Luận văn: Hoàn thiện quá trình lập kế hoạch kiểm toán trong quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty Hợp danh Kiểm toán Việt Nam thực hiện

Chia sẻ: Buiduong_1 Buiduong_1 | Ngày: | Loại File: PDF | Số trang:104

Thêm vào BST

Báo xấu

212
lượt xem 65
download

Download Vui lòng tải xuống để xem tài liệu đầy đủ

Trong điều kiện Việt Nam hiện nay, hoạt động kiểm toán nói chung cũng như hoạt động kiểm toán độc lập nói riêng là hoạt động mới mẻ. Trong khi đó hành lang pháp lý cho hoạt động kiểm toán chưa đầy đủ, nội dung, quy trình cũng như phương pháp ..

Chủ đề:

Bình luận(0) Đăng nhập để gửi bình luận!

Lưu

Nội dung Text: Luận văn: Hoàn thiện quá trình lập kế hoạch kiểm toán trong quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty Hợp danh Kiểm toán Việt Nam thực hiện

Luận văn Hoàn thiện quá trình lập kế hoạch kiểm toán trong quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty Hợp danh Kiểm toán Việt Nam thực hiện 1
LỜI MỞ ĐẦU K ế hoạch kiểm toán đúng đắn là cơ sở để kiểm toán viên thu thập bằng chứng có giá trị góp phần đưa ra các nhận xét xác đáng về thực trạng hoạt động được kiểm toán, giữ vững và nâng cao uy tín cũng như hình ảnh của Công ty kiểm toán đối với khách hàng. Trong điều kiện Việt Nam hiện nay, hoạt động kiểm toán nói chung cũng như hoạt động kiểm toán độc lập nói riêng là hoạt động mới mẻ. Trong khi đó hành lang pháp lý cho hoạt động kiểm toán chưa đ ầy đủ, nội dung, quy trình cũng như phương pháp được vận dụng trong các cuộc kiểm toán ở Việt Nam mới ở giai đoạn đầu, nguồn tài liệu thiếu cả về số lượng và chất lượng. Do vậy, việc lập kế hoạch kiểm toán cần được coi trọng đ ể đảm bảo chất lượng và hiệu quả của cuộc kiểm toán. V ới ý nghĩa đó, qua quá trình học tập tại trường và được sự hướng dẫn của Thạc sỹ Phan Trung Kiên, em đã quyết đ ịnh chọn đề tài “Hoàn thiện quá trình lập kế hoạch kiểm toán trong quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty H ợp danh Kiểm toán Việt Nam thực hiện” đ ể làm chuyên đề thực tập tốt nghiệp. Chuyên đ ề thực tập bao gồm ba phần chính như sau: Phần I: Cơ sở lý luận về quá trình lập kế hoạch kiểm toán trong quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính. Phần II: Thực trạng lập kế hoạch kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty Hợp danh Kiểm toán Việt Nam – CPA VIETNAM thực hiện. Phần III: Một số ý kiến đề xuất nhằm ho àn thiện công tác lập kế hoạch kiểm toán Báo cáo tài chính do CPA VIETNAM thực hiện. 2
PHẦN I CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ QUÁ TR ÌNH LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN TRONG QUY TRÌNH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1. Khái niệm và vai trò của Lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán Báo cáo tài chính. 1.1. Khái niệm về kế hoạch và lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán Báo cáo tài chính. Các cách tiếp cận với khái niệm “Kế hoạch”: Theo từ điển tiếng Việt, “Kế hoạch” được giải nghĩa là: “ Sự sắp đặt hoặc hoạch định đ ường lối có hệ thống về những công việc dự đ ịnh làm”. Trên góc độ quản lý, với các cách tiếp cận khác nhau có thể đưa ra những khái niệm cụ thể về kế hoạch; sau đ ây là ba cách tiếp cận chủ yếu: Thứ nhất: Tiếp cận kế hoạch với tính cách là một quá trình thực hiện mục tiêu của một hoạt động thì kế hoạch là trình tự tiến hành hoạch đ ịnh, tổ chức thực hiện nhằm đ ạt được mục tiêu đề ra. Với cách tiếp cận này sẽ có khái niệm về kế hoạch hoá. Thứ hai: Tiếp cận kế hoạch với tính cách là quá trình cân đối nguồn lực cho một hoạt động thì kế hoạch là quá trình cân đối tích cực giữa yêu cầu của ho ạt động với các nguồn lực thực hiện để đạt được mục tiêu đề ra. Thứ ba: Tiếp cận kế hoạch với tính cách là cách thức tổ chức thực hiện ho ạt động thì kế hoạch là các phương án tổ chức thực hiện hoạt động để đạt được mục tiêu đề ra. Khái niệm “Kiểm toán” theo quan niệm hiện đại: Ở nước ta, thuật ngữ “Kiểm toán” mới chỉ thực sự xuất hiện và đưa vào sử dụng trong những năm đầu của thập kỷ 90. Vì vậy cách hiểu và cách dùng về khái niệm “Kiểm toán” chưa được thống nhất. Tuy nhiên, theo quan đ iểm hiện đại: “Kiểm toán là 3
