ty mẹ - công ty con (Trong đó: Tổng công ty CN mỏ Việt Bắc)

Các công ty TNHH MTV do Tập đoàn nắm giữ 100% vốn điều lệ

TỔNG GIÁM ĐỐC CÁC PHÓ TGĐ ĐIỀU HÀNH

CÁC BAN CHỨC NĂNG

Công ty con ở nước ngoài

Các đơn vị trực thuộc Tập đoàn

Các công ty liên kết

Các đơn vị sự nghiệp

(Trong đó có các DNKTT: 1.Công ty Than Mạo Khê 2. Công ty Than Nam Mẫu 3. Công ty Than Quang Hanh 4. Công ty Than Dương Huy 5. Công ty Than Thống Nhất

6. Công ty Than Khe Chàm. 7. Công ty Than Hòn Gai 8. Công ty Than Hạ Long 9. Công ty Than Uông Bí 10. Công ty Than Hồng Thái

Các công ty con cổ phần

5. Công ty Than Hà Tu (51%) 8. Công ty Than Hà Lầm (57,45%) 6. Công ty Than Đèo Nai (51%) 9. Công ty Than Mông Dương (54,02%)

19. Công ty than Nam Mẫu 69 20. Công ty than Dương Huy

8. Công ty Than Mạo Khê 9. Công than Khe Chàm 10. Công ty than Thống Nhất 21. Công ty than Quang Hanh 22. Công ty than Hồng Thái (**)

(Nguồn: Tập đoàn TKV)

(Trong đó có các DNKTT: 1. Công ty Than Tây Nam Đá mài (65,37%) 4. Công ty Than Núi Béo (51%) 7. Công ty Than Cọc Sáu (51%) 2. Công ty Than Cao Sơn (51%) 3. Công ty Than Vàng Danh (62,5%) Hình 3.1. S¬ ®å tæ chøc TËp ®oµn c«ng nghiÖp Than - Kho¸ng s¶n ViÖt Nam (Tính đến thời điểm tháng 3-2015)

Bảng 3.1. Kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh của Tập đoàn TKV giai đoạn 2006-2014

Chỉ tiêu

2006

2007

2008

2009

2010

2011

2012

2013

2014

Đơn vị tính

I. Chỉ tiêu hiện vật chủ yếu

a.Than tiêu thụ TCVN+TCCS

37,6

41,6

35,4

44,5

43,1

44,71

39,19

38,68

34,70

106 Tấn

- Xuất khẩu

21,6

24,1

17,2

24,3

18,66

16,89

14,43

12,01

5,94

106 Tấn

37,0

42,2

38,6

43,0

43,5

44,98

40,51

39,65

34,19

106 Tấn

b.Than thành phẩm TCVN+TCCS

II. Chỉ tiêu giá trị

1. Tổng doanh thu

103 tỉ đ

29,0

38,2

57,5

62,9

84,4

111,5

97,908

102,105

81,176

- Doanh thu than

103 tỉ đ

18,4

22,9

34,1

36,4

50,5

65,3

56,125

54,200

47,091

- Doanh thu khác

103 tỉ đ

10,6

15,3

23,4

26,5

33,9

46,2

41,783

47,905

34,085

2. Lợi nhuận trước thuế

tỉ đ

2.658

3.044

6.371

4.879

8.665

8.632

3.470

3.050

2.816 3. Nộp NSNN

tỉ đ

1.588

3.209

7.005

6.092

11.088

16.605

14.028

12.200

10.566 4. Thực hiện đầu tư XDCB

tỉ đ

10.985

11.341

15.199

14.515

21.895

25.203

20.008

21.309

32.230 tỉ đ

21.493

31.633

48.809

61.509

82.883

103.423

117.198

134.245

133.732 5.Tổng giá trị tài sản hợp nhất (tại thời điểm 31.12)

tỉ đ

7.774

10.141

14.379

18.274

25.210

31.040

32.849

33.524

34.295 6. Nguồn vốn CSH hợp nhất (tại thời điểm 31.12)

(Nguồn: Tác giả tổng hợp từ hệ thống Báo cáo tài chính giai đoạn 2006-2014 của Tập đoàn TKV)

3.1.2. Khái quát về các doanh nghiệp khai thác than thuộc Tập đoàn TKV

Đóng góp vào kết quả đã đạt được của Tập đoàn TKV có vai trò quan trọng của

khối doanh nghiệp khai thác than (DNKTT). Năm 2014, Tập đoàn TKV đã khai thác

được hơn 37,33 triệu tấn than nguyên khai, tiêu thụ 34,7 triệu tấn, doanh thu từ than là

hơn 47.000 tỷ đồng chiếm tỷ lệ 58,1% trong tổng doanh thu toàn Tập đoàn. Lợi nhuận

hợp nhất trước thuế toàn Tập đoàn TKV đạt hơn 2.800 tỷ đồng trong khi lợi nhuận từ

hoạt động sản xuất kinh doanh than là 4.321 tỷ đồng. [33].

Nói cách khác, bất chấp những khó khăn ngày càng tăng trong khai thác và tiêu

thụ, hoạt động sản xuất kinh doanh than vẫn đang phải bù lỗ cho các hoạt động khác

trong Tập đoàn TKV (như hoạt động xây lắp; hoạt động khai thác, kinh doanh khoáng

sản;…).

Với sản lượng hằng năm chiếm trên 98% tổng sản lượng khai thác toàn quốc,

hiện nay hoạt động khai thác than của Tập đoàn TKV chủ yếu thực hiện ở Quảng Ninh

do các doanh nghiệp khai thác - công ty con thực hiện.

Trong giai đoạn nghiên cứu tính đến thời điểm tháng 6 năm 2015: số doanh

nghiệp khai thác than thuộc Tập đoàn TKV gồm 20 doanh nghiệp trong đó có 19 doanh

nghiệp đang khai thác ở vùng Quảng Ninh và Tổng công ty công nghiệp mỏ Việt Bắc

(tuy nhiên trong giai đoạn nghiên cứu đang trong giai đoạn tái cơ cấu để tiến hành cổ

phần hóa) nên tác giả tập trung nghiên cứu, khảo sát trong các DNKTT vùng Quảng

Ninh.

Trong quá trình nghiên cứu:

Giai đoạn đầu: Tác giả đã tiến hành khảo sát qua phiếu điều tra thông tin cơ bản

về các doanh nghiệp, do nhiều nguyên nhân khác nhau, số phiếu điều tra thông tin đầy

đủ về đơn vị nhận được từ 13/19 doanh nghiệp khảo sát chiếm tỷ lệ 68,5%.

Cụ thể, thông tin chung về loại hình doanh nghiệp, công nghệ sản xuất, qui mô tổ

chức,… của 19 DNKTT được thống kê qua Bảng 3.2.

Giai đoạn tiếp theo: đã tiến hành khảo sát sâu (qua quan sát trực tiếp, phỏng vấn)

tại 04 doanh nghiệp (Công ty CP Than Cao Sơn, Công ty CP Than Đèo Nai, Công ty

CP Than Cọc Sáu, Công ty CP Than Hà Tu) là các công ty con cổ phần hạch toán độc

lập, khai thác than theo công nghệ lộ thiên với qui mô sản lượng lớn chiếm gần 40%

sản lượng toàn Tập đoàn, mô hình tổ chức quản lí ổn định. Hoạt động quản trị doanh

nghiệp có sự tham gia giám sát của các cổ đông bên ngoài Tập đoàn, đồng thời cũng

thể hiện rõ các đặc điểm của DNKTT trong tổ chức kế toán quản trị chi phí, từ đó làm

rõ thực trạng tổ chức kế toán quản trị chi phí trong các DNKTT.

Bảng 3.2. Thống kê thông tin về loại hình doanh nghiệp, qui mô tổ chức, công nghệ

sản xuất của các DNKTT khảo sát (tính đến thời điểm tháng 6-2015)

Công nghệ sản xuất Qui mô cơ cấu tổ

chức

TT

Tên doanh nghiệp

Loại hình DN

Hầm lò

Lộ thiên

Hỗn hợp

Tỷ lệ VĐL công ty mẹ nắm giữ, %

SL Đơn vị gián tiếp

SL Đơn vị sản xuất

51 51 51 51 51

1 Công ty Tây Nam Đá Mài Cổ phần 65,37 2 Công ty Than Núi Béo 3 Công ty Than Cọc Sáu 4 Công ty Than Đèo Nai 5 Công ty Than Cao Sơn 6 Công ty Than Hà Tu 7 Công ty Than Hà Lầm

Cổ phần Cổ phần Cổ phần Cổ phần Cổ phần Cổ phần 57,45 54,02

ty Than Mông

x x x x x

x x x

15 17 15 15 15 15 15 14

Phản hồi đầy đủ TT phiếu ĐT x x x x x x x x

10 16 21 17 20 18 28 26

Cổ phần

Công Dương

9 Công ty Than Vàng Danh Cổ phần

62,5 100

x x

15 16

42 30

10 Công ty Than Mạo Khê

100

11 Công ty Than Nam Mẫu

100

12 Công ty Than Quang Hanh

100

13 Công ty Than Dương Huy

100

14 Công ty Than Thống Nhất

100

15 Công ty Than Khe Chàm

100

16 Công ty Than Hồng Thái

100

17 Công ty Than Hạ Long

100

18 Công ty Than Hòn Gai

19 Công ty Than Uông Bí

Chi nhánh Chi nhánh Chi nhánh Chi nhánh Chi nhánh Chi nhánh Chi nhánh Chi nhánh Chi nhánh TNHH

100

(Nguồn: tác giả tổng hợp)

3.1.3. Khái quát về Công ty cổ phần Than Cao Sơn

Công ty CP Than Cao Sơn (Công ty) trước đây là Xí nghiệp Xây dựng mỏ Than

Cao Sơn, được thành lập ngày 06 tháng 6 năm 1974 do Liên Xô (cũ) giúp đỡ thiết kế

và xây dựng. Ngày 08 tháng 8 năm 2006, Công ty chuyển thành Công ty CP Than Cao

Sơn, là công ty con của Tập đoàn CN Than - Khoáng sản Việt Nam và từ ngày 02

tháng 01 năm 2007, Công ty chính thức hoạt động theo cơ chế công ty cổ phần.

Với truyền thống 40 năm xây dựng và phát triển, tính đến tháng 12 năm 2014,

Công ty CP Than Cao Sơn đã khai thác được trên 55 triệu tấn than, tiêu thụ gần 54 triệu tấn và bốc xúc vận chuyển trên 405 triệu m3 đất đá. Sản lượng khai thác chiếm khoảng 10% sản lượng của toàn Tập đoàn TKV, là một trong số các doanh nghiệp khai

thác than lớn nhất thuộc Tập đoàn, là đối tượng doanh nghiệp khai thác than điển hình

để nghiên cứu sâu và áp dụng các nội dung hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí

trong nội dung tiếp theo của luận án.

* Quy trình và công nghệ khai thác than tại doanh nghiệp

Hoạt động khai thác được tiến hành bằng phương pháp khai thác lộ thiên: Sau khi

đo đạc, phân tích cấu tạo địa chất, tính toán các chỉ tiêu, Công ty tiến hành đưa máy

khoan vào các vị trí đã được tính toán để tiến hành khoan và đặt chất nổ. Sau khi tiến

hành công tác nổ mìn bằng phương pháp vi sai toàn phần để phá vỡ kết cấu của đất đá,

để lộ các vỉa than ra khỏi mặt đất, Công ty sử dụng các máy xúc để xúc đất đá lên ô tô

và vận chuyển đến bãi thải ngoài, phần lớn đất đá được chuyển bằng ôtô tự đổ ra bãi

thải Đông Cao Sơn. Than sẽ được vận chuyển đến nhà máy tuyển, hoặc tiêu thụ tại

Khoan

Nổ mìn

Bốc xúc

Máng ga đi Cửa Ông

Vận chuyển

Than

Sàng tuyển

cảng. Cụ thể:

Cảng Công ty

Đất đá

Bãi thải

Hình 3.2. Sơ đồ dây chuyền công nghệ khai thác than tại Công ty CP Than Cao Sơn

* Kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh giai đoạn khảo sát 2010 - 2014 của

Công ty CP Than Cao Sơn

Kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh giai đoạn khảo sát 2010 - 2014 của Công

ty CP Than Cao Sơn thể hiện qua một số chỉ tiêu chủ yếu trong bảng 3.3.

Bảng 3.3. Một số chỉ tiêu phản ánh hoạt động sản xuất kinh doanh của Công ty CP Than Cao Sơn giai đoạn 2010-2014 2011 32.100.560 3.873.381

2012 25.413.273 3.516.236

2010 27.008.276 3.833.889

2013 30.230.688 3.891.210

2014 28.062.698 3.579.005

Chỉ tiêu 1. SL đất đá bốc xúc 2. SL than NK khai thác 3. Tổng DTT từ BH và

ĐVT M3 Tấn Trđ

2.577.817

3.604.499

3.335.275

3.851.237

4.117.322

CCDV

75.557 2,93

80.519 2,23

44.556 1,34

48.964 1,27

4.280 0,1

4. LN sau thuế 5. Tỷ lệ LNst/Tổng DTT 6. Tổng TS (NV) tại thời

Trđ % Trđ

1.234.572

1.695.256

1.427.683

1.624.661

1.816.908

điểm cuối năm

2.531.905

3.595.326

3.325.866

4.716.845

4.144.296

7. Tổng chi phí SXKD

Trđ

7.556

7.421

2.970

3.442

285

8. Lãi cơ bản trên CP

đ

(Nguồn: Tổng hợp từ báo cáo Kế toán - Thống Kê giai đoạn 2010 -2014, Công ty CP Than Cao Sơn).

* Tình hình biến động chi phí sản xuất kinh doanh và giá thành sản phẩm của

Công ty CP Than Cao Sơn giai đoạn 2010-2014

Tình hình biến động chi phí sản xuất kinh doanh và giá thành than khai thác của

Công ty giai đoạn 2010 - 2014 được thể hiện qua một số chỉ tiêu cơ bản trên Bảng 3.4.

Bảng 3.4. Một số chỉ tiêu phản ánh chi phí SXKD và giá thành sản phẩm của

Công ty giai đoạn 2010 -2014

Chỉ tiêu

ĐVT

2010

2011

2012

2013

2014

1. SL đất đá bốc xúc

27.008.276

32.100.560

25.413.273

30.230.688

28.062.698

M3

2. SL than NK khai thác

Tấn

3.833.889

3.873.381

3.516.236

3.891.210

3.579.005

3. Tổng chi phí SXKD

Trđ

2.531.905

3.595.326

3.325.866

4.716.845

4.144.296

4. Tiết kiệm (-), bội chi (+)

–8.495.000.000 +1.257.500.000

–508.000.000 +6.788.190.000 –4.924.710.880

chi phí

5.Giá thành đơn vị 1Tthan

đ/1tấn

553.204

782.103

792.266

848.728

917.140

khai thác

6. Giá thành đơn vị 1m3 đất

đ/1m3

69.650

75.446

93.177

94.076

123.320

đá bóc 7. Mức

tiết kiệm (bội

đ/1T

- 2.216

+325

-144

+1.744

-1.376

chi)/1T than khai thác

(Nguồn: Tổng hợp từ báo cáo Kế toán - Thống Kê giai đoạn 2010 -2014, Công ty Than Cao Sơn)

Trong giai đoạn khảo sát 2010 - 2014, qua số liệu của các chỉ tiêu trên các Bảng

3.3, 3.4 ta nhận thấy: các chỉ tiêu cơ bản phản ánh kết quả hoạt động sản xuất kinh

doanh theo hiện vật (sản lượng than khai thác, khối lượng đất đá bóc) và theo giá trị

(tổng chi phí SXKD, tổng doanh thu thuần, tổng lợi nhuận sau thuế) đều tăng, bên cạnh

đó sự gia tăng qui mô tổng tài sản (nguồn vốn) tại thời điểm cuối các năm tài chính thể

hiện sự phát triển về qui mô hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp.

Tuy nhiên, cũng có thể nhận thấy, tỷ lệ LNst/DTT của doanh nghiệp có xu hướng

giảm dần qua các năm nghiên cứu, nói cách khác tốc độ tăng tổng chi phí sản xuất kinh

doanh giai đoạn vừa qua có xu hướng nhanh hơn tốc độ tăng doanh thu thuần của

doanh nghiệp, điều này càng được khẳng định khi giá thành đơn vị 1T than khai thác và 1m3 đất đá bóc của Công ty liên tục tăng dần theo các năm trong giai đoạn nghiên cứu.

Hình 3.5 và Hình 3.6 cho thấy đặc điểm tỷ trọng của từng yếu tố chi phí trong giá

thành 1T than nguyên khai khai thác và sự biến động của các yếu tố chi phí trong giá

thành 1T than nguyên khai giai đoạn 2010-2014, trong đó, chi phí vật liệu, chi phí dịch

vụ mua ngoài có xu hướng liên tục tăng, và chiếm tỷ trong lớn trong giá thành than

1.000.000

140000

120000

800.000

100000

600.000

80000

khai thác của doanh nghiệp (từ 30% - 40%).

3

60000

400.000

T 1 / đ

40000

m 1 / đ

200.000

20000

2010 2011 2012 2013 2014

Hình 3.4. Biến động giá thành đơn vị 1T

Hình 3.3. Biến động giá thành đơn vị 1m3 đất đá bóc của Công ty CP Than Cao Sơn than NK khai thác của Công ty CP Than

giai đoạn 2010-2014 Cao Sơn giai đoạn 2010-2014

Chi phí khác bằng tiền

Chi phí DV mua ngoài

Chi phí khấu hao TSCĐ

Chi phí nhân công

Chi phí NVL

100% 90% 80% 70% 60% 50% 40% 30% 20% 10% 0%

Năm 2010

Năm 2011

Năm 2012

Năm 2013

Năm 2014

Hình 3.5. Biểu đồ biểu diễn tỷ trọng của các yếu tố chi phí trong giá thành 1T than nguyên khai khai thác của Công ty CP Than Cao Sơn giai đoạn 2010-2014

500.000 Chi phí NVL

400.000 Chi phí NC

300.000 n ấ t / đ

Chi phí KH TSCĐ

200.000 Chi phí DVMN

100.000 Chi phí khác bằng tiền

0 2010

2011

2012

2013

2014

Hình 3.6. Biểu đồ biểu diễn sự thay đổi của các yếu tố chi phí trong giá thành 1T than nguyên khai khai thác của Công ty CP Than Cao Sơn giai đoạn 2010-2014

3.2. Các nhân tố ảnh hưởng đến tổ chức công tác KTQT chi phí trong doanh

nghiệp khai thác than

Trên cơ sở nghiên cứu các đặc điểm của doanh nghiệp khai thác than kết hợp

khảo sát, quan sát thực tế và phỏng vấn sâu về tổ chức kế toán quản trị chi phí trong các

doanh nghiệp, tác giả đã xác định hệ thống các nhân tố tác động đến tổ chức công tác

Các nhân tố ảnh hưởng tổ chức KTQT chi phí trong DNKTT

Nhóm nhân tố khách quan

Nhóm nhân tố chủ quan

Sự tiến bộ KHKT, công nghệ trong SX và quản lí kinh tế

Chính sách, chế độ quản lý của NN, Cơ chế nội bộ Tập đoàn TKV

Tình hình trang bị và ứng dụng thành tựu KHKT trong hạch toán kế toán

Điều kiện sản xuất, môi trường kinh doanh, tổ chức sản xuất và tổ chức quản lí

Nhận thức, khả năng và trình độ của đội ngũ nhân sự thực hiện công tác hạch toán kế toán

Nhu cầu thông tin chi phí phục vụ quản trị doanh nghiệp

kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp khai thác than qua hình 3.7.

Hình 3.7. Các nhân tố ảnh hưởng đến tổ chức kế toán quản trị chi phí trong DNKTT (Nguồn: Tác giả xây dựng)

Trong các nhân tố trên, có nhân tố mang tính khách quan, không thể kiểm soát

được (ví dụ: về cơ chế, chính sách, hệ thống văn bản pháp luật qui định của Nhà nước,

của Tập đoàn TKV; về các nhân tố liên quan điều kiện sản xuất, môi trường kinh

doanh, tổ chức sản xuất và tổ chức quản lí DN;…), tổ chức kế toán quản trị chi phí

trong DNKTT phải dựa vào đó để điều chỉnh xây dựng cho phù hợp. Trong đó đặc

biệt lưu ý các nhân tố mang tính đặc trưng của ngành.

- Điều kiện sản xuất, môi trường kinh doanh, tổ chức sản xuất và tổ chức quản lí

+ Điều kiện sản xuất: Các doanh nghiệp khai thác than thực hiện hoạt động khai

thác trên các khoáng sàng khác nhau có vị trí địa lý, khí hậu, điều kiện mỏ - địa chất,

điều kiện khai thác thuận lợi và khó khăn khác nhau nên có chi phí khai thác nói riêng,

chi phí sản xuất kinh doanh nói chung và hiệu quả kinh doanh khác nhau. Các yếu tố

như: hệ số bóc, hệ số đào lò, hệ số đất đá lẫn, điều kiện giao thông, diện tích khai

trường khai thác, cự ly với khu dân cư lân cận,... đều tác động đến chi phí sản xuất kinh

doanh của doanh nghiệp khai thác than - đối tượng phản ánh của KTQT chi phí.

+ Môi trường kinh doanh: nhân tố này có tác động không nhỏ đến tổ chức kế

toán quản trị chi phí. Cụ thể, môi trường kinh doanh đặt ra các nhu cầu về thông tin chi

phí của doanh nghiệp do vậy kế toán quản trị chi phí được tổ chức thực hiện cho phù

hợp. Môi trường kinh doanh ổn định, ít biến động kế toán quản trị chi phí tập trung vào

thu nhận, kiểm soát thông tin chi phí; nếu môi trường kinh doanh khó khăn, nhiều bất

ổn, thì tổ chức kế toán quản trị chi phí cần tập trung định hướng cung cấp thông tin

phục vụ cho việc ra các quyết định kinh doanh,…

+ Tổ chức sản xuất: Đối với các doanh nghiệp khai thác than, tổ chức sản xuất

được bố trí theo từng công trường, phân xưởng. Mỗi công trường, phân xưởng gồm

một hoặc một số công đoạn sản xuất chính. Để phục vụ cho hoạt động sản xuất chính,

các doanh nghiệp còn tổ chức các khâu sản xuất phụ trợ để phục vụ cho sản xuất chính

và được tổ chức theo từng phân xưởng (như phân xưởng sửa chữa, phân xưởng cơ

điện, phân xưởng thông gió,…). Như vậy, tổ chức quản lý trong doanh nghiệp khai

thác than được thực hiện theo tuyến và các công trường, phân xưởng là đối tượng quản

lý chính trong doanh nghiệp.

Mỗi công trường phân xưởng chỉ thực hiện một hoặc một số ít công đoạn có ảnh

hưởng quan trọng đến công tác tổ chức kế toán quản trị chi phí bởi vì đặc điểm tổ chức

sản xuất sẽ quyết định đối tượng tập hợp chi phí; phương pháp và tiêu thức phân bổ chi

phí chung cho các công đoạn, phương pháp xác định chi phí (theo chi phí thực tế, chi

phí định mức),…

Để quản lí và hạch toán chi phí hiệu quả đòi hỏi công tác hạch toán kế toán nói

chung và KTQT chi phí nói riêng trong doanh nghiệp khai thác than phải gắn với điều

kiện cụ thể: nơi phát sinh chi phí, đối tượng chịu phí và nhân tố tạo nên chi phí, tức là

phải gắn với tình hình tổ chức sản xuất cụ thể của từng doanh nghiệp khai thác than.

+ Bên cạnh đó, tổ chức quản lí của DNKTT có tác động đến hoạt động tổ chức kế

toán quản trị chi phí. Trong quá trình thu nhận và sản xuất thông tin của kế toán quản trị

chi phí, mối quan hệ giữa bộ phận kế toán quản trị và các bộ phận khác là rất cần thiết,

đặc biệt là trong việc thu nhận những thông tin phi tài chính, phối hợp xây dựng định

mức chi phí, lập kế hoạch giao khoán chi phí, ngược lại sản phẩm của kế toán quản trị

chi phí là các thông tin chi phí đáp ứng theo yêu cầu, phục vụ cho hoạt động nghiệp vụ

của các phòng ban chức năng trong công tác tham mưu cho Ban Giám đốc doanh nghiệp.

- Đặc điểm cơ chế quản lí và điều hành nội bộ Tập đoàn TKV

+ Tính chuyên môn hóa trong hoạt động sản xuất kinh doanh than: Cơ chế

quản lý, điều hành trong nội bộ Tập đoàn TKV được xây dựng trên nền tảng các mối

quan hệ và mục tiêu đảm bảo cho Công ty mẹ giữ vai trò trung tâm lãnh đạo, quản lý,

điều hành thống nhất và chi phối hoạt động của các công ty con, đồng thời đảm bảo

quyền tự chủ và tính năng động của các công ty con nhằm phát huy sức mạnh tổng hợp

chung trong nội bộ Tập đoàn TKV để đạt hiệu quả chung cao nhất của toàn Tập đoàn

và của từng đơn vị thành viên. Trong hoạt động khai thác và kinh doanh than:

Công ty mẹ - Tập đoàn TKV: được giao là chủ mỏ, trực tiếp nắm khâu sàng

tuyển, chế biến than (đầu ra), khâu tiêu thụ sản phẩm.

Các công ty con khai thác than là các công ty con cổ phần do Tập đoàn TKV nắm

cổ phần chi phối, các công ty con là chi nhánh hạch toán phụ thuộc Tập đoàn, bao gồm:

Các công ty con khai thác than là các mỏ than lớn; hoặc các công ty theo vùng để quản

lý các điểm mỏ nhỏ (Công ty Than Uông Bí, Công ty Than Hòn Gai, Công ty Than Hạ

Long, Tổng công ty Công nghiệp mỏ Việt Bắc);

Các công ty cổ phần kinh doanh than theo vùng (Miền Bắc, Miền Trung, Miền

Nam).

Mối quan hệ giữa Công ty mẹ và các doanh nghiệp khai thác than là:

(1) Mối quan hệ giữa chủ sở hữu (cổ đông, bên góp vốn) và doanh nghiệp;

(2) Mối quan hệ chủ mỏ - nhà thầu khai thác;

(3) Mối quan hệ giữa doanh nghiệp và doanh nghiệp - quan hệ đối tác, bạn hàng

(công ty mẹ và các công ty con đều là doanh nghiệp) được thực hiện thông qua

hợp đồng kinh tế.

Mối quan hệ giữa các công ty khai thác than với nhau: là quan hệ đối tác cùng thực

hiện kế hoạch sản xuất kinh doanh của Tập đoàn.

Do vậy, trong toàn bộ dây chuyền các công đoạn sản xuất kinh doanh than (từ

thăm dò, xây dựng mỏ, chuẩn bị sản xuất, khai thác, sàng tuyển, tiêu thụ) các doanh

nghiệp khai thác than chỉ thực hiện một hoặc một số công đoạn. Như vậy, đứng trên

góc độ tổng thể quản lí, sản phẩm cuối cùng (than nguyên khai hoặc than sạch) của

doanh nghiệp khai thác than cũng là sản phẩm công đoạn và theo cơ chế quản lí điều

hành nội bộ của Tập đoàn chi phí khai thác được hạch toán theo giá nội bộ - giá giao

khoán.

+ Các công cụ thực hiện cơ chế quản lý, điều hành nội bộ của Tập đoàn tác

động đến quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than

(1) Kế hoạch phối hợp kinh doanh

Kế hoạch phối hợp kinh doanh là kế hoạch phối hợp hành động để khai thác tối

đa năng lực, lợi thế của mỗi đơn vị, khai thác có hiệu quả thị trường nội bộ nhằm đạt

được mục tiêu chiến lược của Tập đoàn TKV và hiệu quả chung cao nhất nhưng không

làm tổn hại đến lợi ích của các đơn vị tham gia. Các đơn vị trong Tập đoàn TKV sử

dụng các sản phẩm và dịch vụ của nhau để giúp nhau cùng phát triển theo nguyên tắc

cạnh tranh, bình đẳng, cùng có lợi trong các lĩnh vực: cơ khí, vận tải, bốc xếp, sản xuất

cung ứng vật liệu xây dựng, dịch vụ tài chính và các sản phẩm, dịch vụ khác thực hiện

theo định hướng nhiệm vụ chiến lược dài hạn.

