Luận văn Thạc sĩ Kinh tế: Hoàn thiện thủ tục kiểm toán ước tính kế toán trong kiểm toán báo cáo tài chính tại các công ty kiểm toán độc lập vừa và nhỏ ở Việt Nam

Chia sẻ: _ _ | Ngày: | Loại File: PDF | Số trang:113

Thêm vào BST

Báo xấu

20
lượt xem 7
download

Download Vui lòng tải xuống để xem tài liệu đầy đủ

Luận văn hệ thống hóa các lý luận cơ bản về ước tính kế toán, các nghiên cứu liên quan đến ước tính kế toán, các thủ tục kiểm toán ước tính kế toán. Từ đó đề xuất các phương hướng, giải pháp nhằm hoàn thiện thủ tục kiểm toán ước tính kế toán trong kiểm toán BCTC. Mời các bạn tham khảo!

Chủ đề:

Bình luận(0) Đăng nhập để gửi bình luận!

Lưu

Nội dung Text: Luận văn Thạc sĩ Kinh tế: Hoàn thiện thủ tục kiểm toán ước tính kế toán trong kiểm toán báo cáo tài chính tại các công ty kiểm toán độc lập vừa và nhỏ ở Việt Nam

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP. HCM ------------------------------ HOÀNG THỊ MAI KHÁNH HOÀN THIỆN THỦ TỤC KIỂM TOÁN ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÁC CÔNG TY KIỂM TOÁN ĐỘC LẬP VỪA VÀ NHỎ Ở VIỆT NAM LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ TP. Hồ Chí Minh – Năm 2013
BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP. HCM ------------------------------ HOÀNG THỊ MAI KHÁNH HOÀN THIỆN THỦ TỤC KIỂM TOÁN ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÁC CÔNG TY KIỂM TOÁN ĐỘC LẬP VỪA VÀ NHỎ Ở VIỆT NAM Chuyên ngành: Kế toán Mã số: 60340301 LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ Người hướng dẫn khoa học: PGS. TS TRẦN THỊ GIANG TÂN TP. Hồ Chí Minh – Năm 2013
LỜI CAM ĐOAN  Tôi xin cam đoan đây là công trình nghiên cứu của riêng tôi. Các phân tích, số liệu và kết quả nêu trong luận văn là trung thực và chưa từng được ai công bố trong bất kỳ một công trình nào khác. Tác giả Hoàng Thị Mai Khánh
MỤC LỤC DANH MỤC CÁC KÝ HIỆU, CHỮ VIẾT TẮT DANH MỤC CÁC BẢNG DANH MỤC HÌNH PHẦN MỞ ĐẦU ........................................................................................................ 1 CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN VỀ KIỂM TOÁN CÁC ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BCTC ................................................................................. 4 1.1 Khái niệm và bản chất của các ước tính kế toán ...................................... 4 1.1.1 Khái niệm............................................................................................... 4 1.1.2 Bản chất ước tính kế toán .................................................................... 4 1.2 Các loại ước tính trong kế toán .................................................................. 5 1.2.1 Ước tính chỉ tiêu đã phát sinh .............................................................. 5 1.2.1.1 Dự phòng nợ phải thu khó đòi ......................................................... 5 1.2.1.2 Dự phòng giảm giá hàng tồn kho ..................................................... 6 1.2.1.3 Dự phòng giảm giá đầu tư tài chính ................................................ 7 1.2.1.4 Khấu hao ............................................................................................ 8 1.2.1.5 Doanh thu hợp đồng xây dựng dở dang .......................................... 8 1.2.2 Ước tính chỉ tiêu chưa phát sinh ......................................................... 9 1.2.2.1 Dự phòng chi phí bảo hành .............................................................. 9 1.2.2.2 Dự phòng chi phí phát sinh từ việc giải quyết các vụ kiện tụng, tranh chấp và các phán quyết của tòa án ................................................... 10 1.3 Kiểm toán các ước tính kế toán theo yêu cầu của chuẩn mực kiểm toán quốc tế ................................................................................................................... 11 1.3.1 Lịch sử ra đời và phát triển chuẩn mực kiểm toán quốc tế về ước tính kế toán........................................................................................................ 11
