Luận án Tiến sĩ Kinh tế: Hoàn thiện kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất giấy Việt Nam

Chia sẻ: Mai Thuy Dung | Ngày: | Loại File: DOC | Số trang:333

Thêm vào BST

Báo xấu

88
lượt xem 18
download

Download Vui lòng tải xuống để xem tài liệu đầy đủ

Luận án bao gồm 3 chương với các nội dung lý luận cơ bản về kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất; thực trạng kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất giấy; giải pháp hoàn thiện kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất giấy Việt Nam. Mời các bạn cùng tham khảo luận án để nắm chi tiết nội dung nghiên cứu.

Chủ đề:

Bình luận(0) Đăng nhập để gửi bình luận!

Lưu

Nội dung Text: Luận án Tiến sĩ Kinh tế: Hoàn thiện kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất giấy Việt Nam

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO BỘ TÀI CHÍNH HỌC VIỆN TÀI CHÍNH  TÔ MINH THU HOÀN THIỆN KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG CÁC DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT GIẤY VIỆT NAM LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ
BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO BỘ TÀI CHÍNH HỌC VIỆN TÀI CHÍNH  TÔ MINH THU HOÀN THIỆN KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG CÁC DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT GIẤY VIỆT NAM CHUYÊN NGÀNH: KẾ TOÁN MÃ SỐ: 9.34.03.01 LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ Người hướng dẫn khoa học: 1. PGS,TS. Đinh Thị Mai 2. TS. Phùng Thị Đoan
i LỜI CAM ĐOAN Tôi xin cam đoan đây là công trình nghiên cứu do chính tôi thực hiện dưới sự hướng dẫn của người hướng dẫn khoa học. Các kết quả nghiên cứu trong luận án là trung thực và chưa từng được công bố trong công trình khoa học nào. Những nội dung tham khảo từ tài liệu khác đều được tác giả ghi nguồn cụ thể trong Danh mục tài liệu tham khảo. Tác giả luận án Tô Minh Thu
ii MỤC LỤC LỜI CAM ĐOAN……………………………………………………………..………….i MỤC LỤC………………………………………………………………………………..ii DANH MỤC CÁC CHỮ VIẾT TẮT…………………………………………………..vi DANH MỤC BẢNG………………………………...………………………………….vii DANH MỤC SƠ ĐỒ, ĐỒ THỊ………………………………………………………..viii MỤC LỤC........................................................................................................................ ii Phương pháp xác định chi phí theo quá trình sản xuất (Process costing)...............60 Bảng 2.6. Kết quả các thang đo và biến quan sát đảm bảo độ tin cậy................148 Kết quả ước lượng hồi quy giữa các biến quan sát trong từng biến tiềm ẩn tại bảng 2.9 cho thấy, đối với các quan sát được giữ lại thì các biến này đều đạt được mức ý nghĩa rất cao, tương ứng với P_value
iii DANH MỤC CÁC CHỮ VIẾT TẮT Chữ viết tắt Viết đầy đủ ABC Activity Based Costing BHXH Bảo hiểm xã hội BHYT Bảo hiểm y tế BHTN Bảo hiểm thất nghiệp CCDC Công cụ dụng cụ CGMA Chartered Global Management Accountant CIMA Chartered Institute of Management Accountants CMCN Cách mạng công nghiệp CPSX Chi phí sản xuất CTCP Công ty cổ phần CVP Cost Volume Profit DNSX Doanh nghiệp sản xuất
iv ERP Enterprise Resource Planning IMA Institute of Management Accountants KPCĐ Kinh phí công đoàn KTQT Kế toán quản trị NCTT Nhân công trực tiếp NVL Nguyên vật liệu PXK Phiếu xuất kho QLDN Quản lý doanh nghiệp SWOT Strengths/Weaknesses/Opportunities/Threats SXKD Sản xuất kinh doanh TK Tài khoản TNHH Trách nhiệm hữu hạn TSCĐ Tài sản cố định DANH MỤC BẢNG MỤC LỤC........................................................................................................................ ii Trong xu thế hội nhập kinh tế quốc tế cùng với tác động của cuộc cách mạng công nghiệp 4.0, có nhiều vấn đề các ngành kinh tế cũng như các doanh nghiệp sản xuất phải quan tâm để chọn được mục tiêu và chiến lược kinh doanh đúng đắn. Hiện nay, ngành công nghiệp sản xuất giấy là một trong những ngành được Chính phủ hết sức quan tâm. Tuy nhiên, ngành công nghiệp sản xuất giấy đang phải đối mặt với một loạt các thách thức để duy trì tính cạnh tranh trong một lĩnh vực mà chi phí nguyên liệu và năng lượng chiếm một phần rất lớn trong chi phí sản xuất. Thách thức lớn nhất hiện nay đó là giảm chi phí sản xuất, tăng hiệu quả hoạt động cùng với các phương pháp xanh hơn để sản xuất giấy với chất lượng tốt, đồng thời tuân thủ các quy định nghiêm ngặt về môi trường. Mặt khác, ngành công nghiệp sản xuất giấy nước ta đang có nguy cơ thua ngay trên sân nhà khi Việt Nam tham gia hội nhập kinh tế ngày càng sâu và rộng với khu vực và thế giới bởi giấy của các nước trong khu vực như Thái Lan, Indonexia, Malaixia và các nước khác trên thế giới sẽ tràn vào Việt Nam, đe dọa sự sống còn của các doanh nghiệp sản xuất giấy nội địa. Để đứng
v vững và phát triển đòi hỏi các doanh nghiệp sản xuất giấy Việt Nam phải có những biện pháp mang tính tổng lực nhằm tận dụng thời cơ và sức mạnh, đồng thời khắc phục khó khăn và thách thức...........................................................1 Phương pháp lập dự toán từ trên xuống (Top – down budgeting):..............................52 Phương pháp lập dự toán từ dưới lên (Bottom up budgeting):..................................52 Phương pháp xác định chi phí theo công việc (Job costing)...................................59 Phương pháp xác định chi phí theo quá trình sản xuất (Process costing)...............60 Phương pháp xác định chi phí theo chi phí mục tiêu bao gồm 3 giai đoạn:...................65 Bảng 2.6. Kết quả các thang đo và biến quan sát đảm bảo độ tin cậy................148 2.4.3.2. Phân tích nhân tố khám phá (EFA).............................................................................151 2.4.3.3. Kiểm tra sự phù hợp của mô hình...............................................................................154 Tác giả tiến hành đưa toàn bộ thang đo các biến vào một mô hình để đánh giá sự phù hợp của mô hình này nhằm kiểm tra và có thể loại bỏ các biến quan sát không phù hợp trong mô hình. Kiểm tra các hệ số hồi quy trên mô hình cho thấy tất cả lớn hơn 0,75 (khá tốt). Kết quả mô hình Model FIT cho thấy: CFI = 0,908; TLI=0,916 là tốt; RMSEA = 0,072 (nhỏ hơn 0,08) thỏa mãn điều kiện mô hình phù hợp (phụ lục 1G.3)...............................................................................154 Kết quả ước lượng hồi quy giữa các biến quan sát trong từng biến tiềm ẩn tại bảng 2.9 cho thấy, đối với các quan sát được giữ lại thì các biến này đều đạt được mức ý nghĩa rất cao, tương ứng với P_value
vi giấy đang phải đối mặt với một loạt các thách thức để duy trì tính cạnh tranh trong một lĩnh vực mà chi phí nguyên liệu và năng lượng chiếm một phần rất lớn trong chi phí sản xuất. Thách thức lớn nhất hiện nay đó là giảm chi phí sản xuất, tăng hiệu quả hoạt động cùng với các phương pháp xanh hơn để sản xuất giấy với chất lượng tốt, đồng thời tuân thủ các quy định nghiêm ngặt về môi trường. Mặt khác, ngành công nghiệp sản xuất giấy nước ta đang có nguy cơ thua ngay trên sân nhà khi Việt Nam tham gia hội nhập kinh tế ngày càng sâu và rộng với khu vực và thế giới bởi giấy của các nước trong khu vực như Thái Lan, Indonexia, Malaixia và các nước khác trên thế giới sẽ tràn vào Việt Nam, đe dọa sự sống còn của các doanh nghiệp sản xuất giấy nội địa. Để đứng vững và phát triển đòi hỏi các doanh nghiệp sản xuất giấy Việt Nam phải có những biện pháp mang tính tổng lực nhằm tận dụng thời cơ và sức mạnh, đồng thời khắc phục khó khăn và thách thức...........................................................1 Phương pháp lập dự toán từ trên xuống (Top – down budgeting):..............................52 Phương pháp lập dự toán từ dưới lên (Bottom up budgeting):..................................52 Phương pháp xác định chi phí theo công việc (Job costing)...................................59 Phương pháp xác định chi phí theo quá trình sản xuất (Process costing)...............60 Phương pháp xác định chi phí theo chi phí mục tiêu bao gồm 3 giai đoạn:...................65 Bảng 2.6. Kết quả các thang đo và biến quan sát đảm bảo độ tin cậy................148 2.4.3.2. Phân tích nhân tố khám phá (EFA).............................................................................151 2.4.3.3. Kiểm tra sự phù hợp của mô hình...............................................................................154 Tác giả tiến hành đưa toàn bộ thang đo các biến vào một mô hình để đánh giá sự phù hợp của mô hình này nhằm kiểm tra và có thể loại bỏ các biến quan sát không phù hợp trong mô hình. Kiểm tra các hệ số hồi quy trên mô hình cho thấy tất cả lớn hơn 0,75 (khá tốt). Kết quả mô hình Model FIT cho thấy: CFI = 0,908; TLI=0,916 là tốt; RMSEA = 0,072 (nhỏ hơn 0,08) thỏa mãn điều kiện mô hình phù hợp (phụ lục 1G.3)...............................................................................154 Kết quả ước lượng hồi quy giữa các biến quan sát trong từng biến tiềm ẩn tại bảng 2.9 cho thấy, đối với các quan sát được giữ lại thì các biến này đều đạt được mức ý nghĩa rất cao, tương ứng với P_value
vii
1 MỞ ĐẦU 1. Tính cấp thiết của đề tài nghiên cứu Trong xu thế hội nhập kinh tế quốc tế cùng với tác động của cuộc cách mạng công nghiệp 4.0, có nhiều vấn đề các ngành kinh tế cũng như các doanh nghiệp sản xuất phải quan tâm để chọn được mục tiêu và chiến lược kinh doanh đúng đắn. Hiện nay, ngành công nghiệp sản xuất giấy là một trong những ngành được Chính phủ hết sức quan tâm. Tuy nhiên, ngành công nghiệp sản xuất giấy đang phải đối mặt với một loạt các thách thức để duy trì tính cạnh tranh trong một lĩnh vực mà chi phí nguyên liệu và năng lượng chiếm một phần rất lớn trong chi phí sản xuất. Thách thức lớn nhất hiện nay đó là giảm chi phí sản xuất, tăng hiệu quả hoạt động cùng với các phương pháp xanh hơn để sản xuất giấy với chất lượng tốt, đồng thời tuân thủ các quy định nghiêm ngặt về môi trường. Mặt khác, ngành công nghiệp sản xuất giấy nước ta đang có nguy cơ thua ngay trên sân nhà khi Việt Nam tham gia hội nhập kinh tế ngày càng sâu và rộng với khu vực và thế giới bởi giấy của các nước trong khu vực như Thái Lan, Indonexia, Malaixia và các nước khác trên thế giới sẽ tràn vào Việt Nam, đe dọa sự sống còn của các doanh nghiệp sản xuất giấy nội địa. Để đứng vững và phát triển đòi hỏi các doanh nghiệp sản xuất giấy Việt Nam phải có những biện pháp mang tính tổng lực nhằm tận dụng thời cơ và sức mạnh, đồng thời khắc phục khó khăn và thách thức. Quy hoạch phát triển ngành công nghiệp sản xuất giấy Việt Nam đến năm 2025 với quan điểm chủ đạo phát triển ngành công nghiệp sản xuất giấy theo hướng hiện đại, bền vững gắn với nhiệm vụ bảo vệ môi trường. Theo đó, đẩy mạnh áp dụng công nghệ tiên tiến trong sản xuất để nâng cao năng suất lao động, chất lượng sản phẩm; giảm tiêu hao nguyên nhiên vật liệu, tiết kiệm năng lượng; tập trung xây dựng thương hiệu, nâng cao năng lực cạnh tranh của doanh nghiệp; huy động mọi nguồn lực xã hội để đầu tư, sản xuất; xây dựng các tập đoàn đủ mạnh, có tiềm năng tài chính, nhà máy có công suất lớn và chất lượng sản phẩm cao, đủ sức cạnh tranh trên thị trường, tăng khả năng xuất khẩu. Quy hoạch cũng đặt ra các mục tiêu đến năm 2025, tỷ lệ thu hồi giấy các loại trong nước đạt 65%; đáp ứng khoảng 7580% nhu cầu tiêu dùng trong nước, giảm tỷ lệ nhập khẩu; không cấp phép và dần loại bỏ các nhà máy giấy lạc hậu đang tồn tại với quy mô dưới 10.000 tấn/năm. Mặc dù có thị trường khá rộng nhưng ngành công nghiệp sản xuất giấy là một trong số những ngành có mức độ cạnh tranh gay gắt, nhất là với các sản phẩm ngoại nhập. Hiện nay sức cạnh tranh của giấy nội với giấy ngoại rất thấp. Ngành công
2 nghiệp sản xuất giấy Việt Nam có trình độ công nghệ lạc hậu, quy mô không lớn, giá giấy cao trong khi chất lượng giấy thấp chưa đáp ứng được nhu cầu trong nước. Trong khi đó, giấy ngoại nhập có sức cạnh tranh rất lớn, giá rẻ, chất lượng lại tốt hơn. Nhiều chuyên gia kinh tế cho rằng đây cũng là khó khăn chung của ngành công nghiệp sản xuất giấy trong nước, tồn tại từ nhiều năm nay. Vấn đề lớn nhất của các doanh nghiệp nội địa là thiếu vốn cho đầu tư, nâng cấp trang thiết bị công nghệ, cùng với chi phí đầu vào biến động tăng không ngừng, dẫn đến sản phẩm có mẫu mã, chất lượng kém, giá thành cao. Do vậy để từng bước vượt qua khó khăn và phát triển, không còn cách nào khác là phải tận dụng cơ sở hạ tầng kỹ thuật sẵn có, đẩy mạnh nghiên cứu, sáng tạo nhằm tiết kiệm chi phí, tăng năng suất, chất lượng sản phẩm, giảm giá thành để cạnh tranh. Kế toán quản trị chi phí là một bộ phận quan trọng của hệ thống KTQT doanh nghiệp, có chức năng đo lường, phân tích về tình hình chi phí nhằm mục tiêu lập dự toán, xây dựng định mức, kiểm soát chi phí, ra quyết định lựa chọn phương án sản xuất kinh doanh tối ưu,…Để phục vụ tốt hơn cho việc quản trị chi phí ở các doanh nghiệp và đưa ra các quyết định hợp lý cần có sự hiểu biết đầy đủ, khoa học về bản chất, vai trò và nội dung của kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp. Tuy nhiên, qua khảo sát sơ bộ, công tác kế toán chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất giấy ở Việt Nam hiện nay mới chỉ tập trung chủ yếu vào thông tin kế toán tài chính phục vụ cho việc lập các báo cáo tài chính. Việc cung cấp thông tin kế toán chi phí phục vụ cho việc ra các quyết định hay lập các kế hoạch sản xuất kinh doanh vẫn đang là vấn đề chưa được quan tâm và đầu tư đúng mức. Điều này khiến cho các doanh nghiệp giấy ở Việt Nam khó có thể đứng vững trong môi trường cạnh tranh khu vực và thế giới . Thêm vào đó, trong môi trường cạnh tranh ngày càng khốc liệt vượt tầm biên giới quốc gia, KTQT chi phí ngày càng thể hiện vai trò quan trọng trong việc hỗ trợ các nhà quản trị ra các quyết định hiệu quả. Tăng cường hệ thống KTQT chi phí trong các DNSX giấy nhằm hỗ trợ thông tin cho các nhà quản trị ra các quyết định là điều kiện cần thiết để sử dụng hiệu quả các nguồn lực, từ đó nâng cao vị thế cạnh tranh của các doanh nghiệp. Do vậy, việc nghiên cứu ảnh hưởng của các yếu tố ngẫu nhiên đến việc áp dụng KTQT chi phí trong các DNSX giấy để có các giải pháp tác động phù hợp giúp cho hệ thống KTQT chi phí trong các DNSX giấy được hoàn thiện trở thành yêu cầu và nhiệm vụ cấp thiết trong giai đoạn hiện nay. Xuất phát từ lý luận và thực tiễn đó, tác giả đã chọn nghiên cứu đề tài “Hoàn thiện kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất giấy Việt Nam” nhằm đáp ứng nhu cầu thông tin cho các nhà quản lý trong môi trường cạnh tranh ngày càng khắc nghiệt cũng như tăng cường
3 khả năng thích ứng của doanh nghiệp trước tác động của cuộc CMCN 4.0 đang diễn ra một cách sâu rộng trên phạm vi toàn cầu. 2. Tổng quan nghiên cứu liên quan đến đề tài luận án Nhân tố quan trọng dẫn đến sự thành bại của các doanh nghiệp trên thương trường chính là thông tin cung cấp cho các nhà quản trị để từ đó đưa ra quyết định tối ưu trong SXKD. Nền tảng cơ bản để doanh nghiệp giữ vững và phát triển vị thế của mình trên thương trường chính là sử dụng KTQT chi phí. Các nghiên cứu cơ bản về KTQT chi phí đã được thực hiện từ rất sớm tại các quốc gia có nền kinh tế phát triển với các phương pháp quản trị hiện đại, tiên tiến, sau đó được kế thừa và phát triển trên nhiều phương diện tại nhiều quốc gia khác, trong đó có Việt Nam. 2.1. Các nghiên cứu về nội dung kế toán quản trị chi phí 2.1.1. Nghiên cứu về nhận diện chi phí Tại Mỹ, vào những năm đầu của thế kỉ XIX, sự phát triển mạnh cả về quy mô và phạm vi hoạt động của các doanh nghiệp đặt ra yêu cầu cho các nhà quản trị phải kiểm soát và đánh giá được hoạt động của chúng. Hoạt động KTQT chi phí bắt đầu từng bước được áp dụng trong các ngành khác nhau. Tác giả Johnson, H. Thomas (1972) trong bài viết về kế toán chi phí phục vụ kiểm soát quản trị nội bộ đã chỉ ra một trong các doanh nghiệp áp dụng KTQT đầu tiên ở Mỹ là công ty dệt Lyman Mills. Để xác định được hiệu quả sản xuất của các sản phẩm cụ thể và đánh giá được kết quả hoạt động của các bộ phận, công ty này đã áp dụng hệ thống kế toán theo dõi tình hình sử dụng vật tư, chi phí nhân công và các chi phí trực tiếp phát sinh hàng ngày [73]. Theo Nguyễn Quốc Thắng (2011), chi phí trong doanh nghiệp được phân loại theo nhiều tiêu thức khác nhau: Phân loại theo tính chất kinh tế, nội dung kinh tế ban đầu của chi phí; phân loại theo chức năng hoạt động; phân loại theo đầu vào của quá trình SXKD; phân loại theo mối quan hệ của chi phí với khoản mục trên báo cáo tài chính; phân loại theo mối quan hệ của chi phí và khả năng quy nạp chi phí vào các đối tượng kế toán chi phí; phân loại theo mối quan hệ của chi phí với khối lượng hoạt động và phân loại chi phí phục vụ ra quyết định. Kết quả khảo sát tại các doanh nghiệp giống cây trồng cho thấy các doanh nghiệp chỉ phân loại chi phí theo nội dung kinh tế ban đầu của chi phí dưới góc độ phục vụ công tác kế toán tài chính. Mức độ coi trọng, đầu tư vào công tác phân loại chi phí phục vụ hạch toán nội bộ chưa cao. Để tăng cường chất lượng thông tin KTQT chi phí, tác giả đề xuất các doanh nghiệp ngành giống cây trồng áp dụng phân loại chi phí theo mối quan hệ của chi phí với mức độ hoạt động [37]. Theo Phạm Hồng Hải (2013), Hoàng Khánh Vân (2017), chi phí có
4 thể được phân loại theo các tiêu thức như phân loại theo chức năng, phân loại theo mối quan hệ với mức độ hoạt động (theo cách ứng xử của chi phí), phân loại theo khả năng quy nạp vào đối tượng chịu phí, phân loại theo sự ảnh hưởng tới việc lựa chọn các phương án và phân loại chi phí theo khả năng kiểm soát. Qua kết quả khảo sát tại các doanh nghiệp, các tác giả nhận định 100% các doanh nghiệp chỉ phân loại chi phí theo yếu tố chi phí và theo khoản mục chi phí trong giá thành nhằm phục vụ cho việc hạch toán chi phí, tính giá thành sản phẩm và lập báo cáo tài chính. Cách phân loại này chưa thực sự giúp cho việc quản trị chi phí trong doanh nghiệp. Từ đó các tác giả đề xuất việc phân loại chi phí theo mối quan hệ với mức độ hoạt động để làm cơ sở cho việc thực hiện các chức năng lập kế hoạch, kiểm soát và ra quyết định quản lý. Bên cạnh đó, các tác giả cũng đề xuất các doanh nghiệp trong ngành nghiên cứu vận dụng việc phân loại chi phí theo khả năng quy nạp vào đối tượng chịu phí để giúp nhà quản trị có thể đánh giá hiệu quả hoạt động của từng đối tượng, từ đó đưa ra được các quyết định phù hợp [22], [44]. 2.1.2. Nghiên cứu về xây dựng định mức và lập dự toán chi phí Song song với tầm quan trọng ngày càng tăng của các hoạt động KTQT trong việc đạt được mục tiêu tổ chức, các nghiên cứu tiến hành trong lĩnh vực KTQT chi phí đã tăng lên trong những năm 2000 ở các thị trường mới nổi tiếp nối các nghiên cứu tiến hành tại các thị trường đã phát triển. Các công trình này bao gồm phân loại chi phí, phân bổ chi phí, phương pháp tính giá thành sản phẩm (xác định chi phí theo công việc, xác định chi phí theo quá trình sản xuất, xác định chi phí dựa trên hoạt động), chi phí tiêu chuẩn, lập kế hoạch ngân sách, phân tích điểm hòa vốn và các chủ đề khác trong KTQT chi phí. Nghiên cứu so sánh do Joshi (2001) tiến hành cho thấy rằng các công ty sản xuất Ấn Độ dựa rất nhiều vào kỹ thuật KTQT truyền thống như biến phí, ngân sách cho hoạt động hàng ngày, công cụ lập ngân sách vốn, đánh giá hiệu suất lợi nhuận trên vốn đầu tư và đánh giá hiệu suất. Tuy nhiên, tỷ lệ áp dụng các kỹ thuật phát triển gần đây như phân tích giá trị cổ phiếu, đánh giá hiệu suất (các biện pháp định tính), xác định chi phí theo chu kỳ sống của sản phẩm, lập ngân sách theo hoạt động, phân tích chuỗi giá trị, đo điểm chuẩn và thẻ điểm cân bằng khá thấp và chậm [75]. Phạm Thị Thủy (2007) nghiên cứu về KTQT chi phí gắn với ngành sản xuất, đó là ngành sản xuất dược phẩm. Vấn đề xây dựng định mức chi phí chưa được tác giả đề cập trong hệ thống hóa về mặt lý luận. Vấn đề lập dự toán chi phí được tác giả xem xét trên cơ sở ước tính chi phí hỗn hợp với hai thành phần tách biệt: Chi phí biến đổi và chi phí cố định. Tác giả nhận định doanh nghiệp cần lập dự toán chi phí kinh
5 doanh để có thể sử dụng chi phí một cách có hiệu quả. Trên cơ sở các dự toán kinh doanh, doanh nghiệp có thể chủ động trong việc sử dụng các nguồn lực có hạn và có cơ sở để đánh giá hiệu quả sử dụng chi phí của mình. Tác giả đã đề cập đến hai phương pháp lập dự toán chi phí là dự toán tĩnh và dự toán linh hoạt [39] . Trần Thị Dự (2013) đã hệ thống hóa về mặt lý luận cả hai phương diện xây dựng định mức và lập dự toán chi phí trong DNSX. Về xây dựng định mức chi phí, tác giả xác định có thể sử dụng một trong các phương pháp hoặc kết hợp các phương pháp: Phương pháp kỹ thuật, phương pháp phân tích số liệu lịch sử và phương pháp điều chỉnh. Theo tác giả, định mức chi phí là chìa khóa để kiểm soát chi phí và là cơ sở để tổ chức kế toán trách nhiệm vì định mức chi phí là một trong những thước đo để đánh giá kết quả thực hiện của các trung tâm trách nhiệm, đặc biệt là các trung tâm chi phí. Về lập dự toán chi phí, tác giả đề cập đến dự toán tĩnh và dự toán linh hoạt và vai trò của từng loại dự toán này trong hoạt động SXKD của doanh nghiệp. Theo đó, dự toán tĩnh tốt cho việc lập kế hoạch nhưng lại không phù hợp cho việc đánh giá nhà quản lý kiểm soát chi phí có tốt hay không. Ngược lại, dự toán linh hoạt sẽ có tác dụng cho mục đích kiểm soát và đánh giá nhà quản lý kiểm soát chi phí, nhưng lại không hữu ích cho việc lập dự toán ngân sách. Đánh giá thực trạng xây dựng định mức và lập dự toán chi phí tại các doanh nghiệp khảo sát, tác giả nhận định các doanh nghiệp vừa và lớn có tỷ lệ xây dựng định mức và lập dự toán chi phí cao hơn doanh nghiệp nhỏ, thực trạng xây dựng định mức và lập dự toán chi phí trong các doanh nghiệp chế biến thức ăn chăn nuôi có mối liên hệ với quy mô doanh nghiệp [17]. Năm 2014, tác giả Trần Thị Thu Hường trong nghiên cứu về Xây dựng mô hình KTQT chi phí trong các DNSX xi măng Việt Nam nhấn mạnh định mức chi phí và dự toán chi phí là bộ công cụ hữu hiệu để kiểm soát chi phí. Định mức chi phí là cơ sở để lập dự toán, ngược lại, dự toán là cơ sở để đánh giá, kiểm tra định mức để có biện pháp hoàn thiện định mức. Tác giả phân chia định mức thành định mức lý tưởng và định mức thực tế. Về xây dựng định mức chi phí, tác giả giới thiệu hai phương pháp là thống kê kinh nghiệm và kinh tế kỹ thuật. Doanh nghiệp có thể kết hợp cả hai phương pháp để đem lại hiệu quả cao hơn trong việc xây dựng hệ thống định mức chi phí. Về dự toán chi phí, tác giả trình bày hai phương pháp lập dự toán chi phí là lập từ trên xuống và lập từ dưới lên. Kết quả khảo sát tại các DNSX xi măng cho thấy các doanh nghiệp đã xây dựng định mức chi phí căn cứ vào định mức kinh tế kỹ thuật của ngành và điều kiện sản xuất riêng của doanh nghiệp. Hệ thống dự toán được lập dưới dạng dự toán tĩnh. Theo tác giả, để đảm bảo tính linh hoạt, chủ động trong kinh doanh, các DNSX xi măng cần lập cả dự toán linh hoạt bên cạnh việc lập dự toán tĩnh [28].
6 2.1.3. Nghiên cứu về phương pháp xác định chi phí Đến thập kỉ 80 của thể kỷ XIX, các nghiên cứu về KTQT chi phí bắt đầu phát triển. Tuy nhiên, ở thời điểm đó thì vấn đề đặt ra cho KTQT chi phí chủ yếu chỉ là tính toán, xác định được chi phí phát sinh để có biện pháp tiết kiệm chi phí. KTQT chi phí có những bước phát triển mới và bắt đầu được chuẩn hoá với sự ra đời của cuốn sách “The Cost of Manufactures and the Administration of Workshops, Public and Private” của Henry Metcalfe năm 1885, đưa ra một phương pháp mới để kiểm soát sản xuất và một hệ thống kế toán mới dựa trên nguyên tắc trực tiếp phân bổ chi phí NVL và chi phí lao động theo công việc [66]. Đến thập niên 60 của thế kỷ XX, với sự phát triển mạnh mẽ của các nền kinh tế châu Âu – châu Á, đặc biệt là nền kinh tế Nhật Bản, cạnh tranh giữa các nền kinh tế ngày càng gay gắt dẫn đến nhu cầu cần có một hệ thống KTQT chi phí hiệu quả hơn, hiện đại hơn. KTQT chi phí không chỉ cần thiết ở các đơn vị sản xuất mà còn cần thiết trong các doanh nghiệp kinh doanh dịch vụ. Có nhiều phương pháp KTQT chi phí mới ra đời nhằm xác định chính xác hơn chi phí cho các đối tượng chịu chi phí như: Phương pháp chi phí mục tiêu, phương pháp chi phí tiêu chuẩn. Tác giả Monden, Y. và Hamada, K. (1991), Tanaka, T. (1993) cho thấy các phương pháp KTQT chi phí hiện đại được áp dụng có hiệu quả tại các công ty sản xuất ô tô ở Nhật Bản. Nghiên cứu này phù hợp với các DNSX có quy mô lớn và quy trình sản xuất tiên tiến như áp dụng các tiêu chuẩn quản lý ISO [83], [96]. Trong khi đó, một số nghiên cứu đã cho thấy rằng quy mô có một ảnh hưởng lớn trong việc áp dụng các phương pháp KTQT chi phí tiên tiến; tỷ lệ áp dụng cao hơn ở các doanh nghiệp lớn hơn. Trong một nghiên cứu tiến hành trên 40 công ty công nghiệp ở Ai Cập, Van Triest, S. and Elshahat, M.F. (2007) đã kết luận rằng thông tin kế toán chi phí ở Ai Cập có sẵn ở mức độ cơ bản và được sử dụng nhiều hơn cho các mục đích bên ngoài (định giá) hơn là cho mục đích nội bộ (hiệu suất). Họ cũng nhận thấy rằng việc sử dụng các kỹ thuật kế toán chi phí tiên tiến, chẳng hạn như hệ thống chi phí dựa trên hoạt động dường như không có [101]. Về phương pháp xác định chi phí, các nghiên cứu trong nước hầu hết tiếp cận theo hai nhóm: Nhóm phương pháp truyền thống và nhóm phương pháp hiện đại. Nhóm phương pháp truyền thống được hầu hết các nghiên cứu trong nước đề cập bao gồm phương pháp xác định chi phí theo đơn đặt hàng (theo công việc) và phương pháp xác định chi phí theo quá trình sản xuất. Nguyễn Hoản (2012), Nguyễn Thanh Huyền (2015), Lê Thị Minh Huệ (2016) tiếp cận phương pháp xác định chi phí truyền thống bao gồm phương pháp chi phí trực tiếp, phương pháp chi phí toàn bộ, phương pháp chi
7 phí thực tế và phương pháp chi phí tiêu chuẩn [25], [29], [27]. Một số tác giả tiếp cận nhóm phương pháp xác định chi phí truyền thống còn giới thiệu thêm phương pháp chi phí thông thường. Nhóm phương pháp hiện đại bao gồm phương pháp xác định chi phí theo hoạt động (ABC), phương pháp chi phí mục tiêu (Target Costing) và phương pháp chi phí Kaizen (Kaizen costing). Ngoài ra, một số tác giả còn tiếp cận xác định chi phí theo chu kỳ sống của sản phẩm. Theo Phạm Thị Thủy (2007), KTQT chi phí sẽ áp dụng các phương pháp xác định chi phí khác nhau trong từng giai đoạn trong chu kỳ sống của sản phẩm nhằm tăng cường hiệu quả quản trị chi phí trong toàn bộ chu kỳ sống của sản phẩm, cụ thể: Ở giai đoạn nghiên cứu, thử nghiệm sản phẩm, tác giả cho rằng phương pháp xác định chi phí hợp lý nhất là phương pháp chi phí mục tiêu. Ở giai đoạn triển khai, tăng trưởng, doanh nghiệp phải liên tục cải thiện chi phí thực tế sản xuất sản phẩm nên phương pháp hợp lý là phương pháp chi phí Kaizen. Cuối cùng, ở giai đoạn bão hòa và suy thoái, phương pháp chi phí thích hợp là phương pháp chi phí tiêu chuẩn [39]. Nguyễn Thị Mai Anh (2014) chỉ rõ mục tiêu của phương pháp xác định chi phí theo chu kỳ sản phẩm là xây dựng giá bán sản phẩm có khả năng bù đắp tất cả các chi phí phát sinh trong chuỗi giá trị của sản phẩm đó [11]. Kết quả khảo sát tại các doanh nghiệp thuộc các đề tài nghiên cứu của các tác giả về việc áp dụng phương pháp xác định chi phí cho thấy phương pháp hiện đại hầu như chưa được áp dụng mà chỉ tập trung vào một số phương pháp truyền thống. Các tác giả đều đề xuất bên cạnh việc sử dụng phương pháp truyền thống, các doanh nghiệp cần căn cứ vào đặc điểm tổ chức bộ máy quản lý và quy trình sản xuất mà kết hợp áp dụng phương pháp xác định chi phí hiện đại phù hợp để nâng cao chất lượng thông tin chi phí cung cấp cho nhà quản trị thực hiện các chức năng quản trị doanh nghiệp. Tác giả Lê Thị Minh Huệ (2016) đề xuất các DNSX mía đường Thanh Hóa với đặc thù sản xuất theo quy trình khép kín, trải qua nhiều công đoạn nên cần tập hợp chi phí theo quá trình sản xuất kết hợp với phương pháp chi phí thực tế và định mức, từng bước áp dụng phương pháp chi phí Kaizen [27]. Đào Thúy Hà (2015) lại căn cứ vào đặc điểm về tổ chức quản lý và quy trình sản xuất của các DNSX thép để đề xuất áp dụng phương pháp xác định chi phí phù hợp, cụ thể: Đối với các doanh nghiệp có cơ cấu tổ chức bộ phận đơn giản và bộ phận chức năng tham gia 1 hoặc 2 giai đoạn trong chuỗi chế biến sẽ áp dụng phương pháp chi phí tiêu chuẩn; đối với các doanh nghiệp có cơ cấu tổ chức bộ phận chiến lược tham gia 2 giai đoạn trong chuỗi chế biến sẽ áp dụng phương pháp chi phí Kaizen; đối với các doanh nghiệp có cơ cấu tổ chức bộ phận chiến lược tham gia 34 giai đoạn trong chuỗi chế biến hoặc cơ cấu bộ phận chức năng – 3 giai đoạn sẽ áp dụng thí điểm phương pháp ABC tại giai đoạn luyện thép,
8 các giai đoạn khác vẫn áp dụng phương pháp chi phí Kaizen. Khi việc áp dụng phương pháp ABC được đánh giá là hiệu quả và được vận dụng thông suốt thì sẽ lần lượt triển khai ở tất cả các giai đoạn và toàn doanh nghiệp [21]. 2.1.4. Nghiên cứu về phân tích chi phí Tác giả Jan Richard Heier (2010) trong nghiên cứu “The foundations of modern cost management:The life and work of Albert Fink” cho thấy KTQT chi phí cũng được áp dụng tại công ty Louisville & Nashville hoạt động trong ngành đường sắt vào năm 1840 khi phạm vi hoạt động của công ty ngày càng mở rộng và công việc xử lý ngày càng phức tạp. Sau Nội chiến, ngành đường sắt của Mỹ gặp khó khăn về lợi nhuận vì họ thiếu hiểu biết về lợi ích của lợi nhuận ngắn hạn khi họ liên quan đến các khoản đầu tư dài hạn, đặc biệt là đầu tư phải được nâng cấp và mở rộng liên tục. Vào đầu những năm 1870, Albert Fink, Tổng giám đốc Louisville và Nashville Railroad, đã thử nghiệm một hệ thống phân tích chi phí. Nói chung, mục đích của hệ thống do Fink đưa ra là đánh giá lợi nhuận và hiệu quả của các hoạt động của đường sắt theo các khái niệm mang tính cách mạng sau đó về chi phí biến đổi, chi phí cố định và phân bổ chi phí cho nhiều kỳ kế toán. Các số liệu thống kê hoạt động của Fink, như doanh thu và chi phí trên mỗi tấn và dặm hành khách, đã trở thành các tiêu chuẩn trong ngành công nghiệp và đã giúp Fink được coi là "Cha đẻ của ngành kinh tế đường sắt" [71]. Trần Thị Dự (2012) tiếp cận phân tích chi phí trên các khía cạnh phân tích biến động chi phí thông qua phân tích thông tin quá khứ (định mức chi phí, dự toán chi phí); phân tích, đánh giá kết quả hoạt động của các trung tâm trách nhiệm; phân tích biến động chi phí thông qua báo cáo giá thành và báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh; phân tích thông tin thích hợp cho quá trình ra quyết định và dự báo tương lai. Tác giả giới thiệu các phương pháp trong phân tích hoạt động kinh doanh như phương pháp so sánh, phương pháp loại trừ để xác định mức biến động và nguyên nhân gây ra biến động của các nhân tố ảnh hưởng đến chỉ tiêu chi phí [17]. Nguyễn Thị Mai Anh (2014) quan tâm đến phân tích chi phí chênh lệch; phân tích mối quan hệ chi phí, khối lượng, lợi nhuận; phân tích, đánh giá kết quả hoạt động của các trung tâm trách nhiệm và phân tích thông tin chi phí cho việc ra quyết định ngắn hạn như quyết định tiếp tục hay chấm dứt hoạt động của một bộ phận, quyết định tự sản xuất chi tiết sản phẩm hay mua ngoài, quyết định tiếp tục sản xuất sản phẩm hoàn chỉnh hay tiêu thụ ngay bán thành phẩm [11]…Hầu hết các nội dung phân tích trên cũng được tác giả Đào Thúy Hà (2015) tập trung xem xét trong nghiên cứu về Hoàn thiện KTQT chi phí trong các DNSX thép ở Việt Nam [21]. Nguyễn Phương Ngọc (2016) với quan điểm coi các trung tâm trách nhiệm chi phí là đối tượng quản trị chi phí cho rằng việc phân tích
9 thông tin chi phí thể hiện qua hai nội dung: (1) Đánh giá hiệu quả hoạt động của các trung tâm trách nhiệm chi phí và (2) Phân tích thông tin chi phí cho việc ra quyết định tương lai. Tuy nhiên, kết quả khảo sát thực tế công tác phân tích chi phí tại các doanh nghiệp kinh doanh nước sạch lại phản ánh công tác này chưa được coi trọng và còn khá đơn giản, chủ yếu dưới dạng so sánh các chỉ tiêu kinh tế giữa thực tế với kế hoạch. Tác giả đề xuất áp dụng lập báo cáo theo các nhóm định hướng hoạt động, so sánh kết quả hoạt động và cung cấp thông tin chi phí cho việc ra quyết định để đáp ứng yêu cầu cung cấp thông tin chi phí cho quản trị doanh nghiệp [33]. 2.1.5. Nghiên cứu về báo cáo kế toán quản trị chi phí Tác giả Alfred D. Chandler Jr. (1977) trong nghiên cứu của mình cho thấy trong ngành luyện kim, KTQT chi phí được áp dụng từ rất sớm. Andrew Carnegie – Một doanh nhân lớn của thế kỉ XIX đã áp dụng KTQT để QLDN của mình từ năm 1872. Dựa trên ý tưởng sử dụng chi phí như nhau thì phải tạo ra được lợi nhuận bằng nhau, ông đã chia doanh nghiệp của mình ra thành nhiều bộ phận để theo dõi và hạch toán. Carnegie sử dụng báo cáo hàng tháng về chi phí vật tư và nhân công sử dụng ở từng bộ phận để kiểm soát và đánh giá hoạt động của chúng. Việc kiểm soát chất lượng và cơ cấu vật liệu cũng được thực hiện trong quá trình sản xuất. Bằng cách này Carnegie đã giảm được chi phí thấp hơn các đối thủ cạnh tranh, phát huy hết các khả năng sản xuất và đưa ra được giá bán hợp lý. Không chỉ trong ngành đường sắt, luyện kim, KTQT chi phí trong giai đoạn này còn được áp dụng cả trong các ngành dầu khí, hoá chất và cơ khí chế tạo. Tuy nhiên, trong giai đoạn này các nhà quản trị mới chỉ kiểm soát được các CPSX trực tiếp và các thông tin chi phí chủ yếu tập trung vào làm thế nào để có lợi ích hơn đối với quản lý nội bộ [49]. Tổ chức hệ thống báo cáo chi phí thực hiện và tổ chức hệ thống báo cáo chi phí để ra quyết định ngắn hạn được tác giả Hồ Mỹ Hạnh (2014) giới thiệu trong các nội dung về tổ chức hệ thống thông tin chi phí thực hiện và tổ chức hệ thống thông tin kiểm soát chi phí và phân tích chi phí để ra quyết định [24]. Trần Thị Thu Hường (2014) nghiên cứu về báo cáo bộ phận trong doanh nghiệp. Tác giả cho rằng để đánh giá trách nhiệm của bộ phận thường thông qua việc phân tích báo cáo bộ phận sau một kỳ hoạt động hoặc dự đoán các chỉ tiêu kinh tế cho kỳ tới. Báo cáo bộ phận thường có sự thay đổi khi thay đổi cơ cấu tổ chức quản lý trong doanh nghiệp hoặc thay đổi các sản phẩm, dịch vụ, khu vực kinh doanh hoặc thay đổi nhu cầu thông tin phục vụ cho hoạt động quản trị nội bộ. Từ mô hình quản lý doanh nghiệp và quy trình kiểm soát chi phí của các DNSX xi măng theo các trung tâm chi phí, tác giả đề xuất hệ thống báo cáo KTQT chi phí của các DNSX xi măng cần chia thành 2 nhóm: Báo cáo bộ phận
10 được lập tại các trung tâm chi phí và báo cáo kế toán về chi phí được lập chung tại phòng kế toán doanh nghiệp. Tại các trung tâm chi phí lập báo cáo để kiểm soát và đánh giá chi phí phát sinh ở trung tâm lên các cấp quản lý theo quy định. Tại phòng kế toán, kế toán chi phí, giá thành lập báo cáo tổng hợp toàn doanh nghiệp để phân tích thông tin chi phí và ra quyết định kinh doanh [28]. Nguyễn Phương Ngọc (2016) nhận định rằng KTQT chi phí cung cấp thông tin chi phí phục vụ kiểm soát và đánh giá hiệu quả hoạt động của các trung tâm trách nhiệm, trung tâm trách nhiệm chi phí thông qua hệ thống báo cáo KTQT chi phí. Đây là những báo cáo được lập theo nhu cầu của nhà quản trị cho từng trung tâm trách nhiệm hoặc từng bộ phận như phân xưởng, tổ, đội sản xuất, phòng, ban...trong doanh nghiệp. Để phục vụ cho đánh giá hiệu quả hoạt động của mỗi bộ phận hoặc trung tâm trách nhiệm, trung tâm trách nhiệm chi phí, báo cáo KTQT chi phí thường được lập theo dạng báo cáo so sánh phản ánh lãi trên biến phí. Khi lập báo cáo KTQT chi phí cho từng bộ phận chức năng (báo cáo bộ phận), chi phí cố định được tách thành chi phí cố định trực tiếp và chi phí cố định chung [33] . Theo Lê Thị Minh Huệ (2016), nội dung và kết cấu của báo cáo KTQT chi phí phải thể hiện được mục đích và mong muốn của nhà quản trị trong việc theo dõi, phân tích, đánh giá các hoạt động SXKD của doanh nghiệp, đáp ứng được các yêu cầu về tính thích hợp, tính kịp thời và tính hiệu quả. Kết quả khảo sát tại các DNSX mía đường Thanh Hóa cho thấy báo cáo KTQT chi phí trong các doanh nghiệp còn mang tính tự phát, chưa hệ thống và đồng bộ và điều này làm ảnh hưởng đến thông tin KTQT chi phí cung cấp. Tác giả đề xuất các DNSX mía đường cần lập hệ thống báo cáo KTQT chi phí theo các nhóm: Báo cáo định hướng hoạt động kinh doanh, báo cáo quản trị phục vụ cho kiểm soát chi phí và báo cáo quản trị phục vụ cho việc ra quyết định [27]. Các nghiên cứu của các nhà khoa học nước ngoài chủ yếu đi sâu vào nghiên cứu và trình bày các phương pháp và các mô hình KTQT hiện đại nhằm phục vụ thông tin cho quản trị chi phí. Những nghiên cứu về DNSX chủ yếu liên quan đến hệ thống quản lý chi phí và quản lý kiểm soát như phương pháp Activity – Based Cost (ABC) với các nghiên cứu cụ thể như nghiên cứu của tác giả Henry QuesadaPineda (2010) The ABCs of Cost Allocation in the Wood Products Industry [67], Ali Uyar (2010) Cost and Management Accounting Practices: A Survey of Manufacturing Companies [48], Nitin Kumar, Dalgobind Mahto (2013) Current Trends of Application of Activity Based Costing (ABC) [85],…Như vậy, KTQT chi phí đã được các tác giả trên thế giới nghiên cứu từ rất sớm với nhiều góc độ khác nhau. Vấn đề KTQT chi phí gắn với từng ngành được nhiều tác giả trong nước nghiên cứu như ngành Dược phẩm của các tác giả Phạm Thị Thủy (2007) – Xây dựng