Kế hoạch phối hợp kinh doanh được thực hiện thông qua hợp đồng ký kết giữa

Công ty mẹ với các công ty con, đơn vị thành viên, trong đó Công ty mẹ - giữ vai trò

đại diện chủ sở hữu, chủ quản lý tài nguyên (than), chủ thể kinh doanh ký hợp đồng

giao nhận thầu khai thác, sàng tuyển, tiêu thụ than với các công ty thành viên (các công

ty thành viên là nhà thầu khai thác, sàng tuyển than thuê cho Tập đoàn).

(2) Thị trường nội bộ Tập đoàn

Thị trường nội bộ Tập đoàn TKV là thị trường cung ứng (mua và bán) các sản

phẩm và dịch vụ trong nội bộ Tập đoàn theo giá nội bộ giữa Tập đoàn với các công ty

con, các đơn vị sự nghiệp, các công ty liên kết, các công ty tự nguyện tham gia Tập

đoàn và giữa các công ty con, các đơn vị sự nghiệp, các công ty liên kết, các công ty tự

nguyện tham gia Tập đoàn với nhau. Giá nội bộ được xác định theo nguyên tắc nêu

trong cơ chế khoán quản chi phí.

(3) Cơ chế khoán quản chi phí

Cơ chế khoán quản chi phí thực hiện thông qua giá mua, bán nội bộ do các bên

thỏa thuận và được Tập đoàn TKV quyết định được xây dựng trên nguyên tắc: Giá bán

các sản phẩm và dịch vụ của Tập đoàn ra thị trường trên cơ sở quan hệ cung - cầu và

đảm bảo cạnh tranh; giá nội bộ mua, bán các sản phẩm và dịch vụ theo hợp đồng giao

nhận thầu khai thác, sàng tuyển than, bô xít, các khoáng sản khác và các hợp đồng kinh

tế được ký giữa Tập đoàn và các công ty con trên cơ sở chi phí hợp lý (được xây dựng

trên cơ sở hệ thống các chỉ tiêu công nghệ và định mức KT-KT theo hướng tiên tiến)

và lợi nhuận định mức; giá mua bán các sản phẩm và dịch vụ luân chuyển trong thị

trường nội bộ Tập đoàn là giá thỏa thuận trên cơ sở cạnh tranh. Tập đoàn TKV chủ trì

xây dựng và ban hành hệ thống giá hoặc khung giá để các đơn vị tham khảo.

Các DNKTT là các công ty con của Tập đoàn TKV, do vậy cơ chế điều hành nội

bộ Tập đoàn với tất cả các đặc điểm nêu trên đều có ảnh hưởng đến công tác quản trị

chi phí nói chung và tổ chức KTQT chi phí nói riêng trong các doanh nghiệp khai thác

than khảo sát, đặc biệt là đối với các doanh nghiệp khai thác than tổ chức KTQT chi

phí phải đáp ứng được các yêu cầu đặc thù về quản lí chi phí đặt ra trong quá trình thực

hiện giao khoán chi phí trong từng doanh nghiệp khai thác than giai đoạn hiện nay.

- Tiến bộ KHKT, ứng dụng công nghệ trong hoạt động sản xuất và quản lí kinh tế:

Các thành tựu KHKT, ứng dụng công nghệ mới có tác động lớn đến sự thay đổi

của công nghệ sản xuất, tổ chức sản xuất và hoạt động quản trị doanh nghiệp. Sự ra đời

của các phương pháp quản trị chi phí hiện đại như kế toán chi phí theo hoạt động

(ABC),... đã được nghiên cứu và ứng dụng trong công tác quản trị DNKTT, làm thay

đổi nội dung quản trị chi phí nói chung và tổ chức kế toán quản trị chi phí nói riêng

trong các doanh nghiệp. Các ứng dụng công nghệ thông tin, các phần mềm quản trị

doanh nghiệp chuyên dụng đã và đang cung cấp những công cụ góp phần thay đổi, tăng

hiệu quả tổ chức kế toán quản trị chi phí.

- Nhu cầu thông tin kế toán quản trị chi phí từ phía nhà quản trị

Theo tác giả, đây là nhân tố có tác động vô cùng quan trọng đến tổ chức kế toán

quản trị chi phí, có thể nói hệ thống thông tin kế toán quản trị chi phí trong các doanh

nghiệp được thiết lập và tồn tại hay không phụ thuộc vào nhu cầu thông tin kế toán

quản trị chi phí từ phía nhà quản trị của doanh nghiệp. Trong quá trình điều hành hoạt

động sản xuất kinh doanh DNKTT, các thông tin chi phí đóng vai trò hết sức quan

trọng, phục vụ đánh giá tình hình thực hiện chi phí giao khoán, quyết định nên tổ chức

sản xuất khép kín các công đoạn hay thuê ngoài,... Tuy nhiên hiện nay, nhu cầu thông

tin kế toán quản trị chi phí từ phía nhà quản trị DNKTT chưa thực sự rõ ràng. Hầu hết

các nhà quản trị ra quyết định đều dựa trên kinh nghiệm và thói quen quản lý nên khó

có thể kiểm soát được chi phí và kết quả kinh doanh. Đây là một bằng chứng cụ thể chỉ

rõ nguyên nhân dẫn đến việc tổ chức kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp

còn gặp nhiều hạn chế.

Ngược lại, các nhân tố chủ quan xuất phát từ bộ phận kế toán quản trị chi phí như:

nhận thức, trình độ chuyên môn, kĩ năng của nhân sự thực hiện công tác kế toán; chất

lượng trang thiết bị, phương tiện cơ sở vật chất trình độ ứng dụng các thành tựu khoa học

kĩ thuật vào phục vụ thực hiện công tác kế toán quản trị trong doanh nghiệp có thể điều

chỉnh, thay đổi để phát huy hiệu quả tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp

- Chất lượng trang thiết bị, cơ sở vật chất:

Khối lượng thông tin mà kế toán quản trị chi phí phải xử lý và chuyển thành các

thông tin có ích là rất lớn. Do đó, cơ sở vật chất với hệ thống máy vi tính và các phần

mềm xử lý thông tin là rất cần thiết trong quá trình tổ chức kế toán quản trị chi phí.

Thực tế cho thấy, để có một phần mềm quản trị phù hợp với đơn vị, các doanh nghiệp

phải bỏ một số tiền đầu tư lớn và cần một lực lượng nhân sự có kiến thức và trình độ để

vận hành. Tuy nhiên, trong các DNKTT hiện nay các nguồn lực về cơ sở vật chất, nhân

sự cũng còn hạn chế. Đây cũng chính là nguyên nhân dẫn đến việc thông tin kế toán

quản trị chi phí trong các doanh nghiệp chưa có điều kiện phát triển.

- Trình độ kiến thức và kỹ năng làm việc của nhân viên kế toán quản trị:

Đây là nhân tố có tác động không nhỏ đến chất lượng của hệ thống thông tin kế

toán quản trị chi phí. Yêu cầu của đội ngũ này phải am hiểu sâu sắc về quá trình tổ

chức hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp, có khả năng sáng tạo, linh hoạt,

có khả năng làm việc nhóm và phối hợp với các nhân viên ở các bộ phận chức năng

khác trong doanh nghiệp.

3.3. Quản trị chi phí trên cơ sở giao khoán chi phí theo giá thành công đoạn tổng

hợp trong DNKTT và nhu cầu thông tin kế toán quản trị chi phí

3.3.1. Quản trị chi phí trên cơ sở giao khoán chi phí theo giá thành công đoạn tổng

hợp trong DNKTT

3.3.1.1. Qui chế giao khoán chi phí áp dụng trong Tập đoàn

Ngay từ khi mới thành lập Tổng công ty Than Việt Nam tiền thân của Tập đoàn

TKV ngày nay, đã hết sức quan tâm đến công tác quản trị chi phí trong các doanh

nghiệp. Chỉ sau một thời gian ngắn khi chính thức hoạt động Tổng công ty than Việt

Nam - TVN đã ban hành Quyết định số 2162/QĐ/KTKH ngày 30 tháng 3 năm 1995,

yêu cầu các Ban chức năng, các đơn vị SXKD trong Tổng công ty xây dựng qui chế về

giao khoán chi phí SXKD và giá thành. Trải qua nhiều lần ban hành các qui chế sửa

đổi bổ xung chi tiết đến nay, công tác quản trị chi phí trong Tập đoàn TKV được thực

hiện theo một hệ thống chung trên tinh thần của quyết định số Quyết định số 171/QĐ-

KHZ ngày 15 tháng 11 năm 2005 và được bổ xung, hoàn thiện theo Quyết định số

1664/QĐ-HĐQT ngày 17 tháng 7 năm 2007 của Hội đồng quản trị Tập đoàn TKV về

quy chế quản trị chi phí, giá thành, giá mua, bán trong Tập đoàn.

Nội dung cơ bản

Bảng 3.5. Nội dung cơ bản của qui chế giao khoán chi phí áp dụng trong Tập đoàn Thời gian áp dụng

Qui chế theo Quyết định số 171/QĐ-KHZ ngày 15/11/2005: Tập đoàn TKV

hoàn thiện cơ chế khoán quản chi phí, kế hoạch phối hợp kinh doanh và vận

hành thị trường nội bộ. Từ năm 2006, Tập đoàn TKV áp dụng khoán giá thành

theo đơn giá công đoạn tổng hợp. Đối với doanh nghiệp khai thác, giá thành

than được tính trên cơ sở đơn giá tổng hợp các công đoạn sản xuất than. Giá

thành than được Tập đoàn TKV giao khoán cho các công ty. Các công ty tính

toán giao khoán cho các đơn vị trực thuộc, các công trường phân xưởng, tổ đội

sản xuất và người lao động trên cơ sở giá thành tính toán chi tiết theo các yếu tố

chi phí và tổng hợp cho từng công đoạn sản xuất. Cụ thể:

1/2006 ÷



Với khai thác than lộ thiên: chi phí được tập hợp theo các công đoạn bao

7/2007

gồm khoan nổ mìn, bốc xúc, vận tải (phân bổ cho than, đất), sàng tuyển và các

khâu phục vụ phụ trợ như san gạt đất, bơm moong…



Với khai thác hầm lò, chi phí được tập hợp cho các công đoạn gồm: đào

lò chuẩn bị sản xuất, khấu than lò chợ, vận tải trong lò, vận tải ngoài lò, sàng

tuyển và các khâu phục vụ phụ trợ như thoát nước mỏ, thông gió…Tại mỗi

công đoạn, chi phí được tập hợp chi tiết theo các nội dung chi phí.

Qui chế đã tạo sự thay đổi quan trọng trong công tác quản trị chi phí, quản

lí giá thành của Tập đoàn. Đơn giá được ban hành công khai từng công đoạn

sản xuất, đảm bảo sự bình đẳng, tạo ra sự minh bạch hơn, tự chủ, tự chịu trách

nhiệm cao hơn cho các đơn vị.

Qui chế theo QĐ 1664/QĐ-KHZ ngày 07/7/2007: Kế thừa các nội dung đã

triển khai từ QĐ 171, Công tác quản trị chi phí đã hoàn thiện thêm một bước,

gắn với thực tế công nghệ khai thác, theo đúng mối quan hệ chủ mỏ - nhà thầu

7 - 2007

(các doanh nghiệp khai thác).

đến nay

Bên cạnh giao khoán các chỉ tiêu kinh tế, Tập đoàn TKV giao khoán và

tiến hành nghiệm thu các chỉ tiêu công nghệ: Hệ số bóc đất đá lộ thiên; Hệ số

đào lò; Tỷ trọng than, khoáng sản hầm lò/tổng số nguyên khai; Tỷ lệ tổn thất trữ

lượng trong quá trình khai thác; Cung độ vận chuyển đất đá, than, khoáng sản

khai thác, vận chuyển tiêu thụ sản phẩm; Tỷ lệ nổ mìn đất đá lộ thiên;..

- Tổng giá trị Tập đoàn TKV thanh toán cho doanh nghiệp - nhà thầu gồm:

DTth = DTgkh + DT

Trong đó:

DTgkh - Tổng giá trị thanh toán theo giá kế hoạch (giá ký hợp đồng)

DTgkh =  Qtti x Pgkhi

DT - Phần giá trị quyết toán tăng, giảm do thực hiện các chỉ tiêu công nghệ,

tiến độ giao nộp sản phẩm (được tính toán chi tiết theo phụ lục Phương pháp

tính toán giá trị tăng giảm của QĐ 1664/QĐ-KHZ).

(Nguồn: Tác giả tổng hợp)

Mức độ tiết kiệm chi phí (E) xác định theo hướng dẫn của QĐ 171 và được hoàn

thiện trong QĐ1664 (áp dụng từ năm 2007 đến nay) là chỉ tiêu phản ánh tương đối toàn

diện kết quả thực hiện quản lí chi phí trên cơ sở khoán chi phí theo công đoạn tổng hợp

tới từng doanh nghiệp khai thác than. Trong thời gian triển khai áp dụng từ năm 2006

đến nay, qui chế giao khoán tiếp tục được hoàn thiện và bổ sung nhiều lần đến nay đã

vận hành tương đối ổn định, hiệu quả, được các đơn vị thành viên đồng thuận. Đặc biệt

gần đây đã áp dụng cơ chế giá bán (giao nộp sản phẩm) nội bộ, theo đó không phân

biệt đối tượng mua là ai, nếu sản phẩm cùng chủng loại, chất lượng thì người giao

(DNKTT) được hưởng lợi ích kinh tế như nhau, loại bỏ yếu tố địa tô trước đây.

3.3.1.2. Tổ chức thực hiện giao khoán chi phí theo giá thành công đoạn tổng hợp

trong doanh nghiệp khai thác than

Giao khoán chi phí là công cụ để các doanh nghiệp quản lý chặt chi phí. Mức độ

tiết kiệm chi phí hoặc bội chi khi quyết toán là một trong các thước đo đánh giá trình

độ quản lý của doanh nghiệp. Do vậy có thể nói, qui chế giao khoán và tổ chức giao

khoán chi phí là một trong biện pháp quan trọng đã được Tập đoàn TKV và các doanh

nghiệp khai thác than trong Tập đoàn TKV hoàn thiện theo thực tế hoạt động sản xuất

kinh doanh, thực tế công tác tổ chức quản lý trong từng giai đoạn, đến nay đã vận hành

tương đối ổn định theo cơ chế:

Tại Tập đoàn:

• Xây dựng và ban hành quy chế quản trị chi phí giá thành áp dụng cho các công

ty trong Tập đoàn. Thẩm định và hướng dẫn quy chế khoán chi phí của các

công ty con, đơn vị trực thuộc Tập đoàn;

• Chủ trì xây dựng và ban hành các định mức, đơn giá về vật liệu, nhiên liệu,

động lực, nhân công;

• Xây dựng đơn giá tổng hợp các công đoạn trong sản xuất than;

• Kiểm tra, giám sát việc thực hiện chi phí khoán và giá thành sản phẩm;

Các doanh nghiệp khai thác than: Tổ chức giao khoán trong đơn vị thông qua xây

dựng cơ chế và biện pháp tổ chức khoán chi phí bao gồm:

• Quy chế khoán nội bộ toàn doanh nghiệp;

• Quy chế khoán nội bộ của các công trường, phân xưởng, tổ sản xuất;

• Triển khai kế hoạch điều hành chi phí, ký hợp đồng giao khoán nội bộ với các

đơn vị trực thuộc và các khối sản xuất, các phòng ban, công trường, phân

xưởng;

• Kiểm tra và áp dụng biện pháp điều hành chi phí.

Nhìn chung sau nhiều năm triển khai, rút kinh nghiệm, liên tục phổ biến các kinh

nghiệm hay trong quá trình thực hiện nội bộ DNKTT và giữa các DNKTT với nhau,

đến nay công tác giao khoán chi phí đã thực hiện tương đối thành “nếp”.

Trên cơ sở khảo sát, phỏng vấn trực tiếp tại các doanh nghiệp khai thác than là

Công ty CP Than Cao Sơn, Công ty CP Than Cọc Sáu, Công ty CP Than Đèo Nai,

Công ty CP Than Hà Tu tác giả nhận thấy cụ thể được triển khai như sau:

a) Giao khoán chi phí

Các DNKTT khảo sát giao khoán cho các công trường, phân xưởng và các phòng

ban theo cơ chế dân chủ, công khai. Các chỉ tiêu giao khoán được dự thảo gửi các đơn

vị thảo luận, thống nhất trước khi chính thức giao nhận khoán sản lượng, khối lượng

công việc, chi phí sản xuất và các chỉ tiêu công nghệ giữa Giám đốc công ty với các

đơn vị.

Đồng thời với việc giao khoán chi phí cho các công trường, phân xưởng, Giám đốc

các DNKTT thường giao trách nhiệm cho các Phó giám đốc và các phòng ban chức năng

có liên quan chịu trách nhiệm quản lý, điều hành các nguồn chi phí theo từng công đoạn

sản xuất, theo các chỉ tiêu công nghệ và kết quả thực hiện chi phí khoán của các công

trường, phân xưởng theo từng lĩnh vực chuyên trách được phân công.

b) Tổ chức thực hiện khoán

Cụ thể nội dung công việc tham gia quản lý khoán chi phí của các phòng ban

chức năng và các công trường phân xưởng nhận khoán như sau:

*Các phòng ban chức năng:

- Phòng Kế hoạch: xây dựng kế hoạch giao khoán chi phí cho các đơn vị theo

năm, quý, giao chi phí và các chỉ tiêu công nghệ cho các phòng ban quản lý. Đồng thời,

phòng cùng với các phòng ban nghiệp vụ hướng dẫn, cung cấp các biểu mẫu báo cáo

cho các đơn vị thực hiện công tác khoán chi phí, tổng hợp kết quả khoán chi phí của

các đơn vị báo cáo giám đốc Công ty.

- Phòng Lao động Tiền lương căn cứ vào kết quả khoán chi phí kỳ thanh toán và

danh sách người lao động được bổ sung hoặc giảm trừ tiền lương do tiết kiệm, vượt chi

phí của các đơn vị lập để kiểm tra, bổ sung và giảm trừ tiền lương cho các đơn vị và

người lao động trong Công ty theo quy định, đồng thời, hướng dẫn các đơn vị được bổ

sung hoặc giảm trừ tiền lương đến từng người lao động để đơn vị thực hiện.

- Phòng Kỹ thuật phối hợp với Phòng Kế hoạch xây dựng kế hoạch khai thác cho

từng kỳ kế hoạch giao cho các đơn vị đảm bảo thực hiện các chỉ tiêu đã được Tập đoàn

TKV phê duyệt trong kế hoạch hằng năm. Hằng tháng, hằng quý, căn cứ vào kế hoạch

chi phí được giao quản lý, phòng theo dõi thực hiện và cân đối để xuất mua vật tư, đảm

bảo sản xuất hiệu quả.

- Phòng Cơ điện, Phòng vật tư xây dựng định mức sử dụng vật tư (vật liệu, nhiên

liệu, động lực,…) cho các thiết bị mới còn thiếu hoặc không còn phù hợp cần được sửa

đổi, phối hợp với phòng Lao động Tiền lương xây dựng định mức hao phí lao động cho

các công việc sửa chữa tại phân xưởng Cơ điện và bổ sung cho các thiết bị mới còn

thiếu hoặc không còn phù hợp cần sửa đổi. Hằng tháng, lập kế hoạch tiểu tu, bảo

dưỡng sửa chữa cụm thiết bị cho các phân xưởng, phối hợp với phòng Vật tư và phòng

Kế toán xác nhận báo cáo chi tiết chi phí vật tư, nhiên liệu, điện năng (giá trị và hiện

vật). Hết tháng lập tổng hợp tiêu thụ điện năng của các đơn vị trong Công ty gửi về

phòng Kế toán, xác nhận giá trị chi phí sử dụng thực tế chuyển về Phòng Kế hoạch để

làm cơ sở thanh toán chi phí cho các đơn vị. Căn cứ vào kế hoạch chi phí được giao

quản lý, phòng tiến hành theo dõi thực hiện chi phí và cân đối đề xuất mua vật tư phụ

tùng thay thế, sửa chữa thường xuyên thiết bị không vượt quá chi phí được giao.

- Phòng Vật tư kết hợp với phòng Kế toán xác định giá trị vật tư ghi vào phiếu

xuất kho vật tư ngay khi cấp phát để các đơn vị có cơ sở cập nhật chi phí. Phòng Vật tư

cập nhật và phân tích tình hình sử dụng vật tư của các đơn vị. Bên cạnh đó, phòng Vật

tư sẽ phối hợp cùng với phòng Cơ điện, Vật tư, Kỹ thuật và phòng Kế toán để xác nhận

báo cáo chi tiết chi phí vật liệu, nhiên liệu (giá trị và hiện vật) do đơn vị lập hằng tháng.

- Phòng Kế toán cập nhật và xác nhận thực hiện chi phí sản xuất cho các đơn vị,

phối hợp cùng với phòng Cơ điện, Vật tư, Kỹ thuật xác nhận báo cáo chi tiết chi phí vật

liệu, nhiên liệu do đơn vị lập hằng tháng. Hằng tháng, tổng hợp tình hình sử dụng vé đi

xe công nhân, vé ăn công nghiệp, chi phí bồi dưỡng của các đơn vị trong Công ty.

- Bộ phận Điều khiển sản xuất (ĐKSX) tổ chức điều hành sản xuất đảm bảo cân đối

các chỉ tiêu kế hoạch được giao giữa các đơn vị, cùng với các phòng ban chức năng, phòng

ĐKSX xác nhận giờ hoạt động của thiết bị và chịu trách nhiệm về tổng số giờ đã ký.

* Các công trường phân xưởng

Tại các công trường, phân xưởng, căn cứ vào tình hình thực tế, các đơn vị này sẽ

tổ chức giao khoán chi phí đến từng tổ máy, tổ sản xuất và từng người lao động, có quy

định giao khoán, nghiệm thu thanh toán đến từng tổ và người lao động theo đơn giá

giao khoán, đồng thời, tổ chức cập nhật theo dõi chi phí hằng ngày đến tổ xe máy, tổ

sản xuất và thông báo cho các tổ này biết để thực hiện.

Tại các công trường, phân xưởng có các nhân viên thống kê chịu trách nhiệm

hạch toán chi phí thường xuyên, tổng hợp chi phí báo cáo quản đốc để kiểm tra, rà soát

điều chỉnh cho kịp thời và báo cáo Công ty đúng thời gian, biểu mẫu quy định. Quản

đốc các đơn vị phải chịu trách nhiệm hoàn toàn về số liệu báo cáo của đơn vị mình

trước Giám đốc Công ty.

Công trường, phân xưởng mở sổ theo dõi tổng hợp số liệu chi tiết sử dụng nhiên liệu, vật liệu trong tháng để xác định cho các tổ sản xuất làm cơ sở tính tiền bổ sung hoặc giảm trừ cho từng tổ sản xuất đúng với kết quả khoán chi phí (kết quả bổ sung hoặc giảm trừ cho từng tổ sản xuất có xác nhận của ban khoán) làm cơ sở tính tiền bổ sung hoặc giảm trừ cho từng cá nhân người lao động. Phòng Lao động tiền lương căn cứ vào kết quả khoán chi phí của từng tổ sản xuất và danh sách người lao động của đơn

vị lập, kiểm tra xác nhận tiền bổ sung hoặc giảm trừ cho người lao động theo quy định. Phòng Kế toán Tài chính căn cứ vào danh sách đã được phê duyệt, bổ sung hoặc giảm trừ tiền cho từng cá nhân người lao động trên sổ lương.

Những công việc đã giao trong kế hoạch được tính toán chi phí giao khoán, nếu các đơn vị không thực hiện phần việc nào thì khi quyết toán phần chi phí giao khoán tương ứng với khối lượng công việc không làm sẽ không được thanh toán. c) Nghiệm thu, thanh quyết toán

Doanh nghiệp nghiệm thu thanh toán chi phí với các đơn vị nhận khoán trên cơ sở sản phẩm được trắc địa mỏ nghiệm thu xác nhận hằng tháng Tại các doanh nghiệp, chi phí nhiên liệu được nghiệm thu thanh toán theo tháng còn các chi phí vật liệu, động lực, chi phí thuê ngoài, chi phí khác được nghiệm thu thanh toán theo quý.

Giao khoán chi phí là công cụ để các doanh nghiệp quản trị chặt chi phí. Mức độ tiết kiệm chi phí hoặc bội chi khi quyết toán là một trong các thước đo đánh giá trình độ quản trị chi phí của doanh nghiệp. Các chỉ tiêu giao khoán chi phí trong Hợp đồng phối hợp kinh doanh giữa Tập đoàn TKV với các doanh nghiệp thành viên cơ bản cũng đã tính toán và có điều chỉnh đến các yếu tố điều kiện sản xuất kinh doanh doanh nghiệp khai thác.

Do vậy, theo tác giả sử dụng chỉ tiêu mức tiết kiệm (hay bội chi) chi phí/1T than khai thác có thể đánh giá phần nào hiệu quả công tác quản trị chi phí sản xuất kinh doanh của các DNKTT. Kết quả tính toán chỉ tiêu này của 04 DNKTT khảo sát được tập hợp trên bảng 3.6.

Theo kết quả Bảng 3.6, trong số 04 doanh nghiệp khảo sát, Công ty CP Than Cao Sơn đã có kết quả thực hiện quản trị chi phí trên cơ sở khoán chi phí chưa tốt, trong giai đoạn 2010-2014, có 2 năm (2011, 2013) bị bội chi chi phí.

Bảng 3.6. Bảng tổng hợp kết quả tiết kiệm chi phí (-) hoặc bội chi (+) chi phí/1T than khai thác của một số doanh nghiệp khai thác lộ thiên giai đoạn 2010-2014

TT

Tên doanh nghiệp

Mức tiết kiệm (-), bội chi (+) chi phí /1T than khai thác (đ/T) 2012

2011

2013

2014

2010

Công ty CP Than Cao Sơn

-2.216

1.744

-1.376

325

-144

Công ty CP Than Cọc Sáu

-260

-100

-814

-830

-782

Công ty CP Than Đèo Nai

-830

-580

-2.820

-1.001

-630

Công ty CP Than Hà Tu

-522

-330

-290

-690

-868

(Nguồn: Tác giả tính toán, tổng hợp từ báo cáo thực hiện công tác khoán và quản lí kinh tế tổng hợp của các DN giai đoạn 2010-2014)

3.3.2. Nhu cầu thông tin chi phí đáp ứng yêu cầu giao khoán chi phí trong các

doanh nghiệp khai thác than

Bên cạnh những hiệu quả tích cực, công tác quản trị chi phí trên cơ sở giao khoán

chi phí theo giá thành công đoạn tại các DNKTT cũng còn bộc lộ một số hạn chế:

• Tiến hành tính toán và giao khoán chi phí chưa đầy đủ, hạn chế theo một số

yếu tố: Vật liệu, nhiên liệu, chi phí động lực, dịch vụ thuê ngoài, chi phí sửa

chữa thường xuyên.

• Hệ thống định mức chi phí nhiên vật liệu, động lực, chi phí khác đã được ban

hành dựa trên Tập định mức hướng dẫn của Tập đoàn TKV, tuy nhiên chưa

thực sự đầy đủ, còn bộc lộ nhiều điểm hạn chế trong áp dụng vào thực tế.

• Tổ chức điều hành sản xuất: trong quá trình sản xuất, đôi khi giữa thực tế sản

xuất có sự sai khác với chỉ tiêu giao khoán ban đầu, hơn nữa việc cập nhật và

điều chỉnh chi phí khoán không kịp thời dẫn đến “bài khoán” bị sai lệch không

đánh giá đúng sự cố gắng phấn đấu của các đơn vị hoặc khó quy trách nhiệm

cho các đơn vị trong trường hợp làm thất thoát hoặc lãng phí, tăng chi phí.

• Nghiệm thu: mới dừng lại ở nghiệm thu sản phẩm thực hiện trong kỳ theo giá

khoán và nghiệm thu các công việc phát sinh, chưa nghiệm thu đầy đủ các chỉ

tiêu giao khoán như điều kiện thi công, các thay đổi trong quá trình sản xuất:

thay đổi bố trí thiết bị, chiều dày của vỉa, tỷ lệ đất đá kẹp,… Điều này cần phải

được điều chỉnh nhằm phản ánh đúng thực chất chi phí phát sinh và đánh giá

đúng kết quả thực hiện khoán đối với đơn vị nhận khoán.

• Thanh quyết toán: tổ chức thanh toán khoán chi phí với các đơn vị nhận khoán

trên cơ sở sản phẩm được nghiệm thu xác nhận. Chi phí nhiên liệu được

nghiệm thu thanh toán theo tháng còn các chi phí vật liệu, động lực, chi phí

thuê ngoài, chi phí khác được nghiệm thu thanh toán theo quý.

Nhìn chung, có thể thấy hệ thống thông tin chi phí đáp ứng các nhu cầu quản trị

chi phí trong DNKTT hiện nay còn hạn chế.