việc xác minh và bày tỏ ý kiến về thực trạng hoạt đ ộng đ ược kiểm toán bằng hệ thống phương pháp kiểm toán chứng từ và ngoài chứng từ do các kiểm toán viên có trình độ nghiệp vụ tương xứng thực hiện trên cơ sở hệ thống pháp lý có hiệu lực”. Từ đó, có thể hiểu khái niệm “ Kế hoạch kiểm toán” là sự sắp đ ặt hoặc ho ạch định đường lối có hệ thống về những công việc kiểm toán dự định sẽ làm để xác minh và bày tỏ ý kiến về thực trạng được kiểm toán. Yêu cầu của mỗi cuộc kiểm toán là phải đảm bảo tính hiệu quả, tính kinh tế và tính hiệu lực thông qua thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có giá trị làm căn cứ cho kết luận kiểm toán về tính trung thực và hợp lý của các số liệu trên Báo cáo tài chính. Để đạt được các yêu cầu trên, kế hoạch kiểm toán phải được xây dựng một cách khoa học. Lập kế hoạch kiểm toán là giai đ oạn đầu tiên cần thực hiện trong mỗi cuộc kiểm toán nhằm tạo ra các đ iều kiện pháp lý cũng như các điều kiện cần thiết khác cho kiểm toán. Việc lập kế hoạch kiểm toán đã đ ược quy định rõ trong các chuẩn mực kiểm toán hiện hành, Chuẩn mực thứ tư trong mười Chuẩn mực Kiểm toán đ ược chấp nhận rộng rãi (GAAS) đòi hỏi công tác kiểm toán phải được lập kế hoạch đầy đ ủ và các trợ lý nếu có phải đ ược giám sát đúng đắn. Trong Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam Số 300 - Điểm 2 cũng nêu rõ “Kiểm toán viên và Công ty kiểm toán cần lập kế hoạch kiểm toán để đảm bảo cuộc kiểm toán đã được tiến hành một cách có hiệu quả”. K ế hoạch kiểm toán phải được lập cho mọi cuộc kiểm toán. K ế hoạch kiểm toán phải được lập một cách thích hợp nhằm bao quát hết các khía cạnh trọng yếu của cuộc kiểm toán; phát hiện gian lận, rủi ro và những vấn đề tiềm tàng; đảm bảo cuộc kiểm toán được hoàn thành đ úng thời hạn. Việc lập kế ho ạch kiểm toán không chỉ xuất phát từ yêu cầu của cuộc kiểm toán nhằm chuẩn bị cho hoạt động kiểm toán mà còn là nguyên tắc cơ b ản trong công tác kiểm toán đ ã được quy định thành Chuẩn mực. 4
Như vậy, lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên của một cuộc kiểm toán cần phải tiến hành để đ ảm bảo cho toàn bộ cuộc kiểm toán được thực hiện thành công. Tuy nhiên, lập kế hoạch kiểm toán không phải là một ho ạt động đơn lẻ mà bao gồm rất nhiều các bước công việc nối tiếp nhau. Bởi vì lập kế hoạch kiểm toán là một công việc không đơn giản, một mặt đòi hỏi kiểm toán viên phải có trình đ ộ chuyên môn cao, mặt khác nó đòi hỏi phải có sự phối hợp giữa các bộ phận chức năng khác nhau. Ba giai đoạn của một cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính: Giai đoạn I: Lập kế hoạch và thiết kế phương pháp kiểm toán. Giai đoạn II: Thực hiện kế hoạch kiểm toán. Giai đoạn III: Hoàn thành kiểm toán và công bố Báo cáo kiểm toán. Đ ể hiểu rõ hơn về quy trình lập kế hoạch kiểm toán, đồng thời có thể lập kế hoạch kiểm toán một cách khoa học và thống nhất theo một chuẩn mực chung được thừa nhận rộng rãi, người ta lại chia lập kế hoạch kiểm toán thành ba bộ phận:  Kế hoạch chiến lược.  Kế hoạch tổng thể.  Chương trình kiểm toán. Các bộ phận của kế hoạch kiểm toán phụ thuộc vào đặc trưng của từng cuộc kiểm toán. K ế hoạch chiến lược là định hướng cơ bản, nội dung trọng tâm và phương pháp tiếp cận chung của cuộc kiểm toán do cấp chỉ đ ạo lập ra dựa trên hiểu biết về tình hình hoạt động và môi trường kinh doanh của đơn vị được kiểm toán. Theo những hướng dẫn của Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 300 - từ điểm 14 đến điểm 17: 5
 Cuộc kiểm toán lớn về quy mô là cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính tổng hợp ( hoặc báo cáo tài chính hợp nhất) của Tổng công ty, trong đó có nhiều công ty đơn vị trực thuộc cùng lo ại hình hoặc khác loại hình kinh doanh.  Cuộc kiểm toán có tính chất phức tạp là cuộc kiểm toán có dấu hiệu tranh chấp, kiện tụng hoặc nhiều hoạt động mới m à kiểm toán viên và Công ty kiểm toán chưa có nhiều kinh nghiệm.  Cuộc kiểm toán đ ịa bàn rộng là cuộc kiểm toán của đơn vị có nhiều đ ơn vị cấp dưới nằm trên nhiều tỉnh, thành phố khác nhau, kể cả các chi nhánh ở nước ngoài.  