Luận văn Thạc sĩ Kinh tế: Giải pháp hoàn thiện kế toán doanh thu trong lĩnh vực xây dựng và kinh doanh bất động sản đầu tư

Chia sẻ: _ _ | Ngày: | Loại File: PDF | Số trang:85

Thêm vào BST

Báo xấu

25
lượt xem 4
download

Download Vui lòng tải xuống để xem tài liệu đầy đủ

Đề tài góp phần tạo điều kiện thuận lợi cho việc hệ thống hoá các lý luận liên quan đến doanh thu và thu nhập khác của quốc tế và của Việt nam; đề xuất các giải pháp để hoàn thiện phương pháp hạch toán kế toán doanh thu áp dụng cho các công ty xây dựng và các công ty kinh doanh bất động sản đầu tư từ đó đề xuất các kiến nghị cụ thể nhằm hoàn thiện chuẩn mực doanh thu trong lĩnh vực xây dựng và kinh doanh bất động sản đầu tư.

Chủ đề:

Bình luận(0) Đăng nhập để gửi bình luận!

Lưu

Nội dung Text: Luận văn Thạc sĩ Kinh tế: Giải pháp hoàn thiện kế toán doanh thu trong lĩnh vực xây dựng và kinh doanh bất động sản đầu tư

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP.HCM ---- K --- PHAN THỊ NGỌC HẰNG GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KẾ TOÁN DOANH THU TRONG LĨNH VỰC XÂY DỰNG VÀ KINH DOANH BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ Chuyên ngành: Kế toán - Kiểm toán Mã số:60.34.30 LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ NGƯỜI HƯỚNG DẪN: TS. DƯƠNG THỊ MAI HÀ TRÂM THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH – 2009
MỤC LỤC LỜI MỞ ĐẦU ................................................................................. 1 CHƯƠNG 1 MỘT SỐ VẤN ĐỀ LÝ LUẬN VỀ KẾ TOÁN DOANH THU TRONG LĨNH VỰC XÂY DỰNG VÀ KINH DOANH BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ .............. 4 1.1 MỘT SỐ ĐẶC ĐIỂM CỦA HOẠT ĐỘNG XÂY DỰNG VÀ KINH DOANH BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ CHI PHỐI ĐẾN VIỆC GHI NHẬN DOANH THU . 4 1.1.1 Đặc điểm của hoạt động xây dựng ..................................................................... 4 1.1.2 Đặc điểm của hoạt động kinh doanh bất động sản đầu tư ............................... 5 1.1.3 Sự chi phối của các đặc điểm trên đến việc ghi nhận doanh thu..................... 6 1.2 CÁC CĂN CỨ PHÁP LÝ CHO VIỆC GHI NHẬN DOANH THU CỦA HOẠT ĐỘNG XÂY DỰNG VÀ KINH DOANH BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ Ở VIỆT NAM .............................................................................................................................. 7 1.2.1 Các chuẩn mực kế toán có liên quan ................................................................. 7 1.2.1.1 Chuẩn mực kế toán doanh thu và thu nhập khác (VAS14) ......................... 8 1.2.1.2 Chuẩn mực kế toán hợp đồng xây dựng (VAS15) ...................................... 10 1.2.1.3 Chuẩn mực kế toán bất động sản đầu tư (VAS 5) ....................................... 12 1.2.2 Chế độ kế toán và thông tư hướng thực hiện .................................................. 14 1.3 VIỆC GHI NHẬN DOANH THU CỦA HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG VÀ KINH DOANH BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ THEO CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ ....................................................................................................................................... 16 1.3.1 Các chuẩn mực quốc tế có liên quan ................................................................ 17 1.3.1.1 Chuẩn mực kế toán quốc tế về doanh thu (IAS18) ...................................... 17 1.3.1.2 Chuẩn mực kế toán quốc tế về hợp đồng xây dựng (IAS11) ..................... 20 1.3.1.3 Chuẩn mực kế toán quốc tế về bất động sản đầu tư (IAS40) ..................... 22 1.3.2 Những điểm khác biệt của chuẩn mực kế toán Việt nam và chuẩn mực kế toán quốc tế.................................................................................................................. 25 KẾT LUẬN CHƯƠNG 1............................................................................................ 28 CHƯƠNG 2 THỰC TRẠNG KẾ TOÁN DOANH THU HOẠT ĐỘNG XÂY DỰNG VÀ KINH DOANH BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ Ở VIỆT NAM ..... 30 2.1. GIỚI THIỆU TỔNG QUÁT VỀ HOẠT ĐỘNG XÂY DỰNG VÀ KINH DOANH BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ Ở VIỆT NAM .............................................. 30
2.2 TÌNH HÌNH KẾ TOÁN DOANH THU CỦA HOẠT ĐỘNG XÂY DỰNG VÀ KINH DOANH BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ TẠI MỘT SỐ DOANH NGHIỆP Ở TP. HỒ CHÍ MINH..................................................................................................... 34 2.2.1 Đối tượng khảo sát ............................................................................................. 34 2.2.2 Phương pháp và nội dung khảo sát .................................................................. 36 2.2.3 Kết quả khảo sát................................................................................................. 37 2.3 ĐÁNH GIÁ TÌNH HÌNH KẾ TOÁN DOANH THU CỦA HOẠT ĐỘNG XÂY DỰNG VÀ KINH DOANH BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ ........................................ 44 2.3.1 Những mặt đạt được .......................................................................................... 44 2.3.2 Những khó khăn và hạn chế.............................................................................. 45 2.3.2.1 Tính phức tạp trong ghi nhận doanh thu hoạt động xây lắp và kinh doanh bất động sản ................................................................................................................. 45 2.3.2.2 Khó khăn khi vận dụng các căn cứ pháp lý đến việc ghi nhận doanh thu trong xây dựng và kinh doanh bất động sản đầu tư ................................................ 47 2.3.2.3 Khó khăn trong việc xác định chênh lệch giữa kế toán và thuế trong việc ghi nhận doanh thu ..................................................................................................... 