Công tác kế toán tập hợp chi phí và tính giá thành trong kế toán tài chính chỉ hạn

chế ở việc ghi nhận chi phí thực tế phát sinh trên cơ sở chứng từ gốc và hệ thống sổ kế

toán theo qui định của chế độ kế toán theo kì hạch toán tháng. Trong khi đó thông tin

của công tác giao khoán được thực hiện gần như độc lập hệ thống thông tin chi phí kế

toán của đơn vị. Hằng ca đều có bộ phận thống kê cập nhật thông tin sản lượng, khối

lượng tạm tính, nhiên liệu tiêu hao,… tuy nhiên thông tin chi phí thực hiện khoán về

nhiên liệu được tạm xác định theo tháng, các thông tin chi phí khác được xác định theo

quí sau khi tạm quyết toán vật liệu, động lực, chi phí thuê ngoài, chi phí khác và cuối

năm sau khi quyết toán chính thức với Tập đoàn mới có số liệu chính xác. Nói cách

khác số liệu chi phí của kế toán tài chính và công tác khoán gần như không có tính

thống nhất. Cuối năm khi tiến hành quyết toán theo công đoạn giao khoán với Tập

đoàn, kế toán các công ty đã sử dụng nhiều các ước lượng phân bổ để xác định chi phí

và giá thành công đoạn do chưa xác định đầy đủ các công đoạn tập hợp chi phí và tính

giá thành trong quá trình theo dõi chi phí khoán.

Bên cạnh đó, tính kịp thời của thông tin chi phí khoán (thông tin chi phí trong

định mức, ngoài định mức) phục vụ cho điều hành sản xuất hằng ngày, hằng tuần,…

hạn chế. Hệ thống nhân viên thống kê tại các công trường phân xưởng tiến hành cập

nhật các thông tin hoạt động sản xuất hằng ngày, nhưng cơ sở dữ liệu chi phí này chủ

yếu phục vụ nhu cầu điều hành sản xuất, đối với công tác quản trị chi phí còn hạn chế,

chưa phát huy hiệu quả vì thông tin cập nhật thiếu tiêu thức phù hợp phục vụ quản trị

chi phí và bản thân công tác giao khoán chi phí do cơ chế của Tập đoàn hiện nay tạm

quyết toán theo quí, chính thức quyết toán theo năm nên tạo “sức ỳ” trong quản trị chi

phí của các doanh nghiệp khai thác than.

Do vậy, theo quan điểm của tác giả, tổ chức tốt kế toán quản trị chi phí trên cơ

sở hệ thống thống kê - kế toán hiện có của doanh nghiệp khai thác than trong việc cập

nhật kịp thời, đầy đủ các thông tin từ kế hoạch chi phí, định mức chi phí, chỉ tiêu giao

khoán và kết quả thực hiện từ các đơn vị nhận khoán (có thể cập nhật hằng ngày, cập

nhật theo ca) nhằm hình thành hệ thống dữ liệu chi phí phục vụ công tác quản lí điều

hành hoạt động sản xuất kinh doanh, là cơ sở lập các báo cáo phân tích chi phí theo

từng đơn vị nhận khoán kèm theo cập nhật các nguyên nhân ảnh hưởng,... sẽ có ý

nghĩa thiết thực, phục vụ tốt công tác quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác

than giai đoạn hiện nay.

3.4. Thực trạng tổ chức kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp khai thác

than

3.4.1. Tổ chức bộ máy kế toán trong các doanh nghiệp khai thác than

Các doanh nghiệp khai thác than do đặc điểm sản xuất kinh doanh phân tán với

nhiều công trường, phân xưởng do đó bộ máy kế toán của các doanh nghiệp này được

tổ chức theo hình thức nửa tập trung nửa phân tán. Hạch toán tổng hợp được thực hiện

chủ yếu tại phòng kế toán của doanh nghiệp, hạch toán chi tiết thường được bộ phận

Kế toán - thống kê dưới công trường thực hiện và tập hợp lên phòng kế toán của doanh

nghiệp.

(Tham khảo:

Phụ lục 4a: Sơ đồ tổ chức bộ máy kế toán thống kê toàn Tập đoàn TKV khai thác than;

Phụ lục 4b: Sơ đồ tổ chức bộ máy kế toán thống kê tại Công ty Than Quang Hanh,

Công ty CP Than Núi Béo).

Kết quả khảo sát điều tra cho thấy chỉ có 2/19 doanh nghiệp khảo sát (Công ty CP

than Núi Béo, Công ty Than Mông Dương) có tổ chức bộ phận theo dõi, phân tích

khoán chi phí riêng trong bộ máy kế toán, còn lại trong các doanh nghiệp khai thác

than khác, mô hình tổ chức kế toán tài chính và kế toán quản trị chi phí gần như độc lập

nhau, nội dung kế toán quản trị không được thực hiện trong cùng bộ máy kế toán. Thực

tế tại bộ phận kế toán của doanh nghiệp chỉ chủ yếu thực hiện nội dung công việc kế

toán tài chính, hạch toán chi phí theo phương pháp giá phí thực tế, cụ thể là nhân viên

kế toán căn cứ vào các chứng từ kế toán phát sinh hằng ngày vào hệ thống sổ, thẻ chi

tiết, các bảng kê, nhật kí chứng từ, sổ cái theo hình thức Nhật ký chứng từ, sau đó tổng

hợp đưa ra các báo cáo kế toán, các báo cáo tài chính.

Kế toán quản trị chi phí không được coi là một phần trong hạch toán kế toán của

doanh nghiệp mà chỉ được thực hiện như một phần trong công tác lập kế hoạch, công

tác lao động tiền lương, công tác quản lí vật tư và khoán chi phí, riêng nội dung tính giá

thành thực tế của các công đoạn khai thác theo giá phí thực tế được thực hiện bởi bộ

phận kế toán tổng hợp của phòng Kế toán - thống kê.

Giữa kế toán tài chính và kế toán quản trị ở các doanh nghiệp không có sự liên

kết chặt chẽ với nhau. Người làm kế toán tài chính và người làm các nội dung kế toán

quản trị là độc lập. Chủ yếu bộ phận làm kế toán quản trị không thuộc phòng Kế toán -

thống kê mà thuộc các phòng chức năng khác như: kế hoạch, vật tư, khoán chi phí. Do

đó hạn chế tính liên kết trong việc sử dụng hệ thống thông tin chi phí kế toán tài chính

và kế toán quản trị của doanh nghiệp.

3.4.2 Tổ chức xây dựng hệ thống mức chi phí trong doanh nghiệp khai thác than

Căn cứ vào các điều kiện cụ thể, các DNKTT tiến hành xây dựng các mức chi

phí cho từng công đoạn theo từng yếu tố chi phí cho doanh nghiệp mình và trình lên

Tập đoàn TKV phê duyệt để thực hiện. Cơ sở xây dựng mức chi tiết các yếu tố chi phí

và chi phí công đoạn trong quá trình sản xuất theo một số văn bản như sau:

- Định mức năng suất lao động một số thiết bị chủ yếu khai thác than lộ thiên,

hầm lò do Tổng công ty Than Việt Nam ban hành tại Quyết định số 2034/QĐ-HĐQT

ngày 09 tháng 11 năm 2004.

- Định mức vật tư chủ yếu trong khai thác than lộ thiên, hầm lò và sàng tuyển

than do Tổng công ty Than Việt Nam ban hành tại Quyết định số 1165/QĐ-HĐQT

ngày 14 tháng 7 năm 2003.

- Khấu hao máy móc thiết bị tính theo chế độ khấu hao do Bộ Tài chính ban hành

tại Quyết định số 203/2009/QĐ-BTC.

- Tiền lương, hệ số cấp bậc, phụ cấp và ngày công làm việc trong tháng ứng với

từng loại lao động theo Quyết định số 1801/QĐ-NTX ngày 29 tháng 8 năm 2005 của

Tập đoàn TKV về việc qui định mức lương giao khoán cho các ngành nghề chủ yếu;

- “Đơn giá tổng hợp các công đoạn sản xuất than” do Tập đoàn CN Than -

Khoáng sản Việt Nam ban hành kèm theo Quyết định số 2634/QĐ-VINACOMIN ngày

20 tháng 12 năm 2012.

Đồng thời, các doanh nghiệp cũng nghiên cứu xác định các công thức tính toán

hợp lý cho từng loại định mức chi phí trong dây chuyền công nghệ của doanh nghiệp

trên cơ sở các chỉ tiêu vận hành trong nhiều năm, dự tính khả năng được tăng cường cơ

sở kỹ thuật - sản xuất, mức độ hoàn thiện công nghệ và nâng cao trình độ tổ chức sản

xuất,... để lựa chọn các tham số tính toán cho phù hợp.

Ví dụ: Khảo sát thực tế tại Công ty CP Than Hà Tu, Công ty CP Than Đèo Nai,

Công ty CP Than Cao Sơn, Công ty CP Than Cọc Sáu - là các doanh nghiệp áp dụng

công nghệ khai thác lộ thiên với các công đoạn chủ yếu là: khoan, nổ, bốc xúc, vận tải

(than, đất đá),... mỗi mỏ các thiết bị được sử dụng khác nhau, song khi xây dựng định

mức tại các doanh nghiệp chủ yếu xác định:

- Công tác khoan: Sử dụng các loại máy khoan thuỷ lực, khoan xoay cầu CbIII-

250 có đường kính 102mm, 152mm, 200mm và 250mm. Khoan nổ đá quá cỡ và khoan

chân tầng bằng các loại khoan cầm tay và khoan supper.

- Công tác bốc xúc, vận chuyển đất đá được tính cho các điều kiện kỹ thuật - tổ

chức sản xuất trên cơ sở tổ hợp thiết bị xúc - ôtô như sau:

Trọng tải ô tô, tấn

Dung tích máy xúc, m3 < 2,5

<12

2,5

12, 16, 20, 25, 27, 30

4,6 -5

16, 20, 27, 25, 30, 32, 36, 40

27,30,32,36,40,55

55,95

Cụ thể trong doanh nghiệp khai thác lộ thiên công tác xây dựng định mức chi phí

và giá thành cho 4 công đoạn chủ yếu khoan; nạp nổ mìn; xúc đất đá, than; vận tải đất

đá, than như sau:

+ Giá thành khoan: được lập theo những yếu tố sau: Thiết bị khoan chủ yếu là

khoan xoay cầu và khoan Tamrock; đường kính lỗ khoan 102mm; 127mm; 152mm và

250mm; cấp đất đá khoan f=5:6; f=7:8; f=9:10; f=11:12 và f=13:14; Tiêu hao vật tư

theo định mức tại Quyết định số 1165/QĐ-HĐQT ngày 14 tháng 7 năm 2003 (Quyết

định số 1165/QĐ-HĐQT); vật tư phụ tùng cho sửa chữa tính theo tỷ lệ % so với

nguyên giá tài sản. Tiêu hao điện năng (máy khoan điện) tính trên công suất; hệ số sử

dụng công suất, giờ hoạt động trong ca và mức năng suất ca. Tiêu hao nhiên liệu (máy

khoan thuỷ lực) tính theo định mức tiêu hao lít/giờ máy, số giờ hoạt động ra sản phẩm

trong ca và năng suất ca. Tiêu hao nhân công theo định biên 2 người - máy và % phụ

trợ. Khấu hao thiết bị tính trên cơ sở số năm hoạt động và mức năng suất năm. Chi phí

khác được tính trên % chi phí trực tiếp và tiền ăn ca.

+ Giá thành nạp nổ mìn: được xác định trên cơ sở tiêu hao thuốc nổ theo định

mức tại Quyết định số 1165/QĐ-HĐQT, tiêu hao nhân công theo định mức năng suất

nạp nổ mìn của Tập đoàn. Chi phí khác được tính trên % chi phí trực tiếp và tiền ăn ca.

+ Giá thành xúc đất đá : được tính theo tổ hợp thiết bị công nghệ máy xúc - ô tô

vận tải hợp lý. Định mức khâu xúc bao gồm cả xúc dọn và xúc công nghệ phục vụ. Giá thành xúc được tính tương ứng với dung tích gầu xúc 2,5m3; 5m3; 8m3; 12m3. Cấp đất đá xúc I; II; III và xúc than. Trong đó các định mức được xác định:

• Tiêu hao vật tư theo định mức tại Quyết định số 1165/QĐ-HĐQT và tra chỉ tiêu

kinh tế - kỹ thuật ở Cẩm nang (Handbook); vật tư phụ tùng cho sửa chữa tính

theo tỷ lệ % so với nguyên giá tài sản.

• Tiêu hao điện năng (máy xúc điện) tính trên công suất; hệ số sử dụng công suất,

giờ hoạt động trong ca và mức năng suất ca.

• Tiêu hao nhiên liệu (máy xúc thuỷ lực) tính theo định mức tiêu hao lít/giờ máy.

• Tiêu hao nhân công theo định biên máy xúc điện 3 người/máy; máy xúc thuỷ lực

2 người/máy.

• Chi phí khác được tính trên % chi phí trực tiếp và tiền ăn ca.

• + Giá thành vận tải đất đá: được tính toán theo loại phương tiện vận tải có trọng

tải ≤ 15tấn; ≤ 40tấn; ≤ 60tấn; ≤ 100tấn; cung độ vận tải từ 0,2:5 km. Trong đó các

chi phí định mức được xác định:

• Khấu hao thiết bị tính trên cơ sở số năm hoạt động và mức năng suất năm.

• Tiêu hao vật tư săm lốp, bình điện theo định mức tại Quyết định số 1165/QĐ-

HĐQT và theo thống kê; tiêu hao dầu mỡ bôi trơn 5% nhiên liệu; vật tư phụ tùng

cho sửa chữa tính theo tỷ lệ % so với nguyên giá tài sản; tiêu hao nhiên liệu tính

theo định mức tiêu hao K1, K2, K3 tính cho từng chuyến tương ứng với từng loại

xe, đường vận tải mỏ loại 3 và mức năng suất Tkm trong ca.

• Tiêu hao nhân công theo định biên, bao gồm cả phục vụ bảo dưỡng sủa chữa: Chi

phí khác được tính trên % chi phí trực tiếp và tiền ăn ca.

Công tác xây dựng định mức chi phí trong các DNKTT do nhiều bộ phận chức

năng đảm nhiệm.

Ví dụ: Khảo sát tại Công ty CP Than Cao Sơn, tổ chức phối hợp xây dựng định

mức chi phí chủ yếu trong doanh nghiệp cụ thể như sau:

+ Đối với chi phí vật liệu, nhiên liệu, động lực: Công ty Than Cao Sơn giao cho

phòng Vật tư cùng với các phòng ban có liên quan xây dựng các định mức sử

dụng vật tư (định mức tiêu hao nhiên liệu, dầu mỡ, điện năng cho từng loại thiết

bị, xe, máy thi công). Trên cơ sở định mức do Tập đoàn TKV ban hành, đồng

thời xây dựng “Tập định mức tiêu hao vật liệu, nhiên liệu, động lực áp dụng

trong Công ty” có điều chỉnh theo từng năm. Tập định mức này được thông qua

sẽ làm cơ sở để phòng KH>SP xây dựng kế hoạch chi phí sản xuất kinh

doanh.

+ Đối với chi phí tiền lương, BHXH, BHYT, BHTN, KPCĐ và kinh phí hoạt

động Đảng: Công ty giao cho phòng Lao động tiền lương lập kế hoạch chi phí,

Phòng sẽ căn cứ vào số lượng lao động kỳ trước, nhu cầu về nhân lực của các

phòng ban, phân xưởng, công trường, cũng như nhiệm vụ sản xuất kinh doanh

năm của công ty để xây dựng kế hoạch về số lượng lao động, tiền lương sản

xuất than, quỹ lương cho Giám đốc, Hội đồng quản trị và ở từng phòng ban.

+ Các loại chi phí khác: được tính bằng % so với các chi phí trực tiếp ở trên (chi

phí vật liệu, nhiên liệu, động lực, tiền lương, khấu hao), thực hiện theo hướng

dẫn của Tập đoàn TKV (Bảng 3.7).

Bảng 3.7. Qui định tỷ lệ chi phí sản xuất chung, chi phí QLDN (Trích)

TT Loại hình công ty theo mức sản lượng Chi phí SXC, %/CPSX trực tiếp tính theo công đoạn Chi phí QLDN, %/(CPSXC+CPTT) Công ty Công ty lộ thiên hầm lò

Công ty 1 cấp quản lý có sản

lượng than nguyên khai/năm:

0,5 < Sản lượng ≤ 1 triệu tấn - 3,8 4,4 3,1

1 < Sản lượng ≤ 1,5 triệu tấn - 3,1 3,5 2,5

1,5 < Sản lượng ≤ 2 triệu tấn - 2,7 2,7 1,9

2 < Sản lượng ≤ 2,5 triệu tấn - 2,1 1,8 1,3

2,5 < Sản lượng ≤ 3 triệu tấn - 1,6 1,3 0,9

(Nguồn: Tập đoàn TKV)

Sản lượng > 3 triệu tấn - 1,1 0,8 0,6

Có thể thấy công tác xây dựng định mức chi phí hiện nay trong các doanh nghiệp

khai thác đã khảo sát chủ yếu là xây dựng định mức theo từng yếu tố chi phí cho từng

công đoạn, định mức chi phí được xác định trên cơ sở định mức về lượng và đơn giá

các yếu tố đầu vào ban hành bởi Tập đoàn TKV (riêng đối với đơn giá có thể được điều

chỉnh theo giá thực tế của thị trường nếu có biến động). Các doanh nghiệp đều dựa vào

hệ thống định mức Tập đoàn TKV ban hành và có thể điều chỉnh theo thực tế của

doanh nghiệp để lập dự toán chi phí và khoán chi phí cho các đơn vị trong doanh

nghiệp mình. Tuy nhiên, nếu doanh nghiệp điều chỉnh định mức theo thực tế của doanh

nghiệp thì phải trình Tập đoàn TKV và đợi phê duyệt, do đó trong thực tế để đơn giản

trong công tác lập dự toán chi phí các doanh nghiệp khai thác than vẫn áp dụng theo

định mức đơn giá tổng hợp các công đoạn do Tập đoàn TKV đã ban hành.

Kết quả khảo sát tình hình thực hiện định mức vật tư về giá trị so với kế hoạch

sản xuất kinh doanh trong các doanh nghiệp khai thác than giai đoạn 2010-2014 được

tập hợp trên Bảng 3.8.

2013

2011

TT

Chỉ tiêu

Các DNKTT than hầm lò

Bảng 3.8. Tổng hợp tình hình thực hiện định mức vật tư của DNKTT giai đoan 2010-2014 2014 2012 2010 %TH %TH %TH %TH %TH

1 CT CP than Vàng Danh

109,15 97,19 95,6

86,38 81,84 78,32

90,2 69,45 84,53

81,93 49,17 108,2

76,5 75,43 86,72

Vật liệu Nhiên liệu Động lực

2 CT TNHH MTV than Uông Bí

93,21 104,46 73,83

45,79 45,19 56,89

91,1 79,23 100,58

105,93 95,84 125,54

Vật liệu Nhiên liệu Động lực

3 CT TNHHMTV than Khe Chàm

100,08 72,31 99,02

94,64 58,26 77,81

84,48 70,03 90,99

96,13 91,46 98,7

Vật liệu Nhiên liệu Động lực

95,23 103,74 115,67 118,22 70,89 103,18

4 CT CP than Mông Dương

88,22 158,02 69,01

67,18 57,21 89,45

84 95,04 65,88

58,73 148,9 59,96

70,48 157,39 49,09

Vật liệu Nhiên liệu Động lực

5 CT CP than Hà Lầm

119,44 82,47 83,51

123,83 89,53 72,37

93,61 58 91,86

97,98 56,84 117,6

108,62 62,78 108,68

Vật liệu Nhiên liệu Động lực

6 CT TNHH MTV than Mạo Khê

154,78 162,15 135,02

103,27 100,09 122,79

91,44 101,34 86,26 105,82 88,01 95,6

Vật liệu Nhiên liệu Động lực

7 CT TNHH MTV Than Thống Nhất

91,79 110,09 96,36

118,82 107,42 134,51

93,24 96,04 143,07

84,81 98,88 117,2

Vật liệu Nhiên liệu Động lực

116,73 215,17 136,07 128,33 104 134,51

8 CT TNHH MTV than Hòn Gai

97,9 118,91 85,1

104,83 87,26 73,56

98,28 113,24 80,69

120,4 113,19 112,8 80,45 125,34 101,27

Vật liệu Nhiên liệu Động lực

9 CT than Quang Hanh

125,58 65,17 142,76

116,96 89,85 98,19

120,21 67,21 138,37

84,6 100,03 41,51 53,61 114,78 104,38

Vật liệu Nhiên liệu Động lực

2011

2013

TT

Chỉ tiêu

10 CT TNHH MTV than Hạ Long

2010 2014 2012 %TH %TH %TH %TH %TH 127,96 125,56 98,19

86,89 94,82 41,51 65,67 126,41 104,38

156,61 146,56 86,26

76,27 50,49 79,12

Vật liệu Nhiên liệu Động lực

11 CT TNHH MTV than Nam Mẫu

121,72 111,14 97,50

118,22 97,21 101,98

67,30 108,00 91,64 90,27 102,29 116,45

Vật liệu Nhiên liệu Động lực

114,08 108,42 153,24

12 CT CP than Dương Huy

73,88 69,42 78,46

76,29 48,40 148,77

Vật liệu Nhiên liệu Động lực Các DNKTT than lộ thiên

69,50 58,85 50,48 49,23 98,72 102,87

13 CT CP than Hà Tu

142,28 105,55 97,70

73,95 53,55 122,86 116,17 130,14 83,61

115,21 114,25 73,99

112,28 129,28 86,24 93,78 112,92 116,33

Vật liệu Nhiên liệu Động lực

14 CT CP than Núi Béo

72,61 66,36 130,91

62,87 72,41 74,96 63,76 122,34 144,16

Vật liệu Nhiên liệu Động lực

77,66 91,73 124,40

117,19 105,46 119,84

15 CT CP than Cao Sơn

79,88 65,51 74,59

99,84 86,15 82,20

50,26 40,10 83,71

58,52 58,81 91,80

73,53 76,75 81,58

Vật liệu Nhiên liệu Động lực

16 CT CP than Cọc Sáu

92,09 94,94 91,98

88,63 85,90 100,00

97,19 93,63 92,78

Vật liệu Nhiên liệu Động lực

17 CT CP than Đèo Nai

115,64 100,22 103,06 122,75 110,39 79,90

119,16 123,15 100,09 117,62 120,00 99,09

111,57 93,47 102,27

103,68 115,25 93,71 90,90 81,92 121,08

Vật liệu Nhiên liệu Động lực

18 CT CP than Tây Nam Đá Mài

56,75 117,31 47,70 83,83 132,60 130,29

98,15 93,40 82,15

95,3 93,70 94,48

56,08 49,06 76,10

Vật liệu Nhiên liệu Động lực

(Nguồn: Báo cáo Tập đoàn CN Than - Khoáng sản Việt Nam)

Số liệu tổng hợp trên Bảng 3.8 cho thấy: bên cạnh những doanh nghiệp như các

công ty: Núi Béo, Khe Chàm, Uông Bí nhiều năm liên tục có mức tiêu hao vật tư thực

tế thấp hơn so định mức hoặc Công ty Tây Nam Đá Mài hai năm liên tiếp (2012, 2013)

có kết quả chi phí nhiên liệu thực tế chỉ gần 50% so với chi phí theo định mức, cũng có

những đơn vị như Công ty Hà Tu năm 2014 có chi phí vật liệu thực tế vượt gần 30% so

định mức. Điều này cho thấy mức độ chênh lệch trong trình độ xây dựng định mức của

các doanh nghiệp, đồng thời cũng phải xem lại tính tiên tiến của hệ thống định mức đã

xây dựng và đang áp dụng trong DNKTT.

3.4.3. Tổ chức thu nhận thông tin chi phí trong doanh nghiệp khai thác than

Tổ chức thu nhận thông tin chi phí trong các doanh nghiệp khai thác than được tác

giả khảo sát qua các nội dung: nhận diện và phân loại chi phí; hệ thống chứng từ sử

dụng ghi nhận thông tin chi phí, cụ thể như sau:

3.4.3.1. Phân loại chi phí

Kết quả khảo sát cho thấy tại các DNKTT, chi phí sản xuất kinh doanh chủ yếu

được phân loại và ghi nhận như thể hiện ở Bảng 3.9.

Có thể thấy trong các doanh nghiệp khai thác, chủ yếu nhận diện, phân loại chi

phí theo 2 tiêu thức: nội dung chi phí và theo khoản mục chi phí. Các tiêu thức phân

loại khác đều không phổ biến hoặc không áp dụng.

Bảng 3.9. Tổng hợp phân loại chi phí kinh doanh và tình trạng áp dụng trong các DNKTT

Chi tiết phân loại

Tiêu thức

Số DN xác nhận áp dụng

13/19

Theo nội dung chi phí

Chi phí được chia các yếu tố chi phí: - Chi phí nhiên vật liệu (gồm vật liệu, nhiên liệu, động lực); - Chi phí nhân công (Gồm tiền lương, bảo hiểm, ăn ca); - Khấu hao tài sản cố định; - Chi phí dịch vụ mua ngoài; - Chi phí khác bằng tiền.

Theo khoản mục chi phí

13/19

Chi phí được chia làm 5 khoản mục: - Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp; - Chi phí nhân công trực tiếp; - Chi phí sản xuất chung; - Chi phí bán hàng; - Chi phí quản lý doanh nghiệp.

Tiêu thức

Chi tiết phân loại

Số DN xác nhận áp dụng

10/19

Theo các tiêu thức khác

- Chi phí đã được tính toán giao khoán và chi phí chưa được giao khoán; - Chi phí tự làm và chi phí thuê ngoài.

0/19

- Biến phí; - Định phí; - Chi phí hỗn hợp.

Theo mối quan hệ với khối lượng hoạt động

(Nguồn: Tác giả tổng hợp từ kết quả khảo sát Phụ lục 1)

Cụ thể, chi phí sản xuất kinh doanh trong doanh nghiệp khai thác than chủ yếu

được phân loại và ghi nhận theo yếu tố chi phí mặc dù trên sổ sách kế toán vẫn tiến

hành tập hợp theo các khoản mục chi phí song thực tế việc sử dụng và phân tích thông

tin về chi phí trong các doanh nghiệp được thực hiện theo các yếu tố chi phí.

+ Chi phí vật liệu: Là toàn bộ chi phí về vật liệu sử dụng trong quá trình khai thác

than, vận hành máy móc thiết bị, hay các phụ tùng thay thế dùng cho sửa chữa bảo

dưỡng các máy móc thiết bị sản xuất. Ví dụ: vật liệu nổ, mũi khoan, dầu mỡ nhờn, răng

gầu xúc,... Đối với khoản chi phí này thường được quản lý theo chi phí định mức của

doanh nghiệp trên cơ sở định mức quy định của Tập đoàn TKV. Trường hợp các chi

phí này phát sinh vượt quá định mức nếu giải trình hợp lý thì vẫn được tính vào giá

thành còn nếu không sẽ không được tính vào giá thành mà phải tính thẳng vào giá vốn

theo quy định của chuẩn mực kế toán. Tuy nhiên, trong các doanh nghiệp khai thác

khảo sát tất cả chi phí phát sinh vượt định mức nếu đã được ghi nhận đều tính vào giá

thành.

+ Chi phí nhiên liệu: Là toàn bộ chi phí về nhiên liệu như xăng, dầu để phục vụ

cho việc vận hành máy móc thiết bị phương tiện vận tải phục vụ cho việc khai thác

than. Chi phí nhiên liệu cũng được xác định trên cơ sở định mức tiêu hao và khối lượng

công việc liên quan cho từng loại máy móc thiết bị, phương tiện vận tải cụ thể. Ví dụ

định mức khối lượng dầu Diezen tiêu hao cho máy Gạt là 22 lít/giờ hoạt động, căn cứ

vào đơn giá dầu để tính định mức chi phí dầu cho 1giờ máy, căn cứ vào tổng thời gian

thực hiện trong kỳ xác định chi phí dầu cho máy Gạt trong kỳ.

+ Chi phí năng lượng động lực: Là các chi phí về điện năng được sử dụng trong

quá trình sản xuất và phục vụ chiếu sáng. Chi phí điện năng được tính theo mức tiêu

hao điện năng tổng hợp kW/T than và tính theo đơn giá quy định của nhà nước áp dụng

cho từng cấp điện áp đầu nguồn, cụ thể là giá điện áp cho doanh nghiệp là bao nhiêu sẽ

được tính trên cơ sở giá đó.

