Trường Đại học Mở TPHCM – Khoa Kế toán Kiểm toán
Nội dung
Tổng quan về đầu tư tài chính
Chương 4
Ứng dụng vào hệ thống tài khoản kế toán
KẾ TOÁN CÁC KHOẢN
Trình bày trên BCTC
ĐẦU TƯ TÀI CHÍNH
Mục tiêu
Tổng quan về đầu tư tài chính
Sau khi học xong chương này, sinh viên có thể:
– Trình bày cách phân loại các khoản đầu tư tài
chính và giải thích sự khác biệt .
– Trình bày các nguyên tắc ghi nhận, đánh giá
các khoản đầu tư tài chính.
Khái niệm
Phân loại
– Phân tích và xử lý các giao dịch liên quan đến đầu tư tài chính trên hệ thống tài khoản kế toán.
PP giá gốc
– Trình bày các khoản đầu tư tài chính trên
Ghi nhận, đánh giá
BCTC
PP vốn chủ sở hữu
1
Khái niệm
Phân loại
Chứng khoán kinh doanh:
Đầu tư tài chính: Là các hoạt động sử dụng
vốn để đầu tư vào lĩnh vực tài chính nhằm mục
đích sinh lợi hoặc phục vụ cho chiến lược phát
triển của doanh nghiệp.
– Cổ phiếu, trái phiếu nắm giữ vì mục đích kinh doanh (kể cả chứng khoán có thời gian đáo hạn trên 12 tháng mua vào, bán ra để kiếm lời) Đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn: – Các khoản tiền gửi ngân hàng có kỳ hạn (bao gồm cả các loại tín phiếu, kỳ phiếu);
– Trái phiếu, cổ phiếu ưu đãi bên phát hành bắt buộc phải mua lại tại một thời điểm nhất định trong tương lai; – Các khoản cho vay nắm giữ đến ngày đáo hạn với mục đích thu lãi hàng kỳ; – Các khoản đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn khác
Phân loại (tiếp)
Phân loại
Đầu tư vốn vào đơn vị khác:
– Đầu tư vào công ty con; Vốn góp vào công ty liên doanh; Đầu tư vào công ty liên kết.
Đầu tư khác:
Lưu ý: mức độ kiểm soát
Đầu tư vốn vào đơn vị khác
Đầu tư khác – Các khoản đầu tư vào công cụ vốn của đơn vị (ngoài các khoản đầu tư vào cty con, vốn góp vào cty liên doanh, đầu tư vào cty liên kết) Chứng khoán kinh doanh Đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn
Mức độ kiểm soát
– Các khoản kim loại quý, đá quý không sử dụng như nguyên vật liệu để sản xuất sản phẩm hoặc mua vào- bán ra như hàng hóa; Tranh, ảnh, tài liệu, vật phẩm có giá trị không tham gia vào hoạt động sản xuất kinh doanh thông thường.
2
Mức độ kiểm soát
Kiểm soát
Đầu tư trực tiếp
100 %
Công ty A
Quyền kiểm soát và tỷ lệ lợi ích
Kiểm soát
của A đối với B:
60 %
> 50%
Quyền kiểm soát = Tỷ lệ
Đồng kiểm soát
50 %
Công ty B
Mức độ kiểm soát
quyền biểu quyết = 60%
Ảnh hưởng đáng kể
Từ 20% <50%
Tỷ lệ lợi ích = Tỷ lệ quyền
20 %
kiểm soát = 60%
Không ảnh hưởng
0 %
Kiểm soát
Đầu tư gián tiếp qua cty con
Kiểm soát
B là công ty con của A, B đầu tư vào C:
Công ty A
60%
Tỷ lệ quyền biểu quyết gián tiếp của A đối với C =
Tỷ lệ quyền biểu quyết trực tiếp của B đối với C
• Công ty con: Là một doanh nghiệp chịu sự kiểm soát của một doanh nghiệp khác (gọi là công ty mẹ).
Công ty B
=
x
Tỷ lệ lợi ích của A trong C
Tỷ lệ lợi ích của A trong B
Tỷ lệ lợi ích của B trong C
Kiểm soát: Là quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động của doanh nghiệp nhằm thu được lợi ích kinh tế từ hoạt động của DN đó.
52%
Công ty C
Quyền kiểm soát của công ty mẹ đối với công ty con (trực tiếp hoặc gián tiếp) được xác định khi công ty mẹ nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết ở công ty con
3
Ví dụ 1:
Lưu ý về quyền kiểm soát
a. Xác định mối quan hệ giữa các
Công ty A
công ty
b. Xác định tỷ lệ quyền kiểm soát
Trong các trường hợp sau đây, quyền kiểm soát còn được thực hiện ngay cả khi công ty mẹ nắm giữ ít hơn 50% quyền biểu quyết tại công ty con: - Các nhà đầu tư khác thỏa thuận cho công ty mẹ hơn
40%
Công ty B
50% QBQ - Công ty mẹ có quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động theo quy chế thỏa thuận
52%
và tỷ lệ lợi ích của o A trong B o B trong C o A trong C
Công ty C
- Công ty mẹ có quyền bổ nhiệm hoặc bãi miễn đa số các thành viên HĐQT hoặc cấp quản lý tương đương - Công ty mẹ có quyền bỏ đa số phiếu tại các cuộc họp của HĐQT hoặc cấp quản lý tương đương
Kiểm soát
Đầu tư gián tiếp
Ví dụ 2:
Công ty A
Quyền kiểm soát và tỷ lệ lợi ích của A đối với C:
60%
a. X đầu tư vào công ty C với 40% quyền biểu quyết và đầu tư vào công ty R với 40% quyền biểu quyết.Công ty C có một khoản đầu tư vào công ty R với 40% quyền BQ. X cho rằng mình nắm quyền KS đối với R vì tỷ lệ lợi ích trong công ty R lên đến 56%
Quyền kiểm soát = 40% + 30%
Công ty B
40%
Tỷ lệ lợi ích = 40% + 30% x 60%
30%
b. X đầu tư vào công ty D thông qua việc nắm toàn bộ các cổ phần loại A của D. Các cổ phần loại B gồm 30 triệu cổ phần do một tổ chức tín dụng nắm giữ. Mặc dù cả hai loại cổ phần đều được chia cổ tức ngang nhau nhưng chỉ có cổ phần loại A là được quyền biểu quyết. X cho rằng mình kiểm soát công ty D.