49 2.3.2.4 Khó khăn trong vấn đề cập nhật thông tin dữ liệu đầu vào nhanh chóng cụ thể ................................................................................................................................. 50 2.3.2.5 Khó khăn về vấn đề con người....................................................................... 50 2.3.3 Nguyên nhân ....................................................................................................... 51 KẾT LUẬN CHƯƠNG 2............................................................................................ 53 CHƯƠNG 3 CÁC GIẢI PHÁP GÓP PHẦN HOÀN THIỆN KẾ TOÁN DOANH THU TRONG LĨNH VỰC XÂY DỰNG VÀ KINH DOANH BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ Ở VIỆT NAM ..................................................... 54 3.1 CÁC QUAN ĐIỂM HOÀN THIỆN .................................................................... 54 3.1.1 Phù hợp với môi trường pháp lý và kinh doanh ở Việt Nam ........................ 54 3.1.2 Từng bước phù hợp với thông lệ quốc tế để tăng cường khả năng hội nhập về kế toán .......................................................................................................................... 54 3.1.3 Tạo ra được thông tin trung thực có tính hữu ích cao cho các đối tượng sử dụng .............................................................................................................................. 55 3.2 CÁC ĐỊNH HƯỚNG CHO VIỆC HOÀN THIỆN VIỆC GHI NHẬN DOANH THU CỦA HOẠT ĐỘNG XÂY DỰNG VÀ KINH DOANH BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ Ở VIỆT NAM.............................................................................................. 56 3.2.1 Nâng cao chất lượng thông tin và phương tiện cung cấp thông tin .............. 56 3.2.2 Nâng cao khả năng ứng dụng chuẩn mực kế toán doanh thu vào thực tiễn 57 3.2.3 Phải có sự phối hợp đồng bộ giữa nội dung của chuẩn mực, thông tư hướng dẫn và luật.................................................................................................................... 57
3.2.4 Nâng cao trình độ kế toán của những người hành nghề kế toán................... 58 3.3 CÁC GIẢI PHÁP CỤ THỂ.................................................................................. 59 3.3.1 Giải pháp liên quan đến chuẩn mực kế toán ................................................... 59 3.3.2 Giải pháp liên quan đến việc hướng dẫn thực hiện trong chế độ kế toán và thông tư hướng dẫn có liên quan ............................................................................... 61 3.3.3 Giải pháp trình bày thông tin trên báo cáo tài chính ..................................... 63 3.4 Kiến nghị ................................................................................................................ 65 3.4.1 Với bộ tài chính .................................................................................................. 65 3.4.1.1 Về chuẩn mực kế toán..................................................................................... 65 3.4.1.2 Về chế độ kế toán và thông tư hướng dẫn liên quan ................................... 67 3.4.1.3 Về giải pháp trình bày thông tin trên báo cáo tài chính.............................. 73 3.4.2 Với doanh nghiệp xây lắp.................................................................................. 75 3.4.3 Với doanh nghiệp kinh doanh bất động sản đầu tư........................................ 76 KẾT LUẬN CHƯƠNG 3............................................................................................ 77 KẾT LUẬN.............................................................................78
1 LỜI MỞ ĐẦU 1. TÍNH CẤP THIẾT CỦA ĐỀ TÀI Tháng 11/2006, Việt Nam đã trở thành thành viên chính thức của tổ chức thương mại thế giới (WTO). Tham gia vào nền kinh tế toàn cầu, Việt Nam đang phải đối mặt với thách thức to lớn. Đó là sức ép cạnh tranh với các quốc gia trong khu vực và trên thế giới. Việt Nam đang gia nhập vào sân chơi chung, nơi mà sự cạnh tranh công bằng là luật chơi. Vì vậy, làm thế nào để nâng cao khả năng cạnh tranh là nhiệm vụ mang tính cấp bách và sống còn của doanh nghiệp. Một trong những nhân tố để nâng cao tính cạnh tranh và quyết định sự thành công của các doanh nghiệp chính là thông tin kế toán được cung cấp phải trung thực, hợp lý, minh bạch để người sử dụng thông tin kế toán có thể đưa ra những quyết định đúng đắn. Chính vì vậy, ngày 31/12/2001 Việt Nam đã ban hành bốn chuẩn mực kế toán đầu tiên, bắt đầu cho một chuỗi các chuẩn mực kế toán khác. Khi soạn thảo các chuẩn mực này, quan điểm chung của Việt Nam là xây dựng trên cơ sở có chọn lọc những tinh hoa về kế toán của các nước và lấy chuẩn mực kế toán quốc tế làm nền tảng. Quy trình soạn thảo các chuẩn mực dựa trên mức độ ưu tiên về tính trọng yếu và tính thanh khoản của các khoản mục trên báo cáo tài chính. Đó là lý do mà chuẩn mực kế toán doanh thu và thu nhập khác được ban hành trong đợt đầu tiên. So với các quy định trước khi ban hành chuẩn mực, các quy định trong chuẩn mực này đã có những bước tiến đáng kể. Thế nhưng, các chuẩn mực kế toán Việt Nam đã không được sửa đổi, bổ sung từ khi được ban hành đến nay dù nền kinh tế, môi trường đầu tư đã có những thay đổi rõ rệt. Đặc biệt là chuẩn mực kế toán về doanh thu, chuẩn mực kế toán về hợp đồng xây dựng và chuẩn mực bất động sản đầu tư. Điều này đã làm cho một số nội dung trong chuẩn mực và trên thông tư hướng dẫn bộc lộ những bất cập trong việc vận dụng vào thực tế. Đây là vấn đề rất cần thiết để hoàn thiện công tác kế toán và giúp cho các doanh nghiệp trong tất cả các lĩnh vực khác nhau đều có thể áp dụng. Chính vì vậy, việc đề ra những định hướng và giải pháp hoàn thiện kế toán doanh thu trong lĩnh vực xây dựng và kinh doanh bất động sản là vấn đề cấp bách hiện nay.