+ Chi phí tiền lương: Là toàn bộ chi phí tiền lương, tiền công các khoản phụ cấp có

tính chất lương phải trả cho người lao động tham gia vào hoạt động sản xuất kinh doanh

của doanh nghiệp. Việc xác định chi phí tiền lương đước căn cứ vào định mức hao phí

lao động tính cho từng công việc cụ thể, căn cứ vào khối lượng công việc thực hiện của

người lao động và các quy định về chế độ trả lương của nhà nước và doanh nghiệp.

+ Chi phí BHXH, BHYT, BHTN, KPCĐ, KP Đảng: khoản này được trích trên cơ

sở quỹ lương của doanh nghiệp theo tỷ lệ quy định cụ thể như sau: Ví dụ năm 2014:

Chi phí BHXH được tính 18%, BHYT được tính 3%, BHTN 1% theo hệ số lương cơ

bản, KPCĐ được tính trên 2% quỹ lương thực tế, KP Đảng tính 0,45% tiền lương.

+ Chi phí KHTSCĐ: là chi phí khấu hao TSCĐ được tính toán theo chế độ quy

định đối với các TSCĐ tham gia vào sản xuất kinh doanh trong doanh nghiệp, chi phí

này được xác định trong các doanh nghiệp khai thác than trên cơ sở Quyết định số

203/2009/QĐ-BTC.

+ Chi phí dịch vụ thuê ngoài: là toàn bộ các chi phí thuê ngoài liên quan đến việc

bóc đất đá, khoan sâu, vận tải đất đá, đưa đón công nhân viên,... chi phí này được xác

định trên cơ sở kế hoạch kinh doanh và các hợp đồng thuê ngoài.

+ Chi phí khác bằng tiền: là toàn bộ các khoản chi phí phát sinh không nằm trong

các nội dung yếu tố chi phí trên. Bao gồm các loại như thuế môn bài, thuế tài nguyên,

thuế sử dụng đất, lệ phí,... Các khoản chi phí này được tính toán trên cơ sở định mức

của Tập đoàn TKV và thực tế cụ thể của doanh nghiệp.

Ngoài ra, để phục vụ cho việc lập báo cáo kế toán tài chính và hạch toán chi phí

theo chế độ kế toán, trên các tài khoản kế toán doanh nghiệp còn phân loại và tập hợp

chi phí theo các khoản mục chi phí để có thể phục vụ xác định giá thành sản xuất theo

các khoản mục chi phí, phản ánh trên hệ thống bảng kê 4, 5, NKCT số 7 và các sổ cái

liên quan theo hình thức nhật kí chứng từ của kế toán tài chính.

3.4.3.2. Hệ thống chứng từ kế toán

Các doanh nghiệp khai thác than đều sử dụng hệ thống chứng từ theo hướng dẫn

của chế độ kế toán bao gồm chứng từ bắt buộc và chứng từ hướng dẫn. Cụ thể:

100

Yêu cầu Tên chứng từ TT Bảng 3.10. Hệ thống chứng từ kế toán sử dụng trong các DNKTT giai đoạn 2010-2014 Số lượng chứng từ Hướng dẫn Bắt buộc

15 1 Lao động tiền lương 5 10

8 2 Hàng tồn kho 3 5

16 3 Bán hàng 5 11

10 Tiền tệ 4 3 7

6 5 Tài sản cố định 3 3

(Nguồn: Tác giả tổng hợp)

Tuy nhiên, qua khảo sát tại các doanh nghiệp khai thác than, các doanh nghiệp

đều chỉ sử dụng các mẫu chứng từ có sẵn đã được hướng dẫn để hạch toán mà không tự

xây dựng các chứng từ cho phù hợp đặc điểm sản xuất kinh doanh và nhu cầu ghi nhận

chi phí của đơn vị.

+ Đối với nội dung kế toán tài chính: Tại hầu hết các doanh nghiệp, khi tiến hành

hạch toán các nghiệp vụ kinh tế nội sinh trong công tác kế toán tài chính (các bút toán

điều chỉnh, phân bổ) kế toán chỉ căn cứ vào số liệu cần điều chỉnh, phân bổ để hạch

toán chứ không lập các chứng từ chứng minh và diễn giải cho nghiệp vụ. Ví dụ: Cuối

tháng, khi kết chuyển thuế GTGT đầu vào được khấu trừ với thuế GTGT đầu ra, kế

toán chỉ căn cứ vào số dư bên nợ TK 133 kết chuyển sang TK 333.1 và xác định số dư

cuối TK 333.1, hoặc các bút toán phân bổ chi phí chung cho các công đoạn sản xuất,…

+ Đối với kế toán quản trị: hoàn toàn chưa xây dựng các chứng từ đáp ứng nhu

cầu ghi nhận thông tin chi phí phục vụ cho các nội dung công việc của kế toán quản trị

chi phí: như ghi nhận sử dụng chi phí vật tư so với định mức.

3.4.4. Tổ chức sản xuất thông tin chi phí trong doanh nghiệp khai thác than

3.4.4.1. Lập dự toán chi phí (lập kế hoạch chi phí sản xuất kinh doanh)

Theo khảo sát, 13/13 DNKTT phản hồi thông tin khảo sát đều lập dự toán chi phí

theo năm dưới dạng kế hoạch chi phí sản xuất kinh doanh.

Trên cơ sở Hợp đồng phối hợp kinh doanh với Tập đoàn TKV, các định mức

kinh tế kỹ thuật, chế độ chính sách của Nhà nước, quy định của Tập đoàn TKV và điều

kiện thực tế khai thác mỏ của doanh nghiệp, các doanh nghiệp khai thác than đã chủ

101

động xây dựng phương án SXKD và Kế hoạch chi phí sản xuất kinh doanh hằng năm

của doanh nghiệp. Kế hoạch chi phí sản xuất kinh doanh hằng năm được lập theo hai

phương pháp:

+ Tổng chi phí tính theo đơn giá tổng hợp công đoạn sản xuất than

+ Tổng chi phí tính chi tiết theo các yếu tố chi phí làm cơ sở để các đơn vị điều

hành, quản lý.

Kế hoạch sản xuất kinh doanh được triển khai thực hiện trên cơ sở khoán quản trị

chi phí thực hiện từ Tập đoàn TKV xuống doanh nghiệp khai thác, và các đơn vị tiếp

tục triển khai xuống các phân xưởng, phòng ban, tổ đội sản xuất và người lao động.

Các chỉ tiêu giao khoán được dự thảo gửi các đơn vị thảo luận, thống nhất trước khi

chính thức giao nhận khoán sản lượng chi phí sản xuất và các chỉ tiêu công nghệ giữa

Giám đốc công ty với các đơn vị. Hầu hết các doanh nghiệp giao khoán theo các yếu tố

chi phí cho từng loại thiết bị, công việc bao gồm: khoán chi phí vật liệu, khoán chi phí

nhiên liệu, khoán chi phí điện năng, khoán chi phí tiền lương. Đồng thời với việc giao

khoán chi phí cho các công trường, phân xưởng, còn giao cho các Phó giám đốc và các

phòng ban chức năng có liên quan chịu trách nhiệm quản lý, điều hành các nguồn chi

phí theo từng công đoạn sản xuất, theo các chỉ tiêu công nghệ và kết quả thực hiện chi

phí khoán của các công trường, phân xưởng theo từng lĩnh vực được phân công.

Ví dụ: Lập kế hoạch chi phí sản xuất kinh doanh năm tại Công ty CP Than Cao

Sơn được thực hiện như sau:

Trên cơ sở: “Tập định mức tiêu hao vật liệu, nhiên liệu, động lực áp dụng

trong Công ty” và giá dự kiến cho từng loại vật tư (Theo bảng đơn giá dự kiến một số

loại vật tư do Tập đoàn TKV quy định, Bảng 3.11), Phòng KH>SP sẽ tiến hành xây

dựng đơn giá chi phí cho từng loại xe, máy, thiết bị của từng công trường, phân xưởng

và một số phòng ban theo yếu tố chi phí (bao gồm đơn giá chi phí vật liệu, nhiên liệu,

động lực, thuê ngoài phục vụ và chi phí khác) tương ứng với đặc điểm của thiết bị máy

móc có hệ số điều chỉnh mức tiêu hao phù hợp (loại A, B, C) và tương ứng với nội

dung công việc có thể thực hiện (vận chuyển than, vận chuyển đất, độ dài của cung độ

vận chuyển, xúc than, xúc đất,...).

Ví dụ: đơn giá chi phí máy xúc PC1250SP - 8R được sử dụng tại Công trường

khai thác 1 được xây dựng trong Bảng 3.12.

102

Bảng 3.11. Giá cả một số yếu tố đầu vào ( trích, áp dụng từ quí 3 năm 2013)

STT

Tên gọi

Mã hiệu, chủng loại

ĐVT

Đơn giá

Anfo thường không bao gói

đ/kg

17.110

Thuốc nổ lộ thiên

Anfo thường có bao gói

17.610

830.000

Gỗ chèn

đ/kg đ/m3 đ/bộ-quả

7.000.000

Lốp xe trung xa trong nước

tương

đương

đ/bộ-quả

102.000.000

40T, Xe Micheline

Săm lốp ô tô

tương

đương

đ/bộ-quả

200.000.000

Xe 60T, Micheline

tương đương

đ/bộ-quả

390.000.000

Xe 100T, Micheline

Có VAT

đ/l

21.850

3 Dầu Diezel

Không có VAT

đ/l

20.009

Có VAT

đ/l

23.650

4 Xăng

Không có VAT

đ/l

21.691

5 Động lực

đ/kWh

1508,8

Điện áp 6KV, không có VAT ( tính từ 1.8.2013)

- Ăn ca tính trong giá thành

đ/ng-ca

26.000

- Ăn định lượng trong lò

đ/ng-ca

65.000

- Bồi dưỡng độc hại

đ/ng-ca

15.000

Tiền các lương ngành nghề theo qui định của Tập đoàn

1000đ/tháng 1.050

Lmin (Nhà nước quy định)

7 Khấu hao

Khấu hao tính theo mức trung bình QĐ 203/2009/QĐ-BTC ngày 20 tháng 10 năm 2009

(Nguồn: Công ty CP Than Cao Sơn)

Bảng 3.12. Đơn giá chi phí máy xúc PC1250SP - 8R cho 1m3 qui đổi áp dụng tại Công ty CP Than Cao Sơn

STT

Yếu tố chi phí

ĐVT

Định mức

Đơn giá (đ)

I Vật liệu

Đơn giá (đ/m3) 1.300

Phụ tùng thay thế

188

1000m3qđ/bộ

11.386.356

180

- Răng gầu xúc Việt Nam (bộ 6 cái)

Bình/1000m3qđ 0,0029

2.778.000

- Bình điện Việt Nam(12v-182AH)

103

Phụ tùng cho SCTX

750

đ/m3qđ

713

lít/m3qđ

0,0041

69.800

272

Dầu nhờn (vận hành + bảo dưỡng các cấp)

kg/m3qđ

0,0016

84.100

127

Mỡ máy (vận hành + bảo dưỡng các cấp)

lít/1000m3qđ

199,5

20.000

3.790 II Nhiên liệu

III Động lực

Điện năng theo định mức kWh/m3

IV

104 Thuê đơn vị khác phục vụ

1 Gạt nền xúc

h/m3

0,00026

20.000

104

V Chi phí khác

1 Vé ăn

0,00261

20.000

50

2 Vé xe

vé/m3 vé/m3

0,00261

19.222

Bồi dưỡng độc hại

5.305 Cộng

(Nguồn: Công ty CP Than Cao Sơn)

Đồng thời, căn cứ vào số lượng máy, thiết bị mà từng đơn vị quản lý và sử dụng

sẽ lập Bảng kế hoạch chi phí sản xuất cho từng đơn vị theo từng năm được nêu trong

Bảng 3.13.

Bảng 3.13. Kế hoạch chi phí sản xuất năm

Đơn vị: Công trường khai thác 1

….

…

STT

Yếu tố chi phí

Tổng cộng chi phí (tr.đ)

PC1250SP - 8R Thành tiền (tr.đ)

Đơn giá (đ/m3)

Thành tiền (tr.đ)

Đơn giá (đ/m3)

Thành tiền (tr.đ)

I

Sản lượng quy đổi

1 m3 quy đổi (1000 m3)

5.200 …

…

2 Than công nghệ (1000T)

II Chi phí tổng số

5.305 27.820 …

…

74.848 1 Vật liệu

1.300 6.760 …

…

37.445

Phụ tùng thay thế

188

977,6 …

…

19.064

104

0 b Phụ tùng cho SCTX c Dầu nhờn d Mỡ máy II Nhiên liệu III Động lực 1 Điện năng theo định mức 2 Cho phục vụ S/C

713 3.707,6 … 272 1.4144 … 660,4 … 127 3.790 19.708 … 0 … … …

… … … … … … …

13.847 3.387 1.148 19.402 13.056 12.842 214

IV

540,8 …

104 …

1.669 Thuê đơn vị khác phục vụ

1 Gạt nền máy khoan, xúc

104

540,8 …

…

1.669

2 Khác

…

V Chi phí khác

111 577,2 …

…

3.276

1 Vé ăn

260 …

…

1.540

2 Vé xe

249,6 …

…

1.480

3 Bồi dưỡng độc hại

67,6 …

…

256

(Nguồn: Công ty CP Than Cao Sơn)

Tổng hợp các Bảng kế hoạch chi phí sản xuất trong năm của từng công trường,

phân xưởng, phòng KH>SP xây dựng nên Bảng tổng hợp kế hoạch chi phí sản xuất

giao khoán cho các đơn vị sản xuất.

Hiện nay, Công ty đã tổ chức giao khoán đến các công trường, phân xưởng các

khoản chi phí bao gồm chi phí vật liệu (bao gồm phụ tùng thay thế, phụ tùng sửa chữa

thường xuyên, dầu nhờn, mỡ máy), nhiên liệu, động lực, chi phí thuê ngoài (nội bộ),

chi phí khác (như vé ăn công nhân, vé đi xe công nhân, bồi dưỡng độc hại,…). Trước

năm 2010, Công ty có tổ chức giao khoán chi phí tiền lương và chi phí khấu hao; tuy

nhiên, trong những năm trở lại đây, Công ty không tiến hành giao khoán hai khoản chi

phí này.

Bảng 3.14. Tổng hợp kế hoạch giao các yếu tố chi phí cho các đơn vị trong Công ty CP Than Cao Sơn giai đoạn 2013-2014 Yếu tố chi phí (triệu đồng)

Năm

Các đơn vị

Tổng

Vật liệu

Nhiên liệu

Động lực

T.ngoài phục vụ

Chi phí khác

I. Công trường khai thác 1. CT khai thác 1 2. CT khai thác 2

2013

105.905 19.503 32.600

91.628 54.564 0

29.532 224 14.743

4.262 13.765 2.506 1.023 2.699 1.917

245.092 77.820 51.959

105

3. CT khai thác 3

2.801 28.616 5.647

3.445 14.034 36.323

645 0 677

4.053 2.199 2.308

3.071 46 11.448

14.015 44.895 56.403

23.958 0 0 19.595 4.125 132 106

18.168 2.273 4.458 9.630 1.220 255 332

0 0 0 0 0 0 0

9.217 1.269 1.188 2.135 268 2.739 1.618

12.516 692 10.567 61 22 542 632

63.859 4.234 16.213 31.421 5.635 3.668 2.688

0 422 42.470

331.780 520.244 455.853 635.830

861.648 9.202 4.262 32.184 1.170.599

4. CT cơ giới cầu đường 5. CT khoan II. Các phân xưởng phụ trợ 1. PX trạm mạng 2. PX cấp thoát nước 3. PX vận tải 6 4. PX vận tải 8 5. PX ô tô 6. PX cơ điện III. Các PX vận tải chính Tổng cộng I. Công trường khai thác 1. CT khai thác 1 2. CT khai thác 2 3. CT khai thác 3

2014

100.421 18.366 29.203 4.125 14.737 33.989 20.355 2.587 6.310 9.905 1.130 185 237

26.061 201 12.612 3.499 54 9.693 17.569 598 15.714 62 22 542 630 435

3.764 12.738 2.401 1.062 2.764 1.245 2.949 706 2.506 0 2.115 749 8.255 0 1.183 0 805 0 1.628 0 269 0 2.795 0 1.572 0 9.099 0

86.860 52.818 0 2.964 27.928 4.CT CGC§ 3.046, 5.CT Khoan 22.680 II. C¸c PX Phô Trî 0 PX Tr¹m M¹ng 0 PX CÊp tho¸t níc 18.455 PX VËn t¶i 6 4.056 PX VËn t¶i 8 100 PX ¤-T¤ PX C¬ §iÖn 68 III. C¸c PX vËn t¶i chÝnh 325.251 540.556 446.028 650.097 Céng

229.846 74.848 45.826 14.245 45.227 49.593 68.860 4.370 22.830 30.051 5.478 3.622 2.508 875.342 44.065 3.764,46 30.093 1.174.050

(Nguồn: Công ty CP Than Cao Sơn)

3.4.4.2. Kế toán chi phí thực tế và tính giá thành trong doanh nghiệp khai thác than

a) Địa chỉ phát sinh chi phí, đối tượng tập hợp chi phí, đối tượng tính giá thành

Do đặc điểm quy trình sản xuất của các DNKTT là tiến hành theo công đoạn

khai thác. Để phù hợp với đặc điểm quy trình sản xuất, các doanh nghiệp này đều vận

dụng hệ thống chi phí thực tế theo quá trình sản xuất để xác định chi phí tính vào giá

thành. Cụ thể, chi phí phát sinh trong các DNKTT được tập hợp theo yếu tố chi phí chi

106

tiết theo từng máy, thiết bị, bộ phận,… Sau đó tập hợp chi phí theo công trường, phân

xưởng và tính giá thành các công đoạn theo hướng dẫn của Tập đoàn.

Cụ thể khảo sát tại Công ty CP Than Cao Sơn, có thể thấy các đặc điểm sau trong

quá trình ghi nhận chi phí thực tế như sau:

* Địa chỉ phát sinh chi phí: Chi phí phát sinh ban đầu có liên quan đến các đối

tượng cụ thể sau đây và được xác định là nguồn gốc phát sinh chi phí tại Công ty:

- Thiết bị, máy các loại trong sản xuất: Khoan, xúc, ôtô, thiết bị phụ trợ,…

- Bộ phận nhân viên phục vụ phụ trợ sản xuất: Chi phí của bộ phận nhân viên

điện nước, sửa chữa, làm lốp, xi nhan, nấu ăn, an toàn,…

- Bộ phận quản lý chung cấp công trường, phân xưởng: Chi phí liên quan đến

quản đốc, phó quản đốc, nhân viên kinh tế và các chi phí dùng chung cho công

trường, phân xưởng,…

- Bộ phận quản lý chung cấp công ty: Chi phí liên quan đến phòng ban chức

năng và các chi phí dùng chung cho toàn doanh nghiệp,…

* Đối tượng tập hợp chi phí: Thực tế địa chỉ ghi chép, phản ánh các thông tin về

chi phí thực tế được Công ty thực hiện theo 2 cấp độ:

Cấp độ 1: Chi phí theo các yếu tố (nhiên liệu, phụ tùng thay thế, sửa chữa

thường xuyên, động lực, chi phí nhân công vận hành, khấu hao, chi phí khác,…) được

chi tiết theo từng máy, thiết bị, bao gồm:

+ Máy khoan các loại; + Nổ mìn toàn Công trường; + Máy xúc các loại; + Máy gạt các loại; + Ô tô vận tải các loại; + Sàng và máng ga; + Xe làm lốp; + Xe phục vụ (xe chở dầu, rải nước); + Máy bơm các loại.

Cấp độ 2: Chi phí được tổng hợp theo các đối tượng

- Từng công trường, phân xưởng

+ Công trường khai thác 1, 2, 3, công trường cơ khí cầu đường; công trường khoan;

+ Các phân xưởng vận tải chính 1, 2, 3, 4, 5, 7, 9;

+ Bộ phận phụ trợ: Phân xưởng trạm mạng, cấp thoát nước, vận tải 6, 8, phân

xưởng cơ điện.

107

- Từng phòng ban chức năng.

* Đối tượng tính giá thành: Theo các công đoạn, hiện nay công ty đã tính giá thành

công đoạn theo hướng dẫn của Tập đoàn tuy chưa chi tiết hết các công đoạn gồm các

loại thông tin giá thành sau:

+ Khoan; + Gạt; + Bốc xúc; + Vận tải; + Bóc đất đá; + Than nguyên khai; + Sàng tuyển; + Than sạch; + Giá thành toàn bộ.

b) Hệ thống tài khoản kế toán ghi nhận chi phí

Hệ thống tài khoản áp dụng trong các doanh nghiệp khai thác than thuộc Tập

đoàn TKV là hệ thống tài khoản được Nhà nước ban hành thống nhất theo qui định của

chế độ kế toán doanh nghiệp. Trên cơ sở hệ thống tài khoản tổng hợp Nhà nước ban

hành, các doanh nghiệp mở các tài khoản chi tiết cấp 2, cấp 3, mức độ chi tiết của các

tài khoản này phụ thuộc vào đặc điểm của quá trình sản xuất kinh doanh trong các

doanh nghiệp khai thác than và phụ thuộc vào đối tượng hạch toán chi phí, giá thành

theo yêu cầu quản lí của doanh nghiệp và Tập đoàn TKV .

Ví dụ: TK 621 - Chi phí NVL trực tiếp - Theo hướng dẫn của Tập đoàn TKV các

doanh nghiệp mở chi tiết cấp 2 theo hoạt động sản xuất kinh doanh như sau:

621

6211 6212 6213 6214 6215 6216 6217 6218 6219

Chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp Chi phí NL, VL sản xuất Than Chi phí NL, VL sản xuất Điện Chi phí NL, VL sản xuất Vật liệu nổ Chi phí NL, VL sản xuất Khoáng sản Chi phí NL, VL sản xuất Xây lắp Chi phí NL, VL sản xuất Vật liệu xây dựng Chi phí NL, VL sản xuất Cơ khí Chi phí NL, VL sản xuất sản phẩm khác Chi phí NL, VL sản xuất cung cấp dịch vụ

Theo kết quả khảo sát có 13/13 doanh nghiệp phản hồi thông tin xác nhận có xây

108

dựng chi tiết cấp 3, 4 thậm chí có doanh nghiệp chi tiết đến cấp 5 (có 7 chữ số) cho các

tài khoản theo dõi chi phí. Theo quan sát thực tế, tại mỗi doanh nghiệp khai thác than,

kế toán chi phí tự thiết kế mở chi tiết cấp 3, cấp 4 theo công đoạn, hoặc theo công

trường phân xưởng để đáp ứng việc ghi nhận thông tin chi phí phát sinh thực tế.

Ví dụ: Tại Công ty CP Than Cao Sơn, kế toán chi phí tự thiết kế mở chi tiết cấp

3, cấp 4 (TK 622, 627) chi tiết cho công trường phân xưởng hoặc theo thiết bị,… để

đáp ứng việc ghi nhận thông tin chi phí phát sinh thực tế. Cụ thể cách mở chi tiết TK

Cấp 4

621.1 Chi phí khai thác than

621, 622, 627 tại Công ty CP than Cao Sơn như sau: Cấp 1 Cấp 2 621

Cấp 3 Không mở TK chi tiết cấp 3,4 cho TK 621 Chỉ tập hợp chi phí chi tiết theo công đoạn sản xuất: Khoan, Xúc, san gạt bãi thải, vận chuyển đất, vận chuyển than (PXVT7) Chi tiết theo công trường (CT3, CT4)

621.2- Chi phí cho sàng tuyển chế biến than 621.8 – Chi phí cho SXDV khác 622.1- Chi phí NC phục vụ khai thác than

622

Chi tiết sửa chữa, bảo dưỡng MMTB phục vụ cho từng công đoạn: Khoan, xúc,sàng, gạt, vận tải than, đất. 622.11- Khoan 622.12- Xúc 622.13- Sàng 622.14- Vận tải

……. ……. ……. 622.141- Xe CAT 777D 622.142- Xe VOLVO 622.143 - Xe HM …….

………

622.2 Chi phí nhân công SXDV khác phí 627.1-Chi SXC bộ phận SX chính

627.111- CTKT1 627.112- CTKT2 627.113- CTKT3 627.114- CT CKCĐ 627.115- CT Khoan

627

627.2 - Chi phí SXC bộ phận SXDV khác

627.11- Công trường KT chính 627.12 - Máng ga 627.13 - Vận tải …….. 627.21- PX ô tô 627.22- PX cơ điện ……. 627.29- PX cấp nước

c) Hệ thống sổ kế toán ghi nhận chi phí

Các sổ tổng hợp được mở đầy đủ theo mẫu của hình thức kế toán Nhật ký chứng

109

từ đang áp dụng tại các doanh nghiệp khai thác than.

Đặc biệt là hệ thống bảng kê số 4: Tập hợp chi phí sản xuất (mở cho TK 621,

622, 627), bảng kê số 5: Tập hợp chi phí Bán hàng, chi phí QLDN, chi phí đầu tư

XDCB (mở cho các TK 641, 642, 241), Nhật kí chứng từ số 7: Tập hợp chi phí sản

xuất kinh doanh toàn doanh nghiệp.

Tại 3/13 doanh nghiệp phản hồi thông tin (các Công ty CP than Núi Béo, Công ty

Than Khe chàm, Công ty CP Than Mông Dương) Bảng kê số 4 đã được kế toán phản

ánh chi phí 621, 622, 627 theo cả yếu tố và theo công đoạn sản xuất.

Tuy nhiên, hệ thống sổ chi tiết chi phí còn nhiều hạn chế, thiếu nhiều nội dung

quản lý, do đó làm hạn chế trong việc tập hợp chi phí và tính giá thành theo từng công

đoạn và hạn chế trong việc thực hiện phân tích và cung cấp thông tin chi phí đặc biệt là

phục vụ công tác giao khoán chi phí.

3.4.5 . Tổ chức cung cấp thông tin chi phí trong doanh nghiệp khai thác than

Hệ thống báo cáo các DNKTT lập theo yêu cầu bắt buộc của Tập đoàn TKV bao

gồm 28 báo cáo (Tham khảo phụ lục 5).

Trong đó các báo cáo liên quan đến quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác

than bao gồm:

- Báo cáo giá thành theo yếu tố sản xuất;

- Báo cáo chi phí dịch vụ mua ngoài;

- Báo cáo chi phí khác bằng tiền;

- Báo cáo chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp;

- Báo cáo giá thành đất đá bóc;

- Báo cáo giá thành than nguyên khai;

- Báo cáo giá thành than sạch.

Ngoài ra, để đáp ứng nhu cầu quản trị doanh nghiệp và điều hành hoạt động sản

xuất kinh doanh, các DNKTT theo yêu cầu của Tập đoàn TKV lập hệ thống báo cáo

thống kê theo tuần, tháng, quí, năm thống nhất chung toàn Tập đoàn, trong đó báo cáo

nhanh theo tuần đã đáp ứng phần nào nhu cầu cập nhật thông tin hoạt động sản xuất

kinh doanh của các doanh nghiệp về các chỉ tiêu hiện vật (Tham khảo phụ lục 6).

Tuy nhiên, có thể nhận thấy: các báo cáo quản trị được lập theo định kì: quí, năm

đã làm giảm hiệu quả thông tin chi phí cung cấp, “nặng” tính chất báo cáo ít tính kịp

110

thời phục vụ điều hành sản xuất kinh doanh. Nhận thức được vấn đề này Tập đoàn

cũng đã đề nghị các doanh nghiệp chủ động lập các báo cáo quản trị nội bộ riêng.

Tuy nhiên qua khảo sát chỉ có 2/13 doanh nghiệp phản hồi thông tin điều tra

(Công ty Than Hà Lầm, Công ty Than Núi Béo) có thực hiện các báo cáo quản trị chi

phí theo định kì tháng với một số nội dung:

- Báo cáo công tác khoán chi phí;

- Báo cáo tình hình thực hiện định mức tiêu hao vật tư;

- Báo cáo tình hình thực hiện định mức lao động, NSLĐ và tiền lương;

- Báo cáo thực hiện chỉ tiêu chủ yếu chi phí, giá thành.

Như đã trình bày ở trên, các nội dung thực hiện kế toán quản trị chi phí nói chung

và khoán quản trị chi phí, giá thành nói riêng hầu hết không thuộc bộ phận kế toán của

các DNKTT, làm việc độc lập với bộ phận kế toán của doanh nghiệp. Ví dụ:

+ Báo cáo tình hình sử dụng vật liệu, nhiên liệu, động lực - Biểu 7 BC-KCP do

Phòng vật tư lập.

