Luận án tiến sĩ Kinh tế: Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán Báo cáo tài chính của Doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam

BỘ.GIÁO.DỤC.VÀ.ĐÀO.TẠO TRƯỜNG.ĐẠI.HỌC.KINH.TẾ.QUỐC.DÂN (cid:1)(cid:1)(cid:1)(cid:1)

NGÔ.THỊ.KIỀU TRANG NGHIÊN.CỨU.ĐÁNH.GIÁ.RỦI.RO.CÓ.SAI.SÓT TRỌNG YẾU TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CỦA.DOANH.NGHIỆP.NIÊM.YẾT.TRÊN.THỊ.TRƯỜNG CHỨNG.KHOÁN.VIỆT.NAM

Chuyên.ngành: Kế.toán (Kế toán.Kiểm.toán.và.phân.tích) Mã.số: 9340301

LUẬN.ÁN.TIẾN.SĨ.KINH.TẾ

Người.hướng.dẫn.khoa.học: PGS.TS. NGUYỄN.THỊ.PHƯƠNG HOA

HÀ NỘI - 2018

LỜI CAM KẾT

Tôi đã đọc và hiểu về các hành vi vi phạm sự trung thực trong học thuật. Tôi cam kết bằng danh dự cá nhân rằng nghiên cứu này do tôi thực hiện và không vi phạm yêu cầu về sự trung thực trong học thuật.

Hà Nội, ngày tháng năm 2018

Tác giả Luận án

Ngô Thị Kiều Trang

LỜI CẢM ƠN

Tác giả xin bày tỏ sự cảm ơn tới Trường Đại học Kinh tế quốc dân, Viện Đào

tạo Sau Đại học, Viện Kế toán - Kiểm toán Trường Đại học Kinh tế quốc dân đã giúp đỡ Tác giả trong suốt quá trình học tập và nghiên cứu Luận án.

Tác giả xin được bày tỏ lòng biết ơn sâu sắc đến Cô giáo hướng dẫn PGS.TS.

Nguyễn Thị Phương Hoa, đã luôn luôn nhiệt tình chỉ bảo, động viên và hướng dẫn cho

NCS trong quá trình nghiên cứu và hoàn thành luận án. Tác giả xin được chân thành

cảm ơn gia đình, bạn bè, đồng nghiệp đã động viên tinh thần và tạo điều kiện thuận lợi

nhất cho Tác giả trong suốt quá trình hoàn thành Luận án.

Tác giả xin chân thành cảm ơn sự giúp đỡ nhiệt tình và hữu ích trong việc cho ý kiến đánh giá vào bản khảo sát cũng như trong suốt quá trình thu thập dữ liệu khảo sát, phỏng vấn đối tượng.

Hà Nội, ngày tháng năm 2018

Tác giả Luận án

Ngô Thị Kiều Trang

iii

MỤC LỤC

Comment [TT1]: CẬP NHẬT LẠI MỤC LỤC GIÚP CHỊ

LỜI CAM KẾT ................................................................................................................... i LỜI CẢM ƠN ..................................................................................................................... ii MỤC LỤC .......................................................................................................................... iii DANH MỤC CÁC KÝ HIỆU VIẾT TẮT ...................................................................... vi DANH MỤC BẢNG ......................................................................................................... vii DANH MỤC HÌNH ......................................................................................................... viii CHƯƠNG 1. GIỚI THIỆU ĐỀ TÀI ................................................................................ 1 1.1 Tính cấp thiết của đề tài nghiên cứu ................................................................ 1 1.2 Tổng quan các công trình nghiên cứu có liên quan ........................................ 2 1.3 Mục tiêu nghiên cứu ......................................................................................... 8 1.4 Câu hỏi nghiên cứu ........................................................................................... 9 1.5 Nội dung, đối tượng và phạm vi nghiên cứu ................................................... 9 1.6 Những đóng góp mới của luận án .................................................................. 10 1.7 Kết cấu của luận án ........................................................................................ 11 Kết luận Chương 1 ........................................................................................................... 12 CHƯƠNG 2: CƠ SỞ LÝ LUẬN ĐÁNH GIÁ RỦI RO CÓ SAI SÓT TRỌNG YẾU TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CỦA CÁC DOANH NGHIỆP NIÊM YẾT ........................................................................................................................ 13 2.1 Đặc điểm báo cáo tài chính của doanh nghiệp niêm yết và yêu cầu về độ tin cậy của thông tin ................................................................................................... 13 2.1.1 Đặc điểm báo cáo tài chính của doanh nghiệp niêm yết ............................ 13 2.1.2 Yêu cầu về độ tin cậy của thông tin .......................................................... 14 2.2 Sai sót và sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính ...................................... 15 2.2.1 Sai sót trong báo cáo tài chính .................................................................. 15 2.2.2. Sai sót trọng yếu trong Báo cáo tài chính ................................................. 21 2.3 Rủi ro có sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính ....................................... 24 2.4 Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính của DNNY .................................................................................................................... 26 2.4.1. Mối quan hệ của các loại rủi ro kiểm toán................................................ 26 2.4.2 Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán28 2.4.3 Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong giai đoạn thực hiện kiểm toán .. 32 2.4.4. Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong giai đoạn kết thúc kiểm toán ... 36 Kết luận Chương 2 ........................................................................................................... 38

CHƯƠNG 3: PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU ĐÁNH GIÁ RỦI RO CÓ SAI SÓT TRỌNG YẾU TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CỦA DOANH NGHIỆP NIÊM YẾT TRÊN THỊ TRƯỜNG CHỨNG KHOÁN VIỆT NAM ........ 39 3.1. Khái quát chung về qui trình nghiên cứu ..................................................... 39 3.2 Nguồn dữ liệu nghiên cứu .............................................................................. 41 3.3 Nghiên cứu định tính ...................................................................................... 42 3.4 Nghiên cứu định lượng ................................................................................... 44 3.5 Phương pháp khảo sát .................................................................................... 59 3.5.1 Xây dựng phiếu khảo sát và thang đo ....................................................... 59 3.5.2 Mẫu nghiên cứu và qui trình khảo sát ....................................................... 61 3.6 Phương pháp phân tích dữ liệu ...................................................................... 61 3.6.1. Thu thập số liệu từ Phiếu khảo sát ........................................................... 61 3.6.2 Phân tích thống kê mô tả .......................................................................... 62 3.6.3 Phân tích sự tin cậy thang đo .................................................................... 62 3.6.4 Phân tích khám phá nhân tố ...................................................................... 63 3.6.5 Phương pháp Phân tích hồi quy tương quan .............................................. 63 3.6.6 Phân tích sự khác biệt giữa các nhóm kiểm toán viên ............................... 63 Kết luận chương 3 ............................................................................................................ 65 CHƯƠNG 4: KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU ẢNH HƯỞNG CỦA CÁC NHÂN TỐ ĐẾN KẾT QUẢ ĐÁNH GIÁ RỦI RO CÓ SAI SÓT TRỌNG YẾU TRONG KIỂM TOÁN BCTC CỦA DNNY TRÊN THỊ TRƯỜNG ...................................................... 66 CHỨNG KHOÁN VIỆT NAM ....................................................................................... 66 4.1 Kiểm toán báo cáo tài chính doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam. ................................................................................................... 66 4.1.1 Điều kiện niêm yết của doanh nghiệp trên thị trường chứng khoán Việt Nam .................................................................................................................. 66 4.1.2. Đặc điểm công ty kiểm toán độc lập được chấp thuận kiểm toán BCTC của DNNY. .............................................................................................................. 68 4.1.3 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam về đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán Báo cáo tài chính. .................................................................... 72 4.2 Kết quả khảo sát đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trên TTCK Việt Nam. ....................................................................... 84 4.2.1 Mô tả đối tượng khảo sát .......................................................................... 84 4.2.2 Kiểm định sự tin cậy thang đo .................................................................. 85 4.3 Phân tích khám phá nhân tố EFA ................................................................. 91 4.3.1 Phân tích cho nhóm nhân tố giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán .................. 91

Comment [TT2]:

Comment [TT3]:

4.3.2 Phân tích cho nhóm nhân tố giai đoạn thực hiện ....................................... 93 4.3.3 Phân tích cho nhóm nhân tố giai đoạn kết thúc kiểm toán ......................... 94 4.3.4 Phân tích cho biến phụ thuộc .................................................................... 94 4.4 Phân tích tương quan ..................................................................................... 95 4.5 Phân tích hồi quy ............................................................................................ 97 4.6 Đánh giá sự khác biệt giữa đặc điểm đối tượng khảo sát với đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ............................................................................................. 111 Kết luận chương 4 .......................................................................................................... 113 CHƯƠNG 5: GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN ĐÁNH GIÁ RỦI RO CÓ SAI SÓT TRỌNG YẾU TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CỦA DNNY TRÊN THỊ TRƯỜNG CHỨNG KHOÁN VIỆT NAM ......................................................... 114 5.1. Sự cần thiết và yêu cầu hoàn thiện đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trên TTCK Việt Nam ............................... 114 5.2. Giải pháp hoàn thiện đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC trong DNNY trên thị trường chứng khoán Việt Nam. .......................... 115 5.2.1. Giải pháp trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán .................................. 115 5.2.2. Giải pháp hoàn thiện đánh giá KSNB của DNNY .................................. 121 5.2.3. Hoàn thiện đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong giai đoạn thực hiện kiểm toán. ....................................................................................................... 129 5.2.4. Hoàn thiện thủ tục đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC trong giai đoạn kết thúc kiểm toán. ....................................................... 133 5.3. Một số kiến nghị nhằm thực hiện các giải pháp ......................................... 136 Kết luận chương 5 .......................................................................................................... 138 KẾT LUẬN ..................................................................................................................... 139 DANH MỤC CÁC CÔNG TRÌNH NGHIÊN CỨU CỦA TÁC GIẢ ...................... 141 DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO ..................................................................... 142 PHỤ LỤC ........................................................................................................................ 148

Comment [TT4]:

DANH MỤC CÁC KÝ HIỆU VIẾT TẮT

Ký hiệu viết tắt Viết đầy đủ

BCKQKD Báo cáo kết quả kinh doanh

BCKT Báo cáo kiểm toán

BCTC Báo cáo tài chính

BLĐ Ban lãnh đạo

CMKiT Chuẩn mực kiểm toán

CMKT Chuẩn mực kế toán

CTKT Công ty kiểm toán

DNNY Doanh nghiệp niêm yết

GDCK Giao dịch chứng khoán

ISA Chuẩn mực kiểm toán quốc tế

KTV Kiểm toán viên

SAS Chuẩn mực Kiểm toán Hoa Kỳ

SGDCK Sở giao dịch chứng khoán

SPSS Phần mềm thống kê kinh tế

SSTY Sai sót trọng yếu

TMCP Thương mại cổ phần

TNHH Trách nhiệm hữu hạn

TTCK Thị trường chứng khoán

UBCKNN Ủy ban chứng khoán Nhà nước

VACPA Hội kiểm toán viên hành nghề Việt Nam

VCSH Vốn chủ sở hữu

VSA Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam

vii

DANH MỤC BẢNG

Bảng 3.1. Thang đo giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán ............................................... 47 Bảng 3.2. Thang đo giai đoạn thực hiện kiểm toán ..................................................... 53 Bảng 3.3. Thang đo giai đoạn kết thúc kiểm toán và biến phụ thuộc .......................... 57 Bảng 4.1. Điều kiện niêm yết của doanh nghiệp ........................................................ 66 Bảng 4.2. Số lượng DNNY qua các năm .................................................................... 68 Bảng 4.3. Một số chỉ tiêu tổng hợp của các công ty kiểm toán độc lập qua các năm ......... 69 Bảng 4.4. Những tiêu chí của CTKT được chấp thuận kiểm toán DNNY theo Quyết định Số 89/2007/QĐ -BTC. ...................................................................... 71 Bảng 4.5. Kiểm định tin cậy cho môi trường kiểm soát .............................................. 85 Bảng 4.6. Kiểm định tin cậy cho đánh giá rủi ro của doanh nghiệp ............................ 86 Bảng 4.7. Kiểm định tin cậy cho hoạt động kiểm soát ................................................ 86 Bảng 4.8. Kiểm định tin cậy cho hoạt động kiểm soát ................................................ 86 Bảng 4.9. Kiểm định tin cậy cho giám sát các kiểm soát MO ..................................... 87 Bảng 4.10. Kiểm định tin cậy cho hệ thống thông tin ................................................. 87 Bảng 4.11. Kiểm định tin cậy cho thương hiệu .......................................................... 87 Bảng 4.12. Kiểm định tin cậy cho đặc điểm ngành..................................................... 88 Bảng 4.13. Kiểm định tin cậy cho môi trường kinh tế ................................................ 88 Bảng 4.14. Kiểm định tin cậy cho áp lực bên thứ 3 .................................................... 88 Bảng 4.15. Kiểm định tin cậy cho HD ....................................................................... 89 Bảng 4.16. Kiểm định tin cậy cho NL ........................................................................ 89 Bảng 4.17. Kiểm định tin cậy cho KQ ....................................................................... 89 Bảng 4.18. Kiểm định tin cậy cho PR ........................................................................ 90 Bảng 4.19. Kiểm định tin cậy cho TH ........................................................................ 90 Bảng 4.20. Kiểm định tin cậy cho RSTT .................................................................... 90 Bảng 4.21. Kiểm định tin cậy cho R .......................................................................... 91 Bảng 4.22. Phân tích nhân tố cho các biến độc lập ..................................................... 91 Bảng 4.23. Phân tích nhân tố cho các biến độc lập giai đoạn thực hiện ...................... 93 Bảng 4.24. Phân tích nhân tố cho các biến độc lập giai đoạn kết thúc kiểm toán ........ 94 Bảng 4.25. Phân tích nhân tố cho các biến phụ thuộc ................................................. 94 Bảng 4.26. Ma trận tương quan .................................................................................. 95 Bảng 4.27. Kết quả hồi quy........................................................................................ 98 Bảng 4.28. Những tồn tại trong qui trình đánh giá rủi ro .......................................... 101 Bảng 4.29. Kết quả kiểm định phương sai thay đổi theo spearman ........................... 109 Bảng 4.31. Phân tích khác biệt về quy mô doanh nghiệp được kiểm toán ................ 111 Bảng 4.32. Phân tích khác biệt về lĩnh vực doanh nghiệp được kiểm toán ............... 112

viii

DANH MỤC HÌNH

Hình 2.1. Tam giác gian lận của Cressey (1953) ........................................................ 18

Hình 3.1. Đề xuất quy trình nghiên cứu ..................................................................... 39

Hình 3.2. Phương pháp phỏng vấn chuyên gia ........................................................... 43

Hình 3.3. Mô hình nghiên cứu giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán ............................... 51

Hình 3.4. Mô hình nghiên cứu giai đoạn thực hiện ..................................................... 55

Hình 3.5 Mô hình nghiên cứu giai đoạn kết thúc kiểm toán ....................................... 58

Hình 4.1. Mức độ tác động của các nhân tố.............................................................. 105

Hình 4.2. Biểu đồ tần số phần dư chuẩn hóa Histgram ............................................. 106

Hình 4.3. Quy tắc kiểm định d của Durbin - Watson ................................................ 108

Hình 5.1. Qui trình đánh giá RR có SSTY ............................................................... 116

Hình 5.2. Qui trình đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ............................................ 117

Hình 5.3: Mô hình tổ chức của doanh nghiệp theo cơ cấu chức năng ....................... 123

Hình 5.4: Cơ cấu tổ chức của doanh nghiệp sản xuất theo cơ cấu chức năng ............ 124

Hình 5.5: Mô hình tổ chức của doanh nghiệp theo cơ cấu sản phẩm ........................ 125

CHƯƠNG 1. GIỚI THIỆU ĐỀ TÀI

1.1 Tính cấp thiết của đề tài nghiên cứu

Trong nền kinh tế thị trường hiện nay, kiểm toán là một vấn đề được cả xã hội

quan tâm và đặt niềm tin, do vậy yêu cầu của xã hội đối với kiểm toán ngày càng cao đòi hỏi KTV, công ty kiểm toán cần hoàn thiện cả về năng lực chuyên môn cũng như dịch vụ kiểm toán. Báo cáo kiểm toán là căn cứ để bên thứ ba tìm kiếm thông tin, đưa ra

quyết định đầu tư của mình. Theo qui định tại điều 37 luật kiểm toán độc lập ngày 29/3/2017 và điều 15 của nghị định số 17/2012/NĐ-CP ngày 13/2/2012 hướng dẫn luật kiểm toán độc lập thì công ty đại chúng, tổ chức phát hành và tổ chức kinh doanh chứng khoán là một trong những đối tượng bắt buộc phải kiểm toán. Bởi đầu tư chứng khoán là một lĩnh vực còn mới tại thị trường Việt Nam nên những qui định, hướng dẫn, luật,

chính sách về chứng khoán còn nhiều hạn chế do vậy báo cáo kiểm toán của DNNY được coi là một trong những căn cứ quan trọng để nhà đầu tư đưa ra quyết định.

Tính minh bạch, tính trung thực trong thông tin tài chính đóng vai trò quan trọng để ổn định thị trường chứng khoán và ổn định xã hội. Trong tình hình kinh tế

ngày càng phát triển thì nhu cầu mở rộng về qui mô, lĩnh vực kinh doanh... của các doanh nghiệp ngày càng tăng, nên sự phức tạp về kế toán, kiểm toán tại các DNNY cũng nhiều hơn. Do vậy, KTV cũng khó phát hiện được gian lận trong BCTC của

DNNY, ý kiến của KTV về BCTC được kiểm toán không chính xác, điều này gây ảnh hưởng nghiêm trọng đến quyết định của người sử dụng thông tin BCTC của DNNY.

Trên thế giới, sự sụp đổ của tập đoàn Năng lượng Enron (năm 2001), Worldcom

(năm 2002), tập đoàn Tyco International (năm 2004), Peregrine Systems, Olympus - tập đoàn công nghệ hàng đầu Nhật Bản (năm 2012), tập đoàn Health South của Mỹ (năm 2003)... có nguyên nhân từ việc gian lận BCTC, tuy nhiên, khi thực hiện hợp đồng kiểm

toán công ty kiểm toán không phát hiện được những SSTY từ những gian lận BCTC nên đưa ra ý kiến kiểm toán về BCTC thiếu chính xác, điều này gây ảnh hưởng nghiêm trọng đến ngưởi sử dụng BCTC và uy tín của công ty kiểm toán. Hãng kiểm toán Arthur Anderson khi thực hiện hợp đồng kiểm toán tại tập đoàn Năng lượng Enron không đánh giá đúng về mức sai lệch 51 triệu USD được cho là không trọng yếu (trong tổng lợi

nhuận 105 triệu USD), khi vụ việc gian lận của tập đoàn Năng lượng Enron bị phát hiện và phá sản thì hãng kiểm toán Arthur Anderson cũng bị phá sản do mất uy tín nghề nghiệp đối với khách hàng và những đối tượng quan tâm. Ở Việt Nam, DNNY gian lận trong lập

BCTC: công ty Dược viễn Đông hay CTCK SME, công ty cổ phần Bông Bạch Tuyết...tuy nhiên khi kiểm toán BCTC, KTV không phát hiện ra sai sót trọng yếu từ

gian lận trong lập BCTC nên đưa ra kết luận kiểm toán về BCTC không chính xác.

Nguyên nhân KTV đánh giá thiếu chính xác rủi ro có SSTY trong quá trình kiểm toán BCTC do: trong quá trình kiểm toán, KTV thường gặp khó khăn trong việc áp dụng những thủ tục kiểm toán để phát hiện RR có SSTY trong kiểm toán BCTC

(Dikmen, 2010; Porter & Cameron, 1987; Coderre, 1999), sự thiếu trung thực từ nhà quản lý khi đưa ra thông báo về BCTC với mục đích duy trì giá cổ phiếu, danh tiếng của

doanh nghiệp (Jensen & Meckly, 1976), bên cạnh đó, công ty kiểm toán chưa chú trọng đến đánh giá RRKS, RRTT, đánh giá KSNB của DNNY chủ yếu dựa trên kinh nghiệm ý kiến chủ quan của KTV, áp lực về thời gian hoàn thành công việc của KTV..

Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200- mục đích của kiểm toán BCTC là làm tăng độ tin cậy của người sử dụng BCTC, thông qua việc KTV đưa ra ý kiến về BCTC có được lập trên các khía cạnh trọng yếu phù hợp với khuôn khổ về lập và trình

bày BCTC được áp dụng hay không [VSA 200]. Mặt khác, công ty kiểm toán muốn tồn tại và phát triển còn chịu nhiều áp lực về doanh thu, thời gian, sự cạnh tranh vì vậy, chất lượng và thời gian cuộc kiểm toán có ảnh hưởng rất lớn đến lựa chọn của

khách hàng đối với công ty kiểm toán.

Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán có vai trò quan trọng không chỉ trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán mà còn trong giai đoạn thực hiện kiểm toán

và kết thúc kiểm toán có ảnh hưởng tới chất lượng cuộc kiểm toán. Đây là phần việc quan trọng và chiếm nhiều thời gian vì vậy, việc đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC một cách hợp lý, khoa học cần được các công ty kiểm toán quan tâm và giám sát trong quá trình thực hiện kiểm toán.

Hiện nay, ở Việt Nam đã có nhiều công trình nghiên cứu về kiểm toán BCTC được công bố. Tuy nhiên, chưa có đề tài nào đi sâu vào lĩnh vực đánh giá rủi ro có

sai sót trọng yếu trong cả 3 giai đoạn kiểm toán: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán trong DNNY trên TTCK Việt Nam. Do đó, tác giả đã mạnh dạn lựa chọn đề tài cho Luận án tiến sĩ của mình là:" Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán Báo cáo tài chính của Doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam".

1.2 Tổng quan các công trình nghiên cứu có liên quan

Trên thế giới và Việt Nam có nhiều nghiên cứu về đánh giá rủi ro có sai sót

trọng yếu trong kiểm toán BCTC. Tuy nhiên, theo hiểu biết của tác giả thì chưa có nghiên cứu chính thức nào về đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của các DNNY trên TT CK Việt Nam.

Trên thế giới

Nghiên cứu của Norman & cộng sự chỉ ra ảnh hưởng đặc điểm của ban KSNB đến sự tin cậy của BCTC, sai sót trong BCTC (Norman & cộng sự, 2011). Nguy cơ xảy ra sai sót trọng yếu có thể từ nguyên nhân RRTT và RRKS. Về tính chất, sai sót

trọng yếu có thể do sai sót hay gian lận. Nghiên cứu về gian lận trong BCTC đầu tiên phải kể đến là công trình của Rommey & cộng sự (1980), đã đưa ra 87 dấu hiệu báo

động đỏ (Red Flags) để dự báo về gian lận. Tiếp đó, tác giả Albrecht & Rommey đã sử dụng những dấu hiệu dự báo để nghiên cứu về gian lận. Những nghiên cứu đã đưa ra kết luận về các dấu hiệu trên có ý nghĩa trong tiên đoán gian lận và tính chính trực của

Ban giám đốc. Nghiên cứu của Loebbecke& cộng sự (1989) đã đưa ra mô hình tiên đoán về rủi ro có sai sót xảy ra do gian lận. Nghiên cứu Bell & Carcello (2000), Nieschwitz & cộng sự (2000), Wilks & Zimbleman (2004) cho thấy về mô hình của

Loebbecke & cộng sự khá hữu hiệu trong việc phát hiện gian lận trong BCTC.

Nghiên cứu về sai sót trọng yếu trong BCTC thường xảy ra đối với các chỉ tiêu trên Bảng cân đối kế toán. Tiêu biểu cho lĩnh vực nghiên cứu này là tác giả Mock và Wright (1993); Kreutzfeldt và Wallace (1986); Wright và Ashton (1989); Albrecht&

Zimbleman (2009); Beclard (1989); Waller (1993); Schultz, Bierstaker& O'Donnell (2010); Brazel và cộng sự (2009). Những nghiên cứu này chỉ ra tần suất xảy ra sai sót trọng yếu của các chỉ tiêu doanh thu, phải thu khách hàng và hàng tồn kho, hàng hóa

cao hơn so với những chỉ tiêu khác trên Bảng cân đối kế toán.

Một trong những nguyên nhân của RR có SSTY trong BCTC là từ phía nhà quản lý. Việc cố ý che dấu để gây khó khăn cho việc phát hiện những sai sót trọng yếu

(Jensen &Meckling, 1976) do luôn tìm biện pháp để tránh thiệt hại về tài sản cá nhân và uy tín của nhà quản lý (Kothari Shu& Wysucki, 2009) hay sai sót trọng yếu được

phát hiện khi DN bị phá sản (Ettridge & cộng sự, 2010; Palmrose, Richardson và Scholz, 2004; Anderson & Yohn, 2002; Kinney & McDaniel, 1989; Srinivasan, 2005). Phương thức quản lý cũng là một trong những nguyên nhân gây ra SSTY (Behn và

Riley, 1999; Lundholm &McVay, 2008; Riley, Preason &Trompeter, 2003).

Trong kết quả nghiên cứu của Qian Song (2011), trình bày ứng dụng hệ thống DSS để phát hiện rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua việc nhận diện các rủi ro có sai sót trọng yếu căn cứ vào thông tin tài chính và phi tài chính của đơn vị khách hàng

trình bày trên các báo cáo.

Nghiên cứu của Marsha Kay Bradford Keune (2010) đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận và tập trung vào biểu hiện gian lận của các tài khoản doanh thu,

tài khoản phải thu và tài khoản hàng tồn kho. So với những nghiên cứu trước chỉ

nghiên cứu về một tài khoản có khả năng xảy ra sai sót trọng yếu xuất phát từ gian lận, nghiên cứu này đã mở rộng ra nhiều tài khoản có khả năng có gian lận.

Nghiên cứu về dự báo gian lận báo cáo tài chính là các nghiên cứu sử dụng mô

hình dồn tích có điều chỉnh như nghiên cứu của DeAngelo (1986), tiếp đó là nghiên cứu của Friedlan (1994), Healy (1985), Jones (1991) ngày càng hoàn thiện mô hình.

Các nghiên cứu sử dụng mô hình có điều chỉnh dựa trên các tiêu chuẩn và quy định về mức trích trước, mô hình dồn tích có điều chỉnh là công cụ nhằm phát hiện khả năng gian lận trong báo cáo tài chính nếu thấy có sự chênh lệch bất thường giữa số được báo

cáo và số dự kiến. Nghiên cứu của DeAngelo (1986), Friedlan (1994) và Jones (1991) đã tập trung nghiên cứu vào việc nhà quản lý điều chỉnh doanh thu thông qua điều chỉnh các biến kế toán dồn tích.

Nghiên cứu của Beneish (1999) là nghiên đầu tiên về vấn đề xây dựng mô hình

dự đoán khả năng gian lận báo cáo tài chính (gọi là tỷ số M-Score) nhằm mục đích giúp KTV, các nhà đầu tư đánh giá có hay không khả năng gian lận báo cáo tài chính của các doanh nghiệp. Mô hình Beneish về việc phát hiện các công ty có khả năng

gian lận báo cáo tài chính có xác suất dự đoán đúng đến 76%. Mô hình Beneish đã giúp sinh viên trường đại học Cornell phát hiện gian lận của công ty Enron trước một năm thời điểm công ty này phá sản trong khi kiểm toán không phát hiện ra.

Áp dụng mô hình Beneish trong phát hiện sai sót có trọng yếu được chia thành

hai nhóm:

+) Nhóm 1: Là nhóm các biến giúp nhận diện sai sót trọng yếu

+) Nhóm 2: Là nhóm phản ánh động cơ xuất hiện sai sót trọng yếu.

Mô hình Beneish áp dụng vào phát hiện sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo

Xβ *

ε +

cáo tài chính được mô tả như sau:

Trong đó:

Mi: Có sai sót trọng yếu hay không

β: Hệ số đo lường mức độ biến động của một chứng khoán hay một danh

mục đầu tư trong tương quan với toàn bộ thị trường.

ε: Sai số ước lượng

Xi được thể hiện qua 8 biến độc lập (biến giải thích):

DSRI: Chỉ số phải thu khách hàng so với doanh thu

GMI: Chỉ số tỷ lệ lãi gộp

AQI: Chỉ số chất lượng tài sản

SGI: Chỉ số tăng trưởng doanh thu bán hàng

DEPI: Chỉ số tỷ lệ khấu hao

SGAI: Chỉ số chi phí bán hàng và quản lý doanh nghiệp

LVGI: Chỉ số đòn bẩy tài chính

TATA: Chỉ số biến dồn tích accruals so với tổng tài sản

Dựa trên nghiên cứu của Beneish về sử dụng mô hình M-sore tác giả Burcu Dikmen và Guray Kucukkocaoglu (2005) đã phát triển một mô hình nhằm phát hiện gian lận trong báo cáo tài chính của các công ty ở Thổ Nhĩ Kỳ. Trong nghiên cứu, tác

giả đã nghiên cứu BCTC được công bố của 126 công ty niêm yết trên thị trường chứng khoán. Mô hình của Burcu Dikmen và Guray Kucukkocaoglu đã phát hiện thêm hai biến là chỉ số hàng tồn kho (DINV) và chỉ số chi phí tài chính (FEI) so với mô hình

gốc. Độ chính xác so sánh với kết quả được công bố bởi Ủy ban Chứng khoán Thổ Nhĩ Kỳ (Capital Markets Board of Turkey) và mô hình của Burcu Dikmen và Guray Kucukkocaoglu dự báo đúng 81% công ty bị điều chỉnh thu nhập và 65% công ty

không bị điều chỉnh.

Nghiên cứu của Marinakis (2011) dựa trên mô hình nghiên cứu của Beneish và có phát hiện thêm 3 biến nghiên cứu bao gồm: EFTAXI – Chỉ số tỷ lệ thuế suất hiệu

quả, DIRAI – chỉ số đãi ngộ cho các giám đốc trên tổng tài sản, AUDI – Chỉ số thù lao kiểm toán đối với tổng tài sản. Mô hình nghiên cứu của Marinakis có độ chính xác các công ty có hành vi gian lận báo cáo tài chính cao hơn mô hình nghiên cứu của Beneish là 10%.

Mô hình nghiên cứu F- sore của Dechow và các cộng sự (2011) nghiên cứu đối với 2190 công ty niêm yết trong giai đoạn 1982-2005. Mô hình nghiên cứu F-score với

3 mô hình:

Mô hình 1: Sử dụng các biến số thu thập từ báo cáo tài chính, bao gồm biến kế toán dồn tích (rsst), sự thay đổi khoản phải thu khách hàng (∆recv), thay đổi hàng tồn

kho (∆inv), tài sản ngắn hạn (softassets), sự thay đổi tiền trong doanh thu (∆cs), sự thay đổi tỷ suất sinh lợi tài sản (∆roa) và biến giả issue bằng 1 nếu năm đó công ty phát hành cổ phiếu bằng 0 nếu không phát hành (issue):

F-score 1= - 7,893 + 0,790sst + 2,158∆recv + 1,19∆inv + 1,970softassets +0,171∆cs ± 0,932∆roa + 1,029 issue

Mô hình 2: Sử dụng các biến từ mô hình 1 đồng thời thêm các biến phi tài chính và ngoài bảng cân đối là ∆emp sự thay đổi số lượng nhân viên và biến giả leasedum bằng 1 khi có cho thuê hoạt động, bằng 0 khi không cho thuê hoạt động:

F-score 2= - 8,252 + 0,665sst + 2,457∆recv + 1,393∆inv + 2,011softassets + 0,159∆cs – 1,029∆roa + 0,983issue – 0,150∆emp + ,419leasedum

Mô hình 3: Gồm các biến ở mô hình 2 và thêm các biến đo lường thị trường: tỷ

suất sinh lợi điều chỉnh theo thị trường trong hiện tại rett và độ trễ của chính biến này rett-1

F-score 3=

- 7,966 + 0,909sst + 1,731∆recv + 1,447∆inv + 2,265softassets + 0,160∆cs – 1,455∆roa + 0,653issue – 0,121∆emp + 0,345leasedum + 0,082 rett + 0,098 rett-1

Với mô hình F-score, Dechow và các cộng sự (2009) đã đưa ra kết luận F –

score lớn hơn 1 đồng nghĩa với khả năng cao các công ty có gian lận báo cáo tài chính và điều chỉnh doanh thu. Sau khi thực hiện kiểm toán, các kết luận của mô hình F- score 1 dự báo đúng 65,9%, F- sore 2 là 65,78% và 63,36% đối với F– score3.

Sau khi hệ thống những nghiên cứu về rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm

toán BCTC thì tác giả có một số kết luận như sau:

Những sai sót trọng yếu trên BCĐKT khi thực hiện kiểm toán thường tập trung vào các chỉ tiêu như: Doanh thu, hàng tồn kho, phải thu khách hàng... mà nguyên nhân

là do đặc điểm ngành nghề và lĩnh vực kinh doanh của các doanh nghiệp ảnh hưởng lớn đến những chỉ tiêu này so với các chỉ tiêu khác trên BCĐKT.

Khi thực hiện kiểm toán và tiến hành thu thập Bằng chứng kiểm toán để đánh giá những rủi ro có sai sót trọng yếu, KTV gặp khó khăn trong việc thực hiện thủ tục kiểm toán, khó khăn khi đánh giá sai sót có phải là sai sót trọng yếu hay không (W.Robert

Knechel (2006), hay việc áp dụng thiếu linh hoạt kỹ thuật kiểm toán của KTV cũng ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu (Oentland, 1993).

Bên cạnh đó, KTV vi phạm nguyên tắc độc lập trong quá trình thực hiện kiểm toán khi KTV vừa tiến hành đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua đánh giá về

rủi ro kinh doanh, mặt khác KTV lại trở thành nhà tư vấn của chính khách thể kiểm toán (Zeff, 2003). Điều này gây ra khó khăn cho KTV khi khách hàng kiểm toán cho rằng KTV đang làm tăng giá trị lợi nhuận cho đơn vị và gây trở ngại cho KTV khi

hình thành ý kiến về BCTC được thực hiện kiểm toán.

Tiếp nữa là khó khăn về mở rộng phạm vi kiểm toán khi cần thu thập thêm bằng chứng kiểm toán (Humphrey và cộng sự, 2004; Power, 2003) do KTV cần tiếp cận với nhiều đối tượng của đơn vị được kiểm toán ngoài kế toán như: phòng ban,

phân xưởng sản xuất... mà những vấn đề này đòi hỏi kinh nghiệm của KTV nên chính điều này trở thành áp lực cho KTV và gây ra khó khăn cho phát hiện đánh giá rủi ro có

sai sót trọng yếu.

Các công trình nghiên cứu tại Việt Nam.

Sai sót trọng yếu được bàn luận nhiều nhưng chủ yếu chỉ ở giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Đoàn Thanh Nga (2011), Nguyễn Thị Mỹ (2012), Bùi Thị

Thủy (2012) nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng cuộc kiểm toán thông qua kiểm toán BCTC, qua khảo sát thực trạng đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán chưa được các KTV quan tâm nên còn nhiều sai phạm trong ý kiến

kiểm toán của KTV.

Phan Thanh Hải (2013) nghiên cứu chất lượng kiểm toán dưới góc nhìn mới về mô hình tổ chức hoạt động kiểm toán độc lập, bao gồm 2 yếu tố là cấu trúc và cơ chế

vận hành xét trên góc độ vi mô và vĩ mô đến ảnh hưởng tới chất lượng, hiệu quả hoạt động của kiểm toán. Về mặt cấu trúc: mức độ ảnh hưởng của từng nhân tố có mức độ khác nhau. Ảnh hưởng nhiều nhất là quy mô của doanh nghiệp kiểm toán, quản trị bên

trong doanh nghiệp kiểm toán, năng lực chất lượng của nhà quản lý nhân viên và kiểm toán viên. Về cơ chế vận hành: là cơ sở của đối tượng sử dụng, của khách thể kiểm toán, bên thứ ba sử dụng kết quả của cuộc kiểm toán. Nghiên cứu đề xuất giải pháp

đánh giá chất lượng kiểm toán dựa theo quan điểm phát hiện và báo cáo những SSTY trong BCTC.

Nghiên cứu về rủi ro có sai sót trọng yếu của tác giả Mạn Đình (2010) đề xuất

giải pháp về vấn đề nâng cao chất lượng kiểm toán đối với DNNY là kiểm soát bên trong và kiểm soát bên ngoài, bên cạnh kiểm soát do bản thân doanh nghiệp kiểm toán thì còn có sự kiểm soát của cơ quan quản lý nhà nước. Trần Thị Giang Tân và cộng sự

(2014) đánh giá sai sót trọng yếu căn cứ theo VSA 240 và áp dụng tam giác gian lận trong việc phát hiện, đưa ra những dự báo về sai sót trọng yếu từ gian lận trong các DNNY tại Việt Nam.

Ngô Thị Thu Hà (2007), Lý Trần Kim Ngân (2011), Nguyễn Thị Hương Giang (2013), Lê Nguyễn Thế Cường (2013) nghiên cứu về đánh giá rủi ro có gian lận và thiết kế về thủ tục kiểm toán BCTC, đã đưa ra một số bước cơ bản của đánh

giá rủi ro có gian lận và phản ứng của KTV đối với rủi ro có gian lận, và đánh giá về

chương trình kiểm toán mẫu trong việc phát hiện gian lận. Tuy nhiên, những nghiên cứu này chưa nghiên cứu có hệ thống và đầy đủ về đánh giá rủi ro có gian lận cũng như cách xử lý của KTV thay đổi chương trình kiểm toán.

Mô hình Beneish áp dụng tại Việt Nam được nhóm Nguyễn Công Phượng và Nguyễn Trần Nguyên Trân (2004) tiến hành thực hiện nghiên cứu với 30 công ty có

sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính năm 2012 do kiểm toán phát hiện và công bố. Kết quả nghiên cứu chỉ ra mô hình dự đoán đúng với xác suất 53,33% khả năng phát hiện sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính của công ty. Do đó, mô hình của Beneish

có thể được sử dụng như một công cụ hỗ trợ cho các kiểm toán viên để đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính.

Tóm lại, những nghiên cứu về rủi ro có sai sót trọng yếu được thể hiện trên các

khía cạnh:

Nghiên cứu đưa ra giải pháp hạn chế sai sót trọng yếu ảnh hưởng đến kiểm toán

báo cáo tài chính bằng cách áp dụng các mô hình đánh giá sai sót trọng yếu.

Sai sót trọng yếu được các tác giả đánh giá thông qua áp dụng chuẩn mực kiểm

toán VSA 240 và tam giác gian lận, hay đánh giá về rủi ro trong HTKSNB.

Thực trạng các công ty kiểm toán độc lập chưa quan tâm đến đánh giá sai sót trọng yếu, ảnh hưởng đến chất lượng của cuộc kiểm toán, tuy nhiên các nghiên cứu

chưa trình bày những nhận diện có thể ảnh hưởng đến đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính. Mặt khác, những nghiên cứu chủ yếu đánh giá sai sót trọng yếu trong giai đoạn lập kế hoạch mà chưa chú trọng đánh giá sai sót trọng

yếu trong cả quá trình kiểm toán.

1.3 Mục tiêu nghiên cứu

Mục tiêu nghiên cứu của Luận án:

Hệ thống hóa cơ sở lý luận về đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm

toán BCTC của DNNY trong 3 giai đoạn kiểm toán: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán, kết thúc kiểm toán.

Xác định nhân tố ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu

trong kiểm toán BCTC của DNNY trong 3 giai đoạn kiểm toán.

Xác định chiều hướng tác động (thuận chiều/ngược chiều) của các nhân tố làm ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có SSTY trong kiểm toán BCTC của DNNY

trong 3 giai đoạn: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán, kết thúc kiểm toán.

Phân tích về mức độ ảnh hưởng của các nhân tố đến kết quả đánh giá rủi ro

có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY.

Đưa ra khuyến nghị để hoàn thiện đánh giá các nhân tố ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trong 3 giai

đoạn kiểm toán: giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán.

1.4 Câu hỏi nghiên cứu

Để đạt được những mục tiêu trên, nghiên cứu tập trung trả lời các câu hỏi

nghiên cứu sau:

Câu hỏi 1: Cơ sở lý luận về đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm

toán BCTC của DNNY trong 3 giai đoạn: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán như thế nào?

Câu hỏi 2: Những nhân tố nào ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai

sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trong 3 giai đoạn kiểm toán?

Câu hỏi 3: Chiều hướng tác động của các nhân tố ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trong 3 giai đoạn: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán, kết thúc kiểm toán như thế nào?

Câu hỏi 4: Mức độ ảnh hưởng của các nhân tố đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trong 3 giai đoạn: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán?

Câu hỏi 5: Giải pháp nào giúp công ty kiểm toán kiểm soát tốt các nhân tố ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trên TTCK Việt Nam?

1.5 Nội dung, đối tượng và phạm vi nghiên cứu

a. Nội dung nghiên cứu:

Về mặt lý luận: Hệ thống hóa cơ sở lý luận về đánh giá rủi ro có sai sót trọng

yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính trong 3 giai đoạn: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán.

Xác định phương pháp tiếp cận và khung nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trên thị trường chứng khoán

Việt Nam.

Xác định các nhân tố ảnh hưởng đến kết quả đánh giá RR có SSTY trong kiểm

toán BCTC của DNNY.

Thiết lập mô hình đánh giá các nhân tố ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro

có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính của DNNY.

Đưa ra các giả thuyết nghiên cứu về đánh giá RR có SSTY trong kiểm toán

BCTC trong các DNNY trên TTCK Việt Nam.

Về mặt thực tế, thực trạng đánh giá RR có SSTY trong kiểm toán BCTC của

các DNNY trên TTCK Việt Nam.

Khuyến nghị giải pháp đánh giá nhân tố ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi

ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trên TTCK Việt Nam.

b. Đối tượng nghiên cứu:

Xác định mức độ ảnh hưởng của các nhân tố đến kết quả đánh giá RR có SSTY

trong kiểm toán BCTC của DNNY trên TTCK Việt Nam trong 3 giai đoạn: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán của KTV.

c. Phạm vi nghiên cứu:

Để đạt được mục tiêu nghiên cứu, Luận án tập trung nghiên cứu tại các công ty kiểm toán độc lập được ủy ban chứng khoán Nhà nước quyết định được thực hiện kiểm toán các công ty niêm yết như: Công ty TNHH Deloitte Việt Nam, Công ty TNHH

Kiểm toán Nhân Việt, Công ty Kiểm toán VaCo, Công ty TNHH kiểm toán Sao Việt...

1.6 Những đóng góp mới của luận án

Luận án hướng đến những đóng góp chính sau:

Một là, Cụ thể hóa lý luận cơ bản về rủi ro có sai sót trọng yếu và đánh giá rủi

ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC ở cả 3 giai đoạn của kiểm toán BCTC của DNNY trên TTCK, làm phong phú hơn lý luận về đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC.

Hai là, Điều tra, phân tích và đánh giá những nhân tố ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong BCTC của các DNNY trên TTCK Việt Nam. Từ đó, Luận án rút ra những hạn chế và nguyên nhân tồn tại những hạn chế.

Ba là, Đưa ra quan điểm định hướng và đề xuất giải pháp cụ thể về đánh giá rủi

ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trên TTCK Việt Nam.

1.7 Kết cấu của luận án

Luận án gồm 5 chương:

Chương 1: Giới thiệu đề tài

Chương 2: Cơ sở lý luận đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán

báo cáo tài chính của doanh nghiệp niêm yết.

Chương 3: Phương pháp nghiên cứu.

Chương 4: Kết quả nghiên cứu ảnh hưởng của các nhân tố đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính của các doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoánViệt Nam.

Chương 5: Giải pháp hoàn thiện đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam.

Kết luận Chương 1

Trong chương 1, tác giả đã trình bày về tính cấp thiết, tổng quan nghiên cứu

trong và ngoài nước qua đó xác định khoảng trống của nghiên cứu, xác định mục tiêu nghiên cứu: Xác định phương pháp tiếp cận và khung nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trên TTCK Việt Nam; thiết lập mô

hình đánh giá các nhân tố ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính của DNNY; đưa ra các giả thuyết nghiên cứu về đánh giá RR có SSTY trong kiểm toán BCTC trong các DNNY trên TTCK Việt Nam;

thực trạng đánh giá RR có SSTY trong kiểm toán BCTC của các DNNY trên TTCK Việt Nam; khuyến nghị hoàn thiện nhận diện các nhân tố ảnh hưởng đến đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trên TTCK Việt Nam.

Xác định về đối tượng nghiên cứu và phạm vi nghiên cứu của đề tài.

CHƯƠNG 2

CƠ SỞ LÝ LUẬN ĐÁNH GIÁ RỦI RO CÓ SAI SÓT TRỌNG YẾU TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CỦA CÁC DOANH NGHIỆP NIÊM YẾT

2.1 Đặc điểm báo cáo tài chính của doanh nghiệp niêm yết và yêu cầu về độ tin cậy của thông tin

2.1.1 Đặc điểm báo cáo tài chính của doanh nghiệp niêm yết

BCTC của DNNY là kênh thông tin có tác động mạnh đến quyết định của nhà đầu tư vào cổ phiếu của DNNY. Do vậy, BCTC của DNNY cũng có nhiều điểm đặc biệt hơn đối với DN khác (Bùi Thị Thủy, 2014).

Thứ nhất, BCTC của DNNY cần bảo đảm độ tin cậy cao và BCTC của DNNY có tính nhạy cảm. Đối với DNNY thì ngoài nhà quản lý, BGĐ và nhân viên của DN quan tâm đến BCTC còn có những nhà đầu tư, các bên quan tâm nên theo luật định BCTC

của DNNY cần phải được công khai minh bạch rõ ràng. Khi BCTC không minh bạch rõ ràng sẽ có tác động đến quyết định của nhà đầu tư, mất uy tín với công chúng là cơ sở cho đối thủ cạnh tranh khai thác gây ảnh hưởng xấu đến uy tín của DN. Vì vậy, BCTC của

DNNY cần đảm bảo độ tin cậy cao và có tính nhạy cảm;

Thứ hai, BCTC cung cấp các chỉ tiêu về tính sinh lời: với đặc trưng là công ty cổ phần (DNNY) nên có sự góp vốn của các cổ đông. Do đó, BCTC giúp theo dõi và đưa ra các chỉ tiêu liên quan tới VCSH của từng cổ đông tại các thời điểm. Công tác này dẫn tới một loạt chỉ tiêu chỉ xuất hiện trên BCTC của công ty cổ phần nói chung và của DNNY nói riêng như “thặng dư vốn cổ phần”, “lãi cơ bản trên một cổ phiếu”

trên BCKQKD; hay “lợi ích của cổ đông thiểu số” trên các BCTC hợp nhất; “cổ phiếu quỹ’ trên bảng cân đối kế toán và thuyết minh BCTC sẽ được thể hiện chi tiết. Đối với các DNNY thì các chỉ tiêu này được thể hiện một cách rõ rệt hơn so với các

DN không niêm yết;

Thứ ba, BCTC tổng hợp khối lượng lớn các nghiệp vụ phát sinh: Các DN khi được niêm yết đã được đánh giá về quy mô để được phép niêm yết. Theo đó, DNNY

thường có quy mô hoạt động rộng. Bên cạnh đó, DNNY có thể tồn tại những mối quan hệ phức tạp như: Công ty mẹ - công ty con, công ty liên kết; Đó là những mối quan hệ về tài chính phức tạp. Đồng thời, lĩnh vực hoạt động các DN cũng đa dạng (Dịch vụ tài

chính, ngân hàng, bảo hiểm, xây dựng, bất động sản) sẽ làm cho BCTC trở lên phức tạp.

Thứ tư, BCTC của DNNY phải tuân thủ các quy định khắt khe của TTCK, trong đó có yêu cầu bắt buộc phải kiểm toán: các DNNY ngoài việc hoạt động dựa vào Luật KTNB DN nói chung còn phải hoạt động theo quy định của luật chứng khoán. Một trong các quy định của luật chứng khoán là BCTC phải tuân thủ nghiêm ngặt bằng

cách công bố và bắt buộc phải được kiểm toán. Việc công bố BCTC có thể thực hiện theo tháng, quý, 6 tháng hay 1 năm do BTC quy định. Việc lập BCTC của DNNY

ngoài việc tuân thủ chuẩn mực chung, còn phải tuân thủ chuẩn mực kế toán có thể dành riêng cho các DNNY.