Kiểm toán Báo cáo tài chính nhiều năm là khi Công ty kiểm toán ký hợp đồng kiểm toán cho một số năm tài chính liên tục, ví dụ từ năm 2005 đ ến 2007. K ế hoạch chiến lược là cơ sở lập kế hoạch kiểm toán tổng thể, là cơ sở chỉ đạo thực hiện và soát xét kết quả của cuộc kiểm toán. Việt Nam đã ra nhập WTO, xuất phát từ các quy đ ịnh của nhà nước về các đối tượng kiểm toán bắt buộc m à số lượng khách hàng của các Công ty kiểm toán ngày càng tăng theo. Để đảm bảo chất lượng của cuộc kiểm toán, bắt buộc phải có những hướng dẫn cụ thể hơn trong việc lập kế hoạch kiểm toán cho những đối tượng phức tạp, quy mô lớn, địa bàn rộng… Do đó, khái niệm và nội dung lập kế hoạch chiến lược ra đ ời nhằm thoả mãn những yêu cầu đó. K ế hoạch kiểm toán tổng thể là việc cụ thể hoá kế hoạch chiến lược và phương pháp tiếp cận chi tiết về nội dung, lịch trình và phạm vi dự kiến của các thủ tục kiểm toán. Mục tiêu của việc lập kế hoạch kiểm toán tổng thể là để có thể thực hiện công việc kiểm toán một cách có hiệu quả và đúng thời hạn. D ựa vào khái niệm trên, có thể thấy rằng kế hoạch kiểm toán tổng thể trước hết phải đảm bảo được chức năng cơ b ản của nó là cụ thể hoá, chi tiết hoá kế hoạch chiến lược đã được lập ban đầu. Tuy nhiên, đối với những khách hàng mà công ty kiểm toán không lập kế hoạch chiến lược (vì xét thấy 6
không cần thiết), thì lập kế hoạch tổng thể là bước công việc đ ầu tiên cần thực hiện. Do đó, kế hoạch kiểm toán tổng thể cũng phải cung cấp được những hiểu biết về tình hình kinh doanh của khách hàng, những vấn đề liên quan đ ến Báo cáo tài chính (chế độ kế toán, chuẩn mực kế toán mà khách hàng áp dụng), vùng rủi ro chủ yếu của đơn vị khách hàng, hệ thống kiểm soát nội bộ. Từ đó, xác định mục tiêu kiểm toán phương pháp tiếp cận, dự kiến nhân sự và thời gian tiến hành…. V ề khái niệm chương trình kiểm toán: Theo Từ điển Tiếng Việt, chương trình là “ những dự kiến hoạt động được kê ra từng việc, từng khoản theo thứ tự”. Như vậy, xét về mức độ chi tiết thì chương trình chi tiết hơn so với kế ho ạch. Có thể hiểu chương trình kiểm toán là toàn bộ những chỉ dẫn cho kiểm toán viên và trợ lý kiểm toán tham gia vào công việc kiểm toán và là phương tiện ghi chép theo dõi, kiểm tra tình hình thực hiện kiểm toán. Chương trình kiểm toán chỉ dẫn mục tiêu kiểm toán từng phần hành, nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán cụ thể và thời gian ước tính cần thiết cho từng phần hành. 1.2. Vị trí của lập kế hoạch kiểm toán trong quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính. K ế hoạch kiểm toán là giai đoạn không thể thiếu và chi phối tới chất lượng, hiệu quả chung của toàn bộ cuộc kiểm toán. Ý nghĩa này được thể hiện ở một số điểm sau:  Kế hoạch kiểm toán giúp kiểm toán viên thu thập đ ược các bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có giá trị. Các bằng chứng này chính là cơ sở để kiểm toán viên đưa ra các ý kiến xác đ áng về tính trung thực và hợp lý của Báo cáo tài chính được kiểm toán. Từ đó kiểm toán viên sẽ hạn chế được những sai sót, giảm thiểu trách nhiệm pháp lý, nâng cao hiệu quả công việc và giữ đ ược uy tín nghề nghiệp với khách hàng.  Kế hoạch kiểm toán giúp các kiểm toán viên phối hợp hiệu quả với nhau cũng như phối hợp hiệu quả với các bộ phận có liên quan khác như kiểm toán 7
nội bộ, các chuyên gia bên ngoài… Qua đó, kiểm toán viên có thể tiến hành cuộc kiểm toán theo đúng chương trình đã lập với các chi phí ở mức hợp lý, tăng cường sức cạnh tranh cho Công ty kiểm toán của mình và giữ uy tín với khách hàng.  Trên cơ sở kế hoạch kiểm toán đã lập, kiểm toán viên thống nhất với khách hàng về nội dung công việc sẽ được thực hiện, thời gian tiến hành kiểm toán cũng như trách nhiệm của mỗi bên… Do đó, một kế hoạch kiểm toán phù hợp sẽ giúp Công ty kiểm toán tránh đ ược những bất đồng với khách hàng.  Ngoài ra, căn cứ vào kế hoạch kiểm toán đã được lập, kiểm toán viên có thể kiểm soát và đánh giá chất lượng công việc kiểm toán đã và đang thực hiện, góp phần nâng cao chất lượng và hiệu quả của cuộc kiểm toán, từ đó thắt chặt mối quan hệ giữa Công ty kiểm toán với khách hàng. 2. Trình tự lập kế hoạch kiểm toán. 2.1. Lập kế hoạch chiến lược. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 300 - Kế hoạch kiểm toán: “ K ế hoạch chiến lược phải được lập cho mọi cuộc kiểm toán lớn về quy mô, tính chất phức tạp, đ ịa bàn rộng hoặc kiểm toán Báo cáo tài chính của nhiều năm”. Nội dung và các bước công việc của kế hoạch chiến lược: Đối với khách hàng kiểm toán mà Công ty kiểm toán xét thấy cần phải lập kế hoạch chiến lược, thì có thể coi kế hoạch chiến lược chính là cơ sở đầu tiên có ảnh hưởng tới toàn bộ quy trình lập kế hoạch kiểm toán sau này. Kế hoạch kiểm toán tổng thể sau đó sẽ đ ược lập dựa trên kế hoạch chiến lược, chương trình kiểm toán sẽ đ ược lập dựa trên kế hoạch kiểm toán tổng thể. Do đó, kế hoạch chiến lược phải đảm bảo cung cấp những hiểu biết tối thiểu về khách hàng để từ đó đề ra những bước công việc cơ bản nhất cần tiến hành và thời gian thực hiện cuộc kiểm toán. Tám bước công việc của kế hoạch chiến lược: 8
