Luận văn Thạc sĩ Kinh tế: Hoàn thiện công tác lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất cho các doanh nghiệp – nghiên cứu trên địa bàn Thành phố Hồ Chí Minh

Chia sẻ: Diệp Nhất Thiên | Ngày: | Loại File: PDF | Số trang:141

Thêm vào BST

Báo xấu

38
lượt xem 4
download

Download Vui lòng tải xuống để xem tài liệu đầy đủ

Mục tiêu nghiên cứu của đề tài nhằm tìm hiểu cơ sở lý luận về báo cáo tài chính hợp nhất theo chuẩn mực kế toán quốc tế, cùng với việc đánh giá thực trạng lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất của các doanh nghiệp có giao dịch hợp nhất kinh doanh và hình thành quan hệ công ty mẹ - công ty con theo chuẩn mực kế toán Việt Nam diễn ra như thế nào từ đó đề xuất các giải pháp hoàn thiện công tác lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất cho các doanh nghiệp tại TP. Hồ Chí Minh. Mời các bạn cùng tham khảo!

Chủ đề:

Bình luận(0) Đăng nhập để gửi bình luận!

Lưu

Nội dung Text: Luận văn Thạc sĩ Kinh tế: Hoàn thiện công tác lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất cho các doanh nghiệp – nghiên cứu trên địa bàn Thành phố Hồ Chí Minh

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP.HỒ CHÍ MINH ------------ TRƯƠNG THỊ HƯƠNG LAN HOÀN THIỆN CÔNG TÁC LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT CHO CÁC DOANH NGHIỆP – NGHIÊN CỨU TRÊN ĐỊA BÀN THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ TP. Hồ Chí Minh - Năm 2013
BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP.HỒ CHÍ MINH ------------ TRƯƠNG THỊ HƯƠNG LAN HOÀN THIỆN CÔNG TÁC LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT CHO CÁC DOANH NGHIỆP – NGHIÊN CỨU TRÊN ĐỊA BÀN THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH Chuyên ngành: Kế toán Mã số: 60340301 LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ NGƯỜI HƯỚNG DẪN KHOA HỌC: PGS.TS HÀ XUÂN THẠCH TP. Hồ Chí Minh - Năm 2013
LỜI CAM ĐOAN “Hoàn thiện công tác lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất cho các doanh nghiệp – nghiên cứu trên địa bàn Thành phố Hồ Chí Minh” là công trình nghiên cứu độc lập của tôi. Đây là luận văn thạc sĩ kinh tế chuyên ngành kế toán – kiểm toán. Luận văn này chưa được ai công bố dưới bất kỳ hình thức nào. Tác giả: Trương Thị Hương Lan
MỤC LỤC TRANG BÌA PHỤ LỜI CAM ĐOAN MỤC LỤC DANH MỤC CÁC CHỮ VIẾT TẮT DANH MỤC HÌNH, BẢNG BIỂU PHẦN MỞ ĐẦU ........................................................................................................ 1 CHƢƠNG 1: MỘT SỐ VẤN ĐỀ LÝ LUẬN VỀ VIỆC LẬP VÀ TRÌNH BÀY BCTCHN .............................................................................................................. 7 1.1 Những vấn đề chung về báo cáo tài chính hợp nhất ............................................. 7 1.1.1 Khái niệm và mục đích sử dụng báo cáo tài chính hợp nhất ............................. 8 1.1.2 Sơ lược quá trình phát triển báo cáo tài chính hợp nhất trên thế giới ............... 8 1.1.3 Các lý thuyết làm cơ sở cho việc lập và trình bày BCTCHN .......................... 11 1.1.4 Điều kiện lập báo cáo tài chính hợp nhất......................................................... 14 1.2. Nguyên tắc lập và trình bày BCTCHN .............................................................. 19 1.2.1.Nguyên tắc chung khi lập và trình bày BCTCHN ........................................... 19 1.2.2 Nguyên tắc cụ thể khi lập BCTCHN ............................................................... 20 1.3 Xu hướng phát triển của việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất trên thế giới – Bài học kinh nghiệm cho Việt Nam trong quá trình hội tụ .......................... 23 Kết luận chƣơng 1 ................................................................................................... 29 CHƢƠNG 2: THỰC TRẠNG LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT THEO CHUẨN MỰC KẾ TOÁN VIỆT NAM – NGHIÊN CỨU TRÊN ĐỊA BÀN TP. HỒ CHÍ MINH ........................................... 30 2.1 Lược sử tính pháp lý về lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất ................ 30 2.2 So sánh giữa chuẩn mực kế toán quốc tế và chuẩn mực kế toán Việt Nam về việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất ........................................................... 32 2.3 Thực trạng việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất cho các doanh nghiệp tại TP. Hồ Chí Minh .......................................................................................... 39 2.3.1 Mô tả quá trình khảo sát .................................................................................. 39