Công ty C
4
Ảnh hưởng đáng kể
Ví dụ 4:
Hãy xác định vai trò của B trong A.
• Công ty liên kết:
• Nhà đầu tư có ảnh
Cty B 10%
Ảnh hưởng đáng kể: Là quyền tham gia của nhà đầu tư vào việc đưa ra các quyết định về chính sách tài chính và hoạt động của bên nhận đầu tư nhưng không kiểm soát các chính sách đó.
hưởng đáng kể nhưng không phải là công ty con hoặc công ty liên doanh của nhà đầu tư.
CTCP A
Các nhà đầu tư cá nhân 90% Nhà đầu tư nắm giữ trực tiếp hoặc gián tiếp thông qua các công ty con ít nhất 20% quyền biểu quyết của bên nhận đầu tư thì được gọi là nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể, trừ khi có quy định hoặc thoả thuận khác.
Ví dụ 3:
Xác định quyền biểu quyết
Hãy xác định mối quan hệ giữa cty A và C
Tổng vốn góp của nhà đầu tư trong công ty liên kết
x 100%
=
Tỷ lệ quyền biểu quyết của nhà đầu tư trực tiếp trong công ty liên kết
Tổng vốn chủ sở hữu của công ty liên kết
Cty B 60%
Tổng vốn góp công ty con của nhà đầu tư trong công ty liên kết
=
x 100%
Tỷ lệ quyền biểu quyết của nhà đầu tư gián tiếp trong công ty liên kết
Cty TNHH A
Tổng vốn chủ sở hữu của công ty liên kết
Cty C 40%
5
Ví dụ 5
Bài tập thực hành 2
Cty X
30%
60%
Cty Y
Cty R
1. Tại ngày 1/1/2004, Công ty A đầu tư vào công ty B dưới hình thức mua cổ phiếu phổ thông có quyền biểu quyết (mua 2.000.000 cổ phiếu, mệnh giá cổ phiếu là 10.000VND, giá mua là 11.000VND). Tổng số cổ phiếu phổ thông có quyền biểu quyết đang lưu hành của công ty B là 8.000.000 cổ phiếu (với tổng mệnh giá là 80.000 trđ). Lợi nhuận chưa phân phối luỹ kế đến năm 2004 của công ty B 20.000 trđ. Xác định quyền biểu quyết của của công ty A trong B.
21%
30%
60%
31%
Cty Z
Cty T
Cty S
2. Công ty A là công ty mẹ của công ty B. Tại ngày 1/1/2004, Công ty B đầu tư vào công ty C dưới hình thức góp vốn bằng tài sản. Nguyên giá của tài sản mang đi góp vốn là 9.000 trđ, giá trị đánh giá lại của tài sản đem góp vốn theo thoả thuận của công ty B với công ty C là 10.000 trđ. Tổng vốn chủ sở hữu của công ty C trước thời điểm nhận vốn góp của công ty B là 40.000 trđ. Xác định quyền biểu quyết của công ty A trong C
Bài tập thực hành 2 (tiếp)
Bài tập thực hành 1
Xác định mối quan hệ của công ty X với các công ty trong bảng:
R
S
T
Y
1. Công ty A đầu tư vốn vào Công ty cổ phần B 23.000.000 cổ phiếu/ 50.000.000 cổ phiếu đã phát hành của Công ty B với mệnh giá của cổ phiếu là 10 000 đồng/1 cổ phiếu. Tỷ lệ lợi ích Quan hệ Quyền kiểm soát/ biểu quyết
Z
2. Công ty cổ phần X đầu tư vào Công ty cổ phần Y 60.000.000 cổ phiếu/ 100.000.000 cổ phiếu phát hành của Công ty Y với giá trị của cổ phiếu là 10.000 đồng/1 cổ phiếu. Công ty cổ phần Y đầu tư vào Công ty TNHH Z tổng số vốn là 400.000.000 đồng/1 000.000.000 đồng (tổng vốn điều lệ). Công ty cổ phần X đầu tư tiếp vào Công ty TNHH Z 200.000.000đồng/1.000.000.000 đồng (tổng vốn điều lệ)
Yêu cầu: Hãy xác định tỷ lệ biểu quyết và mối quan hệ của các công ty được đề cập ở trên.
6
Đồng kiểm soát
Hoạt động kinh doanh đồng kiểm soát
Được thực hiện bằng cách sử dụng tài sản và nguồn lực khác của các bên góp vốn liên doanh mà không thành lập một cơ sở kinh doanh mới.
• Cty Liên doanh
Đồng kiểm soát: Là quyền cùng chi phối của các bên góp vốn liên doanh về các chính sách tài chính và hoạt động đối với một hoạt động kinh tế trên cơ sở thỏa thuận bằng hợp đồng.
Mỗi bên tự quản lý và sử dụng tài sản của mình và chịu trách nhiệm về các nghĩa vụ tài chính và các chi phí phát sinh trong quá trình hoạt động.
• Bên góp vốn liên doanh: Là một bên tham gia vào liên doanh và có quyền đồng kiểm soát đối với liên doanh đó.
Hợp đồng hợp tác kinh doanh thường quy định căn cứ phân chia doanh thu và khoản chi phí chung phát sinh từ hoạt động liên doanh cho các bên.
• Nhà đầu tư trong liên doanh: Là một bên tham gia vào liên doanh nhưng không có quyền đồng kiểm soát đối với liên doanh đó.
Các hình thức phân chia doanh thu: Phân chia sản
phẩm, Phân chia doanh thu, Phân chia lợi nhuận
Các hình thức liên doanh
Tài sản kinh doanh đồng kiểm soát
Mỗi bên là đồng sở hữu đối với tài sản được góp hoặc được mua bởi các bên và được sử dụng cho mục đích của liên doanh.
Hợp đồng hợp tác kinh doanh dưới hình thức liên doanh hoạt động kinh doanh được đồng kiểm soát;
Các tài sản được sử dụng để mang lại lợi ích cho các
Hợp đồng hợp tác kinh doanh dưới hình thức
bên.
liên doanh tài sản được đồng kiểm soát;
Hợp đồng liên doanh dưới hình thức thành lập
Mỗi bên được nhận sản phẩm/ lợi ích từ việc sử dụng tài sản và chịu phần chi phí phát sinh theo thoả thuận trong hợp đồng.
cơ sở kinh doanh được đồng kiểm soát.
Không thành lập pháp nhân mới.
Tài sản đồng kiểm soát được mỗi bên phản ảnh trên TK
của mình phần của mình tham gia theo giá gốc
Chi phí và doanh thu/ thu nhập của mỗi bên hạch toán
tương tự như hợp đồng kinh doanh đồng kiểm soát
7
Ví dụ 6:
Cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát
Cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát đòi hỏi phải
có sự thành lập một cơ sở kinh doanh mới.
Hoạt động của CSKDĐKS cũng giống như hoạt động của các doanh nghiệp khác, chỉ khác là thỏa thuận bằng hợp đồng giữa các bên góp vốn liên doanh quy định quyền đồng kiểm soát của họ đối với các hoạt động kinh tế của cơ sở này.
Công ty Gia Định chuyên ngành dệt và Công ty Việt Tiến chuyên ngành may mặc; cùng ký hợp đồng liên doanh hoạt động đồng kiểm soát với nội dung cùng sản xuất đồng phục học sinh cấp một, trong đó công ty Gia Định sản xuất và cung ứng vải, công ty Việt Tiến phụ trách phụ liệu, khâu cắt may, đóng gói bao bì. Mỗi bên phải tự mình trang trải các khoản chi phí phát sinh và được chia doanh thu từ việc bán đồng phục học sinh, phần chia này được căn cứ theo thoả thuận ghi trong hợp đồng.
Ví dụ 7:
Ví dụ 8:
Cty A 50%
Cty H Cty B 30%
Hãy xác định vai trò của A, B, C trong liên doanh H. Biết hợp đồng liên doanh nêu rõ: • A chỉ tham gia góp vốn • B và C có quyền biểu quyết như nhau đối với mọi vấn đề về CS tài chính và hoạt động của H
Cty C 20%
8
Bài tập thực hành 3
Chứng khoán kinh doanh
Ghép nội dung ở cột (1) cho phù hợp với cột (2)
Cột 1
Cột 2
1. Mua CP thương mại
a. Đẩu tư khác
Ghi sổ kế toán theo giá gốc, bao gồm:
2. Cho vay với kỳ hạn 24 tháng
b. Lãi dồn tích
3. Mua cổ phiếu Cty A với tỷ lệ
c. Đầu tư vào ty liên kết
BQ 60%
– Giá mua cộng (+) các chi phí mua (chi phí môi giới, giao dịch, cung cấp thông tin, thuế, lệ phí và phí ngân hàng) Thời điểm ghi nhận: là thời điểm nhà đầu tư có quyền sở
4. Mua cổ phiếu Cty B với tỷ lệ
BQ 12%
d. Đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn
5. Mua tranh quý chờ tăng giá để
e. Đầu tư vào cty con
hữu, cụ thể như sau: – Chứng khoán niêm yết được ghi nhận tại thời điểm khớp lệnh (T+0);
bán
6. Ghi giảm giá trị khoản đầu tư
f. Chứng khoán KD
7. Lãi khi bán cổ phiếu đầu tư
g. Doanh thu tài chính
– Chứng khoán chưa niêm yết được ghi nhận tại thời điểm chính thức có quyền sở hữu theo quy định của pháp luật.
Cuối niên độ kế toán, nếu giá trị thị trường của chứng khoán kinh doanh bị giảm xuống thấp hơn giá gốc, kế toán được lập dự phòng giảm giá.
Ghi nhận, đánh giá
Chứng khoán kinh doanh (tiếp)
Cổ tức, lợi nhuận được chia bằng tiền hoặc tài sản Ghi nhận và đánh giá Đánh giá tại ngày lập BCTC hợp nhất
phi tiền tệ: – Sau ngày đầu tư: Doanh thu tài chính. – Trước ngày đầu tư: giảm giá trị khoản đầu tư CK kinh doanh Trường hợp nhận cổ tức bằng cổ phiếu: • Theo dõi số lượng cổ phiếu được nhận trên thuyết Đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn minh Báo cáo tài chính, Phương pháp vốn chủ sở hữu • Không ghi nhận tăng giá trị khoản đầu tư và doanh Đầu tư vốn vào đơn vị khác thu hoạt động tài chính.
Đầu tư khác
9
Ví dụ 9
Ví dụ 10:
Có tình hình trong năm 20x1 tại cty M:
• Có tình hình trong năm 20x1 tại Công ty KHM:
1. Xuất quỹ tiền mặt 2 tỷ gửi ngân hàng V, kỳ hạn 6
tháng, lãi suất 12%/năm.
a. Ngày 1.4.20x1, mua 20.000 cp của cty ACB với mục đích thương mại. Giá mua trên TTCK là 40.000đ/cp, mệnh giá của cp là 10.000đ/cp, chi phí mua là 0,2%/giá trị giao dịch. Tất cả thanh toán bằng TGNH.
2. Mua 2.000.000 cổ phiếu ưu đãi cam kết mua lại, giá
mua bằng MG 10.000đ/cp, thanh toán bằng TGNH.
b. Ngày 15.7.20x1, nhận được cổ tức 6 tháng đầu năm 20x1 của cp cty ACB là 10 triệu đồng bằng TGNH.
3. 1/1/20x1 cho công ty ABC vay 2.000 trđ 3 năm, lãi suất
c. Ngày 31.12.20x1: giá thị trường cp cty ACB
12%/năm.
là 36.000đ/cp.
