Luận án Tiến sĩ Kinh tế: Kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại Hà Nội

Chia sẻ: _ _ | Ngày: | Loại File: PDF | Số trang:307

Thêm vào BST

Báo xấu

66
lượt xem 23
download

Download Vui lòng tải xuống để xem tài liệu đầy đủ

Luận án trình bày lý luận về kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng trong doanh nghiệp xây dựng; Thực trạng kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại Hà Nội; Hoàn thiện kế toán doanh thu, chi phí, xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng trong các đơn vị xây dựng dân dụng tại Hà Nội.

Chủ đề:

Bình luận(0) Đăng nhập để gửi bình luận!

Lưu

Nội dung Text: Luận án Tiến sĩ Kinh tế: Kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại Hà Nội

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO BỘ TÀI CHÍNH HỌC VIỆN TÀI CHÍNH -------------------- TRẦN THỊ NGỌC ANH KẾ TOÁN DOANH THU, CHI PHÍ VÀ XÁC ĐỊNH KẾT QUẢ KINH DOANH HOẠT ĐỘNG XÂY DỰNG TRONG CÁC DOANH NGHIỆP XÂY DỰNG DÂN DỤNG TẠI HÀ NỘI LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ HÀ NỘI - 2021
BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO BỘ TÀI CHÍNH HỌC VIỆN TÀI CHÍNH -------------------- TRẦN THỊ NGỌC ANH KẾ TOÁN DOANH THU, CHI PHÍ VÀ XÁC ĐỊNH KẾT QUẢ KINH DOANH HOẠT ĐỘNG XÂY DỰNG TRONG CÁC DOANH NGHIỆP XÂY DỰNG DÂN DỤNG TẠI HÀ NỘI Chuyên ngành : Kế toán Mã số : 9.34.03.01 LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ Người hướng dẫn khoa học: 1. GS,TS. ĐOÀN XUÂN TIÊN 2. TS. LÊ THỊ DIỆU LINH HÀ NỘI - 2021
i LỜI CAM ĐOAN Tôi xin cam đoan luận án này là công trình nghiên cứu của riêng tôi. Các số liệu và kết quả nghiên cứu trong luận án này là trung thực, có nguồn gốc rõ ràng. Tác giả của luận án Trần Thị Ngọc Anh
ii MỤC LỤC Trang Lời cam đoan ..................................................................................................................... i Mục lục .............................................................................................................................. ii Danh mục các chữ viết tắt ............................................................................................. vi Danh mục các bảng ....................................................................................................... vii Danh mục các biểu đồ ................................................................................................... vii Danh mục các sơ đồ ...................................................................................................... viii MỞ ĐẦU ........................................................................................................................... 1 Chương 1: LÝ LUẬN VỀ KẾ TOÁN DOANH THU, CHI PHÍ VÀ XÁC ĐỊNH KẾT QUẢ KINH DOANH HOẠT ĐỘNG XÂY DỰNG TRONG DOANH NGHIỆP XÂY DỰNG.................................................................................. 24 1.1. Hoạt động xây dựng và đặc điểm của hoạt động xây dựng ảnh hưởng đến kế toán doanh thu, chi phí xác định kết quả kinh doanh......................... 24 1.1.1. Khái niệm và phân loại hoạt động xây dựng ............................................... 24 1.1.2. Đặc điểm của hoạt động xây dựng ảnh hưởng đến kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh............................................... 25 1.1.3. Hợp đồng xây dựng, phân loại hợp đồng xây dựng .................................... 28 1.1.4. Đặc điểm của hợp đồng xây dựng ảnh hưởng đến kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh............................................... 29 1.2. Các khái niệm, nội dung doanh thu, chi phí và kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng .............................................................................................. 30 1.2.1. Khái niệm, nội dung kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng ................... 30 1.2.2. Khái niệm, nội dung doanh thu hoạt động xây dựng .................................. 33 1.2.3. Khái niệm, nội dung chi phí hoạt động xây dựng ....................................... 36 1.3. Kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng ................................................................................................................ 40 1.3.1. Quan điểm tiếp cận doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng theo giao dịch ................................................. 40 1.3.2. Quan điểm tiếp cận doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng theo hợp đồng ................................................. 45
iii 1.4. Kinh nghiệm áp dụng chuẩn mực kế toán quốc tế doanh thu từ hợp đồng với khách hàng IFRS15.............................................................................. 72 1.4.1. Chuẩn mực kế toán quốc tế .......................................................................... 72 1.4.2. Ưu, nhược điểm của chuẩn mực kế toán quốc tế IFRS 15 ......................... 74 1.4.3. Kinh nghiệm của các nước trên thế giới khi áp dụng IFRS 15................... 77 KẾT LUẬN CHƯƠNG 1 ............................................................................................... 83 Chương 2: THỰC TRẠNG KẾ TOÁN DOANH THU, CHI PHÍ VÀ XÁC ĐỊNH KẾT QUẢ KINH DOANH HOẠT ĐỘNG XÂY DỰNG TRONG CÁC DOANH NGHIỆP XÂY DỰNG DÂN DỤNG TẠI HÀ NỘI .......................................................................................................................... 84 2.1. Tổng quan về hoạt động xây dựng trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại Hà Nội ............................................................................................. 84 2.1.1. Lịch sử phát triển của ngành xây dựng dân dụng Việt Nam và Hà Nội ......................................................................................................... 84 2.1.2. Đặc điểm tổ chức quản lý và hoạt động sản xuất kinh doanh .................... 91 2.1.3. Đặc điểm cơ chế quản lý tài chính trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại Hà Nội........................................................................... 98 2.1.4. Thực trạng áp dụng mô hình tổ chức bộ máy kế toán................................. 99 2.1.5. Thực trạng áp dụng các chính sách kế toán ............................................... 102 2.2. Thực trạng kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại Hà Nội ................................................................................................... 105 2.2.1. Thực trạng áp dụng hợp đồng xây dựng trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại Hà Nội.................................................................. 105 2.2.2. Thời điểm ghi nhận doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại Hà Nội ......................................................................................... 108 2.2.3. Phương pháp xác định và ghi nhận doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng trong doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại Hà Nội......................................................................... 110
iv 2.2.4. Kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại Hà Nội ....................................................................................................... 117 2.2.5. Trình bày thông tin doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng trên báo cáo tài chính ................................... 124 2.3. Đánh giá thực trạng kế toán doanh thu, chi phi và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại Hà Nội ........................................................................................... 126 2.3.1. Những thành tựu đã đạt được..................................................................... 126 2.3.2. Những hạn chế còn tồn tại ......................................................................... 128 2.3.3. Nguyên nhân của những hạn chế ............................................................... 133 2.4. Đánh giá thực trạng áp dụng chuẩn mực kế toán quốc tế IFRS 15 trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại Hà Nội ................................ 134 KẾT LUẬN CHƯƠNG 2 ............................................................................................. 137 Chương 3: HOÀN THIỆN KẾ TOÁN DOANH THU, CHI PHÍ, XÁC ĐỊNH KẾT QUẢ KINH DOANH HOẠT ĐÔNG XÂY DỰNG TRONG CÁC ĐƠN VỊ XÂY DỰNG DÂN DỤNG TẠI HÀ NỘI ........................................ 138 3.1. Phương hướng hoàn thiện kế toán doanh thu, chi phi và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại Hà Nội ................................................................................. 138 3.1.1. Định hướng phát triển của doanh nghiệp xây dựng nói chung và các doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại Hà Nội nói riêng .................... 138 3.1.2. Yêu cầu cơ bản của việc hoàn thiện kế toán doanh thu, chi phi và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại Hà Nội...................................................... 140 3.1.3. Phương hướng hoàn thiện kế toán doanh thu, chi phi và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại Hà Nội.................................................................. 144
v 3.2. Giải pháp hoàn thiện kế toán doanh thu, chi phi và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại Hà Nội ........................................................................................... 145 3.2.1. Hoàn thiện xác định HĐXD....................................................................... 145 3.2.2. Hoàn thiện thời điểm ghi nhận doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh HĐXD ............................................................................. 146 3.2.3. Hoàn thiện phương pháp xác định và ghi nhận doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh HĐXD ................................................... 147 3.2.4. Hoàn thiện kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh HĐXD ............................................................................................ 155 3.2.5. Hoàn thiện trình bày thông tin trên BCTC ................................................ 161 3.3. Điều kiện để thực hiện các giải pháp nhằm hoàn thiện kế toán doanh thu, chi phi và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại Hà Nội ................................ 163 3.3.1. Đối với Nhà nước và cơ quản quản lý ....................................................... 163 3.3.2. Đối với các doanh nghiệp xây dựng dân dụng .......................................... 166 KẾT LUẬN CHƯƠNG 3 ............................................................................................. 168 KẾT LUẬN................................................................................................................... 169 DANH MỤC CÁC CÔNG TRÌNH KHOA HỌC ĐÃ CÔNG BỐ ....................... 171 DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO .................................................................. 172 PHỤ LỤC...................................................................................................................... 177
vi DANH MỤC CÁC CHỮ VIẾT TẮT ACFTA ÁSEAN- CHINA Free Trade Area AFTA ASEAN Free Trade Area BCTC Báo cáo tài chính BĐS Bất động sản BHXH Bảo hiểm xã hội BHYT Bảo hiểm y tế CP Chi phí CP MTC Chi phí máy thi công CP NCTT Chi phí nhân công trực tiếp CP NLVLTT Chi phí nguyên liệu vật liệu trực tiếp CP SXC Chi phí sản xuất chung CT,HMCT Công trình, hạng mục công trình DN Doanh nghiệp DNXD Doanh nghiệp xây dựng DNXDDD Doanh nghiệp xây dựng dân dụng FASB Ủy ban chuẩn mực kế toán tài chính của Hoa kỳ FPTS Viết tắt của công ty cổ phẩn chứng khoán FPT GAAP Các nguyên tắc kế toán chung được chấp nhận GTGT Giá trị giá tăng FDI Vốn đầu tư nước ngoài HĐ Hợp đồng HĐXD Hợp đồng xây dựng IAS Chuẩn mực kế toán quốc tế IASB Hội đồng chuẩn mực kế toán quốc tế IFRS Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế KPCĐ Kinh phí công đoàn TK Tài khoản TN Thu nhập TNDN Thu nhập doanh nghiệp TNHH Trách nhiệm hữu hạn TSCĐ Tài sản cố định XD Xây dựng XĐKQKD Xác định kết quả kinh doanh
vii DANH MỤC CÁC BẢNG Trang Bảng 1.1: Thuyết minh BCTC của Tập đoàn Petrofac ngày 30/6/2018 ........................ 79 Bảng 1.2: Bảng cân đối kế toán của Tập đoàn Bouygues .............................................. 82 Bảng 2.1: Một số chỉ tiêu của ngành xây dựng dân dụng Việt Nam ............................. 88 Bảng 2.2: Một số chỉ tiêu kinh tế của ngành xây dựng dân dụng Hà Nội ..................... 89 Bảng 2.3: Báo cáo tình hình doanh thu của một số công ty xây dựng tại Hà Nội....... 104 Bảng 2.4: Trích bảng doanh thu cho từng công trình tại Cty VIMECO quý 4/2019 ....... 115 Bảng 2.5: Trích bảng chi phí cho từng công trình tại Cty VIMECO Quý 4/2019......... 123 Bảng 3.1: Bảng dự toán công trình ............................................................................... 148 DANH MỤC CÁC BIỂU ĐỒ Trang Biểu đồ 2.1: Tỷ trọng các thành phần kinh tế trong ngành xây dựng ở Việt Nam .......... 86 Biểu đồ 2.2: Tỷ trọng ngành xây dựng theo nhóm công trình ở Việt Nam ................... 87 Biểu đồ 2.3: Tỷ trọng các thành phần kinh tế trong ngành xây dựng tại Hà Nội .......... 89 Biểu đồ 2.4: Mô hình tổ chức bộ máy kế toán tại các đơn vị được khảo sát ............... 101
viii DANH MỤC CÁC SƠ ĐỒ Trang Sơ đồ 1.1: Kế toán sửa đổi hợp đồng .............................................................................. 48 Sơ đồ 2.1: Tổ chức Công ty CP xây dựng số 1 Vinaconex 1......................................... 92 Sơ đồ 2.2: Sơ đồ tổ chức của tổng công ty VINACONEX ............................................ 94 Sơ đồ 2.3: Quy trình tổ chức xây dựng ........................................................................... 97 Sơ đồ 2.4: Quy trình thi công công trình xây dựng dân dụng ........................................ 97 Sơ đồ 2.5: Sơ đồ Tổ chức bộ máy kế toán theo kiểu vừa tập trung vừa phân tán ....... 100 Sơ đồ 2.6: Sơ đồ tổ chức bộ máy kế toán theo kiểu tâp trung...................................... 101
1 MỞ ĐẦU 1. Tính cấp thiết của đề tài Xây dựng cơ bản và đặc biệt là xây dựng dân dụng là ngành sản xuất ra cơ sở vật chất kỹ thuật cho nền kinh tế quốc dân. Hàng năm vốn đầu tư xây dựng vào ngành xây dựng cơ bản chiếm khoảng 35% vốn đầu tư của cả nước, trong đó xây dựng dân dụng chiếm tỷ trọng khá cao trong cơ cấu giá trị ngành. Theo báo cáo của FPTS, xây dựng cơ sở hạ tầng chiếm 41,2% giá trị ngành, xây dựng dân dụng chiếm 40,6% và còn lại là xây dựng công nghiệp. Với nguồn vốn đầu tư lớn, thời gian thi công dài, quy mô lớn, sản phẩm là các công trình xây dựng có tính đơn chiếc và giá trị cao. Nhu cầu xây dựng ngày càng đa dạng với quy mô ngày càng lớn chính là động lực thúc đẩy ngày xây dựng không ngừng phát triển. Đây là một trong nhân tố quan trọng tác động đến GDP của cả nước. Do vậy, ngành xây dựng, đặc biệt là ngành xây dựng dân dụng có ý nghĩa quan trọng về mặt kinh tế. Trong thời gian qua ngành xây dựng Việt Nam có tốc độ tăng trưởng khá cao trên 7% tính từ năm 2015- 2019, đặc biệt là năm 2015 tốc độ tăng trưởng 10.8%, cao nhất trong 10 năm gần đây. Việt Nam được đánh giá là một trong những nước đang phát triển, có tốc độ tăng trưởng xây dựng khá cao trong khu vực. Tuy nhiên đến năm 2020, do sự tác động của dịch Covid 19, tỷ lệ này giảm xuống 6,76%. Mặc dù đây là mức tăng trưởng thấp nhưng vẫn được xem là khá cao so với khu vực và trên thế giới. Trong các ngành kinh tế, dịch Covid-19 ảnh hưởng tiêu cực tới ngành xây dựng ở mức trung bình. Ảnh hưởng tiêu cực của đại dịch chủ yếu thông qua: gián đoạn về kinh tế và sự suy giảm nhu cầu đầu tư. Trong đó, gián đoạn về kinh tế sẽ ảnh hưởng trực tiếp tới tăng trưởng ngắn hạn của ngành, ngược lại suy giảm nhu cầu đầu tư sẽ có ảnh hưởng dài hạn hơn. Với việc sửa đổi Luật xây dựng năm 2014, gần đây là Luật xây dựng năm 2020 cùng với những chính sách hỗ trợ kích cầu, tình hình xây dựng, BĐS đang có những chuyển biến tích cực, kéo theo đó là sự đi lên của phân khúc xây dựng dân dụng. Nhiều hiệp định tự do thương mại đã được ký kết và có hiệu lực như AFTA, ACFTA, AKFTA,CPTPP… đã đẩy mạnh thu hút nguồn vốn FDI vào Việt Nam và thúc đẩy phát triển của ngành xây dựng. Tuy nhiên cùng với sự phát triển của nền kinh tế, những thay đổi này cũng đặt ra một sân chơi bình đẳng cho tất cả mọi doanh nghiệp không chỉ trong nước mà còn mở rộng ra với các doanh nghiệp nước ngoài. Điều này sẽ tạo ra
2 những cơ hội phát triển cho các doanh nghiệp trong nền kinh tế nhưng cũng mang thách thức đối với các doanh nghiệp, trong đó có doanh nghiệp xây dựng. Một bài toán đặt ra làm sao để có thể huy động và quản lý vốn một cách có hiệu quả, khắc phục tình trạng lãng phí thất thoát trong vốn kinh doanh. Hơn nữa, sản phẩm xây dựng có đặc điểm là công nghệ xây dựng biến đổi chậm, bí quyết kỹ thuật khó giữ, thị trường cạnh tranh gay gắt. Do vậy, cần có sự quản lý chặt chẽ về sản xuất, quản lý về tài chính, trong đó có quản lý về chi phí, doanh thu và kết quả kinh doanh. Với vai trò là một công cụ quản lý kinh tế, kế toán đặc biệt là kế toán chi phí, doanh thu và kết quả kinh doanh là mối quan tâm lớn của các doanh nghiệp xây dựng. Hơn nữa trong bối cảnh hiện nay, bài toán đặt ra đối với các doanh nghiệp xây dựng là phải làm sao nâng cao được năng lực cạnh tranh để có thể đứng vững trên thị trường. Giải pháp quan trọng đó là phải sử dụng hiệu quả nguồn lực hiện có, nâng cao chất lượng quản lý, từ đó gia tăng lợi nhuận, tăng cường hiệu quả sản xuất kinh doanh. Để thực hiện được điều này, các nhà quản lý của đơn vị cần thông tin hữu ích phục vụ cho quá trình ra quyết định và điều hành doanh nghiệp. Kế toán đặc biệt kế toán doanh thu, chi phí, kết quả được xem là một trong những kênh thông tin quan trọng giúp nhà quản trị ra quyết định phù hợp. Gần đây với việc ban hành và công bố chuẩn mực kế toán quốc tế doanh thu từ hợp đồng với khách hàng (IFRS 15) thay thế cho một số chuẩn mực đã ban hành trước đây IAS 11,IAS 18 đã đưa ra các cách tiếp cận mới thống nhất cho các loại hình doanh nghiệp có mô hình hoạt động kinh doanh theo hợp đồng. Điều này dẫn đến những thay đổi trong việc xác định và ghi nhận doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh của các doanh nghiệp. Các nghiên cứu gần đây của E&Y, KPMG, Deloitte… đã cho thấy việc áp dụng IFRS 15 đã tác động lớn đến công tác kế toán của các doanh nghiệp, đặc biệt là doanh nghiệp xây dựng. Đặc thù của ngành xây dựng có sự khác biệt so với các ngành nghề khác như thương mại, sản xuất, dịch vụ. Do vậy, kế toán tại doanh nghiệp xây dựng cần phù hợp với đặc tính của ngành xây dựng, sự thay đổi về trình độ quản lý, chính sách kinh tế và công nghệ thông tin. Đặc biệt hiện nay với sự ra đời của cuộc cách mạng công nghiệp 4.0, thế giới được kết nối thông qua AI, IOT…giúp tăng cường khả năng hỗ trợ và tương hỗ lẫn nhau nhằm đáp ứng nhu cầu ngày càng cao và đa dạng của khách hàng. Việc tổ chức thông tin kế toán một cách khoa học, hợp lý sẽ góp phần đáng kể vào việc
3 nâng cao hiệu quả hoạt động sản xuất kinh doanh của DN đồng thời cũng quyết định đến sự thành công và thất bại của DN. Trong những năm qua, hệ thống kế toán Việt nam về kế toán chi phí, doanh thu, kết quả kinh doanh nói riêng đã được xây dựng và hoàn thiện cho phù hợp với nền kinh tế thị trường. Năm 2001, Việt Nam đã lần lượt ban hành 26 chuẩn mực kế toán, trong đó những chuẩn mực liên quan đến ngành xây dựng VAS14- Doanh thu và thu nhập khác, VAS 15- Hợp đồng xây dựng. Tuy nhiên những chuẩn mực này hiện nay đã bị lỗi thời không còn phù hợp với thực tế phát triển kinh tế hiện nay. Năm 2014, với sự ra đời TT200/2014/TT/BTC, đã tạo ra những thay đổi đáng kể trong công tác kế toán. Tuy nhiên, bên cạnh những thành tựu đáng kể vẫn còn những hạn chế nhất định tạo ra những khó khăn cho doanh nghiệp vận dụng trong thực tế, nhất là đối với các doanh nghiệp xây dựng dân dụng. Thực tế công tác kế toán doanh thu, chi phí, kết quả tại doanh nghiệp xây dựng vẫn còn nhiều bất cập, chưa phù hợp với các thông lệ, chuẩn mực kế toán quốc tế. Điều này khiến các doanh nghiệp xây dựng khó có thể phát triển hội nhập với các doanh nghiệp xây dựng trong khu vực và quốc tế. Hơn nữa, những bất cập này ảnh hưởng không nhỏ đến kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh cũng như hiệu quả của công tác quản lý trong doanh nghiệp. Hoạt động xây dựng là một ngành kinh tế đặc thù, hoạt động kinh doanh của DNXD không giống như hoạt động bán hàng thông thường mà là sự kết hợp của cả hoạt động bán hàng và cung cấp dịch vụ. Thách thức lớn với kế toán là: xác định được cách tiếp cận, đo lường và xác định doanh thu, chi phí như thế nào? Khi nào ghi nhận doanh thu, chi phí? Các thông tin này được trình bày trên BCTC như thế nào? Xuất phát từ những lý luận và thực tiễn của hoạt động xây dựng và trên cơ sở yêu cầu bức thiết của các công ty xây dựng dân dụng trong điều kiện nền kinh tế thị trường, hội nhập kinh tế quốc tế, tác giả đã lựa chọn đề tài: “Kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại Hà Nội”. 2. Tổng quan nghiên cứu và định hướng nghiên cứu của luận án Kế toán doanh thu, chi phí, xác định kết quả kinh là một trong những nội dung quan trọng của công tác kế toán nói chung và kế toán tại các doanh nghiệp xây dựng nói riêng. Do vậy, đã có rất nhiều luận án, cũng như các bài báo trong nước và quốc tế đề cập đến kế toán doanh thu, chi phí, xác định kết quả kinh doanh ở các loại hình
4 doanh nghiệp khác nhau hoặc đề cập đến kế toán tại các doanh nghiệp xây dựng dưới góc độ khác. Tác giả đã nghiên cứu rất nhiều luận án và bài báo nhằm thu thập tài liệu phục vụ cho việc nghiên cứu đề tài của mình. 2.1. Tổng quan tình hình nghiên cứu Trong phần tổng quan nghiên cứu, tác giả đưa ra một bức tranh tổng quát về các công trình nghiên cứu trong nước cũng như trên thế giới về những vấn đề có liên quan đến nội dung của luận án. Trên cơ sở đó để xác định khoảng trống nghiên cứu trong luận án của mình. Đây cũng là những minh chứng cho tính cấp thiết của đề tài Thứ nhất: Tổng quan các nghiên cứu về khung lý thuyết kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh - Các công trình nghiên cứu về doanh thu Quá trình hình thành và phát triển của kế toán DT,CP và XĐKQKD đã được đề cập trong rất nhiều nghiên cứu của các nhà khoa học trên thế giới như W.Paton và A.C Little (1940), Giáo sư Bedford (1965), Jonh Hick (1940), Edward và Bell (1961), Bruce Pounder (2009), Jonathan C. Glover và Yuri Ijiri (2000); Yuri Biondi, Robert J Bloomield và Jonathan C. Glover (2011), Mathew G.Lamoreaux (2012)… Cùng với sự phát triển của xã hội kế toán nói chung và kế toán DT,CP,XĐKQKD cũng có sự phát triển tương ứng nhằm cung cấp thông tin rõ ràng và minh bạch hơn cho những đối tượng sử dụng thông tin kế toán như nhà quản lý, nhà đầu tư… Thông qua các công trình nghiên cứu, các tác giả đã cho thấy lịch sử phát triển của kế toán DT,CP và XĐKQKD và những quan điểm riêng của tác giả về kế toán dưới góc độ trên. Để có cái nhìn tổng quan về quá trình hình thành và phát triển khung lý thuyết về kế toán DT,CP, XĐKQKD tác giả tóm tắt thành các giai đoạn phát triển như sau: Giai đoạn trước năm 2018: Trong giai đoạn này việc tiếp cận DT,CP và XDKQKD của các DN dựa trên các chuẩn mực kế toán quốc tế (IAS). Các chuẩn mực này được Ủy ban chuẩn mực kế toán quốc tế (IASC) ban hành từ năm 1973 đến năm 2000. IAS đã đánh dấu bước phát triển mới trong kế toán, một khung lý thuyết kế toán cơ bản được đưa ra và được áp dụng ban đầu cho các nước Châu Âu, sau đó được áp dụng phổ biến cho các nước trên thế giới. Trong đó, hai chuẩn mực liên quan trực tiếp DT, CP và XĐKQKD hoạt động xây dựng là IAS 11- Hợp đồng xây dựng và IAS 18- Doanh thu. Hai chuẩn mực này là cơ sở cho việc ghi nhận kế toán trong các DNXD trong nhiều năm. Theo đó, DT,CP và XĐKQKD được xác định dựa trên cơ sở giao
5 dịch phát sinh. Doanh thu, CP được phát sinh từ những hoạt động kinh doanh xảy ra thường xuyên trong DN. Biểu hiện việc phát sinh DT, CP gắn với với yếu tố trên BCĐKT như tài sản, nợ phải trả và vốn chủ sở hữu. Việc ghi nhận DT gắn với điều kiện ghi nhận DT, DT bán hàng phải thỏa mãn 5 điều kiện ghi nhận, DT dịch vụ phải thỏa mãn 4 điều kiện ghi nhận. Một số nghiên cứu trong giai đoạn này như tác giả Bruce Founder (2009) trong nghiên cứu “A fresh look at revenue recognition” cho rằng doanh thu là một tiêu chí để đánh giá hiệu quả hoạt động kinh doanh của DN. Vì vậy, việc ghi nhận doanh thu trong DN phải được đảm bảo nguyên tắc khách quan, thống nhất cho các giao dịch phát sinh doanh thu tương tự cùng bản chất trong cùng ngành, lĩnh vực và giữa quốc gia. Tuy nhiên với chuẩn mực kế toán tại thời điểm đó chưa thể đáp ứng việc ghi nhận doanh thu thống nhất giữa các quốc gia trên thế giới. Đây cũng chính là mầm mống cho sự ra đời của một mô hình ghi nhận doanh thu sau này. Trong một nghiên cứu khác của Yuri Biondi, Jonathan C. Glover và các các công sự (2011) đã đưa ra những điểm yếu trong ghi nhận doanh thu của IASB và FASB, từ đó đề xuất khuôn mẫu kế toán doanh thu mới. Khuôn mẫu này hướng tới mục đích cụ thể hóa các quy định của kế toán doanh thu, mang lại các giải pháp kế toán thực tế hơn. Hai vấn đề được giải quyết trong khuôn mẫu này là: thứ nhất doanh thu được ghi nhận khi khách hàng thực hiện thanh toán hoặc cam kết chắc chắn thanh toán. Thứ hai, ghi nhận doanh thu và ghi nhận lợi nhuận được kết hợp với nhau, lợi nhuận được xác định trên cơ sở các tiêu chí khách quan về việc không chắc chắn theo HĐ và đảm bảo tính thận trọng. Hai phương pháp xác định doanh thu được đề cập đến là: phương pháp HĐ hoàn thành và phương pháp tỷ lệ phần trăm hoàn thành. Theo đó doanh thu được ghi nhận được gắn với mức độ hoàn thành theo HĐ. Trong nghiên cứu “A new system for recognizing revenue” của tác giả Mathew G Lamoreaux (2012) đăng trên tạp chí Journal of Accounting lại chỉ ra cách thức để nhận biết doanh thu trong trường hợp các giao dịch được quy định chặt chẽ theo HĐ. Theo nghiên cứu này năm 2012. IASB và FASB đã cũng nhau ban hành bản đề xuất sửa đổi chuẩn mực ghi nhận doanh thu nhằm yêu cầu đơn vị phải báo cáo đầy đủ hơn các thông tin về các giao dịch phát sinh doanh thu. Một cách tiếp cận doanh thu mới được áp dụng cho tất cả các HĐ cung cấp hàng hóa dịch vụ cho khách hàng, trừ các HĐ cho thuê tài sản, HĐ bảo hiểm và các công cụ tài chính. Theo đó, cơ sở của của
6 cách tiếp cận này là doanh thu được ghi nhận tương ứng với quá trình chuyển giao hàng hóa hoặc dịch vụ cho khách hàng theo cam kết trong HĐ. Ở Việt Nam cũng ban hành hệ thống chuẩn mực kế toán nhằm phần nào đáp ứng với chuẩn mực kế toán quốc tế. Việt Nam đã ban hành 26 chuẩn mực kế toán bắt đầu từ năm 2001. Trong đó, VAS 14- Doanh thu(2001) và VAS 15- Hợp đồng xây dựng(2002). Việc ban hành những chuẩn mực này đã phần nào giải quyết những khó khăn cho kế toán của DNXD trong việc ghi nhận DT, CP và XĐKQKD tại thời điểm đó. Cơ sở của những chuẩn mực này vẫn là dựa trên cơ sở giá gốc và giao dịch phát sinh. Quan điểm tiếp cận dựa trên giao dịch phát sinh, khi chuyển giao rủi ro và lợi ích gắn với hàng hóa và dịch vụ cho khách hàng cũng được thể hiện rất rõ trong nghiên cứu của Hà Thị Thúy Vân (2011), Nguyễn Thị Thanh Loan (2014), Trương Thanh Hằng (2014), Đỗ Minh Thoa (2015), Trần Tuấn Anh (2016). Nghiên cứu của Trương Thanh Hằng (2014) là một trong những nghiên cứu về kế toán doanh thu, chi phí trong các doanh nghiệp kinh doanh vận tải hành khách. Đây cũng là một hoạt động kinh doanh dựa trên cơ sở HĐ. Nghiên cứu này đề cập DT,CP trên cả hai góc độ: kế toán tài chính và kế toán quản trị. Doanh thu được ghi nhận dựa trên các điều kiện ghi nhận doanh thu theo IAS 18 và VAS 14. Luận án cũng đưa ra các phương pháp để đo lường doanh thu vận tải hành khách là theo tỷ lệ phần trăm dịch vụ đã cung cấp cho khách hàng. Doanh thu được ghi nhận có tính đến các khoản giảm giá hàng bán, chiết khấu thương mại, chiết khấu thanh toán tính trên khối lượng vận tải. Chi phí được tập hợp theo từng HĐ vận tải và được xác định tương ứng với khối lượng vận tải cung cấp cho KH. Tác giả đã đưa ra thực trạng kế toán DT,CP trong DN vận tải hành khách, cho thấy sự khác biệt trong việc ghi nhận DT, CP theo HĐ so với ghi nhận DT, CP ở loại hình DNSX thông thường. Cho thấy những bất cập trong việc ghi nhận DT, CP theo HĐ trong các DN vận tải hiện nay ở Việt Nam khi vẫn áp dụng theo chuẩn mực kế toán hiện tại. Nghiên cứu của Nguyễn Thị Thanh Loan (2014) về kế toán DT, CP của Hợp đồng xây dựng tại các DNXD công trình thủy điện ở Việt Nam. Luận án tiếp cận theo hai góc độ kế toán tài chính và kế toán quản trị. Dưới góc độ kế toán tài chính, Luận án đi sâu vào nghiên cứu HĐXD, phân loại HĐXD, xác định nội dung và thời điểm ghi nhận doanh thu, chi phí hoạt động xây dựng, phương pháp xác định, phương pháp kế
7 toán và trình bày thông tin doanh thu, chi phí trên báo cáo tài chính. Dưới góc độ kế toán quản trị, luận án đã đưa ra hệ thống quản trị doanh thu, chi phí HĐXD, xây dựng dự toán, định mức, phương pháp xác định doanh thu, chi phí HĐXD và trình bày thông tin phục vụ cho công tác kế toán quản trị. Trên cơ sở đó, tác giả tìm hiểu thực trạng và giải pháp hoàn thiện kế toán doanh thu, chi phí theo HĐ tại DNXD công trình thủy điện ở Việt Nam. Tuy nhiên, luận án trình bày kế toán doanh thu, chi phí theo giao dịch dựa trên IAS 11, VAS 15 mà chưa tiếp cận theo IFRS 15. Hơn nữa, mặc dù luận án nghiên cứu dưới 2 góc độ kế toán tài chính và kế toán quản trị nhưng nội dung chủ yếu đi sâu hơn vào thực trạng và đưa giải pháp dưới góc độ kế toán quản trị. Các kiến nghị về kế toán tài chính không gắn với HĐXD mà theo quy trình thu thập, xử lý và cung cấp thông tin kế toán. Giai đoạn từ sau năm 2018: đây là giai đoạn đánh dấu sự thay thế của IAS đang áp dụng trước đây chuyển sang IFRS (chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế). Hệ thống chuẩn mực này được ban hành nhằm thay thế cho những IAS đã lỗi thời không còn phù hợp với sự phát triển của kế toán hiện nay. Bên cạnh chuẩn mực kế toán (IAS) vẫn có hiệu lực, IASB đã ban hành thêm 17 chuẩn mực báo cáo tài chính quôc tế (IFRS) như chuẩn mực IFRS 13- Giá trị hợp lý, IFRS 15- Hợp đồng với khách hàng… Trong đó IFRS 15 được ban hành thay thế cho IAS 11 và IAS 18. Chuẩn mực này được công bố năm 2014 và chính thức được áp dụng từ 1/1/2018. Các DNXD ở nhiều quốc gia trên thế giới đã chuyển sang áp dụng chuẩn mực này như các nước châu Âu, Úc, Mỹ… IFRS 15 đã đề cập đến một cách tiếp cận mới dựa trên cơ sở các nghĩa vụ của HĐ. Việc ghi nhận doanh thu do vậy cũng gắn với nghĩa vụ HĐ. Doanh thu được ghi nhận dựa trên việc chuyển giao quyền kiểm soát tài sản cho khách hàng. Theo IASB (2015), ÍFRS 15 được ra đời vì ba lý do sau: Thứ nhất: tạo ra một chuẩn mực chung để ghi nhận doanh thu áp dụng cho tất cả các ngành nhằm thống nhất điều chỉnh báo cáo tài chính của IFRS và thông lệ kế toàn được chấp nhận chung của Hoa Kỳ (US GAAP). Thứ hai: để loại bỏ sự mâu thuẫn và yếu kém trong các tiêu chuẩn doanh thu hiện hành vì những tiêu chuẩn này khá lỗi thời, bộc lộ nhiều hạn chế và do đó, dẫn đến sự thiếu nhất quán trong việc ghi nhận giao dịch phát sinh doanh thu phức tạp, như giao dịch phát sinh trong DNXD.
8 Thứ ba, nâng cao tính hữu ích của việc trình bày thông tin doanh thu vì việc trình bày thông tin doanh thu như hiện nay được cho không đủ để hiểu được thời điểm ghi nhận doanh phát sinh từ HĐ với khách hàng trong một DN cụ thể. - Các công trình nghiên cứu về chi phí Các công trình nghiên cứu về chi phí về cơ bản đều hướng tới góc độ kế toán quản trị, đặc biệt kế toán chi phí trong DNXD, chi phí theo góc độ KTTC thường ít được đề cập đến Theo Stenvan J. Peterson (2009), Chi phí phát sinh trong các doanh nghiệp xây dựng khác biệt với chi phí phát sinh trong sản xuất, do vậy, chi phí xây dựng và chi phí quản lý chung cần được phân bổ cho từng hợp đồng theo phương pháp kế toán theo hoạt động (ABC). Trần Thị Thanh Loan (2014) Chi phí theo HĐXD bao gồm: các chi phí liên quan trực tiếp đến từng hợp đồng, chi phí chung liên quan đến hoạt động của các HĐ, có thể phân bổ cho từng HĐ cụ thể như chi phí bảo hiểm, chi phí thiết kế và trợ giúp kỹ thuật, chi phí quản lý chung trong xây dựng và các chi phí khác có thể thu lại từ khách hàng theo điều khoản HĐ.Chi phí trực tiếp được tập hợp cho từng công trình, hạng mục công trình, chi phí chung được tập hợp lại sau đó phân bổ cho từng công trình, hạng mục công trình. - Các công trình nghiên cứu về kết quả kinh doanh Các nghiên cứu về kết quả kinh doanh không đi sâu vào kế toán kết quả kinh doanh như thế nào mà tập trung vào các quan điểm về đo lường kết quả kinh doanh. Quan điểm được quan tâm nhiều trong thời gian gần đây là quan điểm kết quả toàn diện. Tuyên bố về chuẩn mực kế toán số 130 (1997) của FASB, việc áp dụng khái niệm kết quả toàn diện được hiện thực hóa thành các quy định cụ thể. Theo đó, kết quả toàn diện bao gồm kết quả hoạt động kinh doanh và thu nhập toàn diện khác. Về hình thức trình bày, kết quả toàn diện có thể được trình bày theo 3 hình thức: (1) trình bày báo cáo lãi/lỗ truyền thống, (2) trình bày báo cáo kết quả toàn diện riêng biệt, (3) trình bày trong báo cáo về sự thay đổi của vốn chủ sở hữu. Với những phân tích ở khía cạnh đầu tiên, cũng chỉ ra những khoảng trống trong nghiên cứu của tác giả. Cơ sở lý luận của tác giả sẽ hướng tới tiếp cận DT,CP và XĐKQKD hoạt động xây dựng dưới góc độ kế toán tài chính gắn với nghĩa vụ HĐ hay
9 nói cách khác gắn với việc chuyển giao quyền kiểm soát tài sản theo HĐ cho khách hàng. Xây dựng một khung lý thuyết kế toán đầy đủ cho kế toán tại DNXD, cụ thể DNXDDD. Tác giả nghiên cứu những khó khăn và bất cập mà các DNXDDD đang gặp phải khi áp dụng VAS15, thông tư TT133/2016/TT-BTC và thông tư TT200/2014/TT-BTC áp dụng cho DNXD, đặc biệt các DNXDDD tại Hà Nội. Thứ hai: Tổng quan về mặt nội dung kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh - Về thời điểm ghi nhận Theo tác giả Mai Ngọc Anh và cộng sự(2014) thời điểm ghi nhận doanh thu phụ thuộc vào cách tiếp cận. Theo tác giả, hai cách tiếp cận được đề cập đến đó là cách tiếp cận theo thời điểm và cách tiếp cận theo quá trình. Với cách tiếp cận theo thời điểm, việc nhận biết một giao dịch đã tạo ra doanh thu hay chưa phải căn cứ vào các thời điểm quan trọng quá trình thực hiện giao dịch. Một số thời điểm quan trọng được ghi nhận doanh thu: thời điểm ký hợp đồng, thời điểm giao hàng, thời điểm khách hàng chấp nhận thanh toán, thời điểm thu tiền…Cách tiếp cận theo quá trình không căn cứ vào thời điểm cụ thể gắn với giao dịch tạo ra doanh thu. Theo đó, hoạt động tạo ra doanh thu được quan niệm là một quá trình mà các hoạt động trong quá trình đó tạo ra doanh thu. Vấn đề đặt ra là kết thúc kỳ kế toán khi một phần quá trình tạo ra doanh thu đã được thực hiện thì doanh thu có được ghi nhận hay không và ghi nhận như thế nào? Với tác giả Nguyễn Thị Thanh Loan (2014), doanh thu được ghi nhận theo hai cách: theo tiến độ kế hoạch và theo khối lượng thực hiện. Chi phí được ghi nhận sau khi ghi nhận doanh thu. Quan điểm thứ nhất, chi phí phát sinh được tập hợp là chi phí SXKD dở dang, sau khi ghi nhận doanh thu của HĐXD, lúc đó mới kết chuyển chi phí dở dang để tính giá thành công trình. Quan điểm thứ hai, chi phí được ghi nhận theo phần công việc đã hoàn thành của hợp đồng.Theo đó, khi kết quả thực hiện HĐXD không thể ước tính được một cách đáng tin cậy, thì chi phí của hợp đồng chỉ được ghi nhận là chi phí trong kỳ khi các chi phí này phát sinh. Về cơ bản cho dù tiếp cận theo quan điểm nào thì việc ghi nhận doanh thu phải phù hợp với giả định, khái niệm và nguyên tắc kế toán gắn với loại hình kế toán động để hình thành các điều kiện ghi nhận. Các điều kiện ghi nhận doanh thu được thiết lập trên cơ sở(1) tình chắc chắn của việc thu được lợi ích kinh tế, (2) khả năng
10 đo lường được kết quả một cách đáng tin cây, (3) quá trình tạo ra doanh thu cơ bản được hoàn thành. Đối với chi phí, theo tác giả Mai Ngọc Anh(2014), và Nguyễn Thị Thanh Loan(2014), trên cơ sở giao dịch, chi phí phát sinh khi DN thực hiện các giao dịch dẫn tới tạo ra thu nhập trong kỳ. Kế toán động hiện đại phản ánh các luồng lợi ích kinh tế của DN, vì vậy, bản chất của chi phí là sự suy giảm các luồng lợi ích như một sự hy sinh để có thể nhận được các khoản thu nhập. Về thực chất, cách tiếp cận theo giao dịch là cách tiếp cận theo thời điểm. Cách tiếp cận theo HĐ là cách tiếp cận theo quá trình, gắn với giai đoạn, các hoat động theo quá trình hoạt động tạo ra doanh thu. Qua nghiên cứu các luận án ở Việt Nam trước năm 2016, phần lớn các tác giả tiếp cận doanh thu, chi phí theo giao dịch mà chưa tiếp cận theo quá trình, chưa đưa ra một khung lý luận về thời điểm ghi nhận doanh thu, chi phí theo thời điểm hay quá trình. Thời điểm ghi nhận doanh thu, chi phí được xác định dựa trên các điều kiện ghi nhận doanh thu theo VAS 14 và nguyên tắc phù hợp để ghi nhận chi phí. Doanh thu chỉ được ghi nhận khi đơn vị hoàn thành nghĩa vụ tạo ra giao dịch đó. Hiện nay, việc hoàn thành nghĩa vụ tạo ra doanh thu khi mà DN chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích liên quan đến sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ đó. Thời điểm ghi nhận chi phí phù hợp với thời điểm ghi nhận doanh thu. Đối với DNXD trong nước, thời điểm ghi nhận doanh thu, chi phí được dựa trên VAS 14, VAS 15. Các luận án sau năm 2016 với sự ra đời TT200/2014/TT-BTC, cũng đã đề cập đến ghi nhận doanh thu, chi phí nhưng không đề cập cụ thể đến thời điểm ghi nhận doanh thu, chi phí. Tuy nhiên tác giả Nguyễn Diệu Linh(2019) với luận án “Kế toán doanh thu dịch vụ viễn thông di động tại Việt Nam” đã đưa ra thời điểm ghi nhận doanh thu theo HĐ cho các DN dịch vụ viễn thông di động. Theo tác giả doanh thu được ghi nhận theo thời điểm và theo thời kỳ. Theo tác giả, doanh thu được ghi nhận theo thời điểm là doanh thu tại thời điểm giao dịch tạo ra doanh thu. Doanh thu được ghi nhận theo thời kỳ, thời điểm ghi nhận doanh thu là khi chuyển giao quyền kiểm soát tài sản cho khách hàng trong một khoảng thời gian. Như vậy đã có nhiều tài liệu nghiên cứu thời điểm ghi nhận doanh thu, chi phí tuy nhiên các nghiên cứu chưa đi sâu vào xác định thời điểm ghi nhận theo HĐ. Tác giả Nguyễn Diệu Linh mới đề cập đến thời điểm ghi nhận doanh thu, chưa đề cập đến thời điểm ghi nhận chi phí và xác định kết quả kinh doanh. Tác giả Trần Thị Thanh