2.1.2 Yêu cầu về độ tin cậy của thông tin

Thông tin trên BCTC cần phải bảo đảm tính tin cậy. Để đáp ứng được yêu cầu

này, thông tin trên BCTC phải là những thông tin khách quan và có thể thẩm định được. Thông tin trên BCTC mang tính khách quan, không phụ thuộc vào ý kiến chủ quan của bất kì cá nhân nào do nó là kết quả của quá trình kế toán các nghiệp vụ kinh

tế phát sinh, căn cứ từ các chứng từ kế toán và tuân thủ theo các chuẩn mực, chế độ kế toán hiện hành. Hơn nữa, thông tin trên BCTC có thể được thẩm định để tìm kiếm các bằng chứng chứng minh cho tính đúng đắn của các số liệu trên BCTC. Bên cạnh đó, ý

kiến của KTV về tính trung thực, khách quan, tuân thủ chuẩn mực và chế độ kế toán sẽ nâng cao độ tin cậy của thông tin trên BCTC.

ISA 1- Trình bày các báo cáo tài chính thì các thông tin được trình bày trên

BCTC phải đảm bảo yêu cầu sau:

Nhất quán: Việc trình bày và phân loại các khoản mục trong BCTC phải nhất quán từ niên độ này sang niên độ khác, ngoài ra cũng có các trường hợp không tuân

theo nguyên tắc: Có sự thay đổi đáng kể về bản chất các hoạt động DN hoặc xem xét lại việc trình bày BCTC cho thấy rằng cần phải thay đổi để có thể trình bày một cách hợp lý hơn các giao dịch và các sự kiện, hoặc: một chuẩn mực kế toán khác yêu cầu

có sự thay đổi trong việc trình bày.

Thích hợp: Thông tin trong BCTC được coi là thích hợp khi nó phản ánh đúng bản chất của sự việc, thể hiện được tầm quan trọng của thông tin. Độ tin cậy của

thông tin giúp người sử dụng thông tin có thể đưa ra các quyết định kinh tế của mình. Độ tin cậy: Thông tin đáng tin cậy là thông tin không có lỗi trọng yếu. Thông tin có độ tin cậy khi được trình bày trung thực và thận trọng. Nội dung của thông tin hoàn

chỉnh về thông tin mà người sử dụng thông tin quan tâm, phản ánh đúng bản chất của sự việc thể hiện thái độ trung lập đối với sự việc. Ngoài ra, độ tin cậy của thông tin còn thể hiện sự dễ hiểu của nội dung thông tin truyền tải.

Khách quan : Để có độ tin cậy cao, thông tin trình bày trên BCTC kế toán phải

khách quan, không được xuyên tạc hoặc bóp méo một cách cố ý thực trạng tài chính của doanh nghiệp. Các BCTC sẽ không được coi là khách quan nếu việc lựa chọn hoặc trình bày không đúng theo quy định ảnh hưởng đến việc ra quyết định hoặc xét đoán và cách

lựa chọn trình bày đó nhằm đạt đến kết quả mà người lập báo cáo đã biết trước .

Đầy đủ: thông tin trên BCTC phải đảm bảo đầy đủ, không bỏ sót bất cứ khoản mục

hay chỉ tiêu nào vì một sự bỏ sót dù nhỏ nhất cũng có thể gây ra thông tin sai lệch.

Khả năng so sánh được: Các thông tin được trình bày trên BCTC nhằm so sánh giữa các kỳ kế toán phải được trình bày tương ứng với các thông tin bằng số liệu trong BCTC của kỳ trước. Các thông tin cần bao gồm các thông tin cần diễn giải bằng lời nếu

điều này là cần thiết giúp cho những người sử dụng hiểu rõ được BCTC kỳ hiện tại.

Tính dễ hiểu: Thông tin có tính dễ hiểu là thông tin mà đối với người sử dụng - những người có kiến thức cơ bản về kinh doanh, kinh tế và kế toán và muốn nghiên

cứu về thông tin đều có thể hiểu được.

2.2 Sai sót và sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính

2.2.1 Sai sót trong báo cáo tài chính

2.2.1.1 Khái niệm sai sót

Theo từ điển Tiếng Việt (2007) thì: sai sót là phạm lỗi do sơ suất.

Theo Nguyễn Quang Quynh, Nguyễn Thị Phương Hoa (2010) thì gian lận và sai sót đều là sai phạm. Tuy nhiên, về mặt bản chất, gian lận và sai sót có nhiều điểm

khác nhau. Gian lận là hành vi cố ý lừa dối, giấu diếm, xuyên tạc sự thật với mục đích tư lợi. Trong lĩnh vực tài chính kế toán, gian lận có thể là sự trình bày sai lệch có chủ đính các thông tin trên BCTC do 1 hay nhiều người trong BGĐ công ty, các nhân viên. Sai sót là lỗi không cố ý, thường được hiểu là sự nhầm lẫn, bỏ sót hoặc do yếu kém về năng lực nên gây ra sai phạm.

Những loại sai sót bao gồm:

Loại 1: Sai sót phát sinh từ việc ghi nhận các khoản mục bao gồm sai sót trong việc ghi nhận các khoản mục tài sản, nợ phải trả, thu nhập, chi phí khi chưa đáp ứng đủ các điều kiện mà kế toán đã ghi nhận để trình bày trên BCTC trong kỳ.

Loại 2: Sai sót đối với xác định giá trị các khoản mục bao gồm các sai sót do tính toán, xác định giá gốc, phân bổ giá gốc các khoản mục tài sản, nợ phải trả, xác định thu nhập, chi phí... do kế toán áp dụng sai chế độ kế toán, hoặc hiểu sai chế độ kế

toán hiện hành.

Loại 3: Sai sót trong phân loại, trình bày và thuyết minh về các khoản mục bao gồm sai sót do kế toán khi hạch toán sử dụng sai tài khoản và phản ánh sai quan hệ đối ứng tài khoản dẫn đến trình bày sai trên BCTC, không đúng khoản mục.

2.1.1.2. Các yếu tố làm sai sót nảy sinh và phát triển

Các yếu tố làm sai sót nảy sinh thường bao gồm các yếu tố: năng lực, sức ép, cũng như lề lối làm việc có thể gây ra sai sót (Nguyễn Quang Quynh). Năng lực xử lý

công việc yếu kém sẽ làm cho sai sót gia tăng. Bên cạnh đó, yếu tố về mặt sức ép cũng được xem như yếu tố quan trọng gây ra sai sót. Ví dụ như: áp lực về thời gian, áp lực về môi trường làm việc. Mặt khác, lề lối làm việc cẩu thả, thiếu thận trọng, thiếu ý

thức trách nhiệm sẽ làm sai sót nảy sinh.

Bên cạnh đó, có nhiều nhân tố có thể làm gian lận và sai sót gia tăng như: quản lý mang tính độc đoán chuyên quyền; hay các quyết định quản lý bị độc quyền bởi một

cá nhân hoặc một nhóm nhỏ; thái độ của quản lý thiếu sự công bằng và chuyên quyền; đánh giá các kết quả chỉ mang tính ngắn hạn mà không đưa ra và xem xét các mục tiêu dài hạn; môi trường kiểm soát thuộc HTKSNB yếu nên kiểm soát được các hành vi sai

sót từ gian lận; các nghiệp vụ kinh tế bất thường xảy ra gây áp lực cho kế toán chưa hiểu và giải quyết về nghiệp vụ.

Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 240 (BTC, 2012, mục I: Quy định chung)

các sai sót trong BCTC có thể phát sinh từ gian lận hoặc nhầm lẫn.

Rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận cao hơn rủi ro có sai sót trọng yếu do nhầm lẫn. Chính vì vậy, khi thực hiện đánh giá về rủi ro có sai sót trọng yếu thì trước hết cần tìm hiểu về gian lận và những hành vi, động cơ dẫn đến gian lận.

Thứ nhất, khái niệm về gian lận:

Xã hội ngày càng phát triển thì hành vi gian lận càng tinh vi và khó phát hiện hơn. Gian lận xuất hiện ở mọi lĩnh vực ngành nghề khác nhau làm ảnh hưởng tiêu cực

đến phát triển của xã hội. Đã có nhiều nghiên cứu đưa ra khái niệm về gian lận, động cơ của gian lận từ đơn giản đến phức tạp tùy thuộc vào từng thời kỳ phát triển của xã hội.

Theo Từ điển Tiếng Việt (2003) thì: gian lận là hành vi thiếu trung thực, dối

trá, mánh khoé nhằm lừa gạt người khác.

Theo ISA 240 gian lận là: những hành vi cố ý làm sai lệch những thông tin kinh tế, tài chính do một hay nhiều người trong Hội đồng quản trị, Ban giám đốc, cá nhân hoặc bên

thứ ba làm ảnh hưởng đến BCTC để thu lợi bất chính hoặc bất hợp pháp.

Theo ISA 450, gian lận là một hành vi có chủ ý của một hoặc nhiều cá nhân

chịu trách nhiệm quản lý, nhân viên hoặc bên thứ ba liên quan đến việc sử dụng sự lừa dối để đạt được lợi ích bất chính.

Gian lận bao gồm gian lận BCTC và gian lận biển thủ tài sản.

Đến năm 2002 AICPA đã ban hành SAS 99 thay thế cho SAS 88, chuẩn mực này không thay đổi khái niệm gian lận mà tiếp tục nhấn mạnh trách nhiệm của KTV trong

quá trình kiểm toán về việc phát hiện gian lận theo quy trình sau: (1) thảo luận nhóm thành viên kiểm toán về các rủi ro có thể dẫn tới gian lận; (2) Trao đổi với các nhà quản lý về khả năng hoặc nghi ngờ khi có gian lận; (3) Mở rộng tìm kiếm những yếu tố về rủi ro có thể dẫn tới gian lận nhằm trợ giúp cho KTV có thể đánh giá gian lận trong quá

trình thực hiện kiểm toán; (4) Kiểm tra kế hoạch của nhà quản lý nhằm giảm thiểu những rủi ro; (5) Phát triển những kỹ thuật đánh giá phù hợp đối với rủi ro có thể dẫn tới gian lận.

Như vậy, gian lận là việc xuyên tạc sự thật, thực hiện các hành vi không hợp

pháp nhằm lường gạt, dối trá để thu được một lợi ích nào đó.

Các nhà nghiên cứu đã đưa ra khái niệm về gian lận BCTC. Theo Thornhill và Well (1993) thì gian lận: "Gian lận BCTC thường được thực hiện bởi các nhà quản lý và thường liên quan đến việc khai khống thu nhập và tài sản."

Theo Ủy ban Kiểm toán viên nội bộ (IIA) (2004):" Gian lận BCTC liên quan đến việc lãnh đạo các cấp cố tình trình bày sai hoặc trình bày không thích hợp hoặc che đậy những sai phạm liên quan đến BCTC."

Theo Coso (2010) thì "Gian lận BCTC là một hành vi chủ ý hoặc thiếu thận trọng

hoặc cả hai mà kết quả dẫn tới những sai phạm trọng yếu trên BCTC."

Theo Hiệp hội các nhà điều tra gian lận Hoa Kỳ (ACFE) (2002) thì "Gian lận BCTC là sự chủ ý, có tính toán, trình bày sai hoặc bỏ sót các sự kiện quan trọng, hoặc dữ liệu kế toán có thể đưa đến sự hiểu lầm khi người đọc xem xét các thông tin được sử dụng và có thể là lý do để thay đổi việc xét đoán và ra quyết định của mình."

Tóm lại, gian lận là một hành vi cố ý trình bày sai hoặc bỏ sót các nghiệp vụ, sự kiện quan trọng của đơn vị do Ban giám đốc, bên thứ ba, nhân viên làm sai lệch báo cáo

tài chính nhằm mục đích trục lợi trái pháp luật, hoặc dẫn đến sự hiểu lầm khi người đọc xem xét các thông tin được sử dụng và có thể thay đổi quyết định của bản thân.

Thứ hai, Các nhân tố dẫn đến hành vi gian lận - tam giác gian lận

Cressey (1950) đã làm một nghiên cứu khảo sát về 200 trường hợp tội phạm

kinh tế dưới góc độ tham ô và biển thủ tài sản nhằm tìm ra các nguyên nhân dẫn đến

hành vi vi phạm pháp luật. Từ nghiên cứu, Cressey đã đưa ra mô hình tam giác gian lận (Fraud Triangle) để trình bày các nhân tố dẫn đến hành vi gian lận. Cho đến ngày nay thì mô hình tam giác gian lận của Cressey đã trở thành một trong những lý thuyết

quan trọng được sử dụng trong nghiên cứu về gian lận.

Căn cứ vào lý thuyết của Cressey thì AICPA đã ban hành chuẩn mực SAS 53,

SAS 82, SAS 99 và IFRS (ISA 240).

Theo lý thuyết về gian lận của Cressey thì gian lận xuất hiện khi có 3 yếu tố

Động cơ

Tam giác gian lận

Áp lực

Biện minh cho hành động

theo mô hình sau:

Hình 2.1. Tam giác gian lận của Cressey (1953)

Động cơ (hay Áp lực): Gian lận thường xuất hiện khi nhân viên, nhà quản lý hay tổ chức phải chịu áp lực. Áp lực có thể từ cuộc sống cá nhân, trong cuộc sống hoặc sức ép từ các bên. Một số trường hợp có thể dẫn đến áp lực gây ra hành vi gian lận: (1) Sự ổn định tài chính hay khả năng sinh lời bị ảnh hưởng bởi tình hình kinh tế,

ngành nghề kinh doanh hay điều kiện hoạt động của đơn vị; (2) Áp lực cao đối với BGĐ nhằm đáp ứng các yêu cầu hoặc kỳ vọng của các bên thứ 3; (3) Các thông tin cho thấy tình hình tài chính cá nhân của BGĐ hoặc Ban quản trị bị ảnh hưởng bởi kết quả

hoạt động của doanh nghiệp; (4) Áp lực cao đối với BGĐ hoặc nhân sự điều hành để đạt được các mục tiêu tài chính mà Ban quản trị đặt ra, bao gồm các chính sách khen thưởng theo doanh thu hay tỷ suất lợi nhuận.

Cơ hội: Sẽ tạo ra khả năng có thể thực hiện hành vi gian lận. Cơ hội thường xuất hiện khi KSNB yếu kém, công tác quản lý và giám sát bị hạn chế. Trong 3 yếu tố xuất hiện gian lận thì yếu tố cơ hội được các đơn vị thực hiện kiểm soát phổ biến nhằm

mục đích hạn chế cơ hội để các cá nhân, tổ chức trong đơn vị thực hiện hành vi gian

lận. Có 2 yếu tố để thực hiện hành vi gian lận: Nắm bắt thông tin và kỹ năng thực hiện,

trong đó:

Nắm bắt thông tin là việc quan sát được, nghe được, hành vi gian lận của một người khác hay nhận thấy được tại vị trí của mình có thể thực hiện được hành vi gian lận

tương tự vì không bị giám sát hay khả năng ít bị phát hiện.

Kỹ năng thực hiện là cách thức để thực hiện hành vi gian lận, kỹ năng này tùy

thuộc vào vị trí của họ trong tổ chức.

Biện minh hành vi gian lận: Sau khi thực hiện hành vi gian lận thì người thực

hiện luôn luôn có thái độ đưa ra lý lẽ để giải thích bảo vệ hành vi gian lận của mình.

Một số trường hợp về biện minh cho hành vi gian lận: Cấp quản lý truyền đạt,

thực hiện, hỗ trợ hoặc yêu cầu thực hiện văn hóa DN hoặc tiêu chuẩn đạo đức nghề nghiệp không phù hợp và không hiệu quả; Thành viên BGĐ không có kiến thức chuyên môn nghiệp vụ về kế toán nhưng lại can thiệp quá sâu và có ý áp đặt về việc lập BCTC

và yêu cầu về kết quả của báo cáo.

2.2.1.3 Những sai sót Báo cáo tài chính của các doanh nghiệp.

Năm 1993, Hiệp hội các nhà điều tra gian lận (ACFE) được thành lập với mục tiêu chuyên nghiên cứu về gian lận và ảnh hưởng của gian lận đến sai sót trọng yếu.

Cho đến nay, ACFE là tổ chức nghiên cứu và điều tra về gian lận có quy mô lớn nhất thế giới. Cuộc điều tra đầu tiên của ACFE được tiến hành vào năm 1993 bằng cách gửi bảng câu hỏi cho khoảng 10.000 thành viên của hiệp hội nhằm thu thập các thông tin

về gian lận mà các thành viên này đã từng chứng kiến.

Đến đầu năm 1995, Hiệp hội các nhà điều tra gian lận đã nhận được 2.068 phản hồi từ các thành viên, trong đó có 1.509 phản hồi về vấn đề gian lận liên quan đến tài sản.

Sau đó, năm 2002, 2004, 2006, 2008 thì ACFE tiếp tục cuộc điều tra của mình bằng phương pháp nghiên cứu tương tự năm 1993 với mục tiêu: tập trung

phân tích các cách thức tiến hành gian lận từ đó đề xuất biện pháp ngăn ngừa và phát hiện gian lận.

Qua kết quả nghiên cứu ACFE đã chỉ ra những sai sót BCTC của DN như:

Ghi nhận doanh thu không có thật (khai cao doanh thu); Ghi nhận sai niên độ kế toán; Che giấu công nợ và chi phí; Định giá sai tài sản; Không khai báo đầy đủ thông tin.

Thứ nhất, Ghi nhận doanh thu không có thật (khai cao doanh thu)

Việc ghi nhận doanh thu không có thật có thể được thực hiện thông qua việc ghi nhận vào sổ sách nghiệp vụ bán hàng hay cung cấp dịch vụ không có thực trong kỳ kế toán bằng cách tạo ra các khách hàng không có thực, lập chứng từ giả mạo nhưng hàng

hóa không được giao và đầu niên độ sau tiến hành lập bút toán hàng bán bị trả lại, khai khống doanh thu bằng việc cố ý ghi tăng các yếu tố trên hóa đơn giá trị gia tăng về số

lượng, đơn giá... hoặc ghi nhận doanh thu khi chưa đủ điều kiện hạch toán, áp dụng sai chuẩn mực kế toán.

Thứ hai, Ghi nhận sai niên độ kế toán

Là việc ghi nhận DT hay CP không đúng với kỳ kế toán mà nó phát sinh.

Doanh thu hoặc chi phí của kỳ này có thể được ghi nhận sang kỳ kế tiếp hay ngược lại nhằm mục đích làm tăng hoặc giảm lợi nhuận theo mong muốn.

Thứ ba, Che giấu công nợ và chi phí

Nhằm mục đích giảm chi phí trên BCTC để khai khống lợi nhuận. Khi đó, lợi nhuận trước thuế sẽ tăng tương ứng với số công nợ và chi phí che giấu. Có ba phương pháp được thực hiện che giấu gian lận và chi phí như sau:

Phương pháp thứ 1: Không ghi nhận công nợ và chi phí, không lập đầy đủ

các khoản dự phòng.

Phương pháp thứ 2: Vốn hóa chi phí.

Phương pháp thứ 3: Không ghi nhận nghiệp vụ hàng bán bị trả lại, các khoản

giảm trừ và không trích trước chi phí.

Thứ tư, định giá sai tài sản

Định giá sai tài sản là việc không ghi nhận giảm giá trị hàng tồn kho khi hàng tồn kho đã hư hỏng, không còn sử dụng được hay việc không lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho, nợ phải thu khó đòi, các khoản đầu tư ngắn hạn, dài hạn.

Thứ năm, không khai báo đầy đủ thông tin

Không khai báo đầy đủ thông tin với mục đích nhằm hạn chế khả năng phân

tích của những người quan tâm đến BCTC của doanh nghiệp. Các thông tin thường không được khai báo đầy đủ trong báo cáo thuyết minh thường là các chỉ tiêu có tính chất trọng yếu theo quy định của chuẩn mực kế toán như khoản đi vay, cho vay có giá

trị lớn, phương pháp xác định doanh thu, giá vốn gắn với từng loại hình lĩnh vực kinh doanh cụ thể của DN, khiến người đọc không có được cái nhìn rõ ràng, chân thực.

Thông tin về các bên liên quan không được trình bày, hoặc trình bày không đủ các nội

dung theo quy định của chuẩn mực kế toán.

2.2.1.4 Đặc điểm của các sai sót trong kế toán

Những sai sót trong kế toán dẫn đến những sai sót trong BCTC và có nguyên

nhân: Do DN chưa phân loại đúng dạng sai sót để áp dụng biện pháp xử lý sai sót phù hợp. Khi phát hiện ra các sai sót, DN thường điều chỉnh trực tiếp vào sổ kế toán của kỳ

phát hiện ra sai sót.

Ảnh hưởng của sai sót kế toán: Những ảnh hưởng này mang tính hệ thống. Xuất phát từ mối quan hệ và tính logic giữa các quan hệ đối ứng và quy trình kế toán có mối liên hệ mật thiết với nhau mà các sai phạm trong kế toán không có tính đơn lẻ, nên khi

sai sót ở nghiệp vụ thì sẽ ảnh hưởng đến cả chu trình và BCTC.

Hậu quả của những sai sót kế toán: sai sót kế toán có thể dẫn đến sai sót trong kê khai quyết toán thuế vào cuối năm tài chính của DN; Khi tiến hành điều chỉnh đối

với những sai sót kế toán thì cần xác định sai sót kỳ trước, sai sót kỳ hiện tại và sai ở loại báo cáo.

2.2.2. Sai sót trọng yếu trong Báo cáo tài chính

Sai sót có thể gây ảnh hưởng lớn đến BCTC khi là những sai sót trọng yếu và

có ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC. Trước hết tác giả trình bày về trọng yếu trên các khía cạnh: khái niệm, các nguyên nhân dẫn đến trọng yếu và các nghiệp vụ thường được coi là trọng yếu.

Thứ nhất, khái niệm trọng yếu:

Trong lĩnh vực kế toán, trọng yếu là một trong những khái niệm quan trọng: Một thông tin được coi là "trọng yếu" khi nếu thiếu thông tin hoặc thông tin không chính xác có thể làm sai lệch đáng kể BCTC, làm ảnh hưởng đến việc đưa ra quyết định của những người sử dụng thông tin.

Trọng yếu trong kiểm toán là một khái niệm chỉ tầm quan trọng của một thông

tin kế toán mà trong trường hợp cụ thể, nếu thiếu thông tin đó hoặc bị trình bày sai lệch hoặc bị bỏ sót sẽ làm thay đổi hoặc ảnh hưởng đến việc đưa ra quyết định của những người sử dụng thông tin.

Trong quy trình kiểm toán, trọng yếu được KTV áp dụng cả trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán và thực hiện kiểm toán, mức trọng yếu có ảnh hưởng đến việc hình thành ý kiến của KTV về BCTC được kiểm toán.

Như vậy, mức trọng yếu là một ngưỡng, một điểm chia cắt chứ không phải là

nội dung của thông tin cần phải có. Mức trọng yếu là lượng sai lệch tối đa có thể chấp nhận được của thông tin trên BCTC. Do đó, mức trọng yếu được xem xét trên 2 mặt: Quy mô và bản chất của sai phạm.

Xét về quy mô, trọng yếu được xem xét trên 2 khía cạnh: quy mô tương đối và quy mô tuyệt đối. (1) Quy mô tương đối là mối quan hệ tương quan giữa giá trị của đối

tượng cần đánh giá với trị số của một chỉ tiêu làm số gốc. Số gốc thường khác nhau trong mỗi tình huống. (2) Quy mô tuyệt đối là một con số tuyệt đối thể hiện mức quan trọng mà không cần cân nhắc thêm bất kỳ một yếu tố nào khác. Mặc dù vậy, trong

thực tế rất khó ấn định một con số cụ thể về mức trọng yếu, đặc biệt là khi có yếu tố ảnh hưởng tiềm ẩn. Ví dụ: Đối với công ty này thì số tiền cụ thể có thể là mức trọng yếu nhưng đối với công ty khác thì chưa phải là trọng yếu. Chính vì vậy, mức trọng

yếu thường được xác định dựa trên quy mô tương đối hơn là quy mô tuyệt đối.

Bên cạnh đó, khi KTV xem xét về quy mô của tính trọng yếu, không chỉ chú ý đến quy mô tuyệt đối hay quy mô tương đối mà cả mức độ ảnh hưởng luỹ kế của đối tượng xem xét. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 320 thì KTV cần xem

xét tới khả năng có nhiều sai sót là tương đối nhỏ nhưng tổng hợp lại có ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC. Ví dụ một sai sót trong thủ tục hạch toán cuối tháng có thể trở thành một sai sót trọng yếu, tiềm tàng nếu như sai sót đó cứ tiếp tục tái diễn vào

mỗi tháng. Có nhiều sai phạm khi xem xét một cách độc lập thì chúng không đủ là tính trọng yếu do quy mô nhỏ. Nếu cộng dồn tất cả những sai phạm đó sẽ phát hiện thấy sự liên quan và tính hệ thống của sai phạm và lúc này những sai phạm đó được xem là trọng

yếu (Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 320, 2012).

Tóm lại, quy mô của tính trọng yếu được xác định tuỳ thuộc vào đối tượng

kiểm toán cụ thể, khách thể kiểm toán (với đặc điểm hoạt động kinh doanh và quy mô khác nhau). Khi đó, quy mô của các sai phạm không chỉ được đánh giá bằng con số tuyệt đối mà phải đặt trong mối quan hệ với toàn bộ đối tượng kiểm toán. Bên cạnh đó,

việc đánh giá còn phụ thuộc vào điều kiện cụ thể để xem xét riêng biệt hay cộng dồn các sai phạm với nhau có phải là trọng yếu.

Sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính có thể do sai sót hoặc gian lận, hoặc có thể do các nguyên nhân sau: Sự thiếu chính xác trong việc thu thập hoặc xử lý các dữ

liệu lên quan đến việc lập BCTC do sự thiếu thận trọng trong khâu lập chứng từ, nhập dữ liệu dẫn đến số liệu bị sai ảnh hưởng đến việc lập BCTC của DN; Áp lực của BGĐ hay kế toán trong việc thâm hụt về tiền dẫn đến áp lực dẫn đến sai sót trọng yếu trong

báo cáo tài chính; Áp dụng sai về chế độ kế toán do hạn chế về trình độ và hạn chế về

nghiệp vụ kế toán hoặc nghiệp vụ mới bất thường.

Trong kế toán các khoản mục được coi là trọng yếu thường bao gồm:

Các khoản mục, nghiệp vụ có gian lận hoặc chứa đựng khả năng gian lận

Các nghiệp vụ đấu thầu và giao thầu, giao dịch không hợp pháp

Những nghiệp vụ này thường chứa đựng khả năng gian lận do thường có sự móc nối, phối hợp giữa bên giao thầu và bên nhận thầu để thu lợi về cho một số

cá nhân;

Các nghiệp vụ thanh lý tài sản

Tài sản được thanh lý khi thời gian khấu hao hoặc khi tài sản không còn cần thiết cho sản xuất nữa. Tuy nhiên, trong nhiều trường hợp, tài sản vẫn còn sử dụng

được nhưng vẫn đem đi thanh lý với giá thấp do có sự liên kết giữa người tiến hành thanh lý và người mua tài sản thanh lý;

Các nghiệp vụ về tiền mặt

Tiền mặt có đặc điểm là tính thanh khoản cao. Nghiệp vụ phát sinh về tiền mặt được thực hiện hàng ngày với số lượng lớn vì thế dễ dẫn đến sai sót và khả năng gian lận cao.

Các nghiệp vụ về mua bán và thanh toán: Trong quan hệ mua bán và thanh toán dễ xảy ra sự liên kết giữa giữa các cá nhân trong đơn vị với bên mua và bên bán để mang lại lợi cho bản thân nên chứa đựng khả năng gian lận cao.

Các nghiệp vụ bất thường: Đây là những nghiệp vụ xảy ra không thường xuyên, không dự tính trước hoặc có dự tính nhưng khả năng xảy ra thấp. Các nghiệp vụ này có ảnh hưởng trực tiếp đến kết quả kinh doanh của DN do vậy nó có khả năng xảy ra

gian lận và sai sót cao.

Các nghiệp vụ phân chia quyền lợi: Đây là nghiệp vụ liên quan đến quyền lợi

của bản thân ai cũng muốn quyền lợi cho bản thân nên khả năng xảy ra gian lận cao.

Các nghiệp vụ cố ý bỏ ngoài sổ sách: Đối với các nghiệp vụ kinh tế phát sinh

thì luôn được ghi sổ tuy nhiên đối với các nghiệp vụ DN cố ý không phản ánh.

Các nghiệp vụ xảy ra vào cuối kỳ quyết toán hoặc thuộc loại nghiệp vụ mới

phát sinh.

Các khoản mục, chứng từ có sửa chữa.

Các khoản mục, nghiệp vụ có sai sót lớn hoặc mang tính trọng yếu gồm:

Các khoản mục, nghiệp vụ phát hiện có sai sót ở quy mô lớn.

Các nghiệp vụ vi phạm quy tắc kế toán và pháp lý nói chung: Các sai phạm

này xuất phát từ nguyên nhân không do lỗi cố ý nhưng chỉ khi có ảnh hưởng

nghiêm trọng đến tính trung thực và hợp lý của thông tin tài chính mới được xem là sai phạm trọng yếu.

Các khoản mục, nghiệp vụ có sai sót lặp lại nhiều lần: Đây là những sai sót có

tính hệ thống nếu không được điều chỉnh kịp thời thì có thể sẽ tiếp tục sai phạm trong các kỳ sau.

Các khoản mục, nghiệp vụ có ảnh hưởng nghiêm trọng đến kỳ sau.

Các sai phạm làm ảnh hưởng tới xu hướng về lợi nhuận: Các sai phạm này được coi là trọng yếu vì nó làm ảnh hưởng trực tiếp đến nghĩa vụ của DN đối với nhà nước và là căn cứ để những nhà đầu tư người quan tâm đưa ra quyết định của mình.

Các khoản mục, nghiệp vụ là đầu mối hoặc gây hậu quả liên quan đến nhiều

khoản mục, nghiệp vụ khác.

2.3 Rủi ro có sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính

Khi đề cập đến rủi ro nhìn một cách đơn giản rủi ro là việc ám chỉ một sự kiện

xảy ra nằm ngoài ý muốn và khi xảy ra sẽ mang lại một kết quả không có lợi.

Theo Từ điển Kinh tế Tài chính, Kế toán Anh - Pháp - Việt: “Rủi ro là sự cố bất

ngờ xảy ra không phụ thuộc vào ý chí của các bên liên quan và có thể gây nên tổn thất”.

Trong cuốn sách “Bảo hiểm quốc tế - nguyên tắc và thực hành” do Học viện Hoàng gia Anh xuất bản năm 1993 đã tập hợp được một số quan điểm về rủi ro như: “Rủi ro là khả năng xảy ra một sự cố không may; Rủi ro là sự không đoán trước được một tình huống, một khuynh hướng dẫn đến kết quả thực tế khác với kết quả dự đoán; Rủi ro là sự kết hợp các nguy cơ; Rủi ro là sự không chắc chắn về những tổn thất; Rủi ro là khả năng xảy ra các tổn thất” .

Những quan điểm trên đều đề cập đến các sự việc xấu có thể xảy ra trong tương lai. Những thuật ngữ “khả năng” và “không thể đoán trước được” được sử dụng với mục đích chỉ ra một mức độ nào đó về một sự việc không chắc chắn do những nghi

ngờ nói trên mang lại. Như vậy, các quan điểm trên đều đề cập tới hậu quả xấu xảy ra do một hoặc nhiều nguyên nhân khác nhau gây nên.

Như vậy, rủi ro ám chỉ một sự việc xảy ra mà không ai mong muốn. Tuy nhiên,

trong mỗi lĩnh vực khác nhau đều có những rủi ro nhất định.

Trong sản xuất kinh doanh, vấn đề về rủi ro kinh doanh rất được quan tâm. Rủi ro kinh doanh xảy ra trong quá trình hoạt động sản xuất kinh doanh. Trong mỗi hoạt

động sản xuất kinh doanh nào cũng chứa đựng rủi ro kinh doanh và có thể xảy ra tại

mọi thời điểm với mức độ lớn hoặc nhỏ.

Tóm lại, rủi ro thường được hiểu là một điều không may mắn, chủ yếu do

khách quan mang lại và khi rủi ro xảy ra sẽ để lại một hậu quả không mong muốn.

Phân loại rủi ro: Để đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thì cần phân loại các

loại rủi ro.

Theo Chong (2003) rủi ro được chia thành 2 nhóm:

+ Nhóm thứ nhất: loại rủi ro ở cấp độ DN là loại rủi ro mà khả năng tăng dần từ

các yếu tố bên trong và bên ngoài doanh nghiệp (Sự thay đổi về luật, về chế độ kế toán...).

+ Nhóm thứ hai: Loại rủi ro xét ở cấp độ hoạt động là loại rủi ro xảy ra gắn liền

với các quy trình hoạt động của các DN (rủi ro trong hoạt động sản xuất...).

Khái niệm về rủi ro có sai sót trọng yếu BCTC là những rủi ro có ảnh hưởng lan tỏa đến nhiều khoản mục trên BCTC và có ảnh hưởng tiềm tàng đến nhiều cơ sở dẫn liệu. Các rủi ro này đại diện cho các tình huống có thể làm tăng rủi ro có sai sót trọng

yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu. Ví dụ, BGĐ khống chế kiểm soát nội bộ. Các rủi ro BCTC có thể liên quan đến việc xem xét của kiểm toán viên đối với rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận.

Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu là nội dung rất quan trọng có ảnh hưởng đến việc thiết kế phương pháp kỹ thuật, thời gian, bố trí nhân sự và nội dung kiểm toán BCTC khi KTV lập kế hoạch kiểm toán.

ISA 330 quy định khi xem xét về mức trọng yếu KTV không chỉ xem xét về giá trị mà còn xem xét về bản chất của những sai sót được coi là trọng yếu, thời điểm xảy ra những sai sót, đánh giá ảnh hưởng của sai sót đến BCTC.

KTV khi đánh giá về sai sót trọng yếu thì cần đánh giá về những sai sót trọng yếu của kỳ trước tác động đến BCTC. KTV có thể áp dụng các phương pháp:

Xem xét ảnh hưởng của những sai sót trọng yếu phát sinh trong kỳ hiện tại ảnh

hưởng đến KQKD với khoảng thời gian trước khi SSTY xảy ra đối với KQKD, hoặc xem xét căn cứ vào BCĐKT.

Theo ISA 450, có các tình huống có thể ảnh hưởng đến quá trình đánh giá rủi ro

có sai sót trọng yếu: Ảnh hưởng đến việc tuân thủ các yêu cầu quy định; Ảnh hưởng đến việc tuân thủ giao ước nợ hoặc các yêu cầu khác trong hợp đồng; Sự thay đổi của chính sách kinh tế.

2.4 Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính của DNNY

2.4.1. Mối quan hệ của các loại rủi ro kiểm toán

Quá trình kiểm toán BCTC có 3 giai đoạn: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện

kiểm toán và kết thúc kiểm toán. Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán bao gồm các công việc tìm hiểu về hệ thống kế toán và KSNB, đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu, xác

định nội dung lịch trình và các thủ tục kiểm toán. Mục đích của giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán là xác định rủi ro có sai sót trọng yếu các thủ tục kiểm toán có thể được thiết kế để giảm rủi ro kiểm toán xuống mức hợp lý.

Khi đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán

giúp KTV giới hạn về phạm vi kiểm toán ở mức cần thiết, xác định các nghiệp vụ kế toán phức tạp, bao gồm cả những ước tính kế toán, đảm bảo chất lượng của kiểm toán và tiết kiệm thời gian của cuộc kiểm toán.

Theo định nghĩa của IAG 25, Trọng yếu và rủi ro kiểm toán thì "Rủi ro kiểm toán là những rủi ro mà KTV có thể mắc phải khi đưa ra những nhận xét không xác đáng về các thông tin tài chính và đó là các sai sót nghiêm trọng".

Theo SAS.107 thì rủi ro kiểm toán bao gồm 2 cấp độ: Cấp độ báo cáo tài chính

và cấp độ tài khoản.

Đánh giá về rủi ro có sai sót trọng yếu, KTV cần đánh giá về tình hình kinh doanh của DN là căn cứ để KTV đánh giá về RRTT và RRKS. Khi tìm hiểu về tình

hình kinh doanh, bản chất của sản phẩm, dịch vụ do DN cung cấp ra thị trường, bản chất các loại tài sản trong đơn vị được kiểm toán... sẽ giúp KTV đánh giá RRTT hợp lý và cuộc kiểm toán sẽ hiệu quả. KTV đánh giá RRTT.

Rủi ro kiểm toán ở cấp độ tài khoản được thể hiện qua mô hình:

AR ≡ IR x CR x DR (1)

Trong đó:

AR: Rủi ro kiểm toán

IR: Rủi ro tiềm tàng: Là rủi ro tiềm ẩn, vốn có do khả năng từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong BCTC chứa đựng sai sót trọng yếu khi tính riêng rẽ hoặc tính

gộp, chưa tính đến tác động của kiểm soát nội bộ.

CR: Rủi ro kiểm soát: Là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong BCTC khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà hệ thống kế toán và

hệ thống kiểm soát nội bộ không ngăn ngừa hết hoặc không phát hiện và sửa chữa

kịp thời.

DR: Rủi ro phát hiện: Là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong BCTC khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà trong quá trình kiểm

toán, kiểm toán viên và công ty kiểm toán không phát hiện được.

Mô hình rủi ro kiểm toán mô tả mối quan hệ này như sau:

AR = IR x CR x DR (2)

Kiểm toán viên đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát sau đó có thể đưa

ra mức rủi ro phát hiện ở giả định ở mức mong muốn như mô hình:

DR = AR / IRxCR (3)

Có nhiều nghiên cứu cho rằng mô hình rủi ro kiểm toán (ARM) là một công cụ

hữu ích để kiểm toán viên lập kế hoạch đánh giá rủi ro kiểm toán, tuy nhiên khi thực hiện các kiểm toán viên cần phải cẩn trọng. Nghiên cứu của Shibano (1990) đã nghiên cứu tác động của việc đánh giá rủi ro kiểm toán từ sai sót và gian lận. Ông nghiên cứu

mô hình rủi ro kiểm toán trong một khung lý thuyết trò chơi và tập trung vào các mô hình rủi ro kiểm toán như một công cụ đánh giá rủi ro và đưa ra nhận xét. Thông qua kết quả nghiên cứu, Shibano (1990) cho thấy hai mô hình rủi ro kiểm toán khác nhau:

Chiến lược và không chiến lược. Khi KTV đang đối mặt với nguy cơ sai sót, KTV có thể sử dụng mô hình rủi ro kiểm toán không chiến lược để tính toán rủi ro phát hiện và đạt được các rủi ro kiểm toán mong muốn cho các sai sót; Khi KTV đang đối mặt với

nguy cơ gian lận của khách hàng thì KTV có thể sử dụng mô hình rủi ro kiểm toán chiến lược để tính toán rủi ro phát hiện và đạt được rủi ro kiểm toán mong muốn trong một tình huống gian lận. Tuy nhiên, Shibano (1990) chưa nghiên cứu để đưa ra mối liên hệ giữa hai mô hình rủi ro kiểm toán chiến lược và không chiến lược trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Nghiên cứu của Houston và cộng sự (1999) về rủi ro

kiểm toán tương tự như Shibano nhưng trong một thiết lập về thử nghiệm. Nghiên cứu này chủ yếu tập trung vào việc kiểm tra về các yếu tố có nguy cơ xảy ra sai sót và các yếu tố có nguy cơ gian lận trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán cho một khách hàng

mới. Houston và các cộng sự (1999) nhận thấy rằng, KTV sử dụng các mô hình rủi ro kiểm toán phụ thuộc vào bản chất của những rủi ro. Các tác giả kết luận rằng mô hình rủi ro kiểm toán có liên quan đến sai sót nhưng không liên quan đến gian lận. Cả

Houston & cộng sự (1999), Shibano (1990) đi đến kết luận rằng mô hình rủi ro kiểm toán không có tác dụng trong các trường hợp gian lận.

2.4.2 Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán

Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV đánh giá khả năng có những sai sót trọng yếu, đưa ra đánh giá ban đầu về mức trọng yếu và thực hiện các thủ tục phân tích để xác định thời gian cần thiết để thực hiện kiểm toán và mở rộng thực hiện các

thủ tục kiểm toán khác.

SAS.109 yêu cầu: "KTV phải có được một sự hiểu biết đầy đủ về tổ chức và

môi trường của đơn vị, bao gồm cả kiểm soát nội bộ để đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu của các BCTC cho dù là do nhầm lẫn hay gian lận, và để thiết kế các tính chất, thời gian, và mức độ tăng thêm thủ tục kiểm toán."

Hiểu biết về đơn vị, môi trường của đơn vị và đánh giá các rủi ro có sai sót trọng

yếu, đòi hỏi KTV đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ báo cáo tài chính và ở cấp độ cơ sở dẫn liệu cho các nhóm giao dịch, số dư tài khoản, và các thuyết minh.

KTV cần xem xét các kết quả của đánh giá rủi ro gian lận trong quá trình thực

hiện kế hoạch cùng với thông tin khác thu thập được trong việc xác định những rủi ro có sai sót trọng yếu.Yêu cầu KTV phải có được một sự hiểu biết đầy đủ về kiểm soát nội bộ bao gồm:

Đánh giá thiết kế KSNB có liên quan đến kiểm toán; Xác định về hiệu quả

KSNB đã được thực hiện.

Theo SAS.107, KTV đánh giá về rủi ro có sai sót trọng yếu được đánh giá trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán để làm cơ sở cho thiết kế các thủ tục kiểm toán của

cuộc kiểm toán sau này. Rủi ro có sai sót trọng yếu bao gồm: rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát. Tuy nhiên, rủi ro này phụ thuộc vào đặc điểm và khả năng kiểm soát của khách hàng, KTV chỉ có thể đánh giá mà không thể thay đổi được. Do vậy, để làm căn cứ cho việc thiết kế thủ tục kiểm toán cho cuộc kiểm toán sau này đòi hỏi KTV phải đánh giá về các loại rủi ro. Cụ thể:

Rủi ro tiềm tàng

Đánh giá rủi ro tiềm tàng tại đơn vị kiểm toán ở hai cấp độ là cấp độ báo cáo tài

chính, và trên phương diện số dư tài khoản và loại nghiệp vụ.

Loại I, đánh giá rủi ro tiềm tàng ở cấp độ báo cáo tài chính căn cứ trên các yếu tố:

Thứ nhất, Sự liêm khiết, kinh nghiệm và hiểu biết của BGĐ cũng như sự thay

đổi thành phần Ban quản lý xảy ra trong niên độ kế toán.

Nếu một cá nhân trong BGĐ nắm hết quyền hành quyết định về kinh tế, tài

chính trong đơn vị thì sẽ dễ xảy đến các sai phạm trọng yếu hơn trường hợp các quyết

định kinh tế, tài chính được soát xét và phê duyệt bởi BGĐ công ty. Ngoài ra, sự liêm khiết, kinh nghiệm và hiểu biết của BGĐ cũng như sự thay đổi thành phần ban quản lý xảy ra trong niên độ kế toán cũng dễ dẫn đến việc chỉ đạo, điều hành sai so với chế độ,

quy định của pháp luật... Vì thế, dễ xảy ra sai sót. Các dấu hiệu về sự thiếu liêm khiết của BGĐ như: tai tiếng về vấn đề minh bạch trong lợi ích với các bên, thiếu trung

thực, không hợp tác với KTV...

Thứ hai, Trình độ và kinh nghiệm chuyên môn của kế toán trưởng, của các nhân viên kế toán chủ yếu, của kiểm toán viên nội bộ và sự thay đổi (nếu có) của họ:

Trình độ chuyên môn của kế toán trưởng và các nhân viên kế toán, KTV nội bộ ảnh hưởng nhiều tới công tác kế toán của đơn vị, ảnh hưởng tới sự phản ánh nghiệp vụ, trình bày trên BCTC. Nếu có sự thay đổi nhân sự trong vị trí này bằng những người

không có kinh nghiệm sẽ dẫn đến sai sót và khả năng xảy ra rủi ro tiềm tàng cao;

Thứ ba, Đặc điểm hoạt động của đơn vị như: quy trình công nghệ, cơ cấu vốn, các đơn vị phụ thuộc, phạm vi địa lý, hoạt động theo mùa vụ; sản xuất có quy trình công nghệ lạc hậu thì sản phẩm sản xuất ra sẽ lạc hậu và khó tiêu thụ trên thị trường;

hay sản xuất mùa vụ như bánh kẹo trung thu thì rủi ro tiềm tàng về số lượng sản phẩm không tiêu thụ được khi trung thu hết, hay doanh nghiệp có cơ cấu vốn phụ thuộc nhiều vào nguồn vốn vay thì rủi ro tiềm tàng trong việc trình bày chỉ tiêu liên quan đến

khả năng thanh toán trên BCTC; DN hợp nhất có khả năng sai sót trong khâu lập BCTC hợp nhất.

Thứ tư, Các nhân tố ảnh hưởng đến lĩnh vực hoạt động của đơn vị, như: các

biến động về kinh tế, về cạnh tranh, sự thay đổi về thị trường mua, thị trường bán và sự thay đổi của hệ thống kế toán đối với lĩnh vực hoạt động của đơn vị. Thay đổi chính

sách về thuế, luật liên quan cũng làm ảnh hưởng đến hoạt động kinh doanh của các doanh nghiệp. Sự cạnh tranh của thị trường cũng ảnh hưởng trực tiếp đến giá trị hàng tồn kho liên quan đến giá bán và giá trị thuần có thể thực hiện được. Trên thực tế, sự

cạnh tranh thường dẫn đến một chiến dịch giảm giá hàng tồn kho. Cạnh tranh trong cùng một ngành có thể dẫn đến chính sách hạ giá, hạn mức tín dụng và các chế độ bảo hành sản phẩm của doanh nghiệp. Vì vậy, trong tình hình thị trường cạnh tranh khốc

liệt thì sẽ có rủi ro tiềm tàng về hàng tồn kho bị trình bày cao hơn giá trị thuần có thể thực hiện được.

Loại II, Đánh giá rủi ro tiềm tàng trên phương diện số dư tài khoản và loại

nghiệp vụ:

Đánh giá rủi ro tiềm tàng trên số dư tài khoản và loại nghiệp vụ phụ thuộc vào các

yếu tố: Mức rủi ro tiềm tàng đã đánh giá đối với toàn bộ BCTC, tính chất của khoản mục, các nhân tố tác động đến rủi ro tiềm tàng trên số dư tài khoản và loại nghiệp vụ trên cơ sở hiểu biết của KTV, bao gồm các nhân tố:

Thứ nhất, BCTC có thể chứa đựng những sai sót, như: BCTC có những điều chỉnh liên quan đến niên độ trước; BCTC có nhiều ước tính kế toán, hoặc trong năm

tài chính có sự thay đổi chính sách kế toán: thường được đánh giá cao do ghi sổ đúng các nghiệp vụ này đòi hỏi có hiểu biết về bản chất các khoản mục, về lý thuyết liên quan mà còn cả kinh nghiệm và sự nhận định của người có trách nhiệm.

Thứ hai, Việc xác định số dư và số phát sinh của các tài khoản và nghiệp vụ

kinh tế, như: Số dư các tài khoản dự phòng, nghiệp vụ kinh tế đối với chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu TSCĐ tính vào chi phí hay tính tăng nguyên giá TSCĐ;

Thứ ba, Mức độ dễ bị mất mát, biển thủ tài sản, như: phát sinh nhiều nghiệp vụ

thu, chi tiền mặt, tạm ứng tiền với số lượng lớn, thời gian thanh toán dài...; Đối với các tài khoản có số dư bằng tiền lớn thường được đánh giá rủi ro tiềm tàng cao hơn so với tài khoản có số dư bằng tiền nhỏ.

Thứ tư, Mức độ phức tạp của các nghiệp vụ hay sự kiện quan trọng đòi hỏi phải có ý kiến của chuyên gia như: xảy ra kiện tụng hoặc trộm cắp...; khi xảy ra những nghiệp vụ bất thường mà khó phản ánh đòi hỏi cần có sự tham khảo ý kiến

của chuyên gia do rủi ro tiềm tàng thường cao do người phản ánh không hiểu đúng bản chất.

Thứ năm, Việc ghi chép các nghiệp vụ bất thường và phức tạp, đặc biệt là gần

thời điểm kết thúc niên độ. Đối với các nghiệp vụ bất thường ít xảy ra tại đơn vị có khả năng sai nhiều hơn so với các nghiệp vụ diễn ra hàng ngày do kế toán thiếu kinh nghiệm trong hạch toán các nghiệp vụ. Do vậy, rủi ro tiềm tàng đối với các tài khoản

chứa đựng nghiệp vụ này thường được đánh giá cao.

Đánh giá rủi ro kiểm soát (CR)

Hiểu biết về kiểm soát nội bộ giúp kiểm toán viên xác định các loại sai sót tiềm

tàng và các yếu tố ảnh hưởng đến rủi ro có sai sót trọng yếu. Nếu KSNB được thiết kế và vận hành có hiệu quả, ngăn ngừa được những sai sót trọng yếu có thể xảy ra thì rủi ro kiểm soát được đánh giá là thấp và ngược lại.