Yêu cầu: Xác định giá trị khoản đầu tư tại ngày đầu tư.
Yêu cầu: Hãy xác định giá trị khoản đầu tư tại tháng 4, 7 và 12.20x1
Đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn
Đầu tư vốn vào đơn vị khác
Giá phí các khoản đầu tư: phản ánh theo giá
Ghi sổ kế toán ─ Theo giá gốc Lãi tiền gởi, lãi cho vay, lãi khi thanh lý, nhượng bán:
gốc Trường hợp góp vốn bằng tiền
Trường hợp góp vốn bằng tài sản phi tiền tệ:
– Ghi nhận là doanh thu tài chính Tại thời điểm lập Báo cáo tài chính: – Nếu khoản đầu tư chưa được lập dự phòng phải thu khó Giá mua cộng (+) các chi phí liên quan trực tiếp đến việc đầu tư (Chi phí giao dịch, môi giới, tư vấn, kiểm toán, lệ phí, thuế và phí ngân hàng...) đòi, kế toán phải đánh giá khả năng thu hồi.
• Có bằng chứng chắc chắn cho thấy một phần hoặc toàn bộ khoản đầu tư có thể không thu hồi được, kế toán phải ghi nhận số tổn thất vào chi phí tài chính trong kỳ.
• Số tổn thất không thể xác định được một cách đáng tin cậy, kế toán phải thuyết minh trên Báo cáo tài chính về khả năng thu hồi của khoản đầu tư.
• Nhà đầu tư phải đánh giá lại tài sản mang đi góp vốn trên cơ sở thỏa thuận.
• Phần chênh lệch giữa giá trị ghi sổ hoặc giá trị còn lại và giá trị đánh giá lại của tài sản mang đi góp vốn được kế toán là thu nhập khác hoặc chi phí khác. – Đánh giá lại tất cả các khoản đầu tư được phân loại là các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ theo tỷ giá mua.
10
Ví dụ 11:
Đầu tư vốn vào đơn vị khác (tiếp)
Thời điểm ghi nhận:
Ngày 1.1.20x0, Công ty A đầu tư vào công ty liên kết K,
• Là thời điểm chính thức có quyền sở hữu, • Chứng khoán niêm yết được ghi nhận tại thời
điểm khớp lệnh (T+0);
tài sản đem đi đầu tư gồm: – 200 triệu đồng tiền mặt; – Một số hàng tồn kho có giá trị ghi sổ là 150 triệu đồng, được đánh giá là 145 triệu đồng;
• Chứng khoán chưa niêm yết, các khoản đầu tư dưới hình thức khác được ghi nhận tại thời điểm chính thức có quyền sở hữu theo quy định của pháp luật.
– Một TSCĐHH có nguyên giá 250 triệu đồng, giá trị hao mòn 100 triệu đồng, được đánh giá 180 triệu đồng
Ngày 15.7.20x0: công ty A nhận được thông báo từ cty K về lãi được chia đợt 1 của năm 20x0 là 60 triệu đồng. Yêu cầu: Xác định giá trị khoản đầu tư vào cty K tại ngày 1.1.20x0 và 15.7.20x0.
Đầu tư vốn vào đơn vị khác (tiếp)
Đầu tư vốn vào đơn vị khác (tiếp)
Cổ tức, lợi nhuận được chia bằng tiền hoặc
Khi thanh lý, nhượng bán:
• Giá vốn các khoản đầu tư tài chính được xác định theo phương pháp bình quân gia quyền di động.
tài sản phi tiền tệ: • Sau ngày đầu tư: Doanh thu tài chính. • Trước ngày đầu tư: giảm giá trị khoản đầu tư Trường hợp nhận cổ tức bằng cổ phiếu:
• Theo dõi số lượng cổ phiếu được nhận trên thuyết minh Báo cáo tài chính, • Phần chênh lệch giữa giá trị hợp lý của khoản thu hồi được so với giá trị ghi sổ của khoản đầu tư được ghi nhận là doanh thu hoạt động tài chính (nếu lãi) hoặc chi phí tài chính (nếu lỗ). • Không ghi nhận tăng giá trị khoản đầu tư và doanh thu hoạt động tài chính.
11
Ví dụ 12:
Ví dụ 13:
Công ty X mua cổ phần Y với số lượng là 1.200.000 cổ phiếu/ 10.000.000 cổ phiếu phát hành của Công ty Y, mệnh giá là 10.000 đồng/ cổ phiếu. Giá mua là 14.000đ/Cp. 1. Hãy xác định giá trị khoản đầu tư 2. Vào ngày lập BCTC, giá thị trường CP cty Y là 13.600đ/cp. Hãy tính mức dự phòng cần lập.
Ngày 20.4.20x2: Công ty A quyết định chuyển nhượng 200.000 cp công ty K cho công ty M với thu bằng giá chuyển nhượng là 28.000đ/cp, chuyển khoản. Chi phí làm thủ tục chuyển nhượng khoản đầu tư thanh toán bằng tiền mặt là 7 trđ. Biết rằng chi tiết các khoản đầu tư vào K như sau: • Tháng 10.20x0: 100.000cp x 27.100đ/cp • Tháng 6.20x1: 200.000cp x 24.250đ/cp
Yêu cầu: Xác định lãi/ lỗ sau khi chuyển nhượng khoản đầu tư.