Thứ nhất: Tìm hiểu tình hình kinh doanh của khách hàng: Tổng hợp thông tin về lĩnh vực ho ạt động, loại hình doanh nghiệp, hình thức sở hữu, quy trình công nghệ, tổ chức bộ máy quản lý và thực tiễn hoạt động của đơn vị. Đ ặc biệt lưu ý đến những nội dung chủ yếu như: Đ ộng lực cạnh tranh, phân tích thái cực kinh doanh của các doanh nghiệp cũng như các yếu tố về sản phẩm, thị trường tiêu thụ, giá cả và các hoạt động hỗ trợ sau bán hàng… Thứ hai: Xác định những vấn đề liên quan đ ến Báo cáo tài chính như: chế độ kế toán, chuẩn mực kế toán áp dụng, yêu cầu về lập Báo cáo tái chính và quyền hạn của Công ty. Thứ ba: Xác định những vùng rủi ro chủ yếu của doanh nghiệp và ảnh hưởng của nó tới Báo cáo tài chính (đánh giá ban đầu về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát). Thứ tư: Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ. Thứ năm: Xác đ ịnh các mục tiêu kiểm toán trọng tâm và phương pháp tiếp cận kiểm toán. Thứ sáu: Xác đ ịnh nhu cầu về sự hợp tác của các chuyên gia như: Chuyên gia tư vấn pháp luật, kiểm toán viên nội bộ, kỹ sư xây dựng, kỹ sư nông nghiệp… Thứ bảy: Dự kiến nhóm trưởng và thời gian thực hiện. Thứ tám: Giám đốc duyệt và thông báo kế hoạch chiến lược đã được phê duyệt, trưởng nhóm kiểm toán lập kế hoạch kiểm toán tổng thể và chương trình kiểm toán. 2.2. Lập kế hoạch kiểm toán tổng thể. “Kế hoạch kiểm toán tổng thể phải đ ược lập cho mọi cuộc kiểm toán, trong đó mô tả phạm vi dự kiến và cách thức tiến hành công việc kiểm toán”. Như vậy, kế hoạch kiểm toán bắt buộc phải lập cho mọi cuộc kiểm toán. Nói cách khác, kế hoạch kiểm toán được lập và được duyệt chính là kim chỉ nam cho hoạt động của nhóm kiểm toán sau này. 9
Tuy nhiên, mỗi Công ty kiểm toán có một hệ thống phương pháp luận riêng, mỗi khách hàng lại có đặc trưng riêng cho từng thời đ iểm kinh doanh nhất định. Do đó, không có một khuôn mẫu cụ thể về lập kế hoạch kiểm toán tổng thể của mọi Công ty kiểm toán, áp dụng cho tất cả các khách hàng tại mọi thời điểm. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam một mặt quy định rằng kế ho ạch kiểm toán tổng thể phải đầy đủ, chi tiết làm cơ sở để lập chương trình kiểm toán, mặt khác cũng chỉ ra rằng hình thức và nội dung của kế hoạch kiểm toán tổng thể thay đổi tuỳ theo quy mô của khách hàng, tính chất phức tạp của công việc kiểm toán, phương pháp và kỹ thuật kiểm toán đ ặc thù do kiểm toán viên sử dụng. Lập kế hoạch kiểm toán (Bao gồm kế hoạch kiểm toán tổng thể và chương trình k iểm toán) gồm sáu bước công việc đ ược miêu tả theo sơ đồ sau: Sơ đồ 01. Lập kế hoạch kiểm toán và thiết kế chương trình kiểm toán. Chuẩn bị lập kế hoạch kiểm toán Thu thập thông tin cơ sở Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng và thực hiện các thủ tục phân tích. 10
Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát. Soạn thảo chương trình kiểm toán 2.2.1. Chuẩn bị lập kế hoạch kiểm toán. Quy trình kiểm toán được bắt đầu khi kiểm toán viên và Công ty kiểm toán thu nhận một khách hàng. Có thể hiểu một cách khái quát quá trình thu nhận khách hàng bao gồm hai giai đo ạn: Thứ nhất, liên lạc với khách hàng; thứ hai, khi khách hàng này đã có nhu cầu kiểm soát, xem xét khả năng chấp nhận yêu cầu. Trên cơ sở đã chấp nhận khách hàng mới tiến hành lập kế ho ạch kiểm toán. Chuẩn bị lập kế hoạch kiểm toán bao gồm các công việc sau: Thứ nhất: Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán. Kiểm toán viên phải đánh giá xem việc chấp nhận một khách hàng mới hay tiếp tục kiểm toán cho một khách hàng cũ có làm tăng rủi ro cho hoạt động của kiểm toán viên hay làm hại đến uy tín của Công ty kiểm toán hay không. Để có được nhận định chính xác, cần tiến hành các công việc sau đây:  Xem xét hệ thống kiểm soát chất lượng. Vì bản thân sự ra đ ời của kiểm toán ngay từ đầu đã chứa đựng những yếu tố hướng tới sự chuẩn mực, do đó việc kiểm soát chất lượng kiểm toán là một yêu cầu không thể thiếu. Vai trò của kiểm toán Báo cáo tài chính trước hết là cung cấp cho các bên hữu quan và những người quan tâm đến ý kiến 11
