LUẬN VĂN: Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán BCTC

Chia sẻ: Pham Ly | Ngày: | Loại File: PDF | Số trang:30

Thêm vào BST

Báo xấu

134
lượt xem 25
download

Download Vui lòng tải xuống để xem tài liệu đầy đủ

Tháng 11 năm 2006 Việt Nam chính thức là thành viên thứ 150 của tổ chức thương mại thế giới WTO. Có thể nói đây là mốc đánh dấu sự thay đổi lớn trong tiến trình phát triển nền kinh tế của Việt Nam. Bên cạnh sự kiện này, sự phát triển, mở rộng theo chiều hướng đa dạng hóa, đa phương hóa của nền kinh tế thị trường đã tạo ra nhiều cơ hội lớn cho các cá nhân, tổ chức kinh tế tại Việt Nam, đồng thời cũng phải đối mặt với những thử thách và cạnh...

Chủ đề:

Bình luận(0) Đăng nhập để gửi bình luận!

Lưu

Nội dung Text: LUẬN VĂN: Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán BCTC

LUẬN VĂN: Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán BCTC
LỜI NÓI ĐẦU Tháng 11 năm 2006 Việt Nam chính thức là thành viên thứ 150 của tổ chức thương mại thế giới WTO. Có thể nói đây là mốc đánh dấu sự thay đổi lớn trong tiến trình phát triển nền kinh tế của Việt Nam. Bên cạnh sự kiện này, sự phát triển, mở rộng theo chiều hướng đa dạng hóa, đa phương hóa của nền kinh tế thị trường đã tạo ra nhiều cơ hội lớn cho các cá nhân, tổ chức kinh tế tại Việt Nam, đồng thời cũng phải đối mặt với những thử thách và cạnh tranh gay gắt. Sự hình thành và lớn mạnh của các doanh nghiệp trong và ngoài nước trong một môi trường kinh doanh tạo nên nhiều kênh thông tin tài chính khác nhau. Nhu cầu sử dụng thông tin tài chính ngày càng nhiều và đa dạng do đó đặt ra yêu cầu cung cấp những thông tin về tính chính xác và kịp thời ngày càng tăng. Trong xu thế phát triển tất yếu đó, dịch vụ kiểm toán là có uy tín nhất trong việc thẩm định thông tin tài chính của các doanh nghiệp. Những người quan tâm đến tình hình tài chính của doanh nghiệp coi báo cáo kiểm toán là ý kiến cuối cùng trong việc thẩm định, xác minh tính trung thực, hợp lý của BCTC. Thực tế cho thấy, yêu cầu đặt ra với dịch vụ kiểm toán là rất lớn song các công ty kiểm toán hiện nay đã làm việc thực sự có hiệu quả hay chưa? Có hay không những vụ kiện tụng của khách hàng đối với các công ty kiểm toán? Trong điều kiện môi trường với những rủi ro ngày càng tăng lên, KTV làm thế nào để đưa ra kết luận cuối cùng trung thực nhất? Một trong những đầu tiên và quan trọng nhất để đi báo cáo kiểm toán chính xác là lập kế hoạch kiểm toán chu đáo. Việc lập kế hoạch kiểm toán không chỉ xuất phát từ yêu cầu chính của cuộc kiểm toán nhằm chuẩn bị những điều kiện cơ bản trong công tác kiểm toán, cho cuộc kiểm toán mà còn là nguyên tắc cơ bản trong công tác kiểm toán đã được quy định thành chuẩn mực và đòi hỏi các KTV phải tuân theo đầy đủ nhằm đảm bảo tiến hành công tác kiểm toán có hiệu quả và chất lượng. Trong đó việc đánh giá đúng đắn tính trọng yếu và
rủi ro kiểm toán có vai trò đặc biệt quan trọng, là cơ sở để xây dựng các bước công việc kế tiếp và ảnh hưởng trực tiếp tới kết quả của toàn cuộc kiểm toán. Xuất phát từ những điểm trên, tôi đã đi sâu vào tìm hiểu đề tài: “Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán BCTC”. Bài viết được chia thành hai chương: Chương 1: Cơ sở lý luận của việc đánh giá tính trọng yếu và rủi ro trong lập kế hoạch kiểm toán BCTC Chương 2: Thực trạng của đánh giá trọng yếu và rủi ro trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán BCTC tại một số công ty kiểm toán Việt Nam
Chương 1 Cơ sở lý luận của việc đánh giá tính trọng yếu và rủi ro trong lập kế hoạch kiểm toán BCTC 1.1 Khái quát chung về lập kế hoạch kiểm toán BCTC 1.1.1 Khái niệm lập kế hoạch kiểm toán BCTC Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300: Kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải lập kế hoạch kiểm toán để đảm bảo cuộc kiểm toán được tiến hành một cách có hiệu quả. Kế hoạch chiến lược: Là định hướng cơ bản, nội dung trọng tâm và phương pháp tiếp cận chung của cuộc kiểm toán do cấp chỉ đạo vạch ra dựa trên hiểu biết về tình hình hoạt động và môi trường kinh doanh của đơn vị được kiểm toán. Kế hoạch kiểm toán tổng thể: Là việc cụ thể hoá kế hoạch chiến lược và phương pháp tiếp cận chi tiết về nội dung, lịch trình và phạm vi dự kiến của các thủ tục kiểm toán. Mục tiêu của việc lập kế hoạch kiểm toán tổng thể là để có thể thực hiện công việc kiểm toán một cách có hiệu quả và theo đúng thời gian dự kiến. 1.1.2 Ý nghĩa của lập kế hoạch kiểm toán BCTC Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên của một cuộc kiểm toán có vai trò quan trọng, chi phối tới chất lượng và hiệu quả chung của toàn bộ cuộc kiểm toán. Ý nghĩa của giai đoạn này được thể hiện qua một số điểm sau: - Kế hoạch kiểm toán giúp kiểm toán viên thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán có giá trị, hạn chế được sai sót, giảm thiểu trách nhiệm pháp lý, nâng cao hiệu quả công việc và giữ được uy tín nghề nghiệp. - Giúp kiểm toán viên phối hợp với nhau và với các bộ phận liên quan. - Là căn cứ tránh những bất đồng với khách hàng. - Là căn cứ để kiểm soát và đánh giá chất lượng công việc kiểm toán đã và đang thực hiện. 1.2 Vai trò của việc đánh giá tính trọng yếu và rủi ro trong lập kế hoạch kiểm toán
