Luận văn Bằng chứng kiểm toán và kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán tài chính

Chia sẻ: Pham Ly | Ngày: | Loại File: PDF | Số trang:32

Thêm vào BST

Báo xấu

375
lượt xem 58
download

Download Vui lòng tải xuống để xem tài liệu đầy đủ

Hoạt động kiểm toán trên thế giới đã có lịch sử trên 100 năm tuy nhiên ở Việt Nam hoạt động này mới chỉ xuất hiện vào những năm đầu của thập kỷ 90. Ban đầu là sự xuất hiện của các công ty kiểm toán độc lập năm 1991, sau đó là kiểm toán nhà nước năm 1994 và vào năm 1997 đối với kiểm toán nội bộ...

Chủ đề:

Bình luận(0) Đăng nhập để gửi bình luận!

Lưu

Nội dung Text: Luận văn Bằng chứng kiểm toán và kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán tài chính

LUẬN VĂN: Bằng chứng kiểm toán và kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán tài chính
LỜI MỞ ĐẦU Hoạt động kiểm toán trên thế giới đã có lịch sử trên 100 năm tuy nhiên ở Việt Nam hoạt động này mới chỉ xuất hiện vào những năm đầu của thập kỷ 90. Ban đầu là sự xuất hiện của các công ty kiểm toán độc lập năm 1991, sau đó là kiểm toán nhà nước năm 1994 và vào năm 1997 đối với kiểm toán nội bộ. Từ khi chính thức xuất hiện đến nay hoạt động kiểm toán đã phát triển nhanh chóng. Đặc biệt là với loại hình kiểm toán độc lập, các công ty kiểm toán tại Việt Nam đang từng bước nâng cao cả về số lượng lẫn chất lượng để đáp ứng kịp thời với sự phát triển của nền kinh tế. Doanh nghiệp muốn phát triển tốt cần nâng cao chất lượng quản lý mà trong đó công tác hạch toán kế toán đóng vai trò quan trọng và mang tính quyết định. Kiểm toán luôn đi liền và là sự tiếp nối đối với hoạt động kế toán. Nếu kế toán làm nhiệm vụ tổ chức thu thập xử lý và cung cấp những thông tin, thì kiểm toán chính là sự xác nhận tính trung thực và hợp lý của các báo cáo tài chính, quan trọng là qua đó có thể đưa ra các kiến nghị hoàn thiện các quá trình quản lý, phục vụ có hiệu quả đối với những người cần sử dụng các thông tin kế toán. Một trong những yếu tố hết sức quan trọng tạo nên sự thành công của cuộc kiểm toán đó chính là bằng chứng kiểm toán. Bằng chứng kiểm toán chính là cơ sở để kiểm toán viên có thể đưa ra ý kiến của mình về tính trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính đồng thời kiểm toán viên cũng dựa vào đó để đưa ra kết luận kiểm toán. Nếu số lượng bằng chứng kiểm toán được thu thập không đủ về mặt chất cũng như mặt lượng sẽ gây ảnh hưởng tới kết luận kiểm toán, rủi ro bỏ qua các sai phạm, gian lận là rất lớn. Điều này có thể gây ra những tác động nghiêm trọng tới tình hình hoạt động của công ty khách hàng, cũng như những người quan tâm và sử dụng báo cáo tài chính của doanh nghiệp. Để thu thập được các bằng chứng có độ tin cậy cao, phụ thuộc vào năng lực, kinh nghiệm của kiểm toán viên cũng như các phương pháp kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán được áp dụng trong suốt quá trình kiểm toán. Các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán chính là sự đúc kết, khái quát hóa những kinh nghiệm kiểm toán trên cơ sở phương pháp biện chứng, phương
pháp cụ thể khoa học, giải tích về quy hoạch, về xác suất và về thống kê toán. Chính vì lý do đó mà các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán phải không ngừng được nâng cao và hoàn thiện để đáp ứng với sự đa dạng của thông tin, mức độ ngày một tinh vi của các hành vi gian lận. Nhận thức được tầm quan trọng của vấn đề, là một sinh viên chuyên ngành kiểm toán trong quá trình tìm hiểu và nghiên cứu tài liệu em đã mạnh dạn chọn đề tài : “Bằng chứng kiểm toán và kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán tài chính”. Qua quá trình nghiên cứu đề tài này đã giúp em hiểu rõ hơn về các phương pháp cũng như tầm quan trọng của việc thu thập bằng chứng kiểm toán. Nội dung chính của đề tài gồm ba phần như sau: Phần I: Cơ sở lý luận về bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán tài chính. Phần II: Các phương pháp kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán tài chính.