1.3.2 Kiểm toán các ước tính kế toán theo yêu cầu chuẩn mực kiểm toán quốc tế 12 1.3.2.1 Mục tiêu tổng thể của KTV và doanh nghiệp kiểm toán khi thực hiện kiểm toán theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế - ISA 200 .................. 13 1.3.2.2 Trách nhiệm của KTV đối với gian lận trong quá trình kiểm toán BCTC - ISA 240 .................................................................................... 14 1.3.2.3 Kiểm toán các ước tính kế toán - ISA 540..................................... 15 1.4 Các nghiên cứu về sai phạm thường xảy ra và thủ tục kiểm toán các ước tính kế toán.................................................................................................... 21 1.4.1 Các nghiên cứu về sai phạm thường xảy ra đối với các ước tính kế toán .............................................................................................................. 21 1.4.2 Một số nghiên cứu về các thủ tục kiểm toán ước tính kế toán ....... 24 CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG THỦ TỤC KIỂM TOÁN CÁC ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BCTC TẠI CÁC CÔNG TY KIỂM TOÁN ĐỘC LẬP VỪA VÀ NHỎ TẠI VIỆT NAM ........................................................ 27 2.1 Các quy định kế toán liên quan đến ước tính kế toán............................ 27 2.1.1 Quy định về lập dự phòng theo Thông tư 228/2009/TT-BTC và Thông tư 89/2013/TT-BTC .............................................................................. 28 2.1.2 Quy định liên quan trích khấu hao tài sản cố định theo Thông tư 45/2013/TT-BTC ............................................................................................... 32 2.1.3 Các khoản chi phí được trừ và không được trừ khi xác định thu nhập chịu thuế theo Thông tư 123/2012/TT-BTC ......................................... 32 2.2 Các quy định liên quan đến kiểm toán các ước tính kế toán................. 33 2.3 Thực trạng các thủ tục kiểm toán các ước tính kế toán trong kiểm toán BCTC áp dụng tại các công ty kiểm toán độc lập vừa và nhỏ tại Việt Nam .. 34 2.3.1 Mục đích khảo sát ............................................................................... 34
2.3.2 Đối tượng và phương pháp khảo sát ................................................. 35 2.3.3 Kết quả khảo sát tại các công ty kiểm toán độc lập vừa và nhỏ ..... 36 2.3.3.1 Các thủ tục kiểm toán đối với các ước tính kế toán ..................... 36 2.3.3.2 Các cơ sở để đưa ra kết luận về tính trung thực và hợp lý của ước tính kế toán trong kiểm toán BCTC .................................................... 50 2.3.3.3 Số năm kinh nghiệm của người thường được phân công thực hiện các thủ tục kiểm toán ước tính kế toán ............................................... 51 2.3.3.4 Đánh giá mức độ hài lòng về chất lượng các thủ tục kiểm toán ước tính kế toán đang thực hiện hiện nay................................................... 52 2.3.3.5 Các nguyên nhân làm cho thủ tục kiểm toán ước tính kế toán không đạt chất lượng .................................................................................... 53 2.4 Đánh giá chung việc thực hiện các thủ tục kiểm toán ước tính kế toán trong kiểm toán BCTC tại các công ty kiểm toán độc lập vừa và nhỏ ........... 56 2.4.1 Ưu điểm................................................................................................ 56 2.4.2 Hạn chế ................................................................................................ 57 2.4.2.1 Hạn chế từ phía công ty kiểm toán ................................................ 57 2.4.2.2 Bất cập trong chuẩn mực kiểm toán Việt Nam 540 – Kiểm toán ước tính kế toán ............................................................................................. 59 CHƯƠNG 3: GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN THỦ TỤC KIỂM TOÁN CÁC ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BCTC TẠI CÁC CÔNG TY KIỂM TOÁN ĐỘC LẬP VỪA VÀ NHỎ TẠI VIỆT NAM ................................ 61 3.1 Quan điểm cho các giải pháp .................................................................... 61 3.1.1 Các giải pháp phải nhắm đến mục tiêu cuối cùng là chất lượng kiểm toán ........................................................................................................... 61 3.1.2 Các giải pháp phải phù hợp thông lệ quốc tế ................................... 61