Bảng 1:Trình tự các bước trong lập kế hoạch kiểm toán Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán Thu thập thông tin cơ sở Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng Đánh giá trọng yếu, rủi ro kiểm toán Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát Lập kế hoạch kiểm toán toàn diện và soạn thảo chương trình kiểm toán Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro: Sau khi thu thập những thông tin mang tính khách quan về khách hàng, trong bước này, kiểm toán viên sẽ căn cứ vào các thông tin đã thu thập được để đánh giá, nhận xét nhằm đưa ra một chiến lược, kế hoạch kiểm toán phù hợp. 1.3 Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro trong lập kế hoạch kiểm toán BCTC 1.3.1 Khái niệm trọng yếu Theo Từ điển Tiếng Việt, “Trọng yếu” chỉ một sự vật, hiện tượng then chốt, thiết yếu. Sự vật, hiện tượng hay địa danh đi kèm với trọng yếu đều mang ý nghĩa quan trọng. Trong mỗi lĩnh vực khác nhau, trọng yếu mang một ý nghĩa cụ thể riêng. Trong lĩnh vực đầu tư, vấn đề trọng yếu được xác định ngay từ đầu khi quyết định ngành nghề nào cần được đầu tư, những khâu công việc nào là then chốt nhằm đảm bảo hiệu quả của vốn đầu tư.
Trong lĩnh vực kế toán, khái niệm “trọng yếu” được nhắc đến là một trong các nguyên tắc kế toán chung được chấp nhận. Nguyên tắc trọng yếu yêu cầu chú trọng đến những vấn đề mang tính thận trọng, quyết định bản chất và nội dung của sự vật, sự kiện kinh tế phát sinh, không quan tâm đến những yếu tố có ít tác dụng trong Báo cáo tài chính. Trong lĩnh vực kiểm toán, khái niệm trọng yếu thường xuyên được nhắc đến, được định nghĩa trong rất nhiều các tài liệu về kiểm toán, đặc biệt là kiểm toán BCTC. Văn bản chỉ đạo kiểm toán Quốc tế số 25 (IAG 25), do Liên đoàn kế toán Quốc tế (IFAC) soạn thảo và công bố, định nghĩa: “Trọng yếu là khái niệm về tầm cỡ, bản chất của sai phạm (kể cả bỏ sót) thông tin tài chính, hoặc là đơn lẻ, hoặc là từng nhóm, mà trong bối cảnh cụ thể nếu dựa vào các thông tin này để xét đoán thì sẽ không chính xác hoặc là sẽ rút ra những kết luận sai lầm”. Chuẩn mực kiểm toán Quốc tế số 320 (VSA 320) về tính trọng yếu trong kiểm toán đã định nghĩa: “ Thông tin là trọng yếu nếu việc bỏ sót hoặc sai sót của thông tin đó có thể ảnh hưởng tới quyết định kinh tế của người sử dụng BCTC. Tính trọng yếu phụ thuộc vào mức độ quan trọng của các khoản mục hay sai sót được đánh giá theo bối cảnh cụ thể tạo ra việc bỏ sót hoặc sai sót đó. Vì thế tính trọng yếu là một ngưỡng hoặc một điểm định tính cơ bản mà một thông tin hữu ích cần phải có”. Trong chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 320 (VSA 320): “Tính trọng yếu trong kiểm toán”, trọng yếu được định nghĩa như sau: “Là thuật ngữ dùng để thể hiện tầm quan trọng của một thông tin (một số liệu kế toán) trong BCTC. Thông tin được coi là trọng yếu có nghĩa là nếu thiếu thông tin đó hoặc thiếu tính chính xác của thông tin đó sẽ ảnh hưởng đến các quyết định của người sử dụng BCTC. Mức trọng yếu tùy thuộc vào tầm quan trọng và tính chất của thông tin hay của sai sót được đánh giá trong hoàn cảnh cụ thể. Mức độ trọng yếu là một ngưỡng, một điểm chia cắt chứ không phải là nội dung của thông tin cần phải có. Tính trọng yếu của thông tin phải xem xét trên cả phương diện định lượng và định tính”. Trong cuộc sống và một số lĩnh vực, thông thường khái niệm trọng yếu được hiểu một cách tương đồng với khái niệm trọng tâm, dùng để thể hiện sự quan trọng, thiết yếu. Trọng tâm của một kế hoạch đầu tư hay một chiến lược kinh doanh sẽ bao gồm những vấn
đề trọng yếu cần ưu tiên giải quyết. Tuy nhiên về bản chất, hai khái niệm này không hoàn toàn tương đồng với nhau, Trọng yếu là khái niệm liên quan đến bản chất của sự vật, hiện tượng nhiều hơn và mang tính cố hữu nhiều hơn khái niệm trọng tâm. Trong lĩnh vực kiểm toán, khái niệm trọng yếu và trọng tâm kiểm toán thể hiện sự phân biệt khá rõ ràng. Khái niệm trọng tâm kiểm toán thường liên quan đến công việc thực tế của KTV, đó là những bước công việc cần thiết và quan trọng mà KTV cần phải chú trọng trong suốt quá trình tiến hành cuộc kiểm toán. Trong khi đó khái niệm trọng yếu thường liên quan trực tiếp đến từng khoản mục, từng phần hành kế toán, các thông tin tài chính và bản chất cụ thể của từng khoản mục, phần hành, thông tin đó. Một khoản mục được đánh giá là trọng yếu khi bản thân nó chứa đựng những sai phạm gây ảnh hưởng nghiêm trọng đến quyết định của người sử dụng BCTC. Khái niệm “Trọng yếu” bao hàm hai mặt liên quan đến nhận thức đối tượng: Quy mô hay tầm cỡ (mặt lượng) và tính hệ trọng (mặt chất) của sai phạm được đánh giá trong hoàn cảnh cụ thể. Khi xem xét đối tượng cần quan tâm tới quy mô và tính chất của đối tượng. Cũng từ đây cho ta một sự phân biệt giữa tính trọng yếu và mức trọng