KSNB được coi là hoạt động có hiệu lực khi nó đạt được các mục tiêu của đơn

vị đặt ra: bảo vệ tài sản, bảo đảm độ tin cậy của các thông tin, đảm bảo thực hiện các

chế độ pháp lý và bảo đảm hiệu quả của hoạt động và năng lực quản lý.

Rủi ro kiểm soát được đánh giá thông qua việc đánh giá về KSNB của khách

hàng đối với khoản mục được đánh giá trọng yếu trên BCTC.

KTV cần tìm hiểu về từng yếu tố cấu thành KSNB (gồm: môi trường kiểm soát,

quy trình đánh giá rủi ro của đơn vị, Hệ thống thông tin liên quan đến việc lập và trình bày BCTC, các hoạt động kiểm soát nội bộ, giám sát các kiểm soát) trên hai khía cạnh: thiết

kế KSNB (bao gồm thiết kế về quy định kiểm soát và thiết kế về bộ máy kiểm soát, và hoạt động liên tục và có hiệu lực).

Theo Nguyễn Viết Lợi, Đậu Ngọc Châu (2013) các yếu tố ảnh hưởng đến rủi ro kiểm soát: Tính chất mới mẻ và phức tạp của các loại giao dịch; Khối lượng và cường

độ của giao dịch (nhiều hay ít, mạnh hay yếu); Số lượng và chất lượng của hệ thống nhân lực tham gia kiểm soát trong doanh nghiệp; Tính hiệu lực, hợp lý và hiệu quả của các thủ tục kiểm soát và trình tự kiểm soát trong doanh nghiệp; Tính khoa học, thích

hợp và hiểu quả của KSNB: Việc sắp xếp phân công đúng người đúng việc, việc bố trí sử dụng một cách tối ưu cá phương tiện, thiết bị kết hợp với con người trong quá trình kiểm soát...

KTV khi đi khảo sát về KSNB thường áp dụng các phương pháp sau:

Một là, Dựa vào kinh nghiệm và sự hiểu biết trước đây của KTV về lĩnh vực hoạt

động và về đơn vị, đặc biệt nếu đây là cuộc kiểm toán hàng năm.

Hai là, Phỏng vấn các nhà quản lý, nhân viên giám sát và các nhân viên khác của

khách hàng. Việc này giúp cho KTV biết được ban đầu về KSNB (đối với khách hàng mới), và những thay đổi trong KSNB (đối với khách hàng thường niên) để cập nhật thông tin cho cuộc kiểm toán ở năm hiện hành.

Ba là, Xem xét các tài liệu, thông tin về thủ tục và chế độ của công ty khách hàng. Qua việc nghiên cứu và thảo luận với khách hàng về tài liệu này KTV có thể hiểu rõ được

các thủ tục và chế độ liên quan đến KSNB đang được áp dụng ở công ty khách hàng.

Bốn là, Kiểm tra các chứng từ và sổ sách đã hoàn tất. Thông qua việc kiểm tra

này, KTV có thể thấy được việc vận dụng các thủ tục và chế độ trên tại công ty.

Năm là, Quan sát các mặt hoạt động và quá trình hoạt động của công ty.

Sau khi tìm hiểu về KSNB đối với từng phần hành hoặc chu trình kế toán, KTV cần mô tả KSNB trên các giấy tờ làm việc. Tuỳ thuộc vào đặc điểm của đơn vị, KTV có thể sử dụng một trong ba phương pháp hoặc kết hợp cả ba phương pháp: vẽ lưu đồ;

lập Bảng câu hỏi về kiểm soát nội bộ; lập Bảng tường thuật về kiểm soát nội bộ

+) Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát để lập kế hoạch cho từng khoản mục.

Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát bao gồm việc đánh giá tính hiệu lực của KSNB trong việc ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa các sai phạm trong hoạt động tài chính kế toán của đơn vị. Bao gồm các bước sau:

Nhận diện các mục tiêu kiểm soát

Nhận diện các quá trình kiểm soát đặc thù

Nhận diện và đánh giá các nhược điểm, trong đó: Nhận diện các quá trình KS

hiện có, nhận diện sự vắng mặt của các quá trình kiểm soát chủ yếu; nhận diện khả năng các sai phạm trọng yếu có thể xảy ra; nghiên cứu khả năng của các quá trình kiểm soát bù trừ.

2.4.3 Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong giai đoạn thực hiện kiểm toán

Giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán là quá trình KTV thực hiện những thủ tục kiểm toán trong kế hoạch kiểm toán nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán để phục vụ việc đưa ra kết luận kiểm toán. Giai đoạn này, KTV cần ghi chép đầy đủ những

phát hiện kiểm toán và thường xuyên tổng hợp những bằng chứng kiểm toán. Nếu kết quả đánh giá bằng chứng kiểm toán cho thấy rủi ro có sai sót trọng yếu trong BCTC dự kiến ở giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán là đúng thì KTV tiếp tục kế hoạch kiểm

toán đã xây dựng. Nếu kết quả đánh giá bằng chứng kiểm toán cho thấy rủi ro có sai sót trọng yếu trong BCTC thực tế cao hơn so với mục dự kiến trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán thì cần mở rộng kế hoạch kiểm toán để phát hiện những sai sót trọng

yếu trong BCTC.

Theo Lưu Đức Tuyên, Đậu Ngọc Châu (2010), giai đoạn thực hiện kiểm toán bao gồm 2 bước được thực hiện riêng hay đồng thời: Bước thực hiện thử nghiệm kiểm soát, nếu KTV đánh giá về kết quả khảo sát thấp hơn mức đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát và thực hiện các thử nghiệm cơ bản đối với các nghiệp vụ. Kết quả của 2

cuộc khảo sát này là căn cứ để KTV thực hiện các thủ tục phân tích và kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ và số dư cũng như thực hiện các kiểm tra chi tiết bổ sung.

Theo Nguyễn Quang Quynh & Ngô Trí Tuệ (2006) giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán (thực hiện kiểm toán ) thực hiện trắc nghiệm đạt yêu cầu để thu thập

bằng chứng đảm bảo độ tin cậy của HTKSNB. Do đó, trắc nghiệm đạt yêu cầu còn gọi là trắc nghiệm kiểm soát hay thử nghiệm kiểm soát. Thực hiện trắc nghiệm kiểm toán phụ thuộc vào độ tin cậy của hệ thống kiểm soát nội bộ ở các cấp độ khác nhau:

Cấp độ I: KTV khẳng định có căn cứ được vào KSNB hay không. Trường hợp

có thể dựa được thì kiểm toán sẽ được triển khai theo hướng sử dụng ngay các trắc

nghiệm về độ vững chãi với số lượng lớn. Trường hợp ngược lại có thể sử dụng kết hợp với số lượng ít hơn các nghiệp vụ. Trong số của mỗi loại trắc nghiệm trong sự kết hợp này tùy thuộc vào mức độ tinh cậy của HTKSNB được xem xét ở cấp độ II.

Cấp độ II: Nếu độ tin cậy của KSNB được đánh giá ở mức độ cao thì bằng chứng kiểm toán được thu thập và tích lũy chủ yếu thông qua trắc nghiệm đạt yêu cầu

kết hợp với một số ít trắc nghiệm độ vững chãi. Ngược lại, nếu độ tin cậy của hệ thống này được đánh giá ở mức độ thấp thì trắc nghiệm độ tin cậy được thực hiện với số lượng lớn.

Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong giai đoạn thực hiện kiểm toán là công

việc KTV tiếp tục đánh giá về KSNB thông qua thử nghiệm kiểm soát.

Tùy từng trường hợp thử nghiệm kiểm soát được thực hiện với các phương

pháp khác nhau như:

Phương pháp điều tra: Là phương pháp mà KTV có thể quan sát thực địa và xác minh thực tế có thể kiểm tra được chữ ký trên các chứng từ hoặc báo cáo kế toán. Quan sát thực địa là biện pháp mà người kiểm tra chứng kiến trực tiếp trên hiện

trường. Quan sát cho phép người kiểm tra có được đánh giá trực diện về đối tượng kiểm toán và qua đó có thể thu thập bằng chứng kiểm toán tin cậy .

Phương pháp phỏng vấn: Là phương pháp mà KTV có thể đưa ra câu hỏi và thu

thập câu trả lời của đối tượng đang cần điều tra để hiểu biết về KSNB của đơn vị. Tuy nhiên, để thu được những câu trả lời có trọng tâm vào vấn đề kiểm tra thì câu hỏi phải đơn giản xúc tích, dễ hiểu. Có 2 dạng câu hỏi: Câu hỏi đóng và câu hỏi mở. Câu hỏi

đóng thường sử dụng nhiều trong các phiếu phỏng vấn với câu trả lời “có” hoặc “không” để xác nhận một điều cụ thể. Câu hỏi mở thường được sử dụng trong các trường hợp hỏi đáp trực tiếp hoặc trong các phiếu điều tra cần tăng thêm tính hoàn

chỉnh và chi tiết của những câu trả lời.

Kết thúc phỏng vấn KTV cần đưa ra tóm tắt những kết quả thu được về quá

trình phỏng vấn của mình.

Phương pháp thực hiện lại: Là phương pháp mà KTV tự mình tiến hành thực hiện lặp lại những công việc mà nhân viên được giao để xác định mức độ thực hiện trách nhiệm của họ đối với công việc được giao. Tuy nhiên, khi tiến hành thực hiện lại

KTV cũng cần kết hợp với việc tính toán, so sánh và phỏng vấn;

Phương pháp kiểm tra từ đầu đến cuối: Là phương pháp kết hợp của 3 kỹ thuật

phỏng vấn, điều tra và quan sát theo trật tự diễn biến qua từng chi tiết của nghiệp vụ cụ

thể đã được ghi lại trong Sổ cái. Tuy nhiên, đây là phương pháp đòi hỏi KTV phải tốn nhiều thời gian và công sức chỉ được thực hiện với một số nghiệp vụ trọng yếu;

Phương pháp kiểm tra ngược lại theo thời gian là biện pháp kiểm tra một

nghiệp vụ từ Sổ cái ngược lại đến thời điểm bắt đầu phát sinh nghiệp vụ đó. Quá trình này cũng cung cấp bằng chứng kiểm toán thích hợp về tính hiệu lực của việc thiết kế

và hoạt động của KSNB.

Bên cạnh đó, khi tiến hành các phương pháp đánh giá về KSNB thì KTV phải

tôn trọng những nguyên tắc cơ bản sau:

Khi thực hiện các phương pháp cần thực hiện đồng bộ. Vì mỗi biện pháp khi

thực hiện riêng rẽ thường không thu được kết quả có hiệu lực và không đáp ứng yêu cầu của một bằng chứng kiểm toán;

Khi lựa chọn phương pháp kiểm tra chủ đạo thì KTV cần phù hợp với loại hình

cần kiểm tra;

Khi thực hiện phương pháp kiểm tra cần đảm bảo tính kế thừa và phát triển kỹ

thuật kiểm tra KSNB.

Sau khi đánh giá về KSNB KTV cần đánh giá lại RRKS như sau:

KTV căn cứ vào những thông tin và đánh giá về KSNB được tổng hợp sẽ thực hiện đánh giá lại rủi ro kiểm soát. KTV có thể mô tả về KSNB thông qua kết quả khảo sát bằng Bảng đánh giá KSNB hoặc bằng các hình thức khác. Bảng đánh giá KSNB

phản ánh về các thông tin liên quan đến khoản mục, quy trình; thực trạng KSNB tại đơn vị mà KTV thu thập được;

Nội dung bảng đánh KSNB bao gồm: Mục tiêu của KSNB trong đơn vị về khoản mục, quy trình, mô tả về thực trạng hoạt động của KSNB, sự ảnh hưởng của các rủi ro đến KSNB, nguyên tắc thiết kế và hoạt động của KSNB, nhận xét của KTV về hoạt động của KSNB.

Sau khi lập Bảng đánh giá về KSNB, KTV tiến hành đánh giá lại RRKS và thiết kế lại thử nghiệm cơ bản (nếu cần thiết). Trường hợp nếu sau khi thực hiện các thử nghiệm kiểm soát, KTV không thu được bằng chứng về sự hữu hiệu của KSNB, KTV

phải điều chỉnh lại sự đánh giá của mình về rủi ro kiểm soát trên cơ sở kết quả của các thử nghiệm trên và theo đó phải điều chỉnh lại theo hướng tăng cường các thử nghiệm cơ bản. KTV chỉ giữ lại đánh giá ban đầu của mình về rủi ro kiểm soát nếu kết quả thử nghiệm

kiểm soát cho thấy các thủ tục kiểm soát thực sự hữu hiệu như đánh giá ban đầu của KTV.

Đoạn 31, SAS.106 yêu cầu: "KTV phải thu thập đầy đủ BCKT bằng cách thực

hiện thủ tục kiểm toán trên cơ sở hợp lý để đưa ra ý kiến về BCTC.”

Trong đó thủ tục kiểm toán bao gồm: Thủ tục đánh giá rủi ro và thủ tục kiểm toán bổ sung. Đồng thời chuẩn mực cũng đưa ra khuôn mẫu cơ sở dẫn liệu mới mà

kiểm toán viên căn cứ vào để xác minh bao gồm:

Đôi với giao dịch: + Phát sinh

+ Đầy đủ

+ Chính xác

+ Chia cắt niên độ

+ Sự phân loại

Số dư tài khoản: + Sự hiện hữu

+ Quyền và nghĩa vụ

+ Đầy đủ

+ Đánh giá và phân bổ

Trình bày và công bố: + Phát sinh, quyền và nghĩa vụ

+ Đầy đủ

+ Phân loại và dễ hiểu

+ Chính xác và đánh giá

Cùng với thực hiện trắc nghiệm đạt yêu cầu, mọi trường hợp đều phải sử dụng

các trắc nghiệm phân tích, sự kết hợp các trắc nghiệm là thủ tục kiểm tra chi tiết trong kiểm toán để đánh giá sai sót trọng yếu trong BCTC.

Thực hiện thủ tục kiểm toán chi tiết bao gồm các bước cơ bản:

Bước 1: Lập kế hoạch kiểm tra chi tiết;

Bước 2: Lựa chọn các khoản mục để kiểm tra chi tiết;

Bước 3: Lựa chọn khoản mục chính;

Bước 4: Thực hiện các biện pháp kỹ thuật kiểm tra chi tiết trên các khoản mục

đã chọn.

Bước 5: Đánh giá kiểm tra chi tiết

Bước này để đánh giá những bằng chứng kiểm toán đã thu được từ quá trình

kiểm tra chi tiết, những phát hiện này bao gồm các sai sót về tài khoản mà bao gồm cả hệ thống KSNB, hệ thống thông tin và có thể cả tính khách quan của ban giám đốc, năng lực của đội ngũ nhân viên. Nếu sau kiểm tra xác định có chênh lệch kiểm toán thì

phải điều tra về tính chất, nguyên nhân, cân nhắc tính trọng yếu của chênh lệch kiểm toán này trong cơ sở dẫn liệu BCTC về một mục tiêu kiểm toán.

Bước 6: Xử lý chênh lệch kiểm toán

Xử lý chênh lệch kiểm toán tùy thuộc vào loại chênh lệch kiểm toán, nguyên nhân của những chênh lệch và cả những thủ tục tiến hành khi phát hiện trong quá trình kiểm toán cho thấy có sai sót.

Bao gồm các công việc: Các chênh lệch kiểm toán; Điều tra tính chất và nguyên nhân của những chênh lệch kiểm toán ; những thủ tục được tiến hành khi phát hiện dấu hiệu vi phạm; báo cáo về những chênh lệch kiểm toán; những chênh lệch kiểm toán

không được sửa đổi.

Những thủ tục được tiến hành khi phát hiện dấu hiệu vi phạm tùy thuộc vào mức độ ảnh hưởng tiềm tàng cuả nó đến BCTC. Nếu những vi phạm xác định là sai sót

trọng yếu trong BCTC thì cần thực hiện những thủ tục kiểm toán khác hoặc bổ sung những thủ tục kiểm toán thích hợp khác.

Báo cáo về những chênh lệch kiểm toán: Cần thực hiện báo cáo cho ban giám

đốc những trường hợp: Phát hiện sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính; phát hiện sai phạm cố ý; tin rằng có tồn tại sai phạm thậm chí có ảnh hưởng không trọng yếu đến BCTC.

2.4.4. Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong giai đoạn kết thúc kiểm toán

Theo Nguyễn Quang Quynh & Ngô Trí Tuệ (2014) trong giai đoạn kết thúc kiểm toán trước khi đưa ra ý kiến kiểm toán thì nhóm KTV cần soát xét và đánh giá trọng

yếu và rủi ro lần cuối cùng. Để thực hiện đánh giá trọng yếu và rủi ro lần cuối trong giai đoạn kết thúc kiểm toán bao gồm những công việc: KTV tiến hành tập hợp những bằng chứng kiểm toán thu thập được trong suốt quá trình thực hiện kiểm toán để thống

kê về sai sót được coi là sai sót trọng yếu; KTV tiến hành cộng dồn của tất cả các sai phạm chưa được điểu chỉnh để đánh giá tính trọng yếu của những sai phạm này. Kết quả thu được: nếu số lũy kế của tất cả những sai phạm chưa được điều chỉnh là trọng

yếu, KTV cần xem xét việc giảm thiểu rủi ro kiểm toán bằng các phương pháp như: mở rộng phạm vi thực hiện các thủ tục kiểm toán hoặc yêu cầu nhà quản lý của đơn vị điều chỉnh BCTC.

Đối với rủi ro về sai sót trọng yếu chưa được phát hiện KTV cân nhắc việc thực

hiện những thủ tục kiểm toán cần thiết để thu thập bằng chứng kiểm toán cuối cùng ví dụ: xác nhận của BGĐ về vấn đề KTV còn nghi vấn...

Dựa trên số liệu, thông tin đã được tổng hợp, trưởng nhóm kiểm toán phải phân

tích tính trọng yếu của những SS đã được phát hiện theo quy định của CMKT và quy định cụ thể của từng công ty về chính sách trọng yếu trong kiểm toán.

Những sai sót trọng yếu được KTV phát hiện trong giai đoạn thực hiện kiểm toán đều phải được lập bút toán đề nghị điều chỉnh. KTV và CTKT cần tiến hành đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong BCTC do sai sót phát hiện không điều chỉnh hoặc chưa được phát hiện để lựa chọn kết luận kiểm toán (ngoại trừ

hay từ chối).

Trong trường hợp khi phân tích soát xét tổng thể, KTV phát hiện thêm sai sót thì phải trao đổi với khách hàng nhằm thu thập thêm thông tin để tìm ra hướng xử lý

thích hợp.

KTV cần xem xét lại kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu có còn phù hợp hay không. Qua đó, KTV quyết định dừng hay phải thực hiện thêm thủ tục bổ sung,

thay thế. Mặt khác, KTV cũng cần xem xét những sai sót trọng yếu đã được KTV phát hiện nhưng đơn vị khách hàng chưa chấp nhận điều chỉnh để đưa ra biện pháp xử lý phù hợp.

Trong giai đoạn kết thúc kiểm toán cần chú ý đến tính hoạt động liên tục của đơn vị nếu giả định hoạt động liên tục bị vi phạm mà đơn vị kiểm toán vẫn lập BCTC trên giả định hoạt động liên tục thì KTV và công ty kiểm toán sẽ đưa ra "ý kiến ngoại

trừ" vì đây là một sai sót trọng yếu làm sai lệch thông tin trên BCTC.

Trường hợp, KTV không thể thu thập được các thông tin đầy đủ và thích hợp các BCTC liên quan đến một số lượng lớn các khoản mục được cho là có tính trọng

yếu thì KTV sẽ đưa ra ý kiến "từ chối". KTV không thể thống nhất với Giám đốc vấn đề là quan trọng hoặc liên quan đến số lượng lớn khoản mục đến mức độ mà kiểm toán viên cho rằng ý kiến chấp nhận từng phần là chưa đủ để thể hiện tính chất và mức độ

sai sót trọng yếu của báo cáo tài chính, KTV đưa ra" ý kiến trái ngược".

Kết luận Chương 2

Nội dung Chương 2, tác giả đã khái quát về đặc điểm báo cáo tài chính của

DNNY, cũng như yêu cầu về độ tin cậy thông tin: trung thực, khách quan, đầy đủ, so sánh được, thích hợp. Tác giả trình bày sai sót trong BCTC về khái niệm, loại sai sót bao gồm: sai sót phát sinh từ ghi nhận các khoản mục, sai sót đối với xác định giá trị

các khoản mục; các yếu tố làm sai sót nảy sinh và phát triển, những sai sót BCTC của các DN về những nghiên cứu về sai sót trọng yếu và những sai sót từ gian lận như: Ghi nhận doanh thu không có thật (khai cao doanh thu), Ghi nhận sai niên độ kế toán, Che giấu công nợ và chi phí, định giá sai tài sản, không khai báo đầy đủ thông tin. Nội dung về rủi ro có sai sót trọng yếu trong BCTC và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua 3 giai đoạn: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm

toán, việc đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu có tác động xuyên suốt quá trình kiểm toán và có ảnh hưởng lớn đến việc đưa ra ý kiến của KTV khi lập báo cáo kiểm toán.

CHƯƠNG 3

PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU ĐÁNH GIÁ RỦI RO CÓ SAI SÓT TRỌNG YẾU TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CỦA DOANH NGHIỆP NIÊM YẾT TRÊN THỊ TRƯỜNG

CHỨNG KHOÁN VIỆT NAM

3.1. Khái quát chung về qui trình nghiên cứu

Dựa trên mục tiêu và câu hỏi nghiên cứu, qui trình nghiên cứu của tác giả được

thực hiện theo quy trình như sau:

Nghiên cứu định tính

Tham khảo nghiên cứu trước Xác định mục tiêu nghiên cứu

Tham khảo mô hình định lượng

Thảo luận, phân tích về vấn đề nghiên cứu Mô hình và giả thuyết nghiên cứu

Phân tích dữ liệu thu thập Thu thập dữ liệu Thiết kế bảng hỏi và mẫu nghiên cứu

Hình 3.1. Đề xuất quy trình nghiên cứu

Nguồn:Tác giả tự tổng hợp

Theo hình 3.1, qui trình nghiên cứu của tác giả bao gồm 8 bước bao gồm: tham khảo các nghiên cứu có trước liên quan tới đề tài; xác định mục tiêu của nghiên cứu;

nghiên cứu định tính và tham khảo mô hình định lượng; thiết lập mô hình nghiên cứu và các giả thuyết nghiên cứu; thiết kế bảng hỏi và mẫu nghiên cứu; thu thập dữ liệu nghiên cứu; phân tích dữ liệu; kết quả, thảo luận về vấn đề nghiên cứu. Nội dung của

từng bước trong quy trình nghiên cứu như sau:

Bước 1: Tham khảo các nghiên cứu có trước liên quan tới đề tài.

Tác giả tiến hành nghiên cứu các tài liệu liên quan với đề tài. Từ đó tổng hợp và đưa ra các hạn chế của nghiên cứu đi trước, đồng thời tìm ra khoảng trống tri thức nhằm đề xuất cho hướng nghiên cứu của đề tài và xác định mục tiêu nghiên cứu của đề tài.

Bước 2: Xác định mục tiêu nghiên cứu.

Sau khi tham khảo những nghiên cứu trước, xác định được khoảng trống nghiên cứu, tác giả xác định mục tiêu và nội dung cần nghiên cứu. Dựa trên cơ sở lý luận về rủi ro

có sai sót trọng yếu trong BCTC tác giả xác định có 3 mục tiêu cần thực hiện: (1) Thiết lập mô hình đánh giá các nhân tố ảnh hưởng tới sai sót trọng yếu trong BCTC của DNNY. (2) Xác định các nhân tố ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm

toán BCTC của DNNY. (3) Đề xuất những kiến nghị để nhận diện nhân tố ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trên TTCK Việt Nam.

Bước 3: Nghiên cứu định tính và tham khảo mô hình định lượng.

Nghiên cứu định tính: Các nghiên cứu trước đều chưa thực hiện giải quyết vấn đề nghiên cứu của tác giả, do đó tác giả tiến hành phỏng vấn các kiểm toán viên. Từ ý

kiến thu thập từ KTV, tác giả nghiên cứu thực hiện lọc và mã hóa đưa ra các nhân tố đề xuất đưa vào mô hình.

Thảm khảo mô hình định lượng: Qua các mô hình nghiên cứu liên quan, các nhân tố trong các mô hình tác giả chọn lọc phù hợp với đề tài nghiên cứu của mình. Từ

đó đưa các nhân tố này vào mô hình giả thuyết của luận án.

Bước 4: Thiết lập mô hình nghiên cứu và các giả thuyết nghiên cứu.

Để giải quyết vấn đề nghiên cứu đặt ra. Dựa trên kết quả nghiên cứu định tính và tham khảo các mô hình lý thuyết trước của các tác giả khác. Tác giả đề xuất một số mô hình nghiên cứu của đề tài cùng các giả thuyết được đưa ra nhằm đánh giá các nhân tố ảnh hưởng đến đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC.

Bước 5: Thiết kế bảng hỏi và mẫu nghiên cứu

Tác giả nghiên cứu những nghiên cứu để xác định và xây dựng thang đo nghiên

cứu, xác định tổng thể và mẫu nghiên cứu. Xây dựng phiếu điều tra cho nghiên cứu.

Bước 6: Thu thập dữ liệu nghiên cứu.

Việc thu thập dữ liệu nghiên cứu được xác định dựa đối tượng và phạm vi nghiên cứu của đề tài trên phương pháp thu thập dữ liệu khả thi và đảm bảo tính tin

cậy cho dữ liệu phân tích.

Bước 7: Phân tích dữ liệu

Dữ liệu được thu thập, nhập liệu, tiến hành phân tích bằng sử dụng phần mềm SPSS bao gồm: thống kê mô tả, kiểm định sự tin cậy thang đo bằng hệ số Cronbach

Alpha, phân tích nhân tố khám phá, phân tích hồi quy, phân tích phương sai.

Bước 8: Kết quả, thảo luận về vấn đề nghiên cứu.

Sau khi tiến hành phân tích dữ liệu tác giả sẽ đưa ra các kết luận, phân tích các

kết quả thu thập. Đồng thời, cũng xác định những đóng góp, ý nghĩa, những hạn chế của vấn đề nghiên cứu và hướng nghiên cứu tiếp theo trong tương lai đối với các nghiên cứu tương tự.

3.2 Nguồn dữ liệu nghiên cứu

Luận án sử dụng hai nguồn dữ liệu trong quá trình nghiên cứu là: dữ liệu thứ

cấp và dữ liệu sơ cấp.

Dữ liệu thứ cấp:

Luận án thu thập dữ liệu thứ cấp từ các nguồn sau:

(1) Dựa vào thực trạng kết quả kiểm toán BCTC cuả các DNNY trên TTCK Việt Nam của SGDCK Hà Nội và SGDCK Thành phố Hồ Chí Minh, UBCKNN, thông tin trên các Website về chứng khoán.....

(2) Tổng hợp kết quả nghiên cứu của những nghiên cứu trước.

(3) Thu thập các bằng chứng thực tế và các thủ tục kiểm toán đã thực hiện; thu

thập các tài liệu liên quan đến hoạt động của KTV.....

Dữ liệu sơ cấp:

Tác giả gửi phiếu điều tra KTV đủ tiêu chuẩn thực hiện kiểm toán của các DNNY trên thị trường chứng khoán Việt Nam. Tác giả căn cứ vào thông báo danh sách kiểm toán viên đủ điều kiện kiểm toán các DNNY trên trang tin của Hội kiểm

toán viên hành nghề Việt Nam qua các năm để tiến hành gửi phiếu điều tra.

Lý do lựa chọn đối tượng khảo sát là KTV đủ điều kiện kiểm toán DNNY:

Thứ nhất, đối tượng khảo sát thuộc phạm vi nghiên cứu của luận án.

Thứ hai, đối tượng trực tiếp tham gia kiểm toán BCTC của các DNNY trên

TTCK Việt Nam. Do đó, KTV hiểu biết về đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC, vì vậy kết quả khảo sát sẽ có độ tin cậy cao.

Thứ ba, KTV là những người có kinh nghiệm kiểm toán, trải qua nhiều vị trí

công việc liên quan đến kế toán, kiểm toán nên hiểu biết rất rõ về vấn đề mà tác giả

khảo sát, nên kết quả khảo sát sẽ đáng tin hơn.

Thứ tư, luận án nhằm mục đích đánh giá các yếu tố ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong quá trình kiểm toán BCTC từ giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán, kết thúc kiểm toán nên sẽ đảm bảo thu thập

được những thông tin khách quan, trung thực của DNNY được kiểm toán.

Lý do không khảo sát kế toán của DNNY vì Luận án tập trung vào nghiên cứu

về vấn đề đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC chứ không đi vào nghiên cứu những sai sót trọng yếu có thể có trong BCTC của các DNNY.

3.3 Nghiên cứu định tính

Quy trình nghiên cứu đưa ra mô hình nghiên cứu

Thiết lập mô hình nghiên cứu tác giả đã nghiên cứu tài liệu, nghiên cứu tình hình thực tiễn, sử dụng phương pháp phỏng vấn chuyên gia, tổng hợp, phân tích. Nghiên cứu định tính được thực hiện theo các phương pháp sau:

Nghiên cứu tài liệu

Tác giả đã hệ thống khái quát về cơ sở lý luận của những tài liệu đã nghiên cứu

trước đây về:

(1) Đặc điểm BCTC của DNNY và yêu cầu về độ tin cậy của thông tin;

(2) Sai sót và sai sót trọng yếu trong BCTC;

(3) Rủi ro có sai sót trọng yếu trong BCTC;

(4) Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính qua 3

giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán, kết thúc kiểm toán;

(5) Điều kiện niêm yết của doanh nghiệp trên TTCK Việt Nam;

(6) Đặc điểm công ty kiểm toán độc lập được chấp thuận kiểm toán BCTC của

DNNY;

(7) Thực trạng về rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY.

Phương pháp nghiên cứu tài liệu giúp tác giả xác định được: các biến trong mô

hình nghiên cứu và thang đo đại diện, các giả thuyết nghiên cứu.

Nghiên cứu tình hình thực tiễn

Tác giả tiến hành nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm

toán BCTC của DNNY tại Việt Nam và trên thế giới, phương pháp thực hiện đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong qui trình kiểm toán BCTC: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán, kết thúc kiểm toán, các Website của các tổ chức quản lý về kiểm

toán, các Website nghiên cứu về tình hình TTCK.

Phương pháp phỏng vấn chuyên gia

Để đưa ra các nhân tố ảnh hưởng đến rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính, tác giả tiến hành tham khảo những nghiên cứu trước có liên quan đến vấn đề đang nghiên cứu và thực hiện phỏng vấn chuyên gia liên quan đến lĩnh vực

nghiên cứu. Quy trình thực hiện phỏng vấn của tác giả như sau:

Bước 1: Chuẩn bị phỏng vấn: Tác giả tiến hành chuẩn bị thông tin về KTV

phỏng vấn và thiết kế bảng hỏi liên quan đến các yếu tố ảnh hưởng đến đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu dựa vào hệ thống kiểm soát nội bộ được tổng hợp từ thực tế kết quả những cuộc kiểm toán của KTV đã thực hiện.

Bước 2: Tiến hành phòng vấn đối với 20 KTV tại các DNKT có đủ điều kiện kiểm toán tại các CTNY, tác giả căn cứ vào kinh nghiệm của KTV để lựa chọn đối tượng kiểm toán. (Danh sách chuyên gia xin mời xem phụ lục số 03 )

Bước 3: Thực hiện phỏng vấn và ghi âm. Mỗi cuộc phỏng vấn thực hiện kéo dài

từ 1h -2h. Cuộc phỏng vấn được thực hiện bằng gặp mặt trực tiếp KTV, hoặc thực hiện phỏng vấn thông qua gọi điện thoại. Tác giả phỏng vấn trực tiếp 7 KTV còn lại tác giả tiến hành gọi điện thoại. Tác giả sử dụng câu hỏi đóng và mở để thu thập thông tin

nghiên cứu. Do tác giả sử dụng tổng hợp thông tin theo lý thuyết bão hòa (hình 3.2) nên khi tiến hành phòng vấn xong đến đâu tác giả tiến hành gỡ băng và xử lý thông tin, tổng hợp thông tin được KTV đưa ra để tiếp tục thực hiện phỏng vấn KTV kế tiếp

để tìm thông tin chung của vấn đề nghiên cứu.

Fk-1

Fi F... F3

Các nhân tố, khía cạnh được đưa ra

Số chuyên gia được phỏng vấn

Hình 3.2. Phương pháp phỏng vấn chuyên gia

Kết quả phỏng vấn được tóm lược như sau:

Thứ nhất, trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV tìm hiểu các yếu tố

thương hiệu của doanh nghiệp trên các yếu tố sau: tiếng tăm của doanh nghiệp trong

lĩnh vực hoạt động, vị thế của DN trong hiệp hội nghề nghiệp, uy tín của DN trong các

năm liên quan đến uy tín, sự tín nhiệm về lĩnh vực tài chính trong hoạt động kinh

doanh. Khi đánh giá rủi ro có SSTY trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán thì KTV

cần lưu ý về vấn đề đánh giá đặc điểm ngành hoạt động của công ty khách hàng.

Thứ hai, trong giai đoạn thực hiện kiểm toán khi KTV đánh giá về hoạt động

của BGĐ căn cứ trên các yếu tố sau: Quan tâm về vấn đề kiêm nhiệm của BGĐ cùng

lúc nắm giữ nhiều chức vụ trong công ty, BGĐ có kiến thức về lĩnh vực kế toán hay

không? BGĐ công ty có tham gia vào hoạt động kế toán của công ty hay không?

Thứ ba, khi thực hiện kiểm toán đánh giá về rủi ro có sai sót trọng yếu thì yếu

tố khách quan của KTV, và yếu tố áp lực của KTV có ảnh hưởng. Yếu tố khách quan

được đánh giá dựa trên: mối quan hệ của KTV đối với khách hàng như có thân thiết

hoặc có mâu thuẫn hay không? còn đối với yếu tố áp lực của KTV thường áp lực về

thời gian, từ khách hàng, từ chính BGĐ của công ty,.....

Thứ tư, tổng hợp kết quả kiểm toán thường bao gồm các nội dung: nếu giao

dịch có tính trọng yếu thì yêu cầu khách hàng kiểm toán đưa ra thư cam kết, gặp gỡ

BLĐ công ty về vấn đề có tính trọng yếu....

Thứ năm, trong giai đoạn kết thúc kiểm toán, KTV cần lưu ý các nội dung công

việc sau: Soát xét của giám đốc kiểm toán và trưởng đoàn kiểm toán, Xem xét lại và so

sánh với mức tính rủi ro trong khâu lập kế hoạch kiểm toán.

Thứ sáu, căn cứ vào hồ sơ kiểm toán thì những yếu tố ảnh hưởng đến kết quả

đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu bao gồm: Trình độ của KTV, lựa chọn mô hình

đánh giá rủi ro, KSNB và phòng ngừa rủi ro của khách hàng, tính hiệu lực hiệu quả

của KTVNB, kinh nghiệm làm việc của đoàn kiểm toán, công thức tính rủi ro..

Thông qua, kết quả phỏng vấn trực tiếp các KTV tác giả dùng kết quả vào

phương pháp nghiên cứu định lượng.

3.4 Nghiên cứu định lượng

Trong nghiên cứu định lượng tác giả sử dụng phương pháp khảo sát để thực

hiện thống kê mô tả, phân tích sự tin cậy của thang đo, phân tích khám phá nhân tố,

phân tích hồi qui tương quan, phân tích phương sai của phần dư thay đổi, kiểm định

hiện tượng tự tương quan để kiểm định giả thuyết và đánh giá mức độ ảnh hưởng của

các yếu tố ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu và phân tích sự

khác biệt giữa các nhóm kiểm toán

Mô hình nghiên cứu và giả thuyết nghiên cứu

Tác giả căn cứ vào VSA 315 để khảo sát định tính tác giả đã đưa ra mô hình

nghiên cứu của mình bao gồm các nhân tố và tác giả tiến hành trình bày theo từng giai

đoạn của kiểm toán: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm

toán. Căn cứ vào kết quả thu được từ cuộc phỏng vấn tác giả xây dựng thang đo của

các biến, mô hình nghiên cứu và giả thuyết nghiên cứu như sau:

Giai đoạn 1: Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán bao gồm các nhân tố sau:

Kiểm soát nội bộ

Nghiên cứu của Richard W. Houston, Michael F. Peters, Jamie H. Pratt (1999) và

nghiên cứu của Natalia kochetova-kozloski, William f. Messier (2011) đều đưa kết luận

khi đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu cần phân tích về chiến lược kinh doanh của DN để

biết được chiến lược kinh doanh của DN. Để nắm bắt được những thông tin trên KTV cần

tìm hiểu: Tìm hiểu về khách hàng môi trường kinh doanh; Tìm hiểu về KSNB.

(1) Môi trường kiểm soát: Môi trường kiểm soát bao gồm các yếu tố liên quan đến

ban quản trị về quan điểm, phong cách điều hành của ban quản trị về vấn đề của kiểm soát

nội bộ liên quan đến năng lực của các cá nhân trong đơn vị. Việc môi trường kiểm soát tốt

sẽ giúp các thành viên xác định rõ ràng trách nhiệm của mình; các thông tin lưu hành

trong doanh nghiệp một cách minh bạch và chính xác. Điều này sẽ làm giảm bớt các rủi ro

có sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính của công ty.

(2) Qui trình giá rủi ro của doanh nghiệp: Quy trình đánh giá rủi ro của đơn vị

bao gồm việc Ban Giám đốc xác định các rủi ro trong hoạt động kinh doanh có liên quan

như thế nào đến việc lập và trình bày báo cáo tài chính; đánh giá khả năng xảy ra rủi ro

và quyết định các hành động nhằm xử lý, quản trị rủi ro. Do đó, việc BGĐ có hoạt động

quản trị rủi ro tài chính, hoạt động theo dõi trình bày báo cáo tài chính sẽ làm giảm rủi

ro có sai sót trọng yếu.

(3) Hoạt động kiểm soát: Các hoạt động kiểm soát bao gồm việc đánh giá và

phân tích tình hình hoạt động thực tế so với kế hoạch, so với dự báo hay so với tình

hình hoạt động của kỳ trước; đánh giá và phân tích mối liên hệ giữa các dữ liệu khác

nhau có liên quan, như dữ liệu về tài chính, đồng thời thực hiện việc phát hiện và sửa

chữa; so sánh các số liệu nội bộ với các nguồn thông tin bên ngoài và đánh giá tình

hình thực hiện chức năng hay hoạt động (Chuẩn mực kiểm toán 315). Hoạt động kiểm

soát tốt sẽ làm giảm các rủi ro có sai sót trọng yếu.

(4) Giám sát các kiểm soát: Là việc thực hiện kiểm tra giám sát về quy định,

các cơ chế kiểm soát, sự vận hành của KSNB về các vấn đề: sự đầy đủ, tính chính xác,

hoặc tính kịp thời của những quy định tại đơn vị. Người thực hiện việc thực thi các

quy chế quản lý tại đơn vị và có thể được thực hiện bởi: lãnh đạo, cán bộ kiêm nghiệm

hoặc cán bộ chuyên trách. Thực hiện tốt cơ chế giám sát các kiểm soát giúp công ty

hạn chế được sai sót trọng yếu.

(5) Hệ thống thông tin: Trong quá trình thiết lập báo cáo, các thông tin không chỉ

được truyền miệng mà chủ yếu được truyền tải qua các thiết bị công nghệ như máy tính,

phần mềm nghiệp vụ. Hệ thống thông tin hiện đại, được kiểm soát tốt sẽ giảm bớt các sai

sót ngẫu nhiên trong quá trình thiết lập báo cáo. Do đó, nâng cao hệ thống thông tin sẽ

giúp giảm các rủi ro có sai sót trọng yếu trong BCTC.

Thương hiệu

Thương hiệu doanh nghiệp gắn liền với danh tiếng của công ty. Các công ty có

thương hiệu lớn sẽ được mọi người biết đến nhiều hơn. Cũng chính vì vậy, công ty sẽ

được nhiều người chú ý hơn các doanh nghiệp có thương hiệu nhỏ. Do doanh nghiệp

được quan tâm nên việc kiểm soát đánh giá các sai sót trong báo cáo kiểm toán cũng từ

đó được chú trọng hơn. Tuy nhiên với các công ty lớn, các quy trình luôn được xem xét

kĩ lưỡng do đó sẽ hạn chế hơn các rủi ro có sai sót trọng yếu. Khi kiểm toán BCTC của

DNNY có thương hiệu lớn cũng gây cho KTV áp lực và sự chủ quan nhất định trong

quá trình đánh giá RR có SSTY như vụ phá sản của hãng kiểm toán Arthur Anderson do

không phát hiện ra sai sót trọng yếu khi thực hiện kiểm toán tập đoàn Enron.

Đặc điểm ngành

Nghiên cứu của Summers & Sweeney (1998) đã phát hiện chỉ tiêu nợ phải thu

khó đòi và dự phòng giảm giá hàng tồn kho thường được kế toán đánh giá theo chủ

quan để tác động đến BCTC của đa số ngành kinh doanh. Hay nghiên cứu của

Loebbecke & cộng sự đưa ra kết luận về khả năng xảy ra gian lận cao trong BCTC là

đối với các tài khoản về Nợ phải thu và HTK. Điều này cho thấy đối với mỗi lĩnh vực

hoạt động của DN (đặc điểm ngành ) thì khả năng sai sót trọng yếu trong BCTC thì kế

toán luôn luôn đưa ý kiến chủ quan tác động vào các tài khoản Nợ phải trả, Hàng tồn

kho.... để tác động lên BCTC theo ý muốn của cá nhân.

Áp lực bên thứ 3

Nghiên cứu của Dechow & cộng sự (1996) đã chỉ ra rằng đối với những DN có

đòn bẩy tài chính cao và có điều khoản đảm bảo về nợ vay sẽ có động lực để thực hiện

hành vi chi phối mức doanh thu của DN. Đối với DN có mức càng cao thì doanh

nghiệp lại càng có xu hướng làm tăng cao lợi nhuận thông qua những chỉ tiêu kế toán

(DeAngle & cộng sự, 1994; DeFond & Jiambalvo, 1991). Do vậy, khả năng về chịu

sức ép từ nợ ngắn hạn, hoặc đối tác có thể là biến đại diện cho áp lực bên thứ 3

(Beneish, 1997; Lou& Wang, 2011; Skousen & cộng sự, 2009).

Môi trường vĩ mô

Môi trường vĩ mô bao gồm các yếu tố: kinh tế, xã hội, chính trị, tự nhiên có ảnh

hưởng gián tiếp đến hoạt động của DNNY. Theo nghiên cứu của Ksenia zheltoukhova

& Louise Suckley (2014) chỉ ra yếu tố của môi trường vĩ mô ảnh hưởng đến năng lực

quản lý của nhà quản lý trong DN ảnh hưởng đến quyết định, hoạch định chiến lược

của nhà quản lý. Những rủi ro có sai sót trọng yếu trong BCTC bị ảnh hưởng rất lớn

bởi những quyết định của nhà quản lý của doanh nghiệp.

Bảng 3.1. Thang đo giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán

STT Mã hóa Nội dung câu hỏi Nguồn Chỉ tiêu GIAI ĐOẠN CHUẨN BỊ KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH

I Môi trường kiểm soát của DN

1. CE1 Trách nhiệm của các bộ phận/nhân viên trong doanh nghiệp được xác định rõ ràng

2. CE2 vụ Fazwi và Atala (2012); Johnstone et all, (2011) and Karagiorgos et al, (2011); Chuẩn mực kiểm toán 315. (2012); Fazwi và Atala Johnstone et all, (2011) and Karagiorgos et al, (2011); Chuẩn mực kiểm toán 315.

Chuẩn mực kiểm toán 315;

3. CE3

Cơ cấu tổ chức rõ ràng làm căn cứ cho việc xác định nghĩa các bộ của phận/nhân viên trong doanh nghiệp. Các thông tin được phát ra mang tính chất tin cậy và không bị sai lệch với thông tin gốc.

4. CE4 Sự tách bạch giữa việc kiểm soát và quản lý trong đơn vị. Fazwi và Atala (2012); Johnstone et all, (2011) and Karagiorgos et al, (2011);

STT Mã hóa Nội dung câu hỏi Nguồn Chỉ tiêu Chuẩn mực kiểm toán 315;

II Đánh giá rủi ro của doanh nghiệp

5. RA1 Doanh nghiệp có đánh giá các trở ngại có thể cản trở việc đạt được mục tiêu đề ra

6. RA2 Doanh nghiệp thiết lập mục tiêu ít rủi ro

7. RA3 Doanh nghiệp có thiết lập bộ phận/cán bộ phụ trách kiểm toán nội bộ phù hợp.

(2010); Jokipii Fazwi và Atala (2012); Johnstone et all, (2011) and Karagiorgos et al, (2011); Chuẩn mực kiểm toán 315. Fazwi và Atala (2012); Johnstone et all, (2011) and Karagiorgos et al, (2011); Chuẩn mực kiểm toán 315. Fazwi và Atala (2012); Johnstone et all, (2011) and Karagiorgos et al, (2011); Chuẩn mực kiểm toán 315. Annukka Chuẩn mực kiểm toán 315. 8. RA4

Doanh nghiệp đánh giá và chú trọng tới các rủi ro đặc thù liên quan đến việc lập và trình bày báo cáo tài chính. III Hoạt động kiểm soát

9. AC1 Sự kiện/sai sót xảy ra được xử lý kịp thời một cách hợp lý.

10. AC2 (2012); Fazwi và Atala Johnstone et all, (2011) and Karagiorgos et al, (2011); Chuẩn mực kiểm toán 315. (2012); Fazwi và Atala Johnstone et all, (2011) and Karagiorgos et al, (2011); Chuẩn mực kiểm toán 315 Xem xét và đánh giá hiệu quả của kiểm soát nội bộ dựa trên kết quả/hiệu quả kiểm soát nội bộ kỳ trước đối với thông tin trên BCTC.

11. AC3 Kiểm soát nội bộ được tích hợp với hệ thống tài chính kế toán đầy đủ.

(2010); Jokipii Fazwi và Atala (2012); Johnstone et all, (2011) and Karagiorgos et al, (2011); Chuẩn mực kiểm toán 315 Annukka Chuẩn mực kiểm toán 315 12. AC4

13. AC5 Phạm vi trách nhiệm và công việc các bộ phận/nhân viên trong doanh nghiệpđược mô tả đầy đủ và cập nhật thường xuyên. Các kiểm soát được thiết lập Annukka Jokipii (2010);

STT Mã hóa Nội dung câu hỏi Nguồn Chỉ tiêu Chuẩn mực kiểm toán 315.

trong DN có thể phát hiện sự kiện/sai sót mang tính chất trọng yếu không mong muốn xảy ra. IV Giám sát các kiểm soát Jokipii (2010); 14. MO1 Annukka Chuẩn mực kiểm toán 315.

Jokipii (2010); 15. MO2 Annukka Chuẩn mực kiểm toán 315.

Jokipii (2010); 16. MO3 Annukka Chuẩn mực kiểm toán 315.

17. MO4 Norman Kathryn and (2008); Chuẩn mực kiểm toán 315. Thông tin hoạt động sử dụng trong quản lý được ghi nhận lại trong hệ thống. Giám đốc phụ trách đặc biệt quan tâm tới việc kiểm soát hằng ngày. Có các hoạt động kiểm soát nhân viên trong quá trình thực hiện công việc của họ. Bộ phận kiểm toán nội bộ trợ giúp đắc lực cho các thành viên Ban giám đốc trong việc giám sát các hoạt động. V Hệ thống thông tin của DN Chuẩn mực kiểm toán 315. 18. IS1

Chuẩn mực kiểm toán 315. 19. IS2

Chuẩn mực kiểm toán 315.