của kiểm toán về mức độ trung thực, hợp lý của Báo cáo tài chính đã đ ược kiểm toán; thứ nữa là giúp cho doanh nghiệp và Nhà nước chấn chỉnh công tác kế toán và quản lý. Như vậy, bản thân hoạt động kiểm toán bắt buộc phải tuân theo những chuẩn mực để bảo đảm chất lượng của chính nó trước khi trở thành thước đo cho các hoạt động khác. Thế nào là chất lượng hoạt động kiểm toán? Đ âu là thước đo để đ ánh giá ho ạt động kiểm toán? Thực chất, đây là khái niệm có tính tương đối, rất p hứp tạp. Ở mỗi quốc gia khác nhau sẽ có một hệ thống các tiêu thức đánh giá chất lượng kiểm toán khác nhau, bởi vì những chuẩn mực kiểm toán giữa các quốc gia có thể khác nhau. Tuy nhiên, hệ thống Chuẩn mực kiểm toán của từng quốc gia đều có một cơ sở chung là hệ thống các chuẩn mực kiểm toán được chấp nhận rộng rãi trên toàn thế giới. Nên có thể khái quát chất lượng kiểm toán: ”Là mức độ thoả mãn các đối tượng sử dụng kết quả kiểm toán về tính khách quan và độ tin cậy vào ý kiến kiểm toán của kiểm toán viên, đồng thời thoả mãn mong muốn của đơn vị được kiểm toán về những ý kiến đóng góp của kiểm toán viên nhằm nâng cao hiệu quả hoạt động kinh doanh, trong thời gian định trước và giá phí hợp lý”. (Trích Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 220 - Kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán).  Tính liêm chính của Ban giám đốc khách hàng. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 400 – Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ, tính liêm chính của Ban giám đốc là bộ phận cấu thành then chốt của môi trường kiểm soát, đây là nền tảng cho tất cả các bộ phận khác của hệ thống kiểm soát nội bộ. Môi trường kiểm soát có ảnh hưởng trực tiếp tới hiệu quả của các thủ tục kiểm soát. Kiểm toán thường dựa vào kinh nghiệm chuyên môn của bản thân để đánh giá rủi ro tiềm tàng dựa trên phương diện Báo cáo tài chính, số dư tài khoản và loại nghiệp vụ cụ thể. Trong đ ó, tính liêm chính c ủa Ban giám đ ốc khách hàng đóng vai trò chủ yếu trong phương diện Báo cáo tài chính. Ví dụ như sự liêm khiết, kinh nghiệm và sự hiểu biết của Ban giám đốc, trình độ 12
chuyên môn của kế toán trưởng, những áp lực bất thường đối với Ban giám đốc thúc đẩy họ phải trình bày Báo cáo tài chính không trung thực… Khi Báo cáo tài chính được trình bày không trung thực thì không thể dựa vào bất kỳ bản giải trình nào của Ban giám đốc hay các sổ sách kế toán đ ể đưa ra những đánh giá về rủi ro tiềm tàng, hệ thống kiểm soát nội bộ. Từ đó, không thể lập được kế hoạch kiểm toán thích hợp. Do đó, những nghi ngại về tính liêm chính của Ban giám đốc khách hàng có thể nghiêm trọng đến nỗi đưa ra kết luận rằng cuộc kiểm toán không thể thực hiện được.  Liên lạc với kiểm toán viên tiền nhiệm. Mục đích của việc liên lạc với kiểm toán viên tiền nhiệm là để kiểm toán viên và công ty kiểm toán kế nhiệm có đầy đ ủ cơ sở để đánh giá khả năng chấp nhận cuộc kiểm toán.  Đa số những Công ty kiểm toán có những khách hàng truyền thống. Với sự phát triển của ngành kiểm toán trên thế giới nói chung và ở Việt Nam nói riêng, số lượng khách hàng kiểm toán ngày càng tăng. mỗi năm những công ty kiểm toán lại có thêm khách hàng mới có nhu cầu kiểm toán Báo cáo tài chính. Có thể phân chia số lượng khách hàng mới này thành hai loại: khách hàng tiềm năng (trước đ ây khách hàng này đã đ ược kiểm toán bởi một Công ty kiểm toán khác), khách hàng mới (khách hàng chưa từng được kiểm toán bởi Công ty kiểm toán nào).  Đối với khách hàng tiềm năng: Một trong những phương pháp hiệu quả nhất để kiểm toán viên kế nhiệm tìm hiểu về khách hàng mới là liên lạc với kiểm toán viên tiền nhiệm. Thông qua kiểm toán viên tiền nhiệm kiểm toán viên kế nhiệm sẽ thu thập được những thông tin tương đối chính xác về tính liêm chính của Ban giám đốc, hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng, các nguyên tắc kế toán thủ tục kiểm soát được áp dụng… và lý do thay đổi kiểm toán viên của khách hàng. Tất cả những yếu tố này sẽ hỗ trợ cho việc lập kế hoạch kiểm toán, trước hết là xem xét có chấp nhận kiểm toán hay 13