yếu. Thông thường tính trọng yếu được đề cập sẽ gắn liền với sai phạm. Khi đánh giá tính trọng yếu của một sai phạm tức là đánh giá sai phạm đó có trọng yếu hay không. Đánh giá tính trọng yếu đối với sai phạm của nội dung kiểm toán cũng được đánh giá trên hai mặt: Quy mô và tính chất. Còn mức trọng yếu là một yếu tố định lượng, đó là một ngưỡng (sai lệch tối đa có thể chấp nhận được) mà nếu sai phạm vượt quá ngưỡng đó thì sẽ làm người đọc hiểu sai về tình hình tài chính của đơn vị được kiểm toán, ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng BCTC. Mức trọng yếu được xác định bởi KTV và nó sẽ thay đổi tùy thuộc vào từng doanh nghiệp khách hàng cụ thể. Rõ ràng, khái niệm “Trọng yếu” đã đặt ra yêu cầu xác định nội dung kiểm toán trên cơ sở không bỏ sót các nghiệp vụ có quy mô lớn và có tính hệ trọng. Vi phạm nguyên tắc này sẽ tạo ra rủi ro kiểm toán. 1.3.2 Khái niệm rủi ro Theo định nghĩa chung nhất, rủi ro là khái niệm chỉ khả năng mà một sự kiện không thuận lợi nào đó sẽ xuất hiện. Rủi ro được nhắc đến như một sự ám chỉ về một điều không
chắc chắn, một hậu quả với những tình huống không thể lường trước được, nó có thể xảy ra, nếu xảy ra có thể không như chúng ta mong đợi, hoặc mang lại kết quả không tốt đẹp. Rủi ro ứng với sai lệch giữa dự kiến với thực tế. Trong lịch sử đã có nhiều quan điểm tranh luận về rủi ro. Theo quan điểm về rủi ro của Pháp, người ta đơn thuần coi rủi ro chỉ liên quan đến các thiệt hại – rủi ro không đối xứng. Quan điểm của Mỹ thì cho rằng rủi ro liên quan đến cả thiệt hại và may mắn – rủi ro đối xứng. Còn sau đây là một số quan điểm được chọn lọc từ cuốn sách “Bảo hiểm quốc tế, nguyên tắc và thực hành” do Học viện Hoàng gia Anh xuất bản năm 1993: - Rủi ro là khả năng xảy ra một số sự kiện không may; - Rủi ro là sự kết hợp các nguy cơ; - Rủi ro là sự không thể đoán trước một tình huống, một khuynh hướng dẫn đến kết quả thực tế khác với kết quả dự toán; - Rủi ro là sự không chắc chắn về tổn thất; - Rủi ro là khả năng xảy ra tổn thất; Những định nghĩa trên là các quan điểm khác nhau, tuy nhiên nghiên cứu các quan điểm này cho thấy giữa chúng có mối liên hệ logic với nhau. Theo định nghĩa của nguyên tắc chỉ đạo kiểm toán quốc tế IAG 25, Trọng yếu và rủi ro kiểm toán, “rủi ro kiểm toán là những rủi ro mà kiểm toán viên có thể mắc phải khi đưa ra những nhận xét không xác đáng về các thông tin tài chính và đó là các sai sót nghiêm trọng”. Những nhận xét không xác đáng chủ yếu theo hướng kiểm toán viên sẽ kết luận là các BCTC được trình bày trung thực và hợp lý, do đó công bố một ý kiến chấp nhận hoàn toàn trong khi chúng bị sai sót trọng yếu. Rủi ro kiểm toán gắn liền với rủi ro kinh doanh, rủi ro mà kiểm toán viên sẽ phải chịu thiệt hại vì mối quan hệ với khách hàng, đặc biệt trong trường hợp các báo cáo kiểm toán cung cấp cho khách hàng là sai. Do vậy để giới hạn rủi ro kinh doanh, kiểm toán viên phải kiểm soát chặt chẽ rủi ro kiểm toán. 1.3.3 Mối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán và ảnh hưởng của nó đến phương pháp kiểm toán trong lập kế hoạch kiểm toán BCTC
Trọng yếu và rủi ro có mối quan hệ chặt chẽ với nhau, VSA 320 “Tính trọng yếu trong kiểm toán” đã quy định: “Khi tiến hành một cuộc kiểm toán, KTV phải quan tâm đến tính trọng yếu của thông tin và mối quan hệ của nó với rủi ro kiểm toán”. Trong một cuộc kiểm toán, mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán có mối quan hệ tỉ lệ nghịch với nhau: mức trọng yếu càng cao thì rủi ro kiểm toán càng thấp và ngược lại. Mức trọng yếu càng cao thì rủi ro kiểm toán càng phải thấp xuống vì khi giá trị của sai sót càng cao, mức độ ảnh hưởng càng lớn thì khả năng bỏ qua sai sót đó phải giảm xuống, do đó rủi ro kiểm toán sẽ thấp. Còn khi mức trọng yếu không cao, KTV có thể chấp nhận một mức rủi ro kiểm toán cao hơn mà không gây ra những ảnh hưởng lớn. Mối quan hệ này có ý nghĩa quan trọng trong việc xác định nội dung, phạm vi, thời gian của các thủ tục kiểm toán thích hợp. Khi lập kế hoạch kiểm toán, nếu KTV xác định mức trọng yếu chấp nhận được là thấp thì rủi ro kiểm toán sẽ tăng lên. Khi đó, KTV có thể: - Giảm mức độ rủi ro kiểm soát đã được đánh giá bằng cách mở rộng hoặc thực hiện thêm thử nghiệm kiểm soát để chứng minh cho việc giảm rủi ro kiểm soát; hoặc - Giảm rủi ro phát hiện bằng cách sửa đổi lại nội dung, lịch trình và phạm vi của những thủ tục kiểm tra chi tiết đã dự kiến. 1.3.4 Bản chất đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong lập kế hoạch kiểm toán BCTC 1.3.4.1 Bản chất đánh giá trọng yếu trong lập kế hoạch kiểm toán BCTC Tính trọng yếu có ý nghĩa rất quan trọng đối với việc lập kế hoạch kiểm toán BCTC. SAS 47 đã quy định: “KTV nên xem xét rủi ro kiểm toán và vấn đề trọng yếu trước khi lập kế hoạch”. Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV phải đánh giá mức độ trọng yếu để ước tính mức độ sai sót của BCTC có thể chấp nhận được, xác định phạm vi của cuộc kiểm toán và đánh giá ảnh hưởng của các sai sót lên BCTC để từ đó xác định bản chất, thời gian và phạm vi thực hiện các thử nghiệm kiểm toán. ISA 320 “Tính trọng yếu trong kiểm toán” quy định: “Khi lập kế hoạch kiểm toán, KTV phải xem xét đến các nhân tố có thể làm phát sinh những sai sót trọng yếu trong