20. IS3

Các thiết bị sử dụng trong công việc hiện đại. Phần mềm sử dụng cho nghiệp vụ tin cậy. Hệ thống thông tin thường xuyên được cập nhật, và điều chỉnh cho phù hợp với các nghiệp vụ kinh tế của doanh nghiệp. VI Thương hiệu Phỏng vấn chuyên gia 21. TR1

Phỏng vấn chuyên gia 22. TR2

Phỏng vấn chuyên gia 23. TR3

24. TR4 Anh/chị đã biết tới thương hiệu của doanh nghiệp trước khi thực hiện kiểm toán. Doanh nghiệp anh chị kiểm toán có vị thế trong hiệp hội doanh nghiệp trong nước. Doanh nghiệp được kiểm toán có uy tín về tài chính. Nhắc tới lĩnh vực hoạt động Phỏng vấn chuyên gia

STT Mã hóa Nội dung câu hỏi Nguồn Chỉ tiêu

chính của công ty, anh/chị có thể nghĩ ngay tới tên công ty. VII Đặc điểm ngành nghề lĩnh vực

25. DD1 Công ty hoạt động trong ngành nghề nhạy cảm

26. DD2 Công ty hoạt động trong lĩnh vực có tính cạnh tranh cao

27. DD3 Ngành nghề hoạt động thường được cộng đồng quan tâm -Summers& Sweeney(1998) -Loebbecke & cộng sự (1989) - Skousen & cộng sự (2009) -Summers& Sweeney(1998) -Loebbecke & cộng sự (1989) - Skousen & cộng sự (2009) -Summers& Sweeney(1998) sự -Loebbecke & cộng (1989) - Skousen & cộng sự (2009) VIII Môi trường kinh tế

28. MTKT1 Hệ thống chính sách quản lý của nhà nước không thay đổi trong giai đoạn kiểm toán

29. MTKT2 Hệ thống chính sách hiệp hội doanh nghiệp DN ổn định

30. MTKT3 Các điều kiện kinh tế thuận lợi Trần Kiều Trang (2012); Ksenia zheltoukhova & Louise Suckley (2014) Trần Kiều Trang (2012); Ksenia zheltoukhova & Louise Suckley (2014) Trần Kiều Trang (2012); zheltoukhova & Ksenia Louise Suckley (2014)

IX Áp lực có thể dẫn tới động cơ gian lận báo cáo tài chính (bao gồm cả bên thứ 3 và nội bộ DN)

31. AL1 Công ty hay chịu sức ép trả nợ ngắn hạn

32. AL2 Công ty thường trong tình trạng huy động vốn

DeAngelo & cộng sự, 1994; DeFond & Jiambalvo, 1991; Beneish, Lou& 1997; Wang, 2011; Persons, 1995; Skousen & cộng sự, 2009; DeAngelo & cộng sự, 1994; DeFond & Jiambalvo, 1991; Lou& 1997; Beneish, Wang, 2011; Persons, 1995; Skousen & cộng sự, 2009; 33. AL3 Công ty bị chịu sức ép từ DeAngelo & cộng sự, 1994;

STT Mã hóa Nội dung câu hỏi Nguồn Chỉ tiêu phía đối tác

DeFond & Jiambalvo, 1991; Lou& 1997; Beneish, Wang, 2011; Persons, 1995; Skousen & cộng sự, 2009;

Môi trường kiểm soát

Qui trình đánh giá rủi ro của DN

H2 - Hoạt động kiểm soát

H3 Hệ thống thông tin

H5 Giám sát các kiểm soát

Kết quả đánh giá Rủi ro có sai sót trọng yếu

H6 Thương hiệu

Đặc điểm ngành nghề, lĩnh vực H9

Môi trường kinh tế

Áp lực bên thứ 3

Hình 3.3. Mô hình nghiên cứu giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán

Từ mô hình nghiên cứu tác giả đưa ra những giả thuyết như sau:

H1: Môi trường kiểm soát có ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng

yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính.

H2: Qui trình đánh giá rủi ro của doanh nghiệp có ảnh hưởngkết quả đánh giá

rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính.

H3: Hoạt động kiểm soát có ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót

trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính.

H4: Giám sát các kiểm soát có ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót

trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính.

H5: Hệ thống thông tin có ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót

trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính doanh nghiệp.

H6: Thương hiệu của công ty được kiểm toán có ảnh hưởng đến kết quả đánh

giá rủi ro có sai sót có trọng yêu trong kiểm toán báo cáo tài chính doanh nghiệp.

H7: Đặc điểm ngành có tác động tới kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng

yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính.

H8: Môi trường kinh tế có ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót

trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính.

H9: Áp lực từ bên thứ 3 đối với KTV có ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro

có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính.

Giai đoạn 2: Giai đoạn thực hiện kiểm toán bao gồm các nhân tố sau:

Hoạt động Ban giám đốc

Loebbecke & cộng sự (1989), Beasley (1996), Abbott & cộng sự (2000) và Dunn

(2004) kết luận nếu giám đốc điều hành nắm giữ nhiều chức vụ trong DN thì ảnh hưởng

lớn đến việc ra quyết định của doanh nghiệp. Khi ra quyết định thì giám đốc điều hành

có thể thực hiện hành vi gian lận của mình. Skousen & cộng sự (2009) và Lou & Wang

(2011) đã đưa ra kết luận tương tự khi một người kiêm nhiệm nhiều chức vụ như giám

đốc điều hành và chủ tịch hội đồng quản trị đây là dấu hiệu của gian lận.

Năng lực kế toán

VSA 320 khi đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thì KTV cần đánh giá về trình

độ và kinh nghiệm chuyên môn của kế toán trưởng, của các nhân viên kế toán chủ yếu,

của kiểm toán viên nội bộ và sự thay đổi (nếu có) của họ: Trình độ chuyên môn của kế

toán trưởng và các nhân viên kế toán, kiểm toán nội bộ sẽ ảnh hưởng nhiều tới công

tác kế toán của đơn vị, ảnh hưởng tới sự phản ánh nghiệp vụ, trình bày trên BCTC.

Nếu có sự thay đổi nhân sự trong vị trí này bằng những người không có kinh nghiệp sẽ

dẫn đến sai sót và khả năng xảy ra rủi ro tiềm tàng cao.

Nhân tố khách quan

Việc KTV không có ràng buộc hay quan hệ cá nhân với phía doanh nghiệp đang

kiểm toán sẽ giúp cuộc kiểm toán diễn ra một cách khách quan hơn. Việc kiểm toán viên

đánh giá công tác một cách khách quan sẽ dẫn tới lượng rủi ro có sai sót trọng yếu sẽ được

tìm ra một cách đầy đủ nhất. Ngược lại, trong trường hợp KTV có quan hệ cá nhân với

phía đơn vị được kiểm toán sẽ dẫn tới các quyết định mang tính chất cá nhân, gây ảnh

hưởng tới chất lượng cuộc kiểm toán. KTV phải thật sự độc lập, khách quan không bị chi

phối hoặc bị tác động bởi bất kỳ lợi ích vật chất hoặc tinh thần khi kiểm toán và đưa ra kết

luận, kiến nghị kiểm toán (Bộ Tài chính (2015), Thông tư số 70/2015/TT-BTC ngày

08/5/2015, chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp kế toán, kiểm toán).

Áp lực của kiểm toán viên: KTV luôn luôn chịu áp lực từ xã hội, kỳ vọng từ

những người sử dụng thông tin BCTC đã được kiểm toán như: số liệu chính xác, công

ty không bị phá sản, không còn bất kỳ gian lận hay sai sót trong BCTC.... đối với KTV

kiểm toán cho DNNY thì áp lực lại càng lớn hơn khi phải có trách nhiệm với những

nhà đầu tư sở hữu cổ phiếu của đơn vị được kiểm toán do KTV phụ trách.

Bảng 3.2. Thang đo giai đoạn thực hiện kiểm toán

STT Nội dung câu hỏi Nguồn Chỉ tiêu

I Mã hóa GIAI ĐOẠN THỰC HIỆN Đánh giá hoạt động BGĐ

VSA 200, VSA 315, phỏng vấn chuyên gia. 1 HĐ1

VSA 200, VSA 315, phỏng vấn chuyên gia 2 HĐ2

3 HĐ3 Có sự kiêm nhiệm giữa chức danh chủ tịch hội đồng quản trị và giám đốc điều hành. Không có bộ phận kiểm soát tuân thủ các kiểm soát của các phần hành công việc. BGĐ không có nghiệp vụ về kế toán. VSA 200, VSA 315, phỏng vấn chuyên gia.

STT Nội dung câu hỏi Nguồn Mã hóa

Chỉ tiêu 4 HĐ4 VSA 200, VSA 315, phỏng vấn chuyên gia. BGĐ tham gia nhiều vào hoạt động của kế toán trong công ty.

II Năng lực kế toán

5. NL1

6. NL2

7. NL3 Các kế toán trong công ty có trình độ đồng đều Kế toán công ty có kiến thức chuyên môn tốt Kế toán có kinh nghiệm chuyên môn Choi & cộng sự,2011; Trần Đình Khôi Nguyên, 2013 Choi & cộng sự,2011; Trần Đình Khôi Nguyên, 2013 Choi & cộng sự,2011; Trần Đình Khôi Nguyên, 2013

III Nhân tố khách quan của KTV Phỏng vấn chuyên gia 8. KQ1

Phỏng vấn chuyên gia 9. KQ2

Phỏng vấn chuyên gia 10. KQ3 KTV không có mối quan hệ thân thiết với công ty đang kiểm toán KTV và công ty không phát sinh mẫu thuẫn gì trong quá trình kiểm toán KTV luôn đánh giá BCTC một cách khách quan

IV Áp lực của KTV Phỏng vấn chuyên gia

11. PR1

Phỏng vấn chuyên gia 12. PR2

Phỏng vấn chuyên gia 13. PR3

Phỏng vấn chuyên gia

14. PR4

Thời gian hoàn thành cuộc kiểm toán (thời gian từ khi bắt đầu kiểm toán đến khi kết thúc kiểm toán) Áp lực từ phía DNNY trong việc phát hành Báo cáo kiểm toán Áp lực từ nhiều khách hàng trong một thời gian nhất định Áp lực từ phía BGĐ công ty kiểm toán hoàn thiện hồ sơ kiểm toán và phát hành BCKT.

Mô hình nghiên cứu giai đoạn thực hiện kiểm toán:

Hoạt động ban giám đốc

H10

Năng lực của kế toán H11 Kết quả đánh giá Rủi ro có sai sót trọng yếu

H12 Khách quan của KTV

H13

Áp lực của KTV

Hình 3.4. Mô hình nghiên cứu giai đoạn thực hiện

Từ mô hình nghiên cứu tác giả đưa ra giả thuyết nghiên cứu như sau: H10: Hoạt động ban giám đốc can thiệp vào hoạt động kế toán có ảnh hưởng đến

kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính.

H11: Năng lực của kế toán có ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót

trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính.

H12: Nhân tố khách quan có ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót

trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính.

H13: Nhân tố áp lực của KTV có ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai

sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính.

Giai đoạn thứ 3: Giai đoạn kết thúc kiểm toán Tổng hợp kết quả kiểm toán Trong quá trình thực hiện và sau khi thực hiện kiểm toán, KTV trưởng nhóm phụ trách là người tiến hành tổng hợp các vấn đề phát sinh tại từng tài khoản trọng

yếu, các bút toán đề nghị điều chỉnh, trao đổi và thống nhất với khách hàng về các nội dung này. Đặc biệt phải trả lời về việc các rủi ro phát hiện trong giai đoạn lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán đã được xử lý chưa.

Xem xét mức trọng yếu đã xác định trong giai đoạn lập kế hoạch liệu có còn

phù hợp ở giai đoạn kết thúc cuộc kiểm toán hay không.

Đánh giá ảnh hưởng của những sai sót phát hiện Giai đoạn kết thúc, KTV đánh giá các bút toán sai sót có thể thừa, thiếu hoặc sai lớn hơn ngưỡng sai sót có thể bỏ qua do KTV phát hiện trong quá trình thực hiện các thủ tục kiểm toán. Khi đánh giá về ảnh hưởng của sai sót phát hiện được trong quá

trình thực hiện kiểm toán chủ yếu 2 nội dung sau:

Thứ nhất, đánh giá ảnh hưởng của các sai sót đã được phát hiện đối với cuộc kiểm toán. KTV phải trao đổi kịp thời về tất cả các sai sót phát hiện trong quá trình kiểm toán với cấp quản lý phù hợp trong đơn vị được kiểm toán và phải đề nghị Ban

Giám đốc đơn vị điều chỉnh các sai sót đã trao đổi. Nếu Ban Giám đốc từ chối điều chỉnh một số hoặc tất cả các sai sót do KTV đề nghị, KTV phải tìm hiểu nguyên nhân

của việc từ chối này và đánh giá liệu BCTC xét trên giác độ tổng thể có còn chứa đựng các sai sót trọng yếu hay không. (Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 260) Thứ hai, đánh giá ảnh hưởng của các sai sót không được điều chỉnh (nếu có) đối

với BCTC với mục đích: KTV căn cứ để đưa ra ý kiến về tính trung thực hợp lý của BCTC, mặt khác, KTV tiến hành xem xét các sai sót không được điều chỉnh có ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC khi xét trên phạm vi các nhóm giao dịch, số dư tài khoản

hoặc thuyết minh, trên tổng thể BCTC. KTV xoát xét lại những sai sót không phải là sai sót trọng yếu và chưa được điều chỉnh năm trước có thể gây ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC của năm hiện tại để đưa ra kết luận phù hợp đối với BCTC được kiểm toán.

Kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu Kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu có ý nghĩa quan trọng trong kiểm toán cả 3 giai đoạn: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm

toán. Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán: Để đưa ra kết luận về kết quả đánh giá rủi ro có sai sót kiểm toán thì KTV cần tìm hiểu về KSNB, ngành nghề kinh doanh của đơn vị được kiểm toán giúp KTV lập kế hoạch cho cuộc kiểm toán, dự định về

nhân sự cho cuộc kiểm toán và thực hiện các thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản trong cuộc kiểm toán và quan trọng là KTV có chấp nhận thực hiện cuộc kiểm toán cho đơn vị hay không. Trong giai đoạn thực hiện và kết thúc kiểm toán, KTV

cần soát xét và đưa ra kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu vì theo VSA 200 và VSA 315 thì để đảm bảo việc đánh giá những rủi ro có sai sót trọng yếu, và xác định những phương pháp kiểm soát phù hợp có liên quan đến rủi ro và xác định rủi ro

thông qua xem xét các nhóm giao dịch, số dư tài khoản và thông tin thuyết minh trong báo cáo tài chính, xác định và đánh giá các rủi ro có ảnh hưởng lan tỏa đến tổng thể báo cáo tài chính và ảnh hưởng tiềm tàng đến nhiều cơ sở dẫn liệu, xét đoán

chuyên môn để quyết định xem liệu rủi ro đã xác định có phải là rủi ro đáng kể hay không .... Vì vậy, khi nghiên cứu xác định mô hình tác giả đã đưa ra thang đo kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu.

Tác giả tiến hành tổng hợp thang đo trong bảng được phân theo 3 giai đoạn: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán. Tuy nhiên, việc đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu được tiến hành xuyên suốt và có sự gắn kết chặt chẽ với

nhau nên việc phân chia thành 3 giai đoạn sẽ không thể rạch ròi mà mang tính tương

đối theo ý kiến tác giả đã tham khảo của chuyên gia và các nghiên cứu đi trước. Tổng hợp thang đo trong nghiên cứu của tác giả (phụ lục số 01 ).

Bảng 3.3. Thang đo giai đoạn kết thúc kiểm toán và biến phụ thuộc

STT Mã hóa Nội dung câu hỏi Nguồn Chỉ tiêu

C GIAI ĐOẠN KẾT THÚC KIỂM TOÁN

I Tổng hợp các kết quả

VSA 240

1 TH1

Yêu cầu đơn vị kiểm toán đưa ra thư cam kết về việc xảy ra của các giao dịch có tính trọng yếu

VSA 240 2 TH2 Gặp gỡ BLĐ công ty về vấn đề có tính trọng yếu

VSA 240 3 TH3 Xem xét các bút toán điều chỉnh lũy kế của các năm trước

II Rà soát lại thông tin có tính trọng yếu

Phỏng vấn chuyên gia 4. RSTT1 Soát xét của giám đốc kiểm toán và trưởng nhóm kiểm toán

Phỏng vấn chuyên gia 5. RSTT2 Xem xét và so sánh với mức tính rủi ro trong khâu lập kế hoạch kiểm toán

Phỏng vấn chuyên gia 6. RSLTT3 Các sự kiện phát sinh sau thời gian làm việc thực tế tại Khách hàng của nhóm kiểm toán.

KẾT QUẢ ĐÁNH GIÁ RỦI RO CÓ SAI SÓT TRỌNG YẾU

7. RR1 Qui mô của doanh nghiệp Beasley& cộng sự (1999); Bonner & cộng sự (1998)

8. RR2 KSNB tại đơn vị kiểm toán Phỏng vấn chuyên gia

Phỏng vấn chuyên gia 9. RR3 Kinh nghiệm của đoàn kiểm toán

Phỏng vấn chuyên gia 10. RR4 Thông tin đầy đủ dữ liệu khách hàng để áp dụng cách tính rủi ro

Mô hình nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu giai đoạn kết thúc kiểm

toán như sau:

H14 Tổng hợp kết quả kiểm toán

H15

Kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu

Đánh giá ảnh hưởng của những sai sót phát hiện

Hình 3.5 Mô hình nghiên cứu giai đoạn kết thúc kiểm toán

H14: Tổng hợp kết quả kiểm toán có tác động đến kết quả đánh giá rủi ro có

sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính.

H15: Đánh giá ảnh hưởng của những sai sót phát hiện giai đoạn kết thúc kiểm toán có tác động đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính.

Từ mô hình và các giả thuyết nghiên cứu đưa ra, tác giả ước lượng phương trình

hồi quy như sau:

Kết quả đánh giá RR có SSTY(R) = β0 + β1*CE + β2*RA + β3*AC + β4*MO

+ β5*IS + β6*TR + β7*DD + β8*MTKT + β9*AL+ β10*HD+ β11*NL+ β12*KQ +β13*PR+ β14*TH + β15*RSTT.

Trong đó:

Biến phụ thuộc:

R: Kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu

Biến độc lập:

CE: Yếu tố môi trường kiểm soát

RA: Qui trình đánh giá rủi ro của doanh nghiệp.

AC: Hoạt động kiểm soát.

MO: Giám sát các kiểm soát.

IS: Hệ thống thông tin

TR: Thương hiệu của doanh nghiệp.

DD: Đặc điểm ngành

MTKT: Môi trường kinh tế

AL: Áp lực bên thứ 3

HD: Hoạt động của ban giám đốc

NL: Năng lực của KTV

KQ: Yếu tố khách quan

PR: Áp lực của KTV

TH: Tổng hợp kết quả kiểm toán

RSTT: Đánh giá ảnh hưởng của những sai sót phát hiện

3.5 Phương pháp khảo sát

3.5.1 Xây dựng phiếu khảo sát và thang đo

3.5.1.1. Thiết kế thang đo

Theo nguyên tắc của một nghiên cứu định lượng các thang đo lường cho từng nhân tố phải là các thang đo khoảng hoặc tỷ lệ, và thang đo càng nhiều điểm càng chính xác tuy nhiên trong nghiên cứu của mình tác giả lựa chọn thang đo Likert 5 điểm

để dễ dàng diễn đạt câu hỏi dễ hiểu, đơn giản không gây nhầm lẫn cho đối tượng được điều tra. Thang đo Likert 5 điểm với 1 mức là hoàn toàn không đồng ý và 1 mức hoàn

toàn đồng ý tạo sự dễ hiểu cho người được điều tra.

3.5.1.2. Thiết kế bảng hỏi và phương pháp thu thập phiếu khảo sát

Trên cơ sở những phát hiện mối quan hệ giữa đánh giá rủi ro có sai sót trọng

yếu với các nhân tố trong HTKSNB, thương hiệu doanh nghiệp, môi trường kình tế, áp lực bên thứ ba, hoạt động của ban giám đốc, năng lực của KTV, yếu tố khách quan, áp lực của KTV, tổng hợp kết quả kiểm toán, đánhg ía nahr hưởng của những sai sót phát

hiện, cùng với giả thuyết và mô hình tác giả đã đề cập ở phần trên, tác giả tiến hành xây dựng phiếu khảo sát.

Phiếu khảo sát gồm 3 phần:

Phần 1 là nội dung các yếu tố ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót

trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính thông qua 3 giai đoạn: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán, kết thúc kiểm toán.

Phần 2 là nội dung về công việc đánh giá các họat động liên quan đến đánh giá

rủi ro có sai sót trọng yếu trong quá trình kiểm toán.

Phần 3 là nội dung cá nhân của KTV được phỏng vấn.

Phiếu khảo sát được gửi cho những chuyên gia về kiểm toán, những KTV được

kiểm toán DNNY, trước khi gửi trên diện rộng để thu thập số liệu. Sau khi nhận được

phản hồi từ phía các chuyên gia, KTV tham gia kiểm toán các DNNY. Phiếu khảo sát được hiệu chỉnh và tác giả tiến hành điều tra sơ bộ bằng hình thức gửi Online nhằm nhận được sự hồi đáp từ những người có trách nhiệm và liên quan tới kiểm toán cho

DNNY (thông qua địa chỉ mail của KTV đã đăng ký chính thức của Bộ tài chính và mối quan hệ bạn bè).

Khảo sát sơ bộ ban đầu thu thập được thông tin tác giả chạy bằng phần mềm SPSS 20. Những câu hỏi thu thập và được kiểm tra về độ tin cậy của thang đo bằng Cronbach alpha đều cho kết quả trên 0.6 đạt độ tin cậy.

Sau khi có kết quả nghiên cứu ban đầu, tác giả tiến hành hiệu chỉnh lại (phụ lục

số 03) và khảo sát trên diện rộng.

Phương pháp thu thập phiếu khảo sát trên diện rộng được thực hiện như sau:

Thứ nhất, gửi trực tiếp đến KTV có tên trong danh sách KTV được kiểm toán

có tên trong danh sách được Bộ tài chính công bố. Tác giả gửi trực tiếp thông qua gặp mặt trực tiếp hoặc gửi theo địa chỉ mà KTV đang làm việc. Sau một tuần tác giả gọi điện thoại để xác nhận phiếu khảo sát đã đến đúng địa chỉ và xem đối tượng điều tra đã

nhận và trả lời phiếu điều tra hay chưa. Việc gọi điện thoại lần 2 (nếu lần 1 đối tượng khảo sát chưa trả lời phiếu khảo sát) cách lần 1 hai tuần nhằm mục đích nhắc nhớ đối với đối tượng khảo sát chưa trả lời phiếu khảo sát. Thời gian thực hiện khảo sát từ

tháng 5/2016 đến tháng 1/2017 (bao gồm cả điều tra sơ bộ). Tác giả tiến hành thu thập thêm phiếu khảo sát từ cuối tháng 12/2017 đến tháng 3/2018 để thêm số lượng mẫu nhằm mục đích đảm bảo quy mô mẫu tối thiểu và tính đại diện của nghiên cứu.

Thứ hai, gửi phiếu khảo sát thông qua mail. Tác giả thiết kế phiếu khảo sát và thu hồi phiếu khảo sát trên tính năng tự động của Google Doc. Tác giả tiến hành gửi

phiếu điều tra theo địa chỉ mail của KTV đã đăng ký chính thức của Bộ tài chính và mối quan hệ bạn bè. Sau khi gửi mail 1 tuần nếu chưa có phản hồi tác giả tiến hành gửi mail để xác nhận lại đối tượng đã nhận được mail hay chưa, tương tự như gửi trực tiếp

tác giả cũng tiến hành gửi mail lần 2 nhằm mục đích nhắc nhớ đối tượng được khảo sát. Thời gian thực hiện khảo sát từ tháng 5/2016 đến tháng 12/2016.

Mẫu điều tra được gửi cho 390 KTV có tên trong danh sách kiểm toán viên

được kiểm toán doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán năm 2015. Tác giả tiến hành lọc danh sách các KTV đã gửi và nhận được phản hồi trong danh sách kiểm toán viên năm 2015 so với năm 2016, 2017 để phát thêm phiếu điều tra số

phiếu là 290 phiếu.

3.5.2 Mẫu nghiên cứu và qui trình khảo sát

Trong quá trình nghiên cứu, nếu qui mô mẫu nhỏ thì không thể hiện tính đại diện của tổng thể. Trong nghiên cứu định lượng, Hair và cộng sự (trích dẫn Nguyễn Văn Thắng, 2015, tr.167) cho rằng quy mô mẫu tối thiểu là 30 quan sát mới có thể áp

dụng các công cụ thống kê suy diễn hay kiểm định. Quy mô mẫu cho các kiểm định thống kê hay hàm thống kê có nhiều biến số thường phải lớn hơn 100 quan sát

(Nguyễn Văn Thắng, 2015), vì vậy tác giả đã thu thập được 317 phiếu của cả hai lần phát phiếu điều tra điều này hoàn toàn phù hợp để chạy mô hình bằng phần mềm SPSS 20 (lần đầu tác giả thu thập được 215 phiếu số phiếu hợp lệ là 169 phiếu, lần

hai tác giả thu thập được 167 phiếu, số phiếu hợp lệ là 148 phiếu).

3.6 Phương pháp phân tích dữ liệu

3.6.1. Thu thập số liệu từ Phiếu khảo sát

Sau khi thu hồi phiếu Khảo sát, kiểm tra thông tin đảm bảo độ tin cậy và phù

hợp, tác giả tiến hành tổng hợp và thực hiện:

Bước mã hóa dữ liệu: Đánh số thứ tự cho các phiếu khảo sát để dễ dàng cho việc nhập liệu không bị nhầm lẫn, mã hóa thang đo cho từng câu hỏi (từ 1- 5 tương ứng 1 - Hoàn toàn không đồng ý; 2- Không đồng ý; 3 – (trung lập); hơi đồng ý; 4 – Đồng ý; 5 – Hoàn toàn đồng ý).

Bước khai báo dữ liệu: Nhập dữ liệu đã được mã hóa trên từng phiếu khảo sát tương ứng với từng biến theo số thứ tự trên Bảng Excel với dòng số thứ tự là người

khảo sát, cột là những nội dung đã thực hiện khảo sát, được nhập theo mã hóa trên bảng hỏi như sau:

Khai báo biến độc lập

Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán:

Môi trường kiểm soát của doanh nghiệp được mã hóa (CE1-CE4), đánh giá rủi ro của doanh nghiệp (RA1-RA4), hoạt động kiểm soát (AC1- AC5), giám sát các kiểm

soát (MO1- MO4), hệ thống thông tin của doanh nghiệp (IS1 -IS3), thương hiệu (TR1 -TR4), đặc điểm ngành (DD1-DD3), môi trường kinh tế (MTKT1- MTKT3), áp lực có thể dẫn tới động cơ gian lận báo cáo tài chính (AL1-AL3).

Giai đoạn thực hiện kiểm toán

Hoạt động BGĐ(HĐ1- HĐ4), năng lực của kế toán (NL1 - NL3), nhân tố khách

quan của KTV (KQ1 -KQ3), áp lực của KTV (PR1 -PR4).

Giai đoạn kết thúc kiểm toán

Tổng hợp kết quả kiểm toán (TH1 -TH3), đánh giá ảnh hưởng của những sai sót

phát hiện (RSTT1- RSTT 3)

Mã hóa biến phụ thuộc

Kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu (RR1 - RR4)

3.6.2 Phân tích thống kê mô tả

Thông qua phần mềm SPSS 20 tác giả xác định các chỉ tiêu thống kê, lượng hóa

các yếu tố ảnh hưởng đến đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC.

Phân tích thống kê mô tả cung cấp về bản chất dữ liệu nghiên cứu theo các biến cụ thể, chỉ ra đặc điểm về xu hướng trung tâm, tính biến thiên của dữ liệu, sự phân phối của dữ liệu. Cụ thể trong thống kê mô tả, tác giả thực hiện và sử dụng các chỉ

tiêu: Đo lường về xu hướng trung tâm: Trung bình mẫu (mean), giá trị trung vị (Median), giá trị max, giá trị min.

3.6.3 Phân tích sự tin cậy thang đo

Để kiểm định sự tin cậy của thang đo trong phiếu điều tra tác giả cản cứ thông qua 2 chỉ số: Hệ số Cronbach Alpha và hệ số tương quan biến tổng, hai tiêu chuẩn này giúp đo lường mức độ chặt chẽ mà các biến quan sát trong thang đo tương quan với

nhau. Tác giả trình bày kỹ về 2 chỉ số:

Thứ nhất, hệ số Cronbach Alpha. Trong nghiên cứu này, tác giả chỉ sử dụng những thang đo mà hệ số Cronbach alpha đạt giá trị từ 0,6 trở lên. (Hair và cộng sự,

2006). Với những thang đo có hệ số Cronbach Alpha nhỏ hơn 0,6 là thang đo không phù hợp, tác giả tiến hành xem xét loại biến quan sát không phù hợp để đạt được hệ số Cronbach Alpha tốt hơn. Đối với biến quan sát cho kiểm định Cronbach Alpha phải đảm bảo từ 3 biến trở lên thì mới tiến hành kiểm định thang đo, nếu nhỏ hơn việc thực hiện kiểm định thang đo là không phù hợp, khi đó phần mềm sẽ không đưa ra kiến nghị gì về đánh giá thang đo.

Thứ hai, hệ số tương quan biến tổng (item-total correlation). Hệ số tương quan biến tổng thể hiện sự tương quan giữa một biến quan sát với tất cả các biến khác trong thang đo. Do vậy, hệ số càng cao thì sự tương quan của biến với các biến khác càng

cao. Đối với các biến có hệ số tương quan > 0,3 được coi là phù hợp, nếu < 0,3 là không phù hợp và loại ra khỏi thang đo. (Nunally & Burstein, 1994). Do đó, trong nghiên cứu tác giả sử dụng biến có hệ số tương quan > 0,3 , với những biến < 0,3 tác

giả tiến hành loại biến.

3.6.4 Phân tích khám phá nhân tố

Phân tích khám phá nhân tố giúp thu gọn các biến quan sát thành những nhóm biến, các biến trong nhóm có quan hệ mật thiết với nhau, mỗi nhóm đo lường một yếu tố riêng; các biến quan sát có thể bị tách ra hay nhập vào thành những nhóm mới so

với mô hình ban đầu.

Trong luận án tác giả sử dụng phương pháp phân tích nhân tố EFA được sử

dụng để xác định giá trị hội tụ (convergent validity), độ giá trị phân biệt (discriminant).

Các tham số thống kê quan trọng trong phân tích nhân tố EFA gồm có:

Phương pháp phân tích nhân tố được sử dụng trong nghiên cứu này là Principal

Component Analysis với phép quay Varimax with Kaiser Normalization.

Chỉ số Kaiser-Meyer-Olkin (KMO): là một chỉ số dùng để xem xét sự thích hợp của phân tích nhân tố. Trong luận án với những trị số của KMO đủ lớn (giữa 0,5 và 1)

là điều kiện đủ để phân tích nhân tố là thích hợp, còn nếu trị số này nhỏ hơn 0,5 thì phân tích nhân tố có khả năng không thích hợp với dữ liệu và không đủ điều kiện để phân tích.

Sig của kiểm định Bartlett < 0,05 chứng tỏ các biến có tương quan với nhau

trong tổng thể - đây là điều kiện cần để áp dụng phân tích nhân tố (Hoàng Trọng và Chu Nguyễn Mộng Ngọc, 2008).

Phương sai trích Variance explained criteria: tổng phương sai trích phải lớn hơn

50% đảm bảo việc phân tích khám phá nhân tố phù hợp.

3.6.5 Phương pháp Phân tích hồi quy tương quan

Luận án sử dụng phần mềm SPSS xử lý dữ liệu khảo sát vì SPSS cho kết quả

nhanh chóng và độ tin cậy cao. Phần mềm phân tích dữ liệu nhằm xác định:

(1) Kiểm định hiện tượng tự tương quan giữa các biến;

(2) Kiểm định các giả thuyết nghiên cứu;

(3) Ước lượng hồi qui giữa biến phụ thuộc và các biến độc lập trong mô hình.

3.6.6 Phân tích sự khác biệt giữa các nhóm kiểm toán viên

Để phân tích sự khác biệt giữa các đối tượng KTV về đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu tác giả sử dụng: Phân tích trung bình của hai tổng thể (T - test), trong trường

hợp nhiều hơn 2 nhóm thì tác giả tiến hành sử dụng phân tích phương sai ANOVA,

kiểm định T-test cần thực hiện lần lượt từng cặp, tuy nhiên với việc so sánh như vậy sai

số cho mỗi lần là 5%, do vậy sai số sẽ không phải là 5% cộng cho tất cả các kiểm định để đưa ra kết luận về tổng thể nhóm. Vì thế, trong trường hợp này nên sử dụng phân tích phương sai (ANOVA) vì nó tiến hành kiểm định tất cả các nhóm mẫu cùng một lúc với

khả năng phạm sai lầm chỉ 5%.

Kết luận chương 3

Chương 3 trình bày về qui trình nghiên cứu của tác giả bao gồm:Tham khảo các nghiên cứu có trước, xác định mục tiêu nghiên cứu, nghiên cứu định tính và tham khảo mô hình định lượng, thiết lập mô hình nghiên cứu và các giả thuyết nghiên cứu, thiết

kế bảng hỏi và mẫu nghiên cứu, thu thập dữ liệu nghiên cứu, phân tích dữ liệu, kết quả , thảo luận về vấn đề nghiên cứu. Tác giả trình bày về qui trình nghiên cứu đưa ra mô hình nghiên cứu thông qua nghiên cứu tài liệu, nghiên cứu tình hình thực tiễn, phương

pháp phỏng vấn chuyên gia, tổng hợp và phân tích về các nghiên cứu. Qua các nghiên cứu tác giả tiến hành xây dựng mô hình nghiên cứu và giả thuyết nghiên cứu thông qua nghiên cứu: căn cứ vào KSNB và kinh nghiệm của KTV thông qua kết quả các

cuộc kiểm toán, tác giả tiến hành xây dựng mô hình nghiên cứu bao gồm các yếu tố: Yếu tố môi trường kiểm soát, qui trình đánh giá rủi ro của Doanh nghiệp, hoạt động kiểm soát, giám sát các kiểm soát, hệ thống thông tin, thương hiệu của doanh nghiệp,

đặc điểm ngành, môi trường kinh tế, áp lực bên thứ ba, hoạt động của ban giám đốc, năng lực của KTV,yếu tố khách quan, áp lực của KTV, tổng hợp kết quả kiểm toán và đánh giá ảnh hưởng của những sai sót phát hiện. Tác giả trình bày về phương pháp

khảo sát bao gồm: xây dựng phiếu khảo sát và thang đo, mẫu nghiên cứu và qui trình khảo sát. Phương pháp phân tích dữ liệu như: khảo sát như thế nào, kiểm định độ tin cậy thang đo.

CHƯƠNG 4

KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU ẢNH HƯỞNG CỦA CÁC NHÂN TỐ ĐẾN KẾT QUẢ ĐÁNH GIÁ RỦI RO CÓ SAI SÓT TRỌNG YẾU TRONG KIỂM TOÁN BCTC CỦA DNNY TRÊN THỊ TRƯỜNG

CHỨNG KHOÁN VIỆT NAM

4.1 Kiểm toán báo cáo tài chính doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam.

4.1.1 Điều kiện niêm yết của doanh nghiệp trên thị trường chứng khoán Việt Nam

Những doanh nghiệp muốn được niêm yết cổ phiếu và trái phiếu trên TTCK

Việt Nam thì trước hết doanh nghiệp phải là công ty cổ phần. Luật kiểm toán độc lập

qui định DNNY là khách thể bắt buộc của kiểm toán độc lập.Theo qui địnhtại Điều 54

Nghị định 58/2012/NĐ-CP ban hành ngày 20/07/2012 của Chính phủ thì DN phải đáp

ứng được các yêu cầu theo bảng sau: (Bảng 4.1)

Bảng 4.1. Điều kiện niêm yết của doanh nghiệp

Chỉ tiêu Điều kiện niêm yết cổ phiếu trên HSX Điều kiện niêm yết cố phiếu trên HNX

>= 30 tỷ động (trước đây Vốn điều lệ >= 120 tỷ (trước đây là 80

là 10 tỷ đồng) tỷ đồng theo NĐ

14/2007/NĐ-CP)

Hoạt động dưới hình thức Ít nhất 2 năm Ít nhất 1 năm

công ty cổ phần (trừ )

Tỷ lệ lợi nhuận sau thuế

trên vốn chủ sở hữu ROE >= 5%

(ROA) năm gần nhất

Hoạt động kinh doanh Lãi 2 năm liên tiếp trước khi niêm yết

Nợ quá hạn Không có nợ quá hạn trên 1 năm

Lỗ lũy kế Không có lỗ lũy kế

Chỉ tiêu Điều kiện niêm yết cổ phiếu trên HSX Điều kiện niêm yết cố phiếu trên HNX

Tỷ lệ sở hữu Tối thiểu có 20% cổ phần Tối thiểu có 15% cổ phần

có quyền biểu quyết do quyền biểu quyết do ít

300 cổ đông không phải nhất 100 cổ đông không

cổ đông lớn nắm giữ (trừ phải cổ đông lớn nắm giữ.

DNN cổ phần hóa)

Cam kết của cổ đông nội Cổ đông là thành viên HĐQT, Ban kiểm soát, Ban

bộ giám đốc, kế toán trưởng, cổ đông lớn có liên quan đến

các thành viên trên phải cam kết nắm giữ 100% cổ

phiếu trong thời gian 6 tháng từ ngày niêm yết và 50%

trong 6 tháng tiếp theo.

Qui định Hủy bỏ niêm yết - Ngừng các hoạt động kinh doanh chính trên 1 năm

trở lên.

- Kết quả sản xuất, kinh doanh bị thua lỗ trong 3 năm

liên tục hoặc tổng số lũy kế vượt quá số vốn điều lệ

thực góp trong BCKiT.

- Tổ chức kiểm toán không chấp nhận thực hiện kiểm

toán (trước đây tại NĐ14/2007/NĐ-CP không có qui

định này) hoặc ý kiến không chấp nhận hoặc từ chối

cho ý kiến đối với BCTC năm gần nhất.

- Tổ chức niêm yết vi phạm chậm nộp BCTC năm

trong 3 năm liên tiếp.

Nguồn: Website của UBCKNN

Theo bảng 4.1 cho thấy những thông tin trên BCTC của DNNY rất quan trọng trong việc xác định điều kiện để DN niêm yết và duy trì niêm yết trên TTCK . Bên

cạnh đó, DNNY bị hủy bỏ niêm yết khi Tổ chức kiểm toán không chấp nhận thực hiện kiểm toán (trước đây tại NĐ 14/2007/NĐ-CP không có qui định này) hoặc ý kiến không chấp nhận hoặc từ chối cho ý kiến đối với BCTC năm gần nhất. Điều này cho

thấy vai trò quan trọng của KTĐL đối với BCTC của DNNY trên TTCK Việt Nam.

Số lượng DNNY qua các năm theo bảng 4.2 như sau:

Bảng 4.2. Số lượng DNNY qua các năm

Năm Năm 2015 Năm 2016 Năm 2017

Số lượng DNNY 682 691 729

Nguồn: Tác giả tự tổng hợp

Theo bảng 4.2, số lượng DNNY tăng qua các năm, năm 2015 là 682 DNNY thì đến năm 2016 tăng 9 DNNY và đến 6 tháng đầu năm 2017 tăng 38 DNNY so với năm

2016, điều này cho thấy số lượng DNNY ngày càng tăng lên về số lượng.

Tính đến tháng 11/2016, trị giá vốn hóa thị trường cổ phiếu là 1,79 triệu tỷ đồng, đạt gần 43% (qui mô tăng 1.436 lần trong vòng 16 năm). Qui mô vốn điều lệ của

các công ty niêm yết cũng tăng lên rõ có những DNNY vốn điều lệ hơn 4.200 tỉ đồng (so với giai đoạn đầu mới hoạt động công ty niêm yết có qui mô vốn điều lệ thấp nhất là 6 tỷ đồng và cao nhất là 43 tỷ đồng, tăng lên 100 lần) cho thấy sự tăng lên về qui mô

vốn của DNNY qua các năm.

DNNY ngày càng mở rộng về qui mô vốn và qui mô hoạt động trong thị trường chứng khoán, nhiều nghiệp vụ phức tạp, yêu cầu cao hơn đối với người sử dụng thông

tin BCTC đã trở thành áp lực đối với KTV khi kiểm toán BCTC DNNY trên TTCK Việt Nam.

4.1.2. Đặc điểm công ty kiểm toán độc lập được chấp thuận kiểm toán BCTC của DNNY.

4.1.2.1 Sự hình thành và phát triển của kiểm toán độc lập Việt Nam

Hoạt động kiểm toán độc lập tại Việt Nam được đánh dấu bằng sự ra đời của 2 công ty kiểm toán theo Quyết định Số 165 và 164/QĐ- BTC của Bộ trưởng Bộ Tài

chính ngày 13/5/1991 về việc thành lập 2 công ty kiểm toán đầu tiên là Công ty Kiểm toán Việt Nam (VACO - nay là Công ty TNHH Deloitte Việt Nam) và Công ty Dịch vụ Tư vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán (nay là Công ty TNHH Dịch vụ Tư vấn Tài

chính Kế toán AASC).

Giai đoạn từ năm 1991 -2005, các công ty kiểm toán tồn tại dưới 6 hình thức sở hữu. Tuy nhiên, sau khi nghị định số 105/2004/NĐ-CP về kiểm toán độc lập và Nghị

định số 133/2005/NĐ-CP ngày 31/10/2005 sửa đổi bổ sung nghị định 105 quy định các công ty kiểm toán chỉ được thành lập dưới 3 hình thức là công ty trách nhiệm hữu

hạn từ hai thành viên trở lên, công ty hợp danh và doanh nghiệp tư nhân. Do vậy, các

công ty kiểm toán phải chuyển đổi mô hình theo 3 hình thức sở hữu này.

Các CTKT không ngừng phát triển và đa dạng hóa về cung cấp các dịch vụ trong đó dịch vụ kiẻm toán báo cáo tài chính chiếm một tỷ trong lớn nhất. Bên cạnh

đó, còn có các dịch vụ như: tư vấn thuế, tư vấn tài chính, kế toán..........lĩnh vực hoạt động của các doanh nghiệp ngày càng rộng, doanh thu của các doanh nghiệp ngày

càng lớn với giá phí cao.

Bảng 4.3. Một số chỉ tiêu tổng hợp của các công ty kiểm toán độc lập qua các năm

Năm 2014 Năm 2015 Năm 2016

Tăng Tăng Tăng/ Chỉ tiêu ĐVT / Năm 2013 Số lượng giảm /giảm Số lượng Số lượng giảm (%) (%) (%)

CTy 134 141 7 152 11 141 -11 Số lượng công ty kiểm toán độc lập

Số CTKT được

năm 43 43 0 30 -13 28 -2

chấp thuận kiểm toán BCTC cho DNNY

Người 3.112 3.112 3.421 3.837 Trong đó: KTV hành nghề

Nguồn: Tác giả tự tổng hợp

Theo bảng 4.2, số lượng công ty kiểm toán độc lập năm 2014 là 141 tăng 7 (tăng 5,2 %), năm 2015 tăng 11 (tăng 7,8%) so với năm 2014, năm 2016 giảm 11 (giảm 7,8%). Số lượng công ty kiểm toán độc lập được kiểm toán cho DNNY năm

2014 là 43 không tăng, không giảm, năm 2015 giảm còn 30 (giảm 27,9%), năm 2016 giảm 2 CTKT (giảm 6,6%) nguyên nhân của việc giảm các công ty kiểm toán độc lập do tiêu chuẩn, điều kiện để được chấp thuận kiểm toán các đơn vị có lợi ích công

chúng từ mùa kiểm toán 2015 được nâng lên rất nhiều, đặc biệt là điều kiện về số lượng khách hàng. Cụ thể, theo Thông tư 183/2013 của Bộ Tài chính, được áp dụng từ

kỳ xem xét hồ sơ chấp thuận kiểm toán năm 2015, công ty kiểm toán phải có phát

hành báo cáo kiểm toán cho tối thiểu 150 khách hàng trong năm nộp hồ sơ xin được chấp thuận. Với các công ty kiểm toán đã được chấp thuận năm trước thì phải đáp ứng thêm điều kiện có tối thiểu 10 khách hàng là đơn vị có lợi ích công chúng trong lĩnh

vực chứng khoán. Trong khi đó, theo quy định cũ (Quyết định 89/2007/QĐ-BTC), công ty kiểm toán chỉ cần đáp ứng điều kiện có tối thiểu 30 khách hàng.

4.1.2.2 Cơ sở pháp lý của hoạt động kiểm toán độc lập Báo cáo tài chính doanh nghiệp niêm yết

Khi thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính của các doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam dựa trên cơ sở pháp lý chung về hoạt động kiểm

toán độc lập, đồng thời cần đáp ứng các điều kiện riêng về kiểm toán BCTC DNNY theo quy định của Luật Chứng khoán. Những văn bản pháp lý được áp dụng như sau:

Hệ thống chuẩn mực kế toán, kiểm toán: Hơn 20 năm hoạt động thì hệ thống

văn bản chuẩn mực kế toán, kiểm toán liên tục được bổ sung hoàn thiện soạn thảo theo thông lệ, chuẩn mực quốc tế phù hợp với yêu cầu hội nhập. Từ tháng 9/1999 đến tháng 12/2005, Bộ tài chính đã xây dựng và ban hành hệ thống 38 CMKiT. Đến tháng

12/2012, Bộ tài chính đã ban hành Thông tư 214/2012/TT-BTC về hệ thống CMKiT Việt Nam thay thế chuẩn mực kiểm toán cũ.

Luật Kiểm toán độc lập: Văn bản pháp lý đầu tiên về hoạt động kiểm toán độc

lập được thực hiện theo Nghị định 07/CP về "Qui chế kiểm toán độc lập trong nền kinh tế quốc dân" ban hành vào ngày 29/1/1994 và ngày 30/3/2004 nghị định 105/2004/NĐ-CP. Và Luật Kiểm toán độc lâọ 67/2011/QH12 gồm 8 chương, 64 điều

đã được Quốc hội thông qua vào ngày 29/3/2011, và chính thức có hiệu lực thi hành vào ngày 1/1/2012 bộ luật quy định về nguyên tắc, điều kiện, phạm vi, hình thức hoạt động kiẻm toán độc lập, quyền, nghĩa vụ của KTV hành nghề, doanh nghiệp kiểm toán

và đơn vị được kiểm toán. Đây là văn bản pháp lý cao nhất về kiểm toán độc lập lần đầu tiên được ban hành tại Việt Nam.

Luật chứng khoán: Quy định về vấn đề BCTC năm của DNNY phải được kiểm

toán và soát xét 6 tháng 1 lần bởi các CTKT được chấp thuận - là các công ty KT độc lập được UBCKNN chấp thuận hàng năm và được công bố danh sách. Luật chứng khoán có Luật 70/2006/QH11 ban hành ngàu 29/6/2006; Luật 62/2010/QH12 sửa đổi

bổ sung một số điều luật chứng khoán, và để hướng dẫn thực hiện Luật chứng khoán, ngày 15/9/2012, Chính phủ đã ban hành nghị định sô 58/20120/NĐ-CP, quy định về các điều kiện niêm yết chứng khoán.

Quyết định 89/2007/QĐ-BTC ban hành ngày 24/10/2007 "Về việc ban hành quy

chế lựa chọn doanh nghiệp kiểm toán được chấp thuận kiểm toán cho tổ chức phát hành, tổ chức niêm yết và tổ chức kinh doanh chứng khoán", quyết định quy định về tiêu chuẩn CTKT được UBCKNN chấp thuận đủ điều kiện kiểm toán DNNY. (Bảng 4.2)

Những qui định trên tạo thành hành lang pháp lý giúp cho hoạt động kiểm toán độc lập BCTC các DNNY, là căn cứ để CTKT thực hiện kiểm toán đảm bảo về chất

lượng và tuân thủ pháp luật.

Bảng 4.4. Những tiêu chí của CTKT được chấp thuận kiểm toán DNNY theo Quyết định Số 89/2007/QĐ -BTC.

Tiêu chí Yêu cầu

Vốn điều lệ

CTKT trong nước phải có vốn điều lệ hoặc vốn chủ sở hữu từ 2 tỷ đồng trở lên; vốn điều lệ tối thiểu là 300.000

USD đối với CTKT vó vốn đầu tư nước ngoài.

CTKT phải có từ 7 người trở lên và phải có ít nhất trong 2 năm kinh nghiệm làm kiểm toán đối với KTV hành Số lượng KTV hành nghề và kinh nghiệm thực tế

nghề là người Việt Nam và ít nhất tròn 2 năm kinh nghiệm làm kiểm toán tại Việt Nam đối với KTV hành nghề người nước ngoài.

Thời gian hoạt động

CTKT phải đã thành lập và hoạt động kiểm toán tại Việt Nam tối thiểu là tròn 3 năm

CTKT phải có số lượng khách hàng kiểm toán hàng năm Số lượng khách hàng

tối thiểu là 30 đơn vị trong 2 năm gần nhất.

Trình tự, thủ tục

CTKT phải nộp đầy đủ, đúng thời hạn hồ sơ đăng ký tham gia kiểm toán. Trường hợp có vi phạm qui định có

liên quan đến hành nghề kiểm toán và bị xử phạt theo qui định của pháp luật thì sau 1 năm mới được xem xét.