3.1.3 Các giải pháp phải mang tính khả thi, phù hợp đặc điểm công ty kiểm toán vừa và nhỏ ở Việt Nam................................................................... 61 3.2 Các giải pháp hoàn thiện thủ tục kiểm toán các ước tính kế toán tại các công ty kiểm toán vừa và nhỏ ............................................................................. 62 3.2.1 Các giải pháp hoàn thiện thủ tục đánh giá rủi ro và các hoạt động liên quan đến ước tính kế toán ........................................................................ 62 3.2.2 Giải pháp hoàn thiện các thủ tục xử lý rủi ro có sai sót trọng yếu ước tính kế toán: ............................................................................................... 64 3.2.3 Ban hành các hướng dẫn chi tiết một số phương pháp thực hiện các thủ tục đánh giá và xử lý rủi ro có sai sót trọng yếu liên quan đến ước tính kế toán........................................................................................................ 66 3.2.4 Giải pháp nâng cao việc thực hiện xét đoán chuyên môn trong thực hiện các thủ tục kiểm toán ước tính kế toán .................................................. 69 3.2.5 Nâng cao việc sử dụng ý kiến chuyên gia trong kiểm toán các ước tính kế toán........................................................................................................ 72 3.2.6 Giải pháp nâng cao chất lượng đội ngũ KTV .................................. 73 3.2.7 Giải pháp tăng cường kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán 74 3.3 Các giải pháp hỗ trợ .................................................................................. 75 3.3.1 Giải pháp từ phía Nhà nước .............................................................. 75 3.3.2 Giải pháp từ Hội nghề nghiệp............................................................ 76 KẾT LUẬN .............................................................................................................. 79 TÀI LIỆU THAM KHẢO PHỤ LỤC 1 PHỤ LỤC 2 PHỤ LỤC 3
DANH MỤC CÁC KÝ HIỆU, CHỮ VIẾT TẮT A&C: Công ty trách nhiệm hữu hạn Kiểm toán và Tư vấn A&C AASC: Công ty trách nhiệm hữu hạn dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán AFC: Công ty trách nhiệm hữu hạn Kiểm toán AFC Việt Nam AISC: Công ty trách nhiệm hữu hạn Kiểm toán và Dịch vụ tin học Tp. Hồ Chí Minh BCTC: Báo cáo tài chính BDO: Công ty trách nhiệm hữu hạn Kiểm toán BDO BGĐ: Ban giám đốc DTL: Công ty trách nhiệm hữu hạn Kiểm toán DTL Ecovis STT: Công ty trách nhiệm hữu hạn Ecovis STT Việt Nam E-Jung: Công ty trách nhiệm hữu hạn Kiểm toán E-Jung ISA: Chuẩn mực kiểm toán quốc tế KTV: Kiểm toán viên NEXIA ACPA: Công ty trách nhiệm hữu hạn Kiểm toán và Tư vấn Nexia S&S: Công ty trách nhiệm hữu hạn Tư vấn - Kiểm toán S&S Sao Việt: Công ty trách nhiệm hữu hạn Kiểm toán Sao Việt U&I: Công ty trách nhiệm hữu hạn Kiểm toán U&I VACPA: Hội kiểm toán viên hành nghề Việt Nam VietLand: Công ty trách nhiệm hữu hạn Kiểm toán - Tư vấn Đất Việt Vietvalues: Công ty trách nhiệm hữu hạn Kiểm toán và Tư vấn Chuẩn Việt VAS: Chuẩn mực kế toán Việt Nam VSA: Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
DANH MỤC CÁC BẢNG Bảng 2. 1: Kết quả khảo sát thủ tục đánh giá rủi ro và các hoạt động liên quan đến ước tính kế toán tại các công ty kiểm toán có quy mô vừa .......................................37 Bảng 2. 2: Kết quả khảo sát thủ tục đánh giá rủi ro và các hoạt động liên quan đến ước tính kế toán tại các công ty kiểm toán có quy mô nhỏ .......................................39 Bảng 2. 3: Kết quả khảo sát thủ tục xác định, đánh giá và xử lý các rủi ro có sai sót trọng yếu tại các công ty kiểm toán có quy mô vừa .................................................41 Bảng 2. 4: Kết quả khảo sát thủ tục xác định, đánh giá và xử lý các rủi ro có sai sót trọng yếu tại các công ty kiểm toán có quy mô nhỏ .................................................46 Bảng 2. 5: Kết quả khảo sát thủ tục đánh giá tính hợp lý của các ước tính kế toán và xác định sai sót tại các công ty kiểm toán vừa và nhỏ .........................................49 Bảng 2. 6: Kết quả khảo sát cơ sở để đưa ra kết luận về tính trung thực và hợp lý của ước tính kế toán tại các công ty kiểm toán có quy mô vừa và nhỏ ....................50 Bảng 2. 7: Kết quả khảo sát số năm kinh nghiệm của người thực hiện các thủ tục kiểm toán ước tính kế toán tại các công ty kiểm toán vừa và nhỏ ............................ 51 Bảng 2. 8: Kết quả khảo sát mức độ hài lòng về chất lượng các thủ tục kiểm toán ước tính kế toán đang thực hiện hiện nay tại các công ty kiểm toán có quy mô vừa và nhỏ ........................................................................................................................52 Bảng 2. 9: Kết quả khảo sát các nguyên nhân làm cho thủ tục kiểm toán ước tính kế toán không đạt chất lượng như mong muốn tại các công ty kiểm toán quy mô vừa và nhỏ .................................................................................................................54 DANH MỤC HÌNH Hình 3.1: Vận dụng mô hình rủi ro kinh doanh ........................................................64
1 PHẦN MỞ ĐẦU 1. Sự cần thiết của đề tài: Ước tính kế toán là một chỉ tiêu cần thiết trong các BCTC. Cùng với sự phát triển của nền kinh tế dẫn đến sự đa dạng của các nghiệp vụ kinh tế, việc sử dụng các ước tính kế toán trong BCTC ngày càng phổ biến. Tuy nhiên, bản chất các ước tính kế toán lại phức tạp và bao gồm nhiều xét đoán chuyên môn. Do đó, đây chính là một yếu tố nhạy cảm và thường xuyên bị sử dụng để phục vụ cho mong muốn chủ quan của người lập BCTC. Đặc biệt, nền kinh tế suy thoái hiện nay đã làm gia tăng các gian lận trên BCTC, trong đó có các gian lận liên quan đến ước tính kế toán. Kể từ khi chính thức gia nhập tổ chức thương mại thế giới (WTO), nền kinh tế Việt Nam đã và đang chuyển biến mạnh sang nền kinh tế thị trường. Trong điều kiện hội nhập kinh tế, kiểm toán độc lập, đặc biệt là kiểm toán BCTC là ngành dịch vụ có vai trò quan trọng trong việc nâng cao tính minh bạch của thị trường và tạo niềm tin cho nhà đầu tư. Kiểm tra các ước tính kế toán là một phần không thể thiếu khi thực hiện kiểm toán BCTC. Tuy nhiên, như đã đề cập ở trên, khi các nghiệp vụ kinh tế càng đa dạng thì việc kiểm toán các ước tính kế toán ngày càng trở nên phức tạp. Với hơn 20 năm xây dựng và phát triển, ngành kiểm toán Việt Nam còn khá non trẻ so với bề dày của thế giới. Hiện nay, cả nước có trên 150 công ty kiểm toán đăng ký hành nghề, trong đó, nhóm doanh nghiệp kiểm toán vừa và nhỏ chiếm tỉ lệ chủ yếu. Thực tế cũng cho thấy, nhóm doanh nghiệp này còn khá non trẻ và không đồng đều về chất lượng. Do đó, hoàn thiện thủ tục kiểm toán các ước tính kế toán trong kiểm toán BCTC tại nhóm các doanh nghiệp này là một vấn đề cần được quan tâm trong thời điểm hiện nay. 2. Tổng quan nghiên cứu Trên thế giới, kiểm toán ước tính kế toán là một đề tài nhận được nhiều sự quan tâm và có khá nhiều nghiên cứu về chủ đề này. Các nghiên cứu trước đã chỉ ra những yếu
2 tố ảnh hưởng đến kiểm toán ước tính kế toán và những nguyên tắc chính để nâng cao chất lượng kiểm toán ước tính kế toán. Tuy nhiên, ở Việt Nam hiện nay, nghiên cứu về kiểm toán các ước tính kế toán là không nhiều và chỉ mới dừng lại khảo sát trong một công ty kiểm toán đơn lẻ, chưa có một nghiên cứu trên qui mô nhóm doanh nghiệp kiểm toán để rút ra những vấn đề chung của toàn ngành, chẳng hạn như việc thực hiện các thủ tục kiểm toán ước tính kế toán tại các nhóm công ty kiểm toán độc lập, những tồn tại của thủ tục kiểm toán ước tính kế toán tại các nhóm công ty này… Đề tài đã vận dụng một số phương pháp nghiên cứu và kết quả từ các nghiên cứu trên thế giới gần đây để phân tích và đưa ra giải pháp hoàn thiện các thủ tục kiểm toán ước tính kế toán tại các công ty kiểm toán vừa và nhỏ ở Việt Nam. 3. Mục tiêu nghiên cứu - Hệ thống hóa các lý luận cơ bản về ước tính kế toán, các nghiên cứu liên quan đến ước tính kế toán, các thủ tục kiểm toán ước tính kế toán. - Khảo sát thực trạng thủ tục kiểm toán các ước tính kế toán tại các công ty kiểm toán độc lập vừa và nhỏ. - Đề xuất các phương hướng, giải pháp nhằm hoàn thiện thủ tục kiểm toán ước tính kế toán trong kiểm toán BCTC. 4. Đối tượng nghiên cứu và phạm vi nghiên cứu 4.1 Đối tượng nghiên cứu Đối tượng nghiên cứu của đề tài là những vấn đề lí luận và thực tiễn liên quan đến các thủ tục kiểm toán ước tính kế toán trong kiểm toán BCTC tại các công ty kiểm toán vừa và nhỏ ở Việt Nam. 4.2 Phạm vi nghiên cứu Phạm vi nghiên cứu của đề tài chỉ giới hạn trong kiểm toán BCTC tại các công ty kiểm toán độc lập vừa và nhỏ, không nghiên cứu các công ty trong nhóm Big four.
3 Ngoài ra, đề tài này cũng không nghiên cứu thủ tục kiểm toán ước tính kế toán trong các loại hình khác như kiểm toán nội bộ và kiểm toán Nhà nước. 5. Phương pháp nghiên cứu Phương pháp nghiên cứu được sử dụng trong luận văn này là phương pháp định tính. Ngoài ra, thông qua khảo sát thực tiễn, phương pháp thống kê mô tả được sử dụng để phân tích, tổng hợp các vấn đề chọn lọc về thực hiện các thủ tục kiểm toán ước tính kế toán tại các công ty kiểm toán vừa và nhỏ ở Việt Nam. 6. Ý nghĩa thực tiễn của đề tài Đề tài đưa ra một cách nhìn tổng quát về việc thực hiện các thủ tục kiểm toán ước tính kế toán trong kiểm toán BCTC tại các công ty kiểm toán vừa và nhỏ ở Việt nam, đồng thời đưa ra các giải pháp hoàn thiện việc thực hiện các thủ tục kiểm toán ước tính kế toán trong thời gian tới. Các giải pháp được đề cập trong đề tài có ý nghĩa quan trọng nhằm giúp các công ty kiểm toán có cơ sở và thông tin trong việc vận dụng các thủ tục kiểm toán ước tính kế toán sao cho phù hợp với sự phát triển của ngành. 7. Kết cấu của luận văn Ngoài phần mở đầu, kết luận, tài liệu tham khảo và phụ lục, luận văn được kết cấu theo ba phần chính như sau:  Chương 1: Tổng quan về kiểm toán ước tính kế toán trong kiểm toán BCTC  Chương 2: Thực trạng thủ tục kiểm toán các ước tính kế toán trong kiểm toán BCTC tại các công ty kiểm toán độc lập vừa và nhỏ ở Việt Nam  Chương 3: Giải pháp hoàn thiện thủ tục kiểm toán các ước tính kế toán trong kiểm toán BCTC tại các công ty kiểm toán độc lập vừa và nhỏ ở Việt Nam
4 CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN VỀ KIỂM TOÁN CÁC ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BCTC 1.1 Khái niệm và bản chất của các ước tính kế toán 1.1.1 Khái niệm Từ chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA 540 – Kiểm toán các ước tính kế toán (Bao gồm ước tính kế toán về giá trị hợp lý và các thuyết minh liên quan), có thể rút ra khái niệm về ước tính kế toán như sau: Ước tính kế toán là một giá trị gần đúng của một chỉ tiêu liên quan đến BCTC được ước tính trong trường hợp thực tế đã phát sinh nhưng chưa có số liệu chính xác hoặc chưa có phương pháp tính toán chính xác hơn, hoặc một chỉ tiêu thực tế chưa phát sinh nhưng đã được ước tính để lập BCTC. Ước tính kế toán đo lường tác động của các giao dịch, sự kiện trong quá khứ, hoặc tình trạng hiện tại của tài sản, nợ phải trả. Tuy nhiên, giá trị các yếu tố này chỉ là các giá trị ước tính gần đúng vì có những điểm chưa chắc chắn trong tương lai, và vì tính hiệu quả kinh tế, không thể tập hợp dữ liệu một cách chính xác. 1.1.2 Bản chất ước tính kế toán Căn cứ vào chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA 540, có thể rút ra về bản chất ước tính kế toán như sau: Tính không chắc chắn tiềm ẩn: Vì là một chỉ tiêu không thể xác định chính xác, nên việc lập các ước tính kế toán phải dựa trên các giả định và dữ liệu thu được. Tính chất và độ tin cậy của các thông tin này có thể bị thay đổi và ảnh hưởng đến độ tin cậy của ước tính kế toán. Do đó, ước tính kế toán là một khoản mục có tính không chắc chắn tiềm ẩn. Tính chủ quan: Do tính không chắc chắn tiềm ẩn, việc đo lường ước tính kế toán phụ thuộc nhiều vào xét đoán nghề nghiệp, kinh nghiệm chuyên môn... Mức độ phức tạp của ước tính kế toán càng cao, sự phụ thuộc này càng lớn. Nói cách khác, không thể tránh khỏi tính chủ quan trong ước tính kế toán và đây có thể là điểm để các doanh
5 nghiệp lợi dụng để làm thiên lệch thông tin trên BCTC, dẫn đển rủi ro có sai sót trọng yếu trên BCTC. Tính cần thiết: Mặc dù là một chỉ tiêu gần đúng, chứa nhiều xét đoán chủ quan, nhưng ước tính kế toán lại là một chỉ tiêu không thể thiếu, giúp nâng cao tính trung thực và hợp lý trong BCTC. - Ước tính kế toán giúp cung cấp cho người dùng BCTC những thông tin phù hợp và đầy đủ để phản ảnh đúng giá trị doanh nghiệp. Khi một sự kiện hoặc giao dịch đã xảy ra mà không thể đo lường chính xác, thì việc trình bày một cách gần đúng giá trị của nó sẽ giúp BCTC trung thực, hợp lý hơn là không trình bày. - Sử dụng ước tính kế toán giúp đảm bảo tính kịp thời của thông tin kế toán. Trong một số trường hợp, việc đo lường một cách chính xác giá trị các khoản mục đòi hỏi một thời gian dài, sử dụng ước tính kế toán là cách giúp cung cấp thông tin hữu ích kịp thời cho người sử dụng. - Sử dụng ước tính kế toán giúp đảm bảo nguyên tắc lợi ích thu được từ thông tin kinh tế phải lớn hơn chi phí bỏ ra. Việc sử dụng một hệ thống kế toán chính xác tuyệt đối, hoàn toàn không có xét đoán chủ quan là không khả thi và thiếu hiệu quả kinh tế. 1.2 Các loại ước tính trong kế toán Các ước tính kế toán bao gồm 2 loại chính, đó là ước tính chỉ tiêu đã phát sinh và ước tính chỉ tiêu chưa phát sinh, trong đó: 1.2.1 Ước tính chỉ tiêu đã phát sinh 1.2.1.1 Dự phòng nợ phải thu khó đòi  Khái niệm Dự phòng nợ phải thu khó đòi là dự phòng phần giá trị tổn thất của các khoản phải nợ phải thu, có thể không đòi được do đơn vị nợ không có khả năng thanh toán trong năm hiện hành và được xác định tại cuối mỗi kì kế toán.
6 Quyết định 15/2006/QĐ-BTC ban hành ngày 20 tháng 3 năm 2006 (sau đây gọi là Quyết định 15/2006/QĐ-BTC) hướng dẫn các điều kiện và phương pháp trích lập dự phòng nợ phải thu khó đòi như sau:  Điều kiện trích lập dự phòng Các khoản dự phòng chỉ được trích lập khi có những bằng chứng đáng tin cậy về các khoản nợ phải thu khó đòi: khách hàng bị phá sản hoặc bị tổn thất, thiệt hại lớn về tài sản,... nên không hoặc khó có khả năng thanh toán hoặc khách hàng vẫn đang hoạt động nhưng đơn vị đã làm thủ tục đòi nợ nhiều lần vẫn không thu được nợ. Giá trị của các khoản dự phòng chỉ được ghi nhận khi có thể ước tính một cách hợp lý và tin cậy.  Phương pháp lập các khoản dự phòng Mức lập dự phòng được xác định dựa trên điều kiện thực tế của doanh nghiệp và chế độ tài chính doanh nghiệp hiện hành. Doanh nghiệp phải đánh giá tình hình kinh tế và khả năng thu hồi của khách hàng, để ước tính các mức tổn thất cho từng đối tượng khách hàng. 1.2.1.2 Dự phòng giảm giá hàng tồn kho  Khái niệm Dự phòng giảm giá hàng tồn kho là khoản dự tính trước để đưa vào chi phí sản xuất, kinh doanh phần giá trị bị giảm xuống thấp hơn giá trị đã ghi sổ kế toán của hàng tồn kho và được đánh giá vào cuối kì kế toán.  Điều kiện trích lập dự phòng Theo VAS 02 – Hàng tồn kho, hàng tồn kho chỉ được trích lập dự phòng khi giá trị thuần có thể thực hiện được thấp hơn giá gốc của hàng tồn kho. Việc ước tính giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho phải dựa trên bằng chứng tin cậy thu thập được tại thời điểm ước tính. Việc ước tính này phải tính đến sự biến động của giá cả hoặc chi phí trực tiếp liên quan đến các sự kiện diễn ra sau
7 ngày kết thúc năm tài chính, mà các sự kiện này được xác nhận với các điều kiện hiện có ở thời điểm ước tính.  Phương pháp lập các khoản dự phòng Theo VAS 02 – Hàng tồn kho, dự phòng giảm giá hàng tồn kho được lập dựa trên số chênh lệch giữa giá gốc và giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho. Giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho là giá bán ước tính của hàng tồn kho trong kỳ sản xuất, kinh doanh bình thường trừ (-) chi phí ước tính để hoàn thành sản phẩm và chi phí ước tính cần thiết cho việc bán chúng. Đối với hàng tồn kho chậm luân chuyển, doanh nghiệp ước tính tỉ lệ lập dự phòng thích hợp dựa trên điều kiện thực tế của doanh nghiệp. 1.2.1.3 Dự phòng giảm giá đầu tư tài chính  Khái niệm Dự phòng giảm giá đầu tư tài chính là dự phòng phần giá trị bị tổn thất do giảm giá các loại đầu tư tài chính của doanh nghiệp và được đánh giá vào cuối kì kế toán. Quyết định 15/2006/QĐ-BTC đề cập một số nguyên tắc cần tôn trọng trong điều kiện và phương pháp trích lập dự phòng giảm giá đầu tư tài chính như sau:  Điều kiện trích lập dự phòng  Các loại chứng khoán đầu tư Chứng khoán đầu tư được trích lập khi đảm bảo các điều kiện sau: - Được doanh nghiệp đầu tư theo đúng quy định của pháp luật; - Được tự do mua, bán trên thị trường mà tại thời điểm kiểm kê, lập BCTC có giá thị trường giảm xuống so với giá gốc ghi trên sổ kế toán. (Chứng khoán không được mua bán tự do thì không được lập dự phòng).  Đối với các khoản đầu tư tài chính dài hạn Các khoản vốn doanh nghiệp đang đầu tư vào tổ chức kinh tế khác được thành lập theo quy định của pháp luật và các khoản đầu tư dài hạn khác phải trích lập dự phòng nếu tổ chức kinh tế mà doanh nghiệp đang đầu tư bị lỗ.
8  Phương pháp lập các khoản dự phòng Việc lập dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn phải được thực hiện theo quy định của từng loại đầu tư. Mức lập dự phòng được xác định bằng chênh lệch giữa giá trị thuần có thể thực hiện được (giá thị trường) hoặc khoản đầu tư có thể thu hồi được và giá gốc ghi trên sổ kế toán. 1.2.1.4 Khấu hao  Khái niệm Khấu hao tài sản cố định là việc tính toán và phân bổ một cách có hệ thống nguyên giá của tài sản cố định vào chi phí sản xuất kinh doanh trong thời gian sử dụng tài sản cố định.  Nguyên tắc trích khấu hao tài sản cố định Theo VAS 03 – “Tài sản cố định hữu hình” và VAS 04 – “Tài sản cố định vô hình”: Giá trị phải khấu hao của tài sản cố định được phân bổ một cách có hệ thống trong thời gian sử dụng hữu ích của chúng. Phương pháp khấu hao được ước tính dựa trên cách thức tài sản đem lại lợi ích kinh tế cho doanh nghiệp. Thời gian khấu hao và phương pháp khấu hao tài sản cố định phải được xem xét lại ít nhất là vào cuối mỗi niên độ kế toán. Nếu thời gian sử dụng hữu ích của tài sản cố định khác biệt lớn so với ước tính trước đó thì thời gian khấu hao phải được thay đổi tương ứng. Phương pháp khấu hao tài sản cố định được thay đổi khi có sự thay đổi đáng kể cách thức ước tính thu hồi lợi ích kinh tế của tài sản cố định. 1.2.1.5 Doanh thu hợp đồng xây dựng dở dang  Khái niệm Hợp đồng xây dựng là hợp đồng bằng văn bản về việc xây dựng một tài sản hoặc tổ hợp các tài sản có liên quan chặt chẽ hay phụ thuộc lẫn nhau về mặt thiết kế, công nghệ, chức năng hoặc các mục đích sử dụng cơ bản của chúng. Doanh thu của hợp đồng xây dựng bao gồm: - Doanh thu ban đầu được ghi trong hợp đồng; và
9 - Các khoản tăng, giảm khi thực hiện hợp đồng, các khoản tiền thưởng và các khoản thanh toán khác nếu các khoản này có khả năng làm thay đổi doanh thu, và có thể xác định được một cách đáng tin cậy.  Các nguyên tắc ghi nhận doanh thu hợp đồng xây dựng Theo VAS 15 – “Hợp đồng xây dựng”, doanh thu của hợp đồng xây dựng được xác định bằng giá trị hợp lý của các khoản đã thu hoặc sẽ thu được. Doanh thu và chi phí của hợp đồng xây dựng được ghi nhận theo 2 trường hợp sau: - Trường hợp hợp đồng xây dựng quy định nhà thầu được thanh toán theo tiến độ kế hoạch, khi kết quả thực hiện hợp đồng xây dựng được ước tính một cách đáng tin cậy, thì doanh thu và chi phí liên quan đến hợp đồng được ghi nhận tương ứng với phần công việc đã hoàn thành do nhà thầu tự xác định vào ngày lập BCTC mà không phụ thuộc vào hóa đơn thanh toán theo tiến độ kế hoạch đã lập hay chưa và số tiền ghi trên hóa đơn là bao nhiêu. - Trường hợp hợp đồng xây dựng quy định nhà thầu được thanh toán theo giá trị khối lượng thực hiện, khi kết quả thực hiện hợp đồng xây dựng được xác định một cách đáng tin cậy và được khách hàng xác nhận, thì doanh thu và chi phí liên quan đến hợp đồng được ghi nhận tương ứng với phần công việc đã hoàn thành được khách hàng xác nhận trong kỳ được phản ánh trên hóa đơn đã lập. 1.2.2 Ước tính chỉ tiêu chưa phát sinh 1.2.2.1 Dự phòng chi phí bảo hành  Khái niệm Dự phòng chi phí bảo hành là khoản nợ phải trả không chắc chắn về giá trị hoặc thời gian, hình thành do cam kết bảo hành tại hợp đồng hoặc các văn bản quy định khác khi doanh nghiệp bán sản phẩm, hàng hóa, công trình xây lắp.  Các nguyên tắc ghi nhận dự phòng chi phí bảo hành
10 Các nguyên tắc ghi nhận dự phòng chi phí bảo hành theo hướng dẫn của VAS 18 – “Các khoản dự phòng, tài sản và nợ tiềm tàng” như sau:  Nguyên tắc ghi nhận: Dự phòng chi phí bảo hành chỉ được ghi nhận khi thỏa mãn các điều kiện như sau: - Doanh nghiệp có nghĩa vụ nợ hiện tại (nghĩa vụ pháp lý hoặc nghĩa vụ liên đới) do kết quả từ một sự kiện đã xảy ra; - Sự giảm sút về những lợi ích kinh tế có thể xảy ra dẫn đến việc yêu cầu phải thanh toán nghĩa vụ nợ; - Các chi phí bảo hành phải trả có thể được ước tính một cách đáng tin cậy.  Giá trị ghi nhận: Giá trị được ghi nhận của một khoản dự phòng phải trả là giá trị được ước tính hợp lý nhất về khoản tiền sẽ phải chi để thanh toán nghĩa vụ nợ hiện tại tại ngày kết thúc kỳ kế toán năm hoặc tại ngày kết thúc kỳ kế toán giữa niên độ. Tùy trường hợp, chi phí bảo hành có thể được ước tính trên một giá trị ước tính hoặc một khoảng giá trị ước tính.  Giá trị hiện tại Nếu ảnh hưởng về giá trị thời gian của tiền là trọng yếu, thì giá trị của các khoản dự phòng chi phí bảo hành cần được xác định là giá trị hiện tại của khoản chi phí dự tính để thanh toán nghĩa vụ bảo hành. Tỷ lệ chiết khấu phải là tỷ lệ trước thuế và phản ảnh rõ những ước tính trên thị trường hiện tại về giá trị thời gian của tiền và rủi ro cụ thể của khoản nợ đó. Tỷ lệ chiết khấu không được phản ánh rủi ro đã tính đến của giá trị ước tính luồng tiền trong tương lai. 1.2.2.2 Dự phòng chi phí phát sinh từ việc giải quyết các vụ kiện tụng, tranh chấp và các phán quyết của tòa án  Khái niệm
11 Dự phòng chi phí phát sinh từ việc giải quyết các vụ kiện tụng, tranh chấp và các phán quyết của tòa án là một nghĩa vụ nợ có khả năng phát sinh từ các sự kiện đã xảy ra. Sự tồn tại của nghĩa vụ nợ này sẽ chỉ được xác nhận bởi khả năng xảy ra hoặc không xảy ra của một sự kiện không chắc chắn trong tương lai mà doanh nghiệp không kiểm soát được - là kết quả của các phán quyết của tòa án.  Nguyên tắc ghi nhận Bản thân các nghĩa vụ nợ do giải quyết các vụ kiện tụng tranh chấp là một khoản nợ tiềm tàng, và chỉ được ghi nhận khi thỏa mãn các điều kiện ghi nhận của một khoản dự phòng, theo VAS 18 – “Các khoản dự phòng, tài sản và nợ tiềm tàng” như sau: - Doanh nghiệp có nghĩa vụ nợ hiện tại do kết quả từ một sự kiện đã xảy ra. - Sự giảm sút về những lợi ích kinh tế có thể xảy ra dẫn đến việc yêu cầu phải thanh toán nghĩa vụ nợ - Các chi phí phải trả chỉ được ghi nhận khi có thể được ước tính một cách đáng tin cậy. Theo VAS 18, khi chắc chắn không có một nghĩa vụ nợ nào xảy ra, trừ khi khả năng giảm sút các lợi ích kinh tế rất khó có thể xảy ra, thì doanh nghiệp thuyết minh trong BCTC một khoản nợ tiềm tàng theo nguyên tắc ước tính giá trị hợp lý của các khoản dự phòng. 1.3 Kiểm toán các ước tính kế toán theo yêu cầu của chuẩn mực kiểm toán quốc tế 1.3.1 Lịch sử ra đời và phát triển chuẩn mực kiểm toán quốc tế về ước tính kế toán Chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA 540 – Kiểm toán ước tính kế toán được ra đời lần đầu tiên năm 1994. Chuẩn mực đã quy định và hướng dẫn các nguyên tắc, thủ tục cơ bản đối với kiểm toán các ước tính kế toán trong kiểm toán BCTC. Tuy nhiên, do những thay đổi trong chuẩn mực kế toán, BCTC ngày càng chứa nhiều ước tính kế toán phức tạp hơn so với thời điểm ISA 540 được ban hành. Đặc biệt, các ước tính kế