BCTC. Đánh giá của KTV về mức trọng yếu liên quan đến số dư các tài khoản và các loại giao dịch chủ yếu sẽ giúp KTV xác định được các khoản mục cần được kiểm tra và quyết định nên áp dụng thủ tục chọn mẫu hay thủ tục phân tích. Việc đánh giá mức trọng yếu liên quan đến số dư các tài khoản và các loại giao dịch chủ yếu sẽ giúp KTV lựa chọn được những thủ tục kiểm toán thích hợp và việc kết hợp các thủ tục kiểm toán thích hợp đó với nhau sẽ làm giảm được rủi ro kiểm toán tới mức có thể chấp nhận được”. VSA 300 “Lập kế hoạch kiểm toán” cũng quy định trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán tổng thể. KTV phải “xác định những vùng kiểm toán trọng yếu và xác định mức độ trọng yếu cho từng mục tiêu kiểm toán”. Ở thời điểm lập kế hoạch kiểm toán ban đầu, kết quả đánh giá mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán của KTV có thể khác với kết quả đánh giá ở các thời điểm khác nhau trong quá trình kiểm toán. Sự khác nhau này là do sự thay đổi tình hình thực tế hoặc sự thay đổi về sự hiểu biết của KTV về đơn vị được kiểm toán dựa trên kết quả kiểm toán đã thu thập được, như: trường hợp lập kế hoạch kiểm toán trước khi kết thúc năm tài chính, KTV đã đánh giá mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán căn cứ trên dự tính trước kết quả hoạt động và tình hình tài chính của doanh nghiệp. Nếu tình hình tài chính thực tế và kết quả hoạt động của doanh nghiệp có sự khác biệt đáng kể so với dự tính, thì việc đánh giá mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán sẽ có những thay đổi. Như vậy, KTV cần có một sự hiểu biết đầy đủ về cách đánh giá và vận dụng tính trọng yếu. Việc đánh giá trọng yếu là một công việc xét đoán mang tính nghề nghiệp của KTV. Để có thể đánh giá tính trọng yếu, KTV cần nhận thức được cả hai mặt định lượng (giá trị, quy mô) và định tính (chất lượng) của thông tin mang tính trọng yếu. Xét trên khía cạnh định lượng, thông tin được coi là trọng yếu khi sai lệch trên BCTC đạt đến một giá trị nhất định có thể làm thay đổi quyết định của người sử dụng BCTC. Xét trên khía cạnh định tính, các sai phạm dù nhỏ nhưng có thể làm nảy sinh các vấn đề liên quan có tác động dây chuyền, ảnh hưởng nghiêm trọng đến mức độ hợp lý và mức độ tin cậy của BCTC. Sự phản ánh thông tin đúng đắn hay không xác đáng của đơn vị có thể làm cho người sử dụng BCTC hiểu sai về bản chất thông tin của đơn vị.
Khi xem xét tính trọng yếu cần quan tâm tới vấn đề trọng yếu ở mức tổng thể BCTC và trong mối quan hệ với các số dư tài khoản trên BCTC. Việc xét đoán tính trọng yếu có thể chịu tác động bởi các yếu tố như các yêu cầu của pháp luật, các quy định dưới luật, tác động của các bên quan tâm về các vấn đề liên quan đến số dư, khoản mục cá biệt của BCTC, và các mối liên hệ giữa các khoản mục đó. Những yếu tố này tạo ra mức trọng yếu khác nhau tùy thuộc vào đối tượng được kiểm toán. Do đó đánh giá mức trọng yếu là vấn đề rất khó và phụ thuộc vào sự xét đoán nghề nghiệp của mỗi KTV trên cả quy mô (mặt lượng) và tính hệ trọng (mặt chất) của sai phạm. Về quy mô, tính trọng yếu được xem xét trên hai góc độ: quy mô tuyệt đối và quy mô tương đối. Quy mô tuyệt đối là một con số tuyệt đối thể hiện mức quan trọng mà không cần nhắc thêm bất kỳ một yếu tố nào khác. Trong thực tế rất khó ấn định một con số cụ thể cho những nội dung kiểm toán, nhất là khi nội dung đó có những sai phạm tiềm ẩn. Có thể quan niệm “một triệu USD hoặc một con số lớn hơn thì luôn coi là con số trọng yếu mà không cần quan tâm tới yếu tố nào khác”. Tuy nhiên một sai số quy mô nhất định có thể là trọng yếu đối với một công ty nhỏ, trong khi cũng cùng sai số đó sẽ không trọng yếu với một công ty lớn hơn. Vì thế, quy mô tuyệt đối thường chỉ sử dụng trong quá trình xem xét, phát hiện, ít được sử dụng trong đánh giá. Quy mô tương đối là mối tương quan giữa đối tượng cần đánh giá với một só gốc. Số gốc được xác định tùy thuộc vào những tình huống cụ thể. Bên cạnh việc xem xét riêng biệt quy mô quy mô tuyệt đối và quy mô tương đối còn phải cân nhắc cả ảnh hưởng lũy kế của đối tượng đang xem xét: có những sai phạm nếu xét riêng biệt, chúng không đủ mức trọng yếu do quy mô nhỏ. Tuy nhiên nếu cộng dồn tất cả những sai phạm đó sẽ thấy sự liên quan và tính hệ thống của sai phạm, khi đó sẽ thấy tính trọng yếu của chúng. Quy mô trọng yếu được xác định tùy thuộc vào đối tượng kiểm toán cụ thể (Báo cáo tài chính hay từng khoản mục, chu trình) và khách thể kiểm toán (có quy mô khác nhau)…khi đó quy mô của các khoản mục, nghiệp vụ không chỉ được đánh giá bằng con số tuyệt đối mà phải đặt trong tương quan với toàn bộ đối tượng kiểm toán. Mặt khác, việc đánh giá tùy thuộc vào điều kiện cụ thể để xem xét riêng biệt hay cộng dồn các khoản mục, nghiệp vụ.
