Luận án Tiến sĩ: Tổ chức kiểm toán nội bộ trong các công ty xi măng Việt Nam

Chia sẻ: _ _ | Ngày: | Loại File: DOCX | Số trang:241

Thêm vào BST

Báo xấu

82
lượt xem 10
download

Download Vui lòng tải xuống để xem tài liệu đầy đủ

Luận án được nghiên cứu dựa trên cơ sở phương pháp luận duy vật biện chứng, duy vật lịch sử của chủ nghĩa Mác - Lênin; ứng dụng của tổ chức kiểm toán nội bộ trong các công ty xi măng Việt Nam, quan điểm hệ thống để nghiên cứu tổ chức kiểm toán nội bộ trong tổng thể và quan điểm duy vật lịch sử để nghiên cứu tổ chức kiểm toán nội bộ trong các công ty xi măng Việt Nam trong tiến trình phát triển của kiểm toán nội bộ tại Việt Nam.

Chủ đề:

Bình luận(0) Đăng nhập để gửi bình luận!

Lưu

Nội dung Text: Luận án Tiến sĩ: Tổ chức kiểm toán nội bộ trong các công ty xi măng Việt Nam

1 LỜI CAM ĐOAN Tôi xin cam đoan đây là công trình khoa học do chính tôi nghiên cứu và thực hiện. Các thông tin, số liệu được sử dụng trong Luận án hoàn toàn trung thực, có nguồn gốc rõ ràng, không trùng lặp với bất kỳ công trình nghiên cứu nào đã được công bố. Hà Nội, ngày 04 tháng 08 năm 2020 Nghiên cứu sinh TR ẦN TH Ị LAN H ƯƠNG
2 LỜI CẢM ƠN Tác giả xin bày tỏ sự cám ơn sâu sắc tới PGS.TS. Giang Thị Xuyến – Cán bộ hướng dẫn khoa học đã hướng dẫn nhiệt tình và đưa ra những ý kiến đóng góp quý báu để Luận án hoàn thành một cách tốt nhất. Tác giả xin trân trọng cám ơn các Phó giáo sư, Tiến sĩ, các thầy cô trong bộ môn Kiểm toán, khoa Kế toán, Học viện Tài chính về các ý kiến đóng góp quý báu cho Luận án. Tác giả xin trân trọng cám ơn sự hỗ trợ nhiệt tình trong quá trình thu thập tài liệu, kết quả khảo sát bảng hỏi, kết quả phỏng vấn sâu của các CTXM Việt nam. Xin cám ơn sự nhiệt tình trong việc cung cấp thông tin của Hiệp hội xi măng Việt nam, Ban biên tập website ximang.com của toàn ngành xi măng, các tình nguyện viên của Viện kiểm toán nội bộ toàn cầu IIA tại Việt nam và các cá nhân tổ chức khác đã đóng góp những thông tin tài liệu quý giá cho việc hoàn thành Luận án. Tác giả xin trân trọng cám ơn Khoa Sau Đại Học, Học viện Tài chính đã tạo điều kiện thuận lợi trong suốt quá trình làm Luận án cũng như bảo vệ Luận án các cấp. Cuối cùng, tác giả xin trân thành cảm ơn gia đình, đồng nghiệp đã tạo điều kiện và động viên giúp đỡ tác giả trong suốt quá trình nghiên cứu. Hà Nội, ngày 06 tháng 08 năm 2020 Tác giả luận án TRẦN THỊ LAN HƯƠNG
3 MỤC LỤC DANH MỤC CHỮ VIẾT TẮT Chữ viết tắt Giải nghĩa BCKT Bằng chứng kiểm toán BCTC Báo cáo tài chính BM Bộ máy BMKTNB Bộ máy kiểm toán nội bộ CTXM Công ty xi măng CTXMVN Công ty xi măng Việt nam DN Doanh nghiệp ERM Enterprise risk management HĐCĐ Hội đồng cổ đông HĐQT Hội đồng quản trị HĐTV Hội đồng thành viên IIA Institute of Internal Auditors KSNB Kiểm soát nội bộ KTBCTC Kiểm toán báo cáo tài chính KTĐL Kiểm toán độc lập KTHĐ Kiểm toán hoạt động KTMT Kiểm toán môi trường KTNB Kiểm toán nội bộ KTNN Kiểm toán Nhà nước KTTT Kiểm toán tuân thủ KTV Kiểm toán viên KTVNB Kiểm toán viên nội bộ QL Quản lý QLDN Quản lý doanh nghiệp QTKT Quy trình kiểm toán QTRR Quản trị rủi ro RBIA Risk Based Internal Audit UBKT Ủy ban kiểm toán DANH MỤC BẢNG BIỂU
4
5 DANH MỤC BIỂU ĐỒ
6 MỞ ĐẦU 1. Tính cấp thiết của đề tài luận án Các doanh nghiệp (DN) Việt Nam nói chung và các CTXM (CTXM) Việt Nam nói riêng đóng vai trò đặc biệt quan trọng trong công cuộc xây dựng và phát triển đất nước. Để đáp ứng nhu cầu xây dựng trong nước phục vụ cho phát triển kinh tế xã hội, các CTXM Việt Nam đã phát triển nhanh chóng cả về qui mô và số lượng. Song song với sự phát triển nhanh chóng của các CTXM, nhà quản lý DN phải giải quyết những vấn đề như: hiệu quả sản xuất kinh doanh; hiệu quả sử dụng các nguồn lực; độ tin cậy của thông tin tài chính; khả năng cạnh tranh bằng giá cả, chất lượng; hiệu quả, hiệu năng trong lựa chọn và thực hiện chiến lược, hay đảm bảo cho việc tuân thủ pháp luật, nội quy, quy chế trong quá trình hoạt động của DN. Trước những thách thức mới, nhà quản lý đang tìm kiếm những phương sách quản lý nhằm quản trị hiệu quả các hoạt động trong DN. Kiểm toán nội bộ (KTNB) xuất hiện mang tính khách quan nhằm đáp ứng nhu cầu quản trị của nhà quản lý trong môi trường kinh doanh có nhiều biến động. Nhà quản lý sử dụng KTNB như là một phương sách quản lý nhằm thực hiện các mục tiêu kiểm tra, đánh giá từ đó đưa ra nhiệm vụ đảm bảo và tư vấn các mặt hoạt động, tuân thủ, báo cáo giúp hỗ trợ và đóng góp giá trị cho DN. Về mặt lý luận, trong một đơn vị, một tổ chức hay một DN, KTNB là một chức năng đánh giá độc lập đối với những hoạt động khác nhau của DN như là một sự trợ giúp đối với tổ chức. Sự trợ giúp của KTNB được thể hiện thông qua việc thực hiện chức năng đảm bảo và tư vấn với mọi hoạt động trong DN. Cụ thể, với chức năng đảm bảo, KTNB tiến hành kiểm tra, xác nhận từ đó đưa ra sự đảm bảo về tính đầy đủ phù hợp và hiệu quả của các quy trình, bộ phận trong DN, trong đó bao gồm kiểm soát nội bộ (KSNB), quản trị rủi ro (QTRR) và quản trị doanh nghiệp (QTDN) và các chức năng quan trọng khác. Từ đó, giúp nhà quản trị nhận biết được việc tổ chức vận hành các chức năng, nhiệm vụ, bộ phận trong DN đã mang lại hiệu quả hay chưa. Ngược lại, khi hiệu quả tổ chức vận hành chưa cao, KTNB sẽ tiếp tục phát huy chức năng tư vấn. Thông qua tư vấn, đào tạo, truyền đạt KTNB sẽ cung cấp những ý kiến quý giá cho việc xây dựng và hoàn thiện các quy trình, hoạt động trong DN. Với việc phát huy vai trò trợ giúp đó, KTNB trên thế giới đã có những bước phát triển mạnh mẽ và trở thành hoạt động mang tính chuyên nghiệp. Tại các quốc gia phát triển, KTNB được tổ chức trong hầu hết các
7 DN có qui mô lớn với nhiều mô hình đa dạng. Hoạt động hiệu quả của bộ phận này đã trợ giúp đắc lực cho nhà quản lý không những đảm bảo độ tin cậy của thông tin kinh tế tài chính mà còn đảm bảo tính tuân thủ pháp luật, quy định, nội quy quy chế cũng như nâng cao tính hiệu quả, tính kinh tế và tính hiệu năng trong các hoạt động chức năng khác nhau của doanh nghiệp. Về mặt thực tiễn, trong khu vực DN tại Việt nam đã có một số DN niêm yết, DNNN quan tâm tổ chức bộ phận KTNB hướng theo thông lệ quốc tế. Tuy nhiên phần lớn các DN Việt nam chưa tổ chức KTNB. Theo báo cáo thẻ điểm quản trị ASEAN 2015 – 2016, trong 55 DN của Việt nam tham gia đánh giá chỉ có 40% DN có bộ phận KTNB độc lập (khoảng 22 công ty), 60% không có bộ phận KTNB (33 công ty). Đối với 52 CTXM Việt nam khảo sát, chỉ có 3,85% có bộ phận KTNB (2 công ty). Tỷ lệ này cho thấy nhiều DN nói chung và CTXM Việt Nam nói riêng còn chưa nhận thức đầy đủ và đúng đắn về vai trò, chức năng cũng như lợi ích của KTNB trong việc đáp ứng các mục tiêu về báo cáo, tuân thủ cũng như hiệu quả hoạt động của DN. Trong khi đó, KTNB đã có lịch sử phát triển lâu đời trên thế giới, ngày càng khẳng định vị thế quan trọng và hoạt động chuyên nghiệp của mình. Tại các quốc gia phát triển, KTNB được tổ chức trong hầu hết các DN có qui mô lớn với nhiều mô hình đa dạng. Điều này cho thấy, tổ chức KTNB trong các DN Việt nam nói chung và các CTXM Việt Nam nói riêng sẽ là xu hướng phát triển tất yếu. Thêm vào đó, tổ chức KTNB trong một số loại hình DN bao gồm các CTXM Việt nam là một yêu cầu pháp lý bắt buộc. Trong những năm đầu thế kỷ 21, hàng loạt các văn bản pháp luật ra đời như: Luật kiểm toán độc lập năm 2011, Luật tổ chức tín dụng 2010; thông tư 44/2011/TTNHNN, Thông tư số 210/2012/TTBTC, Nghị định số 73/2016/NĐCP, thông tư 50/2017/TTBTC, Luật Doanh nghiệp năm 2014, Luật Kế toán năm 2015 đã quy định về việc tổ chức và thực hiện KTNB trong một số loại hình DN cụ thể bao gồm DNNN, CTCP, tổ chức tín dụng, doanh nghiệp bảo hiểm và các công ty chứng khoán. Cho đến năm 2016, Chính phủ ban hành dự thảo Nghị định về KTNB lấy ý kiến đóng góp của công chúng. Sau 3 năm lấy ý kiến, Nghị định về KTNB đã ra đời vào năm 2019. Nghị định số 05/2019/NĐ CP ngày 22/01/2019 quy định về đối tượng và tổ chức KTNB trong DN. Theo số liệu th ống kê của Hiệp hội xi măng Việt nam năm 2018, cả nước có 52 CTXM, trong đó có 43 CTXM là công ty cổ
8 phần, chiếm gần 83%. Căn cứ theo theo Nghị định số 05/2019/NĐCP đã có 18 CTXM niêm yết, 2 Tổng công ty, Tập đoàn xi măng là đối tượng bắt buộc phải tổ chức KTNB, chiếm gần 45% các công ty cổ phần xi măng. Như vậy, tổ chức KTNB tại các CTXM Việt nam là một quy định pháp lý bắt buộc. Những phân tích trên đây cho thấy tổ chức KTNB trong các công ty xi măng Việt Nam là một yêu cầu cấp thiết cả về lý luận và thực tiễn, nhằm tuân thủ yêu cầu pháp lý cũng như đáp ứng nhu cầu thực tiễn hoạt động của các công ty xi măng Việt nam. Việc nghiên cứu đề tài “Tổ chức kiểm toán nội bộ trong các công ty xi măng Việt Nam” mang tính cấp thiết, không những có ý nghĩa về mặt lý luận mà còn góp phần hoàn thiện tổ chức KTNB trong các DN nói chung và các công ty xi măng Việt Nam nói riêng. 2. Tổng quan các công trình nghiên cứu liên quan đến đề tài luận án Nghiên cứu tổng quan các công trình nghiên cứu có liên quan đến đề tài luận án có ý nghĩa rất quan trọng. Trong phần này, tác giả đi sâu nghiên cứu tổng quan những công trình nghiên cứu về KTNB và tổ chức KTNB trong nước và quốc tế để rút ra kết luận của các công trình nghiên cứu về tổ chức KTNB đồng thời chỉ ra khoảng trống nghiên cứu cho đề tài luận án của mình. Cụ thể các công trình nghiên cứu được tác giả phân loại theo các nội dung về KTNB nói chung, tổ chức xây dựng quy chế và bộ máy KTNB, tổ chức xác định nội dung KTNB, tổ chức vận dụng phương pháp tiếp cận, phương pháp kỹ thuật KTNB và tổ chức quy trình KTNB, phân tích những kết quả đạt được, từ đó rút ra khoảng trống nghiên cứu cho đề tài luận án. 2.1. Tổng quan tình hình nghiên cứu của đề tài 2.1.1. Nghiên cứu về kiểm toán nội bộ nói chung Cho đến nay, KTNB đã có những bước phát triển mạnh mẽ và trở thành hoạt động mang tính chuyên nghiệp trên thế giới. Hoạt động của KTNB đã trợ giúp đắc lực cho lãnh đạo cấp cao, không những đảm bảo độ tin cậy của thông tin, đánh giá thực trạng tuân thủ mà còn đánh giá tính kinh tế, tính hiệu quả trong các hoạt động khác nhau trong đơn vị. Có khá nhiều nghiên cứu của các tác giả trên những khía cạnh và lĩnh vực khác nhau của KTNB. Victor Z. Brink – giám đốc phụ trách nghiên cứu đầu tiên của Institution of Internal Auditors (IIA) và Lawrence B. Sawyer – chủ tịch Ủy ban
9 nghiên cứu của Viện Kiểm toán nội bộ (IIA) là 2 tác giả tiên phong về KTNB trên thế giới. Tác phẩm Modern Internal Auditing ra đời những năm 1940 của Victor Brink được coi là việc đặt viên gạch đầu tiên đánh dấu sự ra đời của nghề KTNB chuyên nghiệp, trong đó, khái niệm KTNB đã được hiểu: “là hoạt động đánh giá độc lập trong một tổ chức về công tác kế toán, tài chính và các công tác khác của tổ chức đó. Hoạt động KTNB được xem như là các dịch vụ mang tính bảo vệ và xây dựng hỗ trợ cho ban giám đốc” [71, tr24]. Nếu như các quan điểm trước đó cho rằng KTNB chủ yếu thực hiện kiểm tra kế toán và hỗ trợ cho kiểm toán viên độc lập thì trong tác phẩm này, Victor Brink đã nhấn mạnh vai trò quan trọng hơn rất nhiều của KTNB là hỗ trợ cho các nhà quản lý của đơn vị, tuy nhiên mới chỉ tập trung vào mảng tài chính kế toán. Sách chuyên khảo Brink’s Modern Internal Auditing tái bản lần thứ 6 của tác giả Moeller được xuất bản năm 2005 trong giai đoạn KTNB đối mặt với nhiều trọng trách mới, sau một số vụ scandal lớn mà tiêu biểu là sự phá sản của Enron và Arthur Andersen, theo sau đó là sự ra đời của Đạo luật Sarbanes – Oxley (SOA) tại Mỹ. Điểm mới trong tác phẩm này là Moeller [59] đã hướng dẫn cho KTNB thực hiện đánh giá đối với kiểm soát nội bộ theo yêu cầu của Điều 404 Đạo luật SOA. Lần tái bản này cũng nhấn mạnh ý nghĩa của việc hiểu và đánh giá rủi ro đối với KTNB, mối quan hệ giữa KTNB và ủy ban kiểm toán. Trong tác phẩm này, tác giả thay đổi quan điểm phổ biến trước đó rằng KTNB chủ yếu thực hiện kiểm tra kế toán và hỗ trợ cho kiểm toán viên độc lập. Thay vào đó, ông cho rằng vai trò quan trọng rất lớn của KTNB là hỗ trợ cho các nhà quản lý của đơn vị. KTNB đã xuất hiện khá lâu trên thế giới nhưng tại Việt Nam, khái niệm KTNB còn khá mới mẻ, được nói đến trong khoảng 30 năm gần đây. Năm 1997 với sự ra đời của quyết định 832TC/QĐ/CĐKT về Quy chế KTNB cho các DNNN, cho đến nay đã có khá nhiều tác giả quan tâm nghiên cứu về KTNB, có thể kể đến sách tài liệu chuyên khảo do các nhà nghiên cứu và các học giả nổi tiếng tại các trường đại học cũng như các Viện nghiên cứu đã xuất bản như sau: Đối với các sách chuyên khảo: Nghiên cứu của tác giả Nguyễn Quang Quynh (2005) đã đề cập đến KTNB như một yếu tố cấu thành của KSNB trong quản lý vi mô tại các DN. Trong tác phẩm tác giả đã chỉ ra KTNB thực hiện chức năng giám sát trong KSNB tại các DN, tuy nhiên tác giả chưa được đề cập sâu
10 đến các vấn đề về nội dung, quy trình và phương pháp KTNB [29]. Nghiên cứu của tác giả Ngô Trí Tuệ và cộng sự (2004) về việc xây dựng KSNB, trong đó có đề cập đến KTNB với việc tăng cường quản lý tài chính tại các DN [30]. Tác phẩm đã chỉ ra được vai trò của KTNB là một công cụ quản trị DN hỗ trợ cho nhà quản lý, nhưng chưa tiếp cận sâu hơn về các vai trò khác của KTNB trong DN. Trong giai đoạn này, KTNB đã được các tác giả nhìn nhận như một phương sách quản lý song hành cùng các công cụ khác hỗ trợ nhà quản trị, tuy nhiên do sự phát triển của KTNB còn hạn chế nên các tác phẩm mới dừng lại ở việc nghiên cứu về vai trò và mối quan hệ của KTNB trong hệ thống công cụ quản lý mà chưa nghiên cứu độc lập. Năm 2015, tác giả Phan Trung Kiên đã nghiên cứu và xuất bản sách chuyên khảo tiêu đề “Kiểm toán nội bộ trong doanh nghiệp”, đã chỉ ra cụ thể và chi tiết về quá trình hình thành và phát triển của KTNB trên thế giới nói chung và Việt nam nói riêng [19]. Thêm vào đó, quy trình thực hiện của KTNB còn được trình bày rõ ràng và chi tiết trong các chương, mô tả đầy đủ các bước thực hiện của KTNB từ việc lập kế hoạch, thực hiện kiểm toán, thu thập bằng chứng KTNB và lập báo cáo kiểm toán. Tác phẩm đi sâu vào việc phân tích các bước thực hiện KTNB trong DN, tuy không đi sâu vào phân tích cho từng loại hình DN nhưng tác giả đã đưa ra được hướng dẫn chi tiết cho việc thực hiện KTNB. Sách chuyên khảo “Kiểm toán nội bộ” của tác giả Nguyễn Phú Giang và Nguyễn Trúc Lê lại có cách tiếp cận khác về KTNB, tác phầm phân tích KTNB trên các giác độ mối quan hệ với kiểm soát, hệ thống KSNB, hoạt động kế toán, chuẩn mực KTNB cũng như hoạt động KTNB một số nội dung cơ bản trong DN. Nhìn chung, KTNB tại Việt nam còn khá mới mẻ so với bề dầy của KTNB thế giới. Trong những năm gần đây được sự quan tâm của Chính phủ trong việc hoàn thiện khuôn khổ pháp lý về KTNB, cũng như sự ra đời các tác phẩm của các học giả, nhà nghiên cứu hàng đầu tại các trường Đại học, các Viện nghiên cứu về KTNB đã làm cho KTNB trở nên quen thuộc hơn. Các tác phẩm về KTNB được xuất bản đã chỉ ra được những vấn đề cơ bản về KTNB cũng như thực trạng KTNB tại Việt nam, làm cho việc nhận thức về KTNB rõ ràng hơn trên các khía cạnh về vai trò, chức năng, mục tiêu, đối tượng, phạm vi, quy trình KTNB cũng như tầm quan trọng của việc tổ chức KTNB trong DN, góp phần lớn vào việc xây dựng và phát triển KTNB tại Việt nam. Tuy nhiên, việc tiếp cận tổ chức KTNB
11 trong các tác phẩm còn chưa chú trọng đến tổ chức, hầu hết chưa đưa ra được các nội dung liên quan đến việc tổ chức bộ máy, tổ chức xác định nội dung, phương pháp cũng như tổ chức quy trình thực hiện KTNB trong các DN Việt nam nói chung. Trong khi sự phát triển KTNB đang ở giai đoạn đầu, chưa nhiều các DN tổ chức KTNB thì tiếp cận nội dung tổ chức KTNB sẽ mang lại giá trị hướng dẫn cao trong lý luận và thực tiễn. 2.1.2. Nghiên cứu về tổ chức xây dựng quy chế và bộ máy kiểm toán nội bộ Tổ chức xây dựng quy chế và tổ chức bộ máy KTNB được xem là nội dung quan trọng trong việc tổ chức KTNB tại DN. Khi nghiên cứu về tổ chức bộ máy KTNB, các nhà nghiên cứu thường tập trung vào việc xác định mô hình bộ máy KTNB phù hợp với đặc điểm sản xuất kinh doanh cũng như phạm vi DN, tổ chức nhân sự KTNB nhằm đáp ứng được yêu cầu công việc kiểm toán. Hầu hết các quốc gia yêu cầu thực hiện KTNB bắt buộc tại một s ố lo ại hình DN, tuy nhiên các DN có thể tự xây dựng bộ máy KTNB nhằm thực hiện các cuộc KTNB hoặc có thể thuê các đơn vị kiểm toán độc lập có đủ năng lực và điều kiện để cung cấp dịch vụ KTNB. Năm 2016, Mahmoud AlAkra khi nghiên cứu về KTNB tại khu vực Trung Đông và Bắc Phi đã chỉ ra các mô hình tổ chức bộ máy KTNB cơ bản của các DN thuộc khu vực này bao gồm: (1) mô hình tập trung nội bộ, (2) Phân tán nội bộ, (3) Nội bộ kết hợp thuê ngoài và (4) thuê ngoài [57]. Các mô hình được lựa chọn để thực hiện tùy thuộc vào điều kiện cụ thể về tài chính, cấu trúc tổ chức của DN, các rủi ro ảnh hưởng đến hoạt động, quy mô, phạm vi hoạt động cũng như các điều kiện khác. Kết quả nghiên cứu về các mô hình tổ chức bộ máy KTNB được các tác giả trong nước phản ánh khá rõ nét. Tác giả Phan Trung Kiên (2008) với đề tài luận án “Hoàn thiện tổ chức kiểm toán nội bộ trong doanh nghiệp xây dựng Việt Nam” đã đưa ra mô hình tổ chức bộ máy KTNB trong các DN bao gồm: mô hình theo lĩnh vực kiểm toán, mô hình tổ chức song song và mô hình tổ chức theo khu vực địa lý [18]. Ở một khía cạnh khác, tác giả Vũ Thu Hà (2016) phân loại mô hình tổ chức bộ máy KTNB dựa trên phạm vi hoạt động và mối quan hệ giữa công ty mẹ và các công ty con, thì các công ty trực thuộc Vinacomin có thể lựa chọn mô hình tổ chức bộ máy KTNB theo hình thức tập trung, phân tán hoặc kết hợp nửa tập trung và nửa phân tán [11]. Kết quả khảo sát thực trạng cho thấy
12 hầu hết các công ty Vinacomin tổ chức bộ máy KTNB theo mô hình tập trung tại công ty mẹ và không tổ chức bộ phận KTNB tại các đơn vị thành viên. Bộ máy KTNB trực thuộc quản lý của Tổng giám đốc – thường là ủy viên HĐQT, và có 2/5 đơn vị tổ chức bộ phận KTNB riêng biệt, các đơn vị khác được xây dựng kết hợp với các bộ phận khác trong tổng công ty như bộ phận thanh tra pháp chế. Đối với việc tổ chức bộ máy KTNB trong các ngân hàng, tác giả Nguyễn Minh Phương với đề tài “Hoàn thiện kiểm toán nội bộ tại ngân hàng Nông nghiệp và phát triển nông thôn Việt Nam” (2016) đã chỉ ra mô hình tổ chức bộ máy KTNB tại ngân hàng Agribank Việt nam giai đoạn sau năm 2015 [24]. Theo đó, bộ máy kiểm toán nội bộ của Agribank được tổ chức thành hệ thống thống nhất theo ngành dọc từ Trụ sở chính đến các khu vực, trực thuộc và chịu sự chỉ đạo trực tiếp của Ban kiểm soát. Đứng đầu bộ phận KTNB là Trưởng KTNB, giúp việc Trưởng KTNB là các phó trưởng KTNB. Tác giả chỉ ra sự tiến bộ rất đáng kể trong xây dựng cơ cấu tổ chức tạo thế “kiềng ba chân”, đảm bảo sự độc lập giữa HĐTV đại diện chủ sở hữu, Tổng giám đốc (ban quản lý điều hành) và Ban kiểm soát mà KTNB bộ trực thuộc, mang đến vị thế độc lập để ban kiểm soát và KTNB phát huy vai trò tham mưu, tư vấn khách quan của mình. Về tổ chức xây dựng quy chế KTNB, nhìn chung chưa có nhiều công trình nghiên cứu đề cập. Luận án tiến sỹ của tác giả Nguyễn Thị Phương Thảo với đề tài “Tổ chức kiểm toán nội bộ tại tập đoàn Bảo Việt” đã đưa ra nội dung về tổ chức xây dựng quy chế KTNB tại tập đoàn Bảo Việt [44]. Theo đó, bộ phận KTNB chịu trách nhiệm chính trong việc xây dựng nội dung Quy chế/Điều lệ KTNB liên quan đến tổ chức và hoạt động của bộ phận KTNB trong Tập đoàn. Nội dung sau khi được thảo luận và thống nhất sẽ được công bố rộng rãi đến các bộ phận trong Tập đoàn nhằm thông báo đến các bộ phận hoạt động của bộ phận KTNB cũng như trách nhiệm liên quan trong cuộc KTNB tại tập đoàn. Quy chế được bộ phận KTNB chịu trách nhiệm rà soát chỉnh sửa bổ sung hàng năm dưới sự phê duyệt của giám đốc phụ trách khối KTNB và HĐQT. Về mặt lý luận, các nhà nghiên cứu đã đưa ra được các mô hình tổ chức bộ máy KTNB theo các tiêu thức khác nhau, đồng thời đã phân tích được ưu nhược điểm của mỗi mô hình tổ chức bộ máy KTNB, từ đó chỉ ra mô hình phù hợp với đặc điểm của mỗi loại hình DN. Tuy nhiên, nhìn chung các nghiên cứu còn chưa chỉ ra hoặc chỉ ra một cách mờ nhạt mối quan hệ giữa tổ chức bộ máy KTNB
13 trong mối quan hệ với bộ phận KSNB và QTRR trong DN. Mối quan hệ giữa 3 bộ phận đóng vai trò như các hàng rào phòng thủ cho DN trước các rủi ro, hạn chế phòng ngừa rủi ro giúp DN đạt được các mục tiêu kế hoạch ngắn hạn, trung hạn và dài hạn. 2.1.3. Nghiên cứu về tổ chức xác định nội dung kiểm toán nội bộ Theo quan điểm của kiểm toán hiện đại thì KTNB bao gồm 03 loại: kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán tuân thủ và kiểm toán hoạt động, theo đó tổ chức xác định nội dung KTNB thường được các nhà nghiên cứu thực hiện xoay quanh các nội dung trên. Tác giả Sawyer, 2003 trong tác phẩm “Practice of Modern Internal Auditing, Revised and Enlarged” khi phân tích định nghĩa KTNB do IIA đưa ra năm 1999, nhấn mạnh vai trò của KTNB trong quản trị doanh nghiệp và ảnh hưởng của sự thay đổi công nghệ thông tin tới các KTVNB [62]. Tác phẩm này cũng đề cập đến sự thay đổi trọng tâm của KTNB, từ việc tập trung vào kiểm toán tài chính và kiểm toán tuân thủ sang kiểm toán hoạt động, chú ý đến việc đánh giá tính hiệu lực tính kinh tế và tính hiệu quả trong hoạt động của doanh nghiệp. Đối với các nghiên cứu lý luận trong nước, tác giả Thịnh Văn Vinh và Phạm Tiến Hưng [39] cũng đồng quan điểm với các học giả thế giới, cho rằng tổ chức xác định KTNB trong DN có thể thực hiện các nội dung liên quan đến đánh giá mức độ trung thực hợp lý của các thông tin trên BCTC, đánh giá sự tuân thủ và đánh giá hiệu quả hoạt động. Về mặt thực tiễn, các công trình nghiên cứu đã đồng thời chỉ ra tổ chức xác định nội dung KTNB được thực hiện tại các loại hình DN cũng tập trung đánh giá việc thực hiện các mục tiêu báo cáo, tuân thủ và hoạt động. Tùy thuộc đặc điểm SXKD cũng như chiến lược phát triển mà các DN tập trung thực hiện các nội dung kiểm toán. Năm 2011, đề tài cấp tỉnh của tác giả Nguyễn Thị Thu Phương về “Kiểm toán nội bộ trong các doanh nghiệp FDI Thanh Hóa” [26] đã chỉ ra KTNB tại các công ty FDI đặc biệt chú trọng đến việc tổ chức xác định nội dung để thực hiện kiểm toán hoạt động nhằm đánh giá tính kinh tế, tính hiệu lực và tính hiệu quả trong việc sử dụng và phân phối nguồn vốn FDI trong hoạt động của các DN đầu tư tại nước sở tại. Tác giả Nguyễn Hồng Yến (2013) và cộng sự với đề tài: “Giải pháp phát triển Kiểm toán hoạt động trong tổng công ty dầu khí Pvoil Việt nam” cho rằng: hoạt động KTNB chủ yếu tập trung vào thực hiện
14 chức năng kiểm toán BCTCvà kiểm toán tuân thủ, nhen nhóm đã có chức năng kiểm toán hoạt động nhưng không rõ ràng [43]. Tổ chức xác định nội dung kiểm toán hoạt động tại các công ty xây dựng cũng như các tổng công ty trực thuộc tập đoàn Vinacomin theo tác giả Vũ Thu Hà cũng chưa được chú trọng thực hiện. Khi phân tích thực trạng về tổ chức xác định nội dung KTNB tại các công ty Vinacomin năm 2016 mới chỉ tập trung vào việc xác định các nội dung liên quan đến việc đánh giá mức độ trung thực và hợp lý của các thông tin kinh tế tài chính cũng như mức độ tuân thủ các nội quy, quy chế, chính sách của Nhà nước, các cơ quan chức năng cũng như của tổng công ty mà chưa chú trọng đến việc tổ chức xác định các nội dung liên quan nhằm đánh giá tính hiệu quả, tính kinh tế cũng như hiệu lực của các hoạt động sản xuất kinh doanh. Nhìn chung các nghiên cứu về tổ chức xác định nội dung KTNB tại Việt nam chủ yếu tổ chức xác định theo các loại hình kiểm toán, trong tập trung vào tổ chức các nội dung về kiểm toán tính trung thực hợp lý của thông tin kinh tế tài chính và tính tuân thủ mà chưa chú trọng tổ chức xác định nội dung kiểm toán hoạt động. Tuy nhiên, các nội dung kiểm toán được xác định rời rạc, chưa thực sự gắn liền với rủi ro và quản trị rủi ro trong DN. Một số nhà nghiên cứu đã chỉ ra dược mối quan hệ giữa rủi ro và tổ chức xác định nội dung kiểm toán, nhưng còn chưa vận dụng thực tiễn dẫn đến tổ chức xác định nội dung KTNB chưa thực sự mang lại hiệu quả. Thêm vào đó, tổ chức xác định nội dung KTNB thường tập trung thực hiện chức năng đảm bảo mà chưa chú trọng xác định nội dung tư vấn. Trong các DN thuộc ngành công nghiệp sản xuất ảnh hưởng đến môi trường, các nghiên cứu còn chưa xác định cụ thể các nội dung kiểm toán liên quan môi trường. 2.1.4. Nghiên cứu về tổ chức vận dụng phương pháp tiếp cận và phương pháp kỹ thuật kiểm toán nội bộ Phương pháp tiếp cận kiểm toán được mô tả là đường đi, định hướng cho các kiểm toán viên thực hiện kiểm toán [14], phương pháp tiếp cận phù hợp sẽ giúp KTV đi đúng hướng, xác định đúng trọng tâm cần kiểm toán. Mỗi loại hình kiểm toán khác nhau thì lựa chọn phương pháp tiếp cận khác nhau. Khi thực hiện kiểm toán BCTC, các KTV có thể lựa chọn các phương pháp: Tiếp cận dựa trên các thủ tục cơ bản, tiếp cận tuân thủ, tiếp cận dựa trên rủi ro và tiếp cận dựa
15 trên hệ thống [1], [12]. Trong các cách tiếp cận kiểm toán nêu trên, các tác giả nhấn mạnh vào ưu điểm của việc áp dụng phương pháp kiểm toán dựa trên rủi ro, nếu áp dụng đúng và phù hợp sẽ giúp cho KTV tiết kiệm được thời gian cũng như tối ưu hóa các nguồn lực kiểm toán. Tuy nhiên, thực trạng chỉ ra việc áp dụng phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên rủi ro tại các DN Việt nam còn chưa phổ biến. Các giải pháp về việc áp dụng phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên rủi ro đều được các tác giả đưa ra nhằm nâng cao hiệu quả KTNB trong DN [1], [11], [36], [44]. Trong khi đó trên thế giới, phương pháp tiếp cận dựa trên rủi ro đã được nghiên cứu từ khá lâu. Năm 2006, tác giả Griffiths đã phân tích vai trò của KTNB trong quy trình QTRR tại DN thông qua việc vận dụng phương pháp tiếp cận dựa trên rủi ro [53]. KTNB có thể đóng vai trò hỗ trợ trong việc nhận diện rủi ro, thông qua tổ chức các buổi hội thảo, hoặc gửi các bảng câu hỏi; đo lường rủi ro và đánh giá tính hiệu quả và hiệu lực của các quy trình QTRR tại đơn vị. Không có sự riêng biệt về rủi ro của DN và rủi ro của KTNB xác định, mà KTNB sẽ dựa trên khung QTRR của DN để thực hiện các nhiệm vụ kiểm toán. Theo đó, KTNB dựa trên rủi ro phụ thuộc vào các mục tiêu và rủi ro của tổ chức, tuy nhiên sự phụ thuộc này không làm mất đi tính độc lập của KTNB, bởi nhiệm vụ đầu tiên của KTNB là đảm bảo rằng các mục tiêu và rủi ro liên quan đến đơn vị đã được xác định chính xác và đầy đủ. Đối với tổ chức vận dụng các phương pháp kỹ thuật KTNB, các công trình nghiên cứu đã chỉ ra một số các phương pháp kỹ thuật mà KTNB có thể áp dụng. Tác giả Giang Thị Xuyến trong sách chuyên khảo về kiểm toán đưa ra các phương pháp kỹ thuật như kiểm tra, phân tích, xác nhận, quan sát, phỏng vấn, tính toán lại, thực hiện lại [2]. Các phương pháp kỹ thuật kiểm toán là các công cụ giúp các kiểm toán viên thu thập bằng chứng kiểm toán theo các tiêu chí, mục đích kiểm toán. Luận án tiến sĩ về tổ chức KTNB tại tập đoàn Bảo Việt cũng đã đưa ra các phương pháp kỹ thuật được KTNB trong tập đoàn Bảo Việt, thực tiễn khảo sát cho thấy, tùy theo đối tượng, nội dung kiểm toán cũng như mục đích kiểm toán mà các KTVNB tổ chức vận dụng các phương pháp kỹ thuật kiểm toán thích hợp nhằm đạt được hiệu quả của cuộc kiểm toán. Nhìn chung, đối với các nghiên cứu của các tác giả trong và ngoài nước về tổ chức vận dụng phương pháp tiếp cận kiểm toán đều khẳng định ưu điểm của
16 việc áp dụng phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên rủi ro khi thực hiện các cuộc KTNB. Tuy nhiên, tại Việt nam các nghiên cứu chưa chỉ rõ về mặt lý luận việc tổ chức vận dụng phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên rủi ro với chức năng QTRR trong DN. Xác định mức độ QTRR là một trong những căn cứ để KTNB cung cấp các chức năng đảm bảo và tư vấn thông qua việc vận dụng phương pháp tiếp cận dựa trên rủi ro. Về tổ chức vận dụng các phương pháp kỹ thuật kiểm toán, các công trình nghiên cứu đã chỉ ra được các phương pháp kỹ thuật chủ yếu được các KTV áp dụng trong thực hiện kiểm toán BCTC, KTTT và KTTT nhưng các phương pháp kỹ thuật kiểm toán được áp dụng khi thực hiện các cuộc kiểm toán đặc biệt như kiểm toán môi trường trong các DN sản xuất công nghiệp như các công ty xi măng gần như chưa được đề cập trong các công trình nghiên cứu. 2.1.5. Nghiên cứu về tổ chức quy trình kiểm toán nội bộ Tổ chức quy trình KTNB là việc tổ chức, sắp xếp các bước công việc theo trình tự cụ thể [44]. Như vậy quy trình kiểm toán chính là trình tự các bước công việc thực hiện kiểm toán. Nghiên cứu về tổ chức quy trình KTNB không có nhiều sự khác biệt giữa các tác giả trong và ngoài nước. Nghiên cứu về tổ chức quy trình KTNB của Tác giả Moller (2009) đã chỉ ra các bước tổ chức bao gồm: (1) tổ chức các công việc trước kiểm toán Internal Audit Preparatory Activities, (2) bắt đầu kiểm toán Starting the Internal Audit, (3) phát triển và chuẩn bị chương trình kiểm toán Developing and Preparing Audit Programs, (4) thực hiện kiểm toán Performing the Internal Audit và (5) kết thúc kiểm toán Wrapping Up the Field Engagement Internal Audit. Các bước công việc trong quy trình đã được tác giả minh họa cụ thể, tuy nhiên theo quan điểm này gia đoạn theo dõi thực hiện các kiến nghị kiểm toán chưa được chú trọng. Đến năm 2016, tác giả Mahmoud trong một nghiên cứu khác đã chỉ ra tổ chức quy trình KTNB bao gồm 06 bước: (1) Know what and when to audit – Tổ chức xác định khi nào và kiểm toán như thế nào, (2) Create an audit schedule – Tổ chức xây dựng lịch trình kiểm toán, (3) Preplanning the scheduled audit – Tổ chức lập kế hoạch kiểm toán, (4) Conducting the Audit – Tổ chức thực hiện kiểm toán, (5) Record the findings – Tổ chức ghi nhận kết quả kiểm toán và (6) Report the findings – Tổ chức báo cáo kết quả kiểm toán [57]. Tác giả đồng thời
17 cho rằng: trước khi tiến hành KTNB, KTV nên xác định chu trình nào sẽ được kiểm toán và kiểm toán khi nào. Hiểu phạm vi và mục tiêu của quy trình kiểm toán sẽ giúp KTV tạo lịch trình kiểm toán. KTNB nên được thực hiện dựa trên rủi ro của các quy trình. Rủi ro trong một lĩnh vực cụ thể của DN càng cao, KTV càng cần kiểm toán khu vực kinh doanh đó thường xuyên hơn. quy trình KTNB trong các DN với các bước: tổ chức quy trình KTNB bao gồm 04 bước: Tổ chức lập kế hoạch kiểm toán; Tổ chức thực hiện kiểm toán; Tổ chức tổng kết và lập báo cáo kiểm toán và tổ chức theo dõi các kiến nghị KTNB. Trong đó, giai đoạn tổ chức theo dõi các kiến nghị KTNB được đánh giá là sự khác biệt trong tổ chức quy trình KTNB so với KTĐL. Về cơ bản, việc theo dõi việc thực hiện kiến nghị kiểm toán được KTV thực hiện tùy thuộc vào mức độ quan trọng của nội dung được kiểm toán theo ý kiến đánh giá của ban quản lý đơn vị. Đối với các tác giả trong nước, luận án tiến sĩ của tác giả Nguyễn Thị Hồng Thúy với đề tài “Tổ chức kiểm toán nội bộ tại các Tập đoàn kinh tế của Việt Nam” đã đưa ra các giai đoạn trong tổ chức quy trình KTNB trong tập đoàn kinh tế dựa trên quy trình chung của kiểm toán bao gồm các bước công việc [36]: Bước 1 Tổ chức chuẩn bị kiểm toán bao gồm tất cả các công việc khác nhau nhằm tạo được cơ sở pháp lý, lập kế hoạch kiểm toán cụ thể và các điều kiện vật chất cho công tác kiểm toán. Bước 2 – Tổ chức thực hiện kế hoạch kiểm toán và việc thực các công việc trong kế hoạch kiểm toán và chương trình kiểm toán nhằm thực hiện các chức năng của kiểm toán. Bước 3 – Tổ chức lập báo cáo hay biên bản kiểm toán nhằm đưa ra kết luận của KTNB về đối tượng được kiểm toán. Bước 4 Là một bước công việc mang đặc trưng riêng của KTNB đó là tổ chức theo dõi sau kiểm toán và giám sát việc thực hiện các kết luận của KTNB. Đồng quan điểm đó, tác giả Vũ Thu Hà (2016) với đề tài luận án “Tổ chức KTNB trong các tổng công ty thuộc tập đoàn VINACOMIN” [11] và tác giả Nguyễn Minh Phương với đề tài luận án “Hoàn thiện tổ chức KTNB tại ngân hàng Nông nghiệp và phát triển nông thôn Việt nam” [25] cũng chỉ ra việc tổ chức quy trình KTNB trong các DN cũng như ngân hàng bao gồm 04 bước như tác giả Nguyễn Thị Hồng Thúy. Bên cạnh đó, tổ chức quy trình KTNB cũng được đưa ra trong các giáo
18 trình và sách chuyên khảo của các học giả trong nước. Năm 2014, nhóm tác giả Nguyễn Phú Giang và Nguyễn Trúc Lê trong sách chuyên khảo cùng tên “Kiểm toán nội bộ” đã xác định các bước công việc được thực hiện trong quy trình KTNB trong các doanh nghiệp, bao gồm việc (1) lập kế hoạch kiểm toán, (2) thực hiện kiểm toán, kết thúc và (3) lập báo cáo kiểm toán và (4) theo dõi việc thực hiện kiến nghị kiểm toán. Đồng quan điểm đó, sách chuyên khảo “Kiểm toán nội bộ trong doanh nghiệp” chủ biên tác giả Phan Trung Kiên đã đưa ra quy trình KTNB gồm có 04 bước: (1) Lập kế hoạch kiểm toán; (2) Thực hiện kiểm toán; (3) Lập báo cáo kiểm toán và (4) kiểm tra việc thực hiện kiến nghị KTNB. Việc tổ chức quy trình KTNB có thể được chia nhỏ hoặc tổng hợp tùy theo quan điểm của các tác giả nhưng nhìn chung tổ chức quy trình KTNB được tổ chức thành 04 giai đoạn: Tổ chức lập kế hoạch kiểm toán, tổ chức thực hiện thực hiện kiểm toán, tổ chức kết thúc và lập báo cáo và tổ chức theo dõi việc thực hiện các kiến nghị của KTNB. Việc tổ chức quy trình KTNB có thể khác nhau tùy thuộc vào đặc điểm từng DN, từng đối tượng kiểm toán, tuy nhiên đều dựa trên các bước cơ bản của quy trình KTNB chung. 2.2. Các kết luận rút ra từ các công trình nghiên cứu có liên quan đến đề tài luận án 2.2.1. Các kết quả đã nghiên cứu liên quan đến đề tài luận án Nhìn chung, các nghiên cứu của các tác giả trong và ngoài nước về kiểm toán nội bộ và tổ chức kiểm toán nội bộ đã đạt được những thành tựu đáng kể, trong đó có thể kể đến: Về KTNB nói chung: Các nghiên cứu chỉ ra được bản chất của KTNB, vai trò vị trí của KTNB trong DN. KTNB được tổ chức tại các DN đều hướng đến mục đích cung cấp chức năng đảm bảo, tư vấn độc lập và khách quan nhằm tăng thêm giá trị cũng như cải thiện các họat động của tổ chức. Phương thức hỗ trợ của KTNB là thông qua việc đưa ra một cách tiếp cận có hệ thống và kỷ luật đối với quy trình quản trị rủi ro, kiểm soát nội bộ cũng như quản lý doanh nghiệp. Các nghiên cứu đã chỉ ra được đối với các quy trình QTRR, KSNB cũng như QLDN, KTNB không chỉ cung cấp chức năng kiểm tra đánh giá mà còn cung cấp chức năng đảm bảo tư vấn, đưa ra các kiến nghị nhằm nâng cao hiệu quả hoạt động của các quy trình nói riêng và hoạt động toàn DN nói chung.
19 Về tổ chức xây dựng quy chế và bộ máy KTNB: Việc lựa chọn mô hình tổ chức bộ máy KTNB đã được các nhà nghiên cứu chỉ ra, đồng thời phân tích ưu nhược điểm của từng mô hình làm cơ sở cho việc lựa chọn mô hình phù hợp với mỗi loại hình DN. Mô hình tổ chức bộ máy KTNB phụ thuộc vào nhiều yếu tố khách quan và chủ quan, nhưng dù là mô hình tổ chức bộ máy KTNB nào thì đều phải hướng đến sự độc lập, khách quan của bộ phận KTNB, tránh phụ thuộc vào ý chí chủ quan của nhà quản lý làm ảnh hưởng đến ý kiến của kiểm toán, cũng như làm giảm hiệu quả tư vấn tham mưu khách quan của KTNB. Tính độc lập và khách quan đã trở thành một trong những yêu cầu về đạo đức nghề nghiệp quy định trong chuẩn mực KTNB quốc tế mà các KTVNB phải đáp ứng khi thực hiện kiểm toán, do đó đáp ứng tính độc lập khách quan là yếu tố then chốt mà tổ chức bộ máy KTNB phải hướng tới. Về tổ chức xác định nội dung KTNB: Các nghiên cứu đã chỉ ra được tổ chức xác định nội dung của KTNB thường được thực hiện dựa trên các đối tượng của KTNB, bao gồm kiểm toán BCTC, kiểm toán tuân thủ và kiểm toán hoạt động. Bên cạnh đó, các kết luận cũng chỉ ra tổ chức xác định nội dung KTNB hiện đại đang có sự chuyển hóa, các hoạt động kiểm toán công nghệ thông tin và an ninh mạng, quản trị rủi ro hay các hoạt động tăng doanh thu và cắt giảm chi phí đã trở thành những họat động kiểm toán phổ biến trên thế giới. Tổ chức xác định nội dung KTNB được cụ thể hóa theo yêu cầu của nhà quản trị DN nhằm đáo ứng các mục tiêu chiến lược hoạt động cũng như phù hợp với sự phát triển của kinh tế xã hội, chính trị pháp lý có tác động đến DN. Về tổ chức vận dụng phương pháp tiếp cận và phương pháp kỹ thuật của KTNB: Từ những phân tích trên có thể thấy, ngoài các phương pháp tiếp cận truyền thống như tiếp cận theo hệ thống, tiếp cận cơ bản, hay ti ếp c ận qua báo cáo tài chính thì phương pháp tiếp cận KTNB dựa trên rủi ro là một phương pháp ưu việt, giúp tăng tính chủ động của KTV, tăng hiệu quả KTNB cũng như đẩy mạnh mối tương tác giữa KTNB và các nhà quản lý. Khi tổ chức vận dụng phương pháp tiếp cận này, KTVNB sẽ có sự gắn kết chặt chẽ và có mối quan hệ hữu cơ với chức năng QTRR trong DN. KTNB cũng cấp chức năng tư vấn và đảm bảo cho QTRR, trong khi nếu DN thực hiện tốt chức năng QTRR sẽ là cơ cở cho việc tổ chức vận dụng phương pháp tiếp cận dựa trên rủi ro một cách tốt nhất. Đối với việc tổ chức vận dụng các phương pháp kỹ thuật kiểm toán đã
20 được các nhà nghiên cứu chỉ ra tương đối đầy đủ, tùy thuộc vào từng cuộc kiểm toán, mục đích kiểm toán mà KTVNB tổ chức vận dụng phù hợp. Về tổ chức quy trình KTNB: Các nghiên cứu về tổ chức quy trình KTNB cho thấy, quy trình KTNB thông thường được tổ chức với 4 bước: Tổ chức lập kế hoạch kiểm toán, tổ chức thực hiện kiểm toán, tổ chức tổng hợp và lập báo cáo kiểm toán và tổ chức theo dõi việc thực hiện các kiến nghị KTNB, trong đó nhấn mạnh về vai trò đặc biệt của KTNB ở bước thứ 4 – Tổ chức theo dõi việc thực hiện các kiến nghị của KTNB. Với ý nghĩa tạo ra giá trị tăng thêm cho DN, KTNB thực hiện theo dõi việc thực hiện kiến nghị sau kiểm toán góp phần hoàn thiện và nâng cao hiệu quả hoạt động cho đơn vị. 2.2.2. Khoảng trống nghiên cứu Nhìn chung, các nghiên cứu đã làm rõ được những lý luận cơ bản của KTNB cũng như giải quyết được bài toán tổ chức KTNB trong một số ngành nghề, lĩnh vực hoặc DN cụ thể. Tuy nhiên, các nghiên cứu vẫn còn một số khoảng trống tồn tại chưa được giải quyết như sau: Thứ nhất, về tổ chức xây dựng quy chế KNTB và bộ máy KTNB. Các mô hình tổ chức KTNB đã được phân loại sắp xếp theo các tiêu thức khác nhau. Các tác giả riêng lẻ đã chỉ ra ưu nhược điểm của từng mô hình và loại hình DN áp dụng, nhiệm vụ quyền hạn chức năng của bộ máy KTNB. Tuy nhiên, lý luận về mối quan hệ giữa bộ máy KTNB trong mối quan hệ với bộ phận KSNB, QTRR với vai trò như 3 tuyến phòng vệ trước rủi ro cho DN còn chưa được phân tích cụ thể. Theo đó, vận dụng mối quan hệ này để tổ chức bộ máy KTNB song song cùng với việc xây dựng và hoàn thiện hàng rào phòng thủ thứ nhất KSNB và hàng rào phòng thủ thứ hai QTRR nhằm phát huy hiệu quả kết hợp tối đa trong các CTXM Việt nam còn chưa chú trọng phân tích. Đây là khoảng trống về mặt lý luận và thực tiễn mà Luận án cần bổ sung nhằm mục đích hướng dẫn tổ chức bộ máy KTNB trong các CTXM Việt nam một cách khoa học và phù hợp nhất. Thứ hai, về tổ chức xác định nội dung KTNB. Các nghiên cứu về tổ chức xác định nội dung của KTNB đã chỉ ra được việc tổ chức xác định các nội dung kiểm toán kiểm toán BCTC, kiểm toán tuân thủ và kiểm toán hoạt động trong DN, chỉ ra được rủi ro và QTRR có ảnh hưởng đến tổ chức xác định nội dung KTNB. Tuy nhiên, sự ảnh hưởng này chưa được luận giải một cách rõ ràng, chưa chỉ ra