2 2. MỤC ĐÍCH NGHIÊN CỨU CỦA ĐỀ TÀI Mục đích chính của đề tài là: - Nghiên cứu cơ sở lý luận cơ bản, các quan điểm khác nhau về doanh thu, thời điểm ghi nhận và phương pháp xác định doanh thu và thu nhập khác theo chuẩn mực kế toán quốc tế và chuẩn mực kế toán Việt Nam. - Tìm hiểu thực trạng về kế toán doanh thu trong lĩnh vực xây dựng và kinh doanh bất động sản tại TP.Hồ Chí Minh trên cơ sở phân tích những ưu điểm và những tồn tại liên quan đến những quan điểm trong chuẩn mực kế toán, thông tư hướng dẫn và tồn tại trong việc vận dụng chuẩn mực và thông tư vào thực tế công tác kế toán. - Đề xuất các định hướng, giải pháp nhằm hoàn thiện kế toán doanh thu trong lĩnh vực xây dựng và kinh doanh bất động sản đầu tư. 3. ĐỐI TƯỢNG VÀ PHẠM VI NGHIÊN CỨU CỦA ĐỀ TÀI Đề tài này nghiên cứu các giải pháp nhằm nâng cao và hoàn thiện công tác kế toán về doanh thu trong lĩnh vực xây dựng và kinh doanh bất động sản đầu tư trong đó tập trung vào nghiên cứu thời điểm và phương pháp ghi nhận doanh thu. Phạm vi nghiên cứu của đề tài giới hạn trong kế toán doanh thu của các doanh nghiệp sản xuất, thương mại và dịch vụ, không đề cập đến các đơn vị hành chính sự nghiệp. Về thông tư hướng dẫn, đề tài chỉ chú trọng khai thác thông tư 161/2007/ TT- BTC ngày 31/12/2007 không đề cập đến thông tư 244/2009 TT-BTC ngày 31/12/2009 hướng dẫn cho các công ty có vốn đầu tư nước ngoài. 4. PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU Luận văn đã sử dụng phương pháp nghiên cứu duy vật biện chứng, tổng hợp, phân tích, so sánh, đối chiếu và logic… để giúp luận văn đạt được mục tiêu đề ra. 5. NHỮNG ĐÓNG GÓP CỦA ĐỀ TÀI Đề tài góp phần tạo điều kiện thuận lợi cho việc hệ thống hoá các lý luận liên quan đến doanh thu và thu nhập khác của quốc tế và của Việt nam; đề xuất các giải pháp để hoàn thiện phương pháp hạch toán kế toán doanh thu áp dụng cho các công
3 ty xây dựng và các công ty kinh doanh bất động sản đầu tư từ đó đề xuất các kiến nghị cụ thể nhằm hoàn thiện chuẩn mực doanh thu trong lĩnh vực xây dựng và kinh doanh bất động sản đầu tư . 6. NỘI DUNG CỦA ĐỀ TÀI Luận văn gồm 74 trang, 3 phụ lục và có kết cấu như sau: Mở đầu Chương I: Nêu một số đặc điểm của hoạt động xây dựng và kinh doanh bất động sản đầu tư chi phối đến việc ghi nhận doanh thu; Các căn cứ pháp lý cho việc ghi nhận doanh thu của hoạt động xây dựng và kinh doanh bất động sản đầu tư theo chuẩn mực kế toán Việt nam và theo chuẩn mực kế toán quốc tế. Đánh giá điểm khác biệt của chuẩn mực kế toán Việt Nam và chuẩn mực kế toán quốc tế. Chương II: Thực trạng kế toán doanh thu trong các doanh nghiệp xây dựng và kinh doanh bất động sản đầu tư ở Việt Nam. Trong chương này, tác giả giới thiệu tổng quát về hoạt động xây dựng và kinh doanh bất động sản ở Việt Nam. Đánh giá tình hình kế toán doanh thu của hoạt động xây dựng và kinh doanh bất động sản đầu tư của một số doanh nghiệp tại Tp. Hồ Chí Minh. Chương III: Các giải pháp để góp phần hoàn thiện kế toán doanh thu trong lĩnh vực xây dựng và kinh doanh BĐS đầu tư ở Việt Nam. Qua kết quả phân tích ở chương 1 và 2 tác giả sẽ đưa ra các định hướng và giải pháp hoàn thiện kế toán doanh thu. Đề tài đặc biệt chú trọng đến giải pháp hoàn thiện kế toán doanh thu đối với chuẩn mực và thông tư hướng dẫn. Kết luận Phụ lục Tài liệu tham khảo
4 CHƯƠNG 1 MỘT SỐ VẤN ĐỀ LÝ LUẬN VỀ KẾ TOÁN DOANH THU TRONG LĨNH VỰC XÂY DỰNG VÀ KINH DOANH BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ 1.1 MỘT SỐ ĐẶC ĐIỂM CỦA HOẠT ĐỘNG XÂY DỰNG VÀ KINH DOANH BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ CHI PHỐI ĐẾN VIỆC GHI NHẬN DOANH THU 1.1.1 Đặc điểm của hoạt động xây dựng Xây dựng là ngành sản xuất vật chất quan trọng mang tính chất công nghiệp nhằm tạo ra cơ sở vật chất kỹ thuật cho nền kinh tế quốc dân. Một bộ phận lớn của thu nhập quốc dân, của quỹ tích lũy cũng như các khoản đầu tư của nước ngoài được sử dụng trong lĩnh vực xây dựng cơ bản. So với các ngành sản xuất khác, ngành xây dựng có những đặc điểm về kinh tế, kỹ thuật riêng biệt, thể hiện rất rõ nét ở sản phẩm xây lắp và quá trình tạo ra sản phẩm của ngành. Điều này chi phối đến việc ghi nhận doanh thu trong các doanh nghiệp xây lắp. Do đó, hoạt động xây lắp có những đặc điểm sau: - Sản phẩm xây lắp không có sản phẩm nào giống sản phẩm nào, mỗi sản phẩm có yêu cầu về mặt thiết kế mỹ thuật, kết cấu hình thức, địa điểm xây dựng khác nhau. Chính vì vậy, mỗi sản phẩm xây lắp đều có yêu cầu về tổ chức quản lý, tổ chức thi công và biện pháp thi công phù hợp với đặc điểm của từng công trình cụ thể. - Sản phẩm xây lắp có giá trị lớn, khối lượng công trình lớn, thời gian thi công tương đối dài. Trong thời gian thi công xây dựng chưa tạo ra sản phẩm cho xã hội nhưng sử dụng nhiều vật tư, nhân lực của xã hội. Đặc điểm này đòi hỏi việc quản lý theo dõi quá trình sản xuất thi công phải chặt chẽ, đảm bảo sử dụng vốn tiết kiệm, đảm bảo chất lượng thi công công trình. - Thời gian sử dụng sản phẩm xây lắp tương đối dài
5 - Các công trình xây dựng cơ bản thường có thời gian sử dụng dài nên mọi sai lầm trong quá trình thi công thường khó sửa chữa phải phá đi làm lại. Sai lầm trong xây dựng cơ bản vừa gây lãng phí, vừa để lại hậu quả có khi rất nghiêm trọng, lâu dài và khó khắc phục. Do đặc điểm này mà trong quá trình thi công cần phải thường xuyên giám sát chất lượng công trình. - Sản phẩm xây lắp cố định tại nơi sản xuất còn các điều kiện sản xuất (xe máy, thiết bị thi công, người lao động…) phải di chuyển theo địa điểm đặt sản phẩm. Đặc điểm này làm cho công tác quản lý, hoạch toán tài sản, vật tư rất phức tạp do ảnh hưởng của điều kiện thiên nhiên, thời tiết dễ mất mát, hư hỏng, … - Sản xuất xây dựng cơ bản thường diễn ra ngoài trời, chịu tác động trực tiếp của điều kiện, môi trường, thiên nhiên, thời tiết và do đó việc thi công xây lắp ở một mức độ nào đó mang tính chất thời vụ. Do đó, với đặc điểm này trong quá trình thi công cần tổ chức quản lý lao động, vật tư chặt chẽ, đảm bảo thi công nhanh, đúng tiến độ khi điều kiện môi trường thời tiết thuận lợi. - Hoạt động xây lắp là một tổ hợp các hoạt động từ khâu thiết kế, kỹ thuật, công nghệ. Đặc điểm này yêu cầu các bộ phận phải phối hợp chặt chẽ nhau để đảm bảo việc xác định phần công việc hoàn thành, ghi nhận doanh thu, chi phí theo đúng tiến độ thực tế. 1.1.2 Đặc điểm của hoạt động kinh doanh bất động sản đầu tư Đầu tư bất động sản là việc nhà đầu tư bỏ vốn để tạo dựng tài sản là bất động sản, dùng để mua bán, khai thác và cho thuê, tiến hành dịch vụ bất động sản. Hoạt động đầu bất động sản nhằm mục đích sinh lời và đáp ứng các lợi ích của xã hội. Phương tiện đầu tư kinh doanh bất động sản là vốn bằng tiền, các loại tài sản, bí quyết kinh doanh, công nghệ, dịch vụ. Thời gian đầu tư bất động sản tính từ khi bắt đầu dự án đến khi kết thúc hoạt động dự án. Do đó, hoạt động kinh doanh bất động sản đầu tư có các đặc điểm sau: - Đòi hỏi vốn đầu tư lớn: do đặc điểm của bất động sản là có giá trị lớn, vì vậy nhà đầu tư cần phải phân bổ, chu chuyển, bảo toàn vốn để thu được lợi nhuận cao nhất.
6 - Thời gian từ khi bắt đầu dự án đến kết thúc của một dự án đầu tư và đạt thành quả phát huy tác dụng thường đòi hỏi nhiều năm. Trong thời gian đầu tư đó có nhiều biến động, vì vậy nhà đầu tư phải có những dự đoán các biến động có thể xảy ra. Ví dụ: về thị trường, sự phát triển kinh tế - xã hội, kỹ thuật – công nghệ, sức mua, thời tiết, khí hậu… - Thời gian thực hiện đầu tư dài, vì vậy nhà đầu tư phải phân bổ vốn và huy động vốn hợp lý, có hiệu quả. - Những thành quả đầu tư Bất động sản tạo dựng tài sản có giá trị sử dụng lâu dài, đời sống kinh tế của dự án thường dài… Vì vậy trong đầu tư cần phải chú ý chất lượng của các công trình: từ khâu lựa chọn nguyên vật liệu, cân đối khoản mục thi công công trình… - Các thành quả hoạt động đầu tư là công trình xây dựng gắn liền với đất có vị trí cố định, gắn liền với điều kiện tự nhiên kinh tế - xã hội, môi trường nhất định. Vì vậy các hoạt động đầu tư Bất động sản phải nắm vững đặc điểm tự nhiên, kinh tế, môi trường ảnh hưởng đến hoạt động đầu tư cũng như các tác dụng sau này với hoạt động đầu tư. - Bất kỳ một hoạt động đầu tư được đảm bảo mang lại hiệu quả kinh tế - xã hội cao cần làm tốt công tác quản lý vì nguồn lực phục vụ cho công tác đầu tư là rất lớn. Nhà đầu tư cần quan tâm đúng mức đến việc chuẩn bị cho hoạt động đầu tư như lập dự án đầu tư… 1.1.3 Sự chi phối của các đặc điểm trên đến việc ghi nhận doanh thu Do đặc điểm của sản phẩm xây lắp mang tính chất đơn lẻ nên việc tập hợp chi phí sản xuất, tính giá thành, xác định kết quả thi công xây lắp cũng được tính cho từng sản phẩm xây lắp riêng biệt.Việc ghi nhận doanh thu cũng được thực hiện tương tự, doanh thu cũng được ghi nhận cho từng sản phẩm riêng biệt và việc ghi nhận doanh thu và chi phí phải theo nguyên tắc phù hợp. Sản phẩm xây lắp có giá trị lớn, là một hoạt động liên tục, thời gian thi công tương đối dài với những công đoạn, thủ tục theo nguyên tắc luật định hoặc có sự thỏa thuận trong hợp đồng được ký kết giữa chủ đầu tư với bên thi công. Với đặc
7 điểm đó, việc xác định chính xác thời điểm và giá trị ghi nhận doanh thu có ý nghĩa quan trọng để doanh nghiệp xây dựng xác định chính xác kết quả hoạt động kinh doanh. Do đó, doanh nghiệp có thể ghi nhận doanh thu theo thực tế phần công việc hoàn thành theo ba phương pháp xác định phần công việc hoàn thành hoặc ghi nhận doanh thu theo hợp đồng, khi đó doanh nghiệp căn cứ vào các điều khoản của hợp đồng để ghi nhận doanh thu. Đối với dự án xây dựng bất động sản, nhà thầu phải căn cứ trên hợp đồng đã thõa thuận với chủ đầu tư để xác định doanh thu cho từng lần thực hiện như xây dựng cơ sở hạ tầng, tiến độ thực hiện dự án. Nếu doanh nghiệp tự xây dựng bất động sản để bán trong kỳ hoạt động kinh doanh thông thường thì việc ghi nhận doanh thu và chi phí liên quan đến bất động sản theo chuẩn mực 05 “Bất động sản đầu tư”và chế độ kế toán doanh nghiệp theo quyết định 15. Khi doanh nghiệp cho thuê bất động sản đầu tư theo hợp đồng thuê hoạt động, doanh thu được ghi nhận qua nhiều kỳ kế toán là số tiền nhận trước của nhiều năm chia cho số năm nhận tiền trước. 1.2 CÁC CĂN CỨ PHÁP LÝ CHO VIỆC GHI NHẬN DOANH THU CỦA HOẠT ĐỘNG XÂY DỰNG VÀ KINH DOANH BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ Ở VIỆT NAM 1.2.1 Các chuẩn mực kế toán có liên quan Một trong những bước tiến vượt bậc của kế toán Việt Nam là Bộ tài chính ban hành một loạt 26 chuẩn mực kế toán trong bốn năm từ năm 2001 đến cuối năm 2005. Tinh thần của Bộ tài chính khi xây dựng các chuẩn mực là cần vận dụng những thành tựu kế toán trên cơ sở có chọn lọc kinh nghiệm của các quốc gia trên thế giới và phù hợp với đặc điểm kinh tế Việt Nam. Chính vì vậy, các chuẩn mực kế toán Việt Nam đã ban hành rất gần với thông lệ quốc tế. Chuẩn mực kế toán doanh thu là một trong bốn chuẩn mực được ban hành trong đợt 1. Điều đó chứng tỏ tầm quan trọng của khoản mục doanh thu trong việc hạch toán và cung cấp thông tin. Do tính phức tạp của doanh thu và thu nhập khác, chuẩn mực kế toán Việt Nam đã thiết lập các chuẩn mực khác nhau để giải quyết. Liên quan đến doanh thu có chuẩn mực
8 số 14 “Doanh thu và thu nhập khác”, chuẩn mực 15 “Hợp đồng xây dựng”, chuẩn mực số 05 “Bất động sản đầu tư”. 1.2.1.1 Chuẩn mực kế toán doanh thu và thu nhập khác (VAS14) Định nghĩa Doanh thu là tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu được trong kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất kinh doanh thông thường của doanh nghiệp góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu. Thu nhập khác là khoản thu góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu từ hoạt động ngoài các hoạt động tạo ra doanh thu. Thời điểm ghi nhận doanh thu và phương pháp xác định doanh thu Về cơ bản, chuẩn mực kế toán Việt Nam được xây dựng trên cơ sở, nền tảng của chuẩn mực kế toán quốc tế, do đó điều kiện ghi nhận doanh thu và phương pháp xác định doanh thu là tương tự với chuẩn mực kế toán quốc tế về doanh thu (IAS18) a-Doanh thu bán hàng: Thời điểm ghi nhận doanh thu Doanh thu bán hàng được ghi nhận khi đồng thời thỏa mãn tất cả năm điều kiện sau: (a) Doanh nghiệp đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu sản phẩm hoặc hàng hóa cho người mua; (b) Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý hàng hóa như người sở hữu hàng hóa hoặc quyền kiểm soát hàng hóa; (c) Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn; (d) Doanh nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch bán hàng; (e) Xác định được chi phí liên quan đến giao dịch bán hàng. Phương pháp ghi nhận doanh thu Chuẩn mực kế toán Việt Nam về doanh thu và thu nhập khác đã không đưa ra các hướng dẫn về phương pháp xác định doanh thu cho từng trường hợp cụ thể mà được trình bày trong thông tư hướng dẫn. Chuẩn mực chỉ đơn thuần đưa ra các điều kiện ghi nhận doanh thu.
9 b- Doanh thu cung cấp dịch vụ Thời điểm ghi nhận doanh thu Doanh thu của các giao dịch về cung cấp dịch vụ được ghi khi thõa mãn tất cả bốn điều kiện sau: (a) Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn; (b) Có khả năng thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch cung cấp dịch vụ đó; (c) Xác định được phần công việc đã hoàn thành vào ngày lập bảng cân đối kế toán; (d) Xác định được chi phí phát sinh cho giao dịch và chi phí để hoàn thành giao dịch cung cấp dịch vụ đó. Phương pháp xác định doanh thu Trường hợp giao dịch về cung cấp dịch vụ thực hiện trong nhiều kỳ kế toán thì việc xác định doanh thu của dịch vụ trong từng kỳ thường được thực hiện theo phương pháp tỷ lệ hoàn thành, theo đó doanh thu được ghi nhận trong kỳ kế toán được xác định theo tỷ lệ phần công việc đã hoàn thành. Phần công việc đã hoàn thành được xác định theo một trong ba phương pháp sau tùy thuộc vào bản chất của dịch vụ: (a) Đánh giá phần công việc đã hoàn thành; (b) So sánh tỷ lệ (%) giữa khối lượng công việc đã hoàn thành với tổng khối lượng công việc phải hoàn thành; (c) Tỷ lệ (%) chi phí đã phát sinh so với tổng chi phí ước tính để hoàn thành toàn bộ giao dịch cung cấp dịch vụ. Khi kết quả của một giao dịch về cung cấp dịch vụ không thể xác định được chắc chắn thì doanh thu được ghi nhận tương ứng với chi phí đã ghi nhận và có thể thu hồi. c- Doanh thu từ tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia Doanh thu phát sinh từ tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia của doanh nghiệp được ghi nhận tương tự như IAS18.
10 d- Thu nhập khác Thu nhập khác quy định trong chuẩn mực này bao gồm các khoản thu từ các hoạt động xảy ra không thường xuyên, ngoài các hoạt động tạo ra doanh thu gồm: thu về thanh lý TSCĐ, nhượng bán TSCĐ; Thu tiền phạt khách hàng do vi phạm hợp đồng; Thu tiền bảo hiểm được bồi thường;…. e- Trình bày trên báo cáo tài chính Trong báo cáo tài chính, doanh nghiệp phải trình bày (a) Chính sách kế toán được áp dụng trong việc ghi nhận doanh thu bao gồm ba phương pháp xác định phần công việc đã hoàn thành của các giao dịch về cung cấp dịch vụ (b) Doanh thu của từng loại giao dịch và sự kiện (c) Doanh thu từ việc trao đổi hàng hóa hoặc dịch vụ theo từng loại hoạt động trên (d) Thu nhập khác, trong đó trình bày cụ thể các khoản thu nhập bất thường 1.2.1.2Chuẩn mực kế toán hợp đồng xây dựng (VAS15) Định nghĩa Hợp đồng xây dựng là hợp đồng bằng văn bản về việc xây dựng một tài sản hoặc tổ hợp các tài sản có liên quan chặt chẽ hay phụ thuộc lẫn nhau về mặt thiết kế, công nghệ, chức năng hoặc các mục đích sử dụng cơ bản của chúng. Doanh thu hợp đồng xây dựng Doanh thu của hợp đồng xây dựng bao gồm: (a) Doanh thu ban đầu được ghi nhận trong hợp đồng; và (b) Các khoản tăng giảm khi thực hiện hợp đồng, các khoản tiền thưởng và các khoản thanh toán khác nếu các khoản này có khả năng làm thay đổi doanh thu, và có thể xác định một cách đáng tin cậy. Chi phí hợp đồng xây dựng Tương tự IAS 11, chi phí của hợp đồng xây dựng bao gồm: (a) Chi phí liên quan trực tiếp đến từng hợp đồng
11 (b) Chi phí chung liên quan đến hoạt động của các hợp đồng và có thể phân bổ cho từng hợp đồng cụ thể (c) Các chi phí khác có thể thu laị được từ khách hàng theo các điều khoản của hợp đồng Ghi nhận doanh thu và chi phí của hợp đồng xây dựng Doanh thu và chi phí của hợp đồng xây dựng được ghi nhận theo hai trường hợp sau: (a) Trường hợp hợp đồng xây dựng quy định nhà thầu được thanh toán theo tiến độ kế hoạch, khi kết quả thực hiện hợp đồng xây dựng được ước tính một cách đáng tin cậy, thì doanh thu và chi phí liên quan đến hợp đồng được ghi nhận tương ứng với phần công việc đã hoàn thành do nhà thầu tự xác định vào ngày lập báo cáo tài chính mà không phụ thuộc vào hóa đơn thanh toán theo tiến độ kế hoạch đã lập hay chưa và số tiền ghi trên hóa đơn là bao nhiêu; (b) Trường hợp hợp đồng xây dựng quy định nhà thầu được thanh toán theo giá trị khối lượng thực hiện, khi kết quả thực hiện hợp đồng xây dựng được xác định một cách đáng tin cậy và được khách hàng xác nhận, thì doanh thu và chi phí liên quan đến hợp đồng được