PHẦN I CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ BẰNG CHỨNG KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN TÀI CHÍNH 1.1 Khái quát về kiểm toán và mục tiêu kiểm toán tài chính 1.1.1 Khái quát về kiểm toán tài chính Kiểm toán là một quá trình các kiểm toán viên áp dụng các phương pháp kiểm toán, thu thập các bằng chứng kiểm toán làm cơ sở cho các ý kiến kết luận trong báo cáo kiểm toán. Có rất nhiều định nghĩa về kiểm toán nhìn chung chúng ta có thể hiểu như sau: “ Kiểm toán là quá trình xác minh và bày tỏ ý kiến về thực trạng hoạt động cần được kiểm toán bằng hệ thống phương pháp kỹ thuật của kiểm toán chứng từ và kiểm toán ngoài chứng từ do các kiểm toán viên có trình độ nghiệp vụ tương xứng thực hiện trên cơ sở hệ thống pháp lý có hiệu lực”. Phân loại kiểm toán theo đối tượng cụ thể, kiểm toán được chia làm 3 loại: Kiểm toán hoạt động, kiểm toán tuân thủ và kiểm toán tài chính. Trong đó thì kiểm toán tài chính là hoạt động đặc trưng nhất. Vậy như thế nào là kiểm toán tài chính? Đó là quá trình kiểm toán viên thực hiện chức năng xác minh và bày tỏ ý kiến trên các báo cáo tài chính của doanh nghiệp được kiểm toán. Về đối tượng của kiểm toán tài chính có thể là các tài liệu kế toán trước hết là các bảng khai tài chính như các bảng cân đối kế toán, báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, bảng kê khai tài sản… là đối tượng trực tiếp và thường xuyên của mọi cuộc kiểm toán. Với kiểm toán tài chính có hai cách cơ bản để phân chia các bảng khai tài chính thành các phần hành kiểm toán: phân chia theo khoản mục hoặc theo chu trình. Vì vậy khi kiểm toán các bảng khai tài chính có thể chia tách các phần hành hoặc gộp chung các phần hành có liên quan thành phần hành cụ thể. 1.1.2 Mục tiêu của kiểm toán tài chính Các cuộc kiểm toán tài chính nhằm hướng tới việc đưa nhận xét về mức độ trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính của khách hàng dựa trên các chuẩn mực kế toán, kiểm toán và luật kế toán cùng với các quy định khác. Do đó từ giai đoạn đầu của kiểm toán, kiểm toán viên cần xác định rõ những mục tiêu kiểm toán cần
đạt đuợc. Các mục tiêu này bao gồm: Mục tiêu kiểm toán chung và mục tiêu kiểm toán đặc thù. Mục tiêu kiểm toán chung lại được chia làm hai loại: Mục tiêu về tính hợp lý chung và các mục tiêu khác. Mục tiêu về tính hợp lý chung: Giúp kiểm toán viên đánh giá tính hợp lý của các số dư tài khoản xét theo tất cả các thông tin mà kiểm toán viên có về công việc của khách hàng. Mục tiêu chung khác bao gồm: - Tính có căn cứ : Các số tiền được ghi phải có căn cứ hợp lý. - Tính trọn vẹn : Các số tiền hiện có phải được ghi sổ một cách đầy đủ. - Quyền và nghĩa vụ : Các số tiền được ghi phải thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp. Các khoản vay đều thuộc nghĩa vụ phải thanh toán của doanh nghiệp. - Định giá : Số tiền được ghi phải có giá trị chính xác. - Phân loại : Các khoản mục phải được phân loại một cách đúng đắn. Trình bày và khai báo : thể hiện số dư tài khoản và các quy định liên quan đến đều được trình bày đúng đắn trong báo cáo tài chính. - Chính xác cơ học : Các chi tiết trong số dư tài khoản phải đúng với sổ kế toán. Sau khi xác định được các mục tiêu kiểm toán, tùy theo đặc điểm của từng khoản mục mà kiểm toán viên sẽ xác định các mục tiêu kiểm toán đặc thù. 1.2 Bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán tài chính 1.2.1 Khái niệm bằng chứng kiểm toán Theo chuẩn mực kiểm toán Việt nam số 500: “ Bằng chứng kiểm toán là tất cả các tài liệu, thông tin do kiểm toán viên thu thập được liên quan đến cuộc kiểm toán và dựa trên các thông tin này kiểm toán viên hình thành nên ý kiến của mình ”. Từ khái niệm này cho ta thấy bằng chứng kiểm toán bao gồm cả thông tin nhân chứng và vật chứng kiểm toán viên thu thập làm cơ sở để xác minh và trình bày ý kiến về báo cáo tài chính của doanh nghiệp. Khái niệm này cũng chỉ ra đặc tính cơ bản của bằng chứng và quan hệ của bằng chứng với kết luận kiểm toán. Bằng chứng không chỉ là cơ sở để đưa ra kết luận mà còn tạo niềm tin cho những người sử dụng báo cáo tài chính của doanh nghiệp. Vì tính đa dạng của bằng chứng kiểm toán mà