Đầu tư khác
Phương pháp vốn chủ sở hữu
Ghi nhận ban đầu:
Ví dụ minh họa
Cách thực hiện
Cổ tức, lợi nhuận được chia:
• Đầu tư bằng tiền = Giá mua + chi phí mua • Đầu tư góp vốn bằng tài sản phi tiền tệ = Giá đánh giá lại (Chênh lệch giữa giá trị ghi sổ và giá đánh giá lại, ghi nhận vào Thu nhập khác hoặc Chi phí khác)
Khi lập báo cáo tài chính:
• Sau ngày đầu tư: Doanh thu tài chính. • Trước ngày đầu tư: giảm giá trị khoản đầu tư
• Đầu tư bằng CP niêm yết: Lập dự phòng dựa trên giá thị trường • Đầu tư khác: Lập dự phòng căn cứ vào khoản lỗ của bên nhận đầu tư
12
Cách thức thực hiện
Ví dụ minh họa
Công ty B
60%
Cuối năm tài
chính, công ty A
10%
A
Công ty E
Công ty C
lập các BCTC Cổ tức, lợi nhuận được chia được ghi giảm giá trị ghi sổ của khoản đầu tư. gồm:
30%
Giá trị ghi sổ của khoản đầu tư được điều chỉnh tăng hoặc giảm tương ứng với phần sở hữu của nhà đầu tư trong lãi hoặc lỗ của công ty nhận đầu tư.
50%
- BCTC riêng
- BCTC hợp
Công ty D
nhất
Ví dụ 14
Phương pháp kế toán
Phương pháp kế toán các khoản đầu tư tại công ty A
Ngày 1.1.20x1: Công ty M chi 900 triệu đồng mua 30% cổ phần công ty B.
– Năm 20x1, công ty B lỗ 50 triệu đồng
Giá gốc Vốn CSH Hợp nhất
– Năm 20x2, công ty B có lợi nhuận là 300 triệu
Ghi nhận ban đầu x
đồng, chia cổ tức 100 triệu đồng
Cuối năm tài chính
BCTC riêng x
BCTC hợp nhất
• Khoản đầu tư vào B x
• Khoản đầu tư vào C, D x
x • Khoản đầu tư vào E
13
Ví dụ 14 (tiếp)
Ví dụ 14 (tiếp) PP giá gốc
ĐVT: triệu đồng
Giá trị khoản đầu tư theo phương pháp vốn chủ sở hữu: ĐVT: triệu đồng Bảng cân đối kế toán 20x1 20x2 20x1 20x2
Đầu tư vào công ty LD, LK 900 900 Giá trị khoản đầu tư tại ngày 1.1 900 885
50 x 30% =15
Điều chỉnh giá trị khoản đầu tư -15 60
300 x 30% = 90
Điều chỉnh trên Báo cáo KQHĐKD • Lỗ trong năm -15
100 x 30% = 30
• Lãi trong năm 90 Doanh thu tài chính 30 • Cổ tức được chia -30 Lãi hoặc lỗ trong công ty LD, LK 885 945 Giá trị khoản đầu tư vào CTLK vào ngày 31.12
Ví dụ 14 (tiếp) PP VCSH
Bài tập thực hành 4
ĐVT: triệu đồng
Bảng cân đối kế toán 20x1 20x2
Công ty A góp vốn vào K là 2.000 triệu đồng, chiếm 20% vốn của K. Kết quả kinh doanh của K qua các năm như sau: – Năm 1, lỗ 200 triệu – Năm 2, lãi 20 triệu (không chia) – Năm 3, lãi 200 triệu, chia lãi 100 triệu, A được
Đầu tư vào công ty LD, LK 885 945
20 triệu.
Điều chỉnh trên Báo cáo KQHĐKD
Doanh thu tài chính (30)
Yêu cầu: Trình bày khoản đầu tư trong từng năm của cty A vào cty K theo: Phương pháp vốn chủ sở hữu.
Lãi hoặc lỗ trong công ty LD, LK (15) 90
14
Tài khoản 121- Chứng khoán kinh doanh
Ứng dụng vào hệ thống tài khoản kế toán
Bên Nợ
Bên Có
• Chứng khoán kinh doanh
• Đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn
Giá trị ghi liên khoán
sổ (giá hoàn) kinh
• Đầu tư vào công ty LD, liên kết
BQGQ chứng doanh khi bán.
• Đầu tư vào công ty con
•Cổ phiếu, trái phiếu niêm yết trên thị trường chứng khoán; • Các loại CK và công cụ tài chính khác
Giá trị chứng khoán kinh doanh mua vào.
Dư Nợ
• Đầu tư khác
• Dự phòng tổn thất tài sản
Giá trị chứng khoán kinh doanh tại thời điểm báo cáo
TK chi tiết TK 1211 - Cổ phiếu TK 1212 - Trái phiếu TK 1218 – CK và công cụ TC khác
Mua, bán chứng khoán kinh doanh
Chứng khoán kinh doanh
Mua chứng khoán
Bán chứng khoán
Tài khoản sử dụng Các nghiệp vụ kinh tế phát sinh cơ bản
TK 121 TK 111, 112 TK 111, 112
Lãi nhận trước
TK 3387
Chi phí bán chứng khoán
TK 515 TK 635
15
Ví dụ 15
Ví dụ 16
Có tình hình sau tại công ty XYZ 1. Ngày 1/1/20x0, mua 3.000 cp NH ACB với mục đích thương mại, giá mua là 26.000đ/cp, mệnh giá của cp là 10.000đ/cp, chi phí mua là 0,2% giá trị giao dịch. Tất cả thanh toán bằng TGNH. DN mua với mục đích thương mại ngắn hạn.
2. Ngày 1/1/20x0, DN mua 200 trái phiếu, kỳ hạn 18 tháng, lãi suất 8%/năm, mệnh giá trái phiếu là 1 trđ/trái phiếu, được hưởng lãi trước tại thời điểm đầu tư. Tất cả thanh toán bằng TGNH.
3. Ngày 4/2/20x0, bán 1.000 cp NH ACB, giá bán là 28.000đ/cp. Chi phí bán là 0,2% giá trị giao dịch. Tất cả thanh toán bằng TGNH.
Tiếp ví dụ 15 1. Ngày 10/3/20x0: NH ACB thông báo tạm ứng đợt 1 năm 20x0 bằng tiền 8%/mệnh giá. 2. Ngày 1/1/20x1, ngân hàng ACB phát hành cổ phiếu thưởng với tỷ lệ 10:1.
4. Ngày 1/3/20x0, DN mua 1.000 trái phiếu, kỳ hạn 15 tháng, lãi suất 10% năm, MG trái phiếu là 1 trđ/TP, nhận lãi khi đáo hạn. Tất cả thanh toán bằng TGNH.