ghi nhận tương ứng với phần công việc đã hoàn thành được khách hàng xác nhận trong kỳ được phản ánh trên hóa đơn đã lập. Doanh nghiệp lựa chọn áp dụng một trong ba (3) phương pháp sau để xác định phần công việc hoàn thành: (a) Tỷ lệ phần trăm (%) giữa chi phí đã phát sinh của phần công việc đã hoàn thành tại một thời điểm so với tổng chi phí dự toán của hợp đồng; (b) Đánh giá phần công việc đã hoàn thành; hoặc (c) Tỷ lệ phần trăm (%) giữa khối lượng xây lắp đã hoàn thành so với tổng khối lượng xây lắp phải hoàn thành của hợp đồng Trình bày báo cáo tài chính Doanh nghiệp phải trình bày trong báo cáo tài chính: (a) Phương pháp xác định doanh thu ghi nhận trong kỳ và phương pháp xác định phần công việc đã hoàn thành của hợp đồng xây dựng;
12 (b) Doanh thu của hợp đồng xây dựng được ghi nhận trong kỳ báo cáo; (c) Tổng doanh thu luỹ kế của hợp đồng xây dựng được ghi nhận cho tới thời điểm báo cáo; (d) Số tiền còn phải trả cho khách hàng; (e) Số tiền còn phải thu của khách hàng Đối với nhà thầu được thanh toán theo tiến độ kế hoạch quy định trong hợp đồng xây dựng (trường hợp quy định tại đoạn 22a) phải báo cáo thêm các chỉ tiêu: (f) Phải thu theo tiến độ kế hoạch; (g) Phải trả theo tiến độ kế hoạch. 1.2.1.3 Chuẩn mực kế toán bất động sản đầu tư (VAS 5) Định nghĩa, điều kiện ghi nhận bất động sản đầu tư Định nghĩa Bất động sản đầu tư: Là bất động sản, gồm: quyền sử dụng đất, nhà, hoặc một phần của nhà hoặc cả nhà và đất, cơ sở hạ tầng do người chủ sở hữu hoặc người đi thuê tài sản theo hợp đồng thuê tài chính nắm giữ nhằm mục đích thu lợi từ việc cho thuê hoặc chờ tăng giá mà không phải để: a. Sử dụng trong sản xuất, cung cấp hàng hóa, dịch vụ hoặc sử dụng cho các mục đích quản lý; hoặc b. Bán trong kỳ hoạt động kinh doanh thông thường. Điều kiện ghi nhận bất động sản đầu tư Một bất động sản đầu tư được ghi nhận là tài sản phải thỏa mãn đồng thời hai điều kiện sau: - Chắc chắn thu được lợi ích kinh tế trong tương lai; và - Nguyên giá của bất động sản đầu tư phải được xác định một cách đáng tin cậy Ghi nhận doanh thu kinh doanh bất động sản đầu tư Tương tự với chuẩn mực kế toán quốc tế về bất động sản đầu tư (IAS40), trước khi chuẩn mực bất động sản đầu tư ra đời, chế độ kế toán Việt Nam quy định: kinh doanh bất động sản là hoạt động tài chính. Khi chuẩn mực kế toán VAS05 ra đời đã
13 xem hoạt động kinh doanh bất động sản đầu tư là hoạt động kinh doanh chính của doanh nghiệp và ghi nhận doanh thu theo chuẩn mực VAS14. Xác định giá trị ban đầu, chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu Chuẩn mực kế toán Việt Nam về bất động sản đầu tư chỉ áp dụng mô hình giá gốc, không áp dụng mô hình giá trị hợp lý Xác định giá trị ban đầu Một bất động sản đầu tư phải được xác định giá trị ban đầu theo nguyên giá. Nguyên giá của bất động sản đầu tư bao gồm cả các chi phí giao dịch liên quan trực tiếp ban đầu. Chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu Chi phí liên quan đến bất động sản đầu tư phát sinh sau ghi nhận ban đầu phải được ghi nhận là chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ, trừ khi chi phí này có khả năng chắc chắn làm cho bất động sản đầu tư tạo ra lợi ích kinh tế trong tương lai nhiều hơn mức hoạt động được đánh giá ban đầu thì được ghi tăng nguyên giá bất động sản đầu tư. Xác định giá trị sau ghi nhận ban đầu Sau ghi nhận ban đầu, trong thời gian nắm giữ bất động sản đầu tư được xác định theo nguyên giá, số khấu hao luỹ kế và giá trị còn lại. Thanh lý bất động sản đầu tư Một bất động sản đầu tư không còn được trình bày trong Bảng cân đối kế toán sau khi đã bán hoặc sau khi bất động sản đầu tư không còn được nắm giữ lâu dài vì xét thấy không thu được lợi ích kinh tế trong tương lai từ việc thanh lý bất động sản đó. Để xác định thời điểm bán bất động sản đầu tư và ghi nhận doanh thu từ việc bán bất động sản đầu tư, doanh nghiệp phải tuân theo các quy định của Chuẩn mực kế toán số 14 “Doanh thu và thu nhập khác”. Việc bán bất động sản cho thuê tài chính hoặc giao dịch bán và thuê lại bất động sản đầu tư, doanh nghiệp phải tuân theo các quy định của Chuẩn mực kế toán số 06 “Thuê tài sản”.
14 Thông tin trình bày trên báo cáo tài chính Doanh nghiệp cần trình bày trên báo cáo tài chính những nội dung sau: (a) Phương pháp khấu hao sử dụng; (b) Thời gian sử dụng hữu ích của bất động sản đầu tư hoặc tỷ lệ khấu hao sử dụng; (c) Nguyên giá và khấu hao luỹ kế tại thời điểm đầu kỳ và cuối kỳ; (d) Tiêu chuẩn cụ thể mà doanh nghiệp áp dụng trong trường hợp gặp khó khăn khi phân loại bất động sản đầu tư với bất động sản chủ sở hữu sử dụng và với tài sản giữ để bán trong hoạt động kinh doanh thông thường; (e) Các chỉ tiêu thu nhập, chi phí liên quan đến cho thuê bất động sản (f) Lý do và mức độ ảnh hưởng đến thu nhập từ hoạt động kinh doanh bất động sản đầu tư; (g) Nghĩa vụ chủ yếu của hợp đồng mua, xây dựng, cải tạo, nâng cấp hoặc bảo dưỡng, sửa chữa bất động sản đầu tư; (h) Trình bày những nội dung sau (không yêu cầu thông tin so sánh): Nguyên giá bất động sản đầu tư tăng thêm, trong đó: Tăng do mua bất động sản và tăng do vốn hoá những chi phí sau ghi nhận ban đầu, nguyên giá bất động sản đầu tư tăng do sáp nhập doanh nghiệp, nguyên giá bất động sản đầu tư thanh lý; nguyên giá bất động sản đầu tư chuyển sang bất động sản chủ sở hữu sử dụng hoặc hàng tồn kho và ngược lại (i) Giá trị hợp lý của bất động sản đầu tư tại thời điểm kết thúc niên độ kế toán, lập báo cáo tài chính. Khi doanh nghiệp không thể xác định được giá trị hợp lý của bất động sản đầu tư thì doanh nghiệp phải thuyết minh: - Danh mục bất động sản đầu tư; - Lý do không xác định được giá trị hợp lý của bất động sản đầu tư. 1.2.2 Chế độ kế toán và thông tư hướng thực hiện Ngày 20/03/2006, Bộ Trưởng Bộ Tài Chính đã ký quyết định số 15/2006/QĐ-BTC ban hành chế độ kế toán doanh nghiệp áp dụng cho các doanh
15 nghiệp thuộc mọi lĩnh vực, mọi thành phần kinh tế trong cả nước từ năm tài chính 2006. Chế độ kế toán doanh nghiệp được ban hành đồng bộ cả về chế độ chứng từ, sổ sách kế toán, tài khoản kế toán và báo cáo tài chính sẽ tạo điều kiện thuận lợi cho việc thực hiện. Chế độ kế toán doanh nghiệp mới ban hành đã được thiết kế với nhận thức mới về đối tượng sử dụng thông tin kế toán nên đã xây dựng theo phương châm dễ làm, dễ hiểu, minh bạch, công khai, dễ kiểm soát với cách bố trí sắp xếp tài khoản, bảng cân đối kế toán, thông tin do kế toán cung cấp cho phép đánh giá thực trạng tài chính của doanh nghiệp ở mọi thời điểm. Chi phí kinh doanh, thu nhập, kết quả hoạt động kinh doanh được xử lý theo cách nhìn và quan điểm của kinh tế thị trường. Chế độ kế toán doanh nghiệp mới cũng đã giải quyết nhiều hoạt động kinh tế mới đã hoặc sẽ phát sinh. Chẳng hạn việc bổ sung tài khoản 821 “Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp” đã cho phép các doanh nghiệp hạch toán chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp như một khoản chi phí. Bảng cân đối kế toán và thuyết minh báo cáo tài chính cũng được đặt trong mối quan hệ chặt chẽ giúp cho người sử dụng các báo cáo tài chính của doanh nghiệp đánh giá tình hình tài chính doanh nghiệp một cách thuận lợi hơn. Về thông tư hướng dẫn thực hiện, ngày 31/12/2007 Bộ Tài Chính đã ban hành Thông tư 161/2007/TT-BTC hướng dẫn thực hiện mười sáu (16) chuẩn mực kế toán ban hành theo quyết định số 149/2001/QĐ-BTC ngày 31/12/2001, quyết định 165/2002/QĐ-BTC ngày 31/12/2002 và quyết định số 234/2003/QĐ-BTC ngày 30/12/2003 của Bộ trưởng bộ tài chính. Điểm mới của thông tư 161 là thông tư tập trung hướng dẫn 16 chuẩn mực kế toán. Về nội dung và phương pháp kế toán sẽ được hướng dẫn trong chế độ kế toán doanh nghiệp. Điều này đã tạo ra sự gắn kết giữa chuẩn mực kế toán, thông tư hướng dẫn và chế độ kế toán doanh nghiệp.
16 1.3 VIỆC GHI NHẬN DOANH THU CỦA HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG VÀ KINH DOANH BẤT ĐỘNG SẢN ĐẦU TƯ THEO CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ Trước khi nghiên cứu chuẩn mực kế toán quốc tế về doanh thu trong xây dựng và kinh doanh bất động sản, tác giả xin nêu một số khái niệm về doanh thu như sau: Theo Uỷ Ban chuẩn mực kế toán tài chính (FASB), báo cáo thu nhập bao gồm hai khoản mục là doanh thu và chi phí. Doanh thu được hiểu là mức độ hoàn thành về bán sản phẩm, cung cấp hàng hoá và dịch vụ, trong khi chi phí đại diện cho kết quả của việc chi tiêu để thực hiện được mức độ hoàn thành đó. Đặc biệt, doanh thu được xem là dòng tài sản trong hiện tại hoặc tương lai trong khi chi phí được xem là việc sử dụng và chi tiêu của tài sản, hoặc chịu các khoản nợ để tạo ra doanh thu. Theo đó, FASB đã đưa ra quan điểm như sau: Doanh thu là dòng vào, là sự gia tăng tài sản, sự giảm công nợ của công ty (hoặc kết hợp cả hai) từ việc bán sản phẩm, hàng hoá và dịch vụ hoặc các hoạt động cấu thành nên hoạt động chính của doanh nghiệp. Theo quan điểm này, FASB chỉ tập trung chú trọng vào thời điểm thu tiền, khoản nợ phải thu và xác định doanh thu như dòng làm tăng tài sản của doanh nghiệp từ kết quả của việc bán hàng hoá và cung cấp dịch vụ. Uỷ ban chuẩn mực kế toán Mỹ (APB va FASB) đã đưa ra định nghĩa: Doanh thu là sự tăng gộp của tài sản và sự giảm gộp của nợ phải trả được ghi nhận và đo lường theo nguyên tắc kế toán được chấp nhận chung (General Accepted Accounting Principles-GAAP) là kết quả từ hình thức kinh doanh trực tiếp mang lại lợi nhuận và có thể làm thay đổi vốn chủ sở hữu. Uỷ ban chuẩn mực kế toán quốc tế cũng đã đưa ra định nghĩa: Doanh thu là tổng giá trị các lợi ích kinh tế mà doanh nghiệp thu được trong kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất, kinh doanh thông thường của doanh nghiệp, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu nhưng không phải do các khoản đóng góp của các cổ đông.