Về mặt chất, khái niệm trọng yếu gắn với tính hệ trọng của vấn đề xem xét. Xem xét mặt định tính chỉ cần thiết khi nó ảnh hưởng đến bản chất của khoản mục hay vấn đề đang được đánh giá. Muốn đánh giá đúng về trọng yếu, KTV cần xem xét đến bản chất của khoản mục, nghiệp vụ và sai phạm đối với khoản mục, nghiệp vụ. Với cùng một quy mô tiền tệ, các gian lận thường được được chú trọng hơn sai sót bởi các gian lận thường làm người ta nghĩ tới tính trung thực và độ tin cậy của Ban Giám đốc và những người có liên quan. Do đó, một hành vi gian lận luôn được coi là trọng yếu bất kể quy mô của gian lận là bao nhiêu. 1.3.4.2 Bản chất đánh giá rủi ro kiểm toán trong lập kế hoạch kiểm toán BCTC Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV cần đánh giá tổng thể rủi ro kiểm toán căn cứ vào hiểu biết của KTV về đặc điểm kinh doanh của khách hàng cũng như tìm hiểu về ngành nghề, quản lý môi trường kiểm soát và hoạt động. Sự đánh giá như vậy cung cấp thông tin sơ bộ về chiến lược chung đối với hợp đồng kiểm toán, nhân sự cần thiết cho nhóm kiểm toán, thời gian kiểm toán và khuôn khổ đánh giá rủi ro kiểm toán cũng như mức trọng yếu áp dụng ở từng giai đoạn từng loại nghiệp vụ và từng số dư tài khoản và cuối cùng là thiết kế các thủ tục kiểm toán thích hợp cho các khoản mục trên BCTC. 1.3.4.3 Vai trò của đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong lập kế hoạch kiểm toán BCTC. VSA số 300 “ Lập kế hoạch kiểm toán” cho thấy rõ vai trò của việc xác định trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong quá trình lập kế hoạch: “Kế hoạch kiểm toán phải được lập một cách thích hợp nhằm đảm bảo bao quát hết các khía cạnh trọng yếu của cuộc kiểm toán; phát hiện gian lận, rủi ro và những vấn đề tiềm ẩn, và đảm bảo cuộc kiểm toán được hoàn thành đúng thời hạn” ISA số 320 quy định: “Khi lập kế hoạch kiểm toán, chuyên gia kiểm toán phải cân nhắc xem những nhân tố có thể làm phát sinh những sai sót trọng yếu trong BCTC. Đánh giá của chuyên gia kiểm toán về mức độ trọng yếu, liên quan đến số dư tài khoản cụ thể và các loại nghiệp vụ giúp họ xác định được khoản mục nào cần kiểm tra và nên sử dụng phương pháp chọn mẫu hay sử dụng các thủ tục phân tích. Điều này giúp chuyên gia
kiểm toán lựa chọn những thủ tục kiểm toán, kết hợp những thủ tục kiểm toán đó lại với nhau có thể sẽ giảm được rủi ro kiểm toán tới một mức có thể chấp nhận được. 1.3.5 Quy trình đánh giá trọng yếu và rủi ro trong lập kế hoạch kiểm toán BCTC 1.3.5.1 Quy trình đánh giá trọng yếu trong lập kế hoạch kiểm toán BCTC Trong giai đoạn lập kế hoạch, kiểm toán viên phải đánh giá mức độ trọng yếu để ước tính mức độ sai sót của BCTC có thể chấp nhận được, xác định phạm vi của cuộc kiểm toán và đánh giá ảnh hưởng của các sai sót lên BCTC để từ đó xác định bản chất, thời gian và phạm vi các khảo sát (thử nghiệm) kiểm toán. Ở đây, KTV cần đánh giá mức trọng yếu cho toàn bộ BCTC và phân bổ mức đánh giá đó cho từng khoản mục trên BCTC. 1.3.5.1.1 Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu: Mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu và lượng tối đa mà kiểm toán viên tin rằng ở mức đó các BCTC có thể bị sai nhưng vẫn chưa ảnh hưởng đến các quyết định của người sử dụng hay nói cách khác đó là những sai sót có thể chấp nhận được đối với toàn bộ BCTC. Việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu giúp cho kiểm toán viên lập kế hoạch thu thập bằng chứng kiểm toán thích hợp. Cụ thể là nếu các kiểm toán viên ước lượng mức trọng yếu càng thấp, tức là độ chính xác của các số liệu trên BCTC càng cao, thì số lượng bằng chứng phải thu thập càng nhiều và ngược lại. Việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là một việc làm mang tính chất xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên. Do đó ước lượng ban đầu về tính trọng yếu không cố định mà có thể thay đổi trong suốt cuộc kiểm toán nếu kiểm toán viên thấy rằng mức ước lượng ban đầu là quá cao hoặc quá thấp hoặc một trong các nhân tố dùng để xác định mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu bị thay đổi. Khi xây dựng mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu, kiểm toán viên cần lưu ý những yếu tố ảnh hưởng sau:  Tính trọng yếu là một khái niệm tương đối hơn là một đối tượng tuyệt đối, gắn liền với quy mô của công ty khách hàng. Một sai sót với một quy mô nhất định có thể là trọng yếu với một công ty nhỏ nhưng không trọng yếu đối với một công ty lớn hơn.