Yêu cầu; Định khoản kế toán
3. Ngày 1/3/20x1, doanh nghiệp chuyển nhượng 50% lượng cổ phiếu ACB đang nắm giữ, giá bán 39.000đ/cphiếu, thu bằng TGNH. Chi phí bán chứng khoán là 0,2% giá trị giao dịch thanh toán bằng TGNH. 4. Ngày 01/09/x1, mua 1.000 trái phiếu, mệnh giá 1 trđ, giá mua 1,1 trđ trả bằng TGNH. Biết rằng trái phiếu phát hành ngày 01/01/x1, đáo hạn 31/12/x1, lãi suất 12% năm. Yêu cầu: Định khoản kế toán
Cổ tức, lợi nhuận từ chứng khoán kinh doanh
Đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn
Cổ tức được chia trong thời gian nắm giữ:
Tài khoản sử dụng Các nghiệp vụ kinh tế phát sinh cơ bản
TK 111, 112, 138
TK 515
Cố tức (lãi) dồn tích TK 111, 112, 138
TK 121
Chia cổ phiếu thưởng: Ghi tăng lượng CP, không ghi tăng khoản đầu tư và không ghi tăng doanh thu hoạt động tài chính
16
Tài khoản 128- Đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn
Gởi tiết kiệm, cho vay
Bên Nợ
Bên Có
Gởi TK , cho vay, …
Thu hồi các khoản
bằng tiền
TK 128 TK 111, 112
đầu tư
TK 111, 112 Giá trị các khoản đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn giảm Giá trị các khoản đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn tăng
TK 635 / TK 515
Dư Nợ
Định kỳ, tính lãi
TGTK, lãi cho vay
TK 515 TK 138
Giá trị các khoản đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn hiện có tại thời điểm báo cáo.
Trái phiếu nắm giữ đến ngày đáo hạn
Tài khoản chi tiết
Mua TP nhận lãi định kỳ,
Thu hồi TP nhận lãi định
nhận lãi sau
TK 111, 112 TK 128 TK 111, 112
kỳ hoặc nhận lãi sau
Mua TP nhận lãi
Tài khoản 1281 - Tiền gửi có kỳ hạn Tài khoản 1282 - Trái phiếu: Phản ánh các loại trái phiếu mà doanh nghiệp có khả năng và có ý định nắm giữ đến ngày đáo hạn.
trước
Tài khoản 1283 - Cho vay: Phản các khoản cho vay theo khế ước giữa các bên nhưng không được giao dịch mua, bán trên thị trường như chứng khoán. TK 3387
Định kỳ, tính lãi trái
TK 515 TK 138
phiếu được hưởng
Định kỳ, phân bổ lãi TP vào TK 515 Tài khoản 1288 - Các khoản đầu tư khác nắm giữ đến ngày đáo hạn: Phản ánh các khoản đầu tư khác nắm giữ đến ngày đáo hạn (ngoài các khoản tiền gửi ngân hàng, trái phiếu và cho vay), như cổ phiếu ưu đãi bắt buộc bên phát hành phải mua lại tại một thời điểm nhất định trong tương lai, thương phiếu.
17
Tài khoản 222- Đầu tư vào công ty LD, LK
Ví dụ 17
Bên Nợ
Bên Có
Tại công ty ABC có tình hình sau: 1. Trích tiền gởi ngân hàng 200 triệu đồng để cho công ty H vay trong thời hạn 8 tháng, lãi suất 2% tháng. Gốc và lãi trả một lần khi đáo hạn.
Số vốn đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết tăng
2. Mua 10 trái phiếu cty B nắm giữ đến ngày đáo hạn, mệnh giá 1.000.000đ/TP, kỳ hạn 12 tháng, lãi suất 12%/năm, lãi nhận ngay khi mua. Cty đã thanh toán bằng TGNH.
Số vốn đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết giảm do đã thanh lý, nhượng bán, thu hồi.
3. Mua 100 trái phiếu chính phủ nắm giữ đến ngày đáo hạn bằng TGNH, mệnh giá 1.000.000đ/TP, kỳ hạn 3 năm, lãi suất 12%/năm, lãi nhận khi đáo hạn.
Dư Nợ
4. Thu hồi khoản tiền đầu tư và lãi phát sinh của 50 trái phiếu mua cách đây 3 năm bằng TGNH, mệnh giá 1.000.000đ/TP, lãi suất 8%/năm, nhận lãi khi đáo hạn.
Yêu cầu: Định khoản kế toán.
Số vốn đầu tư vào công ty liên doanh, liên kết hiện còn cuối kỳ.
ĐẦU TƯ VÀO CÔNG TY LIÊN DOANH LIÊN KẾT
Đầu tư bằng tiền
Doanh nghiệp có thể mua cổ phần hoặc đầu tư
bằng tiền.
Tài khoản sử dụng Các nghiệp vụ kinh tế phát sinh chủ yếu
TK 222
TK 11*
Mua thêm cổ phần để có ảnh hưởng đáng kể:
TK 222
TK 228
TK 11*
18
Đầu tư bằng vật tư, hàng hóa, TSCĐ
Cổ tức và lợi nhuận được chia
TK 138
TK 222
TK 11*
TK 515
TK 222
TK 15*
TK 811/711
TK 211, 212, 213
TK 214
Đầu tư thêm để có quyền kiểm soát
Ví dụ 18
TK 221
TK 222
TK 11*
Công ty A mua 5.000.000 cp công ty H, mệnh giá cổ phiếu là 10.000đ/cp. Giá mua là 20.000đ/cp. Công ty có 15.000.000 cp đang lưu hành. Chi phí mua cổ phiếu là 0.2%/giá trị giao dịch. Toàn bộ thanh toán bằng TGNH. Công ty B đầu tư vào công Q bằng các tài sản sau:
– Tiền mặt: 100triệu đồng – Vật liệu có giá xuất kho là 150 triệu đồng, giá được chấp nhận là 145 triệu đồng.
– Tài sản cố định hữu hình có nguyên giá là 750triệu đồng, đã khấu hao 50triệu đồng, giá được thống nhất là 720triệu đồng. – B chiếm 22% vốn của Q. Yêu cầu: Định khoản kế toán
19
Chuyển nhượng các khoản đầu tư
KẾ TOÁN ĐẦU TƯ VÀO CÔNG TY CON
TK 222
Tài khoản sử dụng Các nghiệp vụ phát sinh chủ yếu
TK 11*
TK 635 TK 515
TK 11*
Ví dụ 19
Tài khoản 221- Đầu tư vào công ty con
Bên Nợ
Bên Có
Có tình hình tại công ty A như sau: 1. Công ty liên doanh C có lợi nhuận sau thuế là 500 triệu đồng. Các bên liên doanh thống nhất chia lãi cho các bên là 60% lợi nhuận. Tỷ lệ của A trong C là 40%.
Giá trị thực tế các khoản đầu tư vào công ty con giảm.
Giá trị thực tế các khoản đầu tư vào công ty con tăng
2. Bên liên doanh đồng ý cho A chuyển nhượng vốn góp cho D, giá chuyển nhượng theo thoả thuận với D là 2.000 triệu đồng (giá gốc là 1.800 triệu đồng), đã thu bằng TGNH. Chi phí chuyển nhượng thanh toán bằng tiền mặt 4 triệu đồng.
Dư Nợ
3. Chuyển khoản mua 2.000.000 cổ phiếu của công ty CP X, giá mua 15.000đ/cp, MG 10.000đ/cp, chi phí mua 0,2% giá trị giao dịch. (tỷ lệ quyền biểu quyết tương đương với tỷ lệ góp 60%). Biết rằng giá trị đầu tư trước giao dịch này là 15.000 trđ, tỷ lệ quyền biểu quyết là 40%.
Yêu cầu: Định khoản kế toán
Giá trị thực tế các khoản đầu tư vào công ty con hiện có của công ty mẹ.
20
Sơ đồ kế toán tổng hợp
Đầu tư khác
TK 222,228,121…
TK 221
TK 112,111,341….
Tài khoản sử dụng Các nghiệp vụ phát sinh chủ yếu
TK 635
TK 111,112
TK 222,228,121
TK 515
Ví dụ 20
Tài khoản 228- Đầu tư khác
Bên Nợ
Bên Có
Giá trị các khoản đầu tư khác giảm
Có tình hình tại công ty A như sau: 1. Chuyển khoản 150.000 triệu đồng mua cổ phiếu của công ty CP X, số cổ phiếu này có mệnh giá 100.000 triệu đồng, chi phí mua đã chi tiền mặt 30 triệu đồng. (tỷ lệ quyền biểu quyết tương đương với tỷ lệ góp vốn 60%).
Giá trị các khoản đầu tư khác tăng
Dư Nợ
2. Nhận thông báo chia cổ tức của công ty CP P là 500 triệu đồng. Theo thỏa thuận, công ty A đã chuyển toàn bộ số cổ tức này để góp vốn thêm (cho biết tỷ lệ quyền biểu quyết tương đương với tỷ lệ góp vốn thay đổi từ 48% lên 55%). Biết giá trị khoản đầu tư vào P trước khi thay đổi tỷ lệ là 4.000 triệu.
3. Chuyển nhượng 20% khoản đầu tư vào K, tổng giá trị đầu tư là 9.000 triệu đồng (chiếm 60% vốn của K). Giá chuyển nhượng là 3.500 triệu đồng thu bằng chuyển khoản.
Giá trị khoản đầu tư khác hiện có tại thời điểm báo cáo
Yêu cầu: Định khoản kế toán các nghiệp vụ trên.
21
Tài khoản chi tiết
Ví dụ 21
Số dư đầu năm 20x0 công ty H, TK 229: 0đ, TK 228: 7.000.000.000đ (công ty CP A: 1.000.000.000đ – 100.000 cp; công ty CP B: 6.000.000.000đ – 500.000 cp). H đầu tư với mục đích nhận cổ tức. A có 3.000.000 cp đang lưu hành và B có 10.000.000 cp đang lưu hành. 1. Chuyển khoản mua kỳ phiếu 24 tháng do BIDV phát hành với giá phát hành bằng mệnh giá 200.000.000đ, lãi suất 10%/năm, thu lãi 1 lần ngay khi mua, nắm giữ đến ngày đáo hạn.
2. Nhận được lãi chia từ công ty A 40.000.000đ bằng TGNH. 3. Bán 50.000 cp công ty A cho công ty X,
thu bằng TGNH
Tài khoản 2281 - Đầu tư góp vốn vào đơn vị khác: Phản ánh các khoản đầu tư công cụ vốn nhưng DN không có quyền kiểm soát, đồng kiểm soát hoặc có ảnh hưởng đáng kể đối với bên được đầu tư.
600.000.000đ, chi phí chuyển nhượng chi bằng TGNH 5.000.000đ. 4. Mua thêm 2.000.000 cp của công ty B, mệnh giá 10.000đ/cp, giá mua 15.000đ/cp, phí giao dịch 0,2%, tất cả thanh toán bằng TGNH. 5. Mua 100 trái phiếu chính phủ, giá phát hành bằng mệnh giá 1 trđ, lãi suất 12%/năm, đáo hạn 3 năm, nhận lãi khi đáo hạn, tất cả thanh toán bằng TGNH.
Tài khoản 2288 - Đầu tư khác: Phản ánh các khoản đầu tư vào kim loại quý, đá quý (không sử dụng như hàng tồn kho), tranh, ảnh, tài liệu, vật phẩm khác có giá trị (ngoài những khoản được phân loại là TSCĐ)... không tham gia vào hoạt động sản xuất kinh doanh thông thường nhưng được mua với mục đích nắm giữ chờ tăng giá.
Yêu cầu: Định khoản kế toán.