+ Báo cáo Tổng hợp chi phí tiền lương theo khu vực sản xuất - Mẫu 03/LĐTL-

TKSVN do phòng Lao động - Tiền lương lập,…

Đồng thời qua khảo sát, có thể nhận thấy hiện nay trong các DNKTT nhu cầu và

khả năng cung cấp các thông tin chi phí phục vụ ra các quyết định quản trị doanh

nghiệp khác là gần như không có. Hầu hết các nhà quản trị đều thừa nhận ra quyết định

đều dựa trên kinh nghiệm và thói quen quản lý, chưa có thói quen sử dụng các thông

tin chi phí được phân tích bằng các kĩ thuật, phương pháp khoa học.

Các chi phí thực tế phát sinh được cung cấp bởi hoạt động kế toán quản trị chi phí

là chi phí được thu thập trực tiếp tại các công trường, phân xưởng trên cơ sở lượng phát

sinh và tính toán giá trị theo giá hạch toán (giá giao khoán), cuối tháng sau khi DNKTT

tiến hành nghiệm thu khối lượng, trừ (-) phần tỷ lệ âm (do không đạt chỉ tiêu giao

khoán) mới xác định số liệu chi phí được quyết toán. Do vậy, số liệu về chi phí thực tế

giữa hoạt động kế toán quản trị chi phí và kế toán tài chính chi phí là không thống nhất.

Qua khảo sát, các báo cáo thực hiện khoán chi phí tại các DNKTT có thể thấy

chủ yếu trình bày được chênh lệch chi phí giữa giao khoán và thực tế. Các giải trình

nguyên nhân chênh lệch còn chung chung, rất ít chỉ ra cụ thể. Báo cáo lập theo quí (sau

khi đã quyết toán hết các chi phí giao khoán), do vậy tính kịp thời, hiệu quả quản trị chi

phí bị hạn chế.

111

Có thể mô tả các hoạt động kế toán quản trị chi phí hiện nay tại các DNKTT theo

Phân loại chi phí theo yếu tố

Phối hợp xây dựng định mức yếu tố chi phí

qui trình như sau:

Phân tích đánh giá nguyên nhân chênh lệch giữa chi phí khoán và chi phí thực tế phát sinh

Tổng hợp chi phí giao khoán và chi phí thực tế phát sinh theo đơn vị

Ghi nhận chi phí thực tế phát sinh theo hệ thống chứng từ gốc.

Lập dự toán chi phí ( kế hoạch khoán chi phí )

Hình 3.8. Nội dung thực hiện kế toán quả trị chi phí gắn với giao khoán chi phí trong doanh nghiệp khai thác than

(Nguồn: tác giả tổng hợp)

3.5. Đánh giá thực trạng tổ chức kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp

khai thác than

Qua nghiên cứu thực trạng tổ chức công tác kế toán quản trị trong các doanh

nghiệp khai thác than có thể nhận thấy:

3.5.1. Ưu điểm

- Về phân loại chi phí: Các DNKTT tiến hành phân loại và tập hợp chi phí theo

từng yếu tố chi phí thành 8 yếu tố chi phí (Chi phí vật liệu, Chi phí nhiên liệu, Chi phí

động lực, Chi phí tiền lương, Chi phí BHXH, BHYT, KPCĐ, Chi phí KHTSCĐ, Chi

phí dịch vụ thuê ngoài, Chi phí khác bằng tiền). Đây là cách phân loại phù hợp cho việc

xây dựng các định mức chi phí một cách sát thực trong điều kiện các danh nghiệp khai

thác than hiện nay.

- Về lập dự toán chi phí: Việc lập dự toán chi phí hay khoán chi phí trong các

doanh nghiệp đã đáp ứng một phần các yêu cầu quản lý chi phí trong doanh nghiệp. Ví

dụ: tại một số DNKTT đã tiến hành lập kế hoạch sản xuất giao khoán chi phí, hoặc báo

112

cáo giao khoán chi phí - giá thành theo quí (chi tiết theo từng công trường, phân

xưởng).

- Về hệ thống thông tin chi phí trong doanh nghiệp: Các doanh nghiệp đã vận

dụng tổ chức hệ thống thông tin chi phí theo quá trình sản xuất và được tập hợp cho

từng công đoạn sản xuất theo chi phí thực tế phát sinh, cách tổ chức này là phù hợp với

đặc điểm sản xuất kinh doanh và qui chế quản lí chi phí, giá thành theo đơn giá công

đoạn tổng hợp của Tập đoàn TKV hiện nay.

3.5.2. Hạn chế cần khắc phục

- Về tổ chức kế toán: Bộ máy kế toán hiện nay tại các doanh nghiệp đặt trọng tâm

vào công tác kế toán tài chính, chỉ có 2 doanh nghiệp theo khảo sát có bộ phận theo dõi

giao khoán chi phí trong Phòng Kế toán. Có thể nói một phần hoạt động kế toán quản

trị chi phí đã được thực hiện trong các DNKTT nhưng do các bộ phận chức năng khác

như Phòng Kế hoạch, Phòng Vật tư, Phòng Lao đông - Tiền lương thực hiện, không có

đơn vị nào có tổ chức bộ phận thực hiện kế toán quản trị chi phí trong bộ máy kế toán

của các doanh nghiệp.

Hệ thống kế toán chi phí trong các DNKTT được xây dựng theo quá trình sản

xuất, trong đó kế toán tài chính tập hợp chi phí cho các công đoạn sản xuất theo chi phí

thực tế và theo dõi trên các sổ sách kế toán một cách độc lập với nội dung kế toán quản

trị, kế toán quản trị chi phí tập hợp chi phí theo định mức kết hợp với thực tế phát sinh

và ước tính, do đó thông tin của kế toán quản trị và kế toán tài chính không có sự liên

hệ, hỗ trợ.

- Về phân loại chi phí: Chưa phục vụ thiết thực cho công tác kế toán quản trị, đặc

biệt trong việc làm tiền đề cho công tác phân tích mối quan hệ chi phí - khối lượng - lợi

nhuận, hoặc cung cấp thông tin cần thiết cho việc vận dụng các công cụ của công tác

KTQT trong hoạt động quản trị doanh nghiệp, ví dụ ra quyết định lựa chọn đầu tư,

hoặc ra quyết định trong điều hành sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp: thuê ngoài

hay không thuê ngoài để tổ chức sản xuất toàn bộ các khâu trên dây truyền,…

- Về xây dựng định mức và lập dự toán chi phí: Hệ thống định mức các DNKTT

sử dụng được lập trên cơ sở định mức của Tập đoàn TKV có sự điều chỉnh theo điều

kiện thực tế của doanh nghiệp. Tuy nhiên, sự điều chỉnh chủ yếu được dựa trên kinh

nghiệm thực tế thiếu sự phân tích có căn cứ khoa học và bản thân một số hệ thống định

113

mức là cơ sở để các doanh nghiệp xây dựng cũng còn hạn chế do thời gian ban hành đã

lâu, không cập nhật với điều kiện thực tế sản xuất: ví dụ: Tập đơn giá tổng hợp các

công đoạn sản xuất được Tập đoàn TKV ban hành năm 2012; hoặc chưa có định mức cho máy khoan thủy lực đường kính >105 mm, máy xúc dung tích gầu lớn >8m3, ôtô trọng tải từ >40 tấn,…

- Về phân tích biến động chi phí: Trong các báo cáo đã lập, doanh nghiệp chưa

thật sự đi vào phân tích và chỉ ra nguyên nhân một cách sâu sắc mà mới chỉ dừng lại ở

việc liệt kê và phân tích chênh lệch với các kết luận sơ sài.

- Về sử dụng các công cụ khác của kế toán quản trị: Công tác kế toán quản trị có

các kĩ thuật như: phân loại chi phí đáp ứng các mục tiêu quản lí, thiết kế thông tin dưới

dạng so sánh được, phân tích mối quan hệ C-V-P,… hết sức hiệu quả trong quản lí chi

phí sản xuất kinh doanh, tuy nhiên qua khảo sát hầu hết các DN khai thác trong Tập

đoàn TKV hiện nay đều không sử dụng các công cụ này trong hoạt động quản trị.

- Về cơ sở vật chất và ứng dụng CNTT trong quản trị chi phí của các DNKTT: Cơ

bản các bộ phận chức năng, các công trường phân xưởng trong các DNKTT đều đã

được trang bị máy vi tính có nối mạng, sử dụng tin học trong công tác chuyên môn tuy

nhiên hiệu quả không cao. Thu thập, lưu trữ và cung cấp thông tin thường được làm

theo thói quen và kinh nghiệm. Do vậy, dữ liệu chi phí được lưu trữ ở nhiều bộ phận

khác nhau, và đôi khi còn không đồng nhất.

3.5.3. Nguyên nhân của những hạn chế

- Kinh nghiệm tổ chức kế toán quản trị chi phí hiệu quả của các doanh nghiệp

Việt Nam nói chung và các DNKTT nói riêng rất ít. Bản thân hệ thống kế toán hiện

nay đang áp dụng cho các doanh nghiệp Việt Nam là hệ thống kế toán gồm cả kế toán

tài chính và một phần kế toán quản trị. Nhưng các phần hành chủ yếu là kế toán tài

chính nên tổ chức bộ máy kế toán được các doanh nghiệp đặt trọng tâm vào thu thập,

cung cấp thông tin kế toán tài chính, việc thu thập cung cấp thông tin kế toán quản trị

hầu như chưa được đề cập đến.

- Cũng như các doanh nghiệp khác trong nền kinh tế, các doanh nghiệp trong Tập

đoàn TKV đã có thời gian dài quen với nền kinh tế bao cấp thiếu tính chủ động trong

sản xuất kinh doanh. Ngay cả hiện tại, sản phẩm chính của các DNKTT là than, một

mặt hàng chiến lược của nền kinh tế, nằm trong mối quan hệ liên ngành với nhiều giới

hạn, ràng buộc về sản xuất kinh doanh.

114

- Các nhà quản trị doanh nghiệp Việt Nam nói chung và các DNKTT nói riêng

thừa nhận ra quyết định hầu hết đều dựa trên kinh nghiệm và thói quen quản lý, chưa

có thói quen sử dụng các thông tin chi phí được phân tích bằng các kĩ thuật, phương

pháp khoa học, do vậy nhu cầu sử dụng thông tin chi phí hạn chế.

- Nhận thức về tổ chức công tác kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp:

Thông qua phỏng vấn trực tiếp, có thể nhận thấy về vai trò kế toán quản trị chi phí, đa

số nhân viên chuyên môn và các nhà quản lí đều đồng ý kế toán quản trị chi phí là

nguồn chủ yếu cung cấp thông tin trong quá trình thực hiện công tác phân tích, xử lí

thông tin, ra các quyết định kinh doanh,… Tuy nhiên, khi được hỏi về vấn đề tổ chức

công tác kế toán quản trị chi phí thì phần lớn các câu trả lời đều mơ hồ, thậm chí có kế

toán viên không biết đến sự tồn tại và nội dung của Thông tư số 53/2006-BTC “Về

hướng dẫn áp dụng kế toán quản trị trong doanh nghiệp” hoặc cho rằng “không cần

phải tổ chức kế toán quản trị chi phí vì đã có hệ thống kế toán hiện nay cung cấp thông

tin rồi”. Trong suy nghĩ của nhiều nhân viên kế toán và nhà quản trị còn đánh đồng kế

toán quản trị với kế toán chi tiết. Chính nhận thức không đầy đủ về kế toán quản trị chi

phí sẽ gây khó khăn trong quá trình tổ chức xây dựng kế toán quản trị chi phí trong các

doanh nghiệp khai thác than. Thực tế kế toán quản trị chỉ có thể được xây dựng và vận

hành có hiệu quả khi các nhà quản trị trong doanh nghiệp đặt ra các nhu cầu về sản

phẩm của nó - các thông tin kế toán quản trị chi phí.

115

KẾT LUẬN CHƯƠNG 3

Trong chương 3 tác giả đã đề cập các nội dung chính là:

Thứ nhất, giới thiệu khái quát về Tập đoàn TKV, các doanh nghiệp khai thác than

khảo sát thuộc Tập đoàn và Công ty CP Than Cao Sơn với vai trò là doanh nghiệp

khảo sát điển hình và là đối tượng nghiên cứu áp dụng trong các nội dung tiếp theo của

luận án.

Thứ hai, đã phân tích, chỉ rõ các nhân tố ảnh hưởng đến tổ chức kế toán quản trị

chi phí trong DNKTT, bên cạnh các nhân tố khách quan mang tính đặc thù của ngành

như điều kiện sản xuất, cơ chế quản lí, điều hành nội bộ Tập đoàn,… còn có các nhân

tố chủ quan như: nhận thức, trình độ chuyên môn, kĩ năng của nhân sự thực hiện công

tác kế toán; chất lượng trang thiết bị, phương tiện cơ sở vật chất trình độ ứng dụng các

thành tựu khoa học kĩ thuật vào thực hiện công tác kế toán quản trị chi phí.

Thứ ba, làm rõ đặc thù quản trị chi phí trên cơ sở giao khoán chi phí theo giá

thành tổng hợp công đoạn trong DNKTT, đồng thời xác định nhu cầu thông tin kế toán

quản trị chi phí phục vụ công tác giao khoán chi phí trong DNKTT.

Thứ tư, đã nghiên cứu thực trạng tổ chức kế toán quản trị chi phí trong các

DNKTT thuộc Tập đoàn TKV trên các góc độ: tổ chức bộ máy kế toán; tổ chức quá

trình thu nhận, sản xuất và cung cấp thông tin chi phí với các nội dung chính: tiêu thức

phân loại chi phí, phối hợp xây dựng định mức chi phí, lập dự toán chi phí, kế toán chi

phí thực tế theo công đoạn và phục vụ giao khoán chi phí,… Đồng thời, đã tiến hành

đánh giá làm rõ các ưu điểm, cũng như hạn chế và nguyên nhân của các hạn chế này.

Đồng thời, tác giả cũng nhận thấy một số vấn đề sau:

- Các doanh nghiệp khai thác than là mắt xích quan trọng trong hoạt động sản

xuất kinh doanh của Tập đoàn công nghiệp Than - Khoáng sản Việt Nam, nằm trong

chiến lược phát triển chung với mục tiêu xây dựng Tập đoàn TKV CN Than- Khoáng

sản Việt Nam thành Tập đoàn kinh tế có sức cạnh tranh trong khu vực và quốc tế. Để

đạt mục tiêu này, bên cạnh những cơ hội còn rất nhiều những vấn đề khó khăn đặt ra

trong đó có công tác quản trị chi phí của doanh nghiệp.

- Mặt khác các doanh nghiệp ngành Than nói chung và các doanh nghiệp khai

thác than nói riêng đang trong lộ trình thay đổi, tái cơ cấu, tổ chức lại công tác quản trị

doanh nghiệp trong đó có tổ chức công tác kế toán cho phù hợp với các chuẩn mực

116

đang được ban hành nhằm gần hơn với nội dung thông lệ kế toán quốc tế. Do vậy hoàn

thiện tổ chức công tác kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp hiện nay là cần thiết

và có ý nghĩa thiết thực nhằm thúc đẩy sự phát triển của hoạt động quản lí điều hành

sản xuất kinh doanh trong các DNKTT.

Tuy nhiên, sau khi khảo sát thực tế và đánh giá thực trạng tổ chức công tác kế

toán quản trị chi phí tại các DNKTT có thể nhận thấy một số vấn đề sau:

+ Với cơ chế quản lí điều hành nội bộ của Tập đoàn TKV, các DNKTT đóng vai

trò thực hiện một hoặc một số công đoạn trong toàn bộ dây chuyền các công

đoạn sản xuất kinh doanh than (từ thăm dò, xây dựng mỏ, chuẩn bị sản xuất,

khai thác, sàng tuyển, tiêu thụ) do vậy, đứng trên góc độ tổng thể quản lí Tập

đoàn, sản phẩm cuối cùng (than nguyên khai hoặc than sạch) của DNKTT

cũng là sản phẩm của công đoạn được hạch toán theo giá nội bộ - giá giao

khoán và được quyết toán hằng năm. Do vậy, tổ chức kế toán quản trị chi phí

của doanh nghiệp khai thác than phải gắn với quá trình giao khoán chi phí và

trong mối quan hệ quản lí điều hành nội bộ của Tập đoàn.

+ Công tác kế toán tại các DNKTT đặt trọng tâm vào công tác kế toán tài chính,

nội dung kế toán quản trị chi phí chỉ được thực hiện tại bộ phận kế toán phần

kế toán chi phí, giá thành theo phương pháp giá phí thực tế còn lại các nội

dung kế toán quản trị chi phí khác được thực hiện ở bộ phận chức năng khác

nhau và độc lập với bộ phận kế toán của doanh nghiệp (bộ phận kế hoạch,

khoán chi phí, vật tư,…) các nội dung kế toán quản trị chi phí trong các

DNKTT đang ở giai đoạn mới định hình, không có định hướng rõ ràng trong

tổ chức thực hiện. Hiện chưa tổ chức bộ phận thực hiện kế toán quản trị chi phí

trong phòng Kế toán của các DNKTT.

+ Do được thực hiện ở nhiều bộ phận chức năng khác nhau, nên công tác thu

thập, xử lí, lưu trữ thông tin chi phí cũng được thực hiện nhiều nơi. Để phục vụ

nhu cầu quản lý của từng bộ phận, một thông tin có thể được nhập đi, nhập lại

vào các hệ thống khác nhau, nếu có sự nhầm lẫn hoặc không đồng thời khi cập

nhật (mỗi bộ phận chỉ nhập số liệu khi cần chứ không nhập số liệu khi có phát

sinh), các hệ thống này có thể cho các số liệu khác nhau về cùng một thông tin

chi phí. Ngoài ra, các DNKTT chưa sử dụng các phần mềm quản lí đồng bộ,

các hệ thống thông tin chi phí của các bộ phận khác nhau thường cũng không

117

trao đổi thông tin được với nhau, mà đôi khi xuất phát từ “tính chất giữ thông

tin” của mỗi phòng ban mà người của phòng ban này không truy cập được vào

hệ thống của phòng ban khác, và phải xin số liệu khi cần, hệ thống mẫu biểu

chi phí giữa các bộ phận khác nhau cũng không thống nhất, rất khó khăn trong

việc muốn trích lục thông tin cho các báo cáo nhanh, hoặc báo cáo đột xuất,…

Nhìn chung hệ thống thông tin chi phí hiện nay của các DNKTT còn tồn tại

nhhiều hạn chế, không đáp ứng được nhu cầu sử dụng thông tin chi phí.

Do vậy, cần thiết hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí với bộ phận kế toán

quản trị chi phí trong bộ máy kế toán tổ chức kế toán quản trị chi phí với bộ phận kế

toán quản trị chi phí trong bộ máy kế toán là trung tâm phối hợp với các bộ phận chức

năng khác trong doanh nghiệp để thực hiện: thu thập, sản xuất và cung cấp thông tin

chi phí đáp ứng nhu cầu quản trị chi phí trong DNKTT. Các nội dung này sẽ được tác

giả tiếp tục nghiên cứu trong Chương 4 của luận án.

118

CHƯƠNG 4 HOÀN THIỆN TỔ CHỨC KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG DOANH NGHIỆP KHAI THÁC THAN THUỘC TẬP ĐOÀN TKV, ÁP DỤNG CHO CÔNG TY CỔ PHẦN THAN CAO SƠN

4.1. Định hướng phát triển của các doanh nghiệp khai thác than đến năm 2020 có

xét triển vọng đến năm 2030

Sự phát triển của các DNKTT nằm trong xu hướng phát triển chung của ngành

Than đã được Thủ tướng Chính phủ phê duyệt theo Quyết định số 403/QĐ-TTg ngày

14 tháng 03 năm 2016 về “Phê duyệt điều chỉnh Quy hoạch phát triển ngành Than Việt

Nam đến năm 2020, có xét triển vọng đến năm 2030” với những nội dung chủ yếu sau:

4.1.1. Quan điểm phát triển

1. Phát triển ngành Than trên cơ sở khai thác, chế biến, sử dụng có hiệu quả và

tiết kiệm nguồn tài nguyên than của đất nước; đóng góp tích cực vào việc bảo đảm an

ninh năng lượng quốc gia; ưu tiên đáp ứng nhu cầu trong nước; bảo đảm việc xuất,

nhập khẩu hợp lý theo hướng giảm dần xuất khẩu và chỉ xuất khẩu các chủng loại than

trong nước chưa có nhu cầu sử dụng thông qua biện pháp quản lý bằng kế hoạch, các

biện pháp điều tiết khác phù hợp với cơ chế thị trường có sự quản lý của Nhà nước và

các cam kết quốc tế của Việt Nam.

2. Đẩy mạnh các hoạt động điều tra cơ bản, thăm dò, đánh giá tài nguyên và trữ

lượng than trong nước để chuẩn bị cơ sở tài nguyên tin cậy cho sự phát triển bền vững

ngành Than.

3. Đẩy mạnh hoạt động kinh doanh, đầu tư ra nước ngoài để đáp ứng đủ than cho

nhu cầu phát triển kinh tế - xã hội của đất nước.

4. Sản xuất và tiêu thụ than đảm bảo bền vững, đáp ứng lâu dài cho nhu cầu sử

dụng trong nước; phát triển ngành Than hiệu quả, đồng bộ và phù hợp với sự phát triển

chung của các ngành kinh tế; đa dạng hóa phương thức đầu tư và kinh doanh than. Phát

huy tối đa nội lực (vốn, khả năng thiết kế, chế tạo thiết bị trong nước,...) kết hợp mở

rộng hợp tác quốc tế để nghiên cứu, triển khai, ứng dụng công nghệ tiến bộ trong thăm

dò, khai thác, chế biến và sử dụng than; áp dụng các giải pháp kỹ thuật và quản lý tiên

tiến để giảm tỷ lệ tổn thất trong khai thác than; đầu tư hợp lý cho công tác bảo vệ môi

trường, an toàn lao động, quản trị tài nguyên, quản trị rủi ro trong khai thác than.

5. Thực hiện kinh doanh than theo cơ chế thị trường có sự quản lý của Nhà nước,

119

hài hòa với thị trường than thế giới.

6. Phát triển ngành Than gắn liền với bảo vệ, cải thiện môi trường sinh thái vùng

than; hài hòa với phát triển du lịch, hạn chế tối đa ảnh hưởng đến các khu vực bảo tồn

văn hóa; đóng góp tích cực vào sự nghiệp phát triển kinh tế - xã hội; gắn với nhiệm vụ

củng cố, tăng cường quốc phòng, an ninh trên địa bàn; đảm bảo an toàn trong sản xuất.

4.1.2. Mục tiêu phát triển

a) Mục tiêu tổng quát

Xây dựng ngành Than Việt Nam trở thành ngành công nghiệp phát triển; có sức

cạnh tranh cao; có trình độ công nghệ tiên tiến so với khu vực ở tất cả các khâu thăm

dò, khai thác, sàng tuyển, chế biến, sử dụng than; đáp ứng đủ than cho nhu cầu sử dụng

trong nước, đặc biệt là than cho sản xuất điện.

b) Mục tiêu cụ thể về khai thác than

- Sản lượng than thương phẩm sản xuất toàn ngành trong các giai đoạn của quy hoạch:

Bảng 4.1. Mục tiêu sản lượng than thương phẩm đến năm 2020 , triển vọng đến năm 2030

Năm 2016 2020 2025 2030

Sản lượng (106 tấn) 41 - 44 47 - 50 51 -54 55 -57

(Nguồn: QĐ 403/QĐ-TTg)

Sản lượng than thương phẩm toàn ngành có thể được điều chỉnh để phù hợp

nhu cầu thị trường trong từng giai đoạn (kể cả việc xuất, nhập khẩu than) nhằm mục

tiêu đảm bảo hiệu quả chung của nền kinh tế.

- Về bảo vệ môi trường: Phấn đấu trước năm 2020 đáp ứng đầy đủ các tiêu

chuẩn môi trường trên toàn địa bàn các vùng mỏ.

- Về thị trường than: Tập trung đáp ứng nhu cầu than của thị trường trong nước

kết hợp với xuất, nhập khẩu hợp lý.

- Về định hướng xuất, nhập khẩu than: Đáp ứng tối đa nhu cầu tiêu thụ than trong

nước về chủng loại và khối lượng; giảm dần xuất khẩu; tích cực, chủ động tìm nguồn

than nhập khẩu để đáp ứng đủ nhu cầu trong nước, đặc biệt là than cho sản xuất điện.

4.2. Định hướng chiến lược kiểm soát chi phí, quản trị rủi ro

Trong “Chiến lược phát triển bền vững Tập đoàn các công ty than - khoáng sản

Việt nam đến năm 2020, tầm nhìn đến năm 2030” do Tập đoàn xây dựng và đã được

Hội đồng thẩm định của Bộ Công Thương phê duyệt tại báo cáo thẩm định số 69/BC-

BCT xác định nội dung “Định hướng chiến lược kiểm soát chi phí, quản trị rủi ro”

120

như sau:

- Kiên định mục tiêu: “Chi phí tối thiểu cho lợi nhuận tối đa”.

- Duy trì, hoàn thiện, phát triển cơ chế khoán chi phí và phương thức quản trị chi

phí theo công đoạn trong tất cả các đơn vị thành viên của Tập đoàn.

- Nâng cao năng lực, hiệu quả và hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ trong

Tập đoàn (kiểm toán nội bộ, quản trị rủi ro, pháp chế, thanh tra, bảo vệ, ban kiểm soát).

- Thường xuyên cập nhật, đổi mới, hoàn thiện hệ thống các chỉ tiêu công nghệ,

định mức kỹ thuật, kinh tế, tiêu chuẩn quản lý chất lượng (ISO 9001) trong kinh doanh.

Có thể thấy trong giai đoạn tới, các DNKTT thuộc Tập đoàn TKV tiếp tục kiên trì

thực hiện và hoàn thiện cơ chế khoán chi phí và quản trị chi phí theo công đoạn, giữ

vững quan điểm quản lí điều hành nội bộ của Tập đoàn hiện nay với mục tiêu liên tục

tiết giảm chi phí. Giai đoạn vừa qua, Tập đoàn đã giao khoán các DNKTT khi lập kế

hoạch chi phí phải đảm bảo tiết giảm (tiết kiệm) 5% tổng chi phí theo đơn giá công

đoạn tổng hợp đã xây dựng (các DNKTT có mức giá thành cao phải xây dựng mức tiết

kiệm >5%). Đây là nhiệm vụ khó khăn với tất cả các DNKTT, là trọng tâm của công

tác quản trị doanh nghiệp giai đoạn tới. Do vậy, hoàn thiện hệ quản trị chi phí theo

công đoạn trong đó có các nội dung của kế toán quản trị chi phí là yêu cầu cấp bách

đang được triển khai trong các DNKTT.

4.3. Quan điểm, yêu cầu hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí trong các

doanh nghiệp khai thác than

Để phát huy vai trò kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than,

hoàn thiện tổ chức công tác kế toán quản trị chi phí phải đảm bảo:

1. Hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than phải

có tính kế thừa và tiếp thu kinh nghiệm:

Khung pháp lý về kế toán của Việt Nam đang được xây dựng và hoàn thiện, từng

bước tiến gần đến các thông lệ quốc tế. Nội dung công tác kế toán quản trị chi phí trong

doanh nghiệp cũng đang trong quá trình hội nhập, hoàn thiện. Do vậy, cần tiếp thu

những kinh nghiệm của các quốc gia trên thế giới, của các doanh nghiệp trong nước và

quốc tế vào điều kiện các DNKTT để hoàn thiện .

2. Hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí phải phù hợp với đặc điểm của DNKTT

Các đặc điểm về môi trường kinh doanh, loại hình doanh nghiệp, tổ chức sản

xuất, tổ chức quản lí, cơ chế quản lí điều hành, trình độ và nhận thức của nhân sự làm

công tác kế toán quản trị,… luôn là những nhân tố ảnh hưởng đến qui mô, nội dung tổ

121

chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp.

Các DNKTT là các công ty thành viên của Tập đoàn TKV, nằm trong chuỗi dây

chuyền các công đoạn sản xuất kinh doanh than (từ thăm dò, xây dựng mỏ, chuẩn bị

sản xuất, khai thác, sàng tuyển, tiêu thụ). Hoạt động sản xuất kinh doanh của các

DNKTT được thực hiện theo cơ chế quản lí điều hành thống nhất trong toàn Tập đoàn,

trong đó có quản trị chi phí trên cơ sở giao khoán nội bộ theo giá thành công đoạn được

triển khai tại tất cả các DNKTT.