kiểm toán viên cần nhận thức rõ về các loại bằng chứng để có thể đánh giá một cách hữu hiệu khi thực hiện kiểm toán. 1.2.2 Phân loại bằng chứng kiểm toán Trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên có thể thu thập được nhiều loại bằng chứng từ các nguồn gốc, tài liệu khác nhau. Tuy nhiên không phải bất kỳ loại bằng chứng nào cũng có đủ độ tin cậy để đưa ra các kết luận kiểm toán. Mỗi loại bằng chứng đều có tính hiệu lực và độ tin cậy nhất định. Có nhiều cách phân loại bằng chứng kiểm toán khác nhau nhưng dạng phổ biến nhất là: Tài liệu sẵn có, tài liệu được tạo ra và một số bằng chứng kiểm toán đặc biệt.  Tài liệu sẵn có - Các chứng từ : Bao gồm tất cả các mẫu hay giấy tờ có thể dùng để xem xét các số liệu của đơn vị được kiểm toán. Chứng từ có thể là: Hóa đơn, mẫu đơn đặt hàng, hợp đồng… - Sổ sách kế toán: Bao gồm sổ cái, sổ nhật ký bán hàng và mua hàng, sổ công nợ …Các báo cáo kế toán của doanh nghiệp đều được tổng hợp và ghi chép từ các loại sổ sách này. Bởi vậy, kiểm toán viên phải kiểm tra các sổ sách này để xem xét tính chính xác và đúng đắn của các nghiệp vụ xảy ra trong kỳ. - Các loại sổ sách khác: Bao gồm sổ sách, bảng lương, sổ tài sản của công ty, biên bản họp HĐQT, biên bản họp ban giám đốc… Kiểm toán viên được quyền tiếp cận với bất kỳ sổ sách nào cho mục đích kiểm toán của mình. - Vật chứng: Chúng ta có thể xác minh sự hiện hữu của tài sản bằng cách quan sát và kiểm tra vật chứng. Ví dụ kiểm toán về hàng tồn kho, tiền mặt, tài sản…  Tài liệu được tạo ra - Các phiếu câu hỏi: Mỗi công ty kiểm toán đều thường có một bộ phận phiếu câu hỏi riêng đề cập đến những khía cạnh đặc trưng mong muốn tồn tại trong lĩnh vực hệ thống kế toán. Các phiếu câu hỏi thường được lập ra để thu thập thông tin về đơn vị được kiểm toán. - Các tài liệu thuyết minh: Khi có một vấn đề mà kiểm toán viên không nắm chắc thì có quyền yêu cầu đơn vị giải trình, thuyết minh. Ví dụ khi đơn vị kế toán của doanh nghiệp ghi chép nghiệp vụ một cách khác thường thì có thể yêu cầu đơn
vị giải thích, để xác minh lại tính đúng đắn của nghiệp vụ. - Xác nhận của bên thứ ba: Để có thể xác định được tính chính xác và có thật của số dư các TK phải thu và phải trả kiểm toán viên có thể gửi thư xác nhận cho nhà cung cấp hoặc khách hàng của doanh nghiệp. Phương thức này có thể xác minh số dư của doanh nghiệp trên sổ ngân hàng. - Những sự việc tiếp theo: Khi đã lập dự phòng các khoản nợ phải thu quá hạn mà sang năm khác khách hàng đã thanh toán cho đơn vị thì không cần phải lo lắng về các khoản dự phòng. - Lập luận suy diễn: Kiểm toán viên có thể sử dụng khả năng phán đoán nghề nghiệp của mình để tạo ra bằng chứng tìm ra những sai sót, gian lận. Việc lập luận suy diễn chính là bằng chứng kiểm toán quan trọng nhất, nhiều kiểu kiểm toán đòi hỏi phải lập luận suy diễn, trong đó có việc đánh giá kết quả các mẫu khảo sát, rà soát phân tích, và việc đánh giá những ước tính của ban lãnh đạo.  Một số bằng chứng kiểm toán đặc biệt Ngoài các kiễu mẫu bằng chứng kiểm toán cơ bản thu thập nhờ các kỹ thuật trên, trong một số trường hợp đặc biệt cần thu thập thêm một số bằng chứng kiểm toán. - Sử dụng tư liệu của chuyên gia: Đối với một vấn đề mà kiểm toán viên không hiẻu sâu sắc, ví dụ như đánh giá về một tác phẩm nghệ thuật, đá quý, khoáng sản quý hiếm, các tài sản quý, thời gian hữu ích còn lại của máy móc, quyền sở hữu đối với tài sản… kiểm toán viên có thể tham khảo ý kiến của chuyên gia làm bằng chứng kiểm toán. Tuy nhiên, kiểm toán viên vẫn phải là người chịu trách nhiệm sau cùng về ý kiến nhận xét đối với báo cáo kiểm toán được kiểm toán. Ngoài ra, kiểm toán viên cần phải cân nhắc về sự phức tạp và tính trọng yếu của vấn đề cần được kiểm toán, cũng như việc phải thu thập bằng chứng khác cho khoản mục. Kiểm toán viên cần lưu ý vấn đề sau: + Năng lực của chuyên gia: Thể hiện qua trình độ chuyên môn, giấy phép hành nghề, bằng cấp, kinh nghiệm và danh tiếng của họ. + Tính độc lập của chuyên gia: Nếu chuyên gia là nhân viên của đơn vị, hoặc có mối quan hệ nào đó với các cấp lãnh đạo của đơn vị thì tính độc lập không còn nữa. Vì vậy tính khách quan, độc lập của chuyên gia mang một ý nghĩa hết sức quan
trọng. Vì vậy kiểm toán viên có thể xem xét mục đích, phạm vi công việc của chuyên gia, việc sử dụng tư liệu của chuyên gia, vấn đề bảo mật thông tin…Việc đánh giá công việc của chuyên gia có thể đưa ra các câu hỏi sau: Nguồn tư liệu của chuyên gia có đầy đủ và thích hợp và đầy đủ không? Có sự nhất quán trong phương pháp tiến hành không? Nếu các tư liệu của chuyên gia là đáng tin cậy thì có thể xem như là một bằng chứng kiểm toán. Nguợc lại nếu kết quả không phù hợp thì kiểm toán viên phải áp dụng các kỹ thuật kiểm toán bổ sung hay có thể thuê thêm chuyên gia khác. Nếu những vấn đề này mang tính trọng yếu thì cần đưa ra ý kiến từ chối, chấp nhận từng phần hoặc không chấp nhận. - Giải trình của ban Giám đốc: Theo nguyên tắc kiểm toán quốc tế có nêu: “ Kiểm toán viên phải thu thập được các bằng chứng rằng các nhà quản lý thừa nhận trách nhiệm của mình đối với việc lập báo cáo tài chính thích hợp và các nhà quản lý phê chuẩn các báo cáo tài chính đó…bằng cách thu thập các văn bản giải trình của nhà quản lý hoặc các báo cáo tài chính đã được ký ”. Tuy nhiên giải trính của ban giám đốc cũng không miễn nhiễm trách nhiệm cho kiểm toán viên “ giải trình của nhà quản lý không thể thay thế được cho các bằng chứng kiểm toán khác… Trong một số trường hợp nhất định, giải trình của nhà quản lý có thể coi là bằng chứng kiểm toán, nếu các bằng chứng này được coi là hợp lý ”. Thông thường giải trình của nhà quản do Giám đốc hoặc người đứng đầu đơn vị ký, thường được ghi ngày tháng trùng với ngày ghi trên báo cáo kiểm toán, trong đó trình bày các vấn đề quan trọng như sau: + Báo cáo tài chính được lập theo đúng chuẩn mực kế toán hiện hành. + Mọi sổ sách kế toán, biên bản họp hội đồng cổ đông, hội đồng quản trị đã cung cấp đầy đủ cho kiểm toán viên. + Mọi vấn đè cần khai báo theo yêu cầu của chuẩn mực hay chế độ kế toán đều được khai báo đúng đắn theo thuyết minh. Kiểm toán viên không thể chỉ dựa vào thư giải trình để giảm bớt, hoặc không thực hiện các thủ tục kiểm toán, bởi thư giải trình là một bằng chứng có giá trị thấp và hoàn toàn không thể thay thế cho các thủ tục kiểm toán cần thiết. Tuy vậy, thư
giải trình vẫn là một thủ tục quan trọng. Do đó khi đơn vị từ chối cung cấp, kiểm toán viên có thể đánh giá là phạm vi kiểm toán bị giới hạn và đưa ra ý kiến từ chối, hoặc chấp nhận từng phần. - Công việc của kiểm toán viên nội bộ: Bộ phận kiểm toán nội bộ là đơn vị kiểm tra và soát xét các hoạt động của đơn vị tuy nhiên kiểm toán viên có thể sử dụng kết quả của bộ phận này khi kiểm toán báo cáo tài chính. Khi đó kiểm toán viên cần xem xét các tiêu chuẩn sau đây: + Vị trí trong tổ chức: Là tính khách quan của kiểm toán nội bộ trong doanh nghiệp. Kiểm toán viên nội bộ chỉ độc lập khi họ không giữ bất kỳ một trọng trách nào trong doanh nghiệp, và chỉ trực tiếp báo cáo kết quả kiểm toán cho nhà lãnh đạo cao nhất. + Phạm vi hoạt động: Là nội dung và phạm vi mà kiểm toán nội bộ đã thực hiện. Kiểm toán viên cần xem xét các nhà quản lý có thực hiện các kiến nghị của kiểm toán viên nội bộ không? Và thực hiện như thế nào? + Khả năng chuyên môn: Là việc xem xét khả năng chuyên môn và kinh nghiệm của các kiểm toán viên nội bộ. + Tính thận trọng nghề nghiệp: Là việc xem xét các cuộc kiểm toán nội bộ có được lập đúng kế hoạch, giám sát, xét duyệt và dẫn chứng bằng một tài liệu chính xác hay không. Tuy nhiên, khi sử dụng các tài liệu của kiểm toán viên nội bộ thì “Chức năng kiểm toán nội bộ thích hợp và hữu hiệu sẽ giảm bớt phần việc mà kiểm toán viên độc lập phải làm nhưng không thể thay thế được công việc của kiểm toán viên”. - Công việc của các kiểm toán viên khác: Nếu khách thể kiểm toán bởi công ty kiểm toán khác trong những năm trước, kiểm toán viên có thể sử dụng kết quả của các kiểm toán viên khác. Khi đó kiểm toán viên phải thực hiện các thủ tục sau: + Thông qua những công việc cụ thể mà các kiểm toán viên khác đã làm để xem xét năng lực chuyên môn của họ. + Thông báo cho các kiểm toán viên khác về : Những nghĩa vụ trong lĩnh vực kế toán, kiểm toán, báo cáo và việc thu thập các văn bản này. + Kiểm toán viên còn có thể trao đổi về các thủ tục kiểm toán được áp
dụng, thu thập bảng tóm tắt về các thủ tục kiểm toán của các kiểm toán viên khác. - Bằng chứng của các bên hữu quan: Kiểm toán viên cần yêu cầu đơn vị phải trình bày rõ các yếu tố cần thiết với các bên hữu quan, bao gồm: + Số lượng khối lượng các nghiệp vụ, thể hiện bằng giá trị hoặc giá trị phần trăm tương ứng. + Các chính sách giá được áp dụng. Kiểm toán viên thu thập một số bằng chứng về các bên hữu quan nhờ các thủ tục sau: + Xem xét các thư xác nhận về công nợ, khoản phải thu, khoản phải trả và các xác nhận của ngân hàng. + Soát xét lại các nghiệp vụ đầu tư của đơn vị như các nghiệp vụ mua bán cổ phần của các bên liên doanh, các công ty khác. + Xác minh các nghiệp vụ bất thường vì chúng có thể giúp nhận diện các bên hữu quan chưa biết. + Xác minh về các khoản mục, các tổng giá trị của các nghiệp vụ với các bên hữu quan. + Xác minh hay thu thập thông tin từ các ngân hàng, luật sư, các đại lý. Việc kiểm toán viên thu thập được đầy đủ các bằng chứng thích hợp về các bên hữu quan của khách hàng đang được kiểm toán là rất quan trọng . Nếu kiểm toán viên không thể thu thập được bằng chứng kiểm toán đầy đủ, thích hợp về các bên hữu quan thì kiểm toán viên cần mô tả trong báo cáo của mình các giới hạn về phạm vi công việc và ghi ý kiến chấp nhận từng phần hoặc ý kiến không chấp nhận nếu thấy phù hợp. 1.2.3 Tính chất của bằng chứng kiểm toán  Tính hiệu lực của bằng chứng kiểm toán Hiệu lực là khái niệm dùng để chỉ độ tin cậy hay chất lượng của các bằng chứng kiểm toán. Các yếu tố làm ảnh hưởng đến bằng chứng, bao gồm: - Loại hình bằng chứng: Bằng chứng bằng văn bản là loại hình có độ tin cậy cao hơn bằng chứng bằng miệng. - Hệ thống kiểm soát nội bộ: Bằng chứng thu được từ hệ thống kiểm soát nội bộ có
độ tin cậy cao hơn khi hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động có hiệu quả. - Nguồn gốc thu thập bằng chứng kiểm toán: Bằng chứng càng khách quan thì càng có độ tin cậy cao. Chẳng hạn, bằng chứng thu được từ nguồn độc lập bên ngoài được xem là khách quan hơn so với bằng chứng thu được do đơn vị được kiểm toán cung cấp. - Thời điểm thu thập bằng chứng kiểm toán: Thời điểm thu thập bằng chứng kiểm toán có thể ảnh hưởng tới tính đáng tin cậy của bằng chứng kiểm toán. Điều này đặc biệt quan trong việc xác minh các tài sản lưu động, các khoản nợ ngắn hạn.  Tính đầy đủ các bằng chứng kiểm toán: Số lượng bằng chứng thu thập quyết định tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán. Đây là một vấn đề không có thước đo chung, mà nó đòi hỏi rất nhiều ở sự suy đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên. Các chuẩn mực kiểm toán thường cho phép các kiểm toán viên thu thập bằng chứng kiểm toán ở mức độ có tính thuyết phục hơn là có tính chắc chắn. Kiểm toán viên thường căn cứ vào tính giá trị của bằng chứng, tính trọng yếu và mức độ rủi ro của thông tin tài chính để xác định được thông tin quy mô mẫu cần có. Những nhân tố ảnh hưởng đến tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán bao gồm: - Tính hiệu lực của bằng chứng: Bằng chứng có độ tin cậy càng thấp, số lượng bằng chứng cần thu thập càng nhiều. - Tính trọng yếu: Đối tượng cụ thể của kiểm toán càng trọng yếu thì số lượng bằng chứng kiểm toán thu thập được càng nhiều. Để khẳng định báo cáo tài chính được trình bày trung thực trên mọi khía cạnh trọng yếu. Kiểm toán viên phải các sai phạm có ảnh hưởng trọng yếu đối với báo cáo tài chính. - Mức độ rủi ro: Những khoản mục có khả năng rủi ro cao, lượng bằng chứng thu thập được càng nhiều và ngược lại. Trong điều kiện hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động không hiệu quả thì khoản mục chứa đựng rủi ro nhiều nhất chính là vốn bằng tiền. Vì khoản mục này dễ biển thủ, khó kiểm soát dễ có sai phạm. Trong điều kiện hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động tốt, khoản mục dễ có sai phạm là khoản mục hàng tồn kho.Vì việc kiểm kê hàng tồn kho rất tốn kém. Thông thường trong kiểm toán thường xét đến các loại rủi ro sau: Rủi ro tiềm
tàng (IR), rủi ro kiểm soát (CR), rủi ro phát hiện (DR) . Để đánh giá IR cần thu thập các bằng chứng về: năng lực nhân viên quản lý, cơ chế quản lý, ngành nghề kinh doanh của khách hàng, tính chất nghiệp vụ để đưa ra các dự doán của mình về rủi ro tiềm tàng. Để đánh giá CR kiểm toán viên có thể đánh giá về hệ thống kiểm soát nột bộ. Kiểm toán viên tiến hành đánh giá về môi trường kiểm soát của đơn vị được kiểm toán. Để đánh giá DR kiểm toán viên có trách nhiệm thực hiện các thủ tục thu thập bằng chứng kiểm toán nhằm kiểm soát rủi ro phát hiện. Để quyết định số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập một cách thích hợp nhất A.Aren đã sử dụng các mức độ đánh giá về rủi ro kiểm toán thông qua bảng sau: Rủi ro Rủi ro Số lượng Rủi ro tiềm Rủi ro phát Thứ tự kiểm toán kiểm soát bằng chứng tàng (IR) hiện (DR) (AR) (CR) cần thu thập 1 Cao Thấp Thấp Cao Thấp 2 Thấp Thấp Thấp Trung bình Trung bình 3 Thấp Cao Cao Thấp Cao 4 Trung bình Trung bình Trung bình Trung bình Trung bình 5 Cao Thấp Trung bình Trung bình Trung bình 1.2.4 Các quyết định của kiểm toán viên đối với bằng chứng kiểm toán Khi tiến hành kiểm toán báo cáo tài chính kiểm toán viên phải xác định số lượng bằng chứng kiểm toán thích hợp để có thể đưa ra kết luận kiểm toán một cách chính xác. Việc này rất quan trọng bởi vì chi phí của quá trình kiểm tra và đánh giá bằng chứng sẵn có rất cao. Quyết định của kiểm toán viên về bằng chứng kiểm toán có thể được chia thành như sau: Quyết định về thể thức cần áp dụng: Thể thức kiểm toán là hướng dẫn chi tiết về quá trình thu thập về một loại bằng chứng kiểm toán cá biệt phải thu thập tại một thời điểm nào đó trong quá trình kiểm toán. Ví dụ như hướng dẫn chi tiết về quá trình thu thập báo cáo hàng tồn kho, các bút toán nhật ký và các chi tiết trong chứng từ vận chuyển …
Khi thiết kế các thể thức kiểm toán, thường phải sắp sếp chúng theo thứ tự trong những phương thức cụ thể để giúp cho việc sử dụng chúng như một hướng dẫn trong suốt cuộc kiểm toán. Quyết định về quy mô mẫu cần chọn: Sau khi đã chọn được thể thức kiểm toán, kiểm toán viên sẽ xác định quy mô mẫu chọn. Quy mô này không cố định cho các cuộc kiểm toán mà tùy thuộc vào quy mô nghiệp vụ tại công ty khách hàng. Quyết định về những khoản mục cá biệt phải chọn từ tổng thể: Các mẫu được chọn có thể không bao gồm đủ các mẫu đại diện cho tổng thể, do đó kiểm toán viên sẽ đưa ra các xét đoán nghề nghiệp về các khoản mục cần phải lựa chọn. Quyết định về thời gian tiến hành và hoàn thành các thể thức: Một cuộc kiểm thường là của một kỳ, ví dụ là 1 năm, và nó thường diễn ra trong vài tuần hoặc vài tháng sau khi kết thúc một kỳ mới hoàn tất. Thời gian tiến hành kiểm toán thường được chia thành: - Thời gian thu thập thông tin tại công ty khách hàng: Thường kéo dài từ ba ngày cho đến vài ngày tùy theo quy mô của công ty khách hàng. - Thời gian hoàn thiện bằng chứng và đưa ra báo cáo, trong khoảng 2 tuần. Sự diễn tả chi tiết các kết quả của bốn quyết định về thu thập bằng chứng kiẻm toán trong một cuộc kiểm toán cụ thể được gọi là chương trình kiểm toán. Chương trình kiểm toán luôn bao gồm một danh sách các thể thức kiểm toán. Chương trình kiểm toán cũng thường bao gồm một danh sách các quy mô mẫu chọn, các khoản mục cá biệt và thời gian khảo sát. Chương trình kiểm toán có thể được thiết kế riêng cho một tài khoản, một chu trình nhằm đạt được những mục tiêu kiểm toán đề ra. 1.2.5 Vai trò của bằng chứng kiểm toán - Bằng chứng kiểm toán có vai trò quan trọng, là cơ sở để hình thành nên kết luận kiểm toán: Sự thành công của một cuộc kiểm toán phụ thuộc trước hết vào việc thu thập và đánh giá bằng chứng của kiểm toán viên. Khi kiểm toán viên không thu thập được số lượng bằng chứng một cách đầy đủ và đánh giá thích hợp thì kiểm toán viên khó đưa ra nhận định xác đáng về về đối tượng kiểm toán. Bằng chứng kiểm toán có thể thu thập từ nguồn tài liệu sẵn có đó là các chứng từ kế toán. Đây là nguồn bằng chứng khá quan trọng và chi phí tương đối thấp. Tuy nhiên bằng chứng này chỉ đáng tin cậy khi hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp hoạt động có
hiệu quả. - Đối với các công ty kiểm toán độc lập, cơ quan kiểm toán nhà nước, các cơ quan pháp lý, bằng chứng kiểm toán còn là cơ sở để giám sát chất lượng hoạt động của kiểm toán viên trong quá trình kiểm toán. Việc giám sát này có thể do nhà quản lý của công ty kiểm toán giám sát hoạt động của nhân viên hoặc có thể do cơ quan tư pháp tiến hành đối với chủ thể kiểm toán khi có sự tranh chấp pháp lý giữa công ty kiểm toán và khách hàng. - Bằng chứng kiểm toán còn là dữ liệu tin cậy cho các kỳ kiểm toán kế tiếp: Đến những kỳ kiểm toán tiếp theo của công ty khách hàng, kiểm toán viên có thể sử dụng tham khảo bằng chứng kiểm toán của các năm trước để nắm bắt được tình hình của công ty khách hàng.
PHẦN II CÁC PHƯƠNG PHÁP KỸ THUẬT THU THẬP BẰNG CHỨNG KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN TÀI CHÍNH 2.1 Các phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán tài chính 2.1.1 Kiểm kê vật chất Kỹ thuật kiểm kê vật chất là quá trình kiểm tra, tính toán lại số lượng các loại tài sản của doanh nghiệp. Vì là kiểm tra vật chất do vậy thường áp dụng đối với tài sản tồn tại dưới dạng vật chất cụ thể như hàng tồn kho, tài sản cố định, tiền mặt, giấy tờ thanh toán có giá trị. Đặc điểm nổi bật của kỹ thuật này là thời gian kiểm tra, có thể kiểm tra đột xuất hay định kỳ và loại hình kiểm kê toàn diện hay chọn mẫu…tùy theo mục đích của từng loại kiểm toán. Nếu là cuộc kiểm toán báo cáo tài chính cả năm thì phải thực hiện kiểm kê toàn diện vào thời điểm cuối năm. Nếu cuộc kiểm kê nhằm mục đích đặc biệt như chia tách, sát nhập hay giải thể doanh nghiệp thì cuộc kiểm kê có thể được hiện đột xuất và chỉ kiểm kê điển hình. Kiểm toán viên thường thực hiện kỹ thuật này theo quy trình sau đây: + Chuẩn bị kiểm kê: tham gia cuộc kiểm kê với tư cách là người quan sát kiểm toán viên phải nắm bắt được quy trình kế hoạch kiểm kê cũng như quy trình kiểm kê, các đặc điểm về hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ của khách hàng có ảnh hưởng đến cuộc kiểm kê. + Thực hiện kiểm kê: Kiểm toán viên phải ghi chép lại trình tự kiểm kê, thành phần tham gia các cuộc kiểm kê, nhận định các đối tuwongj hàng hóa được kiểm kê. + Kết thúc kiểm kê: Kiểm toán viên thu thập biên bản kiểm kê với đầy đủ chữ ký của người tham gia kiểm kê. Ưu điểm của kỹ thuật này: - Cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao nhất vì quá trình này là quá trình kiểm tra tính có thực của tài sản và mang tính khách quan. - Việc thực hiện kỹ thuật này đơn giản, phù hợp với chức năng xác minh của kiểm toán. Nhược điểm của kỹ thuật này:
- Đối với việc kiểm kê một số loại tài sản cố định như nhà xưởng, đất đai …thì chỉ cho biết sự hiện hữu của tài sản chứ không cho biết quyền sở hữu của đơn vị được kiểm toán. - Đối với hàng hóa, vật tư tồn kho kiểm kê chỉ cho biết sự tồn tại thực tế về mặt số lượng, còn về chất lượng, tình trạng kỹ thuật, cách đánh giá tài sản thì chưa thể biết được. Do vậy cần phải kèm theo các bằng chứng khác để có thể biết được về quyền sở hữu và giá trị của tài sản đó. 2.1.2 Gửi thư xác nhận Xác nhận là quá trình thu thập các bản xác nhận của bên thứ ba, xác minh tính chính xác của thông tin mà kiểm toán viên còn nghi vấn. Các đối tượng mà kiểm toán viên có thể gửu thư xác nhận được khái quát qua bảng sau: Thông tin Nơi xác nhận Tài sản Tiền gửi ngân hàng Ngân hàng Khoản phải thu Khách nợ Phiếu nợ phải thu Người lập phiếu Hàng tồn kho gửi trong công ty lưu kho Công ty lưu kho Giá trị bằng tiền của bảo hiểm nhân thọ Công ty bảo hiểm Công nợ Khoản phải trả Chủ nợ Phiếu nợ phải trả Người cho vay Trả trước của khách hàng Khách hàng Cầm cố phải trả Người nhận cầm cố Trái phiếu phải trả Người giữ trái phiếu Vốn chủ sở hữu Người giữ sổ đăng ký và đại lý chuyển nhượng Cổ phần dang lưu hành Cổ đông Các loại thông tin khác
Loại bảo hiểm Công ty bảo hiểm Nợ ngoài ý muốn Luật sư của công ty, ngân hàng Hợp đồng trái khoán Người giữ trái khoán Vật ký quỹ cho chủ nợ Chủ nợ Thư xác nhận sau khi đã có ký duyệt của đơn vị được kiểm toán có thể được kiểm toán viên gửi trực tiếp tới bên thứ ba để nhờ xác nhận thông tin theo yêu cầu và sau đó được gửi trở lại kiểm toán viên. Theo hình thức thứ nhất, kiểm toán viên yêu cầu có thư phản hồi nếu có sai khác giữa thực tế với thông tin kiểm toán viên cần xác nhận. Theo hình thức thứ hai, kiểm toán viên yêu cầu người nhận thư phản hồi thư cho dù số liệu là đúng hay là sai. Hình thức thứ hai độ tin cậy cao hơn nhưng chi phí từ đó cũng cao hơn. Các thư xác nhận cần thỏa mãn: - Nội dung thư xác nhận được lập bởi kiểm toán viên. - Kiểm toán viên tự lựa chọn đối tượng để gửi thư - Xác nhận phải được thể hiện bằng văn bản - Các thư xác nhận cần được kiểm soát bởi kiểm toán viên. - Thư xác nhận phải được gửi trực tiếp đến công ty kiểm toán, trưởng nhóm kiểm toán. Ngoài ra kiểm toán viên cần cân nhắc có sự thông đồng giữa khách hàng và bên thứ ba. Ưu điểm của kỹ thuật này: Phương pháp này được áp dụng trong hầu hết trong tất cả các cuộc kiểm toán và bằng chứng thu được có độ tin cậy cao. Nhược điểm: Chi phí thực hiện khá lớn và phạm vi áp dụng là tương đối giới hạn nhất là khi đơn vị được kiểm toán có quy mô lớn, quan hệ rộng, đa quốc gia… 2.1.3 Xác minh tài liệu Kỹ thuật kiểm tra tài liệu là quá trình xem xét, kiểm tra, đối chiếu, các chứng từ, sổ sách sẵn có liên quan sẵn có trong đơn vị. Loại kiểm tra này thường tiến hành theo hai cách: - Từ một kết luận cho trước, kiểm toán viên thu thập tài liệu để làm bằng chứng cơ sở cho kết luận. Ví dụ như kiểm toán viên kiểm tra các tài liệu, hồ sơ pháp
lý về quyền sở hữu của tài sản… - Kiểm toán viên kiểm tra các tài liệu của một nghiệp vụ từ khi phát sinh cho đến khi vào sổ sách. Quá trình này tiến hành theo hai hướng: + Từ chứng từ gốc lên sổ sách khi muốn chứng minh nghiệp vụ đã ghi sổ là đầy đủ. + Từ sổ sách kiểm tra ngược về chứng từ gốc khi muốn thu thập bằng chứng kiểm toán về tính có thật của một nghiệp vụ được ghi sổ. Khi kiểm tra về kỹ thuật này kiểm toán viên cần phân biệt quá trình kiểm tra vật chất về tài sản, như tiền mặt, trái phiếu có giá… với quá trình kiểm tra các chứng từ như phiếu chi đã thanh toán và chứng từ bán hàng…Nếu tài liệu được kiểm toán là một hóa đơn mua hàng, không có giá trị thanh toán như tiền, thì bằng chứng đó là tài liệu chứng minh. Đối với trái phiếu, khi chưa được ký, nó là một chứng từ, khi được ký nó là một tài sản, sau khi thanh toán nó là một chứng từ. Kỹ thuật kiểm tra vật chất áp dụng với trái phiếu khi nó là một tài sản, áp dụng kỹ thuật kiểm tra tài liệu khi nó là một chứng từ. Ưu điểm của kỹ thuật này là cách thực hiện tương đối thuận tiện và dễ dàng do các tài liệu thường có sẵn, chi phí thấp hơn khi sử dụng các kỹ thuật khác. Nhược điểm của kỹ thuật này là độ tin cậy của tài liệu chứng minh phụ thuộc vào nguồn gốc của nó, hay cụ thể là sự độc lập của tài liệu đối với đơn vị được kiểm toán. Ngoài ra, các tài liệu thu thập được có thể bị người cung cấp sữa chữa, giả mạo… làm mất tính khách quan, do vậy cần phải có sự kiểm tra, xác minh thông qua các kỹ thuật khác. 2.1.4 Quan sát Kỹ thuật quan sát là phương pháp để đánh giá một thực trạng hay hoạt động của đơn vị được kiểm toán. Ví dụ kiểm toán viên có thể đi thị sát đơn vị được kiểm toán để có ấn tượng chung về máy móc thiết bị của đơn vị, quan sát tính cũ mới cũng như sự vận hành của máy móc, hay quan sát các cá nhân thực hiện nhiệm vụ để đánh giá về hoạt động của đơn vị… Kỹ thuật này có ưu điểm là rất hữu ích trong nhiều phần hành của cuộc kiểm toán, bằng chứng thu được đáng tin cậy.