Đầu tư bằng tiền
Dự phòng giảm giá chứng khoán KD
(2)
(1)
Phương pháp tính Tài khoản sử dụng Sơ đồ kế toán
TK 228 TK 111,112 TK111,112
TK 635 TK 515
22
Phương pháp tính
Sơ đồ hạch toán
TK 635
TK 2291
Số lượng chứng
Giá chứng
Giá chứng
Cuối niên độ X: Lập dự phòng giảm giá
Mức dự phòng
khoán bị giảm giá
khoán hạch
khoán thực
giảm giá đầu tư
tại thời điểm lập
toán trên
tế trên thị
=
x
-
chứng khoán
báo cáo tài chính
sổ kế toán
trường
Cuối niên độ X + 1: lập dự phòng bổ sung
Cuối niên độ X + 1: Hoàn nhập dự phòng
Tài khoản 2291- Dự phòng giảm giá CKKD
Ví dụ 22
Bên Nợ
Bên Có
Ngày 31/12/20x0, giá giao dịch cổ phiếu của A là 9.500đ/cp.
Biết giá gốc cổ phiếu A là 126 triệu đồng (số lượng là
10.000cp), doanh nghiệp nắm giữ với mục đích kinh
doanh. Trích lập các khoản dự phòng tổn thất tài sản tại thời điểm lập Báo cáo tài chính Hoàn nhập chênh lệch giữa số dự phòng phải lập kỳ này nhỏ hơn số dự phòng đã trích lập kỳ trước chưa sử dụng hết; Yêu cầu: Xác định khoản trích lập dự phòng giảm giá
khoản đầu tư chứng khoán dài hạn.
Dư Có
a) Số dư đầu kỳ của TK 2291 là 0đ
Số dự phòng tổn thất tài sản hiện có cuối kỳ b) Số dư đầu kỳ của TK 2291 là 21.000.000đ
c) Số dư đầu kỳ của TK 2291 là 42.000.000đ
23
Phương pháp tính
Dự phòng tổn thất đầu tư vào đơn vị khác
Nguyên tắc Phương pháp tính Tài khoản sử dụng Sơ đồ kế toán
Mức trích dự
Tổng vốn ĐT
Vốn CSH
Số VĐT của mỗi bên
phòng cho
thực tế của
thực có của
=
-
x
mỗi khoản
các bên tại tổ
tổ chức kinh
Tổng VĐT thực tế của các bên
ĐTTC
chức kinh tế
tế
tại tổ chức kinh tế
Doanh nghiệp phải trích lập dự phòng nếu tổ chức kinh tế mà lỗ (trừ trường hợp lỗ theo kế doanh nghiệp đang đầu tư bị hoạch đã được xác định trong phương án kinh doanh trước khi đầu tư).
Tài khoản 2292- Dự phòng TTĐT vào đơn vị khác
Nguyên tắc trích lập
Bên Nợ
Bên Có
Việc trích lập dự phòng thực hiện đối với các khoản đầu tư được trình bày theo phương pháp giá gốc, không áp dụng cho các khoản đầu tư trình bày theo phương pháp vốn chủ sở hữu theo quy định của pháp luật
Trích lập các khoản dự phòng tổn thất tài sản tại thời điểm lập Báo cáo tài chính Hoàn nhập chênh lệch giữa số dự phòng phải lập kỳ này nhỏ hơn số dự phòng đã trích lập kỳ trước chưa sử dụng hết;
Dư Có
Doanh nghiệp chỉ thực hiện trích lập dự phòng khi tổng số vốn đầu tư thực tế của chủ sở hữu cao hơn tổng giá trị vốn chủ sở hữu thực có của tổ chức kinh tế được đầu tư
Số dự phòng tổn thất tài sản hiện có cuối kỳ
24
Ví dụ 23
Trình bày trên BCTC
Bảng CĐKT
BCKQHĐKD
BCLCTT
Tiền và TĐT Doanh thu tài chính Dòng tiền từ HĐKD Công ty A là công ty cổ phần hoạt động trong lĩnh vực xây dựng có mức vốn điều lệ là 50 tỷ đồng, với cơ cấu 3 cổ đông góp vốn là: Công ty B nắm giữ 50% vốn điều lệ tương ứng 25 tỷ đồng; Công ty C nắm giữ 30% vốn điều lệ tương ứng 15 tỷ đồng, Công ty D nắm giữ 20% vốn điều lệ tương ứng 10 tỷ đồng. Các công ty đã đầu tư đủ vốn theo tỷ lệ nắm giữ vốn điều lệ, vì vậy tổng vốn đầu tư của 3 Công ty B, C, D tại Công ty A là 50 tỷ đồng.
ĐTTC ngắn hạn
Chi phí tài chính Dòng tiền từ HĐĐT ĐTTC dài hạn Năm 20x2, do suy thoái kinh tế nên kết quả hoạt động SXKD của công ty A bị lỗ 6 tỷ đồng, dẫn đến vốn chủ sở hữu (mã số 410 của Bảng cân đối kế toán) của Công ty A còn lại 44 tỷ đồng Yêu cầu Trích lập dự phòng đầu tư tại Công ty B, C, D
Trình bày trên BCTC (tiếp)
Sơ đồ hạch toán
Trên Bản thuyết minh BCTC:
TK 635
TK 2292
Cuối niên độ X: Lập dự phòng giảm giá
Cuối niên độ X + 1: lập dự phòng bổ sung
• Thời điểm ghi nhận (đối với chứng khoán niêm yết thuyết minh rõ là T+0 hay thời điểm khác) • Giá trị ghi sổ được xác định là giá trị hợp lý hay giá gốc; • Có đánh giá lại các khoản thỏa mãn định nghĩa các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ không?
Cuối niên độ X + 1: Hoàn nhập dự phòng
• Nguyên tắc xác định công ty con, công ty liên doanh, liên kết (dựa theo tỷ lệ quyền biểu quyết, tỷ lệ vốn góp hay tỷ lệ lợi ích); • Căn cứ trích lập dự phòng giảm giá; Căn cứ xác định khoản tổn thất không thu hồi được; • …