2.3.2 Kết quả khảo sát ............................................................................................... 41 2.4 Đánh giá việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất cho các doanh nghiệp tại TP. Hồ Chí Minh .......................................................................................... 42 2.4.1 Những mặt đã làm được .................................................................................. 42 2.4.2 Những vấn đề tồn tại ........................................................................................ 42 2.4.3 Nguyên nhân của tồn tại .................................................................................. 45 Kết luận chƣơng 2 ................................................................................................... 48 CHƢƠNG 3: GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN CÔNG TÁC LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT CHO CÁC DOANH NGHIỆP TẠI TP. HỒ CHÍ MINH..................................................................................................... 50 3.1 Quan điểm và nguyên tắc hoàn thiện công tác lập và trình bày BCTCHN ........ 50 3.1.1. Quan điểm hoàn thiện ..................................................................................... 50 3.1.2 Nguyên tắc hoàn thiện ..................................................................................... 51 3.2 Các giải pháp hoàn thiện công tác lập và trình bày BCTCHN ........................... 52 3.2.1 Giải pháp đối với Bộ Tài Chính....................................................................... 52 3.2.2 Giải pháp đối với doanh nghiệp ....................................................................... 93 Kết luận chƣơng 3 ................................................................................................... 96 KẾT LUẬN CHUNG ............................................................................................... 97 TÀI LIỆU THAM KHẢO PHỤ LỤC
DANH MỤC CÁC CHỮ VIẾT TẮT Tiếng Việt BCĐKT HN: Bảng cân đối kế toán hợp nhất BCĐKT: Bảng cân đối kế toán BCKQHĐKD: Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh BCLCTT HN: Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất BCTC HN: Báo cáo tài chính hợp nhất BCTC: Báo cáo tài chính BTC: Bộ Tài Chính CCDC: Công cụ dụng cụ CĐTS: Cổ đông thiểu số CMKT: Chuẩn mực kế toán CMKTQT: Chuẩn mực kế toán quốc tế LICĐTS: Lợi ích cổ đông thiểu số LTTM: Lợi thế thương mại QĐ: Quyết định TK: Tài khoản TP: Thành phố TSCĐ: Tài sản cố định TT: Thông tư Tiếng Anh
EPS: Earning per share - Lãi trên cổ phiếu FASB: Financial Accounting Standards Board- Hội đồng chuẩn mực kế toán tài chính (Hoa Kỳ) GAAP: Generally accepted accounting principles- Các nguyên tắc kế toán được chấp nhận chung IAS: International Accounting Standards- Chuẩn mực kế toán quốc tế IASB: International Accounting Standards Board-Hội đồng chuẩn mực kế toán quốc tế IASC: International Accouting Standards Committee-Ủy ban chuẩn mực kế toán quốc tế IFAC: International Federation of Accountants-Liên đoàn kế toán quốc tế IFRS: International Financial Reporting Standards-Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế SEC: US Securities and Exchange Commission-Ủy ban chứng khoán Mỹ SPE: Special Purpose Entity-Thực thể hoạt động theo mục đích đặc biệt TPP: Trans-Pacific Strategic Economic Partnership Agreement-Hiệp định đối tác kinh tế xuyên Thái Bình Dương VAS: Vietnam Accounting Standards-Chuẩn mực kế toán Việt Nam WTO: World Trade Organization- Tổ chức thương mại thế giới
DANH MỤC BẢNG BIỂU Bảng 1.1: Các chuẩn mực kế toán quốc tế về báo cáo tài chính hợp nhất .................... 9 Bảng 1.2: Quá trình ban hành chuẩn mực IFRS 10 (2011) và IAS 27 (2011) ............ 10 Bảng 3.1 Các trường hợp lãi trên cổ phiếu công ty mẹ pha loãng .............................. 63 DANH MỤC HÌNH Hình 1.1 Mô hình công ty mẹ - công ty con dạng một cấp “mẹ-con” .......................... 16 Hình 1.2 Mô hình công ty mẹ - công ty con dạng hai cấp “mẹ-con-cháu” .................. 16 Hình 1.3 Mô hình công ty mẹ - công ty con dạng nhiều công ty con .......................... 16 Hình 1.4 Mô hình công ty mẹ - công ty con dạng phổ biến ......................................... 17 Hình 1.5 Mô hình công ty mẹ - công ty con dạng phổ biến ......................................... 17