Do vậy việc xác định chỉ dẫn một mức giá trị cụ thể bằng tiền cho sự ước lượng ban đầu về tính trọng yếu áp dụng cho tất cả các khách hàng là một điều không thể làm được.  Yếu tố định lượng của tính trọng yếu: Quy mô sai sót là một yếu tố quan trọng để xem xét liệu có yếu tố sai sót có trọng yếu hay không. Tuy nhiên do trọng yếu mang tính chất tương đối nên việc có được các cơ sở để quyết định xem một quy mô của một sai phạm nào có là trọng yếu hay không là một điều cần thiết. Thu nhập thuần trước thuế, tài sản lưu động, tổng vốn dài hạn, nợ ngắn hạn… thường được dùng làm cơ sở đánh giá tính trọng yếu trong đó thu nhập thuần trước thuế thường là cơ sở quan trọng nhất vì nó được xem như một khoản mục thông tin then chốt đối với người sử dụng.  Yếu tố định tính của trọng yếu: Trong thực tế để đánh giá một sai sót là trọng yếu hay không, kiểm toán viên phải xem xét đánh giá cả về mặt giá trị (số lượng) và bản chất (chất lượng) của sai sót đó. Một gian lận luôn được coi là trọng yếu bất kể quy mô của nó là bao nhiêu.  Những yếu tố chất lượng cần phải được xem xét khi tiến hành ước lượng ban đầu về tính trọng yếu.  Các gian lận thường được xem là quan trọng hơn các sai sót với một quy mô tiền tệ bởi các gian lận thường làm người ta nghĩ tới tính trung thực và độ tin cậy của Ban giám đốc hay những người có liên quan.  Các sai sót có quy mô nhỏ nhưng lại gây ra tác động dây truyền làm ảnh hưởng nghiêm trọng đến thông tin trên BCTC thì luôn được xem là sai sót trọng yếu. Đây là sai phạm có tính chất hệ thống.  Các sai sót làm ảnh hưởng đến thu nhập thì luôn là sai phạm trọng yếu. Ví dụ: Một sai sót khiến cho một khoản lỗ được báo cáo thành một khoản lãi thì luôn được coi là một sai phạm trọng yếu bất kể quy mô của sai sót này là bao nhiêu. 1.3.5.1.2 Phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho các khoản mục:
Sau khi kiểm toán viên đã có những ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho toàn bộ BCTC, kiểm toán viên cần phân bổ mức ước lượng này cho từng khoản mục trên BCTC. Đó chính là sai số có thể chấp nhận được đối với từng khoản mục. Mục đích của việc phân bổ này là giúp kiểm toán viên xác định được bằng chứng kiểm toán thích hợp phải thu thập đối với từng khoản mục ở mức chi phí thấp nhất có thể mà vẫn đảm bảo tổng hợp các sai sót trên BCTC không vượt quá mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu. Do hầu hết các thủ tục kiểm toán tập trung vào các tài khoản trên bảng cân đối tài sản nên kiểm toán viên thường phân bổ mức ước lượng cho các tài khoản trên bảng cân đối tài sản thay vì cho các tài khoản trên báo cáo kết quả kinh doanh. Việc phân bổ được thực hiện theo cả hai chiều hướng mà các sai phạm có thể diễn ra: đó là tình trạng khai khống (số liệu trên sổ sách lớn hơn thực tế) và khai thiếu (số liệu trên sổ sách nhỏ hơn thực tế). Cơ sở để tiến hành phân bổ là bản chất của các khoản mục, đánh giá về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát, kinh nghiệm kiểm toán của kiểm toán viên và chi phí kiểm toán đối với từng khoản mục. 1.3.5.2 Đánh giá rủi ro kiểm toán trong lập kế hoạch kiểm toán BCTC Trên cơ sở mức trọng yếu được xác định cho toàn bộ BCTC và phân bổ cho từng khoản mục, kiểm toán viên cần đánh giá khả năng xảy ra sai sót trọng yếu ở mức độ toàn bộ BCTC cũng như đối với từng khoản mục để phục vụ cho việc thiết kế các thủ tục kiểm toán và xây dựng chương trình cho từng khoản mục. Những nhận xét không xác đáng chủ yếu theo hướng kiểm toán viên sẽ kết luận là các BCTC được trình bày trung thực và hợp lý, do đó công bố một ý kiến chấp nhận hoàn toàn trong khi chúng bị sai sót trọng yếu. Rủi ro kiểm toán gắn liền với rủi ro kinh doanh, rủi ro mà kiểm toán viên sẽ phải chịu thiệt hại vì mối quan hệ với khách hàng, đặc biệt trong trường hợp các báo cáo kiểm toán cung cấp cho khách hàng là sai. Do vậy để giới hạn rủi ro kinh doanh, kiểm toán viên phải kiểm soát chặt chẽ rủi ro kiểm toán. Đánh giá rủi ro kiểm toán: Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán mong muốn (DAR) cho từng khoản mục. Mức rủi ro này được xác định phụ thuộc vào hai yếu tố:
Mức độ mà theo đó người sử dụng bên ngoài tin tưởng vào BCTC. Khi người sử dụng bên ngoài đặt nhiều niềm tin vào các BCTC lớn thì mức độ tác hại trên phạm vi toàn xã hội sẽ càng lớn nếu có một sai sót không được phát hiện trên BCTC. Do vậy trong trường hợp này, kiểm toán viên cần xác định một mức rủi ro kiểm toán thấp, từ đó tăng số lượng bằng chứng kiểm toán thu thập và tăng độ chính xác trong các kết luận đưa ra của mình. Một số yếu tố chỉ ra mức độ mà theo đó các BCTC được người sử dụng bên ngoài tin tưởng là: quy mô của công ty khách hàng, sự phân phối quyền sở hữu, bản chất và quy mô của công nợ. Các yếu tố này càng lớn thì số lượng người sử dụng BCTC càng nhiều. Khả năng khách hàng sẽ gặp khó khăn về tài chính sau khi báo cáo kiểm toán được công bố: Nếu khả năng này càng cao thì kiểm toán viên phải thiết lập một mức rủi ro kiểm toán mong muốn thấp hơn so với khách hàng không gặp khó khăn về tài chính. Khi đó kiểm toán viên cần xác định rủi ro kiểm toán ở mức độ thấp, từ đó tăng số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập. Điều này dẫn tới chi phí kiểm toán tăng lên để giảm thiểu khả năng các vụ kiện mà kiểm toán viên phải đương đầu tăng lên trong tương lai. Kiểm toán viên cần đánh giá ba loại kiểm toán sau: - Rủi ro cố hữu: Là sự nghi ngờ một số dư tài khoản nào đó trong một khoản nghiệp vụ nào đó mà sai sót có thể xảy ra giả sử rằng không có một bước kiểm soát nội bộ liên quan nào. Rủi ro này liên quan đến hoạt động và ngành nghề kinh doanh của khách hàng. Để đánh giá rủi ro cố hữu, kiểm toán viên dựa vào các yếu tố ảnh hưởng sau:  Bản chất kinh doanh của khách hàng: Rủi ro cố hữu thường bị tăng lên bởi những đặc thù của ngành nghề kinh doanh mà nó có thể tạo nên những khó khăn cho kiểm toán hoặc những khoản không chắc chắn do đó có thể làm tăng những gian lận hoặc những sai sót trên BCTC. Ví dụ: khách hàng kinh doanh trong lĩnh vực bảo hiểm sẽ đặc biệt khó khăn trong hạch toán doanh thu, do đó việc kiểm toán doanh thu sẽ khó khăn hơn đối với xí nghiệp sản xuất thông thường.  Tính trung thực của BGĐ: BGĐ không thể xem là hoàn toàn trung thực trong mọi trường hợp. Khi BGĐ bị kiểm soát bởi một hoặc một số ít cá nhân thiếu tính
trung thực thì khả năng các BCTC bị báo cáo sai nghiêm trọng sẽ tăng lên rất cao, do vậy việc rủi ro cố hữu được đánh giá ở mức cao.  Kết quả các lần kiểm toán trước: Đối với các tài khoản được phát hiện có sai phạm trong các lần kiểm toán của năm trước, rủi ro cố hữu được xác định ở mức cao. Lý do nhiều loại sai phạm có tính chất hệ thống và các đơn vị thường chậm chạp không tiến hành các biện pháp sửa chữa chúng trên các sai phạm đã xảy ra trong năm trước có thể vẫn tiếp tục xảy ra trong năm nay.  Hợp đồng kiểm toán lần đầu và hợp đồng kiểm toán dài hạn: Trong các hợp đồng kiểm toán lần đầu, kiểm toán viên thường thiếu hiểu biết và kinh nghiệm về các sai sót của đơn vị khách hàng nên họ thường đánh giá rủi ro cố hữu cao hơn so với hợp đồng kiểm toán gia hạn.  Các nghiệp vụ kinh tế không thường xuyên: các nghiệp vụ này có khả năng bị vào sổ sai nhiều hơn là các nghiệp vụ diễn ra hàng ngày do khách hàng thiếu kinh nghiệm trong hạch toán các nghiệp vụ đó, do đó rủi ro cố hữu đối với các tài khoản chứa các tài khoản chứa nghiệp vụ này thường được đánh giá cao.  Các ước tính kế toán: Rủi ro cố hữu của các tài khoản phản ánh các ước tính kế toán (dự phòng các khoản phải thu khó đòi, dự phòng giảm giá hàng tồn kho) thường được đánh giá là cao vì việc vào sổ đúng đắn các khoản mục này không những đòi hỏi sự hiểu biết về bản chất các khoản mục, lý thuyết liên quan mà còn cả kinh nghiệm và sự phán xét chủ quan của người có trách nhiệm.  Số lượng tiền của các số dư tài khoản: Các tài khoản có số dư bằng tiền lớn thường được đánh giá là rủi ro cố hữu cao hơn so với tài khoản có số dư bằng tiền nhỏ. Do vậy kiểm toán viên cần đánh giá lần lượt các yếu tố trên và quyết định mức rủi ro cố hữu thích hợp đối với từng khoản mục trên BCTC. - Rủi ro kiểm soát: Đây là loại rủi ro liên quan đến sự yếu kém của hệ thống kiểm soát nội bộ. Rủi ro kiểm soát là khả năng xảy ra các sai phạm trọng yếu do hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị khách hàng không hoạt động hoặc hoạt động không hiệu quả do đó đã không phát hiện và ngăn chặn các sai phạm này.