Tuy vậy bằng chứng này có nhược điểm là bằng chứng thu được chưa thể hiện tính đầy đủ nên cần đi kèm với các kỹ thuật khác. Kỹ thuật này chỉ cung cấp phương pháp thực thi công việc ở thời điểm quan sát, không chắc chắn ở thời điểm khác có đúng hay không. 2.1.5 Tính toán Kỹ thuật tính toán là quá trình kiểm toán viên kiểm tra chính xác về mặt số học của việc tính toán và ghi sổ, bao gồm việc kiểm tra lại mẫu các tính toán và kiểm tra sự dịch chuyển thông tin do khách hàng thực hiện trong kỳ được kiểm toán. Kiểm tra lại mẫu các tính toán bao gồm có việc tính lại các hóa đơn bán hàng, hàng tồn kho, cộng các sổ nhật ký và sổ phụ, tính toán lại giá thành, chi phí khấu hao…Kiểm tra lại quá trình tuyển dịch thông tin gồm việc rà soát lại các số tiền để tin rằng khi cùng một thông tin đó được ghi vào nhiều nơi thì các thông tin đó được ghi sổ với cùng một số tiền như nhau trong mỗi lần ghi. Kỹ thuật này chỉ quan tâm đến tính chính xác số học mà không chú ý đến các phương pháp tính được sử dụng. Do đó kỹ thuật này thường được sử dụng với các kỹ thuật khác như kiểm tra tài liệu, kiểm tra vật chất, phân tích… Kỹ thuật này có ưu điểm là cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao nhất, xét về mặt số học. Tuy nhiên, nhược điểm của kỹ thuật này là ở chỗ là các phép tính và phân bổ đôi khi quá phức tạp, tốn thời gian, đặc biệt là đối với các công ty khách hàng lớn, loại hình kinh doanh đa dạng, luồng tiền ra vào rất lớn… Bằng chứng kiểm toán thu được khi áp dụng kỹ thuật này gọi là kiểu mẫu chính xác số học. 2.1.6 Phỏng vấn Phỏng vấn là quá trình kiểm toán viên thu thập thông tin bằng văn bản hay bằng lời nói thông qua viẹc thẩm vấn những người hiểu biết về vấn đề mà kiểm toán viên quan tâm. Quy trình thu thập về bằng chứng kiểm toán bao gồm các giai đoạn: - Lập kế hoạch phỏng vấn: Kiểm toán viên cần xác định được mục đích, đối tượng và nội dung cần phỏng vấn, thời gian, địa điểm, phỏng vấn…
- Thực hiện phỏng vấn: Kiểm toán viên giới thiệu lý do phỏng vấn, trao đổi về những trọng điểm cần xác định. Khi phỏng vấn kiểm toán viên có thể hỏi những câu hỏi đóng hoặc câu hỏi mở. Câu hỏi mở giúp kiểm toán viên thu được các câu trả lời chi tiết và đầy đủ, được sử dụng khi kiểm toán viên cần thu thập thêm thông tin. Loại câu hỏi này có thể có các cụm từ như “thế nào?”, “cái gì”, “ tại sao”… Câu hỏi đóng giới hạn câu trả lời của người phỏng vấn được sử dụng khi kiểm toán viên muốn xác nhận vấn đề đã nghe hay đã biết. Loại câu hỏi này thường bao gồm: “có hay không”, “tôi không biết rằng”… - Kết thúc phỏng vấn: Kiểm toán viên cần đưa ra kết luận trên cơ sở thông tin đã thu thập được. Tuy nhiên kiểm toán viên cũng cần quan tâm tới tính khách quan và sự hiểu biết của người phỏng vấn để có kết luận xác đáng về kết luận thu thập được. Ưu điểm của kỹ thuật này là giúp kiểm toán viên thu được những thông tin phản hồi để xác nhận luận cứ của kiểm toán viên. Tuy nhiên, nhược điểm của bằng chứng này là độ tin cậy của bằng chứng không cao do đối tượng chủ yếu là các nhân viên trong công ty khách hàng nên thiếu tính khách quan, chất lượng bằng chứng phụ thuộc vào trình độ và sự hiểu biết của người được hỏi. Bằng chứng thu thập được vì vậy nên thu thập thêm các bằng chứng khác kèm theo. Bằng chứng kiểm toán khi thu được khi áp dụng kỹ thuật này được gọi là kiểu mẫu phỏng vấn. Phóng vấn giúp kiểm toán viên nắm bắt được những thay đổi trong hệ thống kiểm soát nội bộ hoặc nhằm để điều tra về các nghiệp vụ và các sự kiện của khách hàng không thường niên như: - Các nghiệp vụ đột xuất, đặc biệt xảy ra vào cuối niên độ kế toán có tác động đến doanh thu, chi phí, kết quả. - Các nghiệp vụ hoặc các phương pháp xử lý kế toán phức tạp. 2.1.7 Thực hiện thủ tục phân tích Thủ tục phân tích là quá trình so sánh, đánh giá các mối quan hệ để xác định tính hợp lý của các số dư trên các tài khoản. Các mối quan hệ bao gồm quan hệ giữa các thông tin tài chính và các thông tin phi tài chính. Do đo kỹ thuật phân tích gồm