Từ ngày 1/10 đến 30/10 hàng năm, CTKT nộp hồ sơ đăng

ký tham gia kiểm toán chấp thuận theo qui định cho UBCK và chấm nhất là ngày 15/11 hàng năm.

Tiêu chuẩn, điều kiện đối Là người Việt Nam phải có ít nhất tròn 2 năm kinh

Tiêu chí Yêu cầu

với KTV hành nghề

nghiệm kiểm toán; KTV hành nghề người nước ngoài phải có ít nhất tròn 2 năm kinh nghiệm kiểm toán tại Việt

Nam.

Yêu cầu tính độc lập

Qui định cụ thể các trường hợp CTKT và KTV hành nghề được chấp thuận không được kiểm toán các tổ chức

niêm yết để đảm bảo tính độc lập.

Hàng năm UBCK tiến hành xem xét, chấp thuận các CTKT đủ điều kiện kiểm toán cho DNNY; đồng thời qui

Kỹ năng xem xét, chấp thuận, đình chỉ KTV hành nghề và CTKT

định các trường hợp đình chỉ, hủy bỏ tư cách KTV hành nghề và CTKT được chấp thuận.

Chậm nhất là ngày 15/11 hàng năm, UBCK công bố

công khai danh sách CTKT và KTV hành nghề.

Công khai danh sách CTKT và KTV hành nghề được chấp thuận

Nguồn: Tác giả tổng hợp theo Quyết định Số 89/2007/QĐ -BTC.

4.1.3 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam về đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán Báo cáo tài chính.

4.1.3.1. Những sai sót trong báo cáo tài chính của doanh nghiệp niêm yết, những vụ việc liên quan đến đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán Báo cáo tài chính của DNNY trên TTCK Việt Nam.

Tổng hợp của Ủy ban chứng khoán nhà nước và hiệp hội kiểm toán viên hành nghề Việt Nam VACPA thì những sai sót thường gặp trong lập và trình bày báo cáo tài

chính bao gồm:

Thứ nhất, Không xác định đúng CMKT, chế độ KT phải áp dụng

BCTC khi công bố ra công chúng vẫn thiếu chữ ký của giám đốc, kế toán

trưởng, người lập biểu, thiếu thời gian lập.

BCTC có bút toán điều chỉnh của kiểm toán, nhưng doanh nghiệp vẫn đề ngày

lập là ngày kết thúc năm tài chính;

Với khoản chênh lệch tỷ giá theo hướng dẫn của cơ quan chủ quản thì doanh nghiệp phải hạch toán và xử lý theo Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 10, tuy nhiên

doanh nghiệp lại áp dụng theo Thông tư 201/2009/TT-BTC, mà thông tư có

những quy định mâu thuẫn với chuẩn mực kế toán dẫn đến làm sai lệch về lợi nhuận trong doanh nghiệp..

Thứ hai,chưa phân loại đúng tài sản và nợ phải trả ngắn hạn

Doanh nghiệp không theo dõi chi tiết từng loại chứng khoán đầu tư ngắn/dài

hạn đang nắm giữ, nên hạch toán không đúng lãi, lỗ khi bán chứng khoán.

Thứ ba, không lập dự phòng cho tài sản và nợ phải trả

Thủ tục thành lập hội đồng thẩm định mức trích lập các khoản dự phòng cũng không được nhiều doanh nghiệp thực hiện nghiêm, từ đó không trích lập hoặc trích lập không đúng quy định đối với các khoản dự phòng nợ phải thu khó đòi, dự phòng tổn

thất các khoản đầu tư tài chính, dự phòng giảm giá hàng tồn kho...

Nhiều doanh nghiệp cũng không dự kiến mức tổn thất để trích lập dự phòng đối với khoản nợ phải thu chưa đến hạn thanh toán, nhưng tổ chức kinh tế đã lâm vào tình

trạng phá sản hoặc đang làm thủ tục giải thể hoặc không thu thập thông tin tài chính trước/sau kiểm toán của các đơn vị, tổ chức nhận đầu tư tài chính dài hạn khác để xem xét sự cần thiết phải trích lập dự phòng.

Thứ tư, không phản ánh đúng tài sản, nguồn vốn, doanh thu, chi phí

Lý Trần Kim Ngân (2011), Lê Nguyễn Thế Cường (2013) cho thấy sai sót trong BCTC chủ yếu tập trung BCKQHĐKD cụ thể: khoản mục DTBH - CCDV cố ý sai sót chiếm từ 80%-100% và khoản mục GVHB chiếm khoảng 60% trong các hành vi gian

lận bị phát hiện. Trong BCĐKT, khoản mục HTK và KPT chiếm tỷ trọng từ 50% - 65% các hành vi cố ý làm sai trong BCTC.

Với chi phí, nhiều doanh nghiệp thay đổi phương pháp khấu hao khi không có bằng chứng cho thấy có sự thay đổi về cách thức sử dụng và thu hồi tài sản nhằm giảm chi phí phải khấu hao trong năm, mục đích làm tăng lãi/giảm lỗ trên BCTC.

Thứ năm, Thuyết minh BCTC không đầy đủ các nội dung theo qui định

Bản thuyết minh BCTC trong nhiều trường hợp không thuyết minh các chỉ tiêu có tính chất trọng yếu theo quy định của chuẩn mực kế toán như khoản đi vay, cho vay có giá trị lớn, phương pháp xác định doanh thu, giá vốn gắn với từng loại hình lĩnh vực

kinh doanh cụ thể của doanh nghiệp, khiến người đọc không có được cái nhìn rõ ràng, chân thực về doanh nghiệp. Thông tin về các bên liên quan không được trình bày, hoặc trình bày không đủ các nội dung theo quy định của chuẩn mực kế toán chiếm từ 45% -

90% .( Lý Trần Kim Ngân, 2011, Lê Nguyễn Thế Cường, 2013)

Thứ sáu, Sai sót liên quan đến BCTC hợp nhất

Nhiều doanh nghiệp dựa vào lý do không tập hợp được BCTC của công ty liên kết vào thời điểm lập BCTC hợp nhất để hạch toán khoản đầu tư vào công ty liên kết theo phương pháp giá gốc, thay vì sử dụng phương pháp vốn chủ sở hữu, có thể dẫn

tới ghi nhận khoản lỗ khi công ty liên kết có tình trạng kinh doanh bết bát, thua lỗ.

Thực tế, tại Việt Nam có nhiều vụ việc liên quan đến đánh giá rủi ro có sai sót

trọng yếu của DNNY của công ty kiểm toán chưa được chú trọng dẫn đến ý kiến trên BCKiT chưa đúng gây hậu quả cho đối tượng sử dụng BCTC, như: Vụ việc tại công ty Cổ phần tập đoàn kỹ nghệ gỗ Trường Thành là công niêm yết trến HOSE và BCTC của công ty được kiểm toán bởi công ty TNHH Kiểm toán DFK Việt Nam từ năm

2010 -2015. Năm 2015, khi thực hiện kiểm toán công ty kiểm toán DFK đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần đối với BCTC được kiểm toán. Tuy nhiên, khi Công ty cổ phần tập đoàn kỹ nghệ gỗ Trường Thành (mã TTF) công bố BCTC quí 2/2016, trong thuyết

minh giá vốn 6 tháng đầu năm 2016 của TTF có khoản mục "Hàng tồn kho phát hiện thiếu khi kiểm kê" thiếu 980 tỷ , chỉ tiêu này dựa trên kết quả kiểm toán của công ty kiểm toán E & Y 6 tháng đầu năm 2016 tại công ty, Phát hiện này đã dẫn đến việc

Công ty E&Y phải điều chỉnh thẳng vào chi phí giá vốn quý 2/2016 của TTF, đồng thời số dư hàng tồn kho tại ngày 30/06/2016 chỉ còn 1.834 tỷ đồng – giảm 729 tỷ đồng so với đầu quý 2, giảm 510 tỷ đồng so với đầu năm. Khoản phải thu cũng giảm 264 tỷ

đồng. số liệu tài chính tại thời điểm cuối năm trước (31/12/2015) bị điều chỉnh hồi tố 1 số khoản mục, trong đó điều chỉnh lớn nhất là các khoản phải thu ngắn hạn với mức giảm 218 tỷ đồng. Về nguyên tắc, điều chỉnh hồi tố nhằm mục đích đảm bảo số liệu

phản ánh đúng thực tế tài sản tại thời điểm quá khứ. Điều này, cho thấy những số liệu về các khoản phải thu và hàng tồn kho mà Ban giám đốc của Gỗ Trường Thành lập ra

và được công ty DFK kiểm toán tại thời điểm 31/12/2015 “có vấn đề”. Thông thường đối với những sai sót xét trên giá trị của tổng tài sản hoặc doanh thu có tỉ lệ 0,5-1% trở lên hay những sai lệch cỡ 5% lợi nhuận trở lên được xem là trọng yếu. Đánh giá rủi

ro có sai sót trọng yếu của BCTC năm 2015 của công ty TTF mà công ty kiểm toán DFK chưa được quan tâm đúng mức khi thực hiện kiểm toán tại TTF. Hay UBCK ban hành quyết định hủy niêm yết cổ phiếu PVA của CTCP Tổng công ty xây lắp Dầu khí

Nghệ An bị hủy niêm yết bắt buộc, cổ phiếu MIC của CTCP Kỹ nghệ Khoáng sản Quảng Nam, cổ phiếu S96 của CTCP Sông Đà 9.06, 15 mã cổ phiếu bị hủy niêm yết trong tháng 5/2014, và dự đoán còn nhiều DN bị hủy niêm yết bắt buộc cũng như tự

nguyện trong thời gian tới do một số các lý do: Kinh doanh thua lỗ, yếu tố về TTCK, gian lận thông tin tài chính.....và có những DNNY bị hủy niêm yết do kết quả kiểm

toán của công ty kiểm toán điều này cho thấy "sự ảnh hưởng lớn" của kiểm toán trong

các DNNY. Vụ việc tại Công ty cổ phần Bông Bạch Tuyết trong năm 2004 -2005 do đầu tư dây chuyền sản xuất băng vệ sinh hiện đại, hoạt động không hết công suất, sản phẩm không tiêu thụ được nên công ty cổ phần Bông Bạch Tuyết không còn vốn lưu

động , công ty muốn tồn tại và phát triển phụ thuộc vào hạn mức tín dụng của ngân hàng, mức lãi và vốn vay hàng năm phải trả khoảng 10 tỷ đồng. Công ty kiểm toán

thực hiện kiểm toán công ty tại thời điểm này nhưng KTV đã bỏ qua trong quá trình kiểm toán BCTC năm 2006. Hay vụ việc tại tập đoàn Vinashin trong năm 2007-2008 thời điểm khủng hoảng tài chính thế giới vì vậy, nhiều đơn hàng và hợp đồng bị hủy,

mặt khác việc đầu tư quá lớn của tập đoàn vào các dự án, vốn chủ yếu là vốn đi vay nên khả năng thanh toán nợ ngắn hạn rất khó thực hiện tuy nhiên khi thực hiện kiểm toán vẫn khẳng định về các khoản vay của Vinashin có khả năng trả và các khoản đầu

tư có tương lai phát triển nên Vinashin vẫn phát hành trái phiếu nước ngoài và vay nợ dấn đến hậu quả năm 2010 doanh nghiệp mất khả năng thanh toán. Những vụ việc này cho thấy cần phải trang bị cho KTV những kỹ năng để đánh giá rủi ro kinh doanh.

Công ty kiểm toán muốn được Ủy ban Chứng khoán Nhà nước cấp phép cho thực hiện kiểm toán niêm yết thì cần đáp ứng đủ điều kiện quy định trong Quyết định 89 do Bộ Tài chính ban hành như: khâu chuẩn bị nộp hồ sơ và đệ trình cho UBCK trước

hạn cuối cùng ngày 30/10 hàng năm và cần đáp ứng rất nhiều tiêu chí khắt khe về quy mô vốn, số lượng kiểm toán viên, số lượng khách hàng......cũng như kinh nghiệm của kiểm toán viên đăng ký phải có tối thiểu hai năm kinh nghiệm kể từ ngày được Bộ Tài

Chính cấp chứng chỉ. Với những yêu cầu khắt khe thì trung bình mỗi năm có khoảng 30 công ty kiểm toán trong số hơn 170 công ty kiểm toán tại Việt Nam được UBCK cấp phép.

4.1.3.2 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam về đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC.

Khi đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính trong

doanh nghiệp qua các giai đoạn được qui định và hướng dẫn thông qua chuẩn mực kiểm toán sau:

Giai đoạn 1: Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong giai đoạn lập kế

hoạch kiểm toán:

Theo VSA 320 - tính trọng yếu trong kiểm toán thì:" Khi lập kế hoạch kiểm toán, KTV phải xem xét đến các nhân tố có thể làm phát sinh những sai sót trọng yếu trong BCTC. Đánh giá của KTV về mức trọng yếu liên quan đến số dư các tài khoản

và các loại giao dịch chủ yếu sẽ giúp KTV xác định được các khoản mục cần được

kiểm tra và quyết định nên áp dụng thủ tục chọn mẫu hay thủ tục phân tích. Việc đánh

giá mức trọng yếu liên quan đến số dư các tài khoản và các loại giao dịch chủ yếu sẽ giúp kiểm toán viên lựa chọn được những thủ tục kiểm toán thích hợp và việc kết hợp các thủ tục kiểm toán thích hợp đó với nhau sẽ làm giảm được rủi ro kiểm toán tới

mức độ có thể chấp nhận được."

Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 315 về "xác định và đánh giá rủi ro

có sai sót trọng yếu thông qua hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị " thì KTV phải tìm hiểu các thông tin về KSNB của đơn vị có liên quan đến cuộc kiểm toán. Khi thực hiện kiểm toán, bằng xét đoán chuyên môn KTV cần xác

định mối quan hệ của những kiểm soát trong KSNB của đơn vị được kiểm toán để xác định những kiểm soát có liên quan tới cuộc kiểm toán và "Khi thu thập thông tin về các kiểm soát có liên quan đến cuộc kiểm toán, kiểm toán viên phải đánh giá về mặt

thiết kế của các kiểm soát này đã được thực hiện tại đơn vị hay chưa, bằng cách tiến hành thêm một số thủ tục kiểm toán ngoài việc phỏng vấn các nhân viên của đơn vị. Như vậy, KTV cần đánh giá về rủi ro kiểm toán, KTV sẽ đưa ra đánh giá ban đầu về

rủi ro kiểm soát cho từng mục tiêu kiểm soát chi tiết". Nếu hệ thống KSNB được thiết kế và vận hành hữu hiệu thì rủi ro kiểm soát được đánh giá thấp và ngược lại. Công việc này được thực hiện cho từng loại nghiệp vụ theo các bước sau đây:

Tìm hiểu và nhận diện các mục tiêu kiểm soát mà kiểm soát nội bộ tiến hành

vận dụng. Trong bước này, KTV tiến hành đánh giá các mục tiêu kiểm soát nội bộ cụ thể với từng loại nghiệp vụ chủ yếu của công ty qua đó có thể đánh giá rủi ro kiểm soát đối với từng loại nghiệp vụ.

Tìm hiểu và nhận diện các qui trình kiểm soát đặc thù tại đơn vị. KTV không cần phải đi đánh giá xem xét tất cả các quá trình kiểm soát mà chỉ cần nhận diện và

phân tích các qui trình kiểm soát chủ yếu và quan trọng của đơn vị để đảm bảo tính hiệu quả cho cuộc kiểm toán.

Tìm hiểu và đánh giá các ưu nhược điểm của KSNB. Nhằm mục đích đánh giá

khả năng rủi ro của việc tồn tại sai sót trên BCTC.

Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát. Khi đã đánh giá về qui trình KSNB và các nhược điểm của KSNB, KTV sẽ tiến hành đánh giá rủi ro kiểm soát ban đầu với từng mục tiêu kiểm soát của từng loại nghiệp vụ kinh tế.

VSA 315 làm cơ sở cho việc thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm toán tiếp theo,

kiểm toán viên phải xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở các cấp độ sau:

Cấp độ BCTC: là những rủi ro về sai sót có ảnh hưởng lan tỏa đến nhiều khoản

mục trên BCTC và có ảnh hưởng tiềm tàng đến nhiều cơ sở dẫn liệu. Các rủi ro này có

thể không phải là rủi ro có thể phát hiện được với các cơ sở dẫn liệu cụ thể tại các nhóm giao dịch, số dư tài khoản thông tin thuyết minh. Các rủi ro này đại diện cho các tình huống có thể làm tăng rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu.

Theo đoạn A106 của VSA 315: Rủi ro ở cấp độ BCTC có thể xuất phát từ

khiếm khuyết của môi trường kiểm soát.

Theo đoạn A109 của VSA 315 KTV cần xem xét rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu đối với các nhóm giao dịch, số dư tài khoản, thông tin thuyết minh vì điều này sẽ hỗ trợ trực tiếp cho việc xác định nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán tiếp theo ở cấp độ cơ sở dẫn liệu cần thiết để thu thập đầy đủ

bằng chứng kiểm toán thích hợp. Khi xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu, kiểm toán viên có thể kết luận rằng rủi ro đã xác định có ảnh hưởng rộng hơn đến toàn bộ báo cáo tài chính và ảnh hưởng tiềm tàng đến nhiều cơ sở

dẫn liệu.Các cơ sở dẫn liệu được kiểm toán viên sử dụng để xem xét các loại sai sót tiềm tàng có thể xảy ra được chia thành ba loại và có thể có những dạng sau:

Cơ sở dẫn liệu đối với các nhóm giao dịch và sự kiện trong kỳ được kiểm toán:

Tính hiện hữu: Các giao dịch và các sự kiện được ghi nhận đã xảy ra và liên

quan đến đơn vị;

Tính đầy đủ: Tất cả các giao dịch và sự kiện cần ghi nhận đã được ghi nhận;

Tính chính xác: Số liệu và dữ liệu liên quan đến các giao dịch và sự kiện đã ghi

nhận được phản ánh một cách phù hợp;

Đúng kỳ: Các giao dịch và sự kiện được ghi nhận đúng kỳ kế toán;

Phân loại: Các giao dịch và sự kiện được ghi nhận vào đúng tài khoản.

Cơ sở dẫn liệu đối với số dư tài khoản vào cuối kỳ:

Tính hiện hữu: Tài sản, nợ phải trả và nguồn vốn chủ sở hữu thực sự tồn tại;

Quyền và nghĩa vụ: Đơn vị nắm giữ các quyền liên quan đến tài sản thuộc sở

hữu của đơn vị và đơn vị có nghĩa vụ với các khoản nợ phải trả;

Tính đầy đủ: Tất cả các tài sản, nợ phải trả và nguồn vốn chủ sở hữu cần ghi

nhận đã được ghi nhận đầy đủ;

Đánh giá và phân bổ: Tài sản, nợ phải trả và nguồn vốn chủ sở hữu được thể

hiện trên báo cáo tài chính theo giá trị phù hợp và những điều chỉnh liên quan đến đánh giá hoặc phân bổ đã được ghi nhận phù hợp.

Cơ sở dẫn liệu đối với các trình bày và thuyết minh:

Tính hiện hữu, quyền và nghĩa vụ: Các sự kiện, giao dịch và các vấn đề khác

được thuyết minh thực sự đã xảy ra và có liên quan đến đơn vị;

Tính đầy đủ: Tất cả các thuyết minh cần trình bày trên báo cáo tài chính đã

được trình bày;

Phân loại và tính dễ hiểu: Các thông tin tài chính được trình bày, diễn giải và

thuyết minh hợp lý, rõ ràng, dễ hiểu;

Tính chính xác và đánh giá: Thông tin tài chính và thông tin khác được trình bày hợp lý và theo giá trị phù hợp.Theo VAS 320 thì khi lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải đánh giá rủi ro tiềm tàng cho toàn bộ BCTC của đơn vị

được kiểm toán. Khi lập chương trình kiểm toán, kiểm toán viên phải xác định cụ thể mức độ rủi ro tiềm tàng cho các số dư hoặc loại nghiệp vụ quan trọng đến từng cơ sở dẫn liệu Trường hợp không thể xác định cụ thể được thì kiểm toán viên phải giả định

rằng rủi ro tiềm tàng là cao cho cơ sở dẫn liệu đó. Căn cứ vào mức độ đánh giá rủi ro tiềm tàng để dự kiến các công việc, thủ tục kiểm toán sẽ được thực hiện cho các nghiệp vụ, các khoản mục trọng yếu trên BCTC, hoặc các nghiệp vụ, các khoản mục mà kiểm

toán viên cho là có rủi ro tiềm tàng cao.Kiểm toán viên phải dựa vào việc xét đoán chuyên môn của mình để đánh giá rủi ro tiềm tàng theo những nhân tố chủ yếu sau:

Trên phương diện BCTC căn cứ trên các yếu tố sau:

Thứ nhất, Sự liêm khiết, kinh nghiệm và hiểu biết của BGĐ cũng như sự thay

đổi thành phần Ban quản lý xảy ra trong niên độ kế toán.

Nếu một cá nhân trong BGĐ nắm hết quyền hành quyết định về kinh tế, tài chính trong đơn vị thì sẽ dễ xảy đến các sai phạm trọng yếu hơn trường hợp các quyết định kinh tế, tài chính được soát xét và phê duyệt bởi BGĐ công ty.Ngoài ra, sự liêm khiết, kinh nghiệm và hiểu biết của BGĐ cũng như sự thay đổi thành phần ban quản lý

xảy ra trong niên độ kế toán cũng dễ dẫn đến việc chỉ đạo, điều hành sai so với chế độ, qui định của pháp luật... Vì thế, dễ xảy ra sai sót. Các dấu hiệu về sự thiếu liêm khiết của BGĐ như: tai tiếng về vấn đề minh bạch trong lợi ích với các bên, thiếu trung

thực, không hợp tác với KTV.

Thứ hai, Trình độ và kinh nghiệm chuyên môn của kế toán trưởng, của các nhân viên kế toán chủ yếu, của KTVNB và sự thay đổi (nếu có) của họ: Trình độ

chuyên môn của kế toán trưởng và các nhân viên kế toán, kiểm toán nội bộ sẽ ảnh hưởng nhiều tới công tác kế toán của đơn vị, ảnh hưởng tới sự phản ánh nghiệp vụ, trình bày trên BCTC. Nếu có sự thay đổi nhân sự trong vị trí này bằng những người

không có kinh nghiệm sẽ dẫn đến sai sót và khả năng xảy ra rủi ro tiềm tàng cao.

Thứ ba, Đặc điểm hoạt động của đơn vị, như quy trình công nghệ, cơ cấu vốn, các đơn vị phụ thuộc, phạm vi địa lý, hoạt động theo mùa vụ; Một DN sản xuất có quy trình công nghệ lạc hậu thì sản phẩm sản xuất ra sẽ lạc hậu và khó tiêu thụ trên thị

trường; Một doanh nghiệp sản xuất mùa vụ như bánh kẹo trung thu thì rủi ro tiềm tàng về số lượng sản phẩm không tiêu thụ được khi trung thu hết. Một doanh nghiệp có cơ

cấu vốn phụ thuộc nhiều vào nguồn vốn vay thì rủi ro tiềm tàng trong việc trình bày chỉ tiêu liên quan đến khả năng thanh toán trên BCTC; doanh nghiệp hợp nhất có khả năng sai sót trong khâu lập BCTC;

Thứ tư, Các nhân tố ảnh hưởng đến lĩnh vực hoạt động của đơn vị, như: các biến động về kinh tế, về cạnh tranh, sự thay đổi về thị trường mua, thị trường bán và sự thay đổi của hệ thống kế toán đối với lĩnh vực hoạt động của đơn vị. Thay đổi chính

sách về thuế, luật liên quan cũng làm ảnh hưởng đến hoạt động kinh doanh của các doanh nghiệp. Sự cạnh tranh của thị trường cũng ảnh hưởng trực tiếp đến giá trị hàng tồn kho liên quan đến giá bán và giá trị trị thuần có thể thực hiện được. Trên thực tế sự

liệt thì sẽ có rủi ro tiềm tàng về hàng tồn kho bị trình bày cao hơn giá trị thuần có thể thực hiện được.

Đánh giá rủi ro tiềm tàng trên phương diện số dư tài khoản và loại nghiệp vụ:

Đánh giá rủi ro tiềm tàng trên số dư tài khoản và loại nghiệp vụ phụ thuộc vào các

yếu tố: Mức rủi ro tiềm tàng đã đánh giá đối với toàn bộ BCTC, tính chất của khoản mục, các nhân tố tác động đến rủi ro tiềm tàng trên số dư tài khoản và loại nghiệp vụ trên cơ sở

hiểu biết của KTV, bao gồm các nhân tố:

Thứ hai, Việc xác định số dư và số phát sinh của các tài khoản và nghiệp vụ kinh tế, như: Số dư các tài khoản dự phòng, nghiệp vụ kinh tế đối với chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu TSCĐ tính vào chi phí hay tính tăng nguyên giá TSCĐ;

Thứ ba, Mức độ dễ bị mất mát, biển thủ tài sản, như: phát sinh nhiều nghiệp vụ

thu, chi tiền mặt, tạm ứng tiền với số lượng lớn, thời gian thanh toán dài,...; Đối với

các tài khoản có số dư bằng tiền lớn thường được đánh giá rủi ro tiềm tàng cao hơn so

với tài khoản có số dư bằng tiền nhỏ;

Thứ tư, Mức độ phức tạp của các nghiệp vụ hay sự kiện quan trọng đòi hỏi phải có ý kiến của chuyên gia, như xảy ra kiện tụng hoặc trộm cắp,...; khi xảy ra những

nghiệp vụ bất thường mà khó phản ánh đòi hỏi cần có sự tham khảo ý kiến của chuyên gia do rủi ro tiềm tàng thường cao do người phản ánh không hiểu đúng bản chất;

Thứ năm, Việc ghi chép các nghiệp vụ bất thường và phức tạp, đặc biệt là gần

thời điểm kết thúc niên độ; Đối với các nghiệp vụ bất thường ít xảy ra tại đơn vị được

phản ánh có khả năng sai nhiều hơn so với các nghiệp vụ diễn ra hàng ngày do kế toán

thiếu kinh nghiệm trong hạch toán các nghiệp vụ. Do vậy, rủi ro tiềm tàng đối với các

tài khoản chứa đựng nghiệp vụ này thường được đánh giá cao.

Giai đoạn 2: Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong giai đoạn thực hiện

kiểm toán báo cáo tài chính.

Theo VSA 315 thì: Khi KTV đã xác định được rủi ro có sai sót trọng yếu trong

cơ sở dẫn liệu là rủi ro quan trọng và kiểm toán viên dự định tin cậy vào tính hiệu quả

của hoạt động kiểm soát nhằm giảm bớt rủi ro có sai sót trọng yếu này thì KTV sẽ phải

thu thập bằng chứng kiểm toán về tính hiệu quả của hoạt động kiểm soát từ các thử

nghiệm kiểm soát được thực hiện trong giai đoạn hiện tại. Rủi ro có sai sót trọng yếu

càng lớn thì kiểm toán viên càng phải thu thập nhiều bằng chứng kiểm toán về sự vận

hành có hiệu quả của hoạt động kiểm soát liên quan. Mặc dù kiểm toán viên thường

xem xét thông tin thu thập được từ các cuộc kiểm toán trước đây để thiết kế các thử

nghiệm kiểm soát nhằm giảm bớt rủi ro có sai sót trọng yếu, nhưng kiểm toán viên

không được tin cậy vào bằng chứng kiểm toán thu thập được từ cuộc kiểm toán trước

đây về tính hiệu quả của hoạt động kiểm soát đối với các rủi ro trong năm hiện tại. Vì

vậy, KTV sẽ thu thập bằng chứng kiểm toán về tính hiệu quả của hoạt động kiểm soát

đối với rủi ro trong giai đoạn hiện tại.

Giai đoạn thứ 3: Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo

tài chính giai đoạn kết thúc kiểm toán

Trong giai đoạn kết thúc kiểm toán, KTV phải hoàn tất công việc kiểm toán

theo hợp đồng bao gồm: lập báo cáo kiểm toán, hoàn chỉnh hồ sơ kiểm toán, giải quyết

các sự kiện phát sinh sau ngày lập BCKiT.

Theo VSA 700- Hình thành ý kiến kiểm toán và BCKiT về BCTC, để đưa ra ý kiến

kiểm toán về BCTC kiểm toán viên phải kết luận liệu KTV đã đạt được sự đảm bảo bợp lý

về việc BCTC, xét trên phương diện tổng thể,có còn sai sót trọng yếu do gian lận hoặc

nhầm lẫn hay không. Kết luận cần tính đến: Kết luận của kiểm toán viên về việc liệu những

sai sót không được điều chỉnh, khi xét riêng lẻ hoặc tổng hợp lại, có trọng yếu hay không.

Để xác định liệu các sai sót không được điều chỉnh có trọng yếu hay không khi

xét riêng lẻ hoặc tổng hợp lại. Theo VSA 450 - Đánh giá các sai sót phát hiện trong quá

trình kiểm toán thì để đạt được những điều này kiểm toán viên phải xem xét:

Qui mô và bản chất của các sai sót trong mối quan hệ với từng nhóm giao dịch,

số dư tài khoản hoặc thông tin thuyết minh và mối quan hệ với tổng thể BCTC cũng

như các tình huống cụ thể phát sinh sai sót: Đối với ảnh hưởng của từng sai sót riêng lẻ

cần được đánh giá trong mối quan hệ với các nhóm giao dịch, số dư tài khoản hoặc

thông tin thuyết minh liên quan và xem xét các sai sót có vượt quá mức trọng yếu áp

dụng các nhóm giao dịch, số dư tài khoản hoặc thông tin thuyết minh đó hay không.

hoặc nếu một sai sót riêng lẻ được đánh giá là trọng yếu thì không được bù trừ với các

sai sót khác. Ví dụ: nếu doanh thu bị phản ánh cao hơn doanh thu thực tế và sai sót này

vượt quá mức trọng yếu thì BCTC bị coi là sai sót trọng yếu ngay cả khi ảnh hưởng sai

sót của khoản mục doanh thu được bù trừ bởi sai sót do ghi tăng chi phí tương ứng và

không làm sai sót về lợi nhuận.

Việc xác định sai sót do phân loại các chỉ tiêu trên BCTC có trọng yếu hay

không liên quan đến việc đánh giá định tính, ví dụ: Ảnh hưởng của sai sót về phân loại

các khoản nợ hoặc các điều khoản hợp đồng, ảnh hưởng đối với các tài khoản riêng lẻ

hoặc các điều khoản hợp đồng, ảnh hưởng đối với các hệ số cơ bản. Trong một số

trường hợp, kiểm toán viên có thể kết luận rằng sai sót do phân loại là không trọng yếu

đối với toàn bộ BCTC, mặc dù sai sót đó có thể vượt quá mức trọng yếu áp dụng.

Trong một số trường hợp, các sai sót, khi xét riêng lẻ hoặc tổng hợp lại, vẫn

được coi là trọng yếu mặc dù giá trị của các sai sót này có thể thấp hơn mức trọng yếu

áp dụng cho tổng thể BCTC, bao gồm:

Ảnh hưởng đến việc tuân thủ pháp luật;

Ảnh hưởng đến việc tuân thủ điều khoản khế ước nợ hoặc các yêu cầu khác của

hợp đồng;

Liên quan đến việc lựa chọn và áp dụng không chính xác các chính sách kế toán

mặc dù việc này ảnh hưởng không trọng yếu đến báo cáo tài chính kỳ hiện tại nhưng

có ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC trong tương lai;

Che giấu những thay đổi về thu nhập hoặc các xu hướng khác, đặc biệt trong

điều kiện kinh tế chung hoặc của ngành;

Ảnh hưởng đến các hệ số, tỷ suất phản ánh tình hình tài chính, kết quả kinh

doanh và lưu chuyển tiền tệ của đơn vị;

Ảnh hưởng đến thông tin trình bày trong BCTC bộ phận (ví dụ như ảnh hưởng

trọng yếu tới một bộ phận kinh doanh vốn được xem là có ảnh quan trọng đến kết quả

kinh doanh hoặc lợi nhuận của đơn vị);

Ảnh hưởng làm tăng thu nhập của BGĐ đơn vị, ví dụ giúp đạt các yêu cầu liên

quan đến thưởng và các phúc lợi khác cho ban giám đốc;

Là đáng kể liên quan đến hiểu biết của kiểm toán viên về thông tin được chuyển

tải tới người sử dụng BCTC;

Ảnh hưởng đến các khoản mục bên liên quan đến những đối tượng nhất đinh.

Trình bày thiếu các thông tin mặc dù không phải yêu cầu bắt buộc theo qui định

trong khuôn khổ lập và trình bày BCTC nhưng theo đánh giá của kiểm toán viên các

thông tin này là quan trọng đối với hiểu biết của người sử dụng BCTC về tình hình tài

chính, kết quả kinh doanh hoặc lưu chuyển tiền tệ của doanh nghiệp; hoặc

Ảnh hưởng đến các thông tin khác trình bày trong tài liệu BCTC đã được

kiểm toán.

Ảnh hưởng của các sai sót không được điều chỉnh của kỳ trước đối với các

nhóm giao dịch, số dư tài khoản hoặc thông tin thuyết minh liên quan và đối với tổng

thể BCTC. Tổng hợp các sai sót không trọng yếu và không được điều chỉnh kỳ trước

có thể ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC hiện tại.

Theo VSA 700 - KTV phải đưa ra dạng ý kiến kiểm toán không phải là ý kiến

chấp nhận toàn phần trong báo cáo kiểm toán trong các trường hợp:

Dựa trên bằng chứng kiểm toán thu thập được, kiểm toán viên kết luận rằng

BCTC, xét trên phương diện tổng thể, vẫn còn sai sót trọng yếu hoặc

Kiểm toán viên không thể thu thập được đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích

hợp để đưa ra kết luận rằng BCTC, xét trên phương diện tổng thể không còn sai sót

trọng yếu.

Theo VSA 560- Các sự kiện phát sinh sau ngày khóa sổ kế toán thì các sự

kiện này có ảnh hưởng đến kiểm toán viên và công ty kiểm toán gồm 3 giai đoạn:

Các sự kiện phát sinh đến ngày kí báo cáo kiểm toán: Kiểm toán viên cần trao

đổi với Giám đốc đơn vị để xác định những sự kiện đã xảy ra sau ngày khoá sổ kế toán

lập BCTC nhưng có khả năng ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC, như:

Những số liệu tạm tính hoặc chưa được xác nhận;

Những cam kết, khoản vay hay bảo lãnh mới được ký kết;

Bán hay dự kiến bán tài sản;

Những cổ phiếu hay trái phiếu mới phát hành;

Thoả thuận sáp nhập hay giải thể đã được ký kết hay dự kiến;

Những tài sản bị trưng dụng hay bị phá huỷ do hoả hoạn hay lụt bão,...

Những rủi ro hay sự kiện có thể xảy ra;

Những điều chỉnh kế toán bất thường đã thực hiện hay dự định thực hiện;

Những sự kiện đã xảy ra hoặc có khả năng xảy ra làm cho các chính sách kế

toán đã được sử dụng để lập BCTC không còn phù hợp. Ví dụ: Phát sinh sự kiện nợ

phải thu khó đòi làm cho giả thiết về tính liên tục hoạt động kinh doanh không còn

hiệu lực.

Đối với các sự kiện phát sinh sau ngày khóa sổ kế toán lập BCTC có ảnh hưởng

trọng yếu đến BCTC thì kiểm toán viên phải xác định xem các sự kiện này có được

tính toán đúng đắn và trình bày thích hợp trong BCTC đã được kiểm toán hay không.

Các sự kiện được phát hiện sau ngày ký báo cáo kiểm toán nhưng trước ngày

công bố báo cáo.

Trường hợp kiểm toán viên biết được có sự kiện có khả năng ảnh hưởng

trọng yếu đến BCTC phát sinh sau ngày ký báo cáo kiểm toán nhưng trước ngày

công bố BCTC, thì kiểm toán viên phải cân nhắc xem có nên sửa lại BCTC và báo

cáo kiểm toán hay không và phải thảo luận vấn đề này với Giám đốc của đơn vị

được kiểm toán để có những biện pháp phù hợp trong từng trường hợp cụ thể.

Trường hợp kiểm toán viên yêu cầu và Giám đốc đơn vị được kiểm toán

chấp nhận sửa đổi BCTC thì kiểm toán viên sẽ thực hiện những thủ tục cần thiết,

phù hợp với tình hình thực tế và sẽ cung cấp cho đơn vị được kiểm toán một báo

cáo kiểm toán mới dựa trên BCTC đã được sửa đổi. Báo cáo kiểm toán mới này

phải được ký cùng ngày, tháng hoặc ngay sau ngày, tháng ký BCTC đã sửa đổi.

Trường hợp kiểm toán viên yêu cầu nhưng Giám đốc đơn vị được kiểm toán không

chấp nhận sửa đổi BCTC, và báo cáo kiểm toán chưa được gửi đến đơn vị được kiểm toán

thì kiểm toán viên và công ty kiểm toán sẽ lập lại báo cáo kiểm toán với ý kiến chấp nhận

từng phần hoặc ý kiến không chấp nhận.

Các sự kiện được phát hiện sau ngày công bố báo cáo kiểm toán. Sau ngày công bố BCTC và báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên không bắt buộc phải xem xét, kiểm tra bất cứ số liệu hay sự kiện nào có liên quan đến BCTC đã được kiểm toán.

4.2 Kết quả khảo sát đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trên TTCK Việt Nam.

4.2.1 Mô tả đối tượng khảo sát

a) Về giới tính của đối tượng khảo sát

Giới tính Số phiếu Tỷ lệ phần trăm

Nam 156 49,2%

Nữ 161 50,8%

Nguồn: Do tác giả tổng hợp

Kết quả khảo sát 161 phiếu là nữ chiếm 50,8%. Có 156 phiếu là nam chiếm 49,2%. Số lượng kiểm toán nam nữ là tương đối đồng đều, không có sự chênh lệch về

giới tính trong kiểm toán.

b) Số tuổi của kiểm toán viên hoạt động trong lĩnh vực kiểm toán.

Số tuổi của KTV Số phiếu Tỷ lệ phần trăm

1. Từ 25 đến 35 tuổi 204 64,3%

2. Từ 36 đến 45 tuổi 101 31,9%

3. Trên 45 tuổi 12 3,8%

Nguồn: Do tác giả tổng hợp

Kết quả khảo sát tác giả thu được kết quả, độ tuổi từ 25 đến 35 tuổi của KTV tác giả thu được 204 phiếu chiếm 64,3%, độ tuổi từ 36 đến 45 tuổi thu hồi được 101

phiếu chiếm 31,9%, đối với độ tuổi trên 45 tác giả thu hồi được 12 phiếu chiếm 3,8%. Qua kết quả điều tra cho thấy độ tuổi KTV chiếm số lượng lớn là từ 25 tuổi đến 35 tuổi, độ tuổi KTV chiếm số lượng ít nhất là trên 45 tuổi chiếm 3,8%.

c) Đối với loại hình công ty mà kiểm toán viên đang làm việc:

Đối với loại hình công ty được khảo sat Số phiếu Tỷ lệ phần trăm

1. Công ty TNHH 253 79,8%

2. Công ty hợp danh 0 0%

3. Vốn đầu tư nước ngoài 43 13,6%

4. Công ty hãng thành viên quốc tế 21 6,6%

Nguồn: Do tác giả tổng hợp

Tác giả thu thập được từ kết quả khảo sát có 253 phiếu là KTV công tác tại công ty TNHH chiếm 79,8%, số phiếu là công ty có vốn đầu tư nước ngoài có 43 phiếu chiếm 13,6% và công ty hãng thành viên quốc tế chiếm 6,6 % (có 21 phiếu) điều này cho thấy

chủ yếu loại hình của công ty kiểm toán là TNHH.

4.2.2 Kiểm định sự tin cậy thang đo

4.2.2.1 Kiểm tra cho nhóm nhân tố giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán:

Kiểm định cho nhân tố môi trường kiểm soát CE

Bảng 4.5. Kiểm định tin cậy cho môi trường kiểm soát

Cronbach Alpha Tương quan biến tổng

Cronbach's Alpha nếu loại biến .523 CE1 .560

CE2 .530 .541

.663 CE3 .639 .469

CE4 .163 .810

Nguồn: Do tác giả tổng hợp

CE4 có tương quan biến tổng < 0.3 nên tác giả tiến hành loại đi và thu được kết

quả như sau:

Cronbach Alpha Tương quan biến tổng Cronbach's Alpha nếu loại biến

CE1 .649 .749

CE2 .810 .577 .822

CE3 .758 .635

Nguồn: Tác giả tổng hợp

Kết quả cho thấy nhân tố CE đạt tin cậy với hệ số Cronbach Alpha bằng 0.810

lớn hơn 0.6 và hệ số tương quan biến tổng của 3 biến quan sát đều lớn hơn 0.3.

Kiểm định cho nhân tố đánh giá rủi ro của doanh nghiệp RA

Bảng 4.6. Kiểm định tin cậy cho đánh giá rủi ro của doanh nghiệp

Cronbach Alpha Tương quan biến tổng Cronbach's Alpha nếu loại biến

RA1 .886 .653

RA2 .852 .728 .880 RA3 .803 .850

RA4 .841 .753

Nguồn: Do tác giả tổng hợp

Kết quả cho thấy nhân tố RA đạt tin cậy với hệ số Cronbach Alpha bằng 0.88

lớn hơn 0.6 và hệ số tương quan biến tổng của 3 biến quan sát đều lớn hơn 0.3.

Kiểm định cho nhân tố hoạt động kiểm soát AC

Bảng 4.7. Kiểm định tin cậy cho hoạt động kiểm soát

Cronbach Alpha Tương quan biến tổng Cronbach's Alpha nếu loại biến

AC1 .692 .646

AC2 .712 .619 .769 AC3 .688 .652

AC4 .657 .729

AC5 .864 .236

AC5 có hệ số tương quan biến tổng là .236 nhỏ hơn 0.3 nên tác giả tiến hành

loại đi và kiểm định lại thu được kết quả sau:

Bảng 4.8. Kiểm định tin cậy cho hoạt động kiểm soát

Cronbach Alpha Tương quan biến tổng Cronbach's Alpha nếu loại biến

AC1 .821 .724

AC2 .842 .680

AC3 .826 .714

AC4 .864 .812 .749

Nguồn: Do tác giả tổng hợp

AC tin cậy với 4 biến quan sát từ AC1 đến AC4 thảo mãn điều kiện của biến

tương quan biến tổng và cron

Kiểm định cho giám sát các kiểm soát MO

Bảng 4.9. Kiểm định tin cậy cho giám sát các kiểm soát MO

Cronbach Alpha Tương quan biến tổng Cronbach's Alpha nếu loại biến

MO1 .655 .796

MO2 .635 .806

MO3 .723 .764

MO4 .662 .796 .835

Nguồn: Do tác giả tổng hợp

Kết quả cho thấy nhân tố MO đạt tin cậy với hệ số Cronbach Alpha bằng 0.835

lớn hơn 0.6 và hệ số tương quan biến tổng đều lớn hơn 0.3.

Kiểm định cho nhân tố hệ thống thông tin IS

Bảng 4.10. Kiểm định tin cậy cho hệ thống thông tin

Cronbach Alpha

IS1 Tương quan biến tổng .679 Cronbach's Alpha nếu loại biến .681

IS2 .655 .703

IS3 .795 .586 .780

Nguồn: Do tác giả tổng hợp

Kết quả cho thấy nhân tố IS đạt tin cậy với hệ số Cronbach Alpha bằng 0.795

lớn hơn 0.6 và hệ số tương quan biến tổng đều lớn hơn 0.3.

Kiểm định cho yếu tố thương hiệu TR

Bảng 4.11. Kiểm định tin cậy cho thương hiệu

Cronbach Alpha

TR1 Tương quan biến tổng .498 Cronbach's Alpha nếu loại biến .645

TR2 .446 .682

TR3 .498 .648

TR4 .708 .584 .612

Nguồn: Do tác giả tổng hợp

Kết quả cho thấy nhân tố TR đạt tin cậy với hệ số Cronbach Alpha bằng 0.708

lớn hơn 0.6 và hệ số tương quan biến tổng đều lớn hơn 0.3.

Kiểm định cho đặc điểm ngành DD

Bảng 4.12. Kiểm định tin cậy cho đặc điểm ngành

Cronbach Alpha Tương quan biến tổng Cronbach's Alpha nếu loại biến

.616 DD1 .817

.658 DD2 .779

.948 DD3 .825 .480

Nguồn: Do tác giả tổng hợp

Kết quả cho thấy nhân tố DD đạt tin cậy với hệ số Cronbach Alpha bằng 0.711

lớn hơn 0.6 và hệ số tương quan biến tổng đều lớn hơn 0.3.

Kiểm định cho môi trường kinh tế MTKT

Bảng 4.13. Kiểm định tin cậy cho môi trường kinh tế

Cronbach Alpha Tương quan biến tổng Cronbach's Alpha nếu loại biến

.682 .718 MTKT1

.688 .718 MTKT2 .811

.835 .564 MTKT3

Nguồn: Do tác giả tổng hợp

Kết quả cho thấy nhân tố MTKT đạt tin cậy với hệ số Cronbach Alpha bằng

0.811 lớn hơn 0.6 và hệ số tương quan biến tổng đều lớn hơn 0.3.

Kiểm định cho áp lực bên thứ 3 AL

Bảng 4.14. Kiểm định tin cậy cho áp lực bên thứ 3

Cronbach Alpha Tương quan biến tổng

.888 .833 .702 .819 AL1 AL2 AL3 Cronbach's Alpha nếu loại biến .795 .909 .812

Nguồn: Do tác giả tổng hợp

Kết quả cho thấy nhân tố AL đạt tin cậy với hệ số Cronbach Alpha bằng 0.888

lớn hơn 0.6 và hệ số tương quan biến tổng đều lớn hơn 0.3.

4.2.2.2 Kiểm tra cho nhóm nhân tố giai đoạn thực hiện

Kiểm định cho hoạt động của ban giám đốc HD

Bảng 4.15. Kiểm định tin cậy cho HD

Cronbach Alpha Tương quan biến tổng

.779 HD1 HD2 HD3 HD4 .602 .650 .508 .582 Cronbach's Alpha nếu loại biến .717 .690 .763 .728

Nguồn: Do tác giả tổng hợp

Kết quả cho thấy nhân tố HD đạt tin cậy với hệ số Cronbach Alpha bằng 0.779

lớn hơn 0.6 và hệ số tương quan biến tổng đều lớn hơn 0.3.

Kiểm định cho năng lực nhân viên kiểm toán NL

Bảng 4.16. Kiểm định tin cậy cho NL

Cronbach Alpha

NL1 NL2 NL3 Tương quan biến tổng .518 .558 .478 Cronbach's Alpha nếu loại biến .603 .525 .646 .689

Nguồn: Do tác giả tổng hợp

Kết quả cho thấy nhân tố NL đạt tin cậy với hệ số Cronbach Alpha bằng 0.689

lớn hơn 0.6 và hệ số tương quan biến tổng đều lớn hơn 0.3.

Kiểm định cho nhân tố khách quan KQ

Bảng 4.17. Kiểm định tin cậy cho KQ

Cronbach Alpha Tương quan biến tổng Cronbach's Alpha nếu loại biến

KQ1 .791 .835

KQ2 .831 .798

KQ3 .887 .736 .877

Nguồn: Do tác giả tổng hợp

Kết quả cho thấy nhân tố KQ đạt tin cậy với hệ số Cronbach Alpha bằng 0.887

lớn hơn 0.6 và hệ số tương quan biến tổng đều lớn hơn 0.3.

Kiểm định cho nhân tố áp lực khi thực hiện kiểm toán

Bảng 4.18. Kiểm định tin cậy cho PR

Cronbach Alpha Tương quan biến tổng Cronbach's Alpha nếu loại biến

PR1 .778 .786

PR2 .790 .781

PR3 .627 .849 .858

PR4 .626 .850

Nguồn: Do tác giả tổng hợp

Kết quả cho thấy nhân tố PR đạt tin cậy với hệ số Cronbach Alpha bằng 0.858

lớn hơn 0.6 và hệ số tương quan biến tổng đều lớn hơn 0.3.

4.2.2.3 Kiểm tra cho nhóm nhân tố giai đoạn kết thúc kiểm toán

Kiểm định cho nhân tố tổng hợp các kết quả kiểm toán

Bảng 4.19. Kiểm định tin cậy cho TH

Cronbach Alpha

TH1 Tương quan biến tổng .784 Cronbach's Alpha nếu loại biến .810

TH2 .808 .802 .878

TH3 .721 .875

Nguồn: Do tác giả tổng hợp

Kết quả cho thấy nhân tố TH đạt tin cậy với hệ số Cronbach Alpha bằng 0.878

lớn hơn 0.6 và hệ số tương quan biến tổng đều lớn hơn 0.3.

Kiểm định cho nhân tố Đánh giá ảnh hưởng của những sai sót phát hiện

Bảng 4.20. Kiểm định tin cậy cho RSTT

Cronbach Alpha

Tương quan biến tổng .692 Cronbach's Alpha nếu loại biến .819 RSTT1

.728 .785 RSTT2 .851

.742 .771 RSTT3

Nguồn: Do tác giả tổng hợp

Kết quả cho thấy nhân tố RSTT đạt tin cậy với hệ số Cronbach Alpha bằng

0.851 lớn hơn 0.6 và hệ số tương quan biến tổng đều lớn hơn 0.3.

4.2.2.4 Kiểm tra cho nhóm nhân tố biến phụ thuộc R

Bảng 4.21. Kiểm định tin cậy cho R

Cronbach Alpha Tương quan biến tổng Cronbach's Alpha nếu loại biến

R1 .697 .800

R2 .754 .770

.845 R3 .824 .746

R4 .483 .879

Nguồn: Do tác giả tổng hợp

Kết quả cho thấy nhân tố R đạt tin cậy với hệ số Cronbach Alpha bằng 0.845

lớn hơn 0.6 và hệ số tương quan biến tổng đều lớn hơn 0.3.

4.3 Phân tích khám phá nhân tố EFA

4.3.1 Phân tích cho nhóm nhân tố giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán

Bảng 4.22. Phân tích nhân tố cho các biến độc lập

THÀNH PHẦN CHÍNH

2

3

4

5

6

7

8 1 .794

MO3

AC3

.785

AC4

.781

MO4

.748

MO1

.743

AC1

.733

AC2

.731

MO2

.679

RA3

.880

RA4

.844

RA2

.821

RA1

.785

AL1

.922

THÀNH PHẦN CHÍNH

5

6

7

8

1

2 3 .861

AL3

4

.839

AL2

MTKT3

.823

MTKT2

.804

MTKT1

.795

TR4

.790

TR1

.742

TR3

.731

TR2

.675

CE3

.868

CE1

.813

CE2

.726

DD1

.881

DD2

.873

DD3

.723

IS1

.830

IS2

.800

IS3

.671

KMO

0.744 p-value of Bartlett

0.000 70.23%

Phương sai trích

Nguồn: Do tác giả tổng hợp

KMO bằng 0.744 lớn hơn 0.5; p-value của kiểm định Barlett bằng 0.000 nhỏ

hơn 0.05 và phương sai trích bẳng 70.23% lớn hơn 50% cho thấy phân tích khám phá

nhân tố phù hợp với dữ liệu nghiên cứu. Có 8 nhân tố được hình thành trong đó AC và

MO hội tụ thành 1 nhân tố. các nhân tố khác hội tụ giống như giả thuyết ban đầu.

4.3.2 Phân tích cho nhóm nhân tố giai đoạn thực hiện

Bảng 4.23. Phân tích nhân tố cho các biến độc lập giai đoạn thực hiện

THÀNH PHẦN CHÍNH

.889

PR2

.878

PR1

.808

PR4

.795

PR3

.874

KQ1

.866

KQ2

.754

KQ3

.855

HD1

.796

HD2

.788

HD4

.729

HD3

.920

NL1

.744

NL2

.669

NL3

2 3 4 1

0.704 KMO

p-value of 0.000 Bartlett

Phương sai 73.91% trích

Nguồn: Do tác giả tổng hợp

KMO bằng 0.704 lớn hơn 0.5; p-value của kiểm định Barlett bằng 0.000 nhỏ

hơn 0.05 và phương sai trích bẳng 73.91% lớn hơn 50% cho thấy phân tích khám phá

nhân tố phù hợp với dữ liệu nghiên cứu. Các nhân tố khác hội tụ giống như giả thuyết

ban đầu.

4.3.3 Phân tích cho nhóm nhân tố giai đoạn kết thúc kiểm toán

Bảng 4.24. Phân tích nhân tố cho các biến độc lập giai đoạn kết thúc kiểm toán

Thành phần chính

.923

TH2

.914

TH1

.881

TH3

.877

RSTT3

.873

RSTT2

.850

RSTT1

1 2

KMO 0.670

p-value of Bartlett 0.000

79.49% Phương sai trích

Nguồn: Do tác giả tổng hợp

KMO bằng 0.670 lớn hơn 0.5; p-value của kiểm định Barlett bằng 0.000 nhỏ hơn 0.05 và phương sai trích bẳng 79.49% lớn hơn 50% cho thấy phân tích khám phá

nhân tố phù hợp với dữ liệu nghiên cứu. Các nhân tố khác hội tụ giống như giả thuyết ban đầu.

4.3.4 Phân tích cho biến phụ thuộc

Bảng 4.25. Phân tích nhân tố cho các biến phụ thuộc

Thành phần chính

.924

.881

.840

.698

KMO 0.782

p-value of Bartlett 0.000

70.51% Phương sai trích

Nguồn: Do tác giả tổng hợp

KMO bằng 0.782 lớn hơn 0.5; p-value của kiểm định Barlett bằng 0.000 nhỏ hơn 0.05 và phương sai trích bẳng 70.51% lớn hơn 50% cho thấy phân tích khám phá nhân tố phù hợp với dữ liệu nghiên cứu.

4.4 Phân tích tương quan

Bảng 4.26. Ma trận tương quan

Correlations

ACMO

MTKT

RSTT

-.130*

-.445** -.034 .356** .181** -.643** .078

.048 .098 -.160** .210** .174** -.115*

1 .108 -.232** -.132* .443** -.115*

1 -.036 -.374** -.024 -.017

1 .076 -.203** .124*

1 -.037 -.003

1 -.171**

.395**

.130*

-.186**

.047

.040

.159**

-.265**

.010

R ACM O CE RA DD AL IS TR MTK T NL KQ HD PR TH RSTT

-.074 .073 .162** .207** .346** -.416**

.086 .036 .076 -.029 .189** .148**

.080 .100 -.034 -.031 -.174** .170**

.154** .114* .281** .037 -.035 -.013

.002 -.033 .011 .021 .100 -.212**

-.251** -.287** -.348** -.071 .233** -.061

-.076 -.058 -.102 .040 -.072 -.036

-.016 .012 .050 -.116* .550** -.161**

1 .594** .253** .103 -.057 -.023

1 .231** 1 .138* .081 .154** -.054 -.070 -.127*

1 -.359** -.091

1 .011

.052 -.027 -.039 -.165** -.185** .283**

Nguồn: Tâc giả tự tổng hợp từ kiểm định SPSS

Ghi chú:

Biến phụ thuộc:

R: Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu

Biến độc lập:

CE: Yếu tố môi trường kiểm soát

RA: Qui trình đánh giá rủi ro của doanh nghiệp.

AC: Hoạt động kiểm soát.

MO: Giám sát các kiểm soát.

IS: Hệ thống thông tin

TR: Thương hiệu của doanh nghiệp.

DD: Đặc điểm ngành nghề, lĩnh vực

MTKT: Môi trường kinh tế

AL: Áp lực bên thứ 3

HD: Hoạt động của ban giám đốc

NL: Năng lực của KTV

KQ: Yếu tố khách quan

PR: Áp lực của KTV

TH: Tổng hợp kết quả kiểm toán

RSTT: Đánh giá ảnh hưởng của những sai sót phát hiện

Hệ số tương quan chỉ ra mối quan hệ hai chiều giữa từng cặp biến với nhau. Hệ

số tương quan càng lớn cho thấy mối quan hệ giữa hai biến càng chặt và ngược lại khi hệ số tương quan thấp diễn tả mối quan hệ giữa hai biến không chặt, hệ số dương chỉ ra mối quan hệ cùng chiều giữa các cặp biến, hệ số âm cho thấy quan hệ ngược chiều giữa hai biến. Căn cứ vào kết quả của bảng 4.26 thì: Xét về tương quan đối với biến phụ thuộc R: biến IS có tương quan mạnh nhất với R( -0.643) có nghĩa hệ thống thông

tin của đơn vị có mối quan hệ chặt chẽ đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu, tiếp theo là biến CE (-0.445) và biến có tương quan yếu nhất với R là biến RA (0.034) có nghĩa qui trình đánh giá rủi ro của đơn vị có mối quan hệ không chặt chẽ đến kết quả

đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu. Tuy nhiên, hệ số tương quan không có ý nghĩa trong việc đánh giá tác động hồi quy (một chiều) của các biến độc lập lên biến phụ thuộc. Do

vậy, để làm rõ về tác động của các biến độc lập lên đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu

tác giả tiến hành phân tích hồi quy.

4.5 Phân tích hồi quy

Phân tích hồi quy chỉ ra tác động của các biến độc lập lên biến phụ thuộc.

Trong các biến độc lập giả thuyết ban đầu thì có những biến độc lập nào thực sự có tác động lên R (p-value nhỏ hơn 0.1 trong phân tích hồi quy có ý nghĩa )( Gujarati, D.N,

2008). Đối với các biến có p-value lớn hơn 0.1 tác giả sẽ tiến hành loại bỏ biến thừa này ra khỏi mô hình với lý do không có tác động lên biến phụ thuộc R.

Tác giả tiến hành thực hiện phân tích hồi qui tuyến tính bội và thu được kết quả

như sau.

Bảng 4.27. Kết quả hồi quy

Variables Entered/Removeda

Variables Entered

Variables Removed

Method

Model

. Enter

RSTT, TH, RA, TR, KQ, DD, ACMO, CE, PR, HD, IS, MTKT, NL, ALb

a. Dependent Variable: R

b. All requested variables entered.

Model Summaryb

Model

R Square

Adjusted R Square

Std. Error of the Estimate

Durbin-Watson

.815a

.664

.648

.39273

1.487

a. Predictors: (Constant), RSTT, TH, RA, TR, KQ, DD, ACMO, CE, PR, HD, IS, MTKT, NL, AL

b. Dependent Variable: R

ANOVAa

Model

Sum of Squares

Mean Square

Sig.

Regression

91.886

42.553

.000b

6.563

Residual

46.580

302

.154

Total

138.466

316

Coefficientsa

Model

Unstandardized Coefficients

Standardized

Sig.

Collinearity Statistics

Coefficients

Std. Error

Beta

Tolerance

VIF

.000

2.855

.416

6.863

(Constant)

-.094

.038

-.094

-2.494

.013

.789

1.268

ACMO

-.101

.030

-.129

-3.324

.001

.744

1.343

.001

.035

.002

.042

.966

.785

1.275

.149

.032

.166

4.625

.000

.868

1.152

.125

.037

.142

3.340

.001

.613

1.631

-.350

.040

-.362

-8.726

.000

.647

1.546

-.025

.043

-.020

-.579

.563

.932

1.073

.095

.031

.128

3.056

.002

.630

1.586

MTKT

-.102

.034

-.129

-3.046

.003

.616

1.622

.139

.041

.143

3.342

.001

.605

1.654

.092

.031

.117

2.956

.003

.711

1.407

.178

.033

.206

5.441

.000

.774

1.291

.145

.032

.211

4.475

.000

.501

1.996

-.155

.033

-.175

-4.738

.000

.815

1.226

RSTT

a. Dependent Variable: R

Nguồn: Kiểm định SPSS

100

Giá trị sig của bảng ANOVA là 0.000< 0.05 chứng tỏ mô hình hồi qui được xây dựng phù hợp với dữ liệu thu thập được. Trong bảng Coefficientsa những biến có sig. (p-value) < 0.1có tác động đến biến phụ thuộc (Gujarati, D.N. 2008) nếu có sig. > 0.1 tác giả tiến hành loại bỏ biến độc lập ra khỏi mô hình nghiên cứu.

Bảng Coeficients tác giả quan tâm đến có giá trị sig của từng biến độc lập vì nếu sig phải nhỏ hơn hoặc bằng 0.05 thì biến độc lập mới có ý nghĩa còn nếu

lớn hơn hơn 0.05 thì cần loại bỏ biến độc lập. Trong bảng giá trị sig của biến tác RA và biến TR có giá trị lần lượt 0.966,563 đều lớn hơn 0.05 nên tác giả tiến hành loại 2 biến độc lập RA và TR. Các biến độc lập còn lại đều thỏa mãn điều kiện có giá

trị sig nhỏ hơn hoặc bằng 0.05 chứng tỏ các biến có ý nghĩa.

Hệ số Beta chuẩn hóa trong bảng Coeficients thể hiện sự ảnh hưởng của biến độc lập lên biến phụ thuộc có nghĩa biến độc lập nào có giá trị hệ số Beta

chuẩn hóa lớn nhất sẽ có sự ảnh hưởng đến biến độc lập lớn nhất. Do vậy, tác giả có kết quả về kiểm định giả thuyết như sau:

Sau khi có kết quả chạy hồi qui tác giả tiến hành kiểm định giả thuyết như sau:

Giả thuyết H1: Nhân tố môi trường kiểm soát có ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính. Điều này đồng nghĩa với việc kiểm định giả thuyết hệ số Beta chưa chuẩn hóa là (-.101) , kết quả ước lượng mô hình hồi quy bội có thống kê t tương ứng có p – value của CE = 0.01 nhỏ hơn 0.1

(bảng 4.27). Do có hệ số Beta chưa chuẩn hóa mang dấu (- ) nên nhân tố môi trường kiểm soát có ảnh hưởng ngược chiều với R hay nói cách khác môi trường kiểm soát tốt sẽ làm giảm ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu. Mức ý nghĩa

10% từ mẫu nghiên cứu có thể nói biến môi trường kiểm soát có ảnh hưởng khá mạnh đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu. Hay nói cách khác môi trường kiểm soát

mạnh dẫn đến đánh giá của KTV về rủi ro có sai sót trọng yếu. Kết quả này hoàn toàn phù hợp với kết quả nghiên cứu của (Chaudhry., Sohail & Riaz, 2013) về trách nhiệm của nhân viên trong công ty cũng như các thông tin lưu hành trong công ty luôn có tính

chính trực hay thiên về đạo đức nghề nghiệp sẽ làm giảm thiểu các sai sót có trọng yếu. Cùng với sự giám sát chặt chẽ từ cấp trên đối với nhân viên cũng chỉnh đốn hay sửa chữa kịp thời các nghiệp vụ lỗi đem lại hiệu quả công viêc tốt hơn dẫn tới sai sót trọng

yếu trong quá trình làm việc của nhân viên giảm (Shy., Tram & Hara, 2006)

Giả thuyết H2: Nhân tố Qui trình đánh giá rủi ro của doanh nghiệp không có ảnh hưởng đến kết quả đánh giá của KTV vì tồn tại do sig. = 0.996 > 0.1 hay nói cách

khác giả thuyết không tồn tại.

Nhân tố qui trình đánh giá rủi ro của doanh nghiệp không tác động đến kết quả đánh

101

giá rủi ro có sai sót trọng yếu do nguyên nhân như sau:

Căn cứ vào kết quả khảo sát.

Bảng 4.28. Những tồn tại trong qui trình đánh giá rủi ro

Std. Minimum Maximum Mean Chỉ báo đo lường Deviation

1 5 3.18 1.043 Doanh nghiệp đánh giá các trở ngại có thể cản trở việc đạt được mục tiêu đề ra

1 5 3.56 .851 Doanh nghiệp thiết lập mục tiêu ít rủi ro

1 5 3.38 .919 Doanh nghiệp có thiết lập bộ phận/cán bộ phụ trách kiểm toán nội bộ phù hợp

1 5 3.33 .918

Doanh nghiệp đánh giá và chú trọng tới các rủi ro đặc thù liên quan đến việc lập và trình bày báo cáo tài chính

Theo kết quả bảng 4.27 về những tồn tại của qui trình đánh giá rủi ro mà tác giả tiến hành khảo sát và phỏng vấn thì việc đánh giá rủi ro trong các doanh nghiệp đơn vị

khách thể như sau:

- Doanh nghiệp đánh giá các trở ngại có thể cản trở việc đạt được mục tiêu đề ra: Hầu hết các DNNY đều chưa thực sự quan tâm đến các yếu tố có thể dẫn tới rủi ro (Mean = 3.18< 4) như: Có những thay đổi trong môi trường hoạt động, thay đổi chính sách kế toán, thay đổi về luật liên quan đến lĩnh vực hoạt động....

- Doanh nghiệp thiết lập mục tiêu ít rủi ro: Qua quá trình khảo sát thì các DNNY chưa quan tâm tới vấn đề đưa ra các mục tiêu cụ thể trong từng giai đoạn hoạt động của công ty (Mean = 3.56< 4). Quan tâm hầu hết của các DNNY mới chỉ dừng lại ở vấn đề làm thế nào để lợi nhuận tăng năm nay so với năm trước, nhưng chưa chú

ý tới mục tiêu doanh nghiệp cần đạt được trong hoạt động của DNNY: Mục tiêu tuân thủ, mục tiêu hoạt động, mục tiêu lập và trình bày báo cáo tài chính. Nhiều DNNY có thiết lập mục tiêu tuy nhiên không phù hợp với hoạt động của DN.

- Doanh nghiệp có thiết lập bộ phận/cán bộ phụ trách kiểm toán nội bộ phù hợp: Trong DNNY hiện nay cũng có doanh nghiệp có bộ phận kiểm toán nội bộ, còn lại hầu hết các doanh nghiệp chưa thiết lập bộ phận này (mean = 3.38< 4). DNNY có

102

bộ phận kiểm toán nội bộ tuy nhiên hoạt động chưa tốt, chưa tư vấn được cho ban lãnh

đạo doanh nghiệp, cũng như còn bị chi phối nhiều bởi ý kiến của ban giám đốc công ty, chưa phát huy được tính độc lập trong doanh nghiệp.

Giả thuyết H3 và H4: Do hai nhân tố hoạt động kiểm soát và giám sát các kiểm soát hội tụ thành một nhân tố nên 2 giả thuyết Nhân tố hoạt động kiểm soát , giám sát các kiểm soát có tác động đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính. Điều này đồng nghĩa với việc kiểm định giả thuyết hệ số Beta chưa chuẩn hóa (-.094), sig. là.013< 0.1 (bảng 4.27). Hay nói cách khác tác giả chấp nhận giả thuyết H3,4.

Giả thuyết H5: Kiểm định giả thuyết có hệ số Beta chưa chuẩn hóa của biến IS (-.350) và sig. (.000) nhỏ hơn 0.05 (bảng 4.27) điều này có nghĩa giả thuyết là có tồn tại. Hay nói cách khác hệ thống thông tin của doanh nghiệp tốt thì KTV đánh giá thấp hơn rủi ro có sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính.

Giả thuyết H6: Thương hiệu của công ty không ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính không tồn tại do sig. (..563)> 0.1. Hay nói cách khác, giả thuyết không tồn tại.

Giải thuyết H7: Nhân tố đặc điểm ngành phức tạp và nhạy cảm có tác động tới kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính có tồn tại. Giả thuyết này được chấp nhận với sig. của DD là .000< 0.1 và hệ số Beta chưa

chuẩn hóa (.156).

Kết quả này phù hợp với kết quả nghiên cứu của Đoàn Thanh Nga (2008) về những tồn tại kiểm soát rủi ro kiểm toán của công ty kiểm toán về không thực hiện

đánh giá rủi ro kinh doanh trong qui trình đánh giá rủi ro kiểm toán, dẫn đến doanh nghiệp bị phá sản hoặc mất khả năng thanh toán sau kiểm toán.

Giả thuyết H8: Môi trường kinh tế có ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính có tồn tại với hệ số Beta chưa chuẩn hóa (.095) , sig. = .002<0.1 hay nói cách khác giả thuyết được tác giả chấp nhận vì đã thỏa mãn các điều kiện.

Giả thuyết H9: Giả thuyết H9 có tồn tại với hệ số Beta chưa chuẩn hóa (.125) và sig. = .001<0.1 hay nói cách khác giả thuyết áp lực bên thứ 3 có ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính. Kết quả này hoàn toàn

phù hợp với nghiên cứu của(Ren & Doren, 2016) khi Việc chịu áp lực nói chung và áp lực từ bên thứ 3 nói riêng làm tăng rủi ro trong công việc cũng như lập BCTC. Đồng thời Đối với DN có mức nợ càng cao thì DN lại càng có xu hướng làm tăng cao lợi nhuận thông qua

103

những chỉ tiêu kế toán (DeAngle & cộng sự, 1994; DeFond & Jiambalvo, 1991).

Giả thuyết H10: Giả thuyết này có tồn tại với hệ số Beta chưa chuẩn hóa (.092) và sig. = .003 <0.1 thỏa mãn điều kiện hay nói cách khác tác giả chấp nhận giả thuyết. Ban giám đốc can thiệp vào hoạt động kế toán có ảnh hưởng đến đánh giá rủi

ro có sai sót trọng yếu. Ban giám đốc tham gia kiêm nhiệm nhiều chức vụ và tham gia và công tác khiến KTV đánh giá rủi ro sai sót trọng yếu tăng. Việc giám đốc điều hành

nắm giữ nhiều chức vụ trong DN thì ảnh hưởng lớn đến việc ra quyết định của DN Beasley (1996). Khi một thành viên BGĐ kiêm nhiệm nhiều chức vụ như giám đốc điều hành và chủ tịch hội đồng quản trị đây là dấu hiệu của gian lận (Lou & Wang

(2011). Đồng thời BGĐ tham gia vào nghiệp vụ kiểm toán cũng làm tăng rủi ro gian lận cho trình độ chuyên môn hạn chế và áp lực đối với nhân viên kế toán lâp BCTC sẽ làm cho nhân viên không giữ được lập trường của mình. Việc lập báo cáo không còn

theo đúng quy trình cũng như chính xác do có sự can thiệp từ phía ban lãnh đạo.

Giả thuyết H11: Giả thuyết có tồn tại với hệ số Beta chưa chuẩn hóa (-.102), sig. =.003<0.1 điều này có nghĩa năng lực kế toán có ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính. Yếu tố năng lực của nhân

viên kế toán tốt có tác động giảm rủi ro sai sót trọng yếu trong BCTC. Trình độ chuyên môn của kế toán trưởng và các nhân viên kế toán, kiểm toán nội bộ sẽ ảnh hưởng nhiều tới công tác kế toán của đơn vị, ảnh hưởng tới sự phản ánh nghiệp vụ,

trình bày trên BCTC. Ngoài vấn đề chuyên môn thì vấn đề về kinh nghiệm lập BCTC cũng làm cho rủi ro sai sót trọng yếu khi lập BCTC giảm. Rủi ro sai sót cũng được giảm đi do nhân viên kiểm toán đã nắm được những vướng mắc có thể gặp phải dẫn

tới sai sót từ những lần lập BCTC trước.

Giả thuyết H12: Nhân tố khách quan có ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính là có tồn tại. Điều này đồng nghĩa với việc kiểm định giả thuyết hệ số Beta chưa chuẩn hoá của biến KQ (.138), sig. là .001<0.1. Kiểm toán viên luôn giữ thái độ khách quan trong suốt cuộc kiểm toán thì việc

đánh giá rủi ro sai sót trọng yếu tìm thấy có độ chính xác cao hao. Việc kiểm toán viên đánh giá công tác một cách khách quan sẽ dẫn tới lượng rủi ro có sai sót trọng yếu sẽ được kiểm soát tốt nhất. Ngược lại, trong trường hợp KTV có quan hệ cá nhân với phía

đơn vị được kiểm toán sẽ dẫn tới các quyết định mang tính chất cá nhân, dẫn tới sai lệch cuộc kiểm toán và có thể bỏ xót các rủi ro sai sót mang tính chất trọng yếu.

Giả thuyết H13: Có tồn tại với hệ số Beta chưa chuẩn hóa là .125, sig. (.001)<0.1. Nói cách khác tác giả chấp nhận giả thuyết nhân tố áp lực của KTV có ảnh

hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính.

104

Giả thuyết H14: Có tồn tại với hệ số Beta chưa chuẩn hóa là .145 và sig. = .000<0.1. Nói cách khác tác giả chấp nhận giả thuyết tổng hợp kết quả kiểm toán có tác động đến đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính.

Giả thuyết H15: Có tồn tại với hệ số Beta chưa chuẩn hóa là .000,

sig. = -.000< 0.1 thỏa mãn điều kiện. Nói cách khác tác giả chấp nhận giả thuyết đánh giá ảnh hưởng của những sai sót phát hiện giai đoạn kết thúc kiểm toán có tác động

đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính. Những sai sót phát hiện trong giai đoạn kết thúc kiểm toán nhiều và được đánh giá là có tính trọng yếu sẽ ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính tăng.

Sau khi kiểm định giả thuyết, phương trình hồi qui như sau:

Kết quả đánh giá RR có SSTY(R) = 2.855 - 0.094ACMO - 0.101CE +0.149DD +0.125AL - 0.350IS +0.095MTKT - 0.102NL + 0.139KQ + 0.092HD+ 0.178PR + 0.145TH - 0.155RSTT .

Qua hệ số beta chưa chuẩn hóa được thể hiện có thể thấy được mức độ tác động của nhân tố tới đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu. Căn cứ vào hệ số beta chuẩn hóa

của các yếu tố để đánh giá về mức độ tác động của các yếu tố đến đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu có thể sắp xếp theo thứ tự sau:

Ảnh hưởng mạnh nhất đến kết quả đánh giá R là Yếu tố về hệ thống thông tin IS (hệ số beta chuẩn hóa -0.35), ảnh hưởng mạnh thứ hai đến R là nhân tố áp lực của KTV

( hệ số beta chuẩn hóa là 0.178); ảnh hưởng mạnh thứ 3 đến biến đánh giá ảnh hưởng của những sai sót phát hiện giai đoạn kết thúc kiểm toán RSTT (có hệ số beta chuẩn hóa (-.155); ảnh hưởng mạnh thứ 4 đến R là yếu tố đặc điểm ngành DD (hệ số beta chuẩn hóa -0.149); ảnh hưởng mạnh thứ 5 đến R là yếu tố tổng hợp các kết quả kiểm toán TH (có hệ số Beta chuẩn hóa là 0.145); ảnh hưởng mạnh thứ 6 đến kết quả đánh giá rủi ro

có sai sót trọng yếu là nhân tố áp lực bên thứ 3 ( có hệ số Beta chuẩn hóa là 0.125); ảnh hưởng mạnh thứ 7 đến R là nhân tố khách quan KQ (hệ số beta chuẩn hóa 0.139); ảnh hưởng mạnh thứ 8 đến R là năng lực của kế toán NL (hệ số beta chuẩn hóa -0.102 ):

ảnh hưởng mạnh thứ 9 đến R là môi trường kiếm soát CE (-.101): ảnh hưởng mạnh thứ 10 đến R là môi trường kinh tế MTKT (có hệ số Beta chuẩn hóa 0.095); ảnh hưởng mạnh thứ 11 đến R là yếu tố ACMO (có hệ số Beta chuẩn hóa 0.094) ảnh hưởng yếu

nhất đến R là hoạt động BGĐ (hệ số Beta chưa chuẩn hóa 0.092).

105

Mô hình về mức ảnh hưởng của 12 nhân tố đến đánh giá rủi ro có sai sót trọng

yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính như sau:

Hệ thống thông tin

Nhân tố áp lực của ktv

Đánh giá ảnh hưởng của những sai sót phát hiện giai đoạn kết thúc kiểm toán

Đặc điểm ngành

Tổng hợp những sai sót Kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu

Nhân tố khách quan

Áp lực bên thứ 3

Năng lực KTV

Môi trường kinh tế

Hoạt động BGĐ

Hoạt động KS, giám soát

Hình 4.1. Mức độ tác động của các nhân tố

Bảng Coeficients giá trị VIF dùng để kiểm tra hiện tượng đa cộng tuyến,

theo lý thuyết thì VIF <10 thì mô hình sẽ không có hiện tượng đa cộng tuyến. Tuy

nhiên, theo kinh nghiệm thì với mô hình nghiên cứu và bảng câu hỏi có thang đo

Likert thì VIF < 2 sẽ không có đa cộng tuyến. Kết quả chạy hồi qui trong bảng

Coeficients thì các biến độc lập đều có giá trị VIF <2 nên không có hiện tượng đa

106

cộng tuyến xảy ra (đa công tuyến là hiện tượng các biến độc lập trong mô hình

tương quan tuyến tính với nhau).

Phần dư giúp nghiên cứu xem xét về mức độ hợp lý của mô hình và độ tin cậy

của mô hình. Sau khi có mô hình hồi qui, tác giả tiến hành khảo sát bằng cách xây

dựng biểu đồ tần số của các phần dư Histogram trong phần mềm SPSS 20. Kết quả

biểu đồ như sau:

Hình 4.2. Biểu đồ tần số phần dư chuẩn hóa Histgram

Từ biểu đồ 4.1 ta thấy, dạng đồ thị này phù hợp với dạng đồ thị của phân phối

chuẩn. Giá trị trung bình Mean gần bằng 0, độ lệch chuẩn là 0.978 gần bằng 1, điều

này chứng tỏ phần phối phần dư xấp xỉ chuẩn. Do đó, có thể kết luận mô hình hồi quy

hoàn toàn đáng tin cậy để đánh giá tác động của các nhân tố tới đánh giá rủi ro có sai

sót trọng yếú.

Tác giả tiến hành kiểm định hiện tượng tự tương quan, do khi có hiện tượng tự

tương quan thì các phần dư số chuẩn ước lượng sẽ khác các phần dư thực và do đó ước

lượng sẽ không chính xác. Điều này làm cho các giá trị thống kê t và F được ước

107

lượng không đúng. Vì vậy, các kiểm định t và F không còn tin cậy nữa. Các ước lượng

OSL vấn là các ước lượng tuyến, không chệch tuy nhiên ước lượng OLS lúc này

không còn hiệu quả. Mặt khác, trong thống kê, trị số thống kê Durbin - Watson là một

thống kê kiểm định được sử dụng để kiểm tra xem có hiện tượng tự tương quan hay

không trong phần dư của một phân tích hồi qui. Tác giả tiến hành thực hiện kiểm định

tự tương quan bằng phương pháp kiểm định Durbin Watson như sau:

Xét mô hình hồi quy với hệ số Beta chưa chuẩn hóa như sau:

Kết quả đánh giá RR có SSTY(R) = 2.855 - 0.094ACMO - 0.101CE

+0.149DD +0.125AL - 0.350IS +0.095MTKT - 0.102NL + 0.139KQ + 0.092HD+

0.178PR + 0.145TH - 0.155RSTT .

Giả thuyết Ho: không có tự tương quan dương hoặc âm. Kết quả chạy SPSS về

chỉ số Durbin - Watson như sau:

Model Summaryb

Model

R Square

Adjusted R

Std. Error of the

Durbin-Watson

Square

Estimate

.815a

.664

.648

.39273

1.487

a. Predictors: (Constant), RSTT, TH, RA, TR, KQ, DD, ACMO, CE, PR, HD, IS, MTKT, NL, AL

b. Dependent Variable: R

Theo kết quả chạy hồi quy, bảng Model Summary có giá trị R- Square bằng 0.664> 0.5 chứng tỏ nghiên cứu có ý nghĩa, R2 hiệu chỉnh (Adjusted R square) là .648 điều này cho biết các biến độc lập có ảnh hưởng đến 64,8% đến biến phụ thuộc.

Bảng Model Summary trị số Durbin- Watson có 1

định thì không bác bỏ Ho, hay nói cách khác mô hình không có tự tương quan điều

này cho thấy dữ liệu thu thập được có độ tin cậy do thông thường. Giá trị ước lượng

thường dùng SPSS về trị số thống kê Durbin - Watson theo nguyên tắc giá trị biến

thiên trong khoảng từ 0 đến 4; nếu các phần sai số không có tương quan chuỗi bậc nhất

với nhau thì giá trị sẽ gần bằng 2 (từ 1 đến 3); nếu giá trị càng nhỏ, gần về 0 thì các

phần sai số có tương quan thuận; nếu càng lớn, gần về 4 có nghĩa là các phần sai số có

tương quan nghịch (hình 4.).

108

Hình 4.3. Quy tắc kiểm định d của Durbin - Watson

Tác giả tiến hành kiểm định hiện tượng phương sai của phần dư thay đổi.

Phương sai của phần dư thay đổi là hiện tượng các giá trị phần dư có phân phối không

giống nhau và giá trị phương sai không như nhau. Kiểm định hiện tượng phương sai

của phần dư thay đổi thì hiệu quả ước lượng OLS của hệ số hồi quy có hiệu quả.

`Từ phương trình hồi quy, tác giả tiến hành trích xuất phần dư và lấy giá trị

tuyệt đối của phần dư chạy hệ số tương quan Spearman trong SPSS và thu được kết

quả như sau

109

Bảng 4.29. Kết quả kiểm định phương sai thay đổi theo spearman

absResid

Correlations TH RSTT CE ACMO AL

MTKT NL

1.000

-.001

.016

-.005

-.014

.086

-.088

.041

.018

.046

-.014

.057

absResid

. 317

.989 317

.990 317

.781 317

.926 317

.805 317

.126 317

.120 317

.465 317

.747 317

.419 317

.312 317

.804 317

-.001

1.000

-.383**

-.083

-.031

-.117*

-.087

-.137*

-.135*

.113*

.136*

.024

.074

.989 317

. 317

.000 317

.140 317

.582 317

.037 317

.122 317

.015 317

.016 317

.045 317

.016 317

.666 317

.189 317

-.001 -.383**

1.000

-.001 -.188**

.206**

.258**

.120*

-.167**

.573**

-.060

-.057

.172**

.990 317

.000 317

. 317

.991 317

.001 317

.000 317

.032 317

.003 317

.000 317

.285 317

.314 317

.002 317

.016

-.083

-.001 1.000

.093

.116*

-.073

-.185**

.238**

-.132*

-.070

-.101

-.108

RSTT

Spearman's rho

.781 317

.140 317

.991 317

. 317

.097 317

.039 317

.192 317

.001 317

.000 317

.019 317

.213 317

.073 317

.055 317

-.005

-.031

-.188**

.093

1.000

.025

-.120*

-.189**

.427** -.199**

.087

.093

-.085

.926 317

.582 317

.001 317

.097 317

. 317

.661 317

.033 317

.001 317

.000 317

.121 317

.099 317

.132 317

-.014

-.117*

.206**

.116*

.025

1.000

.221**

-.155**

.209**

.113*

.028

-.013

.123*

ACMO

.805 317

.037 317

.000 317

.039 317

.661 317

. 317

.000 317

.006 317

.000 317

.044 317

.623 317

.816 317

.028 317

.086

-.087

.258**

-.073

-.120*

.221**

1.000

.123*

-.052

.140*

-.232**

-.214** -.208**

.126 317

.122 317

.000 317

.192 317

.033 317

.000 317

. 317

.029 317

.352 317

.013 317

.000 317

Correlation Coefficient Sig. (2-tailed) N Correlation Coefficient Sig. (2-tailed) N Correlation Coefficient Sig. (2-tailed) N Correlation Coefficient Sig. (2-tailed) N Correlation Coefficient Sig. (2-tailed) N Correlation Coefficient Sig. (2-tailed) N Correlation Coefficient Sig. (2-tailed) N

110

absResid

TH RSTT CE ACMO AL

MTKT NL

.057

.024

.120*

-.189**

-.155**

.123*

1.000

-.181**

.039

-.004

-.069

.021

- .185** .001 317

.312 317

.666 317

.032 317

.001 317

.006 317

.029 317

. 317

.001 317

.488 317

.950 317

.223 317

.710 317

-.088

-.137*

-.167**

.238**

.427**

.209**

-.052

-.181**

1.000 -.257**

.030

-.080

.005

.120 317

.015 317

.003 317

.000 317

.352 317

. 317

.000 317

.598 317

.157 317

.924 317

.001 317

.041

-.135*

.573** -.132* -.199**

.113*

.140*

-.257**

1.000

-.012

.033

.076

.039

MTKT

.465 317

.016 317

.000 317

.019 317

.000 317

.044 317

.013 317

.000 317

. 317

.826 317

.553 317

.179 317

.488 317

.018

.113*

-.060

-.070

.087

.028

-.232**

-.004

.030

-.012

1.000

.711**

.246**

.747 317

.045 317

.285 317

.213 317

.121 317

.623 317

.000 317

.950 317

.598 317

.826 317

. 317

.000 317

.046

.136*

-.057

-.101

.093

-.013

-.214**

-.069

-.080

.033

.711**

1.000

.201**

.419 317

.016 317

.314 317

.073 317

.099 317

.816 317

.000 317

.157 317

.553 317

.000 317

. 317

.000 317

.223 317

-.014

.074

.172**

-.108

-.085

.123*

-.208**

.005

.076

.246**

.201** 1.000

.021

.804 317

.189 317

.002 317

.055 317

.132 317

.028 317

.000 317

.924 317

.179 317

.000 317

. 317

.710 317

**. Correlation is significant at the 0.01 level (2-tailed). *. Correlation is significant at the 0.05 level (2-tailed).

111

Giả thuyết Ho: Hệ số tương quan hạng của tổng thể bằng 0

Giá trị sig. của kiểm định phương sai thay đổi của PR, TH,RSTT, CE, ACMO,

Al, DD, IS, MTKT, NL, KQ, HD lần lượt là .989, .990, .781, .926, .805, .126, .312, .120, .465, .747, .419, .804 đều > mức ý nghĩa là 5% -> chấp nhận giả thuyết Ho có

nghĩa là mô hình không xảy ra hiện tượng phương sai sai số thay đổi. Điều này, chứng tỏ mô hình hồi qui đáng tin cậy và kiểm định giả thuyết là phù hợp.

4.6 Đánh giá sự khác biệt giữa đặc điểm đối tượng khảo sát với đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu

Để kiểm tra sự khác biệt giữa các nhóm cá nhân trả lời phiếu điều tra khảo sát, tác giả sử dụng phân tích bằng T – test và phân tích phương sai (ANOVA). Kiểm định

bằng T – test được sử dụng với những nhóm phân loại có hai thuộc tính, phân tích ANOVA được sử dụng cho các nhóm phân loại hơn 2 thuộc tính. Tiêu chuẩn kiểm định lấy theo thông lệ ở mức ý nghĩa 5%.

Đánh giá sự khác biệt về quy mô doanh nghiệp được kiểm toán

Với giá trị p-value của kiểm định Levene bằng 0.625 lớn hơn 0.05 cho thấy hai nhóm giới tính và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu có phương sai bằng nhau. Giá trị

p-value của kiểm định trung bình hai nhóm về đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu bằng 0.375 cho thấy không có sự khác biệt về đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu giữa các doanh nghiệp có quy mô khác nhau.

Bảng 4.31. Phân tích khác biệt về quy mô doanh nghiệp được kiểm toán

Kiểm định F cho trung bình bằng nhau

Kiểm định Levene’s cho phương sai bằng nhau

F p-value t p-value

Phương sai bằng nhau .807 .481 -.426 .765 R Phương sai khác nhau

Nguồn: Kết quả từ phần mềm SPSS

Đánh giá sự khác biệt về lĩnh vực hoạt động của doanh nghiệp

Với giá trị p-value của kiểm định Levene bằng 0.481 lớn hơn 0.05 cho thấy nhóm

lĩnh vực hoạt động và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu có phương sai bằng nhau. Giá trị

112

p-value của kiểm định trung bình hai nhóm về đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu bằng

0.765 cho thấy không có sự khác biệt về đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu giữa các doanh nghiệp hoạt động trong các lĩnh vực khác nhau. (Bảng 4.24)

Bảng 4.32. Phân tích khác biệt về lĩnh vực doanh nghiệp được kiểm toán

Kiểm định Levene’s Kiểm định trung bình bằng nhau

Levene stat p-value t p-value

Lĩnh vực hoạt động- RR .983 .403 1.070 .365

Nguồn: Kết quả từ phần mềm SPSS

Tóm lại: Trong đánh giá sự khác biệt giữa đặc thù riêng tới đánh giá rủi ro có sai

sót trọng yếu cho thấy nam hay nữ giới thực hiện kiểm toán đều có cách đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu là như nhau. Điều này cho thấy đặc thù về giới tính không ảnh hưởng tới các quyết định đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính

của doanh nghiệp.

Đối với các doanh nghiệp có quy mô vừa có xu thế được đánh giá là có rủi ro sai sót trọng yếu nhiều hơn với các doanh nghiệp nhỏ. Có thể yếu tố quy mô ảnh hưởng tới

mức độ phức tạp của báo cáo tài chính. Việc kiểm soát hoạt động cũng phức tạp hơn. Điều này dẫn tới việc các sai sót mang tính chất trọng yếu xảy ra nhiều hơn trong các công ty vừa và ít hơn với các công ty nhỏ.

Về tình hình hoạt động doanh nghiệp cũng có sự khác biệt về đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu. Cụ thể các doanh nghiệp đang hoạt động không tốt KTV thường đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu nhiều hơn so với doanh nghiệp có hoạt động tốt.

Vấn đề hoạt động kinh doanh không tốt đã ảnh hưởng tới các báo cáo kiểm toán của doanh nghiệp nhằm thực hiện các mục tiêu riêng của doanh nghiệp. Do vậy, trong báo cáo kiểm toán các kiểm toán viên luôn quan tâm tới các rủi ro trong báo cáo và xu

hướng đánh giá là có sai sót trọng yếu là nhiều hơn so với doanh nghiệp hoạt động tốt.

113

Comment [TT5]:

Kết luận chương 4

Comment [TT6]:

Trong chương 4, tác giả đã tiến hành kiểm định các yếu tố ảnh hưởng đến kết

quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC. Căn cứ vào kết quả kiểm định, tác giả đã đánh giá mức ảnh hưởng mạnh nhất đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu là yếu tố hệ thống thông tin (IS) có hệ số Beta chưa chuẩn hóa là -

0.35, tác động yếu nhất đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu là hoạt động BGĐ có hệ số Beta chưa chuẩn hóa là 0.092, kết quả cho kiểm định cho thấy phù hợp với những nghiên cứu đi trước.

Tác giả đã tiến hành kiểm định tác động của những yếu tố ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua phần mềm SPSS và rút ra kết luận của yếu tố ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong từng giai

đoạn của qui trình kiểm toán: giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, giai đoạn thực hiện kiểm toán, giai đoạn kết thúc kiểm toán.

Thông qua kết quả về đánh giá về sự khác biệt về qui mô doanh nghiệp, lĩnh

vực kinh doanh cho thấy có sự khác biệt trong việc đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu giữa các qui mô khác nhau.

114

CHƯƠNG 5

GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN ĐÁNH GIÁ RỦI RO CÓ SAI SÓT TRỌNG YẾU TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CỦA DNNY TRÊN THỊ TRƯỜNG CHỨNG KHOÁN VIỆT NAM

5.1. Sự cần thiết và yêu cầu hoàn thiện đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trên TTCK Việt Nam

Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của các công ty kiểm toán độc lập rất quan trọng. Vì khi hoàn thiện phương thức đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu sẽ là một trong những yếu tố để xây dựng chương trình kiểm toán phù

hợp với phạm vi kiểm toán, giúp kiểm toán viên giảm được trách nhiệm pháp lý, đưa ra ý kiến kiểm toán chính xác và hạn chế rủi ro trong kinh doanh và duy trì danh tiếng của các công ty kiểm toán.

Trong bối cảnh Việt Nam gia nhập Cộng đồng kinh tế Asean (AEC), cạnh tranh giữa các công ty kiểm toán gia tăng mạnh. Để tồn tại và phát triển công ty kiểm toán yêu cầu bảo đảm chất lượng kiểm toán và tính hiệu quả kiểm toán càng gia tăng. Để

đảm bảo được những yêu cầu trên thì Công ty kiểm toán cần có phương pháp đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC phù hợp, giúp KTV thu thập bằng chứng kiểm toán chính xác phục vụ cho việc đưa ra ý kiến của KTV về BCTC được

kiểm toán.

Đối với khách hàng: Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu cung cấp về bằng chứng khả năng sai sót giúp nhà quản lý kiểm soát được những sai sót tại đơn vị. Có thể kiểm tra

về kết quả kiểm toán của công ty kiểm toán đã thực hiện.

Bên cạnh đó, hoàn thiện đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán

BCTC của DNNY trên TTCK Việt Nam cũng cần thỏa mãn yêu cầu:

Thứ nhất, Phù hợp với yêu cầu của hội nhập về dịch vụ kiểm toán trong khu

vực Đông Nam Á và trên thế giới. Để thực hiện được điều này cần xây dựng chương trình kiểm toán theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế, môi trường pháp lý về kiểm toán theo thông lệ quốc tế. Vì vậy, giải pháp hoàn thiện cần dựa trên chuẩn mực kiểm toán, nguyên tắc kế toán và nguyên tắc kiểm toán theo qui định của thế giới, khu vực và Việt Nam.

Thứ hai, Phù hợp với đặc điểm của các công ty kiểm toán của Việt Nam. Căn cứ vào đặc điểm của các công ty kiểm toán để đưa ra giải pháp phù hợp với qui mô, môi trường hoạt động của công ty kiểm toán.

115

5.2. Giải pháp hoàn thiện đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC trong DNNY trên thị trường chứng khoán Việt Nam.

Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC được thực hiện theo

qui trình kiểm toán nên tác giả đưa ra nhóm giải pháp theo qui trình:

5.2.1. Giải pháp trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán

Theo kết quả phân tích hồi qui chương 4, nhân tố đặc điểm ngành phức tạp và nhạy cảm có tác động tới kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính (hệ số beta chuẩn hóa -0.174, sig. = .001<0.1, bảng 4.27.Kết quả hồi qui). Vì vậy, khi đánh giá về rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC KTV cần lưu ý tới đặc điểm ngành và rủi ro kinh doanh. Để đánh giá về rủi ro kinh

doanh thì KTV có thể tiếp cận theo mô hình RRKD. RRKD là rủi ro mà đơn vị không đạt được mục tiêu kinh doanh do ảnh hưởng của các nhân tố và áp lực từ bên trong và bên ngoài (tác giả đã trình bày trong chương 4).

Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 310 về Hiểu biết về tình hình kinh doanh thì: "Hiểu biết cần thiết của KTV để thực hiện một cuộc kiểm toán bao gồm những hiểu biết tổng quan về nền kinh tế, lĩnh vực hoạt động của đơn vị, hiểu biết cụ

thể hơn về tổ chức và hoạt động của đơn vị được kiểm toán. Mức độ hiểu biết về đơn vị của kiểm toán viên không nhất thiết phải như Ban giám đốc của đơn vị được kiểm toán. " KTV tìm hiểu về tình hình kinh doanh của doanh nghiệp qua đó đánh giá về rủi

ro kinh doanh của đơn vị được kiểm toán để đánh giá rủi ro kiểm soát. Theo Đỗ Hoàng Toàn, Phan Kim Chiến, Vũ Trọng Lâm (2008) thì rủi ro kinh doanh là một dạng rủi ro và nó cũng mang đầy đủ đặc điểm cơ bản giống như bất kỳ một loại rủi ro nào.

Rủi ro trong kinh doanh rất đa dạng và phức tạp vì nó chịu tác động bởi nhiều yếu tố không chỉ bên ngoài mà chính nội bộ doanh nghiệp, thể chế chính trị, môi trường kinh doanh do vậy, khi thực hiện kiểm toán tại đơn vị khách hàng, KTV cần

tìm hiểu xem xét về rủi ro kinh doanh để đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC. Nguyên nhân gây ra rủi ro trong kinh doanh có thể xuất phát từ bên ngoài doanh nghiệp như: môi trường tự nhiên, môi trường chính trị phức tạp, từ sự

thiếu hiểu biết về môi trường văn hóa - xã hội đa dạng của các dân tộc trên thế giới, khủng hoảng kinh tế, chính sách kinh tế và môi trường pháp luật thiếu ổn định, rõ ràng và các nguyên nhân từ nội bộ doanh nghiệp- đây được coi là nguyên nhân chủ quan

của đơn vị: sự sai lầm của lãnh đạo công ty về chiến lược kinh doanh. sự thiếu thông tin kinh doanh, sự yếu kém trong năng lực cạnh tranh của DN, sự yếu kém về trình độ quản trị của DN. Tìm hiểu nguyên nhân rủi ro kinh doanh của doanh nghiệp từ đó

116

KTV xác định khả năng của yếu tố rủi ro kinh doanh của đơn vị kiểm toán. Để xác

định qui trình đánh giá rủi ro kinh doanh của đơn vị được kiểm toán các công ty kiểm toán có thể trang bị cho KTV cách sử dụng mô hình PEST, mô hình 5F, hoặc tiếp cận kiểm toán dựa trên rủi ro.

KTV căn cứ RRKD để đánh giá RR có SSTY theo qui trình sau:

Tìm hiểu chiến lược kinh doanh của khách hàng

Định hướng các thủ tục kiểm toán theo hướng nỗ lực nhiều hơn ở khu vực có rủi ro cao Tìm hiểu kế hoạch phản ứng hoặc kiểm soát những thay đổi trong môi trường kinh doanh của khách hàng

Xem xét ảnh hưởng của rủi ro kinh doanh đến RRKT Xem xét khả năng có GL, SS do rủi ro kinh doanh mang lại Đánh giá những rủi ro kinh doanh mà khách hàng đang phải đối mặt

Hình 5.1. Qui trình đánh giá RR có SSTY

Theo hình 5.1 - Qui trình đánh giá RR có SSTY thông qua RRKD được thể

hiện như sau:

Bước 1: Tìm hiểu những yếu tố RR có tác động đến DN từ đó khoanh vùng có

khả năng xảy ra RR cao.

Bước 2: Tiến hành tìm hiểu về chiến lược kinh doanh của khách hàng kiểm toán.

Bước 3: Tìm hiểu về chiến lược của khách hàng khi đối mặt với RR.

Bước 4: Đánh giá về những RRKD mà khách hàng đang gặp phải.

Bước 5: Thông qua đánh giá về RRKD, KTV xem xét về khả năng xảy ra gian

lận hay sai sót trong BCTC của công ty khách hàng.

Bước 6: Xác định những ảnh hưởng của RRKD đến RR có SSTY trong kiểm

toán BCTC.

117

Để xác định được RR có SSTY thông qua RRKD KTV có thể thực hiện theo

qui trình sau:

Đánh giá rủi ro kinh doanh của khách hàng

Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu

Các nhân tố ảnh hưởng Rủi ro tiềm tàng Các nhân tố ảnh hưởng Rủi ro kiểm soát

Rủi ro tiềm tàng Rủi ro kiểm soát

Hình 5.2. Qui trình đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu

Theo hình 5.2- Qui trình đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thì đánh giá về

RRKD giúp KTV đánh giá được sai sót trọng yếu do các nguyên nhân: gian lận hoặc sai sót. Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu giúp KTV đánh giá được các nhân tố ảnh hưởng đến rủi ro tiềm tàng và các nhân tố ảnh hưởng rủi ro kiểm soát.

Để đánh giá được rủi ro kinh doanh kiểm toán viên có thể sử dụng các mô hình phân tích sau: Mô hình PEST, mô hình 5F, Phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên rủi ro (Risk - based approach).

Thứ nhất: Mô hình PEST

Phân tích PEST liên quan đến việc đánh giá tác động của các nhân tố về chính trị (Political influences), yếu tố về kinh tế (Economic influences), Yếu tố về xã hội

(Social influences), yếu tố về kỹ thuật(Technological influences). Mô hình phân tích xem xét tác động của môi trường kinh doanh bên ngoài có ảnh hưởng như thế nào đến doanh nghiệp cũng như ảnh hưởng có thể có trong tương lai đối với doanh nghiệp và

các đối thủ cạnh tranh.

Yếu tố về chính trị bao gồm các văn bản pháp luật, các qui định pháp luật,

118

quyết định của nhà nước có tác động tới DN như: Luật lao động; luật bảo hiểm; Luật

tài nguyên môi trường, chính sách thuế, qui định về môi trường..... có nhiều qui định và văn bản pháp luật đặc thù chi phối cho từng lĩnh vực và ngành nghề kinh doanh đòi hỏi KTV phải xem xét khi thực hiện kiểm toán. Qua đó, KTV có thể dự báo các chi

phí phát sinh cho việc tuân thủ một qui định đặc thù cũng như dự báo các rủi ro đối với DN khi không thực hiện đầy đủ các qui định của pháp luật.

Yếu tố kinh tế bao gồm các nhân tố: mức tăng trưởng kinh tế trong hiện nay và dự báo trong tương lai, lạm phát, thất nghiệp và cung ứng lao động, chi phí nhân công, những thay đổi trong môi trường kinh doanh...... có tác động đến DN. Trong chương 4

cho thấy môi trường vĩ mô cần được quan tâm phân tích khi thực hiện kiểm toán.

Yếu tố về văn hóa - xã hội bao gồm các nhân tố: văn hóa, trình độ học vấn, cơ cấu ngành nghề, những nhân tố này có tác động rủi ro thể hiện qua sở thích tiêu dùng, lao động , sinh hoạt. Một bộ phận dân cư có mong muốn được giảm thuế để tăng thu

nhập cá nhân, bộ phận dân cư lại mong muốn có mức phúc lợi xã hội cao..... điều này cho thấy DN muốn hoạt động tốt trên một thị trường cần nghiên cứu đầy đủ đến văn hóa, lối sống và thái độ của đối tượng khách hàng.

Yếu tố công nghệ có tác động đến DN thông qua: công nghệ sản xuất, internet, qui trình sản xuất, sản phẩm mới. Ngày nay, công nghệ ngày càng được coi trọng nếu DN có công nghệ hiện đại tạo ra lợi nhuận cao và khả năng cạnh tranh cao so với các

đối thủ trong nền kinh tế thị trường.

Mô hình PEST như sau:

Nhân tố kinh tế Nhân tố chính trị

- Chu kỳ kinh doanh - lãi suất tiền vay - Cung tiền - Lạm phát - Tỷ lệ thất nghiệp - Qui định độc quyền - Luật bảo vệ môi trường - Chính sách thuế - Qui định về ngoại thương - Luật lao động - Sự ổn định chính trị Nhân tố văn hóa xã hội Nhân tố công nghệ

- Đầu tư chính phủ cho nghiên cứu - Sự phát triển của công nghệ - Sự áp dụng công nghệ trong các lĩnh vực

- Phân bổ dân cư - Thu nhập tại các vùng miền - lối sống - Thái độ với công việc - Tiêu dùng - Trình độ giáo dục

119

KTV có thể áp dụng mô hình PEST trong đánh giá RRKD thông qua qui trình sau:

Bước 1: Đánh giá những yếu tố trong mô hình PEST ảnh hưởng đến DNNY.

Bước 2: Xác định những thông tin làm ảnh hưởng đến các yếu tố được xác định

trong bước 1.

Bước 3: Đưa ra kết luận về khả năng xảy ra SSTY thông qua RRKD.

Thứ hai: Mô hình 5F

Mô hình 5F là mô hình lý thuyết của Michael Porter được xuất bản lần đầu năm

1979 thường được gọi là "Năm lực lượng của Porter" được xem như công cụ để đánh giá về nguồn gốc lợi nhuận. Theo chương 4 phân tích thì áp lực cạnh tranh có ảnh hưởng đến SSTY .

Mô hình 5F về áp lực cạnh tranh bao gồm các yếu tố:

Sức mạnh nhà cung cấp bao gồm các yếu tố mức độ tập trung của các nhà cung cấp, tầm quan trọng của số lượng sản phẩm đối với nhà cung cấp, ảnh hưởng của các yếu tố chi phí đầu vào đến chi phí giá thành sản phẩm, yếu tố này thể hiện về lợi thế

cạnh tranh so với các đối thủ.

Nguy cơ thay thế thể hiện các yếu tố: chi phí chuyển đổi trong sử dụng sản phẩm, xu hướng sử dụng hàng thay thế của khách hàng gây nên áp lực đối với các DN.

Các rào cản gia nhập thể hiện: các lợi thế chi phí tuyêt đối, chính sách của

chính phủ, tính kinh tế theo qui mô, các yêu cầu về vốn, các sản phẩm độc quyền...

Sức mạnh khách hàng thể hiện: số lượng người mua, thông tin mà người mua

có được, tính đặc trưng của nhãn hiệu hàng hóa, tính nhạy cảm đối với giá....

Mức độ cạnh tranh thể hiện: mức độ tập trung ngành, tình trạng tăng trưởng của ngành, tình trạng dư thừa công suất .....làm tăng chi phí mà số lượng số lượng sản phẩm bán ra không tăng gây là lỗ cho DN.

Thứ ba, Phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên rủi ro (Risk - based approach): Kết quả của việc đánh giá giúp KTV phân loại một cách hiệu quả cuộc kiểm toán vào một trong hai loại sau: R ủi ro có sai sót trọng yếu cao, đòi hỏi có

những thủ tục kiểm toán đặc biệt và Rủi ro có sai sót trọng yếu ở mức độ bình thường, có thể giải quyết bằng chương trình kiểm toán chuẩn. Sau khi đánh giá rủi ro, KTV sẽ thiết kế các thủ tục kiểm toán thích hợp cho những rủi ro đã được đánh giá, nhằm mục

đích thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp để đưa ra kết luận kiểm toán. Các bước thực hiện cụ thể như sau:

120

Bước 1: Tìm hiểu về doanh nghiệp và môi trường kinh doanh của khách hàng

Nhằm mục đích xác định rủi ro liên quan đến cuộc kiểm toán BCTC, KTV cần đạt được sự hiểu biết thích hợp về DN và môi trường mà nó hoạt động. Kiểm toán viên cần tìm hiểu các yếu tố:

Thứ nhất, môi trường kinh doanh chung của DN: ở bước này, KTV sẽ thực hiện các thủ tục kiểm toán như phỏng vấn những người liên quan (Ban giám đốc, KTV tiền

nhiệm của khách hàng) quan sát và kiểm tra tài liệu, và thực hiện thủ tục phân tích các thông tin tài chính. Công việc này sẽ giúp KTV xác định được rủi ro tiềm tàng, tiềm ẩn trong DN. Các thông tin cần tìm hiểu về bản chất, lĩnh vực công nghiệp, cơ cấu tổ chức, môi trường pháp lý, đối thủ cạnh tranh, quy chính BCTC chủ yếu và môi trường KSNB.

Thứ hai, tìm hiểu về KSNB: Tìm hiểu về KSNB của khách hàng được coi là vấn đề đối với KTV, đặc biệt là việc xem xét các thủ tục kiểm soát nào được tập trung và loại thông tin nào, bao nhiêu thông tin được thu thập cho các thủ tục kiểm soát.

KTV tập trung vào việc tìm hiểu các thủ tục kiểm soát thích hợp, thông qua việc thông qua các bộ phận cấu thành của KSNB: Môi trường kiểm soát, đánh giá rủi ro, thủ tục kiểm soát, hệ thống thông tin và giám sát. Giúp KTV xác định các thủ tục kiểm soát,

thử nghiệm cơ bản và có phương án để tra tính hiệu quả của hoạt động kiểm saots và mức độ tin cậy của HTKSNB tại đơn vị. KTV sẽ quyết định bản chất, phạm vi của các thử nghiệm cơ bản.

Bước 2: Xác định và đánh giá rủi ro dựa trên hiểu biết về môi trường kinh

doanh của khách hàng

Giúp KTV đánh giá về rủi ro, trên toàn bộ BCTC hoặc rủi ro ở cấp độ cơ sở dẫn

liệu. KTV căn cứ vào xét đoán nghề nghiệp và trình độ chuyên môn của bản thân để xác định các loại rủi ro và ảnh hưởng tiềm tàng của chúng đến việc ghi nhận, đo

lường, trình bày và công bố BCTC hoặc tính đánh giá, đầy đủ, có thực, chính xác, quyền và nghĩa vụ ở cấp độ cơ sở dẫn liệu.

Rủi ro được phân chia làm 2 loại: Rủi ro ở mức độ bình thường và rủi ro đáng kể. Do tính chất của rủi ro đáng kể, KTV sẽ phải thiết kế các thủ tục kiểm toán đặc biệt

để giải quyết các rủi ro này, các thủ tục kiểm toán thông thường trong chương trình kiểm toán chuẩn không phù hợp trong trường hợp này.

Kết quả đánh giá rủi ro sẽ quyết định bản chất, thời gian và phạm vi của các thủ

tục kiểm toán, được thiết kế để ứng phó với các rủi ro được xác định tương ứng. Mức độ rủi ro càng cao, tính thuyết phục của bằng chứng kiểm toán đòi hỏi càng cao. Do

121

đó, việc đánh giá rủi ro chính xác có vai trò rất quan trọng, để giúp KTV dành thời

gian và công sức cho các rủi ro trọng yếu một cách hiệu quả hơn.

Bước 3: Thiết kế và thực hiện thủ tục kiểm toán cho các rủi ro đã được xác định.

KTV phải thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp liên quan đến

các rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu đã được đánh giá, thông qua việc thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm toán thích hợp cho các rủi ro này. KTV cần liên hệ và ghi chép

lại mỗi rủi ro đã được xác định ảnh hưởng đến tổng thể BCTC hay cơ sở dẫn liệu nào, và các thủ tục kiểm toán nào được thiết kế để thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp mà căn cứ vào đó KTV đưa ra ý kiến của mình. Thủ tục kiểm toán được

thực hiện trong bước này là thử nghiệm cơ bản và thử nghiệm kiểm soát (nếu tin tưởng vào KSNB của DN). Đối với rủi ro có sai sót trọng yếu, KTV phải thiết kế thủ tục cơ bản cho các rủi ro này, bao gồm kiểm tra chi tiết và thủ tục phân tích.

Sau khi thiết kế các thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản, KTV sẽ thực hiện các thủ tục này để ứng phó với các rủi ro đã được đánh giá. KTV cần đánh giá bằng chứng kiểm toán được thu thập để quyết định xem kết quả đánh giá rủi ro ban

đầu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu có còn phù hợp và có một sự đảm bảo hợp lý rằng, các sai sót trọng yếu sẽ không xảy ra hay không. Bằng chứng phải thuyết phục cho từng cơ sở dẫn liệu trên BCTC, nếu không phải thực hiện thêm các thủ tục kiểm toán để thu thập

bằng chứng có tính thuyết phục.

Bước 4: Kết luận về rủi ro có sai sót trọng yếu trên BCTC

KTV sẽ căn cứ vào kết quả thực hiện các thủ tục kiểm toán ở bước trên, để đưa ra kết luận về rủi ro có sai sót trọng yếu trên BCTC. Nếu không thể thu thập được

bằng chứng kiểm toán, KTV sẽ đưa ra ý kiến không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần. Khi thu thập được đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp, KTV sẽ đưa ra

kết luận về toàn bộ rủi ro có sai sót trọng yếu trong tổng thể BCTC.

5.2.2. Giải pháp hoàn thiện đánh giá KSNB của DNNY

Theo kết quả chạy hồi qui của chương 4, các yếu tố ảnh hưởng (yếu tố hệ thống thông tin (hệ số beta chuẩn hóa -0.343, sig. (.000) ), môi trường kiểm soát và giám sát các kiểm soát hội tụ thành 1 nhân tố (hệ số thuyết hệ số Beta chưa chuẩn hóa (- 117), sig. là 0.027< 0.1 ), bảng 4.27.Kết quả chạy hồi qui, ) có ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính.

Đánh giá KSNB trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán đóng vai trò quan trọng trong việc đánh giá những RRKS trong quá trình thực hiện kiểm toán. Đánh giá KSNB có vai trò quan trọng trong việc xác định rủi ro có thể xảy ra trong từng khâu

công việc để tìm ra biện pháp ngăn chặn nhằm thực hiện có hiệu quả những mục tiêu

122

đặt ra của đơn vị.

Đánh giá KSNB không chỉ có vai trò quan trọng trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán mà còn xuyên suốt giai đoạn thực hiện kiểm toán, kết thúc kiểm toán. Vì vậy, khi đề xuất giải pháp tác giả đưa ra những giải pháp phù hợp với KTV tiến hành

thực hiện trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán mà còn phù hợp với giai đoạn thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán.

KSNB bao gồm các yếu tố: Môi trường kiểm soát, đánh giá rủi ro doanh nghiệp,

hệ thống thông tin, hoạt động kiểm soát, giám sát các kiểm soát.

Yếu tố thứ nhất, hoàn thiện đánh giá môi trường kiểm soát

Môi trường kiểm soát bao gồm trách nhiệm của các bộ phận nhân viên trong

DN, cơ cấu tổ chức, thông tin và quan điểm, trách nhiệm kiểm soát của ban quản lý. Những yếu tố này có ảnh hưởng đến RR có SSTY trong quá trình đánh giá rủi ro kiểm soát của KTV. Để đánh giá về RR có SSTY thông qua MTKS, KTV cần có biện pháp

tiếp cận tìm hiểu về trách nhiệm của các bộ phận, nhân viên trong DN, quan điểm của nhà quản lý như: Trách nhiệm của BGĐ được qui định rõ ràng về chức năng nhiệm vụ của giám đốc và các phó giám đốc, trách nhiệm của phòng ban, nhân viên của từng

phòng ban.

Khi đánh giá về môi trường kiểm soát, KTV có thể thực hiện việc phỏng vấn nhân viên của đơn vị được kiểm toán về các vấn đề như: nhân viên công ty có được

cung cấp những mệnh lệnh rõ ràng về trách nhiệm, nhiệm vụ của mình trong công việc từ nhà quản lý không? Nhân viên có hiểu rõ về trách nhiệm, quyền hạn của mình trong công ty không? Nhân viên có hiểu về trách nhiệm của ban giám đốc trong công ty

không? Mặt khác, để đánh giá về cách thức điều hành của ban giám đốc công ty được kiểm toán, KTV có thể thông quan đánh giá về công tác kế hoạch của công ty. Kế

hoạch trong công ty thường bao gồm: kế hoạch sản xuất, kinh doanh; kế hoạch về tiêu thụ; kế hoạch cung ứng nguyên vật liệu; kế hoạch đầu tư; kế hoạch tài chính; kế hoạch giá thành. KTV có thể căn cứ vào kế hoạch được xây dựng của công ty để đánh giá về

MTKS do kế hoạch là mục tiêu đặt ra, là căn cứ để ra quyết định quản lý, đánh giá được kết quả của công việc và thông qua kế hoạch giúp nhà quản lý kiểm soát các hoạt động của đơn vị như kiểm soát về thực hiện kế hoạch so với thực tế các chi tiêu như:

chi phí, giá thành. Do đó, nếu một hệ thống kế hoạch được đánh giá là tốt thể hiện cách thức điều hành khoa học của nhà quản lý và là một trong những căn cứ để đánh giá tốt về MTKS của đơn vị. Ngược lại, nếu một hệ thống kế hoạch được đánh giá là

chưa tốt chứng tỏ hiệu quả về KSNB trong đơn vị không cao và là căn cứ để KTV nhận định về RR có SSTY.

123

Cơ cấu tổ chức của DNNY là việc phân chia chức năng, nhiệm vụ, quyền hạn

của mỗi phòng ban. Khi DN phát triển thì mục đích, yêu cầu công việc có sự thay đổi

nên cơ cấu tổ chức của DN cũng thay đổi do đó xuất hiện rủi ro co ảnh hưởng đến

SSTY. Vì vậy, khi tiếp cận MTKS KTV cần xác định về Cơ cấu tổ chức của DN. Do

vậy, tác giả đưa ra giải pháp là đánh giá cơ cấu tổ chức để nhận định rủi ro có sai sót

trọng yếu.Theo quan điểm hiện nay, cơ cấu tổ chức được phân loại theo 3 mô hình (tổ

chức theo cơ cấu chức năng, tổ chức theo sản phẩm, tổ chức theo ma trận).

Cơ cấu chức năng: Được phân chia theo chiều ngang hoặc chiều dọc, tổng giám

đốc phụ trách chung, mỗi phó tổng giám đốc phụ trách một lĩnh vực tương ứng. Cơ

cấu chức năng được phân chia lĩnh vực chức năng khác nhau như marketing, nghiên

cứu và phát triển, sản xuất, tài chính, quản lý nguồn nhân lực, được hợp nhóm trong

cùng một đơn vị cơ cấu.

Với cơ cấu tổ chức theo chức năng có ưu điểm là nhiệm vụ được phân chia rõ

ràng, các bộ phận quản lý cấp dưới nhận mệnh lệnh từ nhiều phòng ban chức năng

khác nhau. Có thể phân chia các bộ phận theo các chức năng cơ bản như sau:

Chức năng sản xuất; chức năng kỹ thuật; chức năng marketting; chức năng tài

chính; chức năng nhân sự.

Mô hình của cơ cấu chức năng được thực hiện thông qua sơ đồ sau:

Hình 5.3: Mô hình tổ chức của doanh nghiệp theo cơ cấu chức năng

124

Ưu điểm của mô hình:

Thứ nhất, chức năng của mỗi lĩnh vực được phản ánh logic.

Thứ hai, nhiệm vụ trong mỗi phòng ban được phân định rõ ràng

Thứ ba, tuân thủ các nguyên tắc chuyên môn hóa ngành nghề.

Thứ tư, giảm chi phí tổ chức của mô hình.

Tuy nhiên, những rủi ro về KSNB có thể tồn tại trong mô hình như sau:

Hiệu quả cuối cùng về lĩnh vực kinh doanh chỉ có cấp quản lý cao nhất có trách

nhiệm mới có hiểu biết, người lao động trong công ty không biết được.

Cơ cấu chức năng cho một hãng sản xuất được tổ chức theo sơ đồ sau:

Comment [TT7]: VẼ LẠI HÌNH BNAYF GIÚP CHỊ

Giám đốc điều hành

Nhân viên

Giám đốc nhà máy 2

Giám đốc vùng 2

Giám đốc vùng 3

Giám đốc nhà máy 3

Giám đốc vùng 1

Giám đốc sản xuất Giám đốc Marketing

Giám đốc nhà máy 1

Hình 5.4: Cơ cấu tổ chức của doanh nghiệp sản xuất theo cơ cấu chức năng

Ưu điểm của cơ cấu chức năng là phát huy đầy đủ những ưu thế về chuyên môn

hóa ngành nghề, tạo điều kiện cho kiểm tra chặt chẽ của các cấp trong công ty. Tuy

nhiên, thường có những rủi ro về KSNB như: Không có sự liên kết giữa các phòng ban

chức năng, do có sự chuyên môn hóa quá nên dẫn đến cách nhìn hạn chế của nhà quản

lý chỉ hiểu về lĩnh vực quản lý, không có sự phân chia trách nhiệm rõ ràng giữa các

cấp trong bộ phân quản lý dễ dẫn đến tình trạng trốn tránh trách nhiệm.

125

Với cơ cấu như trên, rủi ro có sai sót trọng yếu có thể xảy ra khi chức năng

có đặc thù cao, khó kiểm soát nên nên sẽ có xu hướng khai tăng chi phí, giảm doanh

thu để tư lợi cá nhân. Khi thực hiện kiểm toán đơn vị có cơ cấu tổ chức theo chức năng

, KTV cần lưu ý về RR có SSTY đối với các chỉ tiêu trong BCKQHĐKD là chỉ tiêu về

doanh thu, chỉ tiêu về chi phí.

Đối với chỉ tiêu chi phí KTV có thể thực hiện thủ tục phân tích sau:

Thứ nhất, so sánh chi phí giữa năm trước và năm nay, giải thích những biến

động (nếu có);

Thứ hai, So sánh tỷ lệ giữa chi phí/doanh thu giữa kì này với kỳ trước, thực tế

với kế hoạch.

Thứ ba, thu thập bảng tổng hợp giá thành/GVHB theo tháng và theo sản phẩm

/phân xưởng.

Thư tư, So sánh tổng CPSX thực tế kỳ này với các kỳ trước và giữa các tháng

trong kỳ.

Comment [TT8]: VẼ LẠI HÌNH BÀY GIÚP CHỊ

Mô hình tổ chức theo cơ cấu sản phẩm được tổ chức theo sơ đồ như sau:

Nhân viên Giám đốc điều hành

Giám đốc khối kinh doanh X Giám đốc khối kinh doanh Z

Giám đốc khối kinh doanh Y Nhân viên Nhân viên Nhân viên

Giám đốc nhà máy Giám đốc nhà máy Giám đốc nhà máy Giám đốc Marketin g Giám đốc Marketin g Giám đốc Marketin g Hình 5.5: Mô hình tổ chức của doanh nghiệp theo cơ cấu sản phẩm

126

Với cơ cấu tổ chức theo sản phẩm đặc thù là mỗi giám đốc sẽ phụ trách 1 sản

phẩm nên sẽ có xu hướng khai tăng kết quả hoạt động sản phẩm thông qua khai tăng

doanh thu, giảm chi phí để tăng lợi nhuận. KTV cần lưu ý các chỉ tiêu doanh thu

bán hàng và cung cấp dịch vụ, chỉ tiêu chi phí, trên BCKQHĐKD. KTV tiến hành

thực hiện kiểm toán để phát hiện RR có SSTY như sau:

Cơ sở dẫn liệu Mục tiêu kiểm toán Phương pháp/kỹ thuật thực hiện

Tính đúng kỳ Nhằm đảm bảo cho việc - KTV tiến hành đối chiếu ngày tháng

hạch toán đúng kỳ kế của các chứng từ cho sự phát sinh của

toán mà các nghiệp vụ các nghiệp vụ và ngày tháng ghi sổ kế

về doanh thu, chi phí toán các nghiêp vụ của đơn vị.

phát sinh. -So sánh doanh thu bán hàng và

doanh thu hàng bán bị trả lại, tỷ lệ các

khoản mục giảm trừ doanh thu trên

tổng doanh thu giữa năm nay và năm

trước.

- Phân tích sự biến động của tổng

doanh thu, doanh thu theo từng loại

hoạt động giữa năm nay với năm

trước.

- So sánh doanh thu bán hàng và cung

cấp dịch vụ của từng nhóm sản

phẩm/ngành hàng giữa kế hoạch và

thực hiện.

127

Cơ sở dẫn liệu Mục tiêu kiểm toán Phương pháp/kỹ thuật thực hiện

Tính có thật Nhằm đảm bảo xem xét KTV tiến hành kiểm tra các thủ tục

các nghiệp vụ về doanh kiểm soát nội bộ tại đơn vị áp dụng để

thu trong kỳ đều được đảm bảo các nghiệp vụ về doanh thu,

ghi chép đầy đủ. thực sự phát sinh và được ghi chép

đầy đủ;

- Tiến hành đối chiếu số liệu giữa

chứng từ kế toán và số liệu trên các sổ

kế toán có liên quan.

Cơ cấu ma trận: Được sử dụng chủ yếu trong các dự án lớn.

Mô hình được thể hiện như sau:

Comment [TT9]: VẼ LẠI HÌNH BNAYF GIÚP CHỊ

TỔNG GIÁM ĐỐC

GĐ các dự án GĐ Marketing GĐ sản xuất GĐ tài chính

Trưởng bộ phận Mark X Trưởng bộ phận sản xuất X Trưởng bộ phận tài chính X Trưởng dự án X

Trưởng bộ phận Mark Y Trưởng bộ phận sản xuất Y Trưởng bộ phận tài chính Y Trưởng dự án Y

Trưởng bộ phận Hình 5.4: Cơ cấu ma trận Mark Z

Trưởng bộ phận sản xuất Z Trưởng bộ phận tài chính Z Trưởng dự án Z

128

Cơ cấu tổ chức ma trận là loại cơ cấu dựa trên những hệ thống quyền lực và hỗ

trợ nhiều chiều. Đặc điểm hoạt động của cơ cấu này thì quyền lực tập trung ở tổng

giám đốc và là người chịu trách nhiệm phối hợp các bộ phận và phân chia quyền lực

với các nhà quản trị theo chức năng. Quyền lực trong cơ cấu ma trận được phân theo 2

loại: tuyến chức năng hoạt động theo chiều dọc, tuyến sản phẩm hay dự án hoạt động

theo chiều ngang.

Với cơ cấu tổ chức này có đặc điểm:

Thứ nhất, nhà quản trị có thể linh hoạt điều động nhân sự giữa các bộ phận,

giúp sự liên kết giữa các bộ phận trong công ty với nhau.

Thứ hai, giúp nhà quản trị có phát huy được vai trò quyết định về sản phẩm.

Thứ ba, Chi phí để tổ chức được cơ cấu của tổ chức không hoạch định được

chính xác.

Với cơ cấu tổ chức ma trận những rủi ro có thể tồn tại mâu thuẫn về quyền hạn

trong tổ chức việc phân chia quyền hạn không rõ ràng nên còn chồng chéo. Mặt khác,

có thể xảy ra nguy cơ không thống nhất về mệnh lệnh theo chiều dọc và chiều ngang

của tổ chức.

Tuy nhiên, cũng chứa đựng những RR: Phối hợp hoạt động giữa nhà lãnh đạo

trong dự án bị hạn chế do đó sẽ dẫn đến những quyết định chồng chéo gây ra RR có

SSTY.

Yếu tố thứ hai: Hoàn thiện đánh giá hệ thống thông tin DN

Hiện nay, KHCN ngày càng phát triển thì khả năng che dấu những sai sót

càng cao và khả năng phát hiện ra những sai sót cũng khó hơn, điều này đỏi hỏi KTV

cần có kỹ thuật và qui trình tìm hiểu KSNB đánh giá đúng hệ thống thông tin của

DN. KTV có thể sử dụng phần mềm lập HSKT chuyên nghiệp. Phần mềm không chỉ

hỗ trợ KTV trong việc lập HSKT mà có thể được tích hợp các bước và các thủ tục

kiểm toán cần thực hiện và được xây dựng phù hợp với từng lĩnh vực ngành nghề

khác trong trong xã hội như: xây dựng, thương mại, sản xuất, dịch vụ.

Để đánh giá về hệ thống thông tin DN, KTV có thể áp dụng kỹ thuật kiểm

toán "sử dụng dữ liệu thử nghiệm (test data)" có nghĩa KTV nhập một mẫu dữ liệu

thử nghiệm vào hệ thống máy tính của đơn vị được kiểm toán nhằm mục đích kiểm

tra các hoạt động kiểm soát tự động có xử lý đúng các dữ liệu hay không, tạo ra các

kết quả như dự kiến hay không.

129

Mặt khác, khi sử dụng dữ liệu thử nghiệm, KTV cần lưu ý chọn dữ liệu bao

quát các nội dung mà KTV cần kiểm tra. Những thử nghiệm nên được thiết kế để

đảm bảo có thể kiểm tra được tất cả các hoạt động kiểm soát mà máy tính thực hiện

bao gồm cả những dữ liệu hợp lệ và không hợp lệ.

Ví dụ: Để kiểm tra về mức độ kiểm soát của máy tính, KTV có thể sử dụng

những mã khách hàng không có thật, mã không chính xác để kiểm tra mức độ nhận

diện của hệ thống máy tính của đơn vị được kiểm toán.

5.2.3. Hoàn thiện đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong giai đoạn thực hiện

kiểm toán.

Theo kết quả chạy hồi qui của tác giả trong chương 4 (bảng 4.26. Kết quả hồi

quy) thì trong giai đoạn thực hiện kiểm toán các nhân tố tác động đến việc đánh giá rủi

ro có sai sót trọng yếu gồm: Hoạt động của BGĐ (hệ số Beta chưa chuẩn hóa (.086)

và sig. = .053), năng lực của KTV(hệ số Beta chưa chuẩn hoá (.138), sig. là .019), yếu

tố áp lực của KTV(hệ số Beta chưa chuẩn hóa là .191, sig. (.000)), yếu tố khách quan

(hệ số Beta chưa chuẩn hóa là .191, sig. (.000)) .

Nâng cao năng lực của KTV

Trong chương 4, tác giả kiểm định bằng phần mềm SPSS thì nhân tố năng lực

của KTV có ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ( hệ số Beta

chưa chuẩn hóa là .191, sig. (.000)<0.1,Bảng 4.26. Kết quả hồi quy). Chính vì vậy,

việc nâng cao năng lực của KTV là một trong những yêu cầu cần được hoàn thiện dựa

trên các yếu tố như sau:

Kiểm toán là một nghề đặc thù được cả xã hội quan tâm. Yếu tố về người lao

động gắn liền với sự phát triển của công ty vì vậy, để công ty kiểm toán có thể tồn tại

và phát triển thì chính sách về nhân sự cần được ban lãnh đạo công ty quan tâm. Chính

sách nhân sự được xây dựng trong các doanh nghiệp kiểm toán trước hết phải đảm bảo

tuân thủ, phù hợp với Bộ Luật Lao động, các văn bản pháp lý khác có liên quan đối

với người lao động cần được xây dựng dưạ trên các yếu tố: sức khỏe và an toàn lao

động, phân biệt đối xử, thi hành kỷ luật lao động, quyền tự do hội họp và thương

lượng tập thể, giờ làm việc, trả công người lao động.

Tuy nhiên, để mối quan hệ giữa KTV và công ty kiểm toán hài hòa trên nguyên

tắc đôi bên cùng có lợi thì ngoài việc tuân thủ các qui định của pháp luật cần có những

điều khoản đảm bảo quyền lợi cho người lao động.

130

Để nâng cao năng lực cho người người lao động – KTV thì cần dựa trên các

yếu tố sau:

Thứ nhất, đối với công ty kiểm toán cần có một chính sách tuyển dụng rõ ràng,

công khai, khoa học đặt ra những tiêu chuẩn lựa chọn KTV như: trình độ ngoại ngữ,

chuyên môn, phẩm chất đạo đức, tác phong, qui định cấp bậc theo lộ trình về số năm

kinh nghiệm của KTV khi được tuyển dụng và làm việc tại công ty:

Trợ lý kiểm toán : 1,2,3 ( mức độ tăng dần ) – Dành cho CBNV làm việc từ 1

đến hết 2 năm.

Trưởng nhóm kiểm toán : 1,2,3 ( mức độ tăng dần ) – Dành cho CBNV làm

việc từ 2 đến hết 6 năm

Chủ nhiệm kiểm toán : 1,2,3 ( mức độ tăng dần ) – Dành cho cấp quản lý

phó/trưởng phòng ban.

Qui trình và tiêu chí để tăng cấp bậc được công ty kiểm toán ban hành rõ ràng

và thực hiện nghiêm túc dựa trên các tiêu chí như: khả năng làm việc, khả năng đóng

góp, sự hòa đồng, hỗ trợ đồng nghiệp, thời gian công tác, và sự uy tín của KTV.

Bên cạnh đó, công ty kiểm toán cũng cần xây dựng những tiêu chuẩn riêng

mang đặc trưng riêng của công ty như “Qui chế đào tạo nhân viên”, “Qui định khen

thưởng, xử phạt” giúp minh bạch trong việc đánh giá người lao động.

Công ty nên tạo điều kiện để KTV có thể đi học tập nâng cao trình độ, có chế độ

hỗ trợ như: hỗ trợ về tiền học phí, trong thời gian đi học vẫn giữ nguyên lương, hoàn thiện

xong khóa học có chế độ khen thưởng và nâng lương phù hợp.

Công ty kiểm toán nên giữ mối liên hệ mật thiết với hiệp hội nghề nghiệp kiểm

toán, cập nhật thông tin về những thay đổi của chế độ chuẩn mực kế toán, kiểm toán.

Giúp công ty kiểm toán có thể nắm bắt được những thay đổi phù hợp trong luật và chế

độ kế toán, kiểm toán, thực hiện đúng theo qui định của luật pháp.

Bên cạnh đó, công ty kiểm soát chất lượng bên trong doanh nghiệp tuân thủ

theo các qui định của pháp luật, xây dựng thành quy trình nghiêm ngặt nhằm tăng

cường trách nhiệm của KTV để nâng cao chất lượng dịch vụ của công ty.

Ngoài ra, chính sách về tiền lương thưởng của công ty cũng cần đảm bảo rõ

ràng tuân thủ theo qui định của pháp luật về chính sách tiền lương, tiền công cho

người lao động, đóng bảo hiểm xã hội cho người lao động. Chính sách đãi ngộ rõ

131

ràng đối với KTV dựa trên năng lực số năm kinh nghiệm tạo điều kiện để KTV yên

tâm công tác, trau dồi kiến thức, nâng cao trình độ và gắn bó lâu dài với công ty.

Công ty kiểm toán nên có những chính sách đào tạo như: Hỗ trợ 100% phí

đào tạo chương trình CPA của Úc, Mỹ hoặc ACCA của Anh quốc dành cho KTV

có thành tích xuất sắc trong năm, tạo động lực cho KTV làm việc và cống hiến.

Thứ hai, đối với KTV: Để được hành nghề kiểm toán, KTV cần tuân thủ và

đảm bảo các yêu cầu: Yêu cầu về tính độc lập, yêu cầu về tư chất đạo đức, các yêu cầu

về năng lực nghiệp vụ. Vì vậy, việc nâng cao năng lực KTV là điều cần thiết, để đảm

bảo được yếu tố này, KTV phải:

Một là, Có chuyên môn nghiệp vụ vững vàng và hiểu biết về lĩnh vực kinh

doanh của khách hàng.

Hai là, có kỹ năng, kinh nghiệm về kiểm toán.

Ba là, hiểu biết về pháp luật.

Để nâng cao năng lực thì trước hết KTV cần đạt được trình độ chuyên môn kế

toán vững vàng, hiểu biết về chế độ chính sách kế toán, tài chính và luật pháp. Bên

cạnh đó, KTV cần luôn duy trì về kỹ năng trình độ chuyên môn, nghiệp vụ trong suốt

quá trình hành nghề, luôn cập nhật chính sách kế toán, tài chính liên quan đến lĩnh vực

kiểm toán.

Để được hành nghề, KTV đã trải qua kỳ thi sát hạch cấp quốc gia về chứng chỉ

kiểm toán do Bộ tài chính tổ chức, ngoài ra KTV có thể thi tuyển để được cấp các

chứng chỉ kiểm toán mang tính quốc tế như: CPA của Úc, Mỹ.

Ngoài ra, KTV cũng cần chủ động tiếp cận và tìm hiểu về thực tế đối với nhiều

lĩnh vực hoạt động khác nhau của doanh nghiệp để có kiến thức cho các cuộc kiểm

toán. Nâng cao trình độ chuyên môn nghiệp vụ như tham gia các khóa đào tạo ngắn

hạn, hội thảo về kiểm toán, kế toán, thuế của hiệp hội kiểm toán, những tổ chức uy tín

về kiểm toán. Luôn tìm hiểu về luật liên quan đến lĩnh vực hoạt động để làm đúng theo

luật qui định.

Nâng cao tính khách quan cho KTV:

Kết quả chạy hồi qui chương 4 (bảng 4.27. Kết quả chạy hồi qui, với hệ số ) của

tác giả đã chỉ ra nhân tố khách quan của KTV có ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi

ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính. Để nâng cao tính khách quan

132

cho KTV thì KTV cần hiểu rõ về chuẩn mực đạo đức nghề kiểm toán. Hiểu được trách

nhiệm của KTV với xã hội, với người sử dụng BCTC. Công ty kiểm toán cần có qui

định rõ ràng, nghiêm minh với những vi phạm về chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp của

KTV, KTV nếu vi phạm về tính khách quan bị phạt và có thể không được hành nghề

nữa tùy mức độ nghiêm trọng của vụ việc. Hiệp hội nghề nghiệp cần có những buổi

tổ chức hội thảo nâng cao về trách nhiệm, nhiệm vụ của KTV cũng như đưa ra

những qui định của một KTV, nếu không tuân thủ sẽ bị ra khỏi hiệp hội và thu hồi

giấy phép hoạt động của KTV.

Cần có sự thay đổi nhiệm kỳ của KTV thực hiện kiểm toán đối với khách hàng

để đảm bảo tính độc lập ví dụ: trong Đạo luật SOX 2002, KTV sẽ không được xem là

độc lập nếu họ thực hiện kiểm toán cho cùng một khách hàng trong bốn năm. Theo

Mautz và Sharaf (1961), nhiệm kỳ của KTV càng dài thì càng làm tăng sự phụ thuộc

của KTV vào ban giám đốc của khách hàng. Mặt khác, do làm việc cùng nhau lâu năm

nên tạo mối quan hệ thân mật giữa KTV với khách hàng khiến KTV không duy trì

được thái độ hoài nghi nghề nghiệp đúng mực và do vậy làm giảm tính khách quan của

KTV. Do vậy, cần luân chuyển liên tục KTV đối với khách hàng để duy trì và nâng

cao tính khách quan của KTV.

Áp lực đối với KTV

Theo kết quả chạy hồi qui Chương 4 (bảng 4.27. kết quả hồi quy), tác giả đã

kiểm định và chỉ ra yếu tố áp lực KTV có ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai

sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC. Mặt khác, áp lực đối với KTV không thể không

có vì đây là một lĩnh vực nghề liên quan đến kinh tế của đối tượng được kiểm toán,

người đầu tư nên KTV tự bản thân đã có áp lực nên việc không có áp lực đối với KTV

là điều rất khó thực hiện, việc giảm áp lực bằng biện pháp nâng cao trình độ chuyên

môn, và nâng cao về kinh nghiệm, khả năng xét đoán chuyên môn của KTV. Cũng

như có một chế tài đối với các công ty kiểm toán không bị áp lực về việc tìm khách

hàng, gây áp lực đến KTV.

KTV nên sử dụng những công cụ hỗ trợ về công việc kiểm toán đánh giá rủi

ro có sai sót trọng yếu thông qua: kỹ năng phân tích các chỉ tiêu tài chính, áp dụng

phần mềm kiểm toán để giảm thiểu khối lượng công việc và hạn chế sai sót.

Bên cạnh đó, KTV cũng có thể chủ động trong việc tìm kiếm thông tin về

khách hàng kiểm toán qua các kênh như: phỏng vấn BGĐ của khách hàng, các

phòng ban hoặc có thể lấy số liệu tại tổng cục thống kê để kịp thời trong công việc.

133

Môi trường kinh tế

Theo kết quả chạy hồi qui Chương 4 (bảng 4.27. kết quả hồi quy), tác giả đã

kiểm định và chỉ ra yếu tố MTKT có ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót

trọng yếu trong kiểm toán BCTC (hệ số Beta chưa chuẩn hóa là .095, sig. =.002) qua

kết quả kiểm định cho thấy, môi trường kinh tế có tác động cùng chiều với kết quả

đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu.

Môi trường kinh tế bao gồm các yếu tố: lãi suất, chính sách tiền tệ và tỷ giá

hối đoái, lạm phát, chính sách thuế, qui định đối với từng lĩnh vực hoạt động của

mỗi ngành, lĩnh vực hoạt động của doanh nghiệp. Khi môi trường kinh tế có những

qui định chặt chẽ giúp doanh nghiệp thực hiện đúng theo qui định thì RR có SSTY

sẽ ít nảy sinh. Nếu môi trường kinh tế không ổn định, qui định về chính sách thuế,

lĩnh vực hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp không rõ ràng minh bạch thì trong

hoạt động của DN chứa đựng nhiều RR có SSTY. Khi thực hiện kiểm toán, KTV

cần đưa ra những nhận định về yếu tố MTKT ảnh hưởng đến RR có SSTY như: DN

có thể gian lận về thuế hay vi phạm những qui định pháp luật khác. Để thực hiện

hành vi gian lận về thuế, DN có thể khai tăng CP, nhằm mục đích giảm lợi nhuận.

Do vậy, KTV cần lưu ý đến chỉ tiêu thuế TNDN, chỉ tiêu doanh thu, chỉ tiêu chi phí

trên BCTC của đơn vị khách hàng.

Với khả năng, đơn vị kiểm toán có thể không tuân thủ pháp luật. KTV cần

thực hiện các thủ tục kiểm toán để xác định hành vi không tuân thủ pháp luật có

ảnh hưởng đến RR có SSTY: Phỏng vấn BGĐ, ban quản trị, kiểm tra các văn bản

của đơn vị được kiểm toán với các đơn vị được cấp phép, các cơ quan quản lý nhà

nước để phát hiện đơn vị kiểm toán có tuân thủ các qui định hay không. Qua các

thủ tục kiểm toán giúp KTV đưa ra kết luận phù hợp về hành vi không tuân thủ

pháp luật (trong môi trường kinh tế) có ảnh hưởng đến RR có SSTY.

5.2.4. Hoàn thiện thủ tục đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC trong giai đoạn kết thúc kiểm toán.

Theo kết quả hồi quy của chương 4, giai đoạn kết thúc kiểm toán có 2 yếu tố

ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài

chính: tổng hợp kết quả kiểm toán (hệ số Beta chưa chuẩn hóa là .147 và sig. = .001,

bảng 4.27.kết quả chạy hồi qui), đánh giá ảnh hưởng của những sai sót phát hiện giai

đoạn kết thúc kiểm toán(hệ số Beta chưa chuẩn hóa là .000, sig. = -.000)

Tổng hợp các kết quả kiểm toán:

134

Trong giai đoạn kết thúc kiểm toán, KTV tổng hợp các kết quả kiểm toán thu

thập được trong quá trình kiểm toán trung thực và đúng theo mẫu qui định mà công ty

kiểm toán đề ra. Đối tượng thực hiện tổng hợp các kết quả kiểm toán là KTV có trình

độ chuyên môn cao, có kinh nghiệm trong lĩnh vực kiểm toán về ngành nghề đơn vị

khách hàng. Công ty kiểm toán nên có bảng hướng dẫn về qui trình tổng hợp các kết

quả kiểm toán theo từng phần hành và có ghi chú về những sai sót trọng yếu để làm cơ

sở hình thành ý kiến kiểm toán của KTV, và dễ soát xét khi KTV kiểm tra lại.

Công ty kiểm toán có thể đưa ra hướng dẫn chi tiết về khả năng sai sót trọng

yếu trong mỗi ngành nghề, lĩnh vực đặc thù như (Theo Ngô Thu Hà, 2007 ):

Loại hình công ty Khả năng sai sót trọng yếu và cách thức phát hiện

Doanh nghiệp thuộc ngành xây dựng

Không tuân thủ những thiết kế ban đầu với mục đích làm giảm chi phí thi công. Sự thông đồng giữa công tác khảo sát thiết kế- nghiệm thu công trình để phân chia

phần chênh lệch.

Do ngành xây dựng là ngành có đặc trưng riêng nên KTV có thể tham vấn ý kiến của chuyên gia liên quan đến lĩnh vực xây dựng.

Thủ tục áp dụng: so sánh chi phí giữa tiến độ và thực tế phát sinh giữa bản dự toán xây dựng tiêu chuẩn.

Công ty cổ phần niêm yết Khai khống doanh thu, ghi giảm chi phí và công nợ để

trên thị trường chứng khoán BCTC có lãi nhằm mục đích thu hút vốn đầu tư.

KTV có thể sử dụng thủ tục phân tích và đánh giá rủi ro dựa trên rủi ro kinh doanh..

Các thử nghiệm chi tiết nên áp dụng: Rà soát các nghiệp vụ bán hàng quanh thời điểm kết thúc niên độ, kiểm tra

các giao dịch có giá trị lớn, kiểm tra chứng từ bán hàng và hợp đồng có liên quan.

Áp dụng phương pháp phân tích để phát hiện việc công

ty khai thiếu chính xác trong chi phí. Phương pháp phân tích có thể áp dụng: phân tích xu hướng, phân tích tỷ suất, phân tích tính hợp lý.

Có 2 xu hướng về sai sót trọng yếu:

Công ty có vốn đầu tư nước ngoài +) Nếu công ty con tại Việt Nam có cam kết về kế hoạch

135

Loại hình công ty Khả năng sai sót trọng yếu và cách thức phát hiện

lợi nhuận với công ty mẹ thì sai sót trọng yếu thường là khai khống doanh thu, khai thiếu chi phí. KTV nên thu thập thông tin về chính sách ghi nhận doanh thu của

khách hàng hay gửi thư xác nhận số dư khoản phải thu, bên cạnh đó KTV cũng cần kiểm tra danh sách khách hàng mới để phát hiện những rủi ro như tạo khách hàng

giả, tăng doanh thu...

+) Nếu công ty có chiến lược giảm tối đa số thuế TNDN

thì sai sót trọng yếu thường là: khai khống chi phí và công nợ, cố ý trích trước các chi phí lớn và ghi giảm doanh thu.

KTV nên áp dụng các thủ tục phân tích, phỏng vấn ban lãnh đạo công ty và những thay đổi trong môi trường kinh doanh của công ty. Đồng thời kiểm tra cách thức

ghi nhận, phân bổ chi phí, doanh thu và những thay đổi trong chính sách kế toán, ảnh hưởng của chuẩn mực kế toán đối với doanh nghiệp.

Công ty nhà nước Các khoản chi phí

Để phát hiện thì KTV nên tập trung phân tích các khoản chi có giá trị lớn, đồng thời kiểm tra tính pháp lý và tính

có thực của hợp đồng kinh tế và chứng từ liên quan.

Bên cạnh đó, KTV cũng cần gửi thư xác nhận công nợ, đối chiếu số liệu trên hóa đơn chứng từ với các ghi chép trong sổ kế toán nhằm xác định tính có thật của chi phí.

Đánh giá ảnh hưởng của những sai sót phát hiện giai đoạn kết thúc kiểm toán:

` Trong giai đoạn kết thúc kiểm toán, công ty kiểm toán cần có yêu cầu đối với

người soát xét những sai sót trong giai đoạn kết thúc kiểm toán đánh giá sai sót có phải

là sai sót trọng yếu hay không, tác giả xin đưa ra những yêu cầu đối với kiểm toán viên

làm nhiệm vụ soát xét như sau:

Về vị trí: Là trưởng nhóm kiểm toán hay người phụ trách nhóm kiểm toán.

Về trình độ chuyên môn: Có trình độ chuyên môn đáp ứng những tiêu chuẩn theo

Nghị định số 84/2016/NĐ-CP ngày 01/7/2016 quy định về tiêu chuẩn, điều kiện đối với

kiểm toán viên hành nghề, tổ chức kiểm toán được chấp thuận kiểm toán cho đơn vị có

136

lợi ích công chúng như: Ngoài các tiêu chuẩn quy định tại Luật kiểm toán độc lập, kiểm

toán viên hành nghề được chấp thuận phải có các tiêu chuẩn như: Có tên trong danh

sách kiểm toán viên đủ điều kiện hành nghề kiểm toán trong kỳ chấp thuận được Bộ Tài

chính công khai tại thời điểm nộp hồ sơ đăng ký thực hiện kiểm toán. Có ít nhất 24

tháng thực tế hành nghề kiểm toán tại Việt Nam tính từ ngày được cơ quan có thẩm

quyền xác nhận đủ điều kiện hành nghề kiểm toán đến ngày nộp hồ sơ đăng ký thực

hiện kiểm toán. Ngoài ra theo tác giả, KTV cũng cần có kinh nghiệm trên năm năm thực

hiện cho DNNY cùng lĩnh vực kinh doanh đối với đơn vị khách hàng.

Ngoài ra, khi đánh giá những sai sót trong giai đoạn kết thúc kiểm toán ngoài

người trực tiếp đánh giá là trưởng nhóm kiểm toán,thì công ty kiểm toán cần xây

dựng một ban chuyên về soát xét những sai sót. Công ty kiểm toán nên đưa ra yêu

cầu trước khi ra kết luận thì thông qua ban, với mục đích đưa ra kết luận chính xác

về những sai sót phát hiện trong giai đoạn kết thúc có phải là sai sót trọng yếu hay

không để đưa ra hướng giải quyết cũng như ý kiến của KTV.

Bên cạnh đó, giai đoạn kết thúc kiểm toán, đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu

thường bị bỏ qua có thể do nhiều lí do như: áp lực thời gian, áp lực về sự phức tạp của

nghiệp vụ. Trong quá trình thực hiện kiểm toán, KTV cần thực hiện theo đúng kế

hoạch kiểm toán, chương trình kiểm toán.

Công ty kiểm toán có thể tham khảo về chương trình kiểm toán chuẩn của các

nước trên thế giới, lựa chọn và áp dụng phù hợp đối với các doanh nghiệp tại Việt Nam.

Tăng cường khả năng kiểm tra tồn tại sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo

tài chính trong giai đoạn kết thúc kiểm toán do có sự ảnh hưởng đến kết quả kiểm toán

tuy nhiên KTV và công ty kiểm toán lại ít quan tâm.

5.3. Một số kiến nghị nhằm thực hiện các giải pháp Để tăng cường tính khả thi của các giải pháp trên, tác giả trình bày một số kiến

nghị đến các cơ quan liên quan như sau:

Đối với UBCKNN

UBCKNN là cơ quan có thẩm quyền nắm rõ những sai sót và hạn chế về

DNNY và các công ty kiểm toán, nên UBCKNN phối hợp với Bộ tài chính, VACPA

định kỳ tổ chức hội thảo rút kinh nghiệm cho các công ty kiểm toán được UBCKNN

chấp thuận để các công ty kiểm toán nhận rõ hạn chế và có hướng khắc phục. Hội thảo

giúp công ty kiểm toán và KTV biết về những hạn chế và có giải pháp để đánh giá rủi

ro có sai sót trọng yếu trong quá trình thực hiện kiểm toán.

Bên cạnh đó, UBCKNN cũng nên có qui định kiểm tra lại hồ sơ kiểm toán của

137

những công ty kiểm toán để đánh giá về thực hiện kiểm toán của công ty kiểm toán có

thực hiện theo đúng kế hoạch kiểm toán, chuẩn mực kiểm toán hay không? thông qua

kiểm tra, UBCKNN có thể đưa ra chế tài xử lý đối với những công ty kiểm toán, KTV

thực hiện không đúng theo qui định, chế độ kiểm toán và chương trình kiểm toán, cũng

như giải đáp thắc mắc của công ty kiểm toán, KTV nhanh chóng kịp thời.

Đối với Bộ tài chính

Bộ tài chính là cơ quan có thẩm quyền đưa ra quyết định về chuẩn mực kiểm

toán, có ảnh hưởng trực tiếp đến cuộc kiểm toán nên có ảnh hưởng rất lớn đến KTV.

Kinh tế thị trường ngày càng phát triển và có nhiều nghiệp vụ phức tạp nên BTC cần

có những qui định, hướng dẫn cụ thể kịp thời với những thay đổi để giúp KTV có định

hướng thực hiện cuộc kiểm toán.

Bên cạnh đó, Bộ tài chính cần đưa ra những qui định cụ thể về chuẩn mực đạo

đức nghề nghiệp đưa ra tình huống cụ thể, mức chế tài xử phạt rõ ràng để công ty kiểm

toán có thể áp dụng dễ dàng và thực hiện.

Đối với VACPA

VCPA là hiệp hội nghề nghiệp nơi hỗ trợ KTV trong lĩnh vực kiểm toán đóng

một vai trò quan trọng. Tuy nhiên, để có thể phát huy được vai trò của mình thì

VACPA nên tập trung vào hỗ trợ nâng cao chất lượng KTV bằng các giải pháp như:

hội thảo giữa hiệp hội với KTV theo định kỳ về các vấn đề như những sai sót trọng

yếu mà KTV thường bỏ qua, cách thức xử lý.

VACPA nên tổ chức nhiều những chương trình hợp tác giao lưu giữa các KTV

trong và ngoài nước để trao đổi, giao lưu học tập giữa các công ty, giữa các nước với

nhau như: hội thảo kiểm toán trong khu vực đông nam á, hội thảo kiểm toán về một

lĩnh vực đang được toàn xã hội quan tâm.

VACPA có chương trình chọn mẫu những bộ hồ sơ kiểm toán để kiểm tra về

việc thực hiện của công ty kiểm toán có đúng theo qui trình kiểm toán đã qui định hay

không tuy nhiên, vẫn còn những bất cập như : tâm lý cả nể, chưa thực sự liêm khiết

trong quá trình thực hiện kiểm tra .. nên cần có giải pháp về vấn đề kiểm tra chọn mẫu

hồ sơ kiểm toán như có thể mời về những người đứng đầu các công ty kiểm toán lớn

có nhiều kinh nghiệm để tiến hành kiểm tra hồ sơ mẫu.

138

Kết luận chương 5

Trong chương 5, tác giả đã trình bày về sự cần thiết và yêu cầu hoàn thiện của

đánh gía rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trên TTCK Việt Nam. Giải pháp hoàn thiện của đề tài tác giả trình bày theo 3 giai đoạn của qui trình kiểm toán: giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán tác giả trình bày về phương pháp căn cứ

vào rủi ro kinh doanh để đánh gía rủi ro có sai sót trọng yếu có thể sử dụng các mô hình phân tích mới sau: Mô hình PESTEL, mô hình 5F, Phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên rủi ro (Risk - based approach), giải pháp hoàn thiện đánh giá KSNB. Ở

giai đoạn thực hiện kiểm toán hoàn thiện về nâng cao năng lực của KTV, hạn chế áp lực cho KTV và yếu tố khách quan cho KTV. Ở giai đoạn kết thúc kiểm toán, tác giả trình bày nhận định những yếu tố có khả năng xảy ra rủi ro có sai sót trọng yếu trong

các ngành nghề, lĩnh vực. Tác giả trình bày một số kiến nghị để tăng cường các giải pháp đối với UBCKNN, Bộ tài chính, VACPA.

139

KẾT LUẬN

Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính có vai trò

quan trọng ảnh hưởng đến ý kiến kiểm toán của KTV, ảnh hưởng đến công ty được kiểm toán, đến người sử dụng báo cáo tài chính.

Về lý luận

Luận án đã hệ thống hóa các lý luận về sai sót và sai sót trọng yếu trong báo

cáo tài chính, sai sót và sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính, đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán, kết thúc kiểm toán.

Luận án đã đưa ra tổng quan các công trình nghiên cứu về sai sót trọng yếu

trong kiểm toán báo cáo tài chính .

Về phương pháp nghiên cứu

Tác giả đã thực hiện thu thập dữ liệu từ hai nguồn là thứ cấp và sơ cấp. Nguồn dữ liệu thứ cấp thông qua thực trạng kết quả kiểm toán BCTC cuả các DNNY trên TTCK Việt Nam của SGDCK Hà Nội và SGDCK Thành phố Hồ Chí Minh, UBCKNN, thông tin

trên các Website về chứng khoán, Tổng hợp kết quả nghiên cứu của những nghiên cứu trước, Thu thập các bằng chứng thực tế và các thủ tục kiểm toán đã thực hiện; thu thập các tài liệu liên quan đến hoạt động của KTV. Nguồn dữ liệu sơ cấp thông qua phiếu phỏng vấn

chuyên gia giúp xây dựng mô hình kiểm định, có kiến nghị về hoàn thiện đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán Báo cáo tài chính.

Tác giả đã xác định các yếu tố ảnh hưởng đến đánh giá rủi ro có sai sót trọng

yếu thông qua phương pháp thông kê và phân tích hồi qui tương quan (phân tích qua phần mềm SPSS).

Về kết quả khảo sát, phân tích

Tác giả đã tiến hành gửi 390 KTV có tên trong danh sách kiểm toán viên được

chấp nhận kiểm toán báo cáo tài chính cho doanh nghiệp có lợi ích công chúng năm 2015 và điều tra bổ sung từ tháng 12/2017 - 3/2018 thu được 148 phiếu. Kết quả thu được 317 phiếu. Kết quả khảo sát tác giả tiến hành chạy phần mềm SPSS và thu được

kết quả về những nhân tố ảnh hưởng đến đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu: hệ thống thông tin, nhân tố áp lực, tổng hợp kết quả kiểm toán, đánh giá ảnh hưởng của những sai sót phát hiện giai đoạn kết thúc kiểm toán, áp lực bên thứ ba, đặc điểm ngành nghề, lĩnh vực, nhân tố khách quan, môi trường kiểm soát, môi trường kinh tế, hoạt động của BGĐ.

140

Về giải pháp

Trên cơ sở phân tích thực trạng, kết quả, kiểm định , tác giả đã trình bày những kiến nghị thông qua 3 giai đoạn của qui trình kiểm toán. Và đưa ra các kiến nghị đối với UBCK, Bộ tài chính, VACPA để thực hiện giải pháp.

Giới hạn nghiên cứu

Trong nghiên cứu, Luận án mới chỉ chủ yếu gửi phiếu điều tra cho các KTV đang hoạt động trên địa bàn Hà Nội mà chưa thu được kết quả nhiều từ KTV hoạt

động trên địa bàn thành phố Hồ Chí Minh.

Phạm vi nghiên cứu chỉ mới dừng lại ở đánh giá kết quả kiểm toán của KTV mà chưa đánh giá được quá trình thực hiện đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm

toán báo cáo tài chính.

Mặc dù, trong quá trình nghiên cứu tác giả đã có nhiều cố gắng, mạnh dạn áp dụng phương pháp nghiên cứu song Luận án không thể tránh khỏi những thiếu sót. Tác

giả rất mong sự đóng góp của các nhà khoa học để Luận án được hoàn thiện hơn.

Xin trân trọng cảm ơn !

141

DANH MỤC CÁC CÔNG TRÌNH NGHIÊN CỨU CỦA TÁC GIẢ

1. Ngô Thị Kiều Trang (chủ nhiệm) (2013), “KSNB trường Đại học Tài nguyên

Môi trường Hà Nội”, Đề tài cấp cơ sở.

2. Ngô Thị Kiều Trang (2013), “Kiểm toán môi trường - cần đặt đúng vai trò”,

Tạp chí Công thương, số 5/2013.

3. Ngô Thị Kiều Trang (2013), “Kiểm toán môi trường sự cần thiết đối với Doanh

nghiệp”, Tạp chí Công thương, số 6/2013.

4. Ngô Thị Kiều Trang (2015), “Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm

toán báo cáo tài chính”, Tạp chí Công thương, số 13/2015.

5. Hoàng Đình Hương, Ngô Thị Kiều Trang (2016), “Đánh giá rủi ro sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính giai đoạn chuẩn bị kiểm toán”, Tạp chí Kinh tế - Dự báo, số 32/2016.

6. Ngô Thị Kiều Trang (2016), “Studies of factors affecting risk assessment of material misstatement in the audited financial statements”, Hội thảo quốc tế tại Việt Nam, trường Đại học Tôn Đức Thắng tháng 6/2016.

142

DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO

1. Abbott, L.J., Park, Y., & Parker.S (2000), “The efects of audit commitee activity and independence on corporate fraud”, Managerial Finance, 26(11), pp.55-68

2. ACCA (1999), The Audit Framework, BPP Publishing. 3. Accountancy Tution Center Limited (2001), “Audit and Assurance Services

(International)”, BPP Publishing Limited, London

4. Albrecht, W.S., & Romney, M.B (1986), Red - flagging management fraud: A

validation in Accounting, pp.323- 333

5. Albrecht and Romney (2006), “Red flagging as an indicator of financial lenders”, Meditari investors and

statement fraud: The perspective of Accoutancy Research, Vol. 8 2000, pp.69-93.

6. Alvin A.Arens, Randal J. Elder, Mark S. Beasley (2003), Auditing and

Assurance Services - An integrated Approach, Prentice Hall.

7. American Institute of Certified Public Accountants (AICPA) (1983), Audit Risk

and 8. American Institute of Certified Public Accountants (AICPA)

(1997), Consideration of Fraud in a Financial Statement Audit. Statement on Auditing Standards No.82. New York, NY: AICPA. Superseded by SAS 99

9. American Institute of Certified Public Accountants (AICPA) (2006) Performing Audit Procedures in Response to Assessed Risks and Evaluating the Audit Evidence Obtained, Statement on Auditing Standards No. 110. New York, NY: AICPA

10. Anderson, J.C & Gerbing, D.W (1988), “Structural Equation Modeling in Practice: A Review and Recommended Two-Step Approach”, Psychological Bulleti, 103(3), pp.411-423.

11. Asare, S.K., & Wright, A.M (2004), “The effectiveness of alternative risk asessment & program planning tools in a fraud setting”, Contemporagy Accounting Research, pp.325-352.

12. Bealey, M, Carcello, J.V...& Hermanson, D, R (1999), Fraudulent Financial reporting: 1987 -1999, An analysis ò US puplic companies, Commitee of Sponsoring Organizations Ò the Treadway Commisson.

13. Beasly, M.S (1996), “An empirical analysis of the relation between the board of director composition & finacial statêmnet fraud”, Accounting Review, pp.443

-465

143

14. Bell & Carcello (2000), “A Decision Aid for Assessing the Likelihood of Fraudulent Financial Reporting. AUDITING”, A Journal of Practice & Theory, March 2000, Vol. 19, No. 1, pp.169-184.

15. Beneish, M.D (1999), “The Detection of Earnings Manipulation”, Financial

Analysts Journal, 55(5), 24-36.

16. Bộ tài chính (2002), VSA 01. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 01 - Chuẩn

mực chung.

17. Bộ Tài chính (2003), Quyết định 28/2003/QĐ-BTC ban hành Chuẩn mực Kiểm

toán Việt Nam đợt 4, Trang Web của Bộ Tài chính.

18. Bộ Tài chính (2004), Hệ thống văn bản pháp luận về Kiểm toán Việt Nam,NXB

Tài chính, Hà Nội.

19. Bộ tài chính (2012), VSA 320 - Mức trọng yếu trong lập kế hoạch và thực hiện

kiểm toán.

20. Bộ Tài chính (2012), Thông tư 214/2012/TT-BTC về hệ thống Chuẩn mực Kiểm

toán Việt Nam.

21. Bộ tài chính (2012), VSA 200- Mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên và doanh

nghiệp kiểm toán khi hiện kiểm toán theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam.

22. Bộ tài chính (2012), VSA 240 - Trách nhiệm của kiểm toán viên liên quan đến

gian lận trong quá trình kiểm toán báo cáo tài chính.

23. Bộ tài chính (2012), VSA 330 - Biện pháp xử lý của kiểm toán viên đối với rủi

ro đa đánh giá.

24. Bộ tài chính (2012), VSA 450 - Đánh giá các sai sót phát hiện trong quá trình

kiểm toán

25. Bộ tài chính (2012), VSA 560- Các sự kiện phát sinh sau ngày khóa sổ kế toán. 26. Bộ tài chính (2013), VSA 315- Xác định và đánh giá rủi ro các sai sót trọng yếu

thông qua hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị.

27. Bonner, S.E., Palmrose, Z- V., & Young. S.M (1998), “Fraud type & auditor litigation: An analysis of SEC accounting & auditing enforcement releases”, Accounting Review, pp.503 -532.

28. Bùi Thị Thủy (2012), Nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính các doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam", Luận án Tiến sỹ, Trường đại học Kinh tế quốc dân.

29. Chaudhry, M.S., Sohail, F &Riaz, N. (2013), “Impact of Employee Relation on Employee Performance in Hospitality Industry of Pakistan”, Entrepreneurship and Innovation Management Journal, 1(1), pp.60-72.

144

30. Coderre, G.D. (1999), Fraud Detection, Using Data Analysis Techniques to

Detect Fraud, Global Audit Publications, Vancover.

31. Comrey, A.L., & Lee, H.B. (1992), A first course in factor analysis, Hilsdale,

New York, Erlbaun.

32. DeAngelo, H., DeAngelo, L., .. & Skinner, D,J, (1994), “Accouting choice in

troubled companies”, Journal of Accounting & Economics, pp.113-143

33. Dikmen, B. (2010), “The Detection of Earnings Manipulation: The Three PhaseCutting Plane Algorithm using Mathematical Programming”, Journal of Forecasting, 29(5), 442-466.

34. Đỗ Hoàng Toàn, Phan Kim Chiến & Vũ Trọng Lâm (2008), Giáo trình quản lý

rủi ro trong doanh nghiệp, NXB khoa học và kỹ thuật.

35. Đoàn Thanh Nga (2011), Nghiên cứu đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán nhằm nâng cao chất lượng hoạt động trong các công ty kiểm toán độc lập Việt Nam, Luận án Tiến sỹ, Trường đại học Kinh tế quốc dân.

36. Đoàn Thanh Nga(2011), Nghiên cứu đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán nhằm nâng cao chất lượng hoạt động trong các công ty kiểm toán độc lập Việt Nam.

37. Đoàn Thị Ngọc Trai (2003), Hoàn thiện tổ chức kiểm toán báo cáo tài chính

doanh nghiệp ở Việt Nam, Luận án Tiến sỹ, Trường ĐH Kinh tế quốc dân. 38. EURO-TAPVIET (2000), Chuẩn mực kế toán quốc tế, NXB Tài chính. 39. EURO-TAPVIET (2000), Chuẩn mực Kiểm toán quốc tế, NXB Tài chính. 40. Fawzi, A.S & Atala, Q. (2012), “Internal Control and Audit Program Effectiveness: Empirical Evidence from Jordan”, International Business Research, 5(9), pp.128-137.

41. Gujarati, D.N. (2008), Basic Econometrics, McGraw Hill. 42. Hair, J.F., Black, W.C., Babin, B.J., Anderson, R.E. & Tatham, R.L. (2006), “Multivariate Data Analysis 6th ed”, Upper Saddle River NJ, Prentice –Hall. Gerbing & Anderson.

43. Hennes et al., (2008), Simplified Criteria for the Diagnosis of Autoimmune

Hepatitis, Hepatology, pp. 169-176.

44. Hoang Trong & Chu Ngoc Nguyen Mong (2008), Analysis of research data

with SPSS - 2 episodes, Hong Duc Publishing.

45. Hoàng Trọng & Chu Nguyễn Mộng Ngọc (2008), Phân tích dữ liệu nghiên cứu

với SPSS – 2 tập, Nhà xuất bản Hồng Đức

46. Hội đồng Biên soạn Từ điển Quốc gia (2003), Từ điển Bách khoa Việt Nam,

Nhà xuất bản Chính trị Quốc gia.

145

47. Johnstone, K., Li, C., & Rupley, K. (2011), “Changes in Corporate Governance Associated with the Revelation of Internal Control Material Weaknesses and Their Subsequent Remediation”, Contemporary Accounting Research, 28(1), pp.331-383.http://dx.doi.org/10.1111/j.1911-3846.2010.01037.x

48. Karagiorgos, T., Drogalas, G., & Giovanis, N. (2011), Evaluation of the Effectiveness of Internal Audit in Greek Hotel Business, International Journal of Economic Sciences and Applied Research, 4(1), pp.19-34

49. Liên đoàn Kế toán quốc tế - IFAC (1992), Những Chuẩn mực và Nguyên tắc

Kiểm toán Quốc tế, Công ty Kiểm toán Việt Nam.

50. Liên đoàn Kế toán Quốc tế - IFAC (2002), Các Chuẩn mực Kiểm toán Quốc tế,

NXB Thống kê.

51. Liên đoàn kế toán quốc tế (IAFC), Chuẩn mực 315 - Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị.

52. Loebbecke, J.K., Eining, M.M., & Willingham,J.J, (1989), “Auditors' experience withu material iregularties: Frequency, nature, & detetability”, Auditting: A Journal of Practice & Theory,.

53. Materiality in Conducting an Audit, Statement on Auditing Standards No. 47.

New York, NY: AICPA.

54. Messier, W., S. Glover, and D. Prawitt (2006), “Auditing and assurance services:

A systematic approach. 5e”, McGraw-Hill Irwin: p. 75.

55. Michael C. Jensen and William H. Meckling, (1976), “Theory of the Firm: Managerial Behavior, Agency Costs and Ownership Structure”, Journal of Financial Economics 3, pp.305-360.

56. Micheal Jensen and William (1976), “Theory of the firm: Managerial behavior,

agency costs and ownership structure”, Journal of Financial Economics, October, 1976, V. 3, No. 4, pp. 305-360.

57. Nguyễn Đình Hựu, Mai Vinh, Đinh Trọng Hanh, Đỗ Mạnh Hãn, Lê Quang

Bính (2004), Nghiệp vụ kiểm toán, NXB Tài Chính, Hà Nội.

58. Nguyễn Như Ý (1999), Đại Từ điển Tiếng Việt, Nhà xuất bản Văn hoá Thông tin 59. Nguyễn Quang Quynh, Giáo trình Lý thuyết kiểm toán, NXB Đại học Kinh tế

quốc dân, Hà Nội.

60. Nguyễn Quang Quynh, Ngô Trí Tuệ (2006), Giáo trình Kiểm toán tài chính,

NXB Đại học Kinh tế quốc dân, Hà Nội.

61. Nguyễn Quang Quynh, Nguyễn Thị Phương Hoa (2008), Giáo trình Lý thuyết

kiểm toán, NXB Tài Chính, Hà Nội.

146

62. Nguyễn Quang Quynh (2003), Lý thuyết kiểm toán, NXB Tài chính. 63. Nguyễn Thị Loan (2009), Hoạt động tài chính của các doanh nghiệp công

nghiệp trên thị trường chứng khoán ở Việt Nam, Luận án Tiến sỹ.

64. Nguyễn Thị Mỹ (2012), Hoàn thiện kiểm toán báo cáo tài chính của các công ty niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam, Luận án Tiến sỹ, Trường đại học Kinh tế quốc dân.

65. Nguyễn Tố Tâm (2014), Hoàn thiện tổ chức kiểm soát nhằm tăng cường chất lượng thông tinKTTC của các CTNY trên TTCK Việt Nam, Luận án Tiến sỹ, Trường đại học Kinh tế quốc dân.

66. Nguyễn Xuân Hưng (2004), Hoàn thiện hệ thống kế toán doanh nghiệp trong điều kiện thị trường chứng khoán Việt Nam đang đi vào hoạt động. Luận án Tiến sỹ

67. Norman et al (2011), Consequence of alternative standards for bulk tank

somatic cell count of dairy herds in the United States.

68. Nunally & Bernstein (1994), “Psychometric Theory”, 3ed, McGraw – Hill, New

York.

69. Palmrose, Richardson, Scholz (2004), “Determinants of market reactions to restatement announcements”, Journal of Accounting and Economics, 37 (2004)

pp.59–89.

70. Palmrose et al. (2004), “Determinants of market reactions to restatement

announcements”, Journal of Accounting and Economics, 37 (2004), pp.59–89. 71. Phạm Tiến Hưng (2009), Hoàn thiện kiểm toán báo cáo tài chính các công ty xây lắp của các tổ chức kiểm toán độc lập, Luận án Tiến sỹ. Học viện Tài chính.

72. S.P.Kothari, Susan Shu, peter D.Wysocki (2008), Journal of Accounting

Research.

73. Shibano, T (1990), “Assessing audit risk from errors and irregularities”,

Journal of Accounting Research 28 (2), pp.110-140.

74. Suanders, M., Lewis, P., & Thornhill, A (2007), Research method for business students, England: Pearson Education Limited, Edinburgh Gate, Harlow, Essex

CM202 JE.

75. Suanders, M., Lewis, P., & Thornhill, A (2007), Research method for business students, England: Pearson Education Limited, Edinburgh Gate, Harlow, Essex

CM202 JE.

76. Susanty, A., & Miradipta, R. (2013), ”Analysis Of The Effect Of Attitude Toward Works, Organizational Commitment, And Job Satisfaction, On

147

Employee’s Job Performance”, European Journal of Business and Social Sciences, 1(10), pp.15-24

77. Sy, T., Tram, S., & Hara, L (2006), „Relation of employee and manager emotional intelligence to job satisfaction and performance“, Journal of Vocational Behavior, 68, pp.461-471.

78. Tabacknick & Fidell (2007), Using Multivariate statistics, 5th ed, Boston;

Pearson Education.

79. Tabacknick & Fidell (2007), Using Multivariate statistics, 5th ed, Boston;

Pearson Education.

80. Trung tâm Khoa học xã hội và Nhân văn quốc gia (2005), Từ điển Tiếng Việt,

NXB Văn hoá Sài Gòn.

81. Ủy ban thực hành kiểm toán quốc tế (1987), Nguyên tắc kiểm toán quốc tế IGA

25- Trọng yếu và rủi ro kiểm toán.

82. Vương Đình Huệ, Đoàn Xuân Tiên (2000), Thực hành kiểm toán báo cáo tài

chính, NXB Tài Chính.

83. Vương Đình Huệ, Đoàn Xuân Tiên (2000), Thực hành kiểm toán báo cáo tài

chính, NXB Tài chính.

84. Vương Đình Huệ (2004), Giáo trình Kiểm toán, Nhà xuất bản tài chính. 85. W.Robert Knechel (2006), The Role of Risk Management and Governance in

Determining Audit Demand.

148

PHỤ LỤC

PHỤ LỤC SỐ 01 - KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU ĐỊNH LƯỢNG SƠ BỘ Kết quả kiểm định tin cậy thang đo cho nhân tố môi trường kiểm soát

Các biến quan sát

Hệ số Cronbach’s Alpha

Hệ số tương quan biến tổng

0.868

CE1 CE2 CE3 CE4

0.687 0.726 0.683 0.789

Hệ số Cronbach’s Alpha nếu loại biến 0.844 0.829 0.848 0.804

Nguồn: Kết quả từ phần mềm SPSS và tổng hợp của tác giả

Kết quả kiểm định tin cậy thang đo cho nhân tố đánh giá rủi ro

Các biến quan sát

Hệ số Cronbach’s Alpha

Hệ số tương quan biến tổng

Hệ số Cronbach’s Alpha nếu loại biến

0.847

RA1 RA2 RA3 RA4

0.781 0.752 0.629 0.584

0.762 0.776 0.829 0.848

Nguồn: Kết quả từ phần mềm SPSS và tổng hợp của tác giả

Kiểm định thang độ tin cậy thang đo cho hoạt động kiểm soát:

Kết quả kiểm định tin cậy thang đo cho nhân tố hoạt động kiểm soát

Các biến quan sát

Hệ số Cronbach’s Alpha

Hệ số tương quan biến tổng

Hệ số Cronbach’s Alpha nếu loại biến

0.623

AC1

0.458

0.586

AC2

0.566

0.613

0.481

AC3

0.679

0.559

AC4

0.591

0.769

AC5

0.246

Nguồn: Kết quả từ phần mềm SPSS và tổng hợp của tác giả

149

Kết quả kiểm định tin cậy thang đo cho nhân tố hoạt động kiểm soát

Các biến quan sát

Hệ số Cronbach’s Alpha

Hệ số tương quan biến tổng

0.427

Hệ số Cronbach’s Alpha nếu loại biến 0.784

AC1

0.616

0.692

AC2

0.769

0.588

0.704

AC3

0.661

AC4

Nguồn: Kết quả từ phần mềm SPSS và tổng hợp của tác giả

Kết quả kiểm định tin cậy thang đo cho nhân tố giám sát các kiểm soát

Các biến quan sát

Hệ số Cronbach’s Alpha

Hệ số tương quan biến tổng

Hệ số Cronbach’s Alpha nếu loại biến

0.634

0.753

MO1

0.701

0.720

MO2

0.807

0.617

0.762

MO3

0.549

0.797

MO4

Nguồn: Kết quả từ phần mềm SPSS và tổng hợp của tác giả

Kết quả kiểm định tin cậy thang đo cho nhân tố hệ thống thông tin

Hệ số

Cronbach’s

Các biến quan sát

tương quan

Alpha

biến tổng

nếu loại biến

0.681

0.805

IS1

0.629

0.857

IS2

0.842

0.820

0.669

IS3

Nguồn: Kết quả từ phần mềm SPSS và tổng hợp của tác giả

150

Kết quả kiểm định tin cậy thang đo cho nhân tố chiến lược của công ty

Các biến quan sát

Hệ số Cronbach’s Alpha

Hệ số tương quan biến tổng

Hệ số Cronbach’s Alpha nếu loại biến

0.851

0.841 0.842 0.774 0.779

0.621 0.612 0.776 0.763

ST1 ST2 ST 3 ST 4

Nguồn: Kết quả từ phần mềm SPSS và tổng hợp của tác giả

Kết quả kiểm định tin cậy thang đo cho nhân tố thương hiệu

Các biến quan sát

Hệ số Cronbach’s Alpha

Hệ số tương quan biến tổng

Hệ số Cronbach’s Alpha nếu loại biến

0.713

0.641 0.698 0.662 0.607

0.520 0.431 0.492 0.609

TR1 TR2 TR3 TR4

Nguồn: Kết quả từ phần mềm SPSS và tổng hợp của tác giả

Kết quả phân tích khám phá nhân tố cho biến độc lập

Nhân tố chính

2

3

4

5

6

1

.764 MO1

.755 AC4

.745 AC2

.731 MO3

.723 MO2

.706 AC3

.698 MO4

.548 AC1

CE2 .851

CE4 .841

CE1 .815

CE3 .751

ST3 .899

151

Nhân tố chính

1

2

4

5

6

3

.858 ST4

.769 ST2

.765 ST1

.877 RA1

.871 RA2

.769 RA3

.737 RA4

.895 IS3

.834 IS1

.753 IS2

.824 TR4

.748 TR1

.707 TR3

0.678

.630 TR2

Hệ số KMO

0.000

p-value (Barlett test)

69.88

Phương sai giải thích

Kết quả phân tích khám phá nhân tố cho biến phụ thuộc

1 Hệ số tải nhân tố

0.929

0.879

0.875

0.622

0.773 Hệ số KMO

0.000 p-value (Barlett test)

69.69%

Phương sai giải thích

Nguồn: Kết quả từ phần mềm SPSS và tổng hợp của tác giả

152

Mối quan hệ giữa các cặp biến IS

CE ST TR RA

RR ACMO CE RA IS ST TR 1 -.177* -.591** -.297** -.294** .028 .061 ACMO 1 .126 .133 .061 -.019 -.125 1 .102 .101 -.184* 1 .082 .414** -.039 -.190* 1 -.002 1 .176* -.117

1 Nguồn: Kết quả từ phần mềm SPSS và tổng hợp của tác giả

Kết quả hồi quy ban đầu

Thống kê t

p- value

Hệ số chưa chuẩn hóa

Hệ số chuẩn hóa

Thống kê đa cộng tuyến

Beta

Hệ số VIF

Beta 6.144

.000

9.203

(Constant)

ACMO -.106 -.082 1.040 .245 -1.168

-.510 -.244 .040 -.133 -.041 -.558 -.259 .040 -.109 -.052 1.267 1.064 1.058 1.078 1.268 .000 .000 .570 .131 .506

-7.193 -3.643 .569 -1.522 -.668 0.402 0.000

Nguồn: Kết quả từ phần mềm SPSS và tổng hợp của tác giả

CE RA ST TR IS R2 Hiệu chỉnh p-value Kiểm định F N=127

153

PHỤ LỤC SỐ 02 - BẢNG KHÁO SÁT

PHIẾU KHẢO SÁT

Tôi là Ngô Thị Kiều Trang hiện đang là NCS học trường Đại học Kinh tế quốc dân. Hiện nay tôi đang thực hiện đề tài nghiên cứu “Nghiên cứu đánh giá rủi ro có

sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam” cho luận án của mình. Để hoàn thành nghiên cứu này tôi cần sự giúp đỡ của Anh/Chị bằng cách trả lời giúp tôi những câu hỏi ở dưới đây. Mọi ý kiến của Anh/Chị đều giúp ích cho nghiên cứu của tôi và không có ý kiến sai hay đúng. Đây là một nghiên cứu thuần túy khoa học và không vì mục tiêu lợi

nhuận. Bởi vậy rất mong Anh/Chị giúp đỡ tôi bằng cách trả lời trung thực nhất về nội dung công việc mà anh chị thực hiện kiểm toán BCTC cho doanh nghiệp niêm yết nhất có thể.

Anh/Chị vui lòng trả lời giúp tôi bằng cách khoanh tròn vào các mức độ đồng ý tương ứng của mình với các phát biểu dưới đây (điểm càng lớn mức độ đồng ý càng cao) đối với ảnh hưởng của các yếu tố này tới đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong

kiểm toán của BCTC của DNNY . Trong đó:

1 - Hoàn toàn không đồng ý;

2 – Không đồng ý;

3 – (trung lập); hơi đồng ý

4 – Đồng ý;

5 – Hoàn toàn đồng ý

STT Mã hóa Nội dung câu hỏi

A GIAI ĐOẠN CHUẨN BỊ KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH

I Môi trường kiểm soát của doanh nghiệp

1 1 2 CE1 3 4 5 Trách nhiệm của các bộ phận/nhân viên trong doanh nghiệp được xác định rõ ràng

2 CE2 1 2 3 4 5

Cơ cấu tổ chức rõ ràng làm căn cứ cho việc xác định nghĩa vụ của các bộ phận/nhân viên trong doanh nghiệp.

3 CE3 1 2 3 4 5 Các thông tin được phát ra mang tính chất tin cậy và không bị sai lệch với thông tin gốc

154

STT Mã hóa Nội dung câu hỏi

Sự tách bạch giữa việc kiểm soát và quản lý 4 CE4 1 2 3 4 5 trong đơn vị

II Đánh giá rủi ro của doanh nghiệp

5 RA1 1 2 3 4 5 Doanh nghiệp có đánh giá các trở ngại có thể cản trở việc đạt được mục tiêu đề ra

5 RA2 Doanh nghiệp thiết lập mục tiêu ít rủi ro 1 2 3 4 5

6 RA3 1 2 3 4 5 Doanh nghiệp có thiết lập bộ phận/cán bộ phụ trách kiểm toán nội bộ phù hợp

7 RA4 1 2 3 4 5

Doanh nghiệp đánh giá và chú trọng tới các rủi ro đặc thù liên quan đến việc lập và trình bày báo cáo tài chính

III Hoạt động kiểm soát

8 AC1 1 2 3 4 5 Sự kiện/sai sót xảy ra được xử lý kịp thời một cách hợp lý

Xem xét và đánh giá hiệu quả của kiểm soát

9 AC2 1 2 3 4 5

nội bộ dựa trên kết quả/hiệu quả kiểm soát nội bộ kỳ trước đối với thông tin trên BCTC

10 AC3 1 2 3 4 5 Kiểm soát nội bộ được tích hợp với hệ thống tài chính kế toán đầy đủ

Phạm vi trách nhiệm và công việc các bộ

11 AC4 1 2 3 4 5

phận/nhân viên trong doanh nghiệpđược mô tả đầy đủ và cập nhật thường xuyên

12 AC5 1 2 3 4 5

Các kiểm soát được thiết lập trong DN có thể phát hiện sự kiện/sai sót mang tính chất trọng yếu không mong muốn xảy ra

IV Giám sát các kiểm soát

Thông tin hoạt động sử dụng trong quản lý 13 1 2 MO1 3 4 5 được ghi nhận lại trong hệ thống

Ban Giám đốc đặc biệt quan tâm tới vai trò

14 MO2 1 2 3 4 5

của chất lượng kiểm soát đối với việc vận hành doanh nghiệp

Có các hoạt động kiểm soát nhân viên trong 15 1 2 MO3 3 4 5 quá trình thực hiện công việc của họ

155

STT Mã hóa Nội dung câu hỏi

Chức năng kiểm soát nội bộ trợ giúp đắc lực

16 MO4 1 2 3 4 5

cho các thành viên Ban giám đốc trong việc giám sát việc vận hành của doanh nghiệp

V Hệ thống thông tin của doanh nghiệp

17 IS1 Các thiết bị sử dụng trong công việc hiện đại 1 2 3 4 5

18 IS2 Phần mềm sử dụng cho nghiệp vụ tin cậy 1 2 3 4 5

19 IS3 Hệ thống thông tin thường xuyên được cập nhật, và điều chỉnh cho phù hợp với các 1 2 3 4 5

nghiệp vụ kinh tế của doanh nghiệp

VI Thương hiệu

24 TR1 1 2 3 4 5 Anh/chị đã biết tới thương hiệu của doanh nghiệp trước khi thực hiện kiểm toán

25 TR2 1 2 3 4 5 Doanh nghiệp anh chị kiểm toán có vị thế trong hiệp hội doanh nghiệp trong nước

26 TR3 1 2 3 4 5 Doanh nghiệp được kiểm toán có uy tín về tài chính

27 TR4 1 2 3 4 5 Nhắc tới lĩnh vực hoạt động chính của công ty, anh/chị có thể nghĩ ngay tới tên công ty

VII Đặc điểm ngành nghề, lĩnh vực 28 DD1 Công ty hoạt động trong ngành nghề nhạy cảm 1 2 3 4 5

29 DD2 1 2 3 4 5 Công ty hoạt động trong lĩnh vực có tính cạnh tranh cao

30 DD3 1 2 3 4 5 Ngành nghề hoạt động thường được cộng đồng quan tâm

VIII Môi trường kinh tế

31 1 2 MTKT1 3 4 5 Hệ thống chính sách quản lý của nhà nước không thay đổi trong giai đoạn kiểm toán

32 1 2 MTKT2 3 4 5 Hệ thống chính sách hiệp hội doanh nghiệp DN ổn định

33 MTKT3 Các điều kiện kinh tế thuận lợi 1 2 3 4 5

IX Áp lực có thể dẫn tới động cơ gian lận báo cáo tài chính (bao gồm cả bên thứ 3 và nội bộ DN)

34 AL1 Công ty hay chịu sức ép trả nợ ngắn hạn 1 2 3 4 5

35 AL2 Công ty thường trong tình trạng huy động vốn 1 2 3 4 5

156

STT Mã hóa Nội dung câu hỏi

36 AL3 Công ty bị chịu sức ép từ phía đối tác 1 2 3 4 5

B GIAI ĐOẠN THỰC HIỆN KIỂM TOÁN

I Hoạt động ban giám đốc

Có sự kiêm nhiệm giữa chức danh chủ tịch hội 37 HĐ1 1 2 3 4 5 đồng quản trị và giám đốc điều hành.

Không có bộ phận kiểm soát tuân thủ các kiểm 38 HĐ2 1 2 3 4 5 soát của các phần hành công việc.

39 HĐ3 BGĐ không có nghiệp vụ về kế toán 1 2 3 4 5

40 1 2 3 4 5 HĐ4 BGĐ tham gia nhiều vào hoạt động của kế toán trong công ty

II Năng lực của kế toán

41 Các kế toán trong công ty có trình độ đồng đều 1 2 3 4 5 NL1

42 Kế toán công ty có kiến thức chuyên môn tốt 1 2 3 4 5 NL2

43 Kế toán có kinh nghiệm chuyên môn 1 2 3 4 5 NL3

III Nhân tố khách quan của KTV

44 KQ1 1 2 3 4 5 KTV không có mối quan hệ thân thiết với công ty đang kiểm toán

45 KQ2 1 2 3 4 5 KTV và công ty không phát sinh mẫu thuẫn gì trong quá trình kiểm toán

KTV luôn đánh giá BCTC một cách khách 46 KQ3 1 2 3 4 5 quan

IV Áp lực của KTV

47 1 2 PR1 3 4 5

Thời gian hoàn thành cuộc kiểm toán (thời gian từ khi bắt đầu kiểm toán đến khi kết thúc kiểm toán)

48 1 2 PR2 3 4 5 Áp lực từ phía DNNY trong việc phát hành Báo cáo kiểm toán

Áp lực từ nhiều khách hàng trong một thời 49 1 2 PR3 3 4 5 gian nhất định

50 1 2 PR4 3 4 5 Áp lực từ phía BGĐ công ty kiểm toán hoàn thiện hồ sơ kiểm toán và phát hành BCKT.

157

STT Mã hóa Nội dung câu hỏi

C GIAI ĐOẠN KẾT THÚC KIỂM TOÁN

I Tổng hợp các kết quả

51 Thu thập các sai sót ảnh hưởng đến BCTC 1 2 3 4 5 TH1

Đánh giá mức sai sót với mức trọng yếu tương 52 TH2 1 2 3 4 5 quan

Xem xét các bút toán điều chỉnh lũy kế của 53 TH3 1 2 3 4 5 các năm trước

II Rà soát lại thông tin có tính trọng yếu

54 RSTT1 1 2 3 4 5 Soát xét của giám đốc kiểm toán và trưởng nhóm kiểm toán

55 RSTT2 1 2 3 4 5 Xem xét và so sánh với mức tính rủi ro trong khâu lập kế hoạch kiểm toán

Các sự kiện phát sinh sau thời gian làm việc 56 RSTT3 1 2 3 4 5 thực tế tại Khách hàng của nhóm kiểm toán.

III KẾT QUẢ ĐÁNH GIÁ RỦI RO CÓ SAI SÓT TRỌNG YẾU

57 RR1 Qui mô của doanh nghiệp 1 2 3 4 5

58 RR2 KSNB tại đơn vị kiểm toán 1 2 3 4 5

59 RR3 Kinh nghiệm của đoàn kiểm toán 1 2 3 4 5

60 RR4 1 2 3 4 5 Thông tin đầy đủ dữ liệu khách hàng để áp dụng cách tính rủi ro

II) MỘT SỐ ĐÁNH GIÁ CỦA CHỊ VỀ CÁC HOẠT ĐỘNG TRƯỚC VÀ KHI KIỂM TOÁN ĐỂ CUỘC KIỂM TOÁN ĐẠT HIỆU QUẢ (lựa chọn nhiều hơn 1 phương án nếu cần thiết).

1. Anh/chị sử dụng các chỉ tiêu tài chính nào sau đây để xem xét khi đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu?

□ ROA: Tỷ lệ sinh lời trên tổng tài sản □ GPM: Tỷ lệ lãi gộp trên doanh thu

□ ACHANGE: Tốc độ tăng trưởng của tổng tài sản

□ CATA: Chênh lệch giữa lợi nhuận và dòng tiền từ hoạt động kinh doanh

□ SALTA: Tỷ lệ doanh thu trên nợ phải trả □ INVTA: Tỷ trọng doanh thu trên tổng tài sản

158

2. Trong giai đoạn thực hiện kiểm toán, nếu phát hiện sai sót trọng yếu có tỷ trọng lớn hơn so với sai sót trọng yếu trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán thì KTV sẽ tiến hành:

1. Thực hiện bổ sung các thủ tục kiểm toán để thu thập them bằng chứng;

2. Không thực hiện bổ sung các thủ tục kiểm toán;

Nếu có thực hiện bổ sung thủ tục KT (phương án 1) thì anh/chị sẽ:

□ Điều chỉnh về mức độ/ khối lượng/số lượng mẫu của các thủ tục kiểm toán

đang được áp dụng để thu thập thêm bằng chứng về các thông tin trên BCTC;

□ Thay đổi lịch trình của các thủ tục kiểm toán bị tráo đổi để tang cường thời gian thực hiện thu thập bằng chứng kiểm toán

□ Sử dụng các thủ tục kiểm toán khác so với các thủ tục kiểm toán đang được áp dụng để thu thập thêm bằng chứng về các thông tin trên BCTC

3. Trong giai đoạn thực hiện kiểm toán, nếu phát hiện sai sót trọng yếu có tỷ trọng lớn hơn so với sai sót trọng yếu trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán thì KTV sẽ xử lý:

□ Duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp

□ Tăng cường thêm thành viên nhóm kiểm toán có kinh nghiệm hoặc có kỹ

năng chuyên môn đặc biệt

□ Sử dụng ý kiến chuyên gia

□ Thay đổi với nội dung lịch trình và phạm vi của thủ tục kiểm toán

III) Thông tin cá nhân

Anh/Chị khoanh tròn vào các thông tin phù hợp với cá nhân của Anh/Chị dưới

đây:

1. Giới tính:

1. Nam

2. Nữ

2. Độ tuổi:

1. < 25 tuổi

2. Từ 25 đến 35 tuổi

3. Từ 36 đến 45 tuổi

159

4. Trên 45 tuổi

3. Số năm kinh nghiệm hoạt động trong lĩnh vực kiểm toán:

1. < 5 năm

2. Từ 5 đến 10 năm

3. Từ 11 năm đến 15 năm

4. Trên 15 năm

4. Loại hình công ty Anh/Chị đang công tác:

1. Công ty TNHH

2. Công ty hợp danh

3. Vốn đầu tư nước ngoài

4. Công ty hãng thành viên quốc tế

5. Xin vui lòng cho biết quí danh của anh/chị: (nếu có thể )

........................................................................................................................................... ...............................................................................................................

Xin chân thành cảm ơn sự giúp đỡ của Anh/Chị!

160

PHỤ LỤC SỐ 03- BẢNG CÂU HỎI PHỎNG VẤN CHO CÁC CHUYÊN GIA

LỜI GIỚI THIỆU

Tôi là Ngô Thị Kiều Trang, hiện là nghiên cứu sinh trường Đại học Kinh tế Quốc dân.

Để phục vụ cho nghiên cứu của mình, tôi rất cảm ơn sự tham gia của ông bà vào cuộc phỏng vấn này. Mục đích của cuộc phỏng vấn để ông/bà bình luận về các nhân tố ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết (DNNY) trên thị trường chứng khoán Việt Nam (TTCK).

Xin chân thành cảm ơn sự tham gia của ông bà vào cuộc phỏng vấn này!

THÔNG TIN CÁ NHÂN (chỉ phục vụ cho mục đích phân loại đối tượng phỏng vấn)

1. Họ và tên người được phỏng vấn : Nam/Nữ: Học hàm/học vị (nếu có): 2. Vị trí và đơn vị công tác:

NỘI DUNG PHỎNG VẤN

Câu hỏi 1 Theo ông bà nhân tố thương hiệu có ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết

(DNNY) trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán?

Câu hỏi Theo ông /bà nhân tố hoạt động ban giám độc có ảnh hưởng đến quá trình

đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết (DNNY) trong giai đoạn thực hiện kiểm toán?

Câu hỏi Theo ông/bà nhân tố "nhân tố khách quan của KTV" có ảnh hưởng đến quá

trình đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC BCTC của doanh nghiệp niêm yết (DNNY) trong giai đoạn thực hiện kiểm toán?

Câu hỏi 4

Theo ông/bà nhân tố áp lực của KTV có ảnh hưởng đến quá trình đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết (DNNY) trong giai đoạn thực hiện kiểm toán?

Câu hỏi 5 Theo ông/bà các nhân tố ảnh hưởng đến đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm tóan BCTC của DNNY trong giai đoạn kết thúc kiểm toán?

Câu hỏi 6 Theo ông/bà khi KTV đánh giá khả năng tồn tại sai phạm trọng yếu chưa được phát hiện?

Câu hỏi 7 Theo ông/bà khi KTV phải đánh giá độ tin cậy và tính đầy đủ Báo cáo kiểm toán nếu chưa thỏa mãn thì KTV phải đưa ra ý kiến như thế nào?

Xin chân thành cảm ơn!