Rủi ro kiểm soát được KTV đánh giá đối với từng khoản mục trên BCTC thường qua việc tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng đối với khoản mục này. Rủi ro kiểm soát sẽ luôn xuất hiện và khó tránh khỏi những hạn chế cố hữu của bất kỳ hệ thống kiểm soát nội bộ nào. - Rủi ro phát hiện: là khả năng xảy ra các sai sót hoặc gian lận mà không được ngăn chặn hay phát hiện của hệ thống kiểm soát nội bộ và cũng không được KTV phát hiện thông qua các phương pháp kiểm toán. Trong quá trình kiểm toán có thể rủi ro phát hiện do ảnh hưởng của các nhân tố: Các bước kiểm toán không thích hợp, điều này thường xảy ra đối với những KTV mới vào nghề, trình độ chuyên môn chưa cao nên không biết được quy trình hợp lý cho mỗi phần hành. Phát hiện ra bằng chứng nhưng không nhận thức được sai sót nên thường đưa ra kết luận sai về phần hành đó cũng như về BCTC. Điều này thường xảy ra ở bước cuối cùng, có tìm được bằng chứng chứng minh nhưng lại không xác định được sai sót do kinh nghiệm của KTV chưa nhiều. Hoàn toàn không phát hiện ra sai sót do có sự thông đồng, nghĩa là có sự nhất trí làm sai các chính sách và chế độ do Ban quản trị đề ra nên trong trường hợp này KTV rất khó phát hiện gian lận và sai sót. Rủi ro phát hiện được xác định từ ba loại rủi ro: rủi ro kiểm toán mong muốn, rủi ro cố hữu và rủi ro kiểm toán. Vì ba loại rủi ro này thay đổi đối với từng khoản mục trên BCTC nên rủi ro phát hiện và số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập cũng thay đổi theo. Mô hình rủi ro kiểm toán: Mối quan hệ giữa rủi ro cố hữu, rủi ro kiểm soát, rủi ro phát hiện với rủi ro kiểm toán được thể hiện qua mô hình rủi ro kiểm toán như sau: DAR = IR x CR x DR (1) DR = AR/ (IR x CR) (2) Trong đó: DAR: Rủi ro kiểm toán IR: Rủi ro cố hữu
CR: Rủi ro kiểm soát DR: Rủi ro phát hiện Tuy được biểu thị bằng những công thức nhưng đây không phải là công thức toán học thuần túy. Hai công thức này chỉ được sử dụng để giúp KTV đánh giá và xác định mức độ sai sót có thể chấp nhận được làm cơ sở thiết kế các thủ tục và điều hành cuộc kiểm toán. Các loại rủi ro kiểm toán có thể được đánh giá cụ thể bằng các con số theo tỷ lệ phần trăm hoặc được đánh giá một cách khái quát theo yếu tố định tính như “thấp”, “trung bình”, “cao”. Cả hai mô hình rủi ro kiểm toán cho thấy mối quan hệ chặt chẽ giữa rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát. Khi rủi ro tiềm tàng là 30%, rủi ro kiểm soát là 70% sẽ có ảnh hưởng đến rủi ro phát hiện và bằng chứng thu thập như khi rủi ro tiềm tàng là 70% và rủi ro kiểm soát là 30%. Sự kết hợp giữa rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát chính là sự ước tính cac sai số sau khi xem xét sự tác động của hệ thống kiểm soát nội bộ. Rủi ro tiềm tàng là sự ước tính sai số trước khi xem xét ảnh hưởng của kiểm soát nội bộ. 1.3.6 Xác định ảnh hưởng của đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán đến quá trình lập kế hoạch kiểm toán BCTC Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, căn cứ vào kết quả đánh giá trọng yếu và các loại rủi ro, KTV thiết kế các thủ tục kiểm toán và xác định lượng bằng chứng thích hợp cần thu thập. Nếu mức trọng yếu chấp nhận ở mức thấp thì lượng bằng chứng cần thu thập sẽ nhiều. Trên cơ sở mức rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát, rủi ro kiểm toán mong muốn xác định mức rủi ro phát hiện phù hợp để thiết kế chương trình kiểm toán và xác định lượng bằng chứng cần thu thập. Có thể tóm tắt việc vận dụng trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong lập kế hoạch kiểm toán bằng bảng sau: Bảng 2: Tóm tắt việc vận dụng trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong lập kế hoạch kiểm toán. Tính trọng Xác định tính trọng yếu ở - Kết hợp với việc xem xét bản chất
yếu mức độ toàn bộ BCTC các khoản mục để lựa chọn khoản mục kiểm tra. - Làm cơ sở để phân phối mức trọng yếu cho từng khoản mục - Xác định đối tượng chi tiết của Phân bổ mức trọng yếu cho khoản mục cần kiểm tra. từng khoản mục trong - Xác định thủ tục kiểm toán thích BCTC hợp. - Xây dựng kế hoạch chiến lược về kiểm toán. - Tổ chức nhân sự kiểm toán và xác Xem xét rủi ro kiểm toán ở định, thời gian, chi phí kiểm toán. mức độ toàn bộ BCTC - Làm cơ sở đánh giá rủi ro kiểm Rủi ro toán và tính trọng yếu cho từng kiểm toán khoản mục. Từ mức độ rủi ro kiểm toán chấp nhận Xem xét rủi ro kiểm toán ở được cho từng khoản mục, với kết quả mức độ từng khoản mục đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm trong BCTC soát, xác định mức độ rủi ro phát hiện thích hợp làm cơ sở thiết kế thủ tục kiểm toán. Các mục tiêu kiểm toán là cơ sở để KTV thiết lập những thủ tục kiểm toán phù hợp với các mục tiêu kiểm toán. Tuy nhiên, khi đi vào từng thủ tục, KTV còn phải xác định nội dung, thời gian và phạm vi của từng thử nghiệm dựa trên sự xem xét về mức trọng yếu và đánh giá các rủi ro có liên quan. KTV và công ty kiểm toán phải thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm toán mà nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục này phụ thuộc vào kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong các cơ sở dẫn liệu nhằm thể hiện sự liên hệ rõ ràng giữa nội dung, lịch trình và phạm vi các thủ tục kiểm toán với việc đánh giá rủi ro. Khi thiết kế các thủ tục kiểm toán, KTV và công ty kiểm toán cần cân nhắc các vấn đề sau: