Bài giảng Kiểm toán báo cáo tài chính - Trường ĐH Công nghiệp Quảng Ninh

Chia sẻ: Dương Hàn Thiên Băng | Ngày: | Loại File: PDF | Số trang:37

Thêm vào BST

Báo xấu

18
lượt xem 5
download

Download Vui lòng tải xuống để xem tài liệu đầy đủ

Bài giảng "Kiểm toán báo cáo tài chính" cung cấp cho học viên những nội dung về: khái quát kiểm toán báo cáo tài chính; kiểm toán chu kỳ bán hàng và thu tiền; kiểm toán chu kỳ mua vào thanh toán; kiểm toán chu kỳ hàng tồn kho và chi phí;... Mời các bạn cùng tham khảo!

Chủ đề:

Bình luận(0) Đăng nhập để gửi bình luận!

Lưu

Nội dung Text: Bài giảng Kiểm toán báo cáo tài chính - Trường ĐH Công nghiệp Quảng Ninh

BỘ CÔNG THƯƠNG TRƯỜNG ĐẠI HỌC CÔNG NGHIỆP QUẢNG NINH BỘ MÔN KẾ TOÁN - KHOA KINH TẾ BÀI GIẢNG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH (Dành cho sinh viên bậc Đại học) (LƯU HÀNH NỘI BỘ) Quảng Ninh, 2020
CHƯƠNG 1 KHÁI QUÁT VỀ KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1.1 Khái niệm kiểm toán BCTC Từ khi kiểm toán hình thành, đã có rất nhiều quan điểm khác nhau khi đưa ra khái niệm về kiểm toán báo cáo tài chính. Nhưng về mặt bản chất có thể hiểu một cách đầy đủ như sau: Kiểm toán BCTC là quá trình các kiểm toán viên (KTV) độc lập và có năng lực tiến hành thu thập và đánh giá các bằng chứng về Báo cáo tài chính của nhằm xác nhận và báo cáo về mức độ trung thực hợp lý của Báo cáo tài chính với các chuẩn mực đã được thiết lập. Để hiểu sâu về kiểm toán báo cáo tài chính và các vấn đề về khái niệm, ta có phân tích cụ thể sau đây: - Đối tượng kiểm toán là Báo cáo tài chính: Là các thông tin kinh tế được kế toán viên trình bày dưới dạng bảng biểu, cung cấp các thông tin về tình hình tài chính, tình hình kinh doanh và các luồng tiền của doanh nghiệp đáp ứng các cầu cho những người sử dụng chúng trong việc đưa ra các quyết định về kinh tế. Báo cáo tài chính bao gồm các bảng như: Bảng cân đối kế toán, báo cáo kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh, báo cáo lưu chuyển tiền tệ và thuyết minh báo cáo tài chính. - Báo cáo tài chính có thể được kiểm toán bởi kiểm toán viên độc lập, kiểm toán nội bộ, kiểm toán nhà nước. Tuy nhiên yêu cầu chung khi kiểm toán báo cáo tài chính là kiểm toán viên phải độc lập và có năng lực (TT 70/2020/BTC- chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp kế toán, kiểm toán, luật kiểm toán độc lập số 67/2011/QH) + Độc lập về mặt tình cảm, kinh tế: * KTV không có mối quan hệ thân thuộc với nhà quản lý đơn vị được kiểm toán * Không có mối quan hệ lợi ích nào đối với đơn vị được kiểm toán + Kiểm toán viên phải có năng lực: KTV phải có đầy đủ các tiêu chuẩn như năng lực hành vi dân sự, phẩm chất đạo đức tốt, có bằng tốt nghiệp đại học trở lên thuộc chuyên ngành tài chính ngân hàng, kế toán, kiểm toán hoặc chuyên ngành khác theo quy định của BTC, có chứng chỉ kiểm toán viên theo quy định của BTC. + Chủ thể kiểm toán đề cập đến kiểm toán viên. Đối với báo cáo tài chính người tiến hành kiểm toán có thể là kiểm toán viên nhà nước, kiểm toán viên độc lập hoặc kiểm toán viên nội bộ. Kiểm toán báo cáo tài chính là lĩnh vực kiểm toán chủ yếu của các kiểm toán viên độc lập. Ở Việt nam, dịch vụ kiểm toán này chiếm đến 60% tổng doanh thu của các doanh nghiệp kiểm toán. Kiểm toán viên nhà nước thường tiến hành kiểm toán việc tuân thủ các văn bản pháp luật của nhà nước có liên quan đến hoạt động của đơn vị được kiểm toán. Tuy nhiên kèm theo việc kiểm toán tuân thủ các kiểm toán viên nhà nước tiến hành kiểm toán báo cáo tài chính của các đơn vị để kiểm tra, xác nhận tính trung thực hợp lý của các thông tin được phản ánh trên các báo cáo quyết toán ngân sách nhà nước. - Bằng chứng kiểm toán: Là những tài liệu liên quan đến nghiệp vụ kế toán, số dư tài khoản, hệ thống kiểm soát nộ bộ, tình hình lĩnh vực kinh doanh, về các nghĩa vụ và tình hình tuân thủ pháp luật của đơn vị…có thể tồn tại dưới nhiều hình thức khác nhau, được thu thập bằng nhiều cách khác nhau và các kỹ thuật khác nhau. Dựa trên các bằng chứng này, các kiểm toán viên có thể hình thành nên ý kiến của mình trên báo cáo kiểm toán về mức độ trung thực hợp lý của báo cáo tài chính được kiểm toán. - Tiêu chuẩn, chuẩn mực đã được thiết lập (cơ sở Báo cáo tài chính): Là các quy định về kế toán, gồm cả quy định pháp lý về kế toán như: 1
+ Luật kế toán + Chuẩn mực kế toán + Chế độ kế toán + Quy định về kế toán tại đơn vị như các quy định về hệ thống tài khoản, hình thức sổ kế toán, các chính sách kế toán… + Các quy định pháp lý khác có liên quan đến quá trình tổ chức và hoạt động kinh doanh của đơn vị như quy định về sản xuất kinh doanh, trao đổi mua bán sản phẩm, quản lý lao động, vật tư, nghĩa vụ đối với ngân sách… - Kết quả kiểm toán BCTC: + Các báo cáo kiểm toán, trong đó nêu rõ ý kiến của KTV về mức độ trung thực và hợp lý của BCTC được kiểm toán. + Thư quản lý nêu lên những tồn tại trong việc thiết lập và vận hành hệ thống KSNB, trong việc tổ chức công tác kế toán và lập BCTC ở đơn vị đồng thời đề xuất hướng khắc phục để đơn vị nâng cao chất lượng của các BCTC. 1.2 Mục tiêu kiểm toán BCTC Báo cáo tài chính được lập bởi các đơn vị được kiểm toán nhưng báo cáo này chủ yếu phục vụ cho các đối tượng bên ngoài đơn vị để đưa ra các quyết định kinh tế chẳng hạn như Ngân hàng cần có thông tin về tình hình kinh doanh, khả năng thanh toán của doanh nghiệp để đưa ra quyết định cho vay, các nhà đầu tư chứng khoán cần có thông tin về kết quả kinh doanh để đưa ra quyết định mua hay bán cổ phiếu, các đối tác đầu tư cần có thông tin về tình hình kinh doanh, khả năng thanh toán để có quyết định đầu tư vốn, hợp tác kinh doanh…Tuy nhiên để có được các quyết định đúng đắn thì các thông tin trên báo cáo tài chính phải có độ tin cậy, phản ánh trung thực, hợp lý, hợp pháp về tình hình tài chính của đơn vị. Để những người sử dụng bên ngoài có thể tin được thông tin trên báo cáo tài chính thì báo cáo tài chính này cần được kiểm toán bởi các doanh nghiệp kiểm toán. Vì thế, mục tiêu của kiểm toán báo cáo tài chính là xác nhận độ tin cậy của các thông tin trên BCTC, làm căn cứ để Nhà nước tính các khoản thuế phải nộp của đơn vị được kiểm toán, để những người sử dụng thông tin bên ngoài đơn vị đưa ra được các quyết định kinh tế đúng đắn. Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt nam số 200 “Mục tiêu và nguyên tắc cơ bản chi phối kiểm toán báo cáo tài chính”, đoạn 11 chỉ rõ: “ Mục tiêu của kiểm toán báo cáo tài chính là giúp cho kiểm toán viên và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhận rằng báo cáo tài chính có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận), có tuân thủ pháp luật liên quan và có phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu hay không? Mục tiêu của kiểm toán báo cáo tài chính còn giúp cho đơn vị được kiểm toán thấy rõ những tồn tại, sai sót để khắc phục nhằm nâng cao chất lượng thông tin tài chính của đơn vị” Thông tin tài chính trung thực là thông tin phản ánh đúng nội dung, bản chất và thực trạng các nghiệp vụ kinh tế phát sinh Thông tin tài chính hợp lý là thông tin đảm bảo độ tin cậy cần thiết, phù hợp về không gian, thời gian Trọng yếu là thuật ngữ dùng để thể hiện tầm quan trọng của một thông tin (một số liệu kế toán) trong báo cáo tài chính. Thông tin được coi là trọng yếu có nghĩa là nếu thiếu thông tin đó hay thiếu chính xác của thông tin đó sẽ ảnh hưởng đến các quyết định của người sử dụng báo cáo tài chính. Mức độ trọng yếu tuỳ thuộc vào tầm quan trọng của thông tin hay của sai sót 2
được đánh giá trong hoàn cảnh cụ thể. Tính trọng yếu của thông tin phải xem xét cả trên tiêu chuẩn định lượng và định tính ( Theo chuẩn mực kiểm toán Việt nam số 200, đoạn 05) 1.3. Nội dung kiểm toán BCTC Có hai phương pháp tiếp cận kiểm toán báo cáo tài chính là phương pháp trực tiếp và phương pháp chu kỳ. Do vậy nội dung kiểm toán theo hai phương pháp này cũng khác nhau - Phương pháp trực tiếp: Tiếp cận BCTC theo các chỉ tiêu hoặc nhóm chỉ tiêu như tiền, hàng tồn kho, tài sản cố định…Theo phương pháp này nội dung kiểm toán và đối tượng thông tin trực tiếp của kiểm toán là như nhau nên dễ xác định. Tuy nhiên các chỉ tiêu trên BCTC không hoàn toàn độc lập với nhau nên việc triển khai kiểm toán theo hướng này thường không đạt hiệu quả cao - Phương pháp kiểm toán theo chu kỳ: Theo phương pháp này những chỉ tiêu có liên quan đến cùng loại nghiệp vụ được nghiên cứu trong mối quan hệ với nhau. Ví dụ: Chu kỳ mua vào và thanh toán, bán hàng và thu tiền, nhân sự và tiền lương…Nội dung kiểm toán trong mỗi chu kỳ này là kiểm toán nghiệp vụ và kiểm toán số dư hay số tiền trên báo cáo tài chính của các chỉ tiêu có liên quan. 1.4. Nguyên tắc cơ bản trong kiểm toán BCTC Báo cáo kiểm toán tuy không khẳng định tính trung thực hợp lý của báo cáo tài chính được kiểm toán nhưng có mức độ đảm bảo cao. Những nguyên tắc cơ bản sau đây sẽ chi phối quá trình đạt được sự đảm bảo ấy: - Tuân thủ pháp luật Luật kiểm toán độc lập quy định hành vi nghiêm cấm đối với kiểm toán viên thực hiện kiểm toán: + Cung cấp sai lệch, không trung thực, không đầy đủ, không kịp thời thông tin, tài liệu liên quan đến cuộc kiểm toán; + Mua chuộc, hối lộ, thông đồng với thành viên tham gia cuộc kiểm toán và doanh nghiệp kiểm toán, chi nhánh doanh nghiệp kiểm toán nước ngoài tại Việt Nam để làm sai lệch tài liệu kế toán, báo cáo tài chính, hồ sơ kiểm toán và báo cáo kiểm toán; + Ép buộc thành viên tham gia cuộc kiểm toán nhằm làm sai lệch kết quả kiểm toán; + Tuân thủ nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp + Tuân thủ chuẩn mực kiểm toán + Kiểm toán viên phải có thái độ hoài nghi mang tính nghề nghiệp - Tuân thủ đạo đức nghề nghiệp * Độc lập: Là nguyên tắc hành nghề cơ bản của kiểm toán viên: Trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên phải thực sự không bị chi phối hoặc tác động bởi bất kỳ lợi ích vật chất hoặc tinh thần nào ảnh hưởng đến sự trung thực, khách quan và độc lập nghề nghiệp của mình. Kiểm toán viên không được nhận làm kiểm toán cho các đơn vị mà mình có quan hệ kinh tế hoặc quyền lợi kinh tế như góp vốn cổ phần, cho vay hoặc vay vốn từ khách hàng, hoặc là cổ đông chi phối của khách hàng, hoặc có ký kết hợp đồng gia công, dịch vụ, đại lý tiêu thụ hàng hoá,… Kiểm toán viên không được nhận làm kiểm toán cho các đơn vị mà bản thân có quan hệ họ hàng thân thuộc (như bố, mẹ, vợ, chồng, con cái, anh chị em ruột) với những người trong bộ phận quản lý (Hội đồng quản trị, Ban Giám đốc, các trưởng, phó phòng và những người tương đương) trong đơn vị được kiểm toán. 3
Kiểm toán viên không được vừa làm dịch vụ kế toán (như trực tiếp ghi chép, giữ số kế toán và lập báo cáo tài chính) vừa làm dịch vụ kiểm toán cho cùng một khách hàng. Trong quá trình kiểm toán, nếu có sự hạn chế về tính độc lập thì kiểm toán viên phải tìm cách loại bỏ sự hạn chế này. Nếu không loại bỏ được kiểm toán viên phải nêu rõ điều này trong báo cáo kiểm toán. * Tính chính trực Người làm kiểm toán phải thẳng thắn, trung thực, có chính kiến rõ ràng. Kiểm toán viên cần thận trọng không bỏ sót hoặc che đậy, phản ánh không đúng những thông tin cần thiết mà việc bỏ sót hoặc che đậy, phản ánh không đúng đó có thể dẫn tới việc thông tin bị hiểu nhầm. * Tính khách quan Người làm kiểm toán phải công bằng, tôn trọng sự thật và không được thành kiến, thiên vị. Cần tránh các mối quan hệ dẫn đến sự thành kiến, thiên vị hoặc bị ảnh hưởng của những người khác có thể dẫn đến vi phạm tính khách quan, không nên nhận quà hoặc tặng quà, dự chiêu đãi hoặc mời chiêu đãi đến mức có thể làm ảnh hưởng đáng kể tới các đánh giá nghề nghiệp hoặc tới những người mình cùng làm việc. - Tính bảo mật Người làm kiểm toán phải bảo mật các thông tin có được trong quá trình kiểm toán; không được tiết lộ bất cứ một thông tin nào khi chưa được phép của người có thẩm quyền, trừ khi có nghĩa vụ phải công khai theo yêu cầu của pháp luật hoặc trong phạm vi quyền hạn nghề nghiệp của mình. - Tuân thủ chuẩn mực chuyên môn Tuân thủ chuẩn mực chuyên môn: Kiểm toán viên phải thực hiện công việc kiểm toán theo những kỹ thuật và chuẩn mực chuyên môn đã quy định trong chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (hoặc các chuẩn mực kiểm toán quốc tế được Việt Nam chấp nhận) và các quy định pháp luật hiện hành. Kiểm toán viên phải tuân thủ chuẩn mực kiểm toán Việt Nam hoặc chuẩn mực kiểm toán viên được Việt Nam chấp nhận. Các chuẩn mực kiểm toán này quy định các nguyên tắc, thủ tục cơ bản và hướng dẫn thể thức áp dụng các nguyên tắc và thủ tục cơ bản và liên quan đến kiểm toán và báo cáo tài chính. Kiểm toán viên phải có thái độ hoài nghi mang tính nghề nghiệp trong quá trình lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán và phải luôn ý thức rằng có thể tồn tại những tình huống dẫn đến những sai sót trọng yếu trong các báo cáo tài chính. Ví dụ: Khi nhận được bản giải trình của Giám đốc đơn vị, kiểm toán viên không được thừa nhận ngay các giải trình đó đã là đúng, mà phải tìm được những bằng chứng cần thiết chứng minh cho giải trình đó. Các nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp kiểm toán được giải thích trong đoạn 16, chuẩn mực Kiểm toán Việt nam số 200 như sau: Hoài nghi nghề nghiệp là thái độ cần thiết của kiểm toán viên trong quá trình kiểm toán để tránh bỏ sót những tình huống có thể dẫn đến báo cáo tài chính bị sai lệch trọng yếu. 4
CÂU HỎI VÀ BÀI TẬP 1. Nêu và phân tích khái niệm kiểm toán báo cáo tài chính? 2. Nêu mục tiêu, nội dung kiểm toán báo cáo tài chính? 3. Nêu và phân tích các nguyên tắc cơ bản trong kiểm toán, cho ví dụ cụ thể đối với từng nguyên tắc? 5
CHƯƠNG 2 KIỂM TOÁN CHU KỲ BÁN HÀNG VÀ THU TIỀN 2.1 Mục tiêu và căn cứ Bán hàng là quá trình chuyển quyền sở hữu của hàng hoá qua quá trình trao đổi hàng - tiền giữa khách thể kiểm toán với khách hàng của họ. Với ý nghĩa như vậy, quá trình này được bắt đầu từ yêu cầu mua của khách hàng (đơn đặt hàng, hợp đồng mua hàng....) và kết thúc bằng việc thu tiền từ khách hàng. Trong trường hợp này, hàng hoá và tiền tệ được xác định theo bản chất kinh tế của chúng: - Hàng hoá/sản phẩm là những tài sản hay dịch vụ chứa đựng giá trị và có thể bán được. - Tiền tệ là phương tiện thanh toán nhờ đó mọi quan hệ giao dịch thanh toán được giải quyết tức thời. Tuy nhiên, ranh giới của bán hàng (tiêu) và thu tiền (thụ) được thể chế hoá trong từng thời kỳ và cho từng đối tượng cũng có điểm cụ thể khác nhau. Ví dụ, phạm vi của hàng hoá có hoặc không bao hàm đất đai, sức lao động.... là tuỳ thuộc vào quan hệ xã hội trong từng thời kỳ; Hoặc khái niệm thu tiền cũng có thể chỉ được tính khi tiền đã trao tay hay chuyển vào tài khoản của người bán song cũng có thể tính cả những trường hợp khách hàng đã chấp nhận trả tiền v.v.... Do vậy, trong kiểm toán phải dựa vào các văn bản pháp lý để xem xét ranh giới của các đối tượng kiểm toán nói trên. Liên quan tới Chu trình bán hàng, kiểm toán viên trước hết phải dựa vào Chuẩn mực Kế toán và các văn bản hướng dẫn về ghi nhận doanh thu có liên quan. Theo khoản 10, chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 14: Doanh thu bán hàng được ghi nhận khi đồng thời thỏa mãn tất cả năm (5) điều kiện sau: (a) Doanh nghiệp đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu sản phẩm hoặc hàng hóa cho người mua; (b) Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý hàng hóa như người sở hữu hàng hóa hoặc quyền kiểm soát hàng hóa; (c) Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn; (d) Doanh nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch bán hàng; Bán hàng là một quá trình có mục đích thống nhất song phương thức thực hiện mục đích này rất đa dạng. Chẳng hạn, theo phương thức trao đổi và thanh toán, doanh nghiệp có thể có bán hàng theo phương thức thu tiền trực tiếp về két hoặc thu qua ngân hàng, bán hàng theo phương thức giao hàng trực tiếp nhưng sẽ thu tiền sau (bán chịu), bán hàng theo phương thức chuyển hàng theo yêu cầu của khách hàng và chờ khách hàng chấp nhận sau khi kiểm tra chất lượng, số lượng hàng hoá và sau đó thanh toán tiền,... Theo cách thức cụ thể trong quá trình trao đổi, hàng hoá sản xuất ra, dịch vụ hoàn thành có thể bán trực tiếp cho người tiêu dùng theo phương thức bán lẻ hoặc gián tiếp qua phương thức bán buôn, bán hàng qua đại lý... Với mỗi phương thức này, trình tự của quá trình bán hàng diễn ra khác nhau, các thủ tục giao, nhận, thanh toán cũng khác nhau, tổ chức công tác kế toán, kiểm soát cũng khác nhau. Do đó, nội dung và cách thức kiểm toán cụ thể cũng khác nhau. Mục tiêu - Mục tiêu phù hợp với mục tiêu chung của kiểm toán BCTC, thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán để đưa ra xác nhận về mức độ trung thực hợp lý của các thông tin tài chính liên quan đến chu kỳ bán hàng và thu tiền - Khi kiểm toán chu kỳ bán hàng, kiểm toán viên có thể kiểm toán nghiệp vụ hoặc kiểm toán số dư tài khoản: 6
+ Đối với các nghiệp vụ: Kiểm toán nghiệp vụ bán hàng, thu tiền bán hàng(Sự phát sinh, sự tính toán đánh giá, sự phân loại đúng đắn, đúng kỳ, sự hạch toán đầy đủ) + Đối với số dư: Kiểm toán số dư tài khoản phải thu khách hàng trên báo cáo tài chính (Sự tồn tại, sự tính toán, cộng dồn và trình bày và công bố) Căn cứ kiểm toán chu kỳ bán hàng thu tiền: - Các nguồn tài liệu kiểm toán viên thường quan tâm khi kiểm toán chu kỳ bán hàng, thu tiền: - BCTC (chủ yếu là BCĐKT, BCKQKD) - Sổ hạch toán (sổ kế toán tổng hợp, sổ kế toán chi tiết, sổ tác nghiệp liên quan đến doanh thu, phải thu và giảm trừ). -> Mẫu sổ, loại sổ tuỳ thuộc vào đặc điểm cụ thể của doanh nghiệp và hình thức kế toán doanh nghiệp. - Các chứng từ kế toán có liên quan đến chu kỳ này như: HĐBH, chứng từ vận chuyển, phiếu xuất kho, chứng từ thu tiền, các chứng từ liên quan đến giảm trừ (chứng từ nhập lại kho, chứng từ liên quan đến chiết khấu) - Các hồ sơ tài liệu liên quan khác: (liên quan đến hoạt động bán hàng như ĐĐH, HĐTM) - Các chính sách, quy định về thủ tục kiểm soát nội bộ liên quan đến hoạt động bán hàng - Các tài liệu khác như: sơ đồ chu kỳ BH-TT (quá trình bán hàng), sơ đồ tài khoản kế toán (do đơn vị hoặc KTV phác hoạ ra) 2.2 Khảo sát về kiểm toán nội bộ Bán hàng là quá trình chuyển quyền sở hữu của hàng hoá qua quá trình trao đổi hàng - tiền giữa khách thể kiểm toán với khách hàng của họ. Với ý nghĩa như vậy, quá trình này được bắt đầu từ yêu cầu mua của khách hàng (đơn đặt hàng, hợp đồng mua hàng....) và kết thúc bằng việc thu tiền từ khách hàng. Khi kiểm toán báo cáo tài chính, xem xét đến quá trình bán hàng và thanh toán, kiểm toán viên cần nắm được các bước công việc của quá trình bán hàng và thu tiền: 2.2.1. Các bước công việc và chức năng kiểm soát chu kỳ BH-TT Với bản chất và hình thức biểu hiện trên, có thể cụ thể hoá chu kỳ bán hàng thành các chức năng với các bước công việc tương ứng như: Xem xét nhu cầu và quyết định bán hàng; xem xét khả năng của khách hàng và quyết định bán chịu; vận chuyển và bốc xếp hàng hoá, lập hoá đơn bán hàng, ghi sổ hàng bán, ghi sổ khoản phải thu và thu tiền. Mỗi bước công việc nói trên lại bao gồm nhiều nghiệp vụ với những minh chứng bằng các chứng từ tương ứng. Hiểu được các chức năng, các chứng từ của quá trình luân chuyển mới có thể đưa ra những quyết định đúng đắn trong kiểm toán. Tất nhiên, với mỗi loại hình doanh nghiệp, cơ cấu các chức năng và chứng từ về bán hàng - thu tiền cũng có những điểm khác nhau và đòi hỏi phải cụ thể hoá trong từng cuộc kiểm toán. Về cơ bản các bước công việc của chu kỳ mua hàng – thanh toán diễn ra như sau: Bước 1: Xử lý đơn đặt hàng - Người mua có nhu cầu mua hàng thường gửi đơn đặt hàng đến bên bán hoặc phiếu yêu cầu mua hàng. Nội dung thường là đề nghị mua hàng (chủng loại, quy cách, số lượng) theo phương thức cụ thể. - Đơn đặt hàng có thể dưới hình thức qua thư, fax, điện thoại, thư điện tử…. - Đơn đặt hàng gửi đến phòng kinh doanh, hoặc bộ phận bán hàng kiểm tra mức tồn kho xem xét khả năng đáp ứng để phê duyệt đơn đặt hàng. Bước 2: Kiểm soát tín dụng, phê chuẩn phương thức thanh toán, phê chuẩn bán chịu 7
- Đơn đặt hàng sau đó chuyển đến bộ phận tín dụng, hoặc bộ phận bán hàng đánh giá và phân tích lịch sử tín dụng của khách hàng; Phân tích khả năng thanh toán của khách hàng; Phân tích hạn mức tín dụng bán chịu; Phân tích về khả năng thanh toán dựa trên các chỉ tiêu trên BCTC đã được kiểm toán của người mua - Việc xét duyệt có thể được tính toán trên lợi ích của cả hai bên, theo hướng khuyến khích người mua trả tiền nhanh, qua tỉ lệ giảm giá khác nhau theo thời hạn thanh toán (được thể hiện trong hợp đồng kinh tế). Bỏ qua chức năng này dẫn đến nợ khó đòi. - > Khi đã xét duyệt phương thức thanh toán, ra quyết định bán hàng - Bộ phận bán hàng có nhiệm vụ soạn thảo hợp đồng và trình ban giám đốc ký duyệt. Hợp đồng bán hàng chỉ có hiệu lực khi có đầy đủ chữ ký của người mua và người bán. Khi ký hợp đồng bán hàng phải lưu ý đến các điều khoản sau: ngày ký hợp đồng, tên sản phẩm, chất lượng, chủng loại, giá cả, phương thức thu tiền, phương thức giao hàng… Bước 3: Vận chuyển hàng hóa và cung cấp dịch vụ - Kế toán vật tư sẽ căn cứ vào hợp đồng, lập phiếu xuất kho (ít nhất 2 liên), chuyển cho thủ kho tiến hành xuất kho sản phẩm, hàng hóa, ký vào phiếu xuất kho rồi chuyển lại cho kế toán vật tư kí kế toán trưởng. - Bộ phận kho làm thủ tục xuất hàng cho bên bán. Trường hợp giao hàng theo phương thức giao hàng tại kho của người mua thì bộ phận bán hàng phải chuẩn bị phương tiện vận tải để vận chuyển hàng hoá đến kho người mua và lập chứng từ vận chuyển hàng hóa. - Khi hàng hóa chuyển giao cho người mua, 2 bên lập biên bản giao nhận hàng hóa. Bước 4: Phát hành hoá đơn bán hàng và ghi sổ doanh thu, nợ phải thu - Chức năng này do bộ phận kế toán đảm nhiệm. - Khi việc giao nhận hàng hóa hay cung cấp dịch vụ hoàn thành. Kế toán căn cứ vào hợp đồng mua hàng, phiếu xuất kho, biên bản giao hàng viết hóa đơn bán hàng theo đúng tên hàng, số lượng, chủng loại và giá bán trong hợp đồng chi phí vận chuyển, bảo hiểm, phương thức thanh toán và các yếu tố khác theo Luật thuế GTGT. Hóa đơn được lập 3 liên, đầy đủ chữ kí và đóng dấu giao cho khách hàng 1 liên. - Kế toán căn cứ vào hoá đơn bán hàng đã có đầy đủ chữ ký và số hàng thực tế đã giao cho người mua để ghi các sổ chi tiết doanh thu hay sổ nhật ký bán hàng (trong trường hợp bán chịu đồng thời phải ghi sổ theo dõi công nợ phải thu). Bước 5: Xử lý và ghi sổ các khoản thu tiền Chức năng này thường do bộ phận kế toán đảm nhiệm. - Căn cứ vào hình thức thanh toán để xử lý chứng từ - Xử lý các khoản thu tiền mặt hoặc gửi tiền vào ngân hàng. - Xử lý các thủ tục liên quan đến thanh toán không dùng tiền mặt - Căn cứ vào chứng từ để thực hiện chức năng ghi sổ các nghiệp vụ thu tiền và nghiệp vụ thanh toán. -> Tiền mặt: căn cứ vào phiếu thu -> Tiền gửi ngân hàng: căn cứ vào giấy báo Có kèm theo các bảng sao kê. - Xử lý và ghi sổ các khoản chiết khấu, giảm giá, doanh thu hàng đã bán bị trả lại - Tính toán, trích lập dự phòng các khoản nợ phải thu Bước 6: Tính toán, trích lập dự phòng các khoản nợ phải thu - Cuối niên độ, căn cứ vào quy chế tài chính và chính sách của doanh nghiệp về lập dự phòng nợ phải thu khó đòi và phân tích thực tiễn về khả năng thanh toán của khách hàng (lập bảng phân tích tuổi nợ của các khoản phải thu và các khoản phải thu quá hạn và có đủ điều kiện 8
để lập dự phòng), bộ phận kế toán thanh toán phải tính toán và trích lập dự phòng phải thu khó đòi trình chủ tịch hội đồng quản trị, ban giám độc để xét duyệt làm căn cứ hạch toán dự phòng nợ phải thu. 2.2.2. Khảo sát về kiểm soát nội bộ - Hệ thống kiểm soát nội bộ là toàn bộ các chính sách, những quy định, các thủ tục kiểm soát, các bước công việc do lãnh đạo đơn vị xây dựng và áp dụng nhằm quản lý và điều hành hoạt động của đơn vị đạt kết quả. - Trong kiểm toán báo cáo tài chính các khoản mục và các nghiệp vụ liên quan đến bán hàng thu tiền, kiểm toán viên cần đánh giá hệ thống kiểm soát nộ bộ và rủi ro làm cơ sở để xác định phạm vi kiểm toán. - Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ là một phần việc rất quan trọng mà kiểm toán viên phải thực hiện trong một cuộc kiểm toán. Điều này đã được quy định trong chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ “Kiểm toán viên phải có đủ hiểu biết về hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ của khách hàng để lập kế hoạch kiểm toán và xây dựng các tiếp cận kiểm toán hiệu quả” a) Nội dung công việc KSNB: - Đơn vị xây dựng và ban hành các quy định về quản lý nói chung và KSNB nói riêng cho khâu công việc cụ thể trong bán hàng và thu tiền, gồm: + Quy định về chức năng, trách nhiệm, quyền hạn và nghĩa vụ của người hay bộ phận có liên quan đến xử lý công việc. + Quy định về trình tự, thủ tục KSNB thông qua trình tự thủ tục thực hiện xử lý công việc. - Đơn vị tổ chức triển khai thực hiện các quy định về quản lý và kiểm soát nói trên. b) Tìm hiểu, đánh giá về các chính sách kiểm soát, các quy định về KSNB - Mục tiêu: Có được hiểu biết về các chính sách, các quy định của đơn vị về KSNB đối với hoạt động bán hàng - KTV cần yêu cầu các nhà quản lý đơn vị cung cấp các văn bản quy định về KSNB, như quy định về chức năng, nhiệm vụ, quyền hạn của bộ phận, cá nhân có liên quan đến chu kỳ. - Những khía cạnh cần chú ý khi nghiên cứu văn bản quy định về KSNB: + Sự đầy đủ của các quy định cho kiểm soát + Tính chặt chẽ và phù hợp của quy chế KSNB c) Khảo sát sự vận hành các quy chế KSNB - Mục tiêu: Đánh giá về sự hữu hiệu trong vận hành của các quy chế KSNB, cụ thể là sự hiện hữu (hoạt động) và tính thường xuyên, liên tục trong vận hành của các quy chế kiểm soát, các bước kiểm soát. - KTV có thể phỏng vấn các nhân viên có liên quan trong đơn vị - KTV có thể trực tiếp quan sát công việc của nhân viên thực hiện kiểm soát hồ sơ, tài liệu, kiểm soát hàng khi xuất ra khỏi kho,… - Kiểm tra các dấu hiệu của hoạt động KSNB lưu lại trên các hồ sơ, tài liệu  dấu hiệu của KSNB lưu lại trên hồ sơ, tài liệu là bằng chứng có tính thuyết phục cao về sự hiện hữu, tính thường xuyên, liên tục của hoạt động kiểm soát. d) Khảo sát về tình hình thực hiện các nguyên tắc tổ chức hoạt động KSNB - Khảo sát sự thực hiện đúng đắn các nguyên tắc “Phân công và uỷ quyền”, nguyên tắc “Bất kiêm nhiệm”. - KTV thường chú ý đến việc thực hiện: 9
- Thủ tục phê duyệt đúng chức năng - Việc phân công bố trí người trong các khâu liên quan đến phê duyệt - thực hiện hay kế toán - thủ kho – thủ quỹ đảm bảo sự độc lập cần thiết.  KTV có thể thiết lập bảng câu hỏi về các vấn đề chính cần thu thập và ghi chép lại kết quả. 2.3. Thực hiện các thử nghiệm cơ bản Theo chuẩn mực kiểm toán Việt nam số 500, đoạn 07, định nghĩa: “ Thử nghiệm cơ bản (kiểm tra cơ bản) là việc kiểm tra để thu thập bằng chứng kiểm toán liên quan đến báo cáo tài chính nhằm phát hiện ra những sai sót trọng yếu làm ảnh hưởng đến báo cáo tài chính. Thử nghiệm cơ bản bao gồm: - Quy trình phân tích - Kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ và số dư 2.3.1 Thủ tục phân tích Quy trình phân tích: Theo chuẩn mực kiểm toán Việt nam số 520 “Quy trình phân tích”- đoạn 04 chỉ rõ: “Quy trình phân tích là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan trọng, qua đó tìm ra những xu hướng, biến động và tìm ra những mối quan hệ có mâu thuẫn với các thông tin liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến” Quy trình phân tích bao gồm việc so sánh các thông tin tài chính như: - So sánh thông tin tương ứng trong kỳ này với các kỳ trước - So sánh giữa thực tế với kế hoạch của đơn vị, ví dụ kế hoạch sản xuất, kế hoạch bán hàng … - So sánh giữa thực tế với ước tính của kiểm toán viên ví dụ chi phí khấu hao ước tính… - So sánh giữa thực tế của đơn vị với các đơn vị khác trong cùng ngành có cùng quy mô hoạt động, hoặc với số liệu thống kê, định mức cùng ngành (Ví dụ: tỷ suất đầu tư, tỷ lệ lãi gộp…) Quy trình phân tích có ý nghĩa lớn trong việc đánh giá khái quát tính hợp lý chung của các xu hướng biến động và các mối quan hệ kinh tế đồng thời xác định mức độ, phạm vi áp dụng các thử nghiệm khác qua đánh giá trên. Trong quá trình kiểm toán chu kỳ mua hàng thanh toán kiểm toán viên sử dụng kĩ thuật phân tích đánh giá tổng quát để xem xét tính hợp lý của tài sản mua vào, đánh giá tính chất bất thường để từ đó khoanh vùng trọng tâm kiểm toán, giảm bớt được thời gian, chi phí kiểm toán. Các kỹ thuật phân tích bằng cách dựa vào Bảng CĐKT, Báo cáo KQKD và các tài liệu khác để lấy số liệu cho việc so sánh, xác lập các tỷ suất rồi so sánh, chỉ ra sự biến động của các thông tin và đưa ra định hướng cho các kiểm tra chi tiết tiếp theo. + So sánh giữa doanh thu bán hàng của kỳ này với kỳ trước hay với cùng kỳ của niên độ trước; + So sánh giữa “Phải thu khách hàng” cuối kỳ với đầu năm; + Xác lập tỷ suất lợi nhuận trên doanh thu bán hàng và so sánh với tỷ suất tương ứng của kỳ trước hay của ngành,… 2.3.2 Kiểm tra chi tiết nghiệp vụ bán hàng (doanh thu bán hàng) Kiểm tra chi tiết là cách thức kết hợp các phương pháp kiểm toán để xác định độ tin cậy của các số dư (hoặc tổng số phát sinh) ở Sổ cái ghi vào Bảng cân đối kế toán hoặc vào Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh và kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ kinh tế phát sinh. Ví dụ kiểm tra tính đúng đắn của số dư tài khoản nợ phải trả, phải thu khách hàng, nguyên giá TSCĐ, giá trị hao mòn, doanh thu, chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp, phải trả 10
nhà cung cấp bằng các phương pháp kiểm toán như đối chiếu trực tiếp, đối chiếu logic, kiểm kê, quan sát, phỏng vấn, gửi thư xác nhận, đối chiếu giữa số liệu trên thư xác nhận với sổ sách kế toán. - Kiểm toán chi tiết nghiệp vụ bán hàng, KTV thường tiến hành chọn mẫu các nghiệp vụ để kiểm toán, chú ý đặc biệt đến các nghiệp vụ bán hàng không có hợp đồng thương mại, nghiệp vụ bán hangà cho khách hàng mới, nghiệp vụ bán hàng với số tiền lớn, nghiệp vụ xảy ra vào cuối kỳ hạch toán,… - Cách thức tiến hành kiểm tra chi tiết chủ yếu thực hiện xem xét, đối chiếu từ các nghiệp vụ đã hạch toán trên sổ kế toán ra các chứng từ, tài liệu có liên quan. - Kiểm tra sự phát sinh: Các nghiệp vụ bán hàng được ghi sổ phải thực sự phát sinh, có căn cứ và sự phê chuẩn đúng đắn. Thủ tục kiểm toán: + Kiểm tra Hoá đơn bán hàng  chứng tỏ nghiệp vụ đã ghi sổ là căn cứ hay không có căn cứ (ghi khống) + Kiểm tra hồ sơ phê chuẩn cho nghiệp vụ bán hàng  xem xét về tính đúng đắn, hợp lý của nội dung phê chuẩn và tính đúng thẩm quyền của người phê chuẩn + Kiểm tra xem nghiệp vụ bán hàng nói trên có chứng từ xuất kho, chứng từ vận chuyển (nếu có) hay không. + Thủ tục bổ sung: kiểm tra việc ghi chép, theo dõi về các chuyển hàng tương ứng trên các sổ nghiệp vụ; kiểm tra danh sách khách hàng và xin xác nhận về nghiệp vụ bán hàng; kiểm tra sơ đồ hạch toán thông qua bút toán ghi sổ đồng thời trên sổ các TK đối ứng (TK 131, TK 3331,…) - Kiểm tra sự tính toán, đánh giá: Doanh thu bán hàng đã ghi sổ đã được tính toán, đánh giá đúng đắn, hợp lý + Kiểm tra chính sách của DN khi xác định khoản doanh thu bán hàng; đánh giá tính hợp lý và nhất quán của các chính sách này + Tiến hành kiểm tra các thông tin là cơ sở mà đơn vị đã dùng để tính doanh thu bán hàng: Kiểm tra về số lượng hàng đã bán, đơn giá hàng bán, tỷ giá ngoại tệ ghi trên Hoá đơn bán hàng, so sánh với số liệu ghi trên Hợp đồng thương mại tương ứng đã được phê chuẩn. + Kiểm tra kết quả tính giá của đơn vị - Sự hạch toán đầy đủ: Khoản doanh thu bán hàng đã ghi sổ kế toán phải được hạch toán đầy đủ, không trùng hay sót + So sánh số lượng bút toán ghi nhận doanh thu bán hàng với số lượng các hoá đơn bán hàng để kiểm tra tính đầy đủ trong hạch toán doanh thu. + Kiểm tra tính liên tục của số thứ tự của các hoá đơn bán hàng đã hạch toán trên sổ ghi nhận doanh thu bán hàng. - Sự phân loại và hạch toán đúng đắn + Kiểm tra nội dung ghi chép trên chứng từ về sự rõ ràng và tính đầy đủ, chính xác, để đảm bảo không lẫn lộn nghiệp vụ bán hàng với các nghiệp vụ không phải bán hàng (như thanh lý TSCĐ). Xem xét việc hạch toán các nghiệp vụ bán hàng vào các sổ theo dõi doanh thu bán hàng và phải thu khách hàng tương ứng có đảm bảo đúng đắn + Tiến hành đối chiếu giữa bút toán đã ghi nhận doanh thu với từng hoá đơn bán hàng tương ứng về các yếu tố tương ứng (số, ngày và số tiền) là thủ tục giúp phát hiện sự hạch toán không chính xác + Kiểm tra việc hạch toán đồng thời vào các sổ kế toán của tài khoản đối ứng (Sổ TK 131, TK 3331) để đảm bảo các nghiệp vụ đã ghi nhận đúng quan hệ đối ứng;… 11
- Sự hạch toán đúng kỳ + Tiến hành xem xét tính hợp lý trong việc chia cắt niên độ và hạch toán, tổng hợp doanh thu bán hàng của đơn vị + So sánh đối chiếu giữa ngày ghi nhận nghiệp vụ vào sổ kế toán với ngày phát sinh nghiệp vụ tương ứng (ngày ghi trên Hóa đơn bán hàng) để đánh giá về tính đúng kỳ trong hạch toán doanh thu bán hàng - Sự cộng dồn và báo cáo + Tiến hành kiểm tra việc tính toán tổng hợp luỹ kế số phát sinh trên từng sổ kế toán chi tiết cũng như sổ kế toán tổng hợp về DTBH về các khía cạnh: tính đầy đủ của các khoản doanh thu, các loại doanh thu; tính chính xác của kết quả tổng hợp DTBH của kỳ báo cáo. + Kiểm tra bảng tổng hợp DTBH của đơn vị (nếu có) hoặc tiến hành lập bảng tổng hợp các loại DTBH từ các sổ kế toán chi tiết; Đối chiếu số liệu của bảng tổng hợp DT với số liệu trên sổ kế toán tổng hợp. + Kiểm tra việc trình bày DTBH trên BCTC xem có phù hợp với chế độ kế toán quy định; so sánh số liệu DTBH trên BCTC với số liệu trên sổ kế toán doanh thu để đảm bảo sự trình bày và công bố DTBH đúng đắn 2.3.3. Kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ giảm doanh thu bán hàng Kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ giảm trừ doanh thu bán hàng bao gồm chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán và hàng bán bị trả lại - KTV thường tiến hành chọn mẫu các nghiệp vụ để kiểm toán, chú ý đặc biệt đến các nghiệp vụ bán hàng không có hợp đồng thương mại, nghiệp vụ bán hàng cho khách hàng mới, nghiệp vụ bán hàng với số tiền lớn, nghiệp vụ xảy ra vào cuối kỳ hạch toán,… - Cách thức tiến hành kiểm tra chi tiết chủ yếu thực hiện xem xét, đối chiếu từ các nghiệp vụ đã hạch toán trên sổ kế toán ra các chứng từ, tài liệu có liên quan. Thủ tục kiểm tra chi tiết các khoản chiết khấu bán hàng + Kiểm tra chính sách bán hàng của doanh nghiệp. + Tính toán lại số chiết khấu bán hàng mà đơn vị đã hạch toán + So sánh tỷ lệ chiết khấu mà đơn vị đã thanh toán với tỷ lệ chiết khấu quy định trong chính sách bán hàng của doanh nghiệp. Trường hợp tỷ lệ chiết khấu thực tế cao hơn tỷ lệ chiết khấu quy định thì phải yêu cầu doanh nghiệp giải thích rõ nguyên nhân. + Trường hợp các khoản chiết khấu bán hàng được thực hiện ngay trên hoá đơn bán hàng thì phải kiểm tra phương pháp hạch toán và đối chiếu với các sổ kế toán có liên quan Thủ tục kiểm tra tài khoản giảm giá hàng bán + Kiểm tra các ch.từ có liên quan để chứng minh cho việc giảm giá số hàng đã bán. Các ch.từ bao gồm: biên bản xác nhận của 2 bên mua, bán; các chứng từ vận chuyển; hợp đồng mua bán; các công văn yêu cầu giảm giá của bên mua + Kiểm tra phương pháp hạch toán đối với tài khoản giảm giá hàng bán + Trường hợp giảm giá hàng bán nhưng người mua yêu cầu doanh nghiệp phát hành lại hoá đơn thì phải kiểm tra thủ tục mà doanh nghiệp thực hiện có đúng hay không. Thủ tục kiểm tra tài khoản hàng bán bị trả lại. + Kiểm tra các chứng từ có liên quan để chứng minh về việc có xảy ra hàng bán bị trả lại. Kiểm tra đối chiếu số liệu trên chứng từ này với sổ kho (thẻ kho) hoặc với số liệu có liên quan như: 632, 131 + Kiểm tra phương pháp hạch toán đối với hàng bán bị trả lại + Kiểm tra đối chiếu với thẻ kho, sổ kho xem hàng bán bị trả lại có nhập lại kho không. 12
+ Kiểm tra các khoản tiền thu vào và chi ra phát sinh từ việc hàng bán bị trả lại. (Kiểm tra chi tiết các khoản tiền mà doanh nghiệp thu được do quy kết được trách nhiệm gây lên hàng bán bị trả lại.) 2.3.4. Kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ thu tiền bán hàng. Kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ thu tiền bán hàng bao gồm: - Các nghiệp vụ thu tiền bán hàng mà trước đó đã theo dõi phải thu khách hàng - Các khoản thu tiền trực tiếp từ các nghiệp vụ bán hàng (bán hàng thu tiền ngay) Mục tiêu kiểm toán: + Sự phát sinh + Tính toán và đánh giá + Phân loại và hạch toán đầy đủ - chính xác – đúng kỳ Các thủ tục kiểm toán như sau: - Kiểm tra cơ sở dẫn liệu “Sự phát sinh” + Đối chiếu các bút toán ghi trên sổ theo dõi thanh toán với người mua (Bên Có TK 131) với các chứng từ làm căn cứ ghi sổ (Phiều thu, giấy báo có…) - các chứng từ, chứng minh cho khoản tiền đã thu được. (Các khoản tiền đã nhận được phải có phiếu thu có chữ ký của người nộp tiền, giấy báo Có kèm theo bảng sao kê) + Kiểm tra biên bản bù trừ công nợ, biên bản đối chiếu công nợ của đơn vị để xác nhận các trường hợp thu tiền và đã sử dụng tiền bán hàng để thanh toán bù trừ, ...; Kiểm tra các bảng sao kê của ngân hàng để xác nhận các khoản tiền thu qua ngân hàng; đối chiếu Nhật ký thu tiền với bảng sao kê của ngân hàng. + Đối chiếu giữa chứng từ dùng làm căn cứ ghi sổ với hồ sơ phê chuẩn cho nghiệp vụ thu tiền (phê chuẩn việc thanh toán bằng tiền mặt hay bằng chuyển khoản - chấp nhận việc thanh toán theo phương thức nào?). Kiểm tra Phiếu thu được có phê duyệt bởi cấp có thẩm quyền và được đính kèm các chứng từ gốc (hoá đơn, giấy biên nhận,…vv) hay không ? nội dung trên PTcó phù hợp với chứng từ gốc hay không ? - Kiểm tra cơ sở dẫn liệu “Tính toán, đánh giá” + Kiểm tra kết quả tính toán của đơn vị có hợp lý và chính xác không. + Kiểm tra việc đánh giá bằng cách: - KTV tự tính toán lại rồi đối chiếu với kết quả tính của đơn vị - KTV phải kiểm tra các khoản tiền thu bằng ngoại tệ hay vàng, bạc, đá quý để quy đổi và ghi sổ có thể dùng giá hạch toán và tỷ giá thực tế (tỷ giá quy đổi thường đúng bằng tỷ giá để hạch toán doanh thu). Khi kế toán doanh thu quy đổi rồi thì sử dụng phương pháp so sánh kết quả (TK doanh thu, TK tiền) - Kiểm toán viên phải xem xét TK 515 hoặc 635 - Kiểm tra CSDL “Phân loại và hạch toán đầy đủ-chính xác-đúng kỳ” + Kiểm tra các chứng từ thu tiền đã được dùng làm căn cứ ghi sổ các bút toán thu tiền xem có được xác định và phân loại đúng đắn; + Kiểm tra, so sánh số lượng bút toán ghi nhận thu tiền với số lượng các chứng từ thu tiền kết hợp với kiểm tra số thứ tự các phiếu thu được ghi nhận trên số thu tiền để có thể phát hiện trường hợp có thể bị bỏ sót hay ghi thiếu; + Tiến hành đối chiếu về số, ngày và số tiền trên chứng từ thu tiền với việc ghi nhận chứng từ đó vào sổ kế toán để kiểm tra tính chính xác của hạch toán nghiệp vụ thu tiền; 13
+ Kiểm tra tính hợp lý của thời gian ghi nhận nghiệp vụ thu nhận tiền hàng để xác nhận cho tính đúng kỳ trong hạch toán bằng cách so sánh giữa ngày phát sinh nghiệp vụ thu tiền (ngày trên chứng từ thu tiền) với ngày ghi nhận nghiệp vụ vào sổ kế toán. Trên thực tế, có một số khoản thu tiền, doanh nghiệp không phản ánh vào Nhật ký thu tiền mà ghi tăng chi phí (mục đích hợp lý hoá các khoản chi phí bất hợp lý) khi đó phải khảo sát TK 111 Thủ tục kiểm tra: - Đối chiếu các phiếu thu, giấy báo có (kèm theo bảng sao kê của ngân hàng) với sổ kế toán chi tiết tiền mặt, TGNH. Ngoài ra cần kết hợp kiểm tra các khoản phải thu với doanh thu, các khoản thu nhập khác, nguồn gốc các chi phí sản xuất kinh doanh. - Xem xét khi tổ chức HTKSNB, kế toán trưởng cần cách ly trách nhiệm giữa kế toán tiền và kế toán các khoản phải thu. + Các nhân viên kế toán chưa ghi chép các bút toán thu tiền để che đậy các khoản tiền thiếu hụt tại quỹ do đã sử dụng vào mục đích khác hoặc là đánh cắp (chỉ xảy ra trong trường hợp HTSNB kém, có sự thông đồng giữa kế toán và thủ quỹ) Thủ tục kiểm tra: - So sánh tên khách hàng, số tiền và ngày được ghi trên các phiếu thu, giấy báo có, với các bút toán và ngày ghi tiền trên các sổ kế toán thu tiền như nhật ký thu tiền hoặc sổ quỹ kiêm báo cáo quỹ (Ngày tháng trên chứng từ phải trùng với ngày tháng trên sổ kế toán) 2.3.5. Kiểm tra chi tiết số dư các tài khoản phải thu khách hàng và phải thu khó đòi - Các khoản nợ còn phải thu khách hàng trên sổ kế toán là thực tế đang tồn tại (CSDL “Sự hiện hữu” và “Quyền và nghĩa vụ”). - Các khoản nợ còn phải thu khách hàng đã được tính toán, đánh giá hợp lý và chính xác (CSDL “Tính toán, đánh giá”). - Các khoản nợ còn phải thu khách hàng được tổng hợp đầy đủ, chính xác (CSDL “Cộng dồn”). - Các khoản nợ còn phải thu khách hàng được trình bày trên BCTC phù hợp với quy định của chế độ kế toán và nhất quán với số liệu trên sổ kế toán của đơn vị (CSDL “Trình bày và công bố”). Các thủ tục kiểm toán như sau: - Kiểm tra CSDL Sự hiện hữu và Quyền và nghĩa vụ + KTV tiến hành xin xác nhận các khoản nợ còn PTKH - nếu có thể được. Sự xác nhận nợ từ chính các khách hàng sẽ đảm bảo tin cậy cho tính “có thật” (hiện hữu quyền đòi nợ) của nợ phải thu. + Nếu không thể có được xác nhận từ khách hàng, KTV cần tiến hành kiểm tra các căn cứ ghi sổ của các khoản nợ này như hoá đơn bán hàng, chứng từ xuất kho, vận chuyển, hồ sơ tài liệu giao hàng,… và các chứng từ thu tiền (phiếu thu, giấy báo Có của ngân hàng,…) - Kiểm tra cơ sở dữ liệu tính toán, đánh giá + Kiểm tra tính hợp lý và chính xác của các cơ sở tính toán nợ phải thu mà đơn vị đã thực hiện bằng cách so sánh đối chiếu số lượng hàng bán chịu và đơn giá bán trên hoá đơn bán hàng chưa thu tiền với thông tin tương ứng đã ghi trên hợp đồng thương mại, trên kế hoạch bán hàng, trên bảng niêm yết giá của đơn vị,… đã được phê chuẩn. + Kiểm tra tính chính xác của số liệu do đơn vị tính toán về nợ còn phải thu hoặc KTV có thể tính toán lại và so sánh với số liệu trên sổ kế toán của đơn vị. 14
+ Các trường hợp bán hàng có áp dụng các chính sách giảm giá, chiết khấu thương mại sẽ có liên quan đến tính toán nợ còn phải thu. - Kiểm tra cơ sở dữ liệu cộng dồn KTV cần lập một bảng cân đối thử các khoản công nợ phải thu theo thời gian. Bảng cân đối thử này cũng là một cơ sở để xem xét, đánh giá tính hợp lý, đúng đắn của các khoản trích lập dự phòng phải thu khó đòi. Việc lập bảng cân đối thử cũng bao gồm cả công việc tính toán lại số liệu của đơn vị, so sánh, đối chiếu kiểm tra việc cộng dồn đối với từng k/h và tổng số dư nợ còn phải thu. Cụ thể: + Kiểm tra đối chiếu từng k/h với các chứng từ gốc tương ứng để xem xét về tính đầy đủ, chính xác của số dư; + So sánh đối chiếu tổng số dư trên Bảng cân đối thử với số liệu trình bày trên BCTC và với số tổng hợp từ các bảng kê nợ của đ/vị; + Đối chiếu, so sánh với số liệu của những k/h đã có phúc đáp xác nhận nợ - Kiểm tra CSDL Trình bày và công bố + Kiểm tra thông tin trình bày trên BCTC về khoản còn PTKH có phù hợp với quy định của chế độ kế toán. Cần lưu ý về sự phân biệt và trình bày riêng biệt số dư các khoản nợ còn PTKH với số dư các khoản khách hàng đã trả trước, phân biệt số dư phải thu theo thời gian (ngắn hạn, dài hạn); + Kiểm tra tính nhất quán số liệu trên BCTC với số liệu trên sổ kế toán của đơn vị (đã tổng hợp) và với số liệu trên bảng cân đối thử theo thời gian của các khoản phải thu do KTV đã lập; + Đối với khoản dự phòng nợ phải thu khó đòi: kiểm tra chi tiết căn cứ để tính lập dự phòng, kết quả tính toán trích lập dự phòng. 2.4. Tổng hợp kết quả kiểm toán chu kỳ bán hàng và thu tiền Một số gian lận khi hạch toán doanh thu * Sử dụng sai tài khoản, sai quy trình ghi chép -> sai DT, PT, Lợi nhuận. - Bán hàng theo phương thức trả chậm thì khi xuất hàng chưa ghi doanh thu ngay mà đợi khi thanh toán tiền mới ghi tăng doanh thu; - Hàng bán rồi nhưng lại hạch toán thành hàng gửi bán thì doanh thu sẽ bị ghi chậm lại, chỉ ghi bút toán giá vốn… * Hạch toán doanh thu sai làm sai lệch thuế - Chuyển doanh thu bán hàng trong nươc thành doanh thu bán hàng xuất khẩu, doanh thu loại hàng thuế suất cao thành loại hàng thuế suất thấp. - Quy đổi ngoại tệ thấp hơn thực thế - Hạch toán các trường hợp bán lẻ theo giá bán buôn - Phản ánh sai nghiệpvụ phát sinh trên chứng từ để trốn thuế - Hạch toán doanh thu bán trả chậm thành doanh thu gửi đại lý - Một số doanh nghiệp bán hàng không hạch toán doanh thu mà bù trừ thẳng vào hàng tồn kho hoạc nợ phải trả… Tổng hợp kết quả kiểm toán chu kỳ này thường được thể hiện dưới hình thức một “Bản tổng hợp kết quả kiểm toán” hay “Biên bản kiểm toán”. Nội dung chủ yếu thường gồm: - Các sai phạm đã phát hiện khi kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ và số dư tài khoản và đánh giá về mức độ của sai phạm. - Nguyên nhân của sai lệch (nếu có) và các bút toán điều chỉnh sai phạm. - Kết luận về mục tiêu kiểm toán (đã đạt được hay chưa). 15
- Ý kiến của KTV về sai phạm và hạn chế của kiểm soát nội bộ đối với chu kỳ bán hàng và thu tiền. - Vấn đề cần theo dõi trong đợt kiểm toán sau (nếu có). 16
CÂU HỎI VÀ BÀI TẬP Câu hỏi: 1. Nêu mục tiêu và các căn cứ kiểm toán chu kỳ bán hàng thu tiền? 2. Nêu và phân tích các bước công việc của chu kỳ bán hàng, thu tiền? 3. Nêu nội dung tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ chu kỳ bán hàng, thu tiền? 4. Nêu thủ tục kiểm toán các nghiệp vụ bán hàng, thu tiền? 5. Nêu thủ tục kiểm toán các khoản giảm trừ doanh thu? 6. Nêu thủ tục kiểm toán số dư tài khoản phải thu khách hàng? 7. Nêu các nội dung kết luận kiểm toán chu kỳ bán hàng thu tiền? Bài tập: Bài tập 1: Kiểm toán báo cáo tài chính công ty Hòn Dáu kết thúc năm N, đơn vị hạch toán hàng tồn kho theo phương pháp kê khai thường xuyên, nộp thuế giá trị gia tăng theo phương pháp khấu trừ, thuế suất thuế TNDN 20%, kiểm toán viên phát hiện các sai phạm sau: 1) Ghi hóa đơn bán hàng hóa ngày 31/12/N vào ngày 31/1/N+1. Giá bán chưa thuế giá trị gia tăng là 140 triệu, thuế giá trị gia tăng 10%, chưa thanh toán. Giá vốn hàng bán 90 triệu. 2) Ngày 1/11/N doanh nghiệp xuất kho lô sản phẩm tiêu thụ, trong quá trình tính toán trị giá xuất kho, kế toán tính sai trị giá xuất làm cho trị giá xuất kho bị ghi tăng 20 triệu. 3) Ghi hóa đơn bán hàng hóa ngày 31/1/N vào 1/1/N+1, giá vốn là 130tr, giá bán chưa thuế giá trị gia tăng 300 tr, thuế giá trị gia tăng 10% chưa thu tiền. 4) Ngày 25/12/N Doanh nghiệp xuất kho bán sản phẩm, trị giá bán chưa thuế giá trị gia tăng là 80 triệu, thuế giá trị gia tăng 10%, trị giá xuất kho 70 triệu, chưa thu tiền của khách hàng. Kế toán phản ánh nghiệp vụ này vào ngày 25/1/N+1 5) Kế toán bù trừ nhầm khoản nợ phải trả công nhân viên với phải thu khác làm phải trả công nhân viên bị giảm 30 tr và phải thu khác giảm xuống 30 tr 6) Giấy báo có của ngân hàng, ngày 30/12/N nội dung: Khách hàng thanh toán tiền hàng, 98 triệu sau khi trừ đi chiết khấu thanh toán 2 triệu, kế toán hạch nghiệp vụ này như nghiệp vụ khách hàng thanh toán tiền hàng không được hưởng chiết khấu thanh toán 100 triệu. 7) Đơn vị khóa sổ các nghiệp vụ bán hàng vào ngày 15.12.N, các nghiệp vụ bán hàng từ ngày 16/12/N được ghi vào năm N+1. Các khoản tiền khách hàng đã trả cho các nghiệp vụ này được ghi chép như một khoản khách hàng ứng trước tiền. Tổng doanh thu từ 16.12.N đến 31.12.N là 1.980 triệu đồng (giá này đã bao gồm thuế giá trị giatăng 10%), giá vốn hàng bán của số hàng này là 1.400 triệu đồng. Khách hàng đã thanh toán 400 triệu đồng. 8) Ngày 2/01/N công ty nhận lại lô hàng hóa đã tiêu thụ trong tháng 12/N do không đúng quy cách, trừ vào công nợ phải thu. Biết giá vốn 45 trđ, giá bán gồm 10% thuế GTGT là 66 trđ. Kế toán công ty hạch toán nội dung này vào ngày 31/12/N. 9) Một chuyến hàng xuất kho ngày 25/12/N gửi bán cho khách hàng A, giá trị xuất kho 75 trđ, giá bán chưa thuế 90 trđ, thuế GTGT 10%. Đến ngày 31/12/N chưa nhận được thông báo chấp nhận thanh toán của khách hàng A. Nhưng kế toán công ty đã hạch toán tiêu thụ vào ngày 31/12/N, trường hợp khách hàng chưa trả tiền. 10) Trong tháng 3/N, có một lô thành phẩm xuất kho tiêu thụ. Do Kế toán tính sai đơn giá xuất kho nên làm cho giá vốn giảm 6,5 trđ. 11) Kiểm tra công tác lập dự phòng của công ty. Kiểm toán viên phát hiện có khoản phải thu khách hàng M số tiền 189 trđ, có đủ bằng chứng xác định chỉ có 60% số nợ có khả năng thu hồi, Kế toán công ty không lập dự phòng đối với khách hàng M. 17
12) Kế toán công ty đã thực hiện khoá sổ vào ngày 30/12/N, các nghiệp vụ bán hàng phát sinh ngày 31/12/N được phản ánh vào tháng 01/N. Biết tổng giá vốn là 250 trđ, tổng giá bán chưa thuế GTGT 360 trđ, thuế GTGT 10%, trong đó đã thu tiền mặt 75%, còn lại khách hàng nợ chưa thanh toán. 13) Một nghiệp vụ bán hàng(là hàng hoá) phát sinh ngày 25/9/N theo phương thức trả góp, có giá vốn hàng bán là 325 trđ, giá bán trả ngay chưa thuế 450 trđ, thuế GTGT 10%, lãi trả góp 0,8%/tháng tính trên tổng giá thanh toán, thời hạn trả góp 15 tháng, 3 tháng trả 1 lần bằng tiền mặt. Khách hàng đã thực hiện trả 3 tháng đầu tiên bằng tiền mặt. Nhưng nghiệp vụ này kế toán Công ty hạch toán sang trường hợp bán chịu thông thường. ( KT Có hạch toán số tiền khách hàng trả lần 1). 14) Một chuyến hàng xuất kho ngày 28/12/N gửi bán cho khách hàng X, giá trị xuất kho 25 trđ, giá bán chưa thuế 40 trđ, thuế GTGT 10%. Đến ngày 3/01/N nhận được thông báo chấp nhận thanh toán của khách hàng X. Nhưng kế toán công ty đã hạch toán nội dung tiêu thụ vào ngày 31/12/N, trường hợp khách hàng chưa trả tiền. 15) Kiểm tra công tác lập dự phòng của công ty. Kiểm toán viên phát hiện có khoản phải thu khách hàng H số tiền 125 trđ, có đủ bằng chứng xác định 65% số nợ không có khả năng thu hồi, nhưng kế toán công ty không lập dự phòng số này. 16) Một lô hàng hoỏ đã tiêu thụ trong tháng 12/N do không đúng quy cách, bị khách hàng trả lại ngày 05/01/2015, trừ vào công nợ phải thu. Biết giá vốn 145 trđ, giá bán gồm 10% thuế GTGT là 220 trđ. Kế toán công ty hạch toán nội dung này vào tháng 12/N. 17) Một chuyến hàng xuất kho ngày 20/12/N gửi bán cho khách hàng A, giá trị xuất kho 70 trđ, giá bán chưa thuế 90 trđ, thuế GTGT 10%. Đến ngày 31/12/N chưa nhận được thông báo chấp nhận thanh toán của khách hàng A. Nhưng kế toán công ty hạch toán đây là trường hợp tiêu thụ trực tiếp vào ngày 20/12/N, trường hợp khách hàng chưa trả tiền. 18) Trong tháng 11/N, có một lô thành phẩm xuất kho tiêu thụ. Do kế toán tính nhầm đơn giá bán nên làm cho doanh thu giảm 3,2 trđ, thuế GTGT 10% giảm tương ứng, khách hàng vẫn chưa thanh toán tiền. 19) Một nghiệp vụ bán hàng(là hàng hoá) phát sinh ngày 25/9/N theo phương thức trả góp, có giá vốn hàng bán là 325 trđ, giá bán trả ngay chưa thuế 450 trđ, thuế GTGT 10%, lãi trả góp 0,8%/tháng tính trên tổng giá thanh toán, thời hạn trả góp 15 tháng, 3 tháng trả 1 lần bằng tiền mặt. Khách hàng đã thực hiện trả 3 tháng đầu tiên bằng tiền mặt. Nhưng nghiệp vụ này kế toán Công ty hạch toán sang trường hợp bán chịu thông thường. ( KT Có hạch toán số tiền khách hàng trả lần 1). Yêu cầu: Nêu ảnh hưởng của mỗi sai phạm trên đến BCTC của doanh nghiệp, nêu bút toán điều chỉnh và các thủ tục kiểm toán cần thiết để phát hiện sai sót 18
CHƯƠNG 3 KIỂM TOÁN CHU KỲ MUA VÀO THANH TOÁN 1.1 Mục tiêu và căn cứ * Đặc điểm của khâu mua hàng – thanh toán: - DN cần phải mua vật tư, công cụ, dụng cụ và các khoản dịch vụ khác, như: Dịch vụ điện, nước, điện thoại, sửa chữa,…để phục vụ cho hoạt động sx kinh doanh. - Việc mua sắm này phải được thực hiện dựa trên cơ sở kế hoạch đã được duyệt hoặc nhu cầu cần sử dụng vtư ở các bộ phận DN. - Khi mua sắm, DN có thể thanh toán ngay hoặc mua chịu hoặc trao đổi hàng hóa. - Thông thường, việc mua sắm phải thông qua hợp đồng và được thanh toán qua ngân hàng. - Hàng hoá, vật tư mua sắm có thể về ngay kho hoặc đang đi trên đường. - Khi vật tư, hàng hoá về nhập kho, Doanh nghiệp phải làm thủ tục kiểm nghiệm theo đúng nguyên tắc và qui trình nhập kho. *Thông tin có liên quan đến chu kỳ mua hàng – thanh toán: - Chu kỳ thường được bắt đầu bằng việc lập một đơn đặt mua của người có trách nhiệm hoặc tại bộ phận cần hàng hoá, dịch vụ đó và kết thúc bằng việc thanh toán cho người cung cấp về hàng hoá, dịch vụ đã nhận được - Liên quan đến chu kỳ mua vào - thanh toán thì có rất nhiều thông tin được phản ánh trên BCTC như: HTK-1.5; VBT-1.1; PTNCC-331; Cp-621, 627, 641, 642… - Thông tin cần kiểm toán chi tiết và đưa ra ý kiến xác nhận: nghiệp vụ mua hàng, nghiệp vụ thanh toán tiền hàng, số dư phải trả nhà cung cấp - Chu kỳ thường được bắt đầu bằng việc lập một đơn đặt mua của người có trách nhiệm hoặc tại bộ phận cần hàng hoá, dịch vụ đó và kết thúc bằng việc thanh toán cho người cung cấp về hàng hoá, dịch vụ đã nhận được - Liên quan đến chu kỳ mua vào - thanh toán thì có rất nhiều thông tin được phản ánh trên BCTC như: HTK-1.5; VBT-1.1; PTNCC-331; Cp-621, 627, 641, 642… - Thông tin cần kiểm toán chi tiết và đưa ra ý kiến xác nhận: nghiệp vụ mua hàng, nghiệp vụ thanh toán tiền hàng, số dư phải trả nhà cung cấp *Mục tiêu: - Mục đích cuối cùng của kiểm toán chu kỳ MH-TT: + Đánh giá mức độ hiệu lực của HTKSNB chu kỳ MH-TT + Xác nhận độ tin cậy- tính trung thực hợp lý của các thông tin của chu kỳ này - Mục tiêu cụ thể cần phải thu thập bằng chứng để chứng minh là: + Thu thập bằng chứng đầy đủ và thích hợp về sự thiết kế và vận hành của các chính sách, quy chế KSNB, bao gồm: - Đánh giá việc xây dựng (thiết kế ) hệ thống kiểm soát nội bộ trên các khía cạnh tồn tại, đầy đủ, phù hợp; - Đánh giá việc thưc hiện (vận hành) hệ thống kiểm soát nội bộ trên các khía cạnh hiệu lực và hiệu lực liên tục. + Thu thập bằng chứng đầy đủ và thích hợp về các khía cạnh CSDL của nghiệp vụ và số dư tài khoản: - Các thông tin liên quan đến các nghiệp vụ mua hàng và thanh toán trên các khía cạnh: Phát sinh; Đánh giá; Sự tính toán; Đầy đủ; Đúng đắn; Đúng kỳ - Các thông tin liên quan đến số dư PTNCC trên các khía cạnh: Sự hiện hữu; Quyền và nghĩa vụ; Đánh giá; Sự tính toán; Đầy đủ; Đúng đắn; Cộng dồn (Tổng hợp); Công bố 19