không. Tuy nhiên, theo Chuẩn mực đ ạo đức nghề nghiệp về tính bảo mật thì kiểm toán viên kế nhiệm phải được sự đồng ý của khách hàng trước khi liên lạc với kiểm toán viên tiền nhiệm.  Đối với khách hàng mới: Đ ây là một khách chưa từng được kiểm toán bởi bất kì Công ty kiểm toán nào. Do đó, để thu thập những hiểu biết về khách hàng này, có thể sử dụng nguồn thông tin thông qua việc nghiên cứu sách báo chuyên ngành, xin ý kiến chuyên gia, cố vấn pháp lý, thuê những nhà điều tra tài chính chuyên nghiệp để điều tra về công ty khách hàng… Ngoài ra, khách hàng cũ của Công ty kiểm toán năm nay cũng có thể được kiểm toán bởi những kiểm toán viên mới so với những năm trước. Các kiểm toán viên kế nhiệm này cũng có thể liên lạc với kiểm toán viên tiền nhiệm cùng Công ty để thu thập thông tin về khách hàng năm nay mình phụ trách hoặc có thể dựa hồ sơ kiểm toán của những năm trước được lưu trữ lại Công ty. Hàng năm kiểm toán viên và Công ty kiểm toán cập nhật những thông tin mới nhất về khách hàng. Dựa trên những hiểu biết đã có từ trước và những thông tin cập nhật đó, kiểm toán viên kế nhiệm sẽ xem xét khả năng chấp nhận cuộc kiểm toán.  Xác định khả năng có thể kiểm toán ở khách hàng. Khả năng có thể kiểm toán ở khách hàng là m ột nhân tố quan trọng khi xem xét việc chấp nhận kiểm toán. Khả năng có thể kiểm toán đ ược xác định dựa trên một vài yếu tố chi phối. Chẳng hạn, tính thận trọng nghề nghiệp đòi hỏi kiểm toán viên phải đánh giá tính liêm chính của Ban giám đốc và hệ thống kế toán của khách hàng. Hệ thống kế toán của khách hàng phải đ ảm bảo cung cấp đầy đủ bằng chứng chứng minh cho các nghiệp vụ kinh tế phát sinh và đảm bảo tất cả các nghiệp vụ cần đ ược ghi chép thì đã được ghi lại. Những nghi ngại về hệ thống kế toán có thể dẫn đến kết luận rằng khó có được bằng chứng tin cậy và đầy đủ để làm căn cứ cho ý kiến của kiểm toán viên. Thứ hai: Nhận diện lí do kiểm toán của công ty khách hàng. 14
Thực chất của việc nhận diện lí do kiểm toán của công ty khách hàng chính là việc xác định những đối tượng sẽ sử dụng Báo cáo tài chính và mục đích của họ. Đây là hai yếu tố chính có ảnh hưởng đến số lượng bằng chứng thích hợp phải thu thập trong suốt quá trình kiểm toán và mức độ chính xác của ý kiến trong Báo cáo kiểm toán. Để có được sự hiểu biết này, có thể phỏng vấn hoặc trao đổi trực tiếp với Ban giám đốc khách hàng. Trong quá trình thực hiện kiểm toán, sẽ giúp tiếp tục thu thập thêm thông tin để hiểu biết về lý do kiểm toán của khách hàng. Trên thực tế, do sự phát triển của nền kinh tế, số lượng khách hàng tìm đến với Công ty kiểm toán ngày càng tăng. Không chỉ những doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài, các doanh nghiệp muốn tham gia thị trường chứng khoán mà cả các doanh nghiệp cổ phần hoá, các doanh nghiệp nhà nước, các doanh nghiệp chuẩn bị giải thể, sát nhập hoặc phá sản, các doanh nghiệp muốn tìm đối tác kinh doanh… cũng có nhu cầu kiểm toán. Tóm lại, do kiểm toán hết sức đa dạng nên Công ty kiểm toán cần nhận diện được lý do kiểm toán để ước lượng quy mô phức tạp của cuộc kiểm toán, từ lập kế hoạch tổng thể phù hợp (lựa chọn đội ngũ nhân viên thích hợp, sử dụng các thủ tục kiểm toán hợp lý… ). Thứ ba: Lựa chọn đội ngũ nhân viên th ực hiện kiểm toán. Sau khi đã xem xét khả năng chấp nhận khách hàng, nhận diện lý do kiểm toán của khách hàng, vấn đề tiếp theo là lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán. Muốn thực hiện thành công một cuộc kiểm toán thì nhân tố con người là quan trọng nhất. Kiểm toán viên là người lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kế hoạch kiểm toán, xem xét lại kết quả của cuộc kiểm toán và đưa ra ý kiến kiểm toán. Tóm lại, kiểm toán viên là người trực tiếp tham gia vào tất cả các giai đo ạn của cuộc kiểm toán. Nếu kiểm toán viên có chuyên môn nghề nghiệp cao thì sẽ lập được kế hoạch kiểm toán chuẩn xác và phù hợp, tạo thuận lợi cho việc lập chương trình kiểm toán sau này. Việc thực hiện kiểm toán và đưa 15
ra ý kiến kiểm toán cũng sẽ đạt đ ược chất lượng cao nếu đội ngũ kiểm toán viên phù hợp. Do đó, việc lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán luôn được đặt ra ngay từ khâu chuẩn bị kiểm toán. Lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán thích hợp cho cuộc kiểm toán sẽ góp phần giúp cho Công ty kiểm toán thực hiện cuộc kiểm toán có chất lượng và hiệu quả. Bên cạnh đó, nó còn thể hiện sự tuân thủ các Chuẩn mực Kiểm toán chung được thừa nhận (GAAS). Chuẩn mực kiểm toán chung đầu tiên nêu rõ quá trình kiểm toán phải được thực hiện bởi một hoặc nhiều người đã được đào tạo đầy đủ và thành thạo như một kiểm toán viên. Việc lựa chọ n đội ngũ kiểm toán viên cho từng cuộc kiểm toán cụ thể thường do Ban giám đốc Công ty kiểm toán hoặc các kiểm toán viên cao cấp quyết đ ịnh dựa trên yêu cầu về số người và yêu cầu chuyên môn. Tuy nhiên, hầu hết các Công ty kiểm toán đều chú ý đảm bảo những yêu cầu sau:  Nhóm kiểm toán thường bao gồm những người có khả năng giám sát và hướng dẫn những nhân viên mới chưa có kinh nghiệm. Ngoài ra, trong nhóm kiểm toán phải có những kiểm toán viên có kiến thức và kinh nghiệm về ngành nghề kinh doanh của khách hàng.  Công ty kiểm toán thường tránh thay đổi kiểm toán viên trong các cuộc kiểm toán cho một khách hàng trong nhiều năm. Việc tham gia kiểm toán cho một khách hàng trong nhiều năm giúp kiểm toán viên tích luỹ được nhiều kinh nghiệm, hiểu biết sâu sắc về ngành nghề kinh doanh của khách hàng đang được kiểm toán. Tuy nhiên, đ ể đảm bảo tính khách quan, một kiểm toán viên thường chỉ được kiểm toán Công ty khách hàng trong hai năm liên tiếp.  Số lượng và chất lượng của đội ngũ kiểm toán viên thường được tính toán sao cho hiệu quả nhất đ ể giúp Công ty kiểm toán tiết kiệm được chi phí về nhân lực và thời gian. Trong lĩnh vực kiểm toán, việc thực hiện kiểm toán vượt qua yêu cầu không phải là một điều được khuyến khích với cả Công ty kiểm toán và Công ty khách hàng. Thứ tư: Hợp đồng kiểm toán. 16
Khi đã quyết định chấp nhận kiểm toán cho khách hàng và xem xét các vấn đề nêu trên, bước cuối cùng trong giai đoạn chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán là ký hợp đồng kiểm toán. Hợp đồng kiểm toán là một sự thoả thuận chính thức giữa Công ty kiểm toán và khách hàng về việc thực hiện kiểm toán và các d ịch vụ liên quan khác. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 210 - Hợp đồng kiểm toán: ”Hợp đồng kiểm toán phải được lập và ký chính thức trước khi tiến hành công việc kiểm toán nhằm bảo vệ quyền lợi của Công ty khách hàng và Công ty kiểm toán“. Như vậy, hợp đồng kiểm toán không chỉ là một thoả thuận chính thức về các dịch vụ mà Công ty kiểm toán sẽ cung cấp cho khách hàng mà còn là căn cứ pháp lý đ ể giải quyết các tranh chấp phát sinh giữa Công ty kiểm toán và khách hàng. Ở Việt Nam, các Công ty kiểm toán thường gặp gỡ trực tiếp khách hàng và ký hợp đồng kiểm toán. Hiện nay, trong quy chế quản lý của nước ta có sự tồn tại của Pháp lệnh Hợp đồng kinh tế ban hành ngày 25/09/1989. Trong Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 210 cũng quy định: ”Việc ký Hợp đồng kiểm toán phải tuân thủ Pháp lệnh Hợp đồng kinh tế ban hành ngày 16/01/1990 quy định chi tiết về việc thi hành Pháp lệnh Hợp đồng kinh tế”. Ở các quốc gia có nền kinh tế phát triển, người ta có thể sử dụng Thư hẹn kiểm toán thay cho hợp đ ồng kiểm toán. Thư hẹn kiểm toán thường do kiểm toán viên so ạn thảo và gửi cho khách hàng, nếu khách hàng chấp nhận các đ iều khoản thì họ sẽ ký vào Thư hẹn kiểm toán và gửi một bản sao đã ký cho kiểm toán viên. Trong xu hướng hội nhập với thế giới, việc sử dụng Thư hẹn kiểm toán thay cho Hợp đồng kiểm toán là tất yếu. Hiện nay, để tạo đ iều kiện cho các Công ty kiểm toán quốc tế tại Việt Nam trong quá trình kiểm toán các công ty, các dự án có vốn đầu tư nước ngoài, Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam - Số 210 cũng nêu rõ là khách hàng kiểm toán và Công ty kiểm toán có thể sử dụng văn bản cam kết thay cho Hợp đồng. Văn bản cam kết phải đảm bảo các điều kiện cơ bản của Hợp đồng kiểm toán. 17
H ợp đồng kiểm toán (hay các cam kết khác) được ký kết giữa b ên cung cấp dịch vụ kiểm toán và bên sử dụng dịch vụ kiểm toán ngoài các điều khoản chủ yếu bắt buộc như của một hợp đồng kinh tế, còn bao gồm các nội dung sau đây:  Mục đ ích, phạm vi và nội dung kiểm toán hoặc các dịch vụ khác: Mục tiêu của cuộc kiểm toán thường là xác đ ịnh tính trung thực hợp lý của các thông tin trên Báo cáo tài chính. Phạm vi kiểm toán là sự giới hạn về không gian, thời gian của đối tượng kiểm toán. Trong cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính phạm vi thường là Báo cáo tài chính trong thời gian một năm tài chính.  Trách nhiệm của Ban giam đốc đơn vị được kiểm toán và kiểm toán viên: Ban giám đốc khách hàng có trách nhiệm trong việc lập và trình bày trung thực các thông tin trên Báo cáo tài chính, cung cấp các thông tin liên quan đ ến Báo cáo tài chính. Kiểm toán viên có trách nhiệm đưa ra ý kiến độc lập về Báo cáo tài chính dựa trên kết quả của cuộc kiểm toán.  Hình thức thông báo kết quả kiểm toán: Kết quả kiểm toán thường đ ược trình bày dưới hình thức Báo cáo kiểm toán có kèm theo Thư quản lý. Thư quản lý thực chất là những góp ý của kiểm toán viên đối với khách hàng về những mặt yếu kém trong kiểm soát nội bộ và gợi ý để khắc phục những hạn chế này.  Thời gian tiến hành cuộc kiểm toán: Trong Hợp đồng kiểm toán (hay các cam kết khác), Công ty và khách hàng cùng nhau thoả thuận thời gian tìm hiểu sơ bộ, thời gian tiến hành cuộc kiểm toán, thời gian kết thúc công việc kiểm toán và cuối cùng là thời gian phát hành Báo cáo kiểm toán.  Căn cứ tính giá phí của cuộc kiểm toán và hình thức thanh toán: Mỗi Công ty kiểm toán có một cơ sở để d ùng làm căn cứ tính giá phí cho từng đối tượng khách hàng cụ thể, cũng như phương thức và thời gian thanh toán khác nhau. 2.2.2. Thu thập thông tin cơ sở. Sau khi ký Hợp đồng kiểm toán, việc tiếp theo là lập kế hoạch kiểm toán tổng thể. Trong giai đoạn này, chủ yếu đánh giá rủi ro, đánh giá khả năng có 18
những sai sót trọng yếu, đ ưa ra đánh giá ban đầu về mức độ trọng yếu và thực hiện các thủ tục phân tích. Như vậy, trước hết cần tiến hành thu thập thông tin cơ sở về khách hàng vì đó là cơ sở để kiểm toán viên lập kế hoạch kiểm toán tổng thể. Trong giai đ oạn chuẩn bị lập kế hoạch kiểm toán, cũng đ ã tiến hành tìm hiểu về khách hàng. Tuy nhiên, đó là sự tìm hiểu có tính chất khái quát và sơ bộ để xác định khả năng chấp nhận cuộc kiểm toán. Trong giai đoạn này, những nội dung công việc cần thực hiện khi thu thập thông tin cơ sở bao gồm: Thứ nhất: Tìm hiểu về ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng. Một công ty kiểm toán thường có khách hàng hoạt động trong nhiều lĩnh vực sản xuất kinh doanh khác nhau. Mỗi lĩnh vực có đ ặc thù riêng, mỗi ngành nghề sản xuất kinh doanh có những hệ thống kế toán riêng, áp d ụng những nguyên tắc kế toán nhất định. Tất cả đều có ảnh hưởng tới Báo cáo tài chính, đến việc kiểm tra của kiểm toán hoặc đến việc phát hành Báo cáo tài chính. Ví d ụ: Kiểm toán viên sử dụng những hiểu biết về tình hình kinh doanh để xác định rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và xác định nội dung, lịch trình, phạm vi của các thủ tục kiểm toán. Điều này rất cần thiết khi kiểm toán viên thực hiện kiểm toán với tính thận trọng nghề nghiệp đúng mực. Chuẩn mực Kiểm toán quốc tế ISA 310 – Tìm hiểu hoạt động kinh doanh quy định tìm hiểu hoạt động kinh doanh và ngành nghề của khách hàng là một b ước công việc không thể thiếu khi lập kế hoạch kiểm toán. Trong Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam Số 300 – Lập kế hoạch kiểm toán cũng quy định những vấn đề chủ yếu kiểm toán viên phải xem xét và trình bày trong kế ho ạch kiểm toán tổng thể bao gồm hiểu biết về hoạt đ ộng của đơn vị đ ược kiểm toán. Những hiểu biết về hoạt động của đ ơn vị được kiểm toán. Những hiểu biết này bao gồm: 19
 Hiểu biết chung về nền kinh tế, thực trạng nền kinh tế, các tỷ lệ lãi suất và khả năng tài chính của nền kinh tế; mức độ lạm phát và giá trị đơn vị tiền tệ…  Hiểu biết về môi trường và lĩnh vực hoạt động của đơn vị được kiểm toán, thị trường và cạnh tranh, rủi ro kinh doanh, đặc đ iểm hoạt động kinh doanh, các thay đổi trong công nghệ sản xuất kinh doanh, Chuẩn mực Kế toán và các vấn đề liên quan.  Hiểu b iết về các nhân tố nội tại của đơn vị được kiểm toán: loại hình doanh nghiệp, lĩnh vực kinh doanh, thời hạn được phép hoạt động, tình hình kinh doanh của đ ơn vị, khả năng tài chính của đơn vị… Những thông tin trên có thể được thu thập từ kinh nghiệm thực tiễn, hồ sơ kiểm toán năm trước, trao đổi trực tiếp với Ban giám đốc và nhân viên của đơn vị được kiểm toán, hoặc tham khảo các ấn phẩm chuyên ngành có liên quan đến lĩnh vực hoạt đ ộng của khách hàng. Thứ hai: Xem xét lại kết quả kiểm toán trước và h ồ sơ kiểm toán chung. Các Công ty kiểm toán đều lưu trữ hồ sơ kiểm toán thường xuyên đối với mỗi khách hàng. Hồ sơ kiểm toán thường chứa đựng rất nhiều tin về khách hàng như: công việc kinh doanh, cơ cấu tổ chức , điều lệ công ty, chính sách tài chính, kế toán… Qua đó, kiểm toán viên có thể tìm thấy những thông tin hữu ích về công việc kinh doanh của khách hàng, cập nhật và xem xét các sổ sách của công ty đ ể hiểu được bản chất của các số liệu cũng nhưsự biến động của chúng trên Báo cáo tài chính được kiểm toán. Thứ ba : Tham quan nhà xưởng. Việc tham quan nhà xưởng, quan sát trực tiếp hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng sẽ cung cấp những điều mắt thấy tai nghe về quy trình sản xuất kinh doanh của khách hàng. Qua đó cũng cho kiểm toán viên một cái nhìn tổng thể về công việc kinh doanh của khách hàng (đặc biệt là đối với 20