1 PHẦN MỞ ĐẦU 1. Tính cấp thiết của đề tài Ngày 11-1-2007, Việt Nam trở thành thành viên 150 của tổ chức Thương mại thế giới (WTO). Sau bảy năm trên con đường hội nhập quốc tế, nước ta đã tham gia đầy đủ các định chế kinh tế toàn cầu, mở rộng thị trường hàng hóa dịch vụ, đầu tư quốc tế, đổi mới mạnh mẽ hơn. Thêm vào đó năm 2010, Việt Nam đã tích cực đàm phán Hiệp định Đối tác kinh tế xuyên Thái Bình Dương (TPP) và đang nỗ lực phấn đấu kết thúc đàm phán vào cuối năm 2013. Gia nhập TPP Việt Nam sẽ ngày càng khẳng định vị trí trong mối quan hệ kinh tế thương mại với thị trường chung của thế giới, với mức độ cam kết sâu hơn nhiều so với WTO, thậm chí nhiều lĩnh vực không có trong WTO, tác động hai chiều của TPP với các doanh nghiệp Việt Nam chắc chắn sẽ rất lớn, đặc biệt là lĩnh vực thương mại và đầu tư. Hội nhập kinh tế quốc tế mang đến cả cơ hội lẫn những thách thức về sự cạnh tranh trong nền kinh tế cho các doanh nghiệp Việt Nam. Hợp nhất kinh doanh là một xu thế tất yếu trong thị trường cạnh tranh như hiện nay nhằm mở rộng quy mô doanh nghiệp, đa dạng hóa ngành nghề và sản phẩm, nâng cao năng lực cạnh tranh cũng như tiết kiệm chi phí nhằm tối đa hóa lợi nhuận. Trước bối cảnh đó, mô hình tập đoàn gồm công ty mẹ và các công ty con ra đời ngày càng nhiều, vậy việc quản lý tập đoàn trong nền kinh tế hiện nay diễn ra như thế nào để những người quản lý có một cái nhìn toàn cảnh về tình hình họat động kinh doanh, tình hình tài chính của tập đoàn từ đó đưa ra những quyết định kinh doanh phù hợp? Thực trạng việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất trong nền kinh tế hiện nay diễn ra như thế nào, cùng với việc tìm hiểu các chuẩn mực kế toán quy định việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất đóng một vai trò rất quan trọng để các tập đoàn có một báo cáo hợp nhất trung thực và hợp lý cũng như việc nhận ra các thiếu sót để các doanh nghiệp hoàn thiện hơn trong báo cáo tài chính hợp nhất hiện nay. Chính vì những yếu tố nêu trên đã giúp tôi có một kim chỉ nam để làm đề tài “Hoàn thiện công tác lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất cho các
2 doanh nghiệp – nghiên cứu trên địa bàn Thành phố Hồ Chí Minh” là đề tài nghiên cứu khoa học. Đề tài về báo cáo tài chính hợp nhất tuy trước đây đã được nghiên cứu rất nhiều nhưng chính vì sự phức tạp và còn một số vấn đề cần nghiên cứu do đó nó cần được hoàn thiện hơn. 2. Tổng quan về các công trình nghiên cứu có liên quan đã công bố - Nguyễn Thị Kim Oanh (2010), đề tài “So sánh đối chiếu chuẩn mực kế toán quốc tế và Việt Nam trong việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất”: tác giả trình bày cơ sở lý luận của chuẩn mực kế toán quốc tế về báo cáo tài chính hợp nhất chủ yếu là nói đến nội dung của IFRS 3 (2008) “Hợp nhất kinh doanh” và IAS 27 (2008) “Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán các khoản đầu tư vào công ty con”, đồng thời tác giả cũng đưa một số nội dung của chuẩn mực kế toán Mỹ vào. Tác giả so sánh hai nhóm chuẩn mực VAS 11 và IFRS 3, VAS 25 và IAS 27, ở phần thực trạng về báo cáo tài chính hợp nhất ở Việt Nam tác giả không khảo sát thực trạng các doanh nghiệp mà chỉ đưa vào minh họa tình hình lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất tại công ty cổ phần Hoàng Oanh từ đó đưa ra đánh giá thành tựu và hạn chế của các chuẩn mực kế toán số 11, chuẩn mực kế toán số 25 và Thông tư 161/2007/TT-BTC. Điều này không đủ cơ sở và quy mô để nói lên thực trạng công tác lập và trình bày BCTCHN cho các doanh nghiệp tại Việt Nam. Để đánh giá được thực trạng thực tế tại các doanh nghiệp thì việc khảo sát nhằm thu thập thông tin hữu ích là thực sự cần thiết. - Bùi Mỹ Nhung (2010), đề tài “Hoàn thiện báo cáo tài chính hợp nhất tại công ty cổ phần dược Hậu Giang”, tác giả viết tổng quan cơ sở lý luận về báo cáo tài chính hợp nhất theo chuẩn mực kế toán Việt Nam, đồng thời nêu lên một số quy định về hợp nhất báo cáo tài chính hợp nhất theo chuẩn mực kế toán quốc tế như: về cách trình bày, về phạm vi hợp nhất BCTC và thủ tục hợp nhất BCTC. Tác giả cho thấy nguyên tắc, trình tự lập và trình bày BCTCHN tại công ty cổ phần dược Hậu Giang đồng thời tác giả hạch toán cụ thể các bút toán điều chỉnh và loại trừ khoản đầu tư vào công ty con và các bút toán giao dịch nội bộ đối với nghiệp vụ tạm tính phát sinh tại Công ty Cổ phần dược Hậu Giang và công ty cổ phần dược Sông Hậu.