Giữa các doanh nghiệp khai thác mặc dù cùng loại hình doanh nghiệp nhưng

cũng vẫn có nhiều điểm khác biệt do đó không thể có nội dung “chuẩn” để áp dụng

chung cho tất cả các doanh nghiệp này, mặt khác kế toán quản trị là phục vụ cho nhà

quản trị trong việc quản trị doanh nghiệp trong từng thời kỳ, từng trường hợp cụ thể do

đó không thể xây dựng áp đặt mô hình tổ chức kế toán quản trị cho các doanh nghiệp

một cách cứng nhắc, nguyên tắc như kế toán tài chính.

3. Hoàn thiện tổ chức công tác kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp phải đảm

bảo hiệu quả kinh tế.

Doanh nghiệp khi tiến hành hoàn thiện công tác này sẽ cân đối giữa chi phí bỏ ra

với lợi ích mang lại trong quá trình vận dụng các giải pháp hoàn thiện tổ chức công tác

kế toán quản trị.

4. Tổ chức công tác kế toán quản trị chi phí trong mối quan hệ hài hòa với kế toán tài

chính

Kế toán quản trị và kế toán tài chính là hai bộ phận hợp thành hệ thống kế toán

hoàn chỉnh của doanh nghiệp, do đặc điểm “sinh sau”, nên tổ chức kế toán quản trị chi

phí được thực hiện trên cơ sở sự kết hợp với kế toán tài chính đã vận hành tương đối

hoàn chỉnh, do vậy cần có sự kết hợp hài hòa với kế toán tài chính đảm bảo tính linh

hoạt, không trùng lặp.

5. Tổ chức kế toán quản trị chi phí có tính “mở”

Nội dung cơ bản của kế toán quản trị chi phí là phối hợp với các bộ phận chức

năng trong doanh nghiệp để cung cấp thông tin chi phí phục vụ cho nhu cầu quản trị

doanh nghiệp ngày càng đa dạng, phức tạp.

Do vậy, tổ chức kế toán quản trị cần có tính “mở”, dễ dàng phối hợp với các chức

năng khác, linh hoạt thay đổi, cũng đảm bảo vận dụng các công cụ, thành tựu khoa học

công nghệ và quản lý vào hoạt động thu nhận, sản xuất và cung cấp thông tin chi phí.

6. Tổ chức công tác kế toán quản trị chi phí trong DNKTT nhằm đáp ứng tốt nhất các

122

yêu cầu thông tin chi phí phục vụ công tác quản trị doanh nghiệp.

Nhu cầu của hoạt động quản trị doanh nghiệp sẽ quyết định tính chất, nội dung,

cách thức thông tin chi phí được hệ thống kế toán quản trị chi phí cung cấp. Do vậy, tổ

chức kế toán quản trị chi phí của doanh nghiệp khai thác than phải gắn với quá trình

giao khoán chi phí, quản trị chi phí theo giá thành công đoạn và trong mối quan hệ

quản lí điều hành nội bộ của Tập đoàn.

Đồng thời, trong giai đoạn tới xuất phát từ mục tiêu tận dụng tốt nhất năng lực

sản xuất của tất cả doanh nghiệp thành viên, giảm chi phí sản xuất kinh doanh, khắc

phục những khó khăn của điều kiện khai thác, Tập đoàn sẽ xây dựng các phương án để

các DNKTT có thể sử dụng năng lực dư thừa (nếu có) của đơn vị khác thông qua hình

thức “thuê ngoài” hoặc thiết kế “cụm mỏ” cùng tổ chức sử dụng hợp lí hệ thống khai

thác và các bãi thải như cụm Cao Sơn - Đèo Nai - Cọc Sáu đang triển khai. Do vậy, chi

phí khai thác theo các công đoạn của các DNKTT cần thiết phải được hạch toán minh

bạch, kịp thời, tạo điều kiện đối chiếu, quyết toán giữa các doanh nghiệp.

Thực hiện các yêu cầu này sẽ hình thành bộ phận kế toán quản trị chi phí giữ vai

trò trung tâm phối hợp với các bộ phận chức năng khác trong DNKTT để thu nhận, sản

xuất và cung cấp thông tin chi phí đáp ứng các nhu cầu của quá trình quản trị doanh

nghiệp (lập kế hoạch, tổ chức điều hành, kiểm tra đánh giá và ra quyết định), đặc biệt

đáp ứng yêu cầu của công tác quản trị chi phí trên cơ sở giao khoán theo giá thành công

đoạn đang áp dụng trong các DNKTT.

4.4. Các giải pháp hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp

khai thác than, áp dụng cho Công ty CP Than Cao Sơn.

Tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp mang tính đặc thù cao, gắn

với đặc điểm, nội dung, yêu cầu quản trị chi phí,… của từng doanh nghiệp. Đặc trưng

quản trị chi phí của các DNKTT gắn với cơ chế giao khoán chi phí và quản trị giá

thành theo công đoạn.

Do vậy, trong các giải pháp hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí trong

doanh nghiệp, có những giải pháp có thể áp dụng chung cho tất cả các DNKTT, nhưng

có những giải pháp phải gắn với điều kiện công nghệ và các công đoạn tương ứng của

DNKTT. Cụ thể luận án áp dụng trong điều kiện Công ty CP Than Cao Sơn - là một

DNKTT với công nghệ khai thác than lộ thiên điển hình.

4.4.1. Tổ chức bộ máy kế toán quản trị chi phí kết hợp với kế toán tài chính trong

doanh nghiệp khai thác than

123

Qua xem xét, tác giả nhận thấy để phát huy hiệu quả khả năng cung cấp thông tin

chi phí cho quá trình quản trị điều hành doanh nghiệp thì kế toán quản trị (trong đó có

nội dung kế toán quản trị chi phí) cần được tổ chức xuyên suốt từ Công ty mẹ - Tập

đoàn TKV đến các doanh nghiệp thành viên.

Tại các DNKTT với qui trình sản xuất nhiều công đoạn. Yêu cầu thông tin chi phí

đáp ứng nhu cầu quản trị chi phí tương đối phức tạp, do vậy cần thiết phải tổ chức bộ

phận kế toán quản trị chi phí riêng biệt, còn các nội dung kế toán quản trị khác có thể tổ

chức kết hợp lồng ghép trong các phần hành kế toán khác. Do vậy, luận án đề xuất tổ

chức bộ máy kế toán kết hợp giữa kế toán quản trị và kế toán tài chính. Trong đó kế

toán quản trị giữ vai trò trung tâm trong công tác thu nhận, sản xuất, cung cấp thông tin

chi phí trên cơ sở có sự phối hợp với các bộ phận chức năng khác trong DNKTT như

phòng Kế hoạch, phòng Vật tư, phòng Lao động tiền lương,… trong quá trình xây

dựng định mức, lập dự toán chi phí sản xuất kinh doanh,…

Tổ chức bộ máy kế toán quản trị theo hướng kết hợp giữa kế toán quản trị và kế

Kế toán trưởng

Kế toán quản trị

Kế toán tài chính

Các phòng ban chức năng

Kế toán chi phí, giá thành, khoán chi phí

Các phần hành khác ….

Phối hợp xây dựng định mức Lập dự toán chi phí

Thu nhận, tổng hợp phân tích, đánh giá, Cung cấp thông tin chi phí.

Các báo cáo kế toán

toán tài chính trong hệ thống kế toán của các DNKTT được thể hiện trên hình 4.1.

Hình 4.1. Tổ chức bộ máy kết hợp kế toán quản trị - kế toán tài chính trong DNKTT

Như vậy, từng phần hành kế toán ngoài thực hiện kế toán tài chính cũng thực hiện

một phần nội dung kế toán quản trị bằng cách theo dõi phản ánh từng phần hành kế

124

toán một cách chi tiết theo yêu cầu của kế toán quản trị, còn bộ phận kế toán chi phí giá

thành, khoán chi phí, kế toán tổng hợp sẽ thực hiện các phần hành kế toán quản trị cụ

thể trong doanh nghiệp. Trên cơ sở kết hợp với kế toán tài chính, kế toán quản trị cũng

phải thực hiện theo trình tự chung của kế toán tài chính: Từ các ghi chép ban đầu, kế

toán tiến hành phân loại để phản ánh lên hệ thống sổ chi tiết, tài khoản (sổ cái) của kế

toán quản trị và sản phẩm cuối cùng là lập các báo cáo kế toán quản trị. Trình tự này

được biểu diễn trên sơ đồ ở Hình 4.2.

Chứng từ kế toán và các nguồn tài liệu khác

Sổ theo dõi chi tiết

Tài khoản KTQT (sổ cái)

Sổ tổng hợp chi tiết

Báo cáo kế toán quản trị

Hình 4.2. Sơ đồ trình tự thực hiện kế toán quản trị chi phí trong DNKTT

Hiện nay, công tác kế toán tập hợp chi phí và tính giá thành sản xuất trong

DNKTT được kế toán thực hiện theo các công đoạn của dây truyền sản xuất. Tuy

nhiên, các nội dung kế toán chủ yếu đặt trọng tâm vào thông tin kế toán tài chính:

+ Ghi nhận thông tin chi phí thực tế phát sinh, phản ánh vào hệ thống sổ chi tiết

TK 621, 622, 627, 154, mở chi tiết theo công đoạn.

+ Các chi phí chung liên quan đến nhiều đối tượng được kế toán phân bổ cho các

đối tượng theo tiêu thức phù hợp.

+ Số liệu tổng hợp của chi phí sản xuất được phản ánh trên các bảng kê 4, nhật kí

chứng từ 7, sổ cái các TK 621, 622, 627, 154, 155.

Đồng thời kế toán cũng lập các báo cáo chi tiết giá thành theo công đoạn. Cơ bản

thông tin của kế toán tập hợp chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm đáp ứng được

yêu cầu công tác quản lí chi phí thực tế phát sinh.

Tuy nhiên nhằm đảm bảo thực hiện tốt yêu cầu thông tin chi phí và giá thành theo

công đoạn, công tác kế toán tài chính và kế toán quản trị chi phí và giá thành sản xuất

tại Công ty có thể được tổ chức với sự kết hợp thực hiện các nội dung như nêu trên

hình 4.3.

125

Hình 4.3. Qui trình kế toán chi phí và tính giá thành theo công đoạn kết hợp

KTTC và KTQT trong DNKTT

4.4.2. Hoàn thiện tổ chức thu nhận thông tin chi phí trong doanh nghiệp khai thác than

4.4.2.1. Hoàn thiện tiêu thức nhận diện và phân loại chi phí

Để phục vụ cho quản lý và hạch toán chi phí sản xuất kinh doanh, các DNKTT

thực hiện phân loại chi phí theo các tiêu thức như sau:

- Theo nội dung chi phí: Chi phí được chia làm 5 yếu tố chi phí chủ yếu:

+ Chi phí nguyên vật liệu (gồm vật liệu, nhiên liệu, động lực);

+ Chi phí nhân công (gồm tiền lương, bảo hiểm, ăn ca);

+ Khấu hao tài sản cố định;

126

+ Chi phí dịch vụ mua ngoài;

+ Chi phí khác bằng tiền.

- Theo khoản mục chi phí: Chi phí được chia làm 5 khoản mục chính:

+ Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp;

+ Chi phí nhân công trực tiếp;

+ Chi phí sản xuất chung;

+ Chi phí bán hàng;

+ Chi phí quản lý doanh nghiệp.

Ngoài ra, chi phí có thể được phân loại theo: Chi phí đã được tính toán giao

khoán và chi phí chưa được giao khoán;

Tuy nhiên, dưới góc độ kế toán quản trị, để đáp ứng nhu cầu thông tin chi phí

phục vụ quản trị doanh nghiệp, có thể thực hiện theo nhiều tiêu thức khác: phân loại

theo chức năng hoạt động, phân loại theo cách ứng xử chi phí, theo mối quan hệ với

khối lượng sản phẩm,… mỗi cách phân loại chi phí theo quan điểm kế toán quản trị có

hiệu quả khác nhau đối với công tác quản trị doanh nghiệp vì vậy đa dạng hoá phân

loại chi phí là hoàn toàn cần thiết.

Nhằm đáp ứng các nhu cầu quản trị chi phí trong DNKTT, luận án đề xuất một số cách

phân loại chi phí đáp ứng các nhu cầu khác nhau về thông tin chi phí của DNKTT như sau:

Bảng 4.2. Các tiêu thức nhận diện, phân loại chi phí trong DNKTT

Phân loại chi phí

Đáp ứng nhu cầu

Tiêu thức nhận diện đang sử dụng trong DNKTT

Lập kế hoạch chi phí Tính giá thành sản xuất thực tế, giá thành toàn bộ

Theo chức năng hoạt động

Lập kế hoạch chi phí Tập hợp chi phí cho từng máy, thiết bi Tính giá thành công đoạn

Theo nội dung kinh tế

- Chi phí sản xuất: Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung. - Chi phí ngoài sản xuất: chi phí bán hàng, chi phí QLDN. - Chi phí nguyên vật liệu (gồm vật liệu, nhiên liệu, động lực); - Chi phí nhân công (gồm tiền lương, bảo hiểm, ăn ca); - Khấu hao tài sản cố định; - Chi phí dịch vụ mua ngoài; - Chi phí khác bằng tiền

127

Phân loại chi phí

Đáp ứng nhu cầu

Tiêu thức nhận diện đề xuất bổ xung

Theo mối quan hệ với mức độ hoạt động

- Định phí: định phí tuỳ ý và định phí bắt buộc. - Biến phí: biến phí tỷ lệ và biến phí cấp bậc. - Chi phí hỗn hợp - Chi phí trực tiếp. - Chi phí gián tiếp.

Theo mối quan hệ với đối tượng chịu phí

- Chi phí trong định mức - Chi phí ngoài định mức

Theo mối quan hệ với định mức giao khoán

Phân tích mối quan hệ C- V-P, điểm hòa vốn. Lập dự toán linh hoạt Tính giá thành theo chuẩn mực kế toán Tính toán và phân bổ chi phí xác định giá thành công đoạn theo đúng mối quan hệ với đối tượng chịu phí Phân tích tình hình thực hiện đinh mức chi phí giao khoán Xác định chi phí phát sinh tính vào giá thành công đoạn giao khoán.

*Phân loại chi phí theo mối quan hệ với mức độ hoạt động (cách ứng xử của chi phí)

Theo cách phân loại này chi phí của doanh nghiệp được phân thành định phí, biến

phí và chi phí hỗn hợp (gồm cả định phí, biến phí và cần được phân tách).

Vấn đề đặt ra trong công tác kế toán quản trị chi phí tại Công ty hiện nay là

chuyển cách theo dõi chi tiết và hạch toán chi phí ở hệ thống kế toán tài chính sang hệ

thống kế toán quản trị. Làm được điều này đòi hỏi:

- Hệ thống chứng từ ghi nhận nghiệp vụ phải được xử lí theo yêu cầu kế toán

quản trị (xây dựng và sử dụng các mẫu chứng từ tự thiết kế phù hợp yêu cầu tập hợp

chi phí theo định phí và biến phí,…);

- Phân tích và ghi nhận chi phí phát sinh vào sổ chi tiết chi phí theo nhận diện

định phí, biến phí;

- Cung cấp thông tin về chi phí dưới dạng các báo cáo bộ phận (là các trung tâm

chi phí).

Trong điều kiện hiện nay, hệ thống kế toán quản trị trong doanh nghiệp chưa

hoàn chỉnh, không thể cung cấp thông tin về định phí, biến phí bằng hệ thống báo cáo

kế toán quản trị thì có thể sử dụng cách sau:

Bước 1: Nhận diện chi phí theo khối lượng hoạt động thành định phí, biến phí và

chi phí hỗn hợp (có thể sơ bộ nhận diện theo Bảng 4.3).

128

Bước 2: Tách chi phí hỗn hợp thành định phí, biến phí bằng phương pháp cực

đại- cực tiểu, hoặc phương pháp bình phương nhỏ nhất thông qua số liệu thống kê của

các kì quan sát.

Lưu ý: Sử dụng phương pháp bình phương nhỏ nhất thì cho kết quả chính xác hơn

phương pháp cực đại - cực tiểu, tuy nhiên kết quả định phí, biến phí thu được từ phương

trình hồi qui của phương pháp bình phương nhỏ nhất cũng chỉ có giá trị gần đúng. Đối

với các DNKTT có thể sử dụng kì quan sát trùng với kì hạch toán (theo tháng).

Bảng 4.3. Sơ bộ nhận diện chi phí theo khối lượng hoạt động trong DNKTT

Nội dung chi phí

TT

Biến phí

Định phí

1 2 3

x x x

Chi phí hỗn hợp

Chi phí vật liệu trực tiếp Chi phí nhiên liệu Chi phí điện năng dùng cho các đơn vị sản xuất trên khai trường Chi phí tiền lương CNSX BHXH, BHYT, BHTN, KPCĐ của CNSX Chi phí sản xuất chung - Khấu hao TSCĐ - Chi phí nhân viên phụ trợ, gián tiếp - Chi phí vật liệu, CCDC,… - Chi phí dịch vụ mua ngoài - Chi phí khác bằng tiền - Thuế tài nguyên - Dịch vụ nổ mìn

x x x x

4 5 6 ………… 7

x x x

x x x x x x x

Chi phí bán hàng - Khấu hao TSCĐ - Chi phí tiếp thị quảng cáo - Chi phí bốc xúc, vận chuyển, rót than tiêu thụ tại băng máng ga,… - Chi phí nhân viên bán hàng - Chi phí kiểm tra chất lượng sản phẩm

Chi phí quản lí doanh nghiệp - Khấu hao TSCĐ - Chí phí nhân viên quản lí - Chi phí vật liệu, đồ dùng văn phòng, VPP

x

x x x x

……….. 8

129

- Chi phí dự phòng - Chi phí bảo hiểm tài sản - Thuế, phí, lệ phí - Chi phí dịch vụ mua ngoài - Chi phí khác bằng tiền

x x

x x x

…………

* Theo mối quan hệ với đối tượng chịu phí

Mục đích chính của cách phân loại này là xác định các chi phí không tập hợp

được trực tiếp cho từng đối tượng chịu phí, căn cứ vào đặc điểm của khoản chi phí

đó lựa chọn tiêu thức phân bổ cho phù hợp đảm bảo xác định chi phí phân bổ cho

các đối tượng chịu phí một cách hợp lý nhất. Như vậy theo cách phân loại này chi

phí được phân thành hai loại: chi phí trực tiếp và chi phí gián tiếp.

- Chi phí trực tiếp: còn được gọi là chi phí phát sinh một cách riêng biệt cho

một đối tượng cụ thể của doanh nghiệp như: một sản phẩm, một xưởng sản xuất,

một đại lý,... hay nói cách khác chi phí này có thể tập hợp trực tiếp được cho đối

tượng chịu phí.

- Chí phí gián tiếp: còn được gọi là chi phí chung hay chi phí kết hợp, không

có liên quan tới đối tượng cụ thể nào mà liên quan cùng lúc với nhiều đối tượng,

không thể xác định và tập hợp được riêng cho từng đối tượng một cách trực tiếp. Do

đó, để xác định chi phí gián tiếp cho một đối tượng cụ thể phải áp dụng phương

pháp phân bổ theo các tiêu thức phù hợp.

Trong các DNKTT, bên cạnh các chi phí trực tiếp liên quan tới các công đoạn

có thể tập hợp trực tiếp, còn có các chi phí phát sinh có bản chất là phục vụ, phụ trợ

cho nhiều công đoạn sản xuất chính do vậy không thể tập hợp trực tiếp mà phải tiến

hành phân bổ theo mức độ phục vụ cho các công đoạn chính, hoặc theo tiêu thức

phù hợp khác. Tuy nhiên, để đơn giản kế toán trong DNKTT thường tính thẳng vào

công đoạn, hoặc sử dụng ước lượng phân bổ kinh nghiệm ví dụ chi phí san gạt trong

DNKTT lộ thiên phát sinh do: san gạt mặt bằng, gạt phục vụ xúc, gạt bãi thải, gạt

than, là khâu phục vụ phụ trợ. Tuy nhiên phần lớn chi phí gạt được tính trực tiếp

vào giá thành như các công đoạn chính khác.

*Theo mối quan hệ với định mức giao khoán

Với cơ chế giao khoán chi phí trong các DNKTT, cách phân loại này là vô

cùng cần thiết để xác định chi phí nào được quyết toán tính vào giá thành công đoạn

130

và chi phí nào không được tính vào giá thành. Tuy nhiên hiện nay, chi phí giao

khoán hạn chế trong một số yếu tố chi phí, chỉ quyết toán chi phí trên cơ sở nghiệm

thu khối lượng mới xác định tổng giá trị chi phí vượt mức không được quyết toán

(thường là theo tháng, quí). Do vậy mất đi tính kịp thời để điều chỉnh sản xuất.

Công tác theo dõi chi phí hằng ca chưa cập nhật được chi phí của máy, thiết bị, tổ

đội nào không hoàn thành mức, có chi phí vượt mức, nguyên nhân để khắc phục,

điều chỉnh. Do vậy cần thiết bổ xung cách phân loại và theo dõi chi phí này, là cơ sở

quan trọng để cung cấp thông tin, hỗ trợ điều hành khoán.

4.4.2.2. Hoàn thiện hệ thống chứng từ kế toán

Hiện nay, tại các DNKTT, Kế toán - Thống kê hầu hết chỉ sử dụng các chứng

từ thông thường mà chưa có chứng từ nào có thể ghi nhận thông tin chi phí theo các

cách nhận diện của kế toán quản trị. Do vậy cần thiết kế bổ sung các chứng từ có

khả năng cung cấp thông tin chi phí cho cả kế toán tài chính và kế toán quản trị.

Ví dụ: Các chứng từ phản ánh chi phí vật liệu: Trong quá trình thực hiện sản

xuất kinh doanh mặc dù doanh nghiệp đã xây dựng các định mức vật liệu sát thực tế

song vẫn có thể xảy ra trường hợp vượt mức vật liệu đã đề ra. Việc vượt mức vật

liệu có thể do lãng phí trong sản xuất hoặc do biến động về giá cả thị trường hoặc

do thay đổi điều kiện khai thác, thay đổi thiết bị so với tính toán khoán,…

Để đáp ứng yêu cầu kế toán quản trị chi phí cần có chứng từ phản ánh nguyên

nhân của sự thay đổi mức đó. Do vậy kế toán có thể lập các chứng từ như: “Phiếu

lĩnh vật tư vượt định mức”, “Phiếu báo thay đổi định mức vật liệu”,... để phản ánh

chênh lệch chi phí theo từng nguyên nhân và kế toán quản trị có thể tập hợp và hạch

STT Tên vật tư

ĐVT

ĐG

ĐM

Ghi chú

Cộng

Chênh lệch SL

Duyệt của Giám đốc

Phụ trách bộ phận sử dụng

Thủ kho

toán được khoản chi phí chênh lệch vượt định mức. Mẫu 1 PHIẾU LĨNH VẬT TƯ VƯỢT ĐỊNH MỨC Số:... Ngày … tháng … năm … - Bộ phận sử dụng: - Lý do nhận: - Xuất tại kho:

131

Mẫu 2:

PHIẾU BÁO THAY ĐỔI ĐỊNH MỨC VẬT TƯ

Số:… Ngày… tháng…năm….

- Loại công việc có thay đổi định mức vật liệu………….- Kí hiệu, mã số:……………..

- Lý do thay đổi định mức:……………….Ngày bắt đầu thực hiện định mức mới:……..

Loại vật liệu thay đổi

Định mức

Đơn giá

Chênh lệch thay đổi ĐM

STT

Đơn

vị

ĐM

ĐG

Tên

Mã số

Số lượng Giá trị

tính

cũ

mới

cũ

mới

Xác nhận của giám đốc

Trưởng phòng kỹ thuật (Cơ điện)

4.4.2.3. Hoàn thiện hệ thống tài khoản kế toán chi phí phục vụ hạch toán chi phí và

tính giá thành theo công đoạn

Qua khảo sát thực tế tại các DNKTT nói chung và Công ty CP Than Cao Sơn nói

riêng, với cách tổ chức tài khoản ghi nhận chi phí như hiện nay có một số hạn chế:

- Chưa theo dõi và hạch toán đủ hết các đối tượng công đoạn tính giá thành

trong doanh nghiệp. Do vậy theo yêu cầu quyết toán chi phí theo công đoạn của Tập

đoàn, kế toán chi phí sẽ phải sử dụng ước lượng phân bổ.

- Hệ thống tài khoản chi tiết hạch toán chi phí hiện nay của công ty không thể

cung cấp trong cùng hệ thống các thông tin chi phí định mức, chi phí thực tế,... phục

vụ cung cấp thông tin chi phí cho quản trị chi phí trên cơ sở giao khoán giá thành

công đoạn đang áp dung cho trong các DNKTT.

Do vậy, cần thiết kế lại hệ thống tài khoản chi tiết ghi nhận, hạch toán chi phí

sản xuất kinh doanh đáp ứng các yêu cầu trên.

Trong DNKTT, công nghệ sản xuất khác nhau sẽ tương ứng với các công đoạn

sản xuất khác nhau. Do vậy, nội dung hoàn thiện hệ thống tài khoản chi phí phục vụ

hạch toán chi phí và tính giá thành theo công đoạn phụ thuộc vào công nghệ sản

xuất áp dụng trong DNKTT.

132

Ví dụ: Công ty CP Than Cao Sơn là doanh nghiệp khai thác than theo công

nghệ lộ thiên, để đáp ứng yêu cầu quản trị chi phí trên cơ sở giao khoán công đoạn

tổng hợp của Tập đoàn, bộ phận kế toán phải hạch toán được chi phí thực tế phát

sinh, chi phí định mức (giao khoán) là cơ sở quyết toán chi phí theo công đoạn.

Mối liên hệ chi phí sản xuất kinh doanh và giá thành công đoạn trong quá trình

khai thác tại Công ty CP Than Cao Sơn nói riêng và các DNKTT lộ thiên nói chung

Chi phí

Chi phí bốc

Chi phí vận

Chi phí

bốc xúc

vận tải

bán hàng,

khoan

nổ mìn

xúc than

tải than

sàng

đất đá

chi phí

nguyên khai

tuyển

Giá thành bóc đất đá

quản lý

than

doanh

Giá thành than nguyên khai

nghiệp

Giá thành than sạch khai thác

Giá thành toàn bộ than sạch

được thể hiện trên Hình 4.4.

Hình 4.4. Mối quan hệ giữa chi phí sản xuất kinh doanh và giá thành công đoạn.

Với mô hình kết hợp kế toán tài chính và kế toán quản trị đã lựa chọn, việc mở

tài khoản chi tiết cần căn cứ vào đặc thù của Công ty hiện đang áp dụng quản lí giá

thành theo công đoạn và theo định mức chi phí.

Chi phí thực tế phát sinh trong kì sẽ được phân loại:

- Chi phí sản xuất: chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực

tiếp và chi phí sản xuất chung.

- Chi phí ngoài sản xuất: gồm chi phí bán hàng, chi phí quản lí doanh nghiệp.

Theo cách phân loại này có thể tổ chức hạch toán chi phí để phục vụ việc tập

hợp chi phí và tính giá thành như sau:

+ Đối với các chi phí đơn nhất thực tế phát sinh: chi phí nguyên vật liệu trực

tiếp, chi phí nhân công trực tiếp có thể sử dụng các tài khoản cấp 1 chi tiết theo

công đoạn để phản ánh.

133

Ví dụ: Đối với TK 622 - chi phí nhân công trực tiếp sản xuất than phát sinh trong kì

được mở:

622.11: chi phí nhân công khoan thực tế

622.21: chi phí nhân công xúc thực tế

622.31: chi phí nhân công vận tải thực tế

…….....

Do đặc thù công nghệ có sự bố trí xen kẽ xúc đất đá và than, do vậy công tác

xúc bốc gồm xúc bóc đất đá, xúc than vỉa, xúc tải đống. Vì vậy, mặc dù là chi phí

đơn nhất, song nếu cần phải phân bổ, có thể lựa chọn tiêu thức phân bổ là khối

lượng xúc bốc từng công đoạn. Để phản ánh có thể mở chi tiết:

622.211: chi phí nhân công xúc đất đá thực tế;

622.212: chi phí nhân công xúc than vỉa thực tế;

622.213: chi phí nhân công xúc tải đống thực tế.

Trong doanh nghiệp có thể áp dụng hình thức cấp phiếu tại máy xúc khi lái xe

đến nhận tải và đối chiếu cuối ca với việc ghi chuyến tại bãi thải và đầu băng, vừa

quản lí đội xe vận tải vừa thống kê khối lượng xúc bốc theo từng công đoạn là cơ sở

phân bổ chi phí nhân công vận hành máy xúc.

+ Đối với các chi phí tổng hợp thực tế phát sinh trong kì: chi phí sản xuất chung,

chi phí bán hàng, chi phí quản lí doanh nghiệp: hiện tại ở doanh nghiệp theo dõi chi tiết

theo yếu tố chi phí, tài khoản theo dõi được mở theo hướng dẫn của Tập đoàn.

Ví dụ: TK 627 - Chi phí sản xuất chung được chi tiết:

627.11: chi phí nguyên liệu, vật liệu sản xuất chung thực tế phát sinh;

627.21: chi phí nhân công sản xuất chung thực tế phát sinh.

Để phục vụ tính giá thành theo công đoạn, kế toán quản trị có thể chi tiết:

627.211: chi phí nhân công sản xuất chung thực tế phân bổ khoan

627.212: chi phí nhân công sản xuất chung thực tế phân bổ xúc bốc

627.213: chi phí nhân công sản xuất chung thực tế phân bổ vận tải

…………

134

Ngoài ra, kế toán quản trị sẽ thiết kế các tài khoản quản lí chi phí theo định

mức tương ứng với các tài khoản phản ánh chi phí thực tế phát sinh để so sánh,

nhằm xác định các chi phí ngoài định mức và phân tích các sai biệt, lập các báo cáo

kế toán quản trị chi phí về tình hình thực hiện định mức chi phí,...

Ví dụ: TK 621 - Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp sẽ được mở như sau:

CHI TIẾT TÀI KHOẢN CHI PHÍ NVLTT THEO CÔNG ĐOẠN

Nội dung TK cấp 3 TK cấp 4 TK cấp 5

6211.1 Chi phí VL trực tiếp CĐ khoan

6211.11 Chi phí VL trực tiếp thực tế phát sinh CĐ khoan

6211.111 Chi phí vật liệu thực tế phát sinh CĐ khoan

6211.112 Chi phí nhiên liệu thực tế phát sinh CĐ khoan

...... .......

6211.12 Chi phí VL trực tiếp theo định mức CĐ khoan

6211.121 Chi phí vật liệu theo định mức CĐ khoan

6211.122 Chi phí nhiên liệu theo định mức CĐ khoan

...... .......

6211.13 Chênh lệch chi phí VL trực tiếp CĐ khoan (CP ngoài

định mức)

Chênh lệch chi phí vật liệu CĐ khoan 6211.131

Chênh lệch chi phí nhiên liệu CĐ khoan 6211.132

Chi phí NL, VL trực tiếp CĐ nổ mìn 6211.2

Chi phí NL, VL trực tiếp CĐ bốc xúc 6211.3

Chi phí NL, VL trực tiếp CĐ vận tải 6211.4

........... .........

Tương tự với các tài khoản 622 - chi phí nhân công trực tiếp và tài khoản 627 -

chi phí sản xuất chung cũng được mở chi tiết theo cách trên.

4.4.3. Hoàn thiện tổ chức sản xuất thông tin chi phí trên cơ sở hoàn thiện phân

bổ chi phí và xác định giá thành theo công đoạn

Tại DNKTT và Công ty CP Than Cao Sơn nói riêng để phù hợp công nghệ

135

khai thác và đáp ứng nhu cầu thông tin quản lý chi phí sản xuất kinh doanh, phục vụ

công tác khoán chi phí, công tác hạch toán kế toán xác định:

* Đối tượng tập hợp chi phí: thông tin về chi phí thực tế được thực hiện theo 2 cấp độ:

Cấp độ 1: Chi phí theo các yếu tố (nhiên liệu, phụ tùng thay thế, sửa chữa thường

xuyên, động lực, chi phí nhân công vận hành, khấu hao, chi phí khác,…) được chi

tiết theo từng máy, thiết bị,…Ví dụ tại Công ty CP Than Cao sơn chi tiết theo:

+ Máy khoan các loại;

+ Nổ mìn toàn Công trường;

+ Máy xúc các loại;

+ Máy gạt các loại;

+ Ô tô vận tải các loại;

+ Sàng và máng ga;

+ Xe làm lốp;

+ Xe phục vụ (xe chở dầu, rải nước);

+ Máy bơm các loại.

Cấp độ 2: Chi phí được tổng hợp theo các đối tượng công trường, phân xưởng và

phòng, ban chức năng.

Cụ thể tại Công ty CP Than Cao Sơn chi phí xác định:

- Từng công trường, phân xưởng

+ Công trường khai thác 1, 2, 3, công trường cơ khí cầu đường; công trường

khoan;

+ Các phân xưởng vận tải chính 1, 2, 3, 4, 5, 7, 9;

+ Bộ phận phụ trợ: Phân xưởng trạm mạng, cấp thoát nước, vận tải 6, 8,

phân xưởng cơ điện.

- Từng phòng ban chức năng.

* Đối tượng tính giá thành: Theo các công đoạn của doanh nghiệp.

Ví dụ: Công ty Than Cao Sơn đã tính giá thành công đoạn theo hướng dẫn của

Tập đoàn tuy chưa chi tiết hết các công đoạn gồm các loại thông tin giá thành sau:

+ Khoan;

+ Gạt;

+ Bốc xúc;

+ Vận tải;

+ Bóc đất đá;

136

+ Than nguyên khai;

+ Sàng tuyển;

+ Than sạch;

+ Giá thành toàn bộ.

Kế toán ghi nhận thông tin chi phí và tính giá thành thực tế hiện nay trong

các DNKTT có ưu điểm:

+ Chi phí đã được chi tiết đến từng thiết bị chính, phục vụ phụ trợ thuận tiện

cho thực hiện công tác khoán quản chi phí theo thiết bị và gắn với người vận hành.

+ Chi phí được ghi nhận theo từng địa chỉ và được gắn với các công đoạn và

đối tượng tính giá thành.

Nhưng cũng tồn tại các nhược điểm:

+ Các đơn vị ngoài sản xuất chính ví dụ: Công trường cơ khí cầu đường (thực

hiện chủ yếu là nhiệm vụ san gạt cho các công trường, phân xưởng chính) và một số

bộ phận phụ trợ khác được tập hợp chi phí trực tiếp như công trường, phân xưởng

chính chưa hợp lí vì các bộ phận này được tổ chức nhằm phục vụ cho các công đoạn

sản xuất chính (khoan, vận tải, bốc xúc, sàng tuyển). Do đó, sau khi tập hợp cho

công trường, bộ phận phụ trợ này, cần xác định mức phục vụ cho các công đoạn

chính để phân bổ nhằm xác định đúng đắn giá thành của sản phẩm theo đối tượng

chịu phí không sử dụng các ước lượng phân bổ theo kinh nghiệm như hiện nay.

+ Công ty CP Than Cao Sơn nói riêng và các DNKTT nói chung mặc dù thực

hiện khoán chi phí nhưng không kết hợp đối chiếu kịp thời với định mức, do vậy kế

toán hiện nay tại doanh nghiệp chỉ theo dõi chi phí thực tế hằng ngày, quyết toán

các chi phí so định mức giao khoán theo tháng (chi phí nhiên liệu, tiền lương,...),

theo quí (vật liệu, động lực,...) do vậy cũng gây khó khăn cho công tác quản trị chi

phí, giảm tính kịp thời, hiệu quả trong quản trị chi phí.

Trên cơ sở các giải pháp hoàn thiện phân loại chi phí, hoàn thiện hệ thống

chứng từ và tài khoản chi phí đã nêu, kế toán chi phí sản xuất và giá thành có đủ cơ

sở để theo dõi hạch toán chi phí trên cơ sở giao khoán chi phí, phân bổ các công

đoạn phụ trợ phục vụ để tính giá thành công đoạn chính xác hơn để khắc phục được

các nhược điểm trong công tác tập hợp chi phí và tính giá thành hiện nay ở doanh

nghiệp. Có thể mô tả qua hình 4.5.

137

Các chi phí thực tế phát sinh cho sản xuất, bao gồm: Vật liệu, nhiên liệu, năng lượng, nhân công, chi phí dịch vụ mua ngoài, chi phí phải trả, chi phí trả trước, chi phí khác bằng tiền

Chi phí thực tế trong định mức tính vào giá thành

Chi phí ngoài định mức không tính vào giá thành chờ xử lí

Chi phí ngoài định mức tính vào giá thành than nguyên khai

Kho than nguyên khai

Than sạch

Than NK

Đất đá bắn tơi

Than, đất đá

Kho than sạch

Bốc xúc

Vận tải

Sàng tuyển

Bãi thải đất đá

Phục vụ sản xuất (bảo dưỡng, thay thế, san gạt, sửa chữa, bơm moong…)

Than tiêu thụ

Các chi phí thực tế phát sinh cho hoạt động tiêu thụ, quản lí doanh nghiệp: vật liệu, nhiên liệu, động lực, nhân công, chi phí dịch vụ mua ngoài, chi phí phải

trả, chi phí trả trước, chi phí khác bằng tiền

Hoạt động tiêu thụ, quản lý DN

(tính giá thành toàn bộ than theo tỷ lệ định mức % chi phí công đoạn sản xuất)

Ghi chú:

Chi phí tập hợp trực tiếp cho công đoạn

Chi phí phân bổ

Khoan, nổ mìn

137

Hình 4.5. Sơ đồ tập hợp và phân bổ chi phí theo định mức và tính giá thành công đoạn tại Công ty Than Cao Sơn

138

4.4.4. Hoàn thiện tổ chức cung cấp thông tin chi phí trong doanh nghiệp khai thác than

4.4.4.1. Hoàn thiện hệ thống báo cáo phân tích chi phí

Hiện tại, các doanh nghiệp cũng đã tiến hành phân tích chi phí, lập các báo cáo

so sánh chi phí song chỉ mới so sánh về tổng số chênh lệch mà không tách biệt các

chênh lệch đó là do yếu tố nào tác động, với mức độ là bao nhiêu, do vậy cần thiết

đề xuất xây dựng một số mẫu báo cáo phân tích chi phí cho doanh nghiệp.

Luận án lựa chọn xây dựng các mẫu biểu báo cáo phân tích chi phí áp dụng

cho các công trường, phân xưởng, phòng ban hoặc cho từng công đoạn.

Đối với chi phí sản xuất chung, do tính chất là chi phí hỗn hợp (gồm cả định

phí và biến phí) nên có thể sử dụng mẫu báo cáo xây dựng theo mẫu 3. Tương tư có

thể sử dụng cho các chi phí bán hàng, chi phí quản lí doanh nghiệp.

Mẫu 3: BẢNG PHÂN TÍCH CHI PHÍ SẢN XUẤT CHUNG

Đơn vị (Công đoạn):……… Thời gian phân tích:……….

TT

Khoản mục chi phí sản xuất chung

Tổng chi phí định mức

Chênh lệch

Nguyên nhân

Chi phí thực tế phát sinh

phân xưởng Các khoản trích theo lương của nhân viên quản lý phân xưởng

I Biến phí 1 Công cụ dụng cụ 2 Chi phí dịch vụ thuê ngoài 3 Chi phí phụ trợ 4 Chi phí động lực 5 Chi phí nhiên liệu 6 Điện, nước phục vụ sx ……. Cộng II Định phí 1 Chi phí nhân viên quản lý 2 3 Khấu hao TSCĐ 4 Chi phí điện, nước, điện thoại 5 Chi phí sửa chữa TSCĐ ………….

Chi phí cố định khác Cộng Tổng cộng

139

Với các chi phí là biến phí (chi phí vật liệu, nhiên liệu,…) có thể tiến hành phân

tích biến động chi phí trên cơ sở các nhân tố tác động như do thay đổi về giá, do thay

đổi về sản lượng sản xuất thực tế so với kế hoạch,… có thể xây dựng mẫu báo cáo

phân tích các chi phí này trong DNKTT như mẫu 4.

Mẫu 4:

BÁO CÁO TÌNH HÌNH THỰC HIỆN MỨC TIÊU HAO CHI PHÍ VẬT LIỆU VÀ PHÂN TÍCH CÁC SAI BIỆT VỀ CHI PHÍ VẬT LIỆU

Đơn vị (công đoạn): ........

Chi phí nguyên vật liệu tính theo

Mức độ ảnh hưởng của các nhân tố

Đối tượng và nội dung chi phí

QoiMoijGoij Q1iMoijGoij Q1iM1ijGoij Q1iM1ijG1ij

Tổng hợp

Δ sản lượng 5=2-1

Δ mức tiêu hao 6=3-2

Δ Giá VL 7=4-3 8=5+6+7

Thời gian phân tích:……..

Công đoạn khoan lỗ mìn - Vật liệu + Mũi khoan + Ty khoan - Nhiên liệu ......... Công đoạn nổ mìn …… ..... Tổng chi phí

Ghi chú: Qi : sản lượng SP công đoạn i, Mij: mức tiêu hao vật tư j ở công đoạn i;

Gij: đơn giá vật tư j dùng sản xuất ở công đoạn i;

1: chỉ số số liệu thực tế; 0: chỉ số số liệu mức tiêu hao.

4.4.4.2. Tổ chức vận dụng cung cấp thông tin chi phí trên mạng nội bộ Tập đoàn

Chương trình “Quản lí điều hành sản xuất kinh doanh trên mạng vi tính của

Tổng công ty than Việt Nam (nay là Tập đoàn TKV )” đã được triển khai trong các đơn

vị của Tập đoàn. Mục tiêu của chương trình được triển khai theo mô hình hệ thống

thống nhất từ Tập đoàn TKV đến các doanh nghiệp thành viên và có tính mở rộng đến

phân xưởng, công trường trực thuộc tạo thành hệ thống thông tin thống nhất trong nội

bộ Tập đoàn TKV về toàn bộ hoạt động sản xuất kinh doanh trong đó có thông tin kế

toán. Chương trình có một số tiện ích cơ bản phục vụ cho công tác kế toán quản trị:

• Tạo cơ sở dữ liệu thông tin kế toán theo các cấp hạch toán: cơ sở dữ liệu

cấp 1: Tập đoàn; cơ sở dữ liệu cấp 2: các đơn vị thành viên; cơ sở dữ liệu

cấp 3: phân xưởng, công trường trực thuộc;

140

• Hệ thống các chương trình tổng hợp chức năng: tiến hành xử lí, tổng hợp dữ

liệu nhằm đưa ra các báo cáo thông tin theo yêu cầu của đối tượng sử dụng;

• Chương trình hỗ trợ ra quyết định: được thiết kế theo mô hình trang web

động, có thể chiết xuất dữ liệu, thành lập bảng biểu, đồ thị nhằm cung cấp

các thông tin từ tổng hợp đến chi tiết.

Do vậy, tại các DNKTT nếu được trang bị cơ sở vật chất (hệ thống máy tính

có nối mạng và các thiết bị công nghệ khác) từ thống kê trên công trưởng, phân

xưởng đến các bộ phận chức năng quản lí chi phí là có thể dễ dàng thu nhận, xử lí,

cung cấp hệ thống thông tin chi phí theo yêu cầu quản trị doanh nghiệp.

Tuy nhiên, hiện nay các tiện ích này chưa thực sự được khai thác do nhiều

nguyên nhân khác nhau, trong đó có cả nguyên nhân xuất phát từ nhà quản trị

không có các nhu cầu thông tin chi phí, hoặc do trình độ hạn chế của nhân viên kế

toán, thống kê, kinh tế phân xưởng; do thói quen cập nhật, lưu trữ thông tin theo

cách “bán thủ công”,…

4.4.4.3. Một số nội dung sử dụng thông tin kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp

a) Tính giá thành theo chuẩn mực kế toán

Theo chuẩn mực kế toán 02, chi phí sản xuất chung trong kì của doanh nghiệp

được phân tích thành định phí và biến phí, phần định phí sản xuất chung trong kì

được phân bổ vào giá thành đơn vị sản phẩm theo “công suất bình thường” của máy

móc thiết bị sản xuất (“công suất bình thường” phản ánh mức hoạt động của máy

Tổng định phí SXC

Định phí SXC

Khối lượng sản xuất

phân bổ trong kì

thực tế trong kì

Mức công suất bình thường

móc thiết bị trong điều kiện bình thường của doanh nghiệp)

Phần định phí sản xuất chung không được phân bổ do chênh lệch khối lượng sản

xuất thực tế trong kì thấp hơn mức “công suất bình thường” đã tính toán trong điều

kiện cụ thể của doanh nghiệp sẽ được hạch toán vào giá vốn.

Vận dụng chuẩn mực này trong công tác hạch toán của doanh nghiệp đòi hỏi hệ

thống kế toán ghi nhận thông tin chi phí sản xuất chung phát sinh dưới dạng: định phí,

biến phí.

Thông tin về giá thành tính toán theo cách này sẽ giúp các nhà quản trị có cái

nhìn chính xác hơn về chi phí và giá thành sản xuất sản phẩm trong kì, đồng thời

141

phải quan tâm đến việc sử dụng hiệu quả hơn máy móc thiết bị sản xuất vì thực tế

phần định phí không xác định vào giá thành sản xuất thực tế trong kì vẫn hạch toán

vào giá vốn hàng bán ra.

Trong điều kiện cụ thể của Công ty CP Than Cao Sơn, để đáp ứng các yêu cầu

tính giá thành theo công đoạn, phù hợp với các đặc điểm về công nghệ, về tình trạng

của máy móc thiết bị sản xuất,… có thể áp dụng chuẩn mực để tính toán giá thành

theo từng công đoạn như sau:

Bước 1: Sử dụng năng lực sản xuất theo giờ của từng khâu và thời gian làm

việc theo chế độ, hệ số tận dụng năng lực sản xuất ước tính trong điều kiện bình

thường để tính toán “mức công suất bình thường” trong kì:

Ví dụ: Năm 2014, tại Công trường khai thác 1 có 17 máy xúc gồm 3 máy xúc thuỷ

lực, 8 máy xúc ЭKҐ5A, 6 máy xúc ЭKҐ 4,6.

- Căn cứ vào tình trạng của máy móc thiết bị phân thành 3 loại A, B, C (loại A

có Hđc = 1,1; loại C có Hđc = 0,9).

- Căn cứ vào thông số kĩ thuật của các loại máy xúc, tính toán năng lực sản

xuất theo giờ của khâu xúc là 3.696,35 m3/h.

- Căn cứ vào kì hạch toán, để tiến hành tính năng lực sản xuất trong kì, ví dụ:

năng lực sản xuất theo năm của khâu xúc là:

3.696,35 x 6 x 3 x 250 = 16.633.575 m3. - Năng lực sản xuất của khâu xúc tính xúc bóc đất đá theo kế hoạch là

15.090.154 m3.

- Căn cứ vào hệ số tận dụng năng lực sản xuất trong điều kiện bình thường do

doanh nghiệp xây dựng, giả định công ty xây dựng hệ số H = 0,8, để tính mức

“công suất bình thường” của khâu xúc đất đá là:

0,8 x 15.090.154= 12.072.123 m3

Bước 2: Căn cứ vào định phí sản xuất chung đã tập hợp tính toán trong kì và khối

lượng xúc (than và đất đá) để phân bổ định phí sản xuất cho từng công đoạn.

Ví dụ: - Khối lượng xúc đất đá thực tế trong năm 2014 của công trường khai

thác 1 là: 11.074.910 m3;

- Định phí sản xuất chung tập hợp và phân bổ xúc bóc đất đá là 54.672 triệu đồng.

Do vậy, định phí sản xuất chung phân bổ tính vào giá thành sản xuất khâu xúc

bóc đất đá năm 2014 là:

142

Phần còn lại 54.672 – 50.155,84 = 4.516,16 (trđ), không được tính vào giá

thành sản xuất bóc đất đá năm 2014 mà tính vào giá vốn như chi phí thời kì.

Nói cách khác: 4.516,16 triệu đồng là con số phản ánh định phí sản xuất chung

không được tính vào giá thành sản xuất bóc đất đá trong kì do doanh nghiệp chưa

tận dụng tốt năng lực sản xuất của máy móc thiết bị, thực tế hệ số tận dụng năng lực

sản xuất của khâu xúc đất đá trong năm đạt:

H = 11.074.910/15.090.154 = 0,73

(Nguyên nhân trong năm 2014, Tập đoàn TKV đã yêu cầu Công ty giảm sản lượng do

tiêu thụ khó khăn và do ảnh hưởng của 1 số lỗ khoan thăm dò phục vụ dự án xây dựng

mỏ Khe Chàm 2-4 nằm trong diện sản xuất của Công ty nên ảnh hưởng đến hoạt động

sản xuất của Công ty).

Có thể mô tả khái quát mối quan hệ giữa chi phí và các loại giá thành của từng

Chi phí sản xuất cho khối lượng hoàn thành trong kì công đoạn X

Biến phí (BP)

Định phí (ĐP)

Chi phí NVL trực tiếp

Chi phí NC trực tiếp

Chi phí sản xuất chung

Giá thành sản xuất chung theo biến phí

Định phí SXC cần phân bổ

ĐPSXC chưa phân bổ

Giá thành sản xuất công đoạn X đã phân bổ định phí sản xuất chung theo khối lượng sản xuất hoàn thành trong kì

công đoạn theo yêu cầu của chuẩn mực trong DNKTT như sau:

Hình 4.6. Mối quan hệ giữa chi phí sản xuất kinh doanh và giá thành công đoạn có tính toán phân bổ định phí sản xuất chung trong DNKTT

Cuối kì trên cơ sở số liệu tính toán của từng công đoạn sẽ tính toán các chỉ tiêu

giá thành bóc đất đá, giá thành sản xuất than nguyên khai, …

b) Xác định hệ thống các chỉ tiêu điểm hòa vốn của doanh nghiệp

Theo lí thuyết, điểm hoà vốn là điểm tại đó doanh thu vừa đủ bù đắp hết chi

phí sản xuất kinh doanh bỏ ra (trong điều kiện giá bán sản phẩm được thị trường

chấp nhận).

Trong điều kiện Công ty CP Than Cao Sơn là doanh nghiệp khai thác than với

công nghệ khai thác than lộ thiên. Để phục vụ tính toán và ứng dụng điểm hòa vốn

trong quản lý sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp, có thể tính toán một số chỉ tiêu

143

ứng dụng điểm hòa vốn trong kế toán quản trị chi phí như sau:

Tại điểm hòa vốn của doanh nghiệp

D = ĐP + BP

g x Q = ĐP + b x Q

Trong đó:

- D: Doanh thu

- g: giá bán đơn vị bình quân 1T than qui sạch (đ/T), đối với doanh nghiệp

khai thác và tiêu thụ nhiều chủng loại than, g được tính

Với: gi là giá bán than loại i trong kì (hoặc giá kế hoạch ), đ/T;

Qi là khối lượng than loại i tiêu thụ trong kì (hoặc kế hoạch), T.

- ĐP: khấu hao TSCĐ (dùng cho sản xuất, tiêu thụ, QLDN), và các chi phí QLDN khác.

- b: biến phí đơn vị, đối với doanh nghiệp khai thác than lộ thiên được xác định:

b = bđ + bt + bbh

bđ: biến phí đơn vị bóc đất đá, đ/m3;

bt: biến phí đơn vị khai thác,vận chuyển, sàng tuyển than, đ/T;

bbh: biến phí đơn vị tiêu thụ, đ/T.

Tại điểm hoà vốn, có thể xác định:

1. Sản lượng hoà vốn (Qhv):

(T)

Trên cơ sở sản lượng hòa vốn, căn cứ vào năng lực sản xuất các doanh nghiệp

khai thác lộ thiên có thể xác định chỉ tiêu công suất hoà vốn hhv- công suất cần huy động để đạt sản lượng hoà vốn:

144

Ý nghĩa: chỉ tiêu này cho nhà quản trị biết cần phải huy động bao nhiêu %

công suất máy móc thiết bị sản xuất mới đạt mức sản lượng hoà vốn, hhv càng <100% càng phản ánh năng lực sản xuất của doanh nghiệp còn dồi dào, cho phép

doanh nghiệp có khả năng khai thác công suất trên mức hoà vốn lớn, đạt lợi nhuận

cao, ngược lại phản ánh tình trạng bất ổn trong trang bị và đầu tư về qui mô và tình

trạng của TSCĐ.

2. Giá bán hoà vốn (ghv):

(đ/T)

3. Hệ số bóc hoà vốn (Khv)

Đối với doanh nghiệp khai thác lộ thiên có thể xác định chỉ tiêu hệ số bóc hoà

vốn, chỉ tiêu này có thể sử dụng làm cơ sở để tính toán và phân tích tình hình hoạt

động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp hoặc là cơ sở tính toán hệ số bóc kế

hoạch cho từng năm.

Về lí thuyết có nhiều loại hệ số bóc khác nhau: về tên gọi, nội dung, cách tính

toán, tuy nhiên trong thực tế tính toán các chỉ tiêu kinh tế kĩ thuật của doanh nghiệp

khai thác lộ thiên, hệ số bóc được xác định:

(m3/T)

Trong đó:

Qđ: Khối lượng đất đá bóc (m3);

Qngkh: Khối lượng than nguyên khai khai thác (T).

Do đó:

Với: Qqs: khối lượng than qui sạch (T);

H: hệ số qui đổi than nguyên khai ra than sạch.

Tại điểm hoà vốn:

145

Do đó, hệ số bóc hoà vốn được xác định:

Ý nghĩa:

- Trên cơ sở xác định điểm hoà vốn, nhà quản trị doanh nghiệp có thể xác định tình trạng doanh nghiệp trong từng điều kiện về giá bán, về sản lượng khai thác, từ đó có thể sử dụng thông tin về điểm hoà vốn để lập kế hoạch sản xuất kinh doanh cho phù hợp, hoặc xác định và đề xuất giá bán nội bộ để Tập đoàn TKV tham khảo áp dụng với doanh nghiệp trong kì,…

- Sử dụng hệ số bóc hoà vốn so sánh với hệ số bóc thiết kế hoặc hệ số bóc đã thực hiện để phân tích tình hình doanh nghiệp hoặc là căn cứ để xây dựng kế hoạch, phương án sản xuất kinh doanh trình Tập đoàn

Nếu Khv < K thiết kế (hoặc thực hiện): DNKTT sản xuất sẽ bị lỗ

Nếu Khv > K thiết kế (hoặc thực hiện): DNKTT sản xuất sẽ có lãi

4. Tổng định phí (ĐP)

ĐP = KHĐTSCĐ (dùng sản xuất, tiêu thụ, QLDN) + chi phí QLDN khác

5. Tổng biến phí (BP)

BP = biến phí sản xuất + biến phí bán hàng

6. Biến phí đơn vị (b)

b = Tổng biến phí : khối lượng than qui sạch

7. Biến phí bán hàng đơn vị (bbh)

bbh =(Chi phí bán hàng- KHTSCĐ bán hàng): khối lượng than qui sạch tiêu thụ

8. Biến phí bóc đất (bđ)

(đ/m3)

Trong đó:

Zđ: tổng giá thành bóc đất đá trong kì (trđ)

146

KHTSCĐđ: khấu hao TSCĐ dùng bóc đất đá (trđ) (KHTSCĐbh + CPQLDN)đ: chi phí QLDN và chi phí bán hàng phân bổ cho bóc đất đá theo tỉ lệ gia thành bóc đất đá trong tổng giá thành than qui sạch.

9. Biến phí sản xuất than (bt)

(trđ/T)

Trong đó:

Zt: Tổng giá thành than qui sạch

Ý nghĩa:

- Việc tính toán các chỉ tiêu trên theo yêu cầu của kế toán quản trị là một

trong các cơ sở để giúp nhà quản trị đánh giá được kết quả hoạt động sản xuất kinh

doanh than trong kì.

- Ngoài ra đối với doanh nghiệp thuộc Tập đoàn, mặc dù chịu sự điều tiết của

Tập đoàn TKV qua Hợp đồng phối hợp kinh doanh nhưng cũng có thể sử dụng các

chỉ tiêu trên để tính toán sản lượng hoà vốn, giá bán hoà vốn, hệ số bóc hoà vốn

làm cơ sở xây dựng kế hoạch sản xuất kinh doanh hằng năm trình Tập đoàn.

Trong thực tế hoạt động sản xuất kinh doanh của các doanh nghiệp khai thác

than, mỗi sự thay đổi từ các quyết định “điều hành nội bộ” của Tập đoàn TKV về

các chỉ tiêu giá bán, khối lượng than sản xuất, tiêu thụ cho phù hợp với tình hình

thực tế, hoặc để giải quyết các mối quan hệ cân đối khác trong nền kinh tế và giữa

các doanh nghiệp trong Tập đoàn,… đều làm thay đổi tính chất của điểm hoà vốn

trong doanh nghiệp.

Trên đây là một vài ứng dụng của thông tin kế toán quản trị chi phí trong hoạt

động quản trị doanh nghiệp khai thác lộ thiên. Thực tế hoạt động của các doanh nghiệp

khai thác vô cùng đa dạng và phức tạp, nhà quản trị phải đối mặt hằng ngày với nhiều

vấn đề khó khăn hơn trong công tác quản lí điều hành doanh nghiệp: quyết định nên

tiếp tục tự tổ chức sản xuất tất cả các công đoạn khai thác hay nên thuê ngoài, hoặc

phải lựa chọn giữa các phương án đầu tư đổi mới tài sản cố định, nâng cao năng lực sản

xuất,... Do vậy, nếu tổ chức tốt thông tin kế toán quản trị nói chung và kế toán quản trị

chi phí nói riêng là công cụ hỗ trợ đắc lực, tăng hiệu quả công tác quản trị doanh

nghiệp.

147

4.5. Các điều kiện cơ bản để thực hiện hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi

phí trong doanh nghiệp khai thác than

Để có thể thực hiện hiệu quả tổ chức kế toán quản trị chi phí trong các

DNKTT như đề xuất ở trên, cần có sự kết hợp và hỗ trợ trong nội bộ các DNKTT

cũng như bên ngoài doanh nghiệp.

4.5.1. Đối với các doanh nghiệp khai thác than

4.5.1.1. Đối với các nhà quản trị doanh nghiệp

Sự tồn tại của hệ thống kế toán quản trị chi phí trong mỗi doanh nghiệp xuất

phát từ nhu cầu thông tin của các nhà quản trị doanh nghiệp. Hiện nay, việc hoạch

định các chiến lược kinh doanh cũng như việc ra các quyết định quản trị điều hành

doanh nghiệp của các nhà quản trị thường không dựa trên các thông tin do hệ thống

kế toán cung cấp mà chủ yếu dựa vào bản lĩnh, kinh nghiệm và thói quen của các nhà

quản lý. Các nhà quản trị hiện nay thường cho rằng vai trò quan trọng nhất của hệ

thống kế toán là thực hiện những gì mà chế độ kế toán, cơ quan thuế của Nhà nước

yêu cầu. Quan niệm sai lầm này đã hạn chế các chức năng hỗ trợ kiểm soát chi phí

của hệ thống kế toán. Đồng thời, thông tin chi phí được thu thập, theo dõi, lưu trữ ở

nhiều bộ phận khác nhau trong DNKTT vừa không thống nhất, vừa kém hiệu quả khi

cung cấp thông tin. Do vậy, tổ chức bộ phận kế toán quản trị chi phí trong DNKTT sẽ

đóng vai trò là trung tâm phối hợp với các bộ phận chức năng khác thu thập, cung cấp

thông tin chi phí cho hoạt động quản trị doanh nghiệp.

Chính vì vậy, tác giả cho rằng cần thay đổi nhận thức của các nhà quản trị

trong DNKTT tầm quan trọng của hệ thống thông tin kế toán quản trị chi phí. Khi

đã có những nhận thức về vai trò của hệ thống thông tin kế toán quản trị chi phí, các

nhà quản trị doanh nghiệp sẽ có những định hướng đúng đắn và cần thiết cho việc

xây dựng kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp mình. Hệ thống kế toán quản

trị chi phí sẽ có địa vị rõ ràng trong doanh nghiệp và được bố trí về nhân sự cũng

như được trang bị cơ sở vật chất tương xứng.

4.5.1.2. Hoàn thiện công tác giao khoán chi phí trong các DNKTT

Tổ chức kế toán quản trị chi phí đáp ứng nhu cầu quản trị chi phí trên cơ sở giao

khoán chi phí là mục tiêu quan trọng trong DNKTT. Do vậy, kế toán quản trị chi phí

không thể vận hành trơn tru, hiệu quả nếu công tác giao khoán chi phí của DNKTT còn

nhiều vướng mắc, hạn chế. Hoàn thiện công tác giao khoán chi phí là tiền đề cần thiết

để tổ chức kế toán quản trị chi phí hiệu quả. Trên cơ sở các vấn đề còn hạn chế trong

148

công tác giao khoán chi phí của các DNKTT đã phân tích ở chương 3, có thể nhận thấy

công tác giao khoán chi phí trong DNKTT cần hoàn thiện các nội dụng sau:

a) Hoàn thiện bộ máy quản trị chi phí

Để công tác khoán chi phí đạt được hiệu quả cần thiết phải có bộ phận trực

tiếp phụ trách, điều hành, giám sát việc thực hiện công tác khoán chi phí trong

DNKTT. Vì vậy, cần phải xây dựng bộ máy quản trị chi phí. Trên cơ sở bộ máy

quản lý chung của công ty, “bộ máy quản trị chi phí được xây dựng cần có sự riêng

biệt và độc lập trong quản trị chi phí và có sự phân cấp trong quản trị theo hướng ở

cấp công ty thì tính tổng hợp và linh hoạt cao, ở cấp công trường phân xưởng và

đội, tổ sản xuất thì phải cụ thể chi tiết theo điều kiện thực tế” [36, tr. 33].

Bộ máy quản trị chi phí trong DNKTT cần được xây dựng theo kiểu cơ cấu

Giám đốc Công ty

P. Giám đốc kinh tế

Hội đồng tổ chức nghiệm thu khoán chi phí

Các phòng chức năng

Quản đốc

Nhân viên kinh tế

Các đốc công tổ trưởng phân xưởng

trực tuyến chức năng như sau:

Hình 4.7. Sơ đồ bộ máy quản trị chi phí trong DNKTT

(Nguồn: [36], tr. 33)

Bộ máy Quản trị chi phí trong DNKTT có chức năng:

Cấp doanh nghiệp:

+ Xây dựng và ban hành quy chế quản trị chi phí, giá thành của công ty, hướng

dẫn xây dựng quy chế khoán chi phí của các công trường, phân xưởng.

+ Xây dựng và ban hành các định mức năng suất thiết bị và dây chuyền thiết bị,

mức tiêu hao vật liệu, nhiên liệu, động lực, lao động và một số định mức kinh tế kỹ

149

thuật khác trong khai thác, chế biến và tiêu thụ than bao gồm cả mức hao phí và mức

tiết kiệm chi phí.

+ Cân đối kế hoạch điều hành chi phí trong toàn công ty đảm bảo hoàn thành

vượt mức lợi nhuận và tổng thu nhập cho người lao động;

+ Nghiệm thu quyết toán chi phí hằng quý cho các đơn vị. Tổ chức đánh giá, rút

kinh nghiệm khoán chi phí nội bộ trong công ty.

+ Giao kế hoạch và quản lý phẩm cấp than của từng công trường phân xưởng,

xác định độ tro thực hiện của các chủng loại than để xác định độ tro bình quân cho các

đơn vị và toàn công ty.

- Thành lập Hội đồng nghiệm thu khối lượng thực hiện công tác khoán chi phí.

Cấp công trường, phân xưởng:

Các công trường, phân xưởng là các đơn vị nhận khoán, có quyền tự chủ theo

phân cấp của Giám đốc công ty và chịu trách nhiệm trước Giám đốc Công ty về thực

hiện các chỉ tiêu giao khoán, thực hiện những chức năng sau:

+ Xây dựng quy chế khoán nội bộ công trường, phân xưởng và tổ đội sản xuất;

+ Căn cứ vào các chỉ tiêu kinh tế kỹ thuật, định mức tiêu hao nguyên nhiên vật

liệu, tình trạng thiết bị và các điều kiện cụ thể, trên cơ sở các chỉ tiêu giao khoán công

ty giao cho, các đơn vị tổ chức giao khoán đến từng tổ đội sản xuất, từng đầu xe máy

theo công đoạn sản xuất trên cơ sở không vượt tổng mức khoán của Công ty giao cho

đơn vị;

+ Tuyên truyền, hướng dẫn đến từng người lao động trong việc thực hiện các biện

pháp tiết kiệm chi phí nhằm phát huy tính tự chủ, tự giác và ý thức thường xuyên tiết

kiệm chi phí của mỗi người trong công việc được giao.

+ Thường xuyên cập nhật theo dõi tình hình thực hiện chi phí hằng ngày theo

từng đầu xe máy và tổ đội sản xuất để có biện pháp điều khiển sản xuất, chỉ đạo hằng

ngày.

+ Ở mỗi công trường, phân xưởng nhất thiết phải bố trí riêng một nhân viên kinh

tế làm nhiệm vụ thu thập số liệu, giám sát, kiểm tra công tác khoán chi phí để tư vấn

cho quản đốc về phương pháp tổ chức điều hành thực hiện khoán, cũng như thực hiện

thông tin cho bộ máy khoán của Công ty.

Với bộ máy quản quản trị chi phí được xây dựng như trên sẽ tăng cường tính chủ

động, chịu trách nhiệm của các đơn vị, của từng cá nhân trong việc thực hiện công tác

khoán chi phí. Đồng thời cũng hình thành một bộ phận chuyên trách trong quản lí chi

150

phí khoán, do vậy tạo điều kiện thuận lợi cho hoạt động của bộ phận kế toán quản trị

chi phí.

b) Hoàn thiện hệ thống mức kinh tế - kỹ thuật phục vụ công tác khoán chi phí

Hệ thống mức kinh tế - kỹ thuật có vai trò quan trọng đối với công tác khoán chi phí tại các công trường, phân xưởng, là cơ sở xác định mức khoán, cũng như quyết

toán chi phí khoán hợp lý. Trong thời gian vừa qua, hệ thống mức kinh tế - kỹ thuật đã

góp phần không nhỏ vào việc nâng cao chất lượng công tác quản trị chi phí tại các

doanh nghiệp khai thác than. Tuy nhiên, do hệ thống mức kinh tế - kỹ thuật tại các

DNKTT có chất lượng chưa cao vì vậy trong quá trình giao khoán chi phí cho các công

trường phân xưởng thường xuyên có sự điều chỉnh các chỉ tiêu giao khoán. Điều này

dẫn đến hiện tượng một số đơn vị nhận khoán không nỗ lực trong việc tiết kiệm chi phí

khoán và hoàn thành vượt mức kế hoạch vì sợ bị điều chỉnh trong kỳ sản xuất sau. Vì

vậy, hệ thống định mức kinh tế kỹ thuật phải đảm bảo tính pháp lý, khoa học và phù

hợp với điều kiện thực tế tại DNKTT đồng thời giúp tiết kiệm chi phí, nâng cao thu

nhập cho người lao động, do vậy cần hoàn thiện với nội dung như sau:

1) Công khai hóa hệ thống mức kinh tế - kỹ thuật bằng cách ban hành “Sổ tay định

mức kinh tế kỹ thuật trong doanh nghiệp”.

2) Hoàn thiện các phân hệ định mức kinh tế - kỹ thuật áp dụng phù hợp điều kiện

của từng DNKTT.

4.5.1.3. Đối với bộ máy kế toán quản trị chi phí

Để thực hiện tốt các chức năng của mình, bản thân bộ máy kế toán quản trị chi

phí trong các DNKTT cần đáp ứng các yêu cầu sau:

- Về nhân sự: Nhân sự đảm nhiệm công tác kế toán quản trị chi phí vừa phải có các

kiến thức kế toán mà còn phải am hiểu sâu sắc về quá trình tổ chức hoạt động sản xuất

kinh doanh của DNKTT. Do phạm vi của kế toán quản trị chi phí rất rộng và mang tính

linh hoạt cao nên những nhân viên này cần được đào tạo một cách chính qui về kế toán

quản trị chi phí và có khả năng vận dụng linh hoạt những kiến thức mình có vào các

tình huống cụ thể của doanh nghiệp. Bên cạnh đó, những nhân viên kế toán quản trị chi

phí phải là những người có khả năng làm việc nhóm, dễ thích nghi và phải có sự kết

hợp chặt chẽ với các bộ phận chức năng khác trong doanh nghiệp. Do vậy, các

DNKTT cũng cần có kế hoạch tổ chức bồi dưỡng trình độ, kĩ năng cho nhân sự thực

hiện kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp.

- Về cơ sở vật chất: Có thể nhận thấy khối lượng dữ liệu mà hệ thống kế toán quản trị

151

chi phí phải xử lý để chuyển thành những thông tin hữu ích là rất lớn, đa dạng và phức

tạp hơn rất nhiều so với hệ thống kế toán tài chính. Điều này đòi hỏi có những đầu tư

thích đáng cho hệ thống kế toán quản trị chi phí, với các máy vi tính tốt và các phần

mềm xử lý thông tin. Tuy việc đầu tư này không thể lượng hoá lợi ích một cách rõ ràng

như các loại đầu tư khác song có thể khẳng định đầu tư cho hệ thống kế toán quản trị

chi phí là điều kiện cần để mang lại những quyết định đúng đắn trên cơ sở các thông tin

chi phí được tư vấn kịp thời, chuẩn xác.

4.5.2. Đối với Tập đoàn TKV

Mặc dù tổ chức kế toán quản trị chi phí là công việc nội bộ của doanh nghiệp,

tuy nhiên các DNKTT là các công ty thành viên của Tập đoàn TKV, hoạt động sản

xuất kinh doanh theo cơ chế quản lí điều hành nội bộ của Tập đoàn TKV, do vậy

để tổ chức tốt kế toán quản trị chi phí trong DNKTT đòi hỏi:

1) Các nhà quản trị cấp cao của Tập đoàn thay đổi nhận thức về kế toán quản trị

và quan trọng hơn là chủ động, đẩy mạnh áp dụng kế toán quản trị trong hoạt động điều

hành sản xuất - kinh doanh nhằm đạt được hiệu quả quản lý cao nhất. Điều này sẽ có

ảnh hưởng trực tiếp đến nhận thức và hành động của các nhà quản trị cấp dưới trong

các DNKTT.

2) Kế toán quản trị (trong đó có nội dung kế toán quản trị chi phí) cần được tổ

chức xuyên suốt từ Công ty mẹ - Tập đoàn TKV đến các doanh nghiệp thành viên. Tuy

nhiên như đã đề xuất mô hình tổ chức bộ máy kế toán quản trị lựa chọn tổ chức sẽ khác

nhau, ở cấp Tập đoàn tổ chức kế toán quản trị sẽ độc lập với kế toán tài chính do qui

mô, khối lượng công việc phải xử lí lớn, tính chất thông tin kế toán quản trị cung cấp

hỗ trợ xử lí các công việc liên quan đến nhiều doanh nghiệp thành viên, hoặc các vấn

đề có phạm vi toàn ngành, toàn Tập đoàn.

3) Tập đoàn có thể định hướng các nội dung tổ chức kế toán quản trị nói chung

và kế toán quản trị chi phí nói riêng cho các doanh nghiệp thành viên trên cơ sở tổ chức

các lớp Bồi dưỡng chuyên môn cho các nhân sự làm công tác kế toán quản trị trong

Tập đoàn.

4) Tập đoàn chủ trì hoàn thiện các nội dung quản lí điều hành nội bộ, đặc biệt là

nội dung Kế hoạch phối hợp kinh doanh và cơ chế giao khoán chi phí trên cơ sở giá

thành tổng hợp công đoạn. Bên cạnh đó, Tập đoàn TKV cũng cần chủ trì rà soát, hoàn

thiện “Tập đơn giá tổng hợp các công đoạn sản xuất than” đang sử dụng làm căn cứ

xây dựng các kế hoạch chi phí hiện nay trong DNKTT theo hướng cập nhật, điều chỉnh

152

phù hợp. Đồng thời kiến nghị với Bộ Công Thương rà soát, cập nhật ban hành mới hệ

thống định mức trong lĩnh vực các hoạt động đầu tư xây dựng cơ bản mỏ, khai thác mỏ

do đã ban hành quá lâu, nhiều nội dung không còn phù hợp thực tế sản xuất kinh doanh

hiện nay.

5) Tiếp thu kinh nghiệm quản trị hiện đại của các doanh nghiệp tiên tiến trên

thế giới, nghiên cứu áp dụng đồng bộ hóa hệ thống thông tin quản lí các mặt hoạt

động của Tập đoàn, thống nhất xuống các đơn vị thành viên. Trong đó giải pháp sử

dụng phần mềm chuyên dụng quản lí toàn diện (hệ thống hoạch định nguồn lực

toàn doanh nghiệp – ERP) cũng cần được Tập đoàn nghiên cứu ứng dụng trong

tương lai.

153

KẾT LUẬN CHƯƠNG 4

Trên cơ sở các nội dung lí luận về kế toán quản trị chi phí và tổ chức công tác kế

toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất, kết hợp với kết quả phân tích, đánh

giá thực trạng tổ chức kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp khai thác than

nói chung, tại Công ty CP Than Cao Sơn nói riêng và định hướng phát triển trong

tương lai của các DNKTT, luận án đã nghiên cứu đề xuất các nội dung hoàn thiện tổ

chức kế toán quản trị chi phí trong DNKTT thuộc Tập đoàn TKV với các nhóm giải

pháp phù hợp đặc thù quản trị chi phí trên cơ sở giao khoán chi phí theo giá thành công

đoạn trong các DNKTT như:

- Đề xuất tổ chức bộ máy kế toán quản trị chi phí trong DNKTT theo mô hình kết

hợp KTTC và KTQT, đồng thời đề xuất các nội dung chi tiết để triển khai thực hiện

mô hình kết hợp KTTC và KTQT, đặc biệt phần hành kế toán chi phí và tính giá thành

theo công đoạn trong các DNKTT.

- Hoàn thiện tổ chức thu nhận thông tin chi phí với các giải pháp: bổ sung, hoàn

thiện hệ thống tiêu thức nhận diện và phân loại chi phí; hoàn thiện hệ thống chứng từ

ghi nhận chi phí; hoàn thiện hệ thống tài khoản kế toán ghi nhận chi phí theo công đoạn

và theo định mức chi phí nhằm đáp ứng yêu cầu quản lí giao khoán chi phí theo công

đoạn và tính giá thành công đoạn trong các DNKTT.

- Hoàn thiện phân bổ chi phí, xác định giá thành theo công đoạn trong DNKTT;

- Hoàn thiện cung cấp thông tin chi phí trên cơ sở hoàn thiện hệ thống báo cáo

phân tích chi phí ; hoàn thiện và sử dụng hiệu quả hệ thống cung cấp thông tin chi phí

trên mạng nội bộ trong DNKTT.

- Đồng thời luận án cũng đã xác định các điều kiện cơ bản của DNKTT và của

Tập đoàn TKV để có thể triển khai tổ chức kế toán quản trị chi phí hiệu quả trong các

DNKTT.

Các nội dung hoàn thiện xuất phát từ đặc trưng của các DNKTT và áp dụng vào

điều kiện cụ thể của Công ty CP Than Cao Sơn trên cơ sở công nghệ khai thác than lộ

thiên và thực tế tổ chức quản lí chi phí, tổ chức công tác kế toán của đơn vị. Các giải

pháp này cũng có thể áp dụng ngay vào các công ty khai thác than lộ thiên khác trong

Tập đoàn TKV.

Tuy nhiên, các nội dung hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí đã trình bày

chưa thực sự đầy đủ, bên cạnh đó thực tế hoạt động sản xuất kinh doanh vô cùng đa

154

dạng, chính những yêu cầu thực tế quản lí điều hành doanh nghiệp của các nhà quản trị

sẽ góp phần làm cho công tác kế toán quản trị chi phí khi triển khai thực hiện trong

doanh nghiệp tiếp tục hoàn thiện thêm.

155

KẾT LUẬN

Các doanh nghiệp khai thác than là một bộ phận quan trọng trong hoạt động sản

xuất kinh doanh than của Tập đoàn TKV với chiến lược phát triển chung nhằm xây

dựng Tập đoàn TKV thành Tập đoàn kinh tế có sức cạnh tranh trong khu vực và quốc

tế. Tuy nhiên, các doanh nghiệp khai thác nói riêng và hoạt động sản xuất kinh doanh

than nói chung đang trong giai đoạn khó khăn: điều kiện khai thác ở mức sâu; giá thành

than phải cõng nhiều các khoản thuế, phí, lệ phí; thị trường tiêu thụ khó khăn, giá thành

ngày càng tiệm cận với giá bán.

Mặt khác, các doanh nghiệp Việt Nam nói chung và các DNKTT nói riêng đang

trong lộ trình thay đổi, tái cơ cấu doanh nghiệp, tổ chức lại công tác quản trị doanh

nghiệp, trong đó có công tác kế toán cho phù hợp với các chuẩn mực đang được ban

hành nhằm gần hơn với nội dung thông lệ kế toán quốc tế. Do vậy, hoàn thiện tổ chức

công tác kế toán quản trị chi phí trong DNKTT hiện nay là cần thiết và có ý nghĩa thiết

thực nhằm thúc đẩy sự phát triển của hoạt động quản lí điều hành sản xuất kinh doanh

trong các DNKTT.

Với ý nghĩa như vậy, trên cơ sở hệ thống hóa các vấn đề lí luận chung về kế toán

quản trị chi phí và tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất, luận án

đã kết hợp các phương pháp nghiên cứu khác nhau nhằm đánh giá thực trạng tổ chức

công tác kế toán quản trị chi phí trong các DNKTT nói chung và Công ty CP Than Cao

Sơn nói riêng, từ đó đề xuất các giải pháp hoàn thiện công tác này trong doanh nghiệp

với các kết quả nghiên cứu cụ thể như sau:

1. Luận án đã tiếp cận và hệ thống hóa các công trình nghiên cứu về kế toán quản

trị chi phí và tổ chức công tác kế toán quản trị chi phí trong nước và quốc tế. Đồng thời

cũng rút ra các bài học kinh nghiệm quí từ thực tiễn tổ chức công tác kế toán quản trị

trong các doanh nghiệp trên thế giới. Tuy nhiên, tổ chức và hoàn thiện công tác kế toán

quản trị chi phí phụ thuộc vào rất nhiều yếu tố: loại hình doanh nghiệp, đặc điểm sản

xuất kinh doanh, trình độ quản lí, qui mô hoạt động,… Nói cách khác là không có một

mô hình kế toán quản trị chi phí chung cho tất cả các loại hình doanh nghiệp.

2. Tổ chức công tác kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp khai thác than

đang ở giai đoạn mới định hình, chưa có định hướng rõ ràng trong tổ chức thực hiện và

được tổ chức ở các bộ phận khác nhau, do vậy hiệu quả thông tin chi phí cung cấp hạn

chế, không đáp ứng nhu cầu quản trị chi phí trên cơ sở giao khoán chi phí theo công

156

đoạn trong các doanh nghiệp khai thác than hiện nay. Do vậy, cần thiết phải tổ chức bộ

phận kế toán quản trị chi phí với vai trò trung tâm phối hợp với các bộ phận chức năng

khác trong doanh nghiệp để thu thập, sản xuất và cung cấp thông tin chi phí cho nhu

cầu quản trị doanh nghiệp. Các nội dung hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí

trong DNKTT cần được xây dựng đáp ứng các đặc thù quản trị chi phí trên cơ sở giao

khoán chi phí theo giá thành công đoạn tổng hợp.

Tổ chức tốt kế toán quản trị chi phí trên cơ sở hệ thống Thống kê - kế toán hiện

có của DNKTT trong việc cập nhật kịp thời, đầy đủ các thông tin từ kế hoạch chi phí,

định mức chi phí, chỉ tiêu giao khoán và kết quả thực hiện từ các đơn vị nhận khoán (có

thể cập nhật hằng ngày, cập nhật theo ca) nhằm hình thành hệ thống dữ liệu chi phí

phục vụ công tác quản lí điều hành hoạt động sản xuất kinh doanh, là cơ sở lập các báo

cáo phân tích chi phí theo từng đơn vị nhận khoán kèm theo cập nhật các nguyên nhân,

nhân tố ảnh hưởng,... sẽ có ý nghĩa thiết thực, phục vụ tốt công tác quản trị chi phí

trong doanh nghiệp khai thác than giai đoạn hiện nay.

3. Các nội dung hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí trong DNKTT thuộc

Tập đoàn TKV với các nhóm giải pháp phù hợp đặc thù quản trị chi phí trên cơ sở giao

khoán chi phí theo giá thành công đoạn trong các DNKTT như:

- Đề xuất tổ chức bộ máy kế toán quản trị chi phí trong DNKTT theo mô hình kết

hợp KTTC và KTQT, đồng thời đề xuất các nội dung chi tiết để triển khai thực hiện

mô hình kết hợp KTTC và KTQT, đặc biệt phần hành kế toán chi phí và tính giá thành

theo công đoạn trong các DNKTT;

- Hoàn thiện tổ chức thu nhận thông tin chi phí với các giải pháp: bổ sung, hoàn

thiện hệ thống tiêu thức nhận diện và phân loại chi phí; hoàn thiện hệ thống chứng từ

ghi nhận chi phí; hoàn thiện hệ thống tài khoản kế toán ghi nhận chi phí theo công đoạn

và theo định mức chi phí nhằm đáp ứng yêu cầu quản lí giao khoán chi phí theo công

đoạn và tính giá thành công đoạn trong các DNKTT;

- Hoàn thiện phân bổ chi phí, xác định giá thành theo công đoạn trong DNKTT;

- Hoàn thiện cung cấp thông tin chi phí trên cơ sở hoàn thiện hệ thống báo cáo

phân tích chi phí ; hoàn thiện và sử dụng hiệu quả hệ thống cung cấp thông tin chi phí

trên mạng nội bộ trong DNKTT,…

Các giải pháp này mang tính khả thi và cũng có thể áp dụng ngay vào các công ty

khai thác than lộ thiên khác trong Tập đoàn. Tuy nhiên, có thể nhận thấy để triển khai

hiệu quả công tác kế toán quản trị chi phí trong các DNKTT đòi hỏi phải có phối hợp

157

hỗ trợ thực hiện cả ở cấp Tập đoàn và trong chính các DNKTT với một số nội dung: sự

thay đổi trong nhận thức, thói quen về sử dụng thông tin chi phí do kế toán quản trị

cung cấp trong quản trị doanh nghiệp; hoàn thiện quản lí điều hành nội bộ trong Tập

đoàn TKV, hoàn thiện cơ chế giao khoán chi phí trên cơ sở giá thành công đoạn; tăng

cường trang bị cơ sở vật chất; nghiên cứu ứng dụng công nghệ thông tin quản trị, điều

hành doanh nghiệp,…

Thực tế hoạt động sản xuất kinh doanh trong lĩnh vực khai thác than rất đa dạng,

bị ảnh hưởng, chi phối của rất nhiều yếu tố chủ quan và khách quan. Vì vậy, nội dung

công tác kế toán quản trị có thể được tiếp tục nghiên cứu và hoàn thiện trong thời gian

tới với những đối tượng doanh nghiệp khác trong Tập đoàn.

DANH MỤC CÁC BÀI BÁO, CÔNG TRÌNH KHOA HỌC ĐĂ CÔNG BỐ CỦA TÁC GIẢ CÓ LIÊN QUAN ĐẾN LUẬN ÁN

I. Tiếng Việt 1. Nguyễn Thị Bích Phượng và nnk (2010), “Nghiên cứu thực trạng công tác kế toán chi phí sản xuất trong doanh nghiệp khai thác than lộ thiên”, Tạp chí Khoa học kĩ thuật Mỏ - Địa chất, số 32 (10 - 2010), tr. 85-88.

2. Nguyễn Thị Bích Phượng (2011), “Tổ chức kế toán quản trị trong doanh nghiệp khai thác than lộ thiên - VINACOMIN”, Tạp chí Khoa học kĩ thuật Mỏ - Địa chất, số 36 (10-2011), tr. 56 - 61.

3. Nguyễn Thị Bích Phượng (2011), “Nghiên cứu đề xuất một số nội dung vận dụng kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than lộ thiên - VINACOMIN”, Tạp chí Công nghiệp Mỏ, số 4 (2011), tr. 46-49.

4. Nguyễn Thị Bích Phượng, Nguyễn Duy Lạc (2013), “Kế toán tài chính - Kế toán quản trị trong kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm của doanh nghiệp khai thác than lộ thiên - VINACOMIN”, Tạp chí Quản lý ngân quĩ quốc gia, số 130 (4 - 2013), tr. 16-18.

5. Nguyễn Thị Bích Phượng (2014), “Phát triển hệ thống kiểm soát nội bộ trong doanh nghiệp khai thác than - VINACOMIN”, Tạp chí Công nghiệp mỏ, số 1 (2014), tr. 55 - 57.

II. Tiếng Anh 1. Nguyen Thi Bich Phuong, Vu Ngoc Thinh (2013), “Some issues in development of the internal control system in coal mining companies - VINACOMIN”, Proceeding of the 1st International conference on economic management in mineral activities - EMMA 2013, pp. 398 - 401.

2. Nguyen Thi Bich Phuong (2015), “Some

issues about production cost administration in Caoson coal joint - stock company”, Proceeding of the 2nd International conference on economic management in mineral activities - EMMA 2015, pp. 225-230.