3 Tác giả phân tích và nêu ra các vấn đề cần hoàn thiện để BCTCHN được tiến hành theo đúng quy định của Bộ Tài Chính là: hoàn thiện các bút toán về giao dịch tài sản dài hạn nội bộ, hạch toán các bút toán cho cổ phần ưu đãi tại đơn vị, hợp nhất BCTC của công ty liên kết công ty cổ phần Bao bì công nghệ Vĩnh Tường theo CMKT số 07 “Kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết”. Mặc dù việc hợp nhất số liệu của công ty cổ phần Bao bì công nghệ Vĩnh Tường gặp khó khăn là do công ty này chậm trễ trong việc cung cấp thông tin nhưng tác giả vẫn chưa đưa ra giải pháp về hệ thống biểu mẫu thông tin hợp nhất nhằm giảm thiểu thời gian lập báo cáo và đảm bảo nguyên tắc thống nhất trong nội bộ đơn vị. - Bùi Phạm Tú Uyên (2012), “Hoàn thiện việc lập báo cáo tài chính hợp nhất tại tổng công ty Pisico”, tác giả nêu cơ sở lý luận về BCTC hợp nhất theo chuẩn mực kế toán và Thông tư hướng dẫn của Việt Nam đồng thời tiến hành so sánh vấn đề lập và trình bày BCTCHN giữa chuẩn mực kế toán Việt Nam và chuẩn mực kế toán quốc tế. Thông qua nội dung thực trạng về việc lập và trình bày BCTCHN tại tổng công ty Pisico tác giả phân tích những hạn chế còn tồn tại tại doanh nghiệp này như sau: phạm vi hợp nhất xác định không chuẩn xác, độ tin cậy và mức độ sẳn có của dữ liệu phục vụ cho việc lập BCTCHN chưa cao, dòng tiền lưu chuyển trong tập đoàn chưa thể hiện được, đánh giá các khoản đầu tư vào các công ty liên kết theo phương pháp vốn chủ sở hữu chưa chuẩn xác và một số bút toán điều chỉnh chưa phù hợp. Trong phần giải pháp tác giả đề tài này đã đưa ra các giải pháp khắc phục các vấn đề trên thêm vào tác giả thiết lập các bước lập Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất và hướng dẫn xử lý một số nghiệp vụ có thể phát sinh trong tương lai khi lập BCTCHN trong tập đoàn. Trong phần hướng dẫn một số nghiệp vụ có thể phát sinh tại công ty Pisico trong tương lai chỉ đề cập đến trường hợp điều chỉnh các giao dịch bán TSCĐ thuộc loại không tính khấu hao trong nội bộ tập đoàn, loại trừ những khoản lãi do nhượng bán hoặc thanh lý tài sản, điều chỉnh các giao dịch trong trường hợp đơn vị trong tập đoàn cầm giữ cổ phiếu lẫn nhau mà chưa đề cập các vấn đề sau: + Thay đổi trong sở hữu cổ quyền của công ty mẹ trong công ty con.
4 + Mua bán nội bộ giữa công ty mẹ và công ty con, trường hợp mua bán hàng hóa để làm công cụ dụng cụ, mua bán hàng hóa để làm tài sản cố định. Chính vì vậy mà tác giả sẽ bổ sung trong đề tài một số trường hợp vừa nêu trên để nâng cao tính hữu ích của thông tin trên báo cáo tài chính hợp nhất. 3. Mục tiêu nghiên cứu Mục tiêu nghiên cứu của đề tài nhằm tìm hiểu cơ sở lý luận về báo cáo tài chính hợp nhất theo chuẩn mực kế toán quốc tế, cùng với việc đánh giá thực trạng lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất của các doanh nghiệp có giao dịch hợp nhất kinh doanh và hình thành quan hệ công ty mẹ - công ty con theo chuẩn mực kế toán Việt Nam diễn ra như thế nào từ đó đề xuất các giải pháp hoàn thiện công tác lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất cho các doanh nghiệp tại TP. Hồ Chí Minh. 4. Đối tƣợng và phạm vi nghiên cứu 4.1 Đối tƣợng nghiên cứu Đối tượng nghiên cứu tập trung các doanh nghiệp có giao dịch hợp nhất kinh doanh có hình thành quan hệ công ty mẹ-công ty con và lập báo cáo tài chính hợp nhất tại Thành phố Hồ Chí Minh 4.2 Phạm vi nghiên cứu Phạm vi nghiên cứu của đề tài này chủ yếu dựa trên lý thuyết nền là chuẩn mực kế toán quốc tế, kế toán tài chính cao cấp Mỹ, chuẩn mực kế toán Việt Nam, các thông tư hướng dẫn chuẩn mực kế toán Việt Nam có liên quan đến báo cáo tài chính hợp nhất. 5. Phƣơng pháp nghiên cứu Đề tài sử dụng phương pháp nghiên cứu chủ yếu là định tính cùng với sử dụng các công cụ phục vụ nghiên cứu là thống kê mô tả, phân tích, tổng hợp, đối chiếu, so sánh để giải quyết các vấn đề của mục tiêu đề tài đã đưa ra, trên cơ sở khảo sát đánh giá thực trạng từ đó đề xuất giải pháp hoàn thiện. - Phương pháp phân tích: được sử dụng để phân tích thực trạng công tác lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất của các doanh nghiệp trên địa bàn Thành
5 phố Hồ Chí Minh nhằm rút ra được những mặt đã làm được, những hạn chế còn tồn tại và tìm ra nguyên nhân của các hạn chế đó. - Phương pháp tổng hợp: được sử dụng để tổng hợp các kết quả thu thập được thông qua quá trình khảo sát, phân tích thực trạng công tác lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất các doanh nghiệp trên địa bàn Thành phố Hồ Chí Minh, từ đó đưa ra các giải pháp hoàn thiện đối với Bộ Tài Chính đồng thời giải pháp đối với các doanh nghiệp có lập báo cáo tài chính hợp nhất. 6. Những đóng góp của đề tài - Tác giả trình bày một số vấn đề lý luận về việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất theo chuẩn mực kế toán quốc tế và chuẩn mực kế toán Việt Nam. - Rút ra những vấn đề còn tồn đọng trong công tác lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất của các doanh nghiệp tại TP.Hồ Chí Minh hiện nay cũng như những thiếu sót của các chuẩn mực kế toán Việt Nam có liên quan đến báo cáo tài chính hợp nhất, và Thông tư 161/2007/TT-BTC từ đó đề xuất hai nhóm giải pháp dành cho Bộ Tài Chính và dành cho các doanh nghiệp có lập báo cáo tài chính hợp nhất. Cụ thể nhóm giải pháp đối với Bộ Tài chính bao gồm giải pháp liên quan đến chuẩn mực kế toán và giải pháp liên quan đến chế độ kế toán và thông tư hướng dẫn. Riêng đối với doanh nghiệp cần tập trung vào việc xác lập mô hình tổ chức công tác kế toán, ban hành hệ thống biểu mẫu cung cấp thông tin hợp nhất, nâng cao tay nghề của người làm kế toán và xây dựng phần mềm kế toán phù hợp. 7. Kết cấu của đề tài Luận văn được kết cấu như sau: - Phần 1: Mở đầu - Phần 2: Nội dung Chương 1: Một số vấn đề lý luận về việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất Chương 2: Thực trạng lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất theo chuẩn mực kế toán Việt Nam – nghiên cứu trên địa bàn TP.Hồ Chí Minh
6 Chương 3: Giải pháp hoàn thiện công tác lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất cho các doanh nghiệp tại Thành phố Hồ Chí Minh - Phần 3: Kết luận - Tài liệu tham khảo - Phụ lục
7 CHƢƠNG 1: MỘT SỐ VẤN ĐỀ LÝ LUẬN VỀ VIỆC LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT 1.1 Những vấn đề chung về báo cáo tài chính hợp nhất 1.1.1 Khái niệm và mục đích sử dụng báo cáo tài chính hợp nhất 1.1.1.1 Khái niệm BCTCHN IFRS 10 (2011): Báo cáo tài chính hợp nhất là các báo cáo tài chính của một nhóm mà trong đó tài sản, nợ phải trả, vốn chủ sở hữu, thu nhập, chi phí và các dòng tiền của công ty mẹ và các công ty con của nó được trình bày như là một thực thể kinh tế duy nhất. (IASB, 2011, trang 13) 1.1.1.2 Tác dụng của báo cáo tài chính hợp nhất Báo cáo tài chính của một doanh nghiệp là công cụ hữu hiệu nhất cung cấp thông tin tài chính cho nhiều đối tượng quan tâm, bao gồm nhà quản lý, nhà đầu tư, cơ quan nhà nước cũng như các đối tượng khác. Trong quy mô tập đoàn kinh tế, Báo cáo tài chính của các đơn vị một cách riêng lẻ sẽ không có nhiều ý nghĩa cho các đối tượng quan tâm, do các giao dịch kinh tế phát sinh được phân tích, đánh giá và thực hiện không chỉ bó hẹp trong từng doanh nghiệp, mà theo khuôn khổ “thực thể kinh tế” chung. Điều này cũng giải thích cho sự ra đời và ý nghĩa kinh tế của Báo cáo tài chính hợp nhất của các tập đoàn. Tùy theo mỗi đối tượng sử dụng báo cáo tài chính hợp nhất mà nó phát huy tác dụng một cách khác nhau: - Đối với nhà quản trị: việc nắm bắt tổng thể tình hình tài chính của tập đoàn là rất quan trọng trong việc quản lý hoạt động hiện tại, định hướng phát triển và phân bổ nguồn lực trong tương lai. Từ những giá trị trên BCTCHN cùng với việc phân tích các chỉ số nhà quản trị sẽ có những quyết định về các hoạt động đầu tư kinh doanh cũng như là các chính sách tài chính, chính sách nội bộ trong tập đoàn một cách hiệu quả nhất.
8 - Đối với nhà đầu tư: họ cũng cần nắm được tổng thể tình hình tài chính, nguồn vốn đầu tư được thực hiện và phân bổ như thế nào trong cả tập đoàn. Yếu tố họ quan tâm là mức độ sinh lời, thời gian hoàn vốn cũng như mức độ an toàn của đồng vốn đã bỏ ra đầu tư. Đồng thời, kết quả kinh doanh của tập đoàn cũng ảnh hưởng đến quyết định đầu tư của các cổ đông, chứ không đơn thuần chỉ là kết quả kinh doanh của công ty mẹ. Trong giai đoạn hiện nay, đặc biệt là đối với các DNNN, các tập đoàn kinh tế của nhà nước thực hiện quá trình cổ phần hóa gắn liền với việc niêm yết cổ phiếu và chào bán chứng khoán ra công chúng thì nhu cầu sử dụng Báo cáo tài chính hợp nhất của nhà đầu tư càng trở nên cần thiết hơn. - Đối với chủ nợ như ngân hàng, các nhà cho vay tài chính hay các nhà cung cấp: điều mà họ quan tâm nhất là khả năng chi trả của tập đoàn, do đó thông qua BCTCHN họ sẽ tập trung vào khả năng thanh toán, nguồn vốn chủ sở hữu và khả năng sinh lời của đồng vốn từ đó sẽ có những quyết định trong tương lai về việc có tiếp tục làm việc với tập đoàn hay không. 1.1.2 Sơ lƣợc quá trình phát triển báo cáo tài chính hợp nhất trên thế giới Nền kinh tế thị trường ngày càng phát triển cùng với sự hội nhập kinh tế quốc tế đã hình thành nên những mô hình đầu tư ngày càng đa dạng. Trước bối cảnh đó thì mô hình công ty mẹ -công ty con hay tập đoàn đa ngành, đa quốc gia ra đời. Tuy nhiên, nền kinh tế tại mỗi nước chịu sự quản lý của những nguyên tắc và chuẩn mực kế toán riêng biệt. Chính vì thế đòi hòi phải có một sự thống nhất các nguyên tắc kế toán giữa các quốc gia. Sự thống nhất này được đánh dấu bằng sự ra đời của Hội đồng chuẩn mực kế toán quốc tế IASC vào năm 1973, IASC có nhiệm vụ soạn thảo, ban hành và công bố những chuẩn mực kế toán quốc tế IAS. Những chuẩn mực này là những quy định và hướng dẫn các nguyên tắc, phương pháp kế toán cho công tác lập và trình bày báo cáo tài chính ở các nước trên thế giới. Để thu hút vốn đầu tư từ quốc gia khác thì việc áp dụng các chuẩn mực kế toán quốc tế là thực sự cần thiết nhằm đảm bảo tính nhất quán trong việc lập báo cáo tài chính trên thế giới. Năm 2001, Hội đồng chuẩn mực kế toán quốc tế được thay thế bởi Ủy ban chuẩn mực kế toán quốc tế IASB Nhiệm vụ của IASB là phát triển một bộ chuẩn mực kế toán toàn
9 cầu phục vụ cho lợi ích chung, có chất lượng cao, dễ hiểu, có thế áp dụng trên toàn thế giới, yêu cầu thông tin phải rõ ràng và so sánh được, nhằm giúp những người tham gia ở các thị trường vốn khác nhau trên thế giới và những đối tượng sử dụng thông tin khác ra quyết định kinh tế. Để đạt mục tiêu này, IASB phối hợp với các tổ chức ban hành chuẩn mực kế toán ở các nước để đạt được sự hội tụ các chuẩn mực kế toán. IASB ban hành các chuẩn mực kế toán được gọi là Chuẩn mực Báo cáo tài chính quốc tế IFRS cùng với việc sửa đổi các chuẩn mực kế toán quốc tế cho phù hợp hơn và quy định một số nội dung mới về báo cáo tài chính quốc tế mà các chuẩn mực trước đó chưa ban hành. Sự ra đời của bộ chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế cho thấy tầm quan trọng của việc trình bày nhất quán, minh bạch trong các báo cáo tài chính phục vụ tốt hơn nhu cầu của các đối tượng sử dụng báo cáo tài chính trong thời kỳ hội nhập kinh tế quốc tế. Chính vì sự ra đời các chuẩn mực này mà đã rút ngắn các khoảng cách thông tin trên báo cáo tài chính giữa các quốc gia trên thế giới. Ủy ban chuẩn mực kế toán quốc tế đã ban hành các chuẩn mực về báo cáo tài chính hợp nhất như sau: Bảng 1.1: Các chuẩn mực kế toán quốc tế về báo cáo tài chính hợp nhất IAS/IFRS Tên chuẩn mực IAS 21 Ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái IAS 27 Báo cáo tài chính riêng IAS 28 Đầu tư vào công ty liên kết IFRS 3 Hợp nhất kinh doanh IFRS 10 Báo cáo tài chính hợp nhất Quá trình hình thành và phát triển của hai chuẩn mực kế toán quốc tế liên quan báo cáo tài chính hợp nhất IAS 27 và IFRS 10 như sau:
10  IAS 27 – Báo cáo tài chính riêng ra đời vào tháng 4/1989 và trải qua các lần chỉnh sửa như sau: IAS 27 (4/1989)  IAS 27 (12/1998)  IAS 27 (12/2003)  IAS 27 (10/2008)  IAS 27 (5/2011)  IFRS 10 – Báo cáo tài chính hợp nhất. Vào tháng 5 năm 2011, Hội đồng chuẩn mực kế toán quốc tế (IASB) ban hành IFRS 10 “Báo cáo tài chính hợp nhất”, có hiệu lực sau ngày 1/1/2013. IFRS 10 thiết lập một mô hình duy nhất áp dụng cho tất cả các đơn vị, bao gồm cả “Thực thể mục đích đặc biệt”. SIC-12 “Hợp nhất-Các thực thể có mục đích đặc biệt” đã được thu hồi. Một phần nội dung của chuẩn mực IAS 27 “Báo cáo tài chính riêng và hợp nhất” đã được chuyển từ IAS 27 sang IFRS 10. Những gì còn lại trong IAS 27 được giới hạn trong kế toán các khoản đầu tư vào công ty con, công ty liên kết trong báo cáo tài chính riêng. Những thay đổi được giới thiệu bởi IFRS 10 sẽ yêu cầu quản lý đưa ra quyết định quan trọng nhằm xác định các đơn vị nào bị kiểm soát, và phải được hợp nhất bởi một công ty mẹ. IFRS 10 yêu cầu phải điều chỉnh hồi tố lại BCTC hợp nhất cho những khác biệt giữa IAS 27 và IFRS 10, việc áp dụng hồi tố này dành cho BCTC hợp nhất năm 2012, còn những năm trước 2012 thì có thể có quyền chọn điều chỉnh hoặc không điều chỉnh. Bảng 1.2: Quá trình ban hành chuẩn mực IFRS 10 (2011) và IAS 27 (2011) IAS/IFRS Thời gian Nội dung 04/2002 Dự án về hợp nhất được thêm vào dự án của IASB 18/12/2008 Công bố bản nháp về báo cáo tài chính hợp nhất Bản nháp của IFRS về báo cáo tài chính hợp nhất được 29/09/2010 phát hành IFRS 10 Ban hành IFRS 10 về báo cáo tài chính hợp nhất, có hiệu 05/2011 lực từ 01/01/2013 06/2012 Sửa đổi IFRS Sửa đổi các thực thể đầu tư, chuyển đến IFRS 10, IFRS 12/2012 12 và IAS 27
11 Công bố bản nháp về báo cáo tài chính hợp nhất 09/1987 và kế toán các khoản đầu tư vào công ty con IAS 27 Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán các khoản đầu tư vào công ty con được ban hành, có hiệu lực từ 04/1989 01/01/1990 1994 IAS 27 được chỉnh sửa IAS 27 được chỉnh sửa theo IAS 39 Công cụ tài chính: 12/1998 ghi nhận và đo lường IAS 27 Báo cáo tài chính hợp nhất và báo cáo tài chính riêng được ban hành, có hiệu lực từ 18/12/2003 01/01/2005 IAS 27 25/06/2005 Công bố bản nháp đề nghị chỉnh sửa IFRS 3 và IAS 27 IAS 27 Báo cáo tài chính hợp nhất và báo cáo tài chính 10/2008 riêng được ban hành, có hiệu lực từ 01/07/2009 Chỉnh sửa chi phí của công ty con trong báo cáo tài chính 22/05/2008 riêng của công ty mẹ lần đầu áp dụng các IFRS 05/2010 Chỉnh sửa theo sự cải tiến hàng năm đến IFRS năm 2010 Ban hành lại IAS 27 Báo cáo tài chính riêng (đã được chỉnh trong 2011), những yêu cầu hợp nhất được chỉnh từ IAS27 (2008) được xét lại và nó được ghi nhận trong IFRS 10 Báo cáo tài chính hợp nhất, có hiệu lực từ 05/2011 01/01/2013 1.1.3 Các lý thuyết làm cơ sở cho việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất 1.1.3.1 Nội dung các lý thuyết 1.1.3.1.1 Lý thuyết đơn vị của hợp nhất (entity concept): Khái niệm đơn vị của hợp nhất nói rằng: Tập đoàn (group) bao gồm toàn bộ tài sản và nợ phải trả của công ty mẹ và toàn bộ tài sản, nợ phải trả của các công ty
12 con. Báo cáo hợp nhất phản ánh khái niệm của toàn đơn vị kinh doanh, theo đó tất cả các nguồn lực do đơn vị kiểm soát được đánh giá một cách đồng thuận. Theo khái niệm này thì vốn chủ sở hữu và lợi nhuận của công ty con phải được xác định cho tất cả các cổ đông, trong đó cổ đông của công ty mẹ cũng được phân bổ như cổ đông thiểu số. Cổ đông thiểu số được xem là những đối tượng góp vốn vào tập đoàn do đó họ có cùng quyền về sở hữu như các cổ đông của công ty mẹ. Theo cách này thì tài sản (kể cả lợi thế thương mại) và nợ phải trả của công ty con được hợp nhất theo giá trị hợp lý của chúng, được áp dụng cho cả cổ đông của công ty mẹ và cả cổ đông thiểu số. 1.1.3.1.2 Lý thuyết công ty mẹ của hợp nhất (Parent entity concept) Khái niệm công ty mẹ của hợp nhất nói rằng: Mặc dù công ty mẹ không sở hữu trực tiếp toàn bộ tài sản và không phải gánh chịu tất cả các khoản nợ của công ty con nhưng công ty mẹ có quyền kiểm soát đối với toàn bộ tài sản và nợ phải trả của công ty con, không xét đến tỷ lệ vốn góp của công ty mẹ trong công ty con. Nói cách khác, tỷ lệ lợi ích của công ty mẹ không bị ảnh hưởng bởi quyền kiểm soát công ty con. Khi đó, Tập đoàn (group) bao gồm toàn bộ tài sản và nợ phải trả của công ty mẹ và toàn bộ tài sản, nợ phải trả của các công ty con. Khái niệm công ty mẹ hợp nhất giả định rằng báo cáo tài chính hợp nhất là một sự mở rộng báo cáo tài chính của công ty mẹ và không tính đến lợi ích cổ đông thiểu số trong báo cáo tài chính hợp nhất. Thu nhập ròng hợp nhất được đo lường từ thu nhập của cổ đông công ty mẹ. Phần lợi ích của cổ đông thiểu số được xem như một khoản nợ phải trả đối với cổ đông công ty mẹ, tính trên cơ sở vốn chủ sở hữu hợp pháp của công ty con. Lợi ích của cổ đông thiểu số được trình bày ở một khoản mục riêng biệt trên BCTC hợp nhất cụ thể ghi nhận lợi ích cổ đông thiểu số trong tài sản thuần của công ty con trên bảng cân đối kế toán hợp nhất và ghi nhận thu nhập phân bổ cho cổ đông thiểu số trên báo cáo kết quả kinh hợp nhất. 1.1.3.1.3 Lý thuyết sở hữu của hợp nhất (Proprietary Concept) Khái niệm sở hữu của hợp nhất cho rằng: Tập đoàn bao gồm tài sản và nợ của công ty mẹ và một phần tài sản và nợ của công ty con tính theo